S o m m a r i o: 1. Le ragioni del federalismo fiscale - 2. L’IMU nel federalismo municipale- 3. L’IMU nel Decreto “Monti” - 4. Dall’IMU alla IUC - 5. L’IMU e la Costituzione: zone d’om -bra e qualche proposta interpretativa

1. Le ragioni del federalismo fiscaleL’obiettivo, che ci si prefigge di affrontare nel presente scritto, è quello di esaminare

alcuni dei risvolti più problematici attinenti all’Imposta Municipale Propria - la cosiddetta IMU- recentemente introdotta per realizzare una svolta impositiva in chiave federalistica. La nor-mativa di riferimento è costituita eminentemente dal D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, recante“Disposizioni in materia di federalismo municipale” ed attuativo dell’art. 119 Cost.. Nellemore della sua entrata in vigore sono intervenute rilevanti modifiche legislative che, oltre amodificare il contenuto originario di tale testo, hanno investito il concetto stesso di federali-smo fiscale. Anche alla luce di tali modifiche appare opportuno affrontare l’argomento ini-ziando con lo svolgere una disamina delle ragioni del federalismo e della normativa di rife-rimento contenuta nella Costituzione. Tuttavia, prima di procedere nella presente indagineè d’obbligo, per completezza espositiva, ricordare che il premier Matteo Renzi ha spiegatodi voler introdurre con la Legge di Stabilità 2015, la Local Tax, che assorbirà l’IMU, la Tasi,le addizionali Irpef, le tasse sull’occupazione di suolo pubblico e sui passi carrai e quellesulle affissioni pubblicitarie, lasciando in vita solo la Tari, ma su quest’aspetto, che costitui-sce, per l’appunto, l’oggetto di un progetto di legge in fieri e non di una normativa in vigo-re, è preferibile non addentrarsi in questa sede.

Con la riforma costituzionale del 2001 è stato valorizzato il ruolo degli Enti locali,che così sono stati posti in una posizione paritaria rispetto allo Stato 1. Il principale fat-tore di novità si ravvisa nel riconoscimento del principio generale dell’autonomia dientrata e di spesa di Regioni, Province, Comuni e Città metropolitane, anche al fine dimeglio realizzare i principi di solidarietà e di coesione sociale tra i cittadini dell’intera

IMU sperimentale e federalismo fiscale municipale: piùombre che luci

Rosa GeraciAvvocato - Cultore di Diritto tributario

1 Il riferimento è alla L. Cost. 18 ottobre 2001, n. 3 “Modifica al titolo V della parte seconda della Costituzione”,pubblicata nella G.U. n. 248 del 24 ottobre 2001.

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Nazione 2. Tali principi vengono rafforzati dalla previsione, contenuta al secondo commadell’art. 119 Cost., che gli Enti locali “stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri, in armoniacon la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistemat r i b u t a r i o”. Va qui ricordato che alla maggiore autonomia di entrata degli Enti locali deve corri-spondere una riduzione della pressione fiscale statale. Questo obiettivo viene realizzato abban-donando gradatamente per tutti i livelli di governo il consueto criterio della spesa storica.

Spetta agli Enti locali operare il prelievo fiscale, attraverso la riduzione o la soppres-sione di alcuni tributi erariali e tramite l’introduzione di tributi propri, configurati come impo-ste autonome 3. Coerentemente con quest’ottica federalista, il nuovo art. 117 Cost., modifi-cando il criterio generale di riparto della potestà legislativa, conferisce alle Regioni unapotestà legislativa residuale in tutte le materie che non rientrano espressamente nella pote-stà esclusiva dello Stato e riserva a quest’ultimo la determinazione dei principi fondamen-tali nelle materie di legislazione concorrente.

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2 In tal senso si veda A N TONINI L., Verso un nuovo federalismo fiscale, Giuffrè, Milano, 2005, pp. 9 ss:; ID., Il prin -cipio di sussidiarietà orizzontale: da Welfare State a Welfare society, in R i v. dir. fin. sc. fin., n. 1/2000, pp. 99 e ss.;A R E N A G., COTTURRI G., Il valore aggiunto: come la sussidiarietà più salvare l’Italia, Carocci, Roma, 2010, pp.14 e ss.; Associazione per lo sviluppo dell’industria nel mezzogiorno, Primo rapporto sugli effetti del federalismofiscale sul sistema delle autonomie locali, Svimez, Roma, 2001, pp. 1 ss.; BASSANINI F., MACCIOTTA G . ,L’attuazione del federalismo fiscale. Una proposta, Il Mulino, Bologna, 2003, pp. 17 ss.; BIFULCO R., O r d i n a m e n t ifederali comparati, Giappichelli, Torino, 2010, pp. 1 e ss.; BONELLI E., Governo locale, sussidiarietà e federalismofiscale. Riallocazione delle risorse ed effettività delle autonomie, Giappichelli, Torino, 2001, pp. 21 ss.; CALABRÒG. P., HELZEL P. B., La nozione di sussidiarietà tra teoria e prassi, Edizioni scientifiche calabresi, Rende-Napoli,2009, pp. 41 e ss.; CORTESE F., Le competenze amministrative nel nuovo ordinamento della repubblica.Sussidiarietà, differenziazione ed adeguatezza come criteri allocativi, in Le istituzioni del federalismo, n. 4/2003, pp.843 e ss.; DONATI P., COLOZZI I., La sussidiarietà: che cosa è e come funziona, Carocci, Roma, 2004, pp. 18 ess.; FA L A S C A P., LOTTIERI C., Come il federalismo fiscale può salvare il mezzogiorno, Rubbettino, SoveriaMannelli, 2008, pp. 24 ss.; FORLENZA O., TERRACCIANO G., Regioni ed Enti locali dopo la Riforma costituzio -n a l e, Pirola - Il Sole 24 Ore, Milano, 2002, pp. 105 e ss.; FRANZESE L., Percorsi della sussidiarietà, Cedam,Padova, 2010, pp. 34 e ss.; GENTILINI A., Dalla sussidiarietà amministrativa alla sussidiarietà legislativa, a caval -lo del principio di legalità, in Giur. Cost., n. 2/2003, pp. 2805 e ss.; GIANNONE C., Il federalismo fiscale. Teoria ep r a t i c a, F. Angeli, Milano, 2006, p. 256; GIARDA P., L’esperienza italiana di federalismo fiscale. Una rivisitazione delDecreto legislativo 56/2000, Il Mulino, Bologna, 2005, pp. 54 ss.; ID., Le regole del federalismo fiscale nell’articolo119. Un economista di fronte alla nuova Costituzione, in Le Regioni, XXIX, 6, 2001, pp. 56 ss.; LEOTTA F., La com -petenza legislativa nei sistemi autonomisti: dalla crisi della sovranità statale all’affermarsi della sussidiarietà, Giuff r é ,Milano, 2007, pp. 24 e ss.; MILLON-DELSON C., Il principio di sussidiarietà, Giuffrè, Milano, 2003, pp. 34 e ss.;MOSCARINI A., Competenza e sussidiarietà nel sistema delle fonti, Cedam, Padova, 2003, pp. 1 e ss.; ID.,Sussidiarietà e Supremacy Clause sono davvero perfettamente equivalenti? (Nota a C. Cost. 1 ottobre 2003, n.3 0 3 ), in G i u r. Cost., n. 3/2003, pp. 2791 e ss.; URBANI P., L’allocazione delle funzioni amministrative secondo ilTitolo V della Cost., in Le Regioni, n. 2-3/2003, pp. 459 e ss.; VALASTRO A., Le regole della democrazia parteci -pativa: itinerari per la costruzione di un metodo di governo, Jovene, Napoli, 2010, pp. 3 e ss.; VANONI L. P. ,Federalismo, regionalismo e sussidiarietà: forme di limitazione al potere centrale, Giappichelli, Torino, 2009, pp. 9ss.; VERONESI P., I principi in materia di raccordo Stato-Regioni dopo la riforma del Titolo V, in Le Regioni n .6/2003, pp. 1007-1062; VIPIANA P., Il principio di sussidiarietà verticale, Giuffrè, Milano, 2002, pp. 40 e ss.; ZANAR-DI A., Un federalismo fiscale responsabile e solidale, Il Mulino, Bologna, 2006, pp. 12 ss..3 Si esprime in questi termini FALSITTA G., Manuale di diritto tributario. Parte speciale. Il sistema delle impo -ste in Italia, VII ed., Cedam, Padova, 2010, p. 960.

É solo con la L. 5 maggio 2009, n. 42 “Delega al Governo in materia di federalismofiscale, in attuazione dell’articolo 119 della Costituzione” che, tuttavia, si è assistito ad unprofondo rimaneggiamento dell’impianto normativo afferente all’autonomia finanziarialocale. Tale legge contiene una delega al Governo affinché introduca un sistema coordi-nato e coerente di rapporti finanziari tra i diversi livelli di governo. In tal modo s’intendeevitare che il medesimo presupposto d’imposta costituisca l’oggetto di una doppia tassa-zione: statale e regionale. Il rimedio al problema si ravvisa nella realizzazione di un’evo-luzione complessiva dello Stato italiano in senso federale e muove, oltre che dall’idea dirivalutare il ruolo complessivo di tutti gli Enti locali, anche dall’esigenza di promuoverel’autonoma iniziativa economica dei cittadini, singoli e associati, per lo svolgimento di atti-vità d’interesse collettivo 4.

Per conseguire tale finalità la Legge delega introduce organicamente una serie didisposizioni che individuano i principi fondamentali del coordinamento della finanza pubbli-ca e del sistema tributario, istituiscono e disciplinano il fondo perequativo per i territori conminore capacità fiscale per abitante, favoriscono lo sviluppo delle aree sottoutilizzate persuperare il dualismo economico del Paese, regolamentano i principi generali per l’attribu-zione di un proprio patrimonio a Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni 5.

4 Si tratta del principio della sussidiarietà orizzontale, richiamato dalla lett. ff) dell’art. 1, L. n. 42/2009.5 Per un’approfondita disamina di tali profili v.: A A . V V., Quali prospettive per il federalismo fiscale? L’attuazione dellalegge delega tra analisi del procedimento e valutazione dei contenuti, Giappichelli, Torino, 2012, pp. 10 ss.; A A . V V. ,Il federalismo fiscale alla prova dei decreti delegati, Giuffrè, Milano, 2012, pp. 5 ss.; A N TONINI L., La rivincita dellaresponsabilità. A proposito della nuova Legge sul federalismo fiscale, in I quaderni della sussidiarietà, Milano, 2009,pp. 1 ss.; AV E N A G, CORTESE F. (a cura di), Per governare insieme: il federalismo come metodo. Verso nuoveforme della democrazia, Cedam, Padova, 2011, pp. 12 ss.; BALDI B., I numeri del federalismo fiscale. Un confron -to fra le Regioni, in Le istituzioni del federalismo, n. 5/6, 2010, pp. 495-514; CAIA G., GIUPPONI T. F., MORRONIA., Quale ordinamento per gli enti locali? Organizzazione, servizi pubblici e federalismo fiscale, in BARBERA A . ,MORRONE A. (a cura di), Annali di diritto costituzionale, University press, Bologna, 2009, pp. 12 ss.; CARETTI P. ,I possibili effetti paradossali dell’attuazione del federalismo fiscale in relazione al mancato trasferimento delle fun -zioni alle Regioni. Il caso emblematico dell’istruzione scolastica, in Le regioni, n. 3, 2010, p. 459; DE MITA E., L ebasi costituzionali del federalismo fiscale, Giuffrè, Milano, 2009, pp. 4 ss.; GAGNON ALAIN G., L’età delle incertez -ze. Saggio sul federalismo e la diversità nazionale, Cedam, Padova, 2013, pp. 1 ss.; NICOTRA V., PIZZETTI F. ,SCOZZESE S., Il federalismo fiscale, Donzelli, Roma, 2009, pp. 15 ss.; PENNETTA D., Il federalismo fiscale,Cedam, Padova, 2010, pp. 1 ss.; PICAF., Il piccolo dizionario del federalismo fiscale: schede tecniche e parole chia -v e, Giappichelli, Torino, 2010, pp. 1 ss.; RIOLO A., Federalismo fiscale. Scenari e prospettive, Ediesse, Roma,2010, pp. 1 ss.; RUFFINI E.M., Federalismo fiscale. La grande illusione, Novecento media, Milano, 2010, pp. 23ss.; SAPORITO L., Regionalismo, federalismo e interesse nazionale, Jovene, Napoli, 2012, pp. 1 ss.; SCALIA R . ,La legge nazionale in tema di federalismo fiscale. Principi e criteri, Istituto Max We b e r, Roma, 2009, pp. 20 ss.;SERRENTINO R., Il federalismo fiscale in Italia. Genesi, prospettive di attuazione ed esigenze di tutela, Edizioniscientifiche italiane, Napoli, 2009, pp. 27 ss.; TOMASELLI S., CINCIMINO S. (a cura di), Federalismo, riforme dellacontabilità e dei sistemi di controllo, Giuffrè, Milano, 2012, pp. 1 ss.; URICCHIO A., Imposizione di scopo e federa -lismo fiscale, Maggioli editore, Santarcangelo di Romagna, 2012, pp. 50 ss.; VANDELLI L., BASSANINI F., Il fede -ralismo alla prova: regole, politiche, diritti nelle regioni, Il Mulino, Bologna, 2012, pp. 38 ss.; VIPIANA P. ,Federalismo, raegionalismo e unitarismo, Aracne, Roma, 2012, pp. 13 ss.; WOELK J., Federalismo fiscale tra dif -ferenziazione e solidarietà. Profili giuridici italiani e comparati, Eurac research, Bolzano, 2010, pp. 1 ss..

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Con riferimento agli ambiti di competenza regionale, la Legge delega distingue tra: 1)funzioni per le quali lo Stato fissa dei livelli minimi essenziali (ad esempio per sanità, istru-zione e assistenza sociale); 2) funzioni per le quali non sono stabiliti tali livelli; 3) ulteriorifunzioni, finanziate da contributi statali, fondi UE e cofinanziamenti nazionali. Le spese perle funzioni del primo tipo sono finanziate integralmente sulla base dei costi standard; i costiper le funzioni rispetto alle quali non sono fissati i livelli essenziali, invece, sono coperti datributi regionali, addizionali ai tributi erariali e tramite quote del fondo perequativo, di cuiall’art. 9, lett. a), L. n. 42/2009.

Anche per gli Enti locali le spese sono classificate in: 1) spese riconducibili alle fun-zioni fondamentali, ex art. 117 Cost.; 2) spese relative a funzioni non fondamentali; 3) spesefinanziate con i contributi dell’UE e con i cofinanziamenti statali. La prima tipologia di speseè finanziata integralmente secondo il fabbisogno standard con tributi propri, compartecipa-zioni al gettito dei tributi erariali e regionali, addizionali a tali tributi e quote del fondo pere-quativo. Queste spese sono finanziate, per i Comuni, principalmente dalla compartecipa-zione IVA, dalla compartecipazione IRPEF e dall’imposizione immobiliare, per le Provinceattraverso le imposte sulla motorizzazione. La Legge delega garantisce a Comuni eProvince la copertura integrale dei costi relativi all’esercizio delle funzioni fondamentali incondizioni di efficienza, ovvero della spesa corrente standardizzata al netto degli interessi.

Poiché tra gli obiettivi perseguiti dalla Legge vi è anche quello di garantire la coper-tura integrale dei costi relativi all’esercizio delle funzioni fondamentali in condizioni di eff i-cienza, le risorse, necessarie allo svolgimento delle funzioni non fondamentali, sonoperequate sulla base della capacità fiscale, senza riferimento alcuno ai fabbisogni con-creti degli Enti. Per porre un rimedio a ciò, è stato introdotto un correttivo che prende inconsiderazione le diseconomie di scala da cui sono affetti gli Enti che non raggiungonouna determinata soglia demografica.

La Legge delega sul federalismo fiscale stabilisce che la responsabilità per il finanzia-mento e la perequazione finanziaria degli Enti locali ricada in primo luogo sullo Stato, men-tre le Regioni provvedono a distribuire i fondi, ricevuti dallo Stato, o finanziano le funzionitrasferite agli Enti locali. Si realizza, pertanto, un sistema trilaterale di relazioni finanziariepiuttosto che un sistema lineare, che prende le mosse dallo Stato per giungere agli Entilocali attraverso le Regioni.

La Legge de qua rafforza il ruolo delle Regioni, conferendo loro il potere d’introdurrenuove imposte locali e addizionali alle imposte locali; modifica la distribuzione del fondoperequativo, stimando ex novo le spese standard e il fabbisogno di infrastrutture; ridefini-sce gli obiettivi del “patto interno di stabilità” per i singoli Enti locali; introduce un regime pre-

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miale per gli enti che assicurano un’elevata qualità dei servizi pur esercitando una pressio-ne fiscale inferiore alla media ovvero che partecipino alle politiche d’interesse nazionale edabbiano ottenuto risultati positivi nella lotta all’evasione e all’elusione fiscale. Per converso,vengono irrogate delle pesanti sanzioni nei confronti degli Enti locali che non rispettino gliobiettivi di finanza pubblica 6.

Nonostante tutte queste significative novità, alcuni studiosi hanno negato che la leggein discorso rappresenti una svolta storica in materia fiscale, considerandola piuttosto un“contenitore ricco di principi più ampi della portata della delega e più avaro nella precisa-zione dei criteri direttivi che dovrebbero lasciare prevedere le forme d’imposizione per idiversi livelli di governo locale” 7.

In senso contrario va sottolineata la rilevante forza innovativa del federalismo fiscalee vanno ricordate quali sono le ragioni poste alla sua base e quanto articolata ed imponen-te sia la normativa introdotta nell’ordinamento e gli effetti che ne derivano. Peraltro va ricor-dato come l’iter di riforma, avviato dalla Legge delega sul federalismo fiscale, era statoampiamente sollecitato da molteplici pronunce dei Giudici costituzionali. In quest’ottica siauspicava di giungere ad un pieno rispetto del modello di finanza regionale e locale deli-neato dalla Costituzione 8, in base alla quale all’autonomia finanziaria, predicata per tutti i

6 Cfr. BORGHI A., CRISO P., FARNETI G., Enti locali. Tributi e fiscalità 2011, Ipsoa, Milano, 2011, pp. 11 ss.;CERRI A., GALEOTTI G., STANCATI P., Federalismo fiscale tra diritto ed economia. Scenario e prospettive,Aracne, Roma, 2010, pp. 46 ss.; CORALI E., Federalismo fiscale e Costituzione - Essere e dover essere intema di autonomia di entrata e di spesa di regioni ed enti locali, Giuffrè, Milano, 2010, pp. 7 ss.; DE PRETISA., Federalismo fiscale “learning by doing” - Modelli comparati di raccolta e distribuzione del gettito tra centroe periferia, Cedam, Padova, 2010, pp. 32 ss.; DIRINDIN N., Dieci domande sul federalismo fiscale, EGA,Edizioni Gruppo Abele, 2011, pp. 1 ss.; FERRARA A., SALERNO G.M., Il federalismo fiscale. Commento allaLegge n. 42 del 2009, Jovene, Napoli, 2010, pp. 1 ss.; MURER R., Il federalismo fiscale, Cedam, Padova,2011, pp. 1 ss.; FERRARI G.F., Federalismo, sistema fiscale, autonomie. Modelli giuridici comparati, Donzelli,Roma, 2010, pp. 34 ss.; JORIO E., GAMBINO S., D’IGNAZIO G., Il federalismo fiscale, Commento articoloper articolo alla legge 5 maggio 2009, n. 42, Maggioli, Santarcangelo di Romagna, 2009, pp. 1 ss.; PALER-MO F., ALBER E., PAROLARI S. (a cura di), Federalismo fiscale. Una sfida comparata, Cedam, Padova,2011, pp. 1 ss.; PENNETTA D., Federalismo fiscale, cit., pp. 34 ss..7 Così, per tutti, DE MITA E., Le basi costituzionali del ‹‹federalismo fiscale››, Giuffrè, Milano, 2009, p. 85. Perapprofondimenti si rinvia a AA.VV., L’autonomia tributaria delle regioni e degli Enti locali tra CorteCostituzionale e Disegno di legge delega, Giuffrè, Milano, 2009, pp. 11 e ss.; SAMMARTINO S., Il principio diterritorialità nell’attuazione del federalismo fiscale, in AA.VV., Dal diritto finanziario al diritto tributario. Studi inonore di Andrea Amatucci, vol. III, sez. IV, Editorial Temis S. S. - Jovene Editore, Bogotà - Napoli, 2011, pp.641 e ss.; ID., Federalismo fiscale e partecipazione degli enti locali all’attività di accertamento, in GLENDI C.,UCKMAR V. (a cura di), La concentrazione della riscossione nell’accertamento, Cedam, Padova, 2011, pp.425 e ss.; ID., Federalismo fiscale e autonomia finanziaria della Regione siciliana, in LA SCALA A. E. (a curadi), Federalismo fiscale e autonomia degli enti locali, Giappichelli, Torino, 2010, pp. 19 e ss..8 In proposito, si veda la sent. C. Cost. n. 370 del 23 dicembre 2003, in www.giurcost.org/decisio-ni/2003/0370s-03.html, ove si rileva che la L. n. 42/2009 coglie l’urgenza dell’attuazione specifica dell’art. 119Cost., concretizzando le previsioni contenute al titolo V della Costituzione. La Corte argomenta nel senso che,la permanenza o l’istituzione di forme di finanziamento delle Regioni e degli Enti locali incompatibili con l’art.119 Cost. espone a rischi di cattiva funzionalità o di blocco di interi settori.

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livelli di governo dall’art. 119, comma I, Cost., deve corrispondere una potestà normativadifferenziata: esclusiva dello Stato sul sistema tributario e contabile erariale e sulla pere-quazione delle risorse finanziarie; concorrente delle Regioni circa l’armonizzazione deibilanci pubblici e il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario; regola-mentare da parte degli Enti locali 9.

Successivamente all’entrata in vigore della Legge delega n. 42/2009, ha avuto ini-zio una lunga attività del Governo, volta ad emanare i relativi decreti attuativi. Tra i prin-cipali vanno ricordati i seguenti: D.Lgs. 28 maggio 2010, n. 85, rubricato “Attribuzione acomuni, province, città metropolitane e regioni di un patrimonio, in attuazione dell’artico -lo 19 della legge 5 maggio 2009, n. 42”; D.Lgs. 17 settembre 2010, n. 156, recante“Disposizioni recanti attuazione dell’art. 24 della legge 5 maggio 2009, n. 42, in materiadi ordinamento transitorio di Roma capitale”; D.Lgs. 26 novembre 2010, n. 216, rubrica-to “Disposizioni in materia di determinazione dei costi e dei fabbisogni standard di comu -ni, città metropolitane e province”. Il 14 marzo 2011 è stato emanato il D.Lgs. n. 23, rubri-cato “Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale”, il cui art. 7, primo comma,stabilisce espressamente che, per finanziare i Comuni, sono introdotte nell’ordinamentofiscale, in sostituzione dei tributi indicati rispettivamente negli articoli 8, comma 1 e 11 ,comma 1, l’imposta municipale propria e l’imposta municipale secondaria 1 0. Ai Decreti

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9 ANTONINI L., Le coordinate del nuovo federalismo fiscale, in Diritto e pratica tributaria, n. 1/2009, p. 233,osserva che il disegno di legge sul federalismo fiscale riveste un ruolo fondamentale all’interno del sistemaistituzionale italiano, dove dalla fine degli anni ‘90 ha avuto inizio un importante processo di valorizzazionedell’autonomia regionale e locale, ma dove il sistema di finanziamento è rimasto, di fatto, ancora assimilabilea quelli di finanza derivata. Nel 1997 il cosiddetto “terzo decentramento” della riforma Bassanini ha spostatoa livello regionale e locale un notevole insieme di funzioni amministrative e la riforma costituzionale, realizza-ta con la L. Cost. n. 3/2001, ha determinato un significativo incremento delle funzioni legislative regionali. Siconsulti anche GARGANO R., Il federalismo a tutti i livelli, Relazione svolta in occasione del seminario pro-mosso dall’Ufficio di informazione del MFE e tenutosi a Verona il 17-18 aprile 2010, reperibile su www.thefe-deralist.eu, anno LII, n. 2/2010, p. 149; JORIO E., GAMBINO S., D’IGNAZIO G., Il federalismo fiscale.Commento articolo per articolo alla legge 5 maggio 2009, n. 42 Maggioli Editore, Rimini, p. 163; LEO M.,Controllo e governo dei flussi informativi, in MAGLIARO A. (a cura di), Verso quale federalismo? La fiscalitànei nuovi assetti istituzionali: analisi e prospettive, Università degli Studi di Trento, Trento, 2010, pp. 5 e ss.;PANTEGHINI P., Alcune considerazioni sulla sostenibilità economico-finanziaria del federalismo fiscale italia -no, in Diritto e pratica tributaria, n. 1/2009, pp. 296 e ss.; URICCHIO A., Federalismo fiscale: la cornice costi -tuzionale e il modello delineato dalla riforma “Calderoli”, in Diritto e pratica tributaria, n. 1/2009, pp. 277 e ss..10 Per completezza espositiva va ricordato che a questi principali decreti attuativi si accompagnano i seguen-ti: il D.Lgs. 6 maggio 2011, n. 68, “Disposizioni in materia di autonomia di entrata delle regioni a statuto ordi -nario e delle province nonché di determinazione dei costi e dei fabbisogni standard nel settore sanitario”; ilD.Lgs. 31 maggio 2011, n. 88, “Disposizioni in materia di risorse aggiuntive ed interventi speciali per la rimo -zione degli squilibri economici e sociali, a norma dell’articolo 16 della legge 5 maggio 2009, n. 42”; il D.Lgs.23 giugno 2011, n. 118, “Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilan -cio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009,n. 42”; il D.Lgs. 6 settembre 2011, n. 149, “Meccanismi sanzionatori e premiali relativi a Regioni, Province eComuni, a norma degli articoli 2, 17 e 26 della legge 5 maggio 2009, n. 42”; il D.Lgs. 10 agosto 2014, n. 126,

attuativi di cui sopra si sono aggiunti, successivamente, il D.Lgs. 18 aprile 2012, n. 61,rubricato “Ulteriori disposizioni recanti attuazione dell’articolo 24 della legge 5 maggio2009, n. 42, in materia di ordinamento di Roma Capitale”, e il D.Lgs. 26 aprile 2013, n.51, recante “Modifiche ed integrazioni al decreto legislativo 18 aprile 2012, n. 61, concer -nente ulteriori disposizioni di attuazione dell’articolo 24 della legge 5 maggio 2009, n. 42,in materia di ordinamento di Roma Capitale” .

2. L’IMU nel federalismo municipalePer procedere nell’analisi conviene valutare ora quale sia l’impatto dell’IMU sul fede-

ralismo municipale. Va subito precisato che l’IMU ha una doppia valenza: sostituiscel’Imposta Comunale sugli Immobili (ICI) nonché l’Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche(IRPEF) incluse le relative addizionali sui redditi fondiari, con riferimento ai beni non locati.

Per quanto concerne gli immobili - che è l’aspetto che più ci interessa - il presuppostodella nuova imposta è costituito dal possesso di beni immobili non adibiti ad abitazione prin-cipale. Il soggetto passivo della nuova imposta è il proprietario di immobili, terreni ed areeedificabili a qualsiasi uso destinati ed ivi compresi beni strumentali e quelli alla cui produ-zione o scambio è diretta l’attività dell’impresa ovvero, ancora, il titolare di un diritto reale diusufrutto, uso, abitazione, enfiteusi o superficie sui beni appena indicati 11.

Sono da esaminare altre ipotesi. Nel caso di concessione di aree demaniali, il soggettopassivo è il concessionario dell’area. Per quanto concerne gli immobili concessi in locazionefinanziaria, ancorché da costruire o in corso di costruzione, il soggetto passivo è il locatario,quanto meno a fare data dal giorno di stipula del relativo contratto e per tutta la sua durata 1 2.

La base imponibile dell’imposta è rappresentata dal valore dell’immobile che, per i fab-bricati iscritti in catasto, è costituito da ciò che risulta applicando i moltiplicatori di cui all’art.52 del T.U.I.R. alle rendite catastali vigenti all’inizio dell’anno di imposizione. Quanto a que-st’ultimo aspetto bisogna fare una precisazione e distinguere se i fabbricati non iscritti incatasto siano classificabili nel gruppo catastale D o meno 13.

“Disposizioni integrative e correttive del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, recante disposizioni inmateria di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli enti locali e deiloro organismi, a norma degli articoli 1 e 2 della legge 5 maggio 2009, n. 42”.11 V. LOVECCHIO L., IMU: rapporti con le imposte erariali, indeducibilità e casi particolari di soggettività pas -siva, in Corriere Tributario, n. 26/2012, pp. 2006-2010; ID., L’applicazione dell’IMU tra novità e incertezze, cit.,pp. 578 ss..12 Cfr. MIELE L., RUSSO V., Altre imposte applicabili agli immobili, in Il Fisco, n. 14/2012, pp. 2190 ss.;REBECCA G., ZANCAN B., GAMBA A., Imposte dirette applicabili in caso di locazione di immobili, in Il Fisco,n. 13/2012, fasc. 2, p. 2040.13 Per una panoramica generale a livello europeo, si rinvia a MIELE L., RUSSO V., Per gli immobili situati inPaesi UE cambia la base imponibile della patrimoniale, in Corriere Tributario, n. 13/2012, pp. 917 ss..

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Il valore dei fabbricati non iscritti in catasto, ricompresi nel gruppo catastale D ed inte-ramente posseduti da imprese e contabilizzati separatamente, è determinato, fino all’annoin cui i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita, all’inizio dell’anno sola-re ovvero alla data in cui ne avviene l’acquisizione, applicando i coefficienti previsti dallalegge 14. Per i fabbricati non iscritti in catasto e non classificabili nel gruppo catastale D eper quelli che hanno subito variazioni permanenti, tali da modificare la rendita catastale, ilvalore si determina facendo riferimento alla rendita dei fabbricati con caratteristiche simili eper i quali sia già avvenuta l’iscrizione al catasto.

Con riguardo alle aree fabbricabili, il loro valore coincide con quello venale, calcolatoalla data del 1° gennaio dell’anno d’imposizione e tenendo altresì in considerazione l’ubica-zione dell’area, l’indice di edificabilità, la destinazione d’uso consentita, gli eventuali onericui occorrerebbe fare fronte al fine di rendere il terreno edificabile nonché i prezzi medi divendita sul mercato di aree con caratteristiche analoghe. La base imponibile è costituita dalvalore dell’area nel caso in cui questa subisca interventi di recupero ovvero nell’ipotesi diutilizzazione edificatoria della stessa; per i terreni agricoli, invece, il valore sarà dato dal-l’applicazione di un moltiplicatore pari a 75 al reddito dominicale risultante in catasto.

L’imposta è dovuta per anno solare ed in proporzione alla quota ed ai mesi dell’annonei quali si è protratto il possesso; il mese, durante il quale il possesso si è protratto peralmeno quindici giorni, è computato per intero. Per ciascun anno solare corrisponde un’au-tonoma obbligazione tributaria. I soggetti passivi effettuano il dovuto versamento d’impostain due rate di pari importo, rispettivamente entro il 16 giugno ed il 16 dicembre. È facoltàdel contribuente versare l’imposta complessiva in un’unica soluzione annuale, da corrispon-dere entro il 16 giugno 15.

Il sesto comma dell’art. 8, D.Lgs. n. 23/2011 - abrogato dalla L. 27 dicembre 2013, n.147 - stabiliva che l’aliquota di base, fissata nella misura dello 0,76%, poteva essere modi-ficata con D.P.C.M., da emanare su proposta del Ministro dell’Economia e delle Finanzed’intesa con la Conferenza Stato - Città ed autonomie locali. Ciononostante, con delibera-zione del Consiglio Comunale adottata entro il termine per la deliberazione del bilancio diprevisione, i Comuni potevano modificare l’aliquota. Questa poteva essere aumentata oridotta fino a 0,3 punti percentuali se l’imposta municipale riguardava il possesso di immo-

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1 4 L’art. 7, comma III, D.L. 11 luglio 1992, n. 333, convertito con modifiche dalla L. 8 agosto 1992, n. 359,stabilisce i seguenti coefficienti: 1,02 per il 1992; 1,03 per il 1991; 1,05 per il 1990; 1,10 per il 1989; 1,15per il 1988; 1,20 per il 1987; 1,30 per il 1986; 1,40 per il 1985; 1,50 per il 1984; 1,60 per il 1983; 1,70 pergli anni precedenti.15 NUCERA A., Questioni aperte per l’ICI (e per la nuova IMU), in Archivio delle locazioni e del condominio,n. 4/2011, pp. 414-416.

bili non locati; fino ad un massimo di 0,2 punti percentuali se concerneva gli immobili loca-ti. Inoltre, era previsto il dimezzamento dell’aliquota per gli immobili locati.

Il successivo art. 9, all’ottavo comma, stabilisce che sono esenti dall’imposta muni-cipale propria gli immobili posseduti dallo Stato, da altri Enti locali e dagli Enti del servi-zio sanitario nazionale, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali, oltre che i fab-bricati destinati ad uso culturale, esclusivamente all’esercizio del culto o di proprietàdella Santa Sede.

Il D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito con modificazioni dalla L. 26 aprile 2012, n. 44,con l’art. 4, comma 1 ter, lett. a) ha disposto la modifica dei commi ottavo e nono del cita-to art. 9, estendendo l’esenzione dall’IMU ai fabbricati rurali ad uso strumentale ubicati neiComuni montani o parzialmente montani, riconoscendo però alle Province autonome diTrento e di Bolzano il potere di assoggettare ad imposta siffatti immobili applicando le ali-quote normativamente previste e mantenendo invariata la facoltà d’introdurre esenzioni,detrazioni o deduzioni 16.

Alle anzidette ipotesi di esenzione si aggiungono quelle previste dal Decreto Monti inrelazione: alle unità immobiliari appartenenti alle cooperative edilizie a proprietà indivisa,adibite ad abitazione principale, e relative pertinenze dei soci assegnatari; ai fabbricati dicivile abitazione destinati ad alloggi sociali; alla casa coniugale assegnata al coniuge, aseguito di provvedimento di separazione legale, annullamento, scioglimento o cessazionedegli effetti civili del matrimonio; a un unico immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edili-zio urbano come unica unità immobiliare, posseduto, e non locato, dal personale in servi-zio permanente appartenente alle Forze armate e alle Forze di polizia ad ordinamento mili-tare, da quello dipendente dalle Forze di polizia ad ordinamento civile e dal personaleappartenente ai Vigili del fuoco ed alla carriera prefettizia.

Inoltre, si consideri che la L. 27 dicembre 2013, n. 147, con l’art. 1, comma 708, hastabilito che a decorrere dal 2014 non è più dovuta l’IMU relativa ai fabbricati rurali ad usostrumentale destinati allo svolgimento di attività agricole.

Da ultimo è bene ricordare come il fatto che un immobile sia esente dall’imposta muni-cipale propria non esclude che lo stesso sia assoggettabile alle imposte sui redditi e allerelative addizionali; tuttavia l’IMU, come l’ICI, è indeducibile dalle imposte erariali sui reddi-ti e dall’imposta regionale sulle attività produttive.

16 BARUZZI S., La disciplina dell’IMU, in Il Fisco, n. 7/2012, fasc. 1, pp. 954 ss.; UNGARO S., Definite lemodalità di pagamento dell’IMU, in Il Fisco, n. 22/2012, fasc. 1, pp. 3407 ss..

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3. L’IMU nel Decreto “Monti”Con l’articolo 13 del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, modificato in sede di conversione

con la L. 22 dicembre 2011, n. 214, l’Imposta Municipale Propria, la cui entrata in vigore erastabilita originariamente per il 2014, è stata anticipata in via sperimentale al 1° gennaio2012 ed è previsto venga applicata in tutti i Comuni del territorio nazionale in conformità conle previsioni degli articoli 8 e 9 del D.Lgs. n. 23/2011, in quanto compatibili 17.

La capacità economica rilevante ai fini dell’IMU è rappresentata dal patrimonio immo-biliare esistente nel territorio comunale; la normativa di riferimento risulta dal combinatodisposto dell’art. 13, D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, degli artt. 8, 9, D.Lgs. 14 marzo 2011,n. 23 e degli artt. 2, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 14, 15, D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504.

Il presupposto per l’applicazione di tale imposta è costituito dal possesso di immobili.Di conseguenza, risultano soggetti ad imposta tutti gli immobili siti nel territorio dello Stato,quali i fabbricati, ossia le singole unità immobiliari, iscritte o iscrivibili nel catasto ediliziourbano, ed a cui sia stata attribuita o sia attribuibile un’autonoma rendita catastale, le areefabbricabili e i terreni agricoli ad eccezione chiaramente degli immobili esenti 18.

L’imposta municipale propria non si applica agli immobili adibiti ad abitazione principale edalle relative pertinenze, eccetto quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 1 9.

Viene superato definitivamente l’orientamento giurisprudenziale secondo cui “in temadi imposta comunale sugli immobili, il contemporaneo utilizzo di più unità catastali non costi-tuisce ostacolo all’applicazione, per tutte, dell’aliquota agevolata prevista per l’abitazione

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17 BARUZZI S., IMU: le principali problematiche interpretative analizzate dall’Ifel nella “Guida al bilancio2012”, in Il Fisco, n. 3/2012, fasc. 1, pp. 1608 ss.; ID., La disciplina dell’IMU, in Il Fisco n. 7/2012, fasc. 1, pp.954 ss.; COLOMBO G.M., Dall’ICI all’IMU: come cambia la disciplina per gli enti non commerciali, in CorriereTributario, n. 17/2012, pp. 1272 ss.; ORSI E., La nuova IMU sperimentale, in Bollettino Tributario, n. 2/2012,pp. 101 ss.; PICCOLO A., L’imposta municipale propria, in Il Fisco, n. 3/2012, fasc. 1, pp. 354 ss..18 BAGNOLI M., L’IMU rurale fra terreni e fabbricati agricoli, in Corriere Tributario, n. 24/2012, pp. 1826 ss.;BUSANI A., Abitazione principale a perimetro ristretto, in Il Sole 24 Ore - Le guide del Sole n. 23 del 7 mag-gio 2012; ID., Con l’aumento delle tasse torna in pista la riforma del Catasto, in Il Sole 24 Ore - L’anno cheha cambiato la vita agli italiani 2012; ID., In Europa si parte dal valore catastale, in Il Sole 24 Ore - Le guidedel Sole n. 22 del 30 aprile 2012; BRUNO E., IMU, Roma guida la classifica del gettito, in Il Sole 24 Ore n.194 del 15 luglio 2012; CARBONE C., La nuova stagione delle imposte locali, in Guida agli Enti Locali de IlSole 24 Ore, 2012, volume 16, fasc. 1-3; D’ANDREA S., Fiscalità locali, IMU e aggiornamento degli atti cata -stali, in Pratica Fiscale e Professionale, n. 12/2012, pp. 43 ss.: ID., IMU: le nuove regole, in Pratica Fiscale eProfessionale, n. 20/2012, pp. 34 ss.; ID., Istituzione dell’IMU e imposta patrimoniale sugli immobili all’estero,in Pratica Fiscale e Professionale, n. 1/2012, pp. 52 ss.; D’AURO A., Il sistema della riscossione dei tributilocali tra rinvii ed esigenze riformatrici del settore, in Il Fisco, n. 11/2012, fasc. 1, pp. 1625 ss.; DAMIANI M.,Profili evolutivi e spunti critici per una riforma «equa» della tassazione degli immobili, in Corriere Tributario, n.4/2012, pp. 241 ss.; ID., Tassazione sugli immobili disorganica e frammentata: quali prospettive?, in CorriereTributario, n. 1/2012, pp. 45-51 ss..19 BONGI A., L’abitazione principale e le pertinenze, in ItaliaOggi - Guida all’IMU n. 11/2012; SALVINI L.,L’Imu nel quadro del sistema fiscale, in Rassegna Tributaria, n. 3/2012, pp. 689 ss..

20 Così sent. Cass. Civ., 29 ottobre 2008, n. 25902, in I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUMe sent. Cass. Civ., 9 dicembre 2009, n. 25731, in I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM.2 1 C f r. IANNIELLO B., Benefici prima casa «salvi» in caso di trasmissione della chiamata ereditaria, inCorriere Tr i b u t a r i o, n. 28/2012, pp. 2193-2198; LOVECCHIO L., L’abitazione principale fa i conti con i con -cetti di dimora e residenza, in Il Sole 24 Ore, Guida pratica sulle novità fiscali - Il testo unico dell’IMU del 3maggio 2012.

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principale, sempre che il derivato complesso abitativo non trascenda la categoria catastaledelle unità che lo compongono, assumendo rilievo a tal fine non il numero delle unità cata-stali, ma l’effettiva utilizzazione ad abitazione principale dell’immobile complessivamenteconsiderato” 20.

In base al Decreto è da considerare abitazione principale l’immobile, iscritto o iscrivi-bile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, in cui il possessore e il suonucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente 21. Tale definizioneriproduce quasi integralmente quella che era contenuta nel terzo comma dell’art. 8, D.Lgs.n. 23/2011, abrogato dall’art. 1, comma 713, lett. b), della L. 23 dicembre 2013, n. 147, adecorrere dal 1º gennaio 2014, compreso l’elemento della coincidenza tra dimora abitualee residenza anagrafica per cui, ove i due luoghi non coincidono, la fattispecie legale nonsarebbe integrata per nessuno dei due immobili.

Ai Comuni è riconosciuta la facoltà di considerare come adibito ad abitazione princi-pale l’immobile di cui sono proprietari o usufruttuari anziani o disabili residenti in istituti sani-tari, a seguito di ricovero permanente, nonché gli immobili di cui sono proprietari o usufrut-tuari cittadini italiani non residenti nel territorio dello Stato, purché non locati. A questi vannoaggiunti gli immobili concessi in comodato ai parenti in linea retta che li utilizzino come abi-tazione principale, relativamente ai quali si stabilisce che l’agevolazione opera in alternati-va o limitatamente alla quota di rendita catastale non eccedente i 500 euro oppure nel solocaso in cui il parente appartenga a un nucleo ISEE fino a 15.000 euro annui. In caso di piùunità immobiliari concesse in comodato dal medesimo soggetto passivo dell’imposta, l’age-volazione di cui si è detto può essere applicata ad una sola unità immobiliare. CiascunComune definisce i criteri e le modalità per l’applicazione della norma in commento.

Secondo quanto previsto dal Decreto Legge 28 marzo 2014, n. 47, convertito conmodificazioni dalla L. 23 maggio 2014, n. 80, all’art. 9-bis, a partire dall’anno 2015 è consi-derata direttamente adibita ad abitazione principale una sola unità immobiliare possedutadai cittadini italiani non residenti nel territorio dello Stato ed iscritti nell’Anagrafe degli italia-ni residenti all’estero (AIRE), già pensionati nei rispettivi Paesi di residenza, a titolo di pro-prietà o di usufrutto in Italia, a condizione che non risulti locata o data in comodato d’uso.Per tale unità immobiliare si dispone, quindi, l’esenzione IMU.

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22 LOVECCHIO L., Anticipazione sperimentale dell’IMU: i chiarimenti su riduzioni prima casa e primo versa -mento degli acconti, in Corriere Tributario, n. 24/2012, pp. 1817 ss.; ID., Disciplina sperimentale speciale tra“vecchia ICI” e “nuova IMU”, in Corriere Tributario, n. 1/2012, pp. 52 ss.; ID., Il moltiplicarsi di regole ed ecce -zioni complica l’IMU, in Corriere Tributario, n. 21/2012, pp. 1589 ss.; ID., L’applicazione dell’IMU tra novità eincertezze, in Corriere Tributario, n. 8/2012, pp. 578 ss..23 Tale previsione era contenuta nell’art. 59 (Potestà regolamentare in materia di imposta comunale sugliimmobili), lett. D), D.Lgs., 15 dicembre 1997, n. 446, a norma del quale i Comuni, con regolamento adottatoa norma dell’art. 52, potevano considerare parti integranti dell’abitazione principale le sue pertinenze, ancor-ché risultassero distintamente iscritte in catasto.

Nel D.L. n. 201/2011 si precisa inoltre che, nel caso in cui i componenti del nucleofamiliare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi,seppure situati nel medesimo territorio comunale, le agevolazioni d’imposta per l’abitazio-ne principale e le relative pertinenze si applicano limitatamente ad un solo immobile 22. Perpertinenze, secondo il Decreto, s’intendono esclusivamente quelle classificate nelle cate-gorie catastali C/2, C/6 e C/7, nella misura massima di un’unità pertinenziale per ciascunadelle categorie catastali indicate, anche se iscritte in catasto unitamente all’unità ad uso abi-tativo. Con il Decreto Monti cambia quindi il regime delle pertinenze, che fino al 2011 pote-va essere contenuto nel regolamento comunale ed in assenza del quale trovavano applica-zione le norme di cui agli artt. 817 e ss., c.c.. Infatti, il D.L. n. 201/2011 per un verso ha deli-mitato la nozione di pertinenza ad una sola unità immobiliare per ciascuna delle categoriecatastali C2, C6 e C7, per altro verso ha soppresso la disposizione che consentiva aiComuni di regolamentare autonomamente le pertinenze 23.

Il soggetto attivo dell’imposta è il Comune.Fatte salve le esenzioni previste dalla legge sono soggetti passivi dell’imposta:- il proprietario dell’immobile, l’usufruttuario, il titolare del diritto di uso e di abita-

zione, il titolare del diritto di superficie ed enfiteusi, anche residenti all’estero o se vihanno la sede legale o amministrativa o vi esercitano l’attività. È escluso da questoobbligo il nudo proprietario;

- il concedente per gli immobili dati in comodato, locazione o affitto;- il concessionario, nelle ipotesi di concessione di aree demaniali;- il locatario, nel caso di immobili concessi in leasing (ivi compresi gli immobili da

costruire o in corso di costruzione), per tutta la durata del contratto di locazione e a decor-rere dalla data di stipula;

- tutti i proprietari o i detentori, in ragione alla quota di spettanza, nelle ipotesi di con-titolarità di più diritti reali su un immobile.

2 4 L’importo della sanzione corrisponde al 30% dell’imposta non versata o versata in ritardo; in quest’ulti-mo caso la sanzione può essere ridotta nell’eventualità in cui il pagamento dell’imposta avvenga entro 15giorni dalla scadenza. Per l’omessa presentazione della dichiarazione la sanzione potrà variare dal 100%al 200% dell’imposta dovuta nel caso si ometta di indicare un immobile nella dichiarazione, con il minimodi 51,00 euro. Ove venga presentata una dichiarazione infedele la sanzione varierà tra il 50% ed il 100%della maggiore imposta dovuta. Sono previste riduzioni delle sanzioni nel caso in cui il contribuente siaccorga dell’errore e provveda spontaneamente a regolarizzare la propria posizione prima dell’inizio delleverifiche da parte del Comune.2 5 La norma annovera tra i beni culturali gli immobili appartenenti a enti, istituti pubblici e persone giuridi-che private senza fine di lucro, ivi compresi gli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti, che rivestano inte-resse artistico, storico, archeologico ed etnoantropologico. Si considerano, inoltre, beni culturali le coseimmobili, a chiunque appartenenti, che rivestano un interesse particolarmente importante a causa del lororiferimento con la storia politica, militare, della letteratura, dell’arte, della scienza, della tecnica, dell’industriae della cultura in genere ovvero quali testimonianze dell’identità e della storia delle istituzioni pubbliche, col-lettive o religiose, oltre che le architetture rurali aventi interesse storico od antropologico quali testimonian-ze dell’economia rurale tradizionale.

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Gli effetti delle eventuali evasioni d’imposta da parte dei proprietari di immobili ricado-no esclusivamente sulle casse comunali e le sanzioni comminate per le irregolarità com-messe dai contribuenti sono le stesse previste per l’ICI 24.

Per quel che concerne la determinazione della base imponibile, la disposizione del-l’art. 13, comma 3, D.L. n. 201/2011 stabilisce che essa è costituita dal valore dell’immo-bile determinato ai sensi dell’art. 5, commi 1, 3, 5 e 6 del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n.504, e dei commi 4 e 5 dello stesso articolo 13. Questa norma è stata modificata dal D.L.n. 16/2012, convertito dalla L. n. 44/2012, con l’art. 4, comma 5, lett. b), il quale dimezzala base imponibile per i fabbricati di interesse storico e artistico, di cui all’art. 10, D.Lgs.22 gennaio 2004, n. 42 2 5, e per quelli dichiarati inagibili o inabitabili e di fatto non utiliz-zati, limitatamente al periodo dell’anno nel quale sussistono dette condizioni. Ai fini del-l’applicazione di tale riduzione, ai Comuni è conferita la facoltà d’individuare i parametriindicativi della sopravvenuta condizione di fatiscenza del fabbricato, non risolubile attra-verso interventi di manutenzione.

Per i fabbricati iscritti al catasto la base imponibile si ottiene moltiplicando il valore dellaloro rendita catastale con il moltiplicatore assegnato alla categoria catastale ed il risultato varivalutato del 5%, ai sensi dell’art. 3, comma 48, della legge 23 dicembre 1996, n. 662.

I coefficienti di riferimento sono:- 1 6 0 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale A (abitazioni) e nelle categorie cata-

stali C/2, C/6 e C/7 (magazini e locali di deposito, stalle, scuderie, rimesse, autorimesse, tet-toie chiuse o aperte), con esclusione della categoria catastale A/10 (uffici e studi privati);

- 140 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale B (collegi, scuole, caserme, con-vitti) e nelle categorie catastali C/3, C/4 e C/5 (laboratori per arti e mestieri, fabbricati e loca-li per esercizi sportivi, stabilimenti balneari e di acque curative);

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26 Questo moltiplicatore è elevato a 65 a decorrere dal 1° gennaio 2013.27 BAGNOLI M., L’IMU rurale fra terreni e fabbricati agricoli, cit., pp. 1826 ss.; SALANITRO G., I fabbricatirurali tra ICI, IMU e classificazione catastale, in Corriere Tributario, n. 33/2012, pp. 2558 ss.; ID., Sul ricono -scimento delle categorie catastali A/6 e D/10 ai fabbricati rurali, in Rivista di Giurisprudenza Tributaria, n.2/2012, pp. 134 ss..28 Per riferimenti storici va precisato che l’art. 23, comma I bis, D.L. 30 dicembre 2008, n. 207 (norma abro-gata dall’art. 13, comma 14, lett. d), D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito con modificazioni dalla L. 22dicembre 2011, n. 214) recitava: ‹‹ai sensi e per gli effetti dell’art. 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n.212, l’art. 2, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 540, deve intendersi nel sensoche non si considerano fabbricati le unità immobiliari anche iscritte o scrivibili nel catasto fabbricati, per le qualiricorrono i requisiti di ruralità di cui all’articolo 9 del decreto - legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, conmodificazioni, dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133, e successive modificazioni››.2 9 Si tratta dell’art. 7, comma 2 bis, D.L. n. 70/2011, ove era disposto che: ‹‹Ai fini del riconoscimento della rura-lità degli immobili ai sensi dell’articolo 9 del decreto-legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazio-ni, dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133, e successive modificazioni, i soggetti interessati possono presentareall’Agenzia del territorio una domanda di variazione della categoria catastale per l’attribuzione all’immobile dellacategoria A/6 per gli immobili rurali ad uso abitativo o della categoria D/10 per gli immobili rurali ad uso strumen-tale. Alla domanda, da presentare entro il 30 settembre 2011, deve essere allegata un’autocertificazione ai sensidel testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, nella quale il richie-dente dichiara che l’immobile possiede, in via continuativa a decorrere dal quinto anno antecedente a quello dipresentazione della domanda, i requisiti di ruralità dell’immobile necessari ai sensi del citato articolo 9 del decre-to-legge n. 557 del 1993, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 133 del 1994, e successive modificazioni››.

- 80 per i fabbricati classificati nella categoria catastale D/5 (banche e assicurazioni)e A/10 (uffici e studi privati);

- 6 0 per i fabbricati classificati nel gruppo catastale D (opifici, alberghi, teatri, banche) 2 6;- 55 per i fabbricati classificati nella categoria catastale C/1 (negozi e botteghe).L’IMU interessa anche i fabbricati rurali 2 7. Nell’attuale panorama normativo non vige più la

norma secondo cui, ai fini ICI, non si considerano fabbricati urbani le unità immobiliari, seppureiscritte o iscrivibili nel catasto fabbricati, ove sussistano i requisiti di ruralità di cui all’art. 9 D.L. n.557/93 2 8. È stata abrogata altresì la norma che attribuiva natura rurale alle costruzioni con cate-goria catastale A6 per le abitazioni e D10 per le costruzioni strumentali 2 9. Ciononostante, ledomande di variazione presentate dopo il 30 settembre 2011 e fino alla conversione in legge delD.L. n. 201/2011 producono effetti in relazione al riconoscimento dei requisiti di ruralità, fermorestando il classamento originario degli immobili rurali ad uso abitativo.

Sussiste, inoltre, a norma del comma 14 ter dell’art. 13 del D.L. n. 201/2011, l’obbligo,da assolvere entro il 30 novembre 2012, di dichiarare nel catasto dei fabbricati tutti i fabbri-cati rurali iscritti nel catasto dei terreni, eccetto quelli che non costituiscono oggetto d’inven-tariazione ex art. 3, comma 3, D.M. Min. Fin. 2 gennaio 1998, n. 28, secondo la procedurastabilita nel D.M. Min. Fin. 19 aprile 1994, n. 701.

Nelle more della presentazione della dichiarazione di aggiornamento catastale, l’im-posta municipale propria è corrisposta, a titolo di acconto e salvo conguaglio, sulla basedella rendita delle unità similari già iscritte in catasto. Il conguaglio dell’imposta è determi-

30 Ivi si stabilisce che i Comuni, constatata la presenza di immobili privati non dichiarati in catasto ovvero lasussistenza di situazioni di fatto non più coerenti con i classamenti catastali per intervenute variazioni edilizie,richiedono ai titolari di diritti reali sulle unità immobiliari interessate la presentazione di atti di aggiornamentoredatti ai sensi del regolamento di cui al decreto del Ministro delle finanze 19 aprile 1994, n. 701. La richiestava notificata ai soggetti interessati e va comunicata, indicando gli estremi della notificazione, agli uffici provin-ciali dell’Agenzia del territorio. Decorsi novanta giorni dalla notifica senza che i soggetti interessati abbianoottemperato alla richiesta, gli uffici provinciali dell’Agenzia del territorio provvedono, con oneri a carico dell’in-teressato, all’iscrizione in catasto dell’immobile ovvero alla verifica del classamento delle unità immobiliarisegnalate, notificando le risultanze del classamento e la relativa rendita. È disposta l’applicazione delle san-zioni previste per le violazioni di cui all’articolo 28, R.D.L. 13 aprile 1939, n. 652, convertito con modificazionidalla L. 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni.31 L’art. 20, R.D.L. 13 aprile 1939, n. 652, convertito con modificazioni dalla L. 11 agosto 1939, n. 1249, obbli-ga le persone, le associazioni, i condomini, le società e le ditte a denunciare, nei modi e nei termini stabiliti,le variazioni nello stato e nel possesso dei rispettivi immobili, le quali comunque implichino le mutazioni cheavvengono: a) rispetto alla persona del proprietario o del possessore dei beni nonché rispetto alla personache gode di diritti reali sui beni stessi; b) nello stato dei beni, per quanto riguarda la consistenza e l’attribuzio-ne della categoria e della classe. Per le mutazioni che implichino variazioni nella consistenza delle singoleunità immobiliari, la dichiarazione va corredata da una planimetria delle unità variate, redatta sulla base di unmodello fornito dall’Amministrazione dello Stato. L’art. 28 dello stesso R.D.L. prescrive di dichiarare all’ufficiotecnico erariale i fabbricati nuovi e ad ogni altra stabile costruzione nuova che vadano qualificati come immo-bili urbani. Quest’obbligo deve essere assolto entro trenta giorni dal momento in cui tali immobili sono dive-nuti abitabili o servibili all’uso cui sono destinati, ancorché esenti, temporaneamente o permanentemente, daitributi immobiliari, o ancorché risultino soggetti ad imposta mobiliare. La norma specifica inoltre che lo stessoobbligo dichiarativo si estende ai fabbricati che passano dalla categoria degli esenti a quella dei soggettiall’imposta. É altresì prescritto per i Comuni l’obbligo di dare notizia, agli uffici tecnici erariali competenti perterritorio, delle licenze di costruzione rilasciate a norma dell’art. 31 della L. 17 agosto 1942, n. 1150.

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nato dai Comuni a seguito dell’attribuzione della rendita catastale con le modalità di cui aldecreto citato da ultimo. Nell’ipotesi in cui il soggetto obbligato non ottemperi, troverannoapplicazione le disposizioni contenute all’art. 1, comma 336, L. 30 dicembre 2004, n. 311 30,oltre a quelle di cui agli artt. 20 e 28 del Regio Decreto-Legge 13 aprile 1939, n. 652, con-vertito con modificazioni dalla L. 11 agosto 1939, n. 1249 31.

Per le aree fabbricabili la base imponibile è costituita dal loro valore venale computa-to al 1° gennaio dell’anno d’imposta, da determinarsi assumendo i consueti parametri diriferimento: l’ubicazione, l’indice di edificabilità, la destinazione d’uso, gli oneri per eventua-li lavori di sistemazione del terreno necessari per la costruzione ai prezzi medi rilevati sulmercato della vendita di aree con caratteristiche analoghe. Chiaramente non sono edifica-bili i terreni posseduti da coltivatori diretti o imprenditori agricoli.

Per quel che concerne le abitazioni rurali, la determinazione della loro base imponibi-le è diversa a seconda che le abitazioni siano o meno iscritte nel catasto fabbricati. Nelprimo caso la base imponibile sarà data dal valore catastale, calcolato secondo gli ordina-ri criteri dettati per l’IMU. Nella seconda ipotesi la base imponibile sarà calcolata, a titolo diacconto e salvo conguaglio, in base alla rendita delle unità similari già iscritte in catasto eil conguaglio dell’imposta sarà determinato dai Comuni ad avvenuta attribuzione della ren-dita catastale secondo quanto disposto dal ricordato D.M. Min. Fin. n. 701/1994.

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32 Questa è la normativa in atto vigente; tuttavia questo stato di cose sembra destinato a mutare a breve,atteso che quella che il governo Renzi ha in mente di inserire nella prossima Legge di Stabilità costituisce unariforma in piena regola della tassazione immobiliare. Invero, la Legge di Stabilità 2016, approvata dalConsiglio dei Ministri del 15 ottobre scorso (cui è seguita la firma del Presidente della Repubblica) e appro-data il 27 ottobre al senato (ove ha iniziato l’iter parlamentare per l’approvazione definitiva che dovrà avveni-re entro il 31 dicembre 2015 per entrare in vigore il 1° gennaio 2016) prevede, tra le tantissime novità cheinteressano la materia fiscale, l’abolizione dell’IMU su tutti i terreni agricoli utilizzati da coltivatori diretti,imprenditori agricoli professionali e società e sui macchinari imbullonati.33 CIANFROCCA S., ROTUNNO C., Ripristinato il potere delle regioni e degli enti locali di deliberare aumen -ti di tributi, in Corriere Tributario, n. 22/2012, pp. 1697 ss.; LOVECCHIO L., Poteri e facoltà dei comuni nelladisciplina sperimentale IMU, in Corriere Tributario, n. 25/2012, pp. 1932 ss.; ID., Sconti affidati alle decisionicomunali, in Il Sole 24 Ore - Le guide del Sole n. 25 del 14 maggio 2012; SPAZIANI TESTA G., La «mano -vrabilità» delle aliquote IMU, in Corriere Tributario, n. 24/2012, pp. 1822 ss..

La base imponibile dei terreni agricoli si ottiene applicando al reddito dominicale, risul-tante in catasto e rivalutato del 25 per cento ai sensi dell’art. 3, comma 51, della L. 23dicembre 1996, n. 662, un moltiplicatore pari a 135. I terreni agricoli, posseduti da coltiva-tori diretti e imprenditori agricoli professionali iscritti nella previdenza agricola, sono sogget-ti ad imposta municipale propria limitatamente alla parte di valore che eccede 6.000 euro ebeneficiano delle riduzioni del 70% dell’imposta gravante sulla parte di valore eccedente6.000 euro e fino 15.500 euro; del 50% sulla parte di valore eccedente 15.500 euro e finoa 25.500 euro e del 25% sulla parte di valore eccedente 25.500 euro e fino a 32.000. In tuttiquesti casi il moltiplicatore si riduce a 75 32.

La determinazione dell’imposta municipale propria avviene applicando alla base impo-nibile l’aliquota, che vige nel Comune ove è sito l’immobile, e deducendo dall’importo cosìottenuto le eventuali detrazioni spettanti per l’abitazione principale. Il quantum da versare atitolo d’imposta è proporzionale ai mesi dell’anno nei quali si è protratta la proprietà o la tito-larità degli altri diritti reali ed è computato per intero il mese nel quale il possesso si è pro-tratto per almeno 15 giorni.

L’art. 13, comma 6, D.L. n. 201/2011, convertito con modificazioni dalla L. n. 214/2011,determina l’aliquota base (modificabile dalle singole amministrazioni comunali con deliberadel consiglio comunale) nella misura dello 0,76%. L’aliquota è ridotta allo:

- 0,4% per l’abitazione principale e le relative pertinenze. I Comuni possono aumen-tare o diminuire la suddetta aliquota sino allo 0,2%;

- 0,76% 33 per seconde case e case locate, tuttavia i Comuni possono - con deliberadel Consiglio - modificare, aumentandola o riducendola, l’aliquota base fino a 0,3 punti per-centuali. Al fine di applicare l’aliquota ridotta il Comune può altresì deliberare di assimilarealle abitazioni principali le unità immobiliari sfitte di cui risultino proprietari o usufruttuari per-sone anziane o disabili residenti per via di un ricovero permanente in istituti sanitari;

34 CINIERI S., “Decreto liberalizzazioni”: tutte le novità in sintesi, in Pratica Fiscale e Professionale, n. 7/2012,p. 9-19.35 Così il comma 10 dell’art. 13, D.L. n. 201/2011.36 DEBENEDETTO G., IMU su misura in famiglia, in Il Sole 24 Ore n. 119 del 30 aprile 2012.37 DEBENEDETTO G., Caos-pubblicazione per le delibere comunali, in Il Sole 24 Ore n. 119 del 30 aprile2012; ID., Dopo Equitalia Comuni nel caos di costi e strumenti, in Il Sole 24 Ore n. 271 dell’1 ottobre 2012;ID., IMU «a tappe», aliquote nel caos, in Il Sole 24 Ore n. 105 del 16 aprile 2012; ID., Valori delle aree edifi -cabili: un riferimento dai Comuni, in Il Sole 24 Ore n. 193 del 14 luglio 2012.

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- 0,4% per le abitazioni rurali che siano adibite ad abitazione principale del possesso-re; diversamente troverà applicazione l’aliquota ordinaria dello 0,76%;

- 0,2% per i fabbricati rurali ad uso strumentale. La suddetta aliquota può essere ridot-ta dai Comuni allo 0,1%;

- 0,4% per i terreni che non producono reddito fondiario, per quelli concessi o affittatia terzi ovvero posseduti dai soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle società;

- per i restanti casi l’aliquota è dello 0,76% ed è modificabile da 0,56% a 0,96%.Il D.L. 24 gennaio 2012, n. 1 recante “Disposizioni urgenti per la concorrenza, lo

sviluppo delle infrastrutture e la competitività”, definito Decreto “sulle liberalizzazioni”,ha modificato l’art. 13, D.L. n. 201/2011, introducendo il comma 9 bis, secondo cui, apartire dal 1° gennaio 2014 sono esenti dall’IMU i fabbricati costruiti e destinati dall’im-presa costruttrice alla vendita, finché permanga tale destinazione e a condizione chenon siano locati 3 4.

Per le abitazioni principali la legge prevede una detrazione di 200,00 euro annui; inquesto caso si applicano le stesse regole stabilite per la vecchia detrazione dell’ICI. Nelcaso in cui i requisiti, necessari perché l’immobile sia qualificabile come “abitazione princi-pale”, non siano soddisfatti per tutto l’arco dell’anno, la detrazione si applica in proporzioneal tempo in cui sussistano tali requisiti 35. Allorquando vi siano più contitolari, residenti nelmedesimo immobile, la detrazione si suddivide in parti uguali e non in misura proporziona-le alle quote di possesso 36.

I Comuni possono elevare la detrazione sino alla concorrenza dell’imposta, così darendere del tutto esente da tassazione l’abitazione principale, a condizione che non si deli-beri una aliquota maggiore di quella ordinaria per le unità immobiliari tenute a disposizione(art. 13, comma 10, D.L. n. 201/2011) 37. Per il 2012 l’imposta poteva essere versata in duerate: la prima entro il 16 giugno, in misura pari al 50% dell’imposta calcolata applicando l’a-liquota di base e le detrazioni; la seconda entro il 16 dicembre, a saldo dell’imposta com-plessivamente dovuta per l’intero anno con conguaglio sulla prima rata.

Per quel che concerne l’imposta sull’abitazione principale e relative pertinenze il con-tribuente poteva effettuare il versamento in tre rate: le prime due, pari ad un terzo dell’im-

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posta calcolata con aliquote e detrazione base, erano da versare rispettivamente entro il 16giugno e il 16 settembre mentre per la terza, da versare entro il 16 dicembre, si sarebbeprovveduto al versamento a saldo dell’imposta dovuta per l’intero anno, con conguagliosulle prime due rate.

Per i fabbricati rurali ad uso strumentale, sempre per l’anno 2012, la prima rata anda-va versata nella misura del 30% dell’imposta dovuta applicando l’aliquota di base e laseconda andava versata a saldo dell’imposta complessivamente dovuta per l’intero annocon conguaglio sulla prima rata, mentre per i fabbricati iscritti nel catasto dei terreni il ver-samento doveva effettuarsi in unica soluzione entro il 16 dicembre. Sulla base del gettitodella prima rata poteva essere modificata l’aliquota con apposito DPCM la cui emanazioneera prevista entro il 10 dicembre 2012.

La L. n. 147/2013 ha disposto, con l’art. 1, comma 708, che “a decorrere dall’anno2014, non è dovuta l’imposta municipale propria di cui all’articolo 13 del decreto-legge 6dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214,e successive modificazioni, relativa ai fabbricati rurali ad uso strumentale di cui al comma8 del medesimo articolo 13 del decreto-legge n. 201 del 2011”.

In sede di conversione del D.L. n. 201/2011 erano state previste delle detrazioni fami-liari. In particolare merita di essere segnalata la maggiorazione della detrazione base, paria 50,00 euro per ciascun figlio di età non superiore a 26 anni che dimorasse e risiedesseanagraficamente nell’abitazione principale della famiglia. Era previsto che, per gli anni 2012e 2013, l’importo complessivo delle detrazioni per figli non potesse comunque eccedere lasoglia di 400,00 euro. La maggiorazione operava anche per i figli a carico del proprietariodell’abitazione principale.

Da un’analisi attenta e critica della normativa era emerso che essa nulla prevedevacirca l’eventualità in cui i contitolari dell’abitazione principale non fossero entrambi genitoridei figli conviventi. Non si comprendeva, infatti, se la detrazione complessiva in ogni casodovesse essere divisa a metà tra gli aventi diritto, a prescindere dalla quota di possessodell’immobile, ovvero se andasse attribuita per intero al genitore contitolare la mera mag-giorazione riferita ai figli.

Nel silenzio del Legislatore, appariva maggiormente plausibile e dunque correttala soluzione interpretativa che riconosceva alla detrazione maggiorata la natura dibeneficio rivolto al nucleo familiare che abita nell’immobile, beneficio che comunque siriverbera anche sul titolare, in modo da evitare che le modalità di intestazione dell’unitàimmobiliare incidessero sulla maggiorazione, riducendola o addirittura azzerandola:circostanza che poteva verificarsi nell’ipotesi in cui la detrazione di cui sopra fosse

38 Sul punto cfr. D’ANDREA S., Istituzione dell’IMU e imposta patrimoniale su immobili all’estero, in PraticaFiscale e Professionale, n. 1/2012, pp. 52 e ss. Si consulti anche LOVECCHIO L., Disciplina sperimentalespeciale tra ‹‹vecchia ICI›› e ‹‹nuova IMU››, in Corriere Tributario, n. 1/2012, pp. 52 e ss.; MARINO S., MARI-NO T., Come si applicano le novità per IMU e rendite catastali: vecchia e nuova tassazione a confronto, inPratica Fiscale e Professionale, n. 1/2012, pp. 59 e ss.; SCAGLIA A., IMU - L’IMPOSTA MUNICIPALE PRO -PRIA, exeo edizioni, Padova, 2012, pp. 8 e ss..39 BENTIVEGNA C., CANTALUPO A., La nuova IUC. Dalla TARES all’Imposta Unica Comunale: cosa cam -bia nel 2014, Maggioli, 2014, pp. 89 e ss..40 BARUZZI S., La nuova fiscalità immobiliare 2014, Maggioli editore, Santarcangelo di Romagna, 2014, pp.1 ss.; LOVECCHIO L., L’improbabile unificazione nella IUC di IMU, TARI, TASI, in Corriere Tributario, n.4/2014, pp. 291-296.41 LOVECCHIO L., L’improbabile unificazione nella IUC di IMU, TARI e TASI, in Corriere Tributario, n. 4/2014,pp. 292 e ss.; PARISI P., MAZZA P., Abitazione principale: esonero e IMU 2014, in Pratica Fiscale eProfessionale, n. 1/ 2014, pp. 37 e ss..

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stata considerata come un’agevolazione esclusiva per il proprietario che esercitava lapotestà genitoriale 3 8.

Le questioni connesse all’applicazione delle detrazioni familiari in discorso nonhanno più alcuna ragion d’essere, perché la L. 27 dicembre 2013, n. 147 (Legge diStabilità 2014), con l’art. 1, comma 707, lett. d), ha disposto la modifica dell’art. 13,comma 10, sopprimendole.

4. Dall’IMU alla IUCL’art. 1, comma 639, della L. n. 147/2013, legge di stabilità 2014, ha introdotto

l’Imposta Unica Comunale (IUC), che si fonda su due presupposti impositivi: il primo costi-tuito dal possesso di immobili e collegato al loro valore ed alla loro natura, e il secondo col-legato all’erogazione e alla fruizione di servizi comunali, con una componente a sua voltaarticolata in due tributi, la TARI e la TASI 39.

La IUC non ha comportato l’introduzione di ulteriori e differenti tributi rispetto a quelligià esistenti e applicati nel 2013 dai Comuni. Invero, essa, seppure venga rappresentatacome un’imposta unica, in realtà si compone di tre tipologie tributarie distinte e completa-mente differenziate quanto a regole, aliquote, tariffe, soggetti passivi e scadenze 40.

I tributi cui si è appena fatto riferimento sono:- L’IMU, la cui applicazione continuerà ad essere regolamentata dalle disposizioni con-

tenute nell’art. 13 del D.L. n. 201/2011. Infatti, l’art. 1, comma 703, della legge di stabilità n.147/2013, pone una clausola di salvaguardia delle regole dell’IMU, stabilendo che “l’istitu -zione della IUC lascia salva la disciplina per l’applicazione dell’IMU”, rendendola, dunque,sostanzialmente insensibile all’istituzione del nuovo tributo comunale 41.

- la TARI, la tassa sui rifiuti, finalizzata alla copertura dei costi inerenti al servizio diraccolta e smaltimento dei rifiuti a carico dell’utilizzatore dell’immobile, che sostituisce la

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42 Come avviene per l’IMU, anche per quanto concerne la Tasi è prevista, dalla Legge di Stabilità 2016, lasua abolizione per tutte le abitazioni principali, escludendosi dal pagamento della stessa anche gli affittuariche abbiano adibito la casa ad abitazione principale. Tuttavia essi, qualora l’abitazione in questione rappre-senti per i proprietari una seconda casa, saranno tenuti al pagamento della Tasi per compensazione in unamisura che va dal 70% al 90%. La tasi continuerà, invece, ad applicarsi alle abitazioni di tipo signorile, ville,castelli e palazzi di prestigio, rispettivamente classificate nelle categorie catastali A1, A8 e A9.43 CIVETTA E., Legge di Stabilità 2014, Santarcangelo di Romagna, Maggioli Editore, 2014, pp. 182 e ss.;GAVIOLI F., TASI e TARI: nuove tassazioni sui servizi indivisibili e sui rifiuti, in Pratica Fiscale e Professionale,n. 4/2014, pp. 89 e ss..

TARES, come risulta espressamente dalla disposizione contenuta all’art. 1, comma 704,della L. n. 147/2013, che abroga l’art. 14 del D.L. n. 201/2011.

- la TASI, ossia il tributo per la copertura dei costi dei servizi indivisibili, che grava siasul possessore che sull’utilizzatore dell’immobile, e che si applicherà a tutti gli immobili e,quindi, anche alle unità immobiliari esenti dall’IMU, tra cui le abitazioni principali e le relati-ve pertinenze 42. La TASI sostituisce la maggiorazione TARES, che era stata introdotta adecorrere dal 1° gennaio 2013, quantificata in 0.30 centesimi a metro quadro in base allesuperfici dichiarate ai fini della tassa sui rifiuti 43.

La IUC non ha una propria base imponibile e una propria modalità di calcolo, trattan-dosi della sommatoria dei diversi tributi appena ricordati, ragion per cui trovano applicazio-ne le regole previste per ciascuno dei tre tributi; mentre la disciplina delle sue componentiviene definita con regolamento comunale.

Invero, l’art. 1, comma 702, della L. n. 147/2013 stabilisce che resta ferma l’applica-zione dell’art. 52 del D.Lgs. n. 446/1997 in materia di potestà regolamentare. Ciò compor-ta che l’applicazione della IUC è rimessa all’approvazione del relativo regolamento da partedi ciascun comune.

Questi regolamenti, molti dei quali sono stati già approvati, stabiliscono, in particola-re, i criteri di determinazione della tariffa della TARI, in funzione delle categorie di attivitàsvolte e tenendo conto delle potenzialità di produzione dei rifiuti a queste connesse, e indi-viduano analiticamente i servizi indivisibili ai fini della TASI e della disciplina delle riduzioniin riferimento alla capacità contributiva delle singole famiglie.

Per completezza espositiva, è opportuno ricordare che, la L. n. 147/2013, aicommi 684-687 dell’art. 1, contiene alcune disposizioni comuni in materia di IUC, cheriguardano la TARI, la TASI e l’IMU. Tali disposizioni prevedono che i contribuenti tenu-ti al pagamento della IUC devono presentare la dichiarazione entro il 30 giugno dell’an-no successivo alla data di inizio del possesso o della detenzione di locali e aree. Nelcaso di occupazione in comune di un immobile, la dichiarazione può essere presenta-ta solo da uno degli obbligati.

44 Cfr.: BARUZZI S., L’imposizione immobiliare per il 2014 nel rapporto tra TASI e IMU, in Il Fisco, n. 1/2014,pp. 53 e ss.; CIVETTA E., Legge di Stabilità 2014, cit., pp. 285 e ss.; GAVIOLI F., TASI e TARI: nuove tassa -zioni sui servizi indivisibili e sui rifiuti, in Pratica Fiscale e Professionale, n. 4/2014, pp. 88 e ss..45 FALCO G., PELLEGRINO S., Le novità fiscali della legge di stabilità 2014, Santarcangelo di Romagna,Maggioli Editore, 2014, pp. 182 e ss.; LOVECCHIO L., L’improbabile unificazione nella IUC, cit., pp. 296 e ss..46 LOVECCHIO L., Il progressivo avvicinamento della TASI all’IMU, in Corriere Tributario, n. 13/2014, pp.1004 e ss..

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Dunque, la manovra fissa, al 30 giugno dell’anno successivo, un termine comune perla presentazione della dichiarazione, ma la modulistica è diversificata per ciascuno dei tri-buti. La dichiarazione IMU va predisposta su modelli ministeriali mentre la dichiarazioneTARI e TASI su moduli comunali. L’obbligo dichiarativo va assolto una tantum e produceeffetti anche per gli anni successivi, salvo che sopraggiungano modificazioni dei dati giàdichiarati che comportino un diverso ammontare del tributo dovuto. In tal caso, le variazio-ni andranno dichiarate entro il 30 giugno dell’anno successivo, con le stesse modalità sta-bilite per la presentazione della dichiarazione 44.

La L. n. 147/2013 dispone, al comma 689 dell’art. 1, che con uno o più decreti deldirettore generale del Dipartimento delle finanze del Ministero dell’economia e delle finan-ze, di concerto con il direttore dell’Agenzia delle entrate e sentita l’Associazione Nazionaledei Comuni Italiani, sono stabilite le modalità di versamento della IUC, “assicurando in ognicaso la massima semplificazione degli adempimenti da parte dei soggetti interessati, e pre -vedendo, in particolare, l’invio di modelli di pagamento preventivamente compilati da partedegli enti impositori”.

Tuttavia per l’IMU e la TASI si tratta di un versamento in autoliquidazione; ciò vuol direche i contribuenti sono sempre tenuti al rispetto della scadenza, anche se non ricevono ilmodello precompilato, mentre per la TARI è previsto l’invio di modelli precompilati dagli entiimpositori 45.

Il D.L. 6 marzo 2014, n. 16, c.d. decreto “salva Roma ter”, ha introdotto delle correzio-ni alla legge di stabilità 2014 e, quanto alle modalità di versamento, ha disposto che per laTASI, come per l’IMU, il versamento potrà essere eseguito tramite il modello F24 e il bollet-tino di conto corrente postale ministeriale. Diversamente, per la TARI ci si può avvalereanche dei servizi elettronici 46.

L’art. 1 della L. n. 147/2013, al comma 688, dispone che “il comune stabilisce le sca -denze di pagamento della TARI, prevedendo di norma almeno due rate a scadenza seme -strale e in modo anche differenziato con riferimento alla TASI. Il versamento della TASI èeffettuato nei termini individuati dall’articolo 9, comma 3, del decreto legislativo 14 marzo2011, n. 23. É consentito il pagamento della TARI e della TASI in unica soluzione entro il 16

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47 Le delibere comunali 2014 sono consultabili presso il sito: http://www1.finanze.gov.it/dipartimentopolitiche-fiscali/fiscalitalocale/IUC/sceltaregione.htm.48 Cfr. l’art. 8, comma 6, D.Lgs. n. 23/2011, ove era stabilito che per l’immobile locato l’aliquota di cui alcomma 5, primo periodo, era ridotta alla metà.

giugno di ciascun anno. Il versamento della prima rata della TASI è eseguito sulla base del -l’aliquota e delle detrazioni dei dodici mesi dell’anno precedente; il versamento della rata asaldo dell’imposta dovuta per l’intero anno è eseguito, a conguaglio, sulla base degli attipubblicati nel sito informatico [...]”.

Appena un paio di mesi fa l’Anci e il governo hanno siglato un’intesa con la quale siprevede lo slittamento dei bilanci preventivi degli enti locali dal 31 maggio al 30 luglio 2015;la stessa proroga è stata riferita anche alla definizione, da parte dei sindaci, delle aliquotesu IMU e TASI.

L’intesa raggiunta implica che i Comuni avranno più tempo per fissare i livelli di tassazio-ne, pur non elidendo il termine del 16 giugno per il versamento degli acconti d’imposta in rela-zione al quale è previsto che i contribuenti dovranno pagare la prima rata applicando le aliquo-te previste dalle delibere relative all’anno precedente 4 7. Inoltre, è stabilito che qualora la delibe-ra pubblicata successivamente alla scadenza del termine per il versamento degli acconti maentro il 30 luglio modifichi le aliquote, aumentandole o riducendole, il cittadino dovrà provvede-re al conguaglio, nel primo caso, ovvero avrà diritto al rimborso, nella seconda ipotesi.

5. L’IMU e la Costituzione: zone d’ombra e qualche proposta interpretativaAl termine di questa panoramica sull’IMU, non si può che tornare all’originario punto

di partenza e valutare l’impatto della nuova imposta sulla realtà fiscale del nostro Paese.Il regime connesso all’IMU risulta notevolmente aggravato rispetto al regime previsto

per l’ ICI. Ciò avviene a cagione sia dell’indiscriminato incremento del 60% di quasi tutti ivalori catastali sia perché il Decreto “Salva Italia”, in luogo dell’obbligo di ridurre a metà l’a-liquota IMU per gli immobili locati, come indicato nel D.Lgs. n. 23/2011, si limita a prevede-re la facoltà per i Comuni di ridurla fino al 4 per mille o di aumentarla fino al 10,6 per mille.

Ad avviso di chi scrive, tale previsione non appare perfettamente conforme allo spiri-to che anima la nostra Carta costituzionale in particolare per quanto concerne il rispettoeffettivo del principio di uguaglianza sostanziale, del diritto di proprietà, del principio dicapacità contributiva e, più in generale, del principio di ragionevolezza, a ragione dell’ingiu-stificata disparità di trattamento che si è rilevata.

Per quel che riguarda il primo aspetto sarebbe auspicabile che venisse ripristinata laprevisione, contenuta nel D.Lgs. n. 23/2011 48, del dimezzamento ex lege dell’aliquota ordi-

49 In questi termini si è espressa Corte Cost., sent. 22 aprile 1997, n. 111, in G.U., 1ª Serie Speciale CorteCostituzionale n. 18 del 30 aprile 1997; Corte Cost., sent. 4 maggio 1995, n. 143, in G.U., 1ª Serie SpecialeCorte Costituzionale n. 19 del 10 maggio 1995.50 Cfr. art. 2, comma 2, lett. l) della legge de qua, ove si statuisce sulla ‹‹salvaguardia dell’obiettivo di nonalterare il criterio della progressività del sistema tributario e rispetto del principio della capacità contributiva aifini del concorso alle spese pubbliche››.

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naria IMU per gli immobili locati. Pronunciandosi sull’ipotesi di un possibile contrasto traprelievo fiscale e tutela costituzionale del diritto di proprietà, la Corte costituzionale ha affer-mato che dalla legge tributaria nasce soltanto un’obbligazione pecuniaria verso lo Stato eche il soggetto passivo è tenuto a soddisfarla con tutto il suo patrimonio e non solo con ilbene interessato. Da ciò si desume che per “capacità contributiva” si deve intendere l’ido-neità generale del singolo a concorrere alle spese pubbliche, non già la proprietà di unospecifico bene, atteso che il patrimonio in sé non costituisce un indice autonomo di capa-cità contributiva 49.

L’indirizzo, fatto proprio dai Giudici costituzionali, ha prodotto una vasta eco nel pano-rama giuridico tributario; negli ultimi vent’anni si è assistito inoltre al proliferare di disposi-zioni e sentenze costituzionali volte a limitare l’azione del Legislatore e finalizzate a garan-tire al singolo l’assoluta intangibilità di una parte della propria ricchezza.

Prevedere la stessa aliquota IMU tanto per i beni non locati quanto per quelli locati,che nell’attuale sistema producono reddito imponibile IRPEF, espone al concreto rischiod’introdurre un’irragionevole disparità di trattamento fiscale tra le due forme di tassazione.Per evitare questo effetto distorto, il Decreto legislativo istitutivo del federalismo fiscalemunicipale prevedeva, come ricordato, un’aliquota dimezzata per l’IMU degli immobili loca-ti. Inoltre, l’incremento dell’imposizione fiscale del 60% per la maggior parte degli immobiliè totalmente disancorato dal reddito dei cespiti colpiti per cui, in alcuni casi, l’IMU potràessere corrisposta solo con mezzi provenienti da altre fonti, ove ve ne siano, violando cosìil principio costituzionale secondo cui tutti sono tenuti a concorrere alla spesa pubblica inragione della propria capacità contributiva.

Invero, il principio di capacità contributiva, cui si riferisce anche la L. n. 42/2009 50,impone di salvaguardare il cosiddetto minimo vitale, ossia quella disponibilità redditualeminima, idonea a tutelare la sfera fisica e morale dell’individuo, che non può essere colpi-ta senza intaccare la stessa sopravvivenza del suo possessore. La proposizione di ecce-zioni d’incostituzionalità per violazione del principio di capacità contributiva potrebbe muo-vere anche dalla totale indeducibilità dell’IMU, come per l’ICI, dalle imposte erariali sui red-diti e dall’imposta regionale sulle attività produttive.

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Un’altra disposizione, relativa all’IMU, che ha amplificato i dubbi sulla legittimità costi-tuzionale dell’imposta, si rinviene nel decimo comma dell’art. 13, D.L. n. 201/2011. Lanorma prevede la detraibilità di 200,00 euro dall’imposta dovuta per l’unità immobiliare adi-bita ad abitazione principale del soggetto passivo e per le sue pertinenze, in relazione alperiodo in cui questa destinazione si protrae. Questa detrazione, che ricalca quella previ-sta dall’art. 8, D.Lgs. n. 504/1992, in tema di ICI, pone il problema del rispetto del criterio diprogressività, in quanto non si riferisce ad un parametro reddituale del soggetto passivo. Daciò deriva il rischio che l’agevolazione si traduca in un istituto iniquo nonché foriero di dise-guaglianze sociali, oltre che estraneo allo spirito della legge delega n. 42/2009, ove si san-cisce il principio programmatico generale di salvaguardare il criterio cardine della progres-sività del sistema tributario.

La norma appena citata prevedeva inoltre - prima che intervenissero le modificheapportate dalla Legge di Stabilità 2014 - che la detrazione fosse maggiorata di 50,00 euronegli anni 2012 e 2013 per ogni figlio a carico nel nucleo familiare, che non avesse più di 26anni e che fosse residente e abitualmente dimorante presso l’abitazione principale. Tu t t a v i a ,nella relazione di accompagnamento al disegno di legge C-4829 di conversione del D.L. n.2 0 1 / 2 0 11 non era contenuto alcun riferimento a questa detrazione, sicché non è agevolericostruire esattamente la mens legis sottesa a tale previsione. Si potrebbe pensare ad unainiziale svista del Legislatore ovvero ad un mutamento in itinere della politica legislativa.

Questo secondo tipo di agevolazione faceva sorgere un dubbio in relazione alla sualegittimità costituzionale. Il doppio requisito richiesto dalla norma poteva tradursi, infatti, inun’ingiustificata disparità di trattamento tra una famiglia in cui il figlio infraventiseienne risie-deva e dimorava abitualmente presso la casa adibita ad abitazione principale ed una fami-glia i cui figli erano costretti, per vari motivi, a dimorare presso altre città e a stipulare unregolare contratto di locazione. Ciò - si osservava - rappresentava una distorta applicazio-ne del principio costituzionale di uguaglianza, poiché finiva col determinare un aggraviodella tassazione solo in capo ad alcuni nuclei familiari, operando in modo totalmente avul-so da parametri ispirati agli indici di reddito.

Il Legislatore, come si è già ricordato, nell’intento di porre fine a quest’ordine di pro-blemi, è intervenuto con la soppressione dell’anzidetta agevolazione.

Ciononostante, a seguito della disamina svolta e dei rilievi evidenziati, può trarsi laseguente conclusione. La disciplina dell’IMU presenta nel suo complesso più ombre cheluci, perché essa male si attaglia a principi, quali quelli di uguaglianza, ragionevolezza, pro-gressività e tutela del diritto di proprietà, che informano il nostro ordinamento giuridico.Pertanto sarebbe auspicabile che il Legislatore intervenisse per ridimensionare l’aggravio

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fiscale, connesso in parte all’incremento indiscriminato del 60% di molti dei valori catastali,che l’art. 13, D.L. n. 201/2011 ha comportato. Sarebbe opportuno inoltre che si rivisitasse-ro, nel senso evidenziato in fase di disamina, alcuni aspetti della normativa che risultanoessere palesemente iniqui e contrastanti con gli artt. 3, 53 e 42 della Carta costituzionale.