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UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMOScienze aziendali, economiche e metodi quantitativi

Corso di laurea magistrale Economia Aziendale,

Direzione Amministrativa e Professione

Corso di Bilanci secondo i principi contabili internazionali

90001

91070

Dott. Ivan [email protected]

Le rimanenze di magazzino (IAS 2 - OIC 13)

Anno accademico 2015/2016

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Art. 2424 c.c. - Contenuto dello stato patrimoniale

Attivo circolante - punto C I così individuate:

materie prime, sussidiarie e di consumo;

prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;

lavori in corso su ordinazione;

prodotti finiti e merci;

acconti.

Principali norme civilistiche

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Art. 2425 c.c. - Contenuto del conto economico

Il valore delle rimanenze viene così suddiviso:

nel valore produzione le variazioni positive o negative dellerimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti;

nei costi di produzione le variazioni positive o negative dellematerie prime, sussidiarie di consumo e merci.


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Art. 2426 c.c. - Criteri di valutazione

n. 9) Le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie che noncostituiscono immobilizzazioni sono iscritti al costo di acquisto odi produzione, calcolato secondo il numero 1), ovvero al valoredi realizzazione desumibile dall’andamento del mercato, seminore; tale minor valore non può essere mantenuto neisuccessivi bilanci se ne sono venuti meno i motivi. I costi didistribuzione non possono essere computati nel costo diproduzione.


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Art. 2426 c.c. - Criteri di valutazione

n. 1) Le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o diproduzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costiaccessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi diretta-mente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altricosti, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto,relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale ilbene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essereaggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione,interna o presso terzi.


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Relazione Ministeriale all’art. 2426

«Quanto al costo di produzione, si stabilisce che oltre ai costidirettamente imputabili al prodotto esso può comprendere anche icosti cosiddetti di indiretta imputazione, per la quota cheragionevolmente possa essere imputata al prodotto: deve trattarsinaturalmente di costi di competenza del periodo di fabbricazione, ilquale deve essere considerato concluso dal momento in cui il bene èoggettivamente utilizzabile (ciò ad evitare che vengano capitalizzateanche quote di costi generali relativi a tempi successivi, con lagiustificazione che il prodotto, di fatto, non è stato ancora utilizzato)».


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La formula «può comprendere» non intende attribuire ai redattori delbilancio una facoltà di scelta arbitraria, ma si riferisce alla ragionevoleapplicazione della discriminalità tecnica, in relazione alla specificasituazione produttiva, in conformità al principio generale della«rappresentazione veritiera e corretta».


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n. 10) Il costo dei beni fungibili può essere calcolato col metodo dellamedia ponderata o con quelli «primo entrato, primo uscito» o:«ultimo entrato, primo uscito»; se il valore così ottenutodifferisce in misura apprezzabile dai costi correnti alla chiusuradell’esercizio, la differenza deve essere indicata, per categoria dibeni, nella nota integrativa.


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Art. 2423, 4 comma c.c.: si deve tener conto dei rischi e delle perditedi competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura diquesto.

Art. 2429, 2 comma c.c.: il Collegio Sindacale deve riferireall’assemblea ….., con particolare riferimento all’esercizio della deroga dicui all’art. 2423, 4 comma.


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In sostanza:

a) non possono essere effettuate riduzioni arbitrarie del valore delmagazzino, in quanto contrarie ai requisiti di “rappresentazioneveritiera e corretta” (art. 2423) e a quelli di “evidenza e verità degliutili conseguiti e delle perdite subite" (art. 2217);

b) in caso di minor valore corrente, rispetto al costo di acquisto o di produzione, occorre svalutare il magazzino: tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci, se sono venuti meno i motivi;

c) per evitare la mancata evidenza di riserve occulte, se il valore FIFOo LIFO o media ponderata è inferiore al costo corrente, ladifferenza deve essere indicata nella nota integrativa.


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Art. 2427 c.c. - Contenuto della nota integrativa

n. 1) I criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nellerettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressiall’origine in moneta avente corso legale nello Stato.

Occorre quindi precisare per le rimanenze sia il metodo divalutazione seguito, sia le metodologie per la formazione delcosto, sia i criteri per la determinazione delle rettifiche di valore.


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Art. 2426

n. 12): Le attrezzature industriali e commerciali, le materie prime,sussidiarie e di consumo, possono essere iscritte nell’attivo adun valore costante qualora siano costantemente rinnovate, ecomplessivamente di scarsa importanza in rapporto all’attivo dibilancio, sempreché non si abbiano variazioni sensibili nellaloro entità, valore e composizione.

Attenzione: la Direttiva Europea 34, recepita con Decreto delConsiglio dei Ministri del 6 agosto 2015 ha abolito questa possibilità.La nuova normativa sarà in vigore per i bilanci con chiusura 31dicembre 2016.


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Normativa di riferimento:

Principi italiani: OIC 13

IFRS: IAS 2

NON sussistono differenze sostanziali, ad esclusione:

Applicabilità LIFO (solo in ITA GAAP)

Alcune disclosures

Principi contabili: ITA GAAP vs. IAS/IFRS

Principi contabili nazionali vs internazionali

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Criterio generale

Il passaggio della sostanzialità dei rischi (e quindi non solo formale) edei benefici associati ai beni in giacenza, determina l’inclusione omeno di un bene nelle rimanenze di magazzino.

Il passaggio del titolo di proprietà avviene di solito per i beni mobili alladata di spedizione o di consegna, secondo le modalità contrattualidell’acquisto ed in base al trasferimento dei rischi dal punto di vistasostanziale.

Per i beni immobili assume invece rilevanza la data di stipulazionedell’atto di compravendita.


Elementi costitutivi (IAS 2)

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Vi rientrano pertanto:

beni fisicamente esistenti nei magazzini e nelle aree di produzione

dell’azienda (escluse le merci in deposito, in prova, in visione, in

c/lavorazione, ecc.);

beni in viaggio acquistati (quando l’impresa ne ha acquisito il titolo

di proprietà);

beni in viaggio venduti (quando l’impresa non ha ancora trasferito il

titolo di proprietà ai terzi);

beni di proprietà dell’impresa presso terzi.



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Comprendono:

Materie prime, sussidiarie e di consumo

Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati

Prodotti finiti e merci



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Prima della valutazione è necessario procedere ad un’accuratarilevazione delle quantità.

Può avvenire:

- per conta fisica (o inventario fisico);

- attraverso un sistema affidabile di scritture contabili di magazzino(rilevazioni permanenti di magazzino); la rilevazione permanente vatestata sulla base della conta fisica, da effettuarsi almeno una voltaall’anno alla chiusura dell’esercizio o a data diversa, anche arotazione.

Rilevazione delle quantità da valorizzare


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Qual è il principio generale di valutazione delle rimanenze?

Le rimanenze devono essere valutate alminore tra:

Costo di acquisto o di produzione

e

Valore di realizzo desumibile dall'anda-mento del mercato

Si definisce valore di realizzo:

- Il costo di sostituzione per le materieprime e sussidiarie e i semilavoratiacquistati necessari per la fabbricazionedei prodotti finiti;

- Il valore netto di realizzo per le merci, iprodotti finiti, i semilavorati diproduzione e i prodotti in corso dilavorazione.

PC-OIC-13 IAS 2

Le rimanenze devono essere valutate alminore tra:

Costo delle rimanenze

e

Valore netto di realizzo

Si definisce valore netto di realizzo:

- Il prezzo di vendita stimato nel normalesvolgimento dell'attività al netto deicosti stimati di completamento, nonchédi quelli stimati necessari per realizzarela vendita.


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Che cosa si intende per costo di acquisto o produzione?

Costo di acquisto o di produzione

e

Valore di realizzo desumibile dall'anda-mento del mercato

Costo di acquisto + oneri accessori:

Beni per la rivendita e da trasformare

Costo di fabbricazione

Beni trasformati e in trasformazione

PC-OIC-13 IAS 2

Il costo delle rimanenze comprende tutti icosti di acquisto, di trasformazione e glialtri costi sostenuti per portare lerimanenze nel luogo e nelle condizioniattuali.

Costo delle rimanenze

Costo di acquisto

Costi di trasformazione

Altri costi

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Che cosa si intende costo di acquisto?

Il costo di acquisto delle rimanenzecomprende:

Il prezzo effettivo di acquisto.

Gli oneri accessori:

• spese di trasporto;

• dogana;

• altre spese imputabili al materiale.

PC-OIC-13 IAS 2

Il costo di acquisto delle rimanenzecomprende:

Prezzo di acquisto.

Dazi d'importazione e altre tasse nonrecuperabili.

Costi di trasporto e movimentazione.

Altri costi attribuibili all'acquisto.

Resi, sconti, abbuoni e premi?

Si portano in diminuzione dei costi. Glisconti di cassa sono accreditati al contoeconomico fra gli "Altri proventi finanziari".

Sconti commerciali, resi e altre voci similisono dedotti nella determinazione deicosti di acquisto.

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Che cosa si intende per costo di fabbricazione/trasformazione?

Per costo di fabbricazione si intende:

Costo di acquisto

+

Le pure spese industriali di produzione o di trasformazione

Esso comprende tutti i costi diretti edindiretti per la quota ragionevolmenteimputabile al prodotto relativa al periododi fabbricazione e fino al momento in cui ilbene può essere utilizzato.

PC-OIC-13 IAS 2

Il costo di trasformazione delle rimanenzeinclude:

Costi direttamente correlati alle unitàprodotte.

Spese generali di produzione fisse evariabili.

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Come si attribuiscono alle rimanenze i costi generali di produzione?

Le spese generali di produzione siattribuiscono con criteri rispondenti allecaratteristiche peculiari del processoproduttivo dell'impresa.

Esse sono distribuite su prodotti usando:

percentuali prefissate basate su unprevisto volume di spese relative ad unlivello normale di produzione;

sulla base dei dati consuntivi, nel qualcaso, va tenuta presente la capacitàproduttiva normale.

PC-OIC-13 IAS 2

I costi generali fissi di produzione (es.ammortamenti) si attribuiscono:

sulla base della normale capacitàproduttiva;

può essere utilizzato il livello effettivodi produzione qualora questoapprossimi la normale capacità produt-tiva.

I costi generali variabili di produzione (es.manodopera e materiali) possono essereattribuiti sulla base dell'utilizzo effettivodei mezzi di produzione, nel caso in cuiquesto approssimi la normale capacitàproduttiva.

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Cosa si intende per normale capacità produttiva e come avviene l'attribuzione?

La normale capacità produttiva è lapotenzialità dell'impianto a produrre conragionevoli livelli di efficienza indipenden-temente dalla disponibilità degli ordini.

Essa è inferiore alla capacità massimateorica in quanto sconta la deduzione deitempi dei fermi per ripartizione e per altrecause di interruzione non prevedibili.

Il mancato raggiungimento in un esercizio

del livello di produzione normale è un

componente negativo di reddito che non

può essere differito all'esercizio successivo.

PC-OIC-13 IAS 2

La normale capacità produttivarappresenta la produzione che media-mente si prevede di realizzare durante unnumero di esercizi o periodi stagionali incircostanze normali, tenuto conto dellaperdita di capacità derivante dallamanutenzione pianificata.

L'ammontare dei costi attribuito a

ciascuna unità non aumenta in

conseguenza di una bassa produzione o

inattività degli impianti. Le spese generali

non attribuite sono rilevate come costo

nell'esercizio in cui sono sostenute.

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Quali sono gli altri costi attribuibili?

Gli altri costi sono le altre spesedirettamente imputabili al costo delmateriale e rientrano nel concetto diaccessorietà al costo di acquisto.

Sono escluse dal costo delle rimanenze:

le spese generali amministrative;

i costi di distribuzione;

le spese di ricerca e sviluppo.

Le spese di progettazione sostenute perspecifici ordini di clienti sono rimanenze?

Sì: costituiscono costi di commessa.

PC-OIC-13 IAS 2

Gli altri costi sono inclusi nel costo dellerimanenze solo se vengono sostenuti perportarle nel luogo e nelle condizioniattuali.

Esempio: costo di progettazione diprodotti per specifici clienti.

Sono esempi di costi esclusi:

le spese di vendita;

le spese generali amministrative;

i costi di magazzinaggio.

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Gli oneri finanziari costituiscono costo delle rimanenze?

PC-OIC-13

Nel determinazione del costo delle rimanenze, gli oneri finanziari, come regola generale,sono esclusi.

La capitalizzazione degli oneri finanziari è effettuata quando il tempo che intercorre tral'esborso dei fondi al fornitore e il momento in cui il bene è pronto per l'uso èsignificativo.

Gli interessi relativi all'acquisizione ordinaria di beni sono di norma esclusi dallacapitalizzazione.

Il limite alla capitalizzazione è rappresentato dal valore recuperabile del bene.

Il nuovo principio non sembrerebbe fare alcun riferimento:

alla specificità del finanziamento, ammettendo i finanziamenti generici;

all'autoproduzione delle rimanenze, ammettendo gli anticipi a fornitori per l'acquisto;

al presupposto dell'effettivo sostenimento, nell'esercizio, dell'onere finanziario.

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Gli oneri finanziari costituiscono costo delle rimanenze?

IAS 2

Gli oneri finanziari non devono essere inclusi nel costo delle rimanenze, a meno che nonricorrano i presupposti per l'applicazione dello IAS 23.

IAS 23

Devono essere capitalizzati solo gli oneri finanziari effettivamente sostenuti nell'eserciziodirettamente imputabili alla costruzione o alla produzione di un "eligible asset".

Non si parla di "eligible asset" in relazione a:

le rimanenze di beni che al momento dell'acquisto sono pronti per l'utilizzo o per lavendita;

le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in un breve periodo di tempo;

le rimanenze realizzate, o diversamente prodotte, in grandi quantità in modoripetitivo, anche se necessitano di un consistente periodo di tempo per essere pronteper la vendita.

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Come si determina il costo storico/costo delle rimanenze?

Per la determinazione del costo sonoprevisti quattro metodi alternativi:

Specifica identificazione del costo

FIFO: first in, first out

Costo medi ponderato

LIFO: last in, first out

PC-OIC-13 IAS 2

Il costo delle rimanenze di beni che nonsono normalmente fungibili e delle mercie dei servizi prodotti destinati a specificiprogetti:

deve essere attribuito sulla base deicosti specifici relativi ai vari elementiche compongono le rimanenze.

Nel caso di beni fungibili, il costo dellerimanenze deve essere attribuito usandouno dei due seguenti metodi:

FIFO: first in, first out

Costo medio ponderato

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Il costo delle

rimanenze si dice non

essere recuperabile

se:

Le rimanenze sono danneggiate o diventate obsolete

I prezzi di vendita sono diminuiti

I costi per realizzare la vendita sono aumentati


Il valore netto di realizzo

Cosa si intende per valore non recuperabile?

I costi per il completamento sono aumentati

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Costo specifico

Questo metodo identifica i singoli beni acquistati con i relativi costi

(questo criterio può essere adottato solo se le voci delle rimanenze non

sono intercambiabili).

Metodi di determinazione del costo


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FIFO (First In, First Out)

La valutazione delle rimanenze di magazzino al FIFO consente che si

assegnino prima gli ultimi costi sostenuti per le ultime quantità

acquisite nell’esercizio a corrispondenti quantità in giacenza; poi i

penultimi costi sostenuti per le penultime quantità acquisite, e così via

fino a coprire tutte le quantità in giacenza.



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FIFO (First In, First Out)

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Data Operazione Quantità P. U. Importo

01-gen Giacenza iniziale 6.000 0,26 1.549,20

10-feb (1°) carico 3.000 0,27 805,80

14-apr (2°) carico 2.000 0,28 568,20

10-giu (3°) carico 4.000 0,27 1.094,80

Totale 15.000 4.018,00

10-set Scarico = 6.500 -6.000 G.I. 0,26 -1.549,20

-500 (1°) 0,27 -134,30

10-ott (4°) carico 1.000 0,29 289,20

11-nov Scarico = 3.000 -2.500 (1°) 0,27 -671,50

-500 (2°) 0,28 -142,05

31-dic Totale 6.500 0,28 1.810,15


Metodi di determinazione del costo FIFO - Esempio di calcolo

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LIFO (Last In, First Out – NON ammesso dagli IAS/IFRS)

Si ipotizza che gli acquisti o le produzioni più recenti siano i primi a

essere venduti, di conseguenza si ipotizza che restino in magazzino le

quantità relative agli acquisti o alle produzioni più remote, valutate

pertanto al costo di tali acquisti o produzioni.



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LIFO (Last In, First Out – NON ammesso dagli IAS/IFRS):

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Il metodo del LIFO ha 2 varianti:

Continuo: ogni scarico è valorizzato in base ai costi delle ultime

quantità acquistate.

A scatti: non permette di ottenere risultati definitivi quando è

applicato nel corso dell’esercizio per la valorizzazione degli scarichi

del magazzino.


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Data Operazione Quantità P.U. Importo

01-gen Giacenza iniziale 6.000 0,26 1.549,20

10-feb (1°) carico 3.000 0,27 805,80

14-apr (2°) carico 2.000 0,28 568,20

10-giu (3°) carico 4.000 0,27 1.094,80

Totale 15.000 4.018,00

10-set Scarico = 6.500 -4.000 (3°) 0,27 -1.094,80

-2.000 (2°) 0,28 -568,20

-500 (1°) 0,27 -134,30

Totale 8.500 2.220,70

10-ott (4°) carico 1.000 0,29 289,20

11-nov Scarico = 3.000 -1.000 (4°) 0,29 -289,20

-2.000 (1°) 0,27 -537,20

31-dic Totale 6.500 0,26 1.683,50


Metodi di determinazione del costo LIFO - Esempio di calcolo

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Costo medio ponderato

I beni omogenei, ma acquistati o prodotti in periodi diversi e concosti diversi, vengono valutati ad un costo che rappresenta la mediaponderata.

Le quantità prodotte o acquistate non sono più individualmenteidentificabili e fanno parte di un insieme in cui i beni sonougualmente disponibili.


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Il costo medio può essere ponderato:

Per movimento: il costo medio viene ricalcolato dopo ogni singoloacquisto e gli scarichi dal magazzino vengono valorizzati con il costomedio ponderato calcolato dopo l’ultimo acquisto effettuato.

Per periodo: alle quantità ed ai costi in inventario all’inizio delperiodo si aggiungono gli acquisti o la produzione di un periodo e sideterminano i costi ponderati alla fine del periodo stesso.


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CMP per movimento - esempio di calcolo

Data Operazione Quantità P. U. Importo C.M.

01-gen Giacenza iniziale 6.000 0,26 1.549,20 0,2582

10-feb 1° carico 3.000 0,27 805,80

Progressivo 9.000 2.355,00 0,2617

14-apr 2° carico 2.000 0,28 568,20

Progressivo 11.000 2.923,20 0,2657

10-giu 3° carico 4.000 0,27 1.094,80

Progressivo 15.000 4.018,00 0,2679 (a)

10-set Scarico = 6.500 -6.500 (a) 0,2679 -1.741,35

Progressivo 8.500 2.276,65 0,2678

10-ott 4° carico 1.000 0,29 289,20

Progressivo 9.500 2.565,85 0,2701 (b)

11-nov Scarico = 3.000 -3.000 (b) 0,2701 -810,30

31-dic Totale 6.500 1.755,55 0,2701


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CMP per periodo - esempio di calcolo

Data Operazione Quantità P. U. Importo C.M.

01-gen G.I. 6.000 0,26 1.549,20

10-feb 1° carico 3.000 0,27 805,80

14-apr 2° carico 2.000 0,28 568,20

10-giu 3° carico 4.000 0,27 1.094,80

10-ott 4° carico 1.000 0,29 289,20

Progressivo 16.000 4.307,20 0,2692

Scarichi -9.500 0,2692 -2.557,40

31-dic Totale 6.500 1.749,80 0,2692


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Formule di determinazione del costo consentite dallo IAS 2

I beni di magazzino acquistati o prodottiper primi sono anche i primi ad esserevenduti.

Si assume che alla fine del periodo i beni ingiacenza siano gli ultimi ad essereacquistati o prodotti.

FIFO (first in, first out) Costo medio ponderato


Il metodo FIFO

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Il costo di ciascun bene è pari alla mediaponderata del costo di beni simili ingiacenza all'inizio del periodo e il costo dibeni simili acquistati o prodotti nell'eserci-zio.

La media può essere calcolata su baseperiodica o quando si riceve ogni ulteriorespedizione.

FIFO (first-in, first-out) Costo medio ponderato


Il metodo del Costo medio ponderato

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Applicazione del principio del minore tra costo e valore netto direalizzo

In cosa consiste tale principio?


Quando il costo delle rimanenze supera il valore che si prevede di realizzare dalla loro vendita o dal loro uso

occorre svalutare fino al valore netto di realizzo

La valutazione del valore netto di realizzo va effettuata in ciascuna chiusura contabile.

L'ammontare della svalutazione deve essere stornato quandocessano di esistere le circostanze che precedentemente avevanocausato una svalutazione al di sotto del costo delle rimanenze.

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Il principio generale di valutazione ed il metodo del costo adottato(MP, FIFO, LIFO, CS).

Criteri adottati per la svalutazione al valore di mercato, distinguendotra quelle obsolete e quelle a lento rigiro.

Qualsiasi gravame (es. pegno) relativo alle rimanenze di magazzino.

Eventuale cambiamento dei metodi di valutazione con il relativoeffetto sul conto economico eventuali interessi inclusi nei costi dellerimanenze.

Esposizione in bilancio ed informazioni da fornire nella nota integrativa:


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Qualche esempio - Quando "scaricare" il magazzino?


Data fattura

(*)

Termini di

consegna

Data ritiro

spedizioniere

Luogo

consegna

Mezzo di

trasporto

Importo

€'000

Eccezione

di cut-off

28/12/14Franco magazzino

venditore31/12/14 Londra Truck 1.000 NO


compratore31/12/14 Mosca Truck 3.000 SI


compratore24/12/14 Catania Truck 3.000 NO


venditore2/1/15 Milano Truck 6.000 SI

Attenzione: "scaricare" il magazzino significa contabilizzare a conto economico il

ricavo di vendita e, quindi, il margine relativo ai beni venduti!!

(*) Coincide con data scarico magazzino

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