LA GESTIONE DEI RESIDUI: Riaccertamento e riflessi sul...

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LA GESTIONE DEI RESIDUI:

Riaccertamento e riflessi sul risultato di gestione

Massimo CAPODILUPO - Dottore Commercialista - Revisore Legale

Seminario Formativo - Commissione Enti Pubblici

Mercogliano, 29 Maggio 2013

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SOMMARIO.

1. Le fasi delle entrate e delle spese ed il concetto di competenza.

2. I residui come elemento fondamentale per il calcolo del risultato di Amministrazione.

3. L’annullamento dei Residui Attivi.

4. L’istituto della perenzione.

5. Il riaccertamento dei residui e le novità ed i controlli dell’organo di revisione.


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1. LE FASI DELLE ENTRATE E DELLE SPESE E IL

CONCETTO DI COMPETENZA.


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Le fasi delle Entrate (Art. 178 e segg. D. Lgs 267/2000 - TUEL):

L’accertamento: è la prima fase di gestione dell’Entrata in cui l’Ente verifica la ragione del credito - sorge il “diritto a riscuotere”.

La riscossione: materiale introito delle somme accertate da parte del Tesoriere - disposta a mezzo ordinativo di incasso.

Il versamento: trasferimento delle somme riscosse nelle casse dell’Ente.


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Le fasi delle Spese (Art. 182 e segg. D. Lgs 267/2000 - TUEL).

L’impegno: è la prima fase del procedimento di Spesa in cui l’Ente verifica la ragione del debito - sorge “l’obbligo a pagare”.

La liquidazione: è la fase nella quale l’Ente si trova, nell’imminenza del pagamento, a verificare l’impegno assunto, individuando il creditore e l’esatto importo da pagare.

L’ordinazione: è la fase nella quale viene predisposto il mandato di pagamento al Tesoriere.

Il pagamento: è la fase in cui viene perfezionato l’iter della spesa che viene cosi ad esaurirsi per effetto del materiale trasferimento di fondi, per il tramite del Tesoriere - “riduzione delle casse dell’Ente”.


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Il concetto di competenza.

Il concetto di residuo è la diretta conseguenza della gestione in termini di competenza. Tutte le ENTRATE e le SPESE devono essere accertate e impegnate entro il 31 Dicembre dell’esercizio.

Infatti, se per ipotesi tutte le entrate accertate in un esercizio finanziario venissero riscosse e tutte le spese impegnate fossero pagate nel corso dell’anno finanziario corrispondente, la gestione di competenza coinciderebbe con quella di cassa.


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I Residui definizione e caratteri.

Rappresentano gli elementi differenziali fra la gestione di cassa e la gestione di competenza.

Sono somme che hanno iniziato l’iter procedurale di realizzazione dell’entrata o della spesa ma che non lo hanno concluso con la riscossione o con il pagamento.

Si formano al 31 dicembre dell’esercizio finanziario; prima di tale data non si può parlare di residui, ma solo di entrate accertate e spese impegnate.


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I Residui definizione e caratteri.

I Residui si distinguono in:

Residui attivi (art. 189 TUEL).

Residui passivi (art. 190 TUEL).


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Residui Attivi (art. 189 D. Lgs. 267/00 - TUEL).

I residui attivi sono l'espressione di entrate accertate ma non ancora riscosse entro il termine dell’esercizio.

Sono mantenute tra i Residui dell’esercizio esclusivamente le Entrate accertate per le quali esiste un titolo giuridico che costituisca l’ente locale creditore della correlativa entrata.


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In particolare, con riferimento al loro grado di esigibilità, i residui attivi si distinguono in: - residui la cui riscossione può considerarsi certa; - residui connessi a dilazioni di pagamento concesse ai debitori (residui dilazionati) ; - residui incerti; - residui riconosciuti di dubbia e difficile esazione; - residui riconosciuti assolutamente inesigibili (impossibilità di riscossione) .


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Le economia di entrate sono:

economia di accertamento = valore accertato > valore stanziato

economia di riscossione in conto competenza = valore riscosso > valore accertato;

economia di riscossione in conto residui = valore riscosso in c/residui > valore dei residui iniziali


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Le diseconomia di entrate sono:

diseconomia di accertamento = valore accertato < valore stanziato

diseconomia di riscossione in conto competenza = valore riscosso < valore accertato

diseconomia di riscossione in conto residui = valore riscosso in c/residui < valore dei residui iniziali


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La formula di definizione dei residui attivi finali è la seguente: residui attivi finali = residui attivi iniziali + accertamenti

- riscossioni in c/competenza + economie di riscossione - diseconomie di riscossione - riscossioni in c/residui + riaccertamento di residui attivi - cancellazione di residui attivi


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Residui Passivi (art. 190 D. Lgs. 267/00 - TUEL).

I residui passivi sono l'espressione di spese già impegnate ma non ancora pagate.

I Residui passivi vengono conservati nel conto dei residui fino all’avvenuto pagamento o fino a che non se ne dimostri l’insussistenza o prescrizione.

E’ vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi di legge (art. 183 TUEL).


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Le economia di spesa sono:

economia di stanziamento = valore impegnato < valore stanziato

economia di pagamento in conto competenza = valore pagato a saldo < valore impegnato.

economia di pagamento in conto residui = valore pagato a saldo in c/residui < valore dei residui iniziali.

Non esistono le diseconomie di spesa in quanto non è possibile rilevare impegni maggiori degli stanziamenti e pagamenti maggiori degli impegni


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La formula di definizione dei residui passivi finali è la seguente: residui passivi finali = residui passivi iniziali + impegni

- pagamenti in c/competenza + economie di pagamento - pagamenti in c/residui - cancellazione di residui passivi (economie c/residui)


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Dalle verifiche effettuate durante l'esercizio e in sede di esame del rendiconto, l'organo di revisione deve attestare, in merito alle acquisizioni delle entrate, effettuazione delle spese e rispetto delle regole della gestione finanziaria, quanto segue: − impegni decaduti: l'Ente ha correttamente provveduto nei primi giorni dell'esercizio successivo, a far decadere le prenotazioni di impegno, per le quali al termine dell'esercizio non era stata assunta l'obbligazione di spesa verso terzi o comunque non bandita la procedura di gara; − la gestione dei residui: in sede di valutazione del Conto Consuntivo assume particolare rilievo l’esame accurato delle voci che hanno determinato l’avanzo di amministrazione.


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2. I RESIDUI COME ELEMENTO FONDAMENTALE PER

IL CALCOLO DEL RISULTATO DI AMMINISTRAZIONE


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Risultato di Amministrazione (art. 186 D. Lgs. 267/00 - TUEL).

Nell’ordinamento contabile degli enti locali, il risultato contabile di amministrazione è definito quale somma del fondo di cassa aumentato residui attivi e diminuito residui passivi al termine dell’esercizio.


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Risultato di Amministrazione (art. 186 D. Lgs. 267/00 - TUEL).

Il risultato di amministrazione scaturisce dall’effetto combinato della gestione di competenza con le risultanze degli esercizi precedenti alle quali si collega attraverso l’evoluzione dinamica dei residui.

Il risultato di amministrazione deve essere tenuto distinto dal “risultato di gestione” che, invece, attiene esclusivamente alla gestione di competenza e, quindi, alla differenza tra accertamenti e impegni.


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La rappresentazione della struttura del risultato di amministrazione è la seguente:

risultato di amministrazione = fondo cassa + residui attivi – residui passivi

dove il fondo cassa si forma in base alla seguente relazione: fondo cassa finale = fondo cassa iniziale + riscossioni (in competenza e in c/residui) – pagamenti (in competenza e in c/residui).


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Pertanto la somma algebrica, delle componenti “finanziarie” del bilancio: (“Fondo Cassa + Residui Attivi -Residui Passivi”), determina il risultato finale di amministrazione nella sua accezione finanziaria.


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Risultati della gestione.

a) Saldo di Cassa così determinato:


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RESIDUI COMPETENZA

Fondo di cassa al 1 gennaio 2013 250.000,00

Riscossioni 2.453.000,00 2.370.000,00 4.823.000,00

Pagamenti 2.350.000,00 2.553.000,00 4.903.000,00

170.000,00

In contoTotale

Fondo di cassa al 31 dicembre 2013

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b) Risultato della gestione di competenza come risulta dai seguenti elementi:


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Accertamenti competenza (+) 4.158.000,00

Impegni di competenza (-) 4.132.000,00

26.000,00Totale avanzo (disavanzo) di competenza

Riscossioni (+) 2.370.000,00Pagamenti (-) 2.553.000,00

Differenza [A] -183.000,00

Residui attivi (+) 1.787.000,00

Residui passivi (-) 1.578.000,00Differenza [B] 209.000,00

[A] - [B] 26.000,00Totale avanzo (disavanzo) di competenza

così dettagliati:

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RESIDUI COMPETENZA

Fondo di cassa al 1° gennaio 2013 250.000,00RISCOSSIONI 2.453.000,00 2.370.000,00 4.823.000,00PAGAMENTI 2.350.000,00 2.553.000,00 4.903.000,00

170.000,00RESIDUI ATTIVI 1.400.000,00 1.787.000,00 3.187.000,00RESIDUI PASSIVI 1.600.000,00 1.578.000,00 3.178.000,00Differenza (gestione residui) 9.000,00

179.000,00

Totale

Fondo di cassa al 31 dicembre 2012

Avanzo (+) o Disavanzo di Amministrazione (-) al 31 dicembre 2013

In conto

c) Risultato di amministrazione: il risultato contabile di amministrazione costituisce il dato di sintesi dell’intera gestione finanziaria dell’Ente, dalla quale può scaturire un risultato positivo, ed in tal caso si parlerà di avanzo di amministrazione, o negativo, ed allora il termine utilizzato sarà disavanzo di amministrazione.

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Il Risultato di amministrazione (art. 187, comma 1 D. Lgs. 267/00 - TUEL).

L’avanzo di amministrazione, si distingue in:

fondi vincolati

fondi per il finanziamento delle spese in conto capitale;

fondi di ammortamento;

fondi non vincolati.

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Il Risultato di amministrazione (art. 187, comma 1 D.Lgs. 267/00 - TUEL).

Abbiamo a questo punto ottenuto la “quantità di avanzo prodotta” globalmente dalla gestione di competenza e da quella dei residui e, all’interno delle due gestioni, sappiamo quanto avanzo è stato generato dalla parte corrente, da quella in conto capitale e dalle partite di giro.

L’avanzo generato dalla gestione dei residui merita sicuramente una particolare attenzione e di conseguenza merita attenzione tutta l’operazione che ha portato all’eliminazione o al mantenimento dei residui.


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3. L’ANNULLAMENTO DEI RESIDUI ATTIVI.


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Residui Attivi:

I Residui attivi devono essere conservati nel conto dei residui fino all’atto della riscossione delle somme relative o fino a quando non si dichiari l’inesigibilità, insussistenza o prescrizione di dette somme. I residui vengono riportati nella contabilità degli esercizi successivi fino a quando non siano eliminati.


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Residui Attivi:

L’ente provvede a stralciare dal conto del bilancio crediti di dubbia esigibilità iscrivendoli nel conto del patrimonio alla voce A/III/4 unitamente ai crediti dichiarati inesigibili nei precedenti esercizi e per i quali non è ancora compiuto il termine di prescrizione (principio contabile n. 3).


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4. L’ISTITUTO DELLA PERENZIONE.


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Residui passivi:

La perenzione amministrativa è un istituto caratteristico della contabilità pubblica, secondo il quale i residui passivi che non vengono pagati entro un certo tempo a partire dall'esercizio a cui si riferiscono vengono eliminati.

Quella della perenzione è un istituto amministrativo che non arreca alcun danno al creditore che, anche se è avvenuta la cancellazione dell'importo dovutogli, può avanzare richiesta di pagamento provocando la reiscrizione in bilancio del suo credito.


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Residui passivi:

- i residui delle spese correnti non pagati entro il secondo esercizio successivo a quelli cui si riferiscono si intendono perenti agli effetti amministrativi;.


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Residui passivi:

La perenzione amministrativa non va confusa, nella sua natura e nei suoi effetti con la prescrizione estintiva. Quest'ultima, infatti, comporta, in base alle norme del Codice Civile, la perdita del diritto a percepire la somma non riscossa entro un dato termine (ad esempio, gli interessi - compresi quelli del debito pubblico - si prescrivono in cinque anni).


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5. IL RIACCERTAMENTO DEI RESIDUI E LE NOVITÀ ED

I CONTROLLI DELL’ORGANO DI REVISIONE.


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Il riaccertamento (art. 228, comma 3 D.Lgs. 267/00 - TUEL). :

Riaccertamento dei residui: prima dell’inserimento nel Conto del Bilancio, occorre procedere al riaccertamento di ogni residuo attivo e passivo formatosi nelle gestioni precedenti.

Il riaccertamento consiste nella revisione delle ragioni di mantenimento, in tutto od in parte, dei residui ed in particolare nel verificare se per i residui attivi sono soddisfatte le condizioni di cui all’art. 189 e per i residui passivi quelle dell’art. 190.

RISULTARE DA APPOSITO ATTO CONTENENTE PER CIASCUN RESIDUO ELIMINATO, TOTALMENTE O PARZIALMENTE,

ESAUSTIVA MOTIVAZIONE


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Il riaccertamento:

I residui accertati al momento della chiusura dell'anno finanziario ed iscritti nel rendiconto generale, vengono riportati nella contabilità dell'esercizio successivo, ma tenuti distinti dalle somme relative alla competenza del nuovo esercizio finanziario. Si hanno cioè, due distinte gestioni finanziarie:

- una relativa alle somme previste per l'anno finanziario in corso (gestione di competenza);

- una concernente esclusivamente l'esazione ed il pagamento dei residui (gestione dei residui).


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Il riaccertamento:

L’art 227, comma 5 del TUEL prevede che l’elenco dei Residui attivi e passivi distinti per anno di provenienza, sia allegato al Rendiconto di gestione.


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Il riaccertamento:

Per ogni residuo possono verificarsi le seguenti possibilità:

- Riscossione per i residui attivi o pagamento per quelli passivi;

- Mantenimento e riporto all’esercizio successivo;

- Eliminazione totale o parziale della somma iscritta a residuo.

Tutte e tre le ipotesi sono previste dalla legge ma, se per quanto riguarda la prima di esse possiamo dire che è la fine naturale dei residui nati da accertamenti o impegni corretti, le altre due ipotesi necessitano di una valutazione specifica.


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Il riaccertamento:

Una volta appurati i concetti fondamentali che hanno guidato il riaccertamento dei residui, una verifica mirata sui residui dovrebbe prestare particolare attenzione a:

- Anno di provenienza.

- Entità del residuo.

- Motivazione del mantenimento e dell’eliminazione.


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Più nel dettaglio:

L’anno di provenienza del residuo può indurre a due valutazioni:

- se di diversi esercizi anteriore a quello cui si riferisce il conto consuntivo, l’anno di provenienza può rivelare, nel caso di residui attivi, un credito la cui esigibilità, se esistente, può essere quantomeno dubbia. In caso di crediti di dubbia esigibilità l’Organo di Revisione deve costituire il vincolo sull’avanzo di amministrazione, ai fini della successiva salvaguardia degli equilibri finanziari complessivi;

- se l’anno di provenienza è troppo recente (es. esercizio precedente) può essere indice di una non corretta applicazione delle norme relative alla costituzione di accertamenti o impegni (cd impegni generici).


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Più nel dettaglio:

La valutazione sull’entità del residuo consente:

- di identificare i residui di importi minimi che sono stati eliminati; in linea generale questi scaturiscono da operazione corrette;

- di identificare i residui di importi minimi che vengono mantenuti. In linea generale questi scaturiscono da operazioni ormai concluse che però vengono lasciati senza motivo nel bilancio (spesso perché l’operazione di pulizia è dettata più da stimoli economici che non di regolarità contabile) con il solo risultato di appesantirlo inutilmente;

- di effettuare una parziale scrematura limitando un controllo più approfondito a quei residui che presentano importi di una certa rilevanza.


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Più nel dettaglio:

Le motivazioni:

addotte a supporto del mantenimento o dell’eliminazione totale o parziale di un residuo, oltre ad essere indispensabili per una corretta valutazione dell’operato, possono essere di aiuto per alcuni controlli particolari che spesso portano alla luce alcuni comportamento quantomeno poco coerenti.


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Il riaccertamento straordinario:

Si consiglia una “revisione straordinaria” di tutti i residui attivi e passivi conservati in bilancio, stralciando i residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità da inserire nel conto del patrimonio fino al compimento dei termini di prescrizione, nonché una sistematica attività di accertamento delle posizioni debitorie aperte con il sistema creditizio e dei procedimenti di realizzazione delle opere pubbliche ad esse sottostanti ed una verifica della consistenza ed integrale ripristino dei fondi delle entrate con vincolo di destinazione.


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Il riaccertamento:

CONCLUSIONI che il Revisore fa nella Relazione sulla proposta di deliberazione consiliare del rendiconto della gestione e sullo schema di rendiconto 20.. per l’esercizio finanziario 20..: Tenuto conto di tutto quanto esposto, rilevato e proposto si attesta la corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione e si esprime parere favorevole per l’approvazione del rendiconto dell’esercizio finanziario 20.. e si propone di vincolare una parte dell’avanzo di amministrazione disponibile per le finalità indicate nella presente relazione (residui attivi di dubbia esigibilità, debiti fuori bilancio, passività potenziali probabili, derivati, altro ..)….


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Le novità della “Spending Review” in materia di residui attivi e il Fondo svalutazione crediti

Il Decreto “spending review”, ha imposto per il 2012 la quantificazione obbligatoria del “Fondo svalutazione crediti”, parametrata ai residui attivi “vetusti” di cui al Titolo I e III dell’entrata iscritti nel bilancio degli Enti Locali.


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Più nel dettaglio:

L’art. 6, comma 17, del Dl. n. 95/12 (Decreto “spending review”) “a decorrere dall'esercizio finanziario 2012, nelle more dell'entrata in vigore dell'armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio di cui al Decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, gli Enti Locali iscrivono nel bilancio di previsione un ‘Fondo svalutazione crediti’ non inferiore al 25% dei residui attivi, di cui ai Titoli primo e terzo dell'entrata, aventi anzianità superiore a 5 anni. Previo parere motivato dell'Organo di revisione, possono essere esclusi dalla base di calcolo i residui attivi per i quali i Responsabili dei servizi competenti abbiano analiticamente certificato la perdurante sussistenza delle ragioni del credito e l'elevato tasso di riscuotibilità”.


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Fondo svalutazione crediti

La norma stessa prevede la possibilità di derogare a tale obbligo nell’esercizio in corso, purché siano rispettate le seguenti 2 condizioni:

1. certificazione analitica di ogni residuo attivo da parte dei Responsabili dei servizi, in merito, sia alla perdurante sussistenza delle ragioni del credito, sia all'elevato tasso di riscuotibilità (che deve risultare da congrui elementi giustificativi);

2. un parere motivato dell'Organo di Revisione.


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Nota: Il tema dei residui è stato oggetto di un’importante indagine, da parte della Corte dei conti, Sezione regionale per il controllo Regione Toscana, pubblicata con la Deliberazione n. 4/11. Nella sua analisi, condotta sulle risultanze dei consuntivi 2009, la Corte ha posto attenzione al riaccertamento dei residui. Nella Deliberazione citata, la Sezione ha ricordato come, in passato, essa stessa avesse richiamato più volte gli Enti a prestare maggiore attenzione alle operazioni di riaccertamento, soprattutto in ordine alla correttezza ed alla completezza delle relative Delibere di riaccertamento dei residui, le quali devono necessariamente essere motivate in modo sufficiente e chiaro, con riferimento alle ragioni e al titolo giuridico del mantenimento o della cancellazione di ogni residuo attivi. Secondo quanto affermato dalla Corte dei conti toscana, nelle operazioni di riaccertamento dei residui attivi è importante analizzare attentamente le diverse poste nelle quali sono allocati i residui attivi, ciò al fine di evitare di mantenere in bilancio crediti che difficilmente si tramuteranno in risorse finanziarie liquide, cosa che comporterebbe una dilatazione ingiustificata dell’avanzo di amministrazione, e tradursi in disavanzo allorché si eliminassero i residui la cui riscossione risulta “difficile”. Un tale comportamento configurerebbe un’irregolarità contabile, la cui gravità deve essere valutata in termini quantitativi, in ordine alla verifica e all’esplicitazione delle ragioni e del titolo giuridico per il mantenimento del credito o della cancellazione dei residui attivi, nonché allo stralcio dal bilancio dei crediti inesigibili ed alla corrispondente iscrizione dell’importo nel conto del patrimonio tra i crediti di dubbia esigibilità.


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Nota: il principio della “prudenza” ed il Principio contabile n. 3 per gli Enti Locali suggeriscono la costituzione di un adeguato “Fondo svalutazione crediti”, la cui dimensione sia proporzionale al presumibile grado di realizzo dei proventi accertati. Riguardo alla quantificazione del “Fondo svalutazione crediti”, i Giudici contabili toscani raccomandano che lo stesso sia determinato in misura pari al previsto mancato realizzo nell’anno, quantificato sulla base del dato medio relativo al triennio precedente (Corte dei conti Toscana, Sezione regionale per il controllo, Deliberazione n. 104/10 e Deliberazione n. 15/11). Si ricorda che, tanto i principi contabili richiamati, quanto i Giudici contabili toscani, raccomandano la contestuale costituzione del vincolo di indisponibilità sull’avanzo di amministrazione libero, in misura pari alla percentuale di mancato realizzo ipotizzata.


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I PARAMETRI OBIETTIVI

Decreto 18 febbraio 2013 - Individuazione degli enti locali strutturalmente deficitari sulla base di appositi parametri obiettivi per il triennio 2013-2015 (G.U. n. 55 del 6 marzo 2013 e comunicato di cui alla G.U. n. 102 del 3 maggio 2013)

Il ministro dell'interno di concerto con il ministro dell'economia e delle finanze ha individuato, per il triennio 2013-2015 - per province, comuni e comunità montane - i parametri obiettivi di cui agli allegati A, B e C che costituiscono parte integrante del decreto. Di seguito si riportano i Parametri Obbiettivi che riguardano i residui.


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PARAMETRI OBIETTIVI PER LE PROVINCE - allegato A)

2) Volume dei residui passivi complessivi provenienti dal titolo I superiore al 50 per cento degli impegni della medesima spesa corrente (al netto del valore pari ai residui attivi da contributi e trasferimenti correnti dalla regione nonché da contributi e trasferimenti della regione per funzioni delegate);


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PARAMETRI OBIETTIVI PER I COMUNI - Allegato B) 2) Volume dei residui attivi di nuova formazione provenienti dalla gestione di competenza e relativi ai titoli I e III, con l’esclusione delle risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio di cui all’articolo 2 del decreto legislativo n. 23 del 2011 o di fondo di solidarietà di cui all’articolo 1, comma 380 della legge 24 dicembre 2012 n. 228, superiori al 42 per cento rispetto ai valori di accertamento delle entrate dei medesimi titoli I e III esclusi gli accertamenti delle predette risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio o di fondo di solidarietà; 3) Ammontare dei residui attivi provenienti dalla gestione dei residui attivi e di cui al titolo I e al titolo III superiore al 65 per cento, ad esclusione eventuali residui da risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio di cui all’articolo 2 del decreto legislativo n. 23 o di fondo di solidarietà di cui all’articolo 1 comma 380 della legge 24 dicembre 2012 n. 228, apportata agli accertamenti della gestione di competenza delle entrate dei medesimi titoli I e III ad esclusione degli accertamenti delle predette risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio o di fondo di solidarietà; 4) Volume dei residui passivi complessivi provenienti dal titolo I superiore al 40 per cento degli impegni della medesima spesa corrente;


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PARAMETRI OBIETTIVI PER LE COMUNITA’ MONTANE - Allegato C) 2) Volume dei residui passivi complessivi provenienti dal titolo I superiore al 45 per cento degli impegni della medesima spesa corrente;


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Le Funzioni dell’organo di Revisione (art. 239, comma 1 D. Lgs. 267/00 - TUEL). Le funzioni obbligatorie sono così riassumibili:

Collaborazione; Pareri obbligatori sul Bilancio e relative variazioni; Vigilanza; Verifiche; Attestazioni; Rilievi; Proposte; Referti.


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GRAZIE PER L’ATTENZIONE


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