SIMULAZIONE ESAME DI STATO

SIMULAZIONE ESAME DI STATO

Roma, 11 giugno 2013Ordine dei Dottori Commercialistied Esperti Contabili di Roma

Michele Mario Astrologo Dottore Commercialista

STUDIO TRIBUTARIO DEIURE

LE NUOVE REGOLE DI DEDUZIONE DELL’IRAP RELATIVA AL COSTO DEL LAVORO

DALL’IRES. BREVI CENNI E CASI PRATICI

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SIMULAZIONE ESAME DI STATO

ARGOMENTI DA SVILUPPARE:

1. PREMESSA

2. DECORRENZA

3. AMBITO SOGGETTIVO

4. MODALITA’ APPLICATIVE

5. AMBITO OGGETTIVO

6. MODALITA’ DI CALCOLO

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1. PREMESSA

L'art. 6, c.1, del D.L. n. 185/2008, aveva gia introdotto, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31.12.2008, una parziale deducibilit (ai sensi dell’art. 99 TUIR) pari al 10% à�dell'IRAP determinata ai sensi degli artt. 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del D.Lgs. 12 dicembre 1997, n. 446 nella determinazione del reddito complessivo ai fini delle imposte sui redditi. Tale importo era forfetariamente riferito all'imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati ovvero delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'articolo 11, comma 1, lett. a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 del D.Lgs. n. 446/1997.

segue3

1. PREMESSA (segue)

Sotto il profilo pratico, in ciascun periodo d'imposta l'IRAP deducibile nel limite del 10% e quella che risulta versata: - a saldo dell'IRAP di competenza del precedente periodo d'imposta; - in acconto dell'IRAP di competenza del periodo d'imposta di cui si stanno liquidando le imposte. Gli acconti rilevano nei limiti dell’imposta dovuta.

segue4

Tale deduzione del 10% e stata introdotta a seguito di una sentenza della Corte Costituzionale nella quale si ravvisava che l’IRAP colpisce indistintamente il reddito dell’imprenditore, dei suoi finanziatori e dei suoi dipendenti e collaboratori, ma viene prelevata unicamente dall’imprenditore in quanto organizzatore di tali fattori produttivi.

1. PREMESSA (segue)

L’Art. 2, comma 1, del DL 201/2011 enuncia che «A decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012 è ammesso in deduzione ai sensi dell'articolo 99, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi …, un importo pari all'imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi degli articoli 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997».

segue5

Per effetto delle modifiche introdotte dal DL 201/2011 (conv. L. 214/2011), sono deducibili dall’IRES (e IRPEF):

1.la parte di IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, al netto delle deduzioni di legge;

1.un’ulteriore quota pari al 10% dell’IRAP corrisposta nel periodo d’imposta, forfetariamente riferita all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati, al netto degli interessi attivi e proventi assimilati.

1. PREMESSA

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2. DECORRENZA

Le nuove regole si applicano dal periodo d’imposta in corso al 31.12.2012 (quindi dal 2012, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare).

Con riferimento al 2012, potremmo avere un contribuente che ha sostenuto:

Nuova deduzione IRAP al netto delle deduzioni di

legge

deduzione del 10% dell’IRAP pagata nel periodo d’imposta;

costi per lavoro dipendente (o

assimilato)

interessi passivi e oneri assimilati

2. DECORRENZA (segue)

deduzione del 10% dell’IRAP pagata nel periodo d’imposta;

interessi passivi e oneri assimilati

costi per lavoro dipendente (o

assimilato)

Nuova deduzione IRAP al netto delle deduzioni di legge

3. AMBITO SOGGETTIVO

La deduzione dell’IRAP dall’IRES (nella forma sia analitica, sia forfetaria) spetta ai soggetti passivi IRAP che determinano la base imponibile ai sensi degli artt. 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del DLgs. 446/97:

•le società di capitali e gli EC ex art. 73 c.1 lett. a) e b) del TUIR, compresi i soggetti bancari e finanziari (art. 6) e assicurativi (art. 7);

•le società di persone commerciali (snc, sas ed equiparati);

•le persone fisiche esercenti attività d’impresa o di lavoro autonomo;

•le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni (ivi incluse le recenti STP).

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4. MODALITA’

APPLICATIVELa circ. AdE n. 16/2009 ha precisato che, ai fini della deducibilità, vige il principio di cassa “temperato”: si considerano, infatti, le somme versate a titolo di IRAP nel corso del periodo d’imposta, fermo pero restando che la somma versata a titolo di acconto rileva “solo se e nei limiti in cui rifletta l’imposta effettivamente dovuta per il periodo di riferimento”. Tale principio, che si riferisce alla predetta deduzione del 10%, e applicabile anche alla nuova deduzione analitica di cui all’art. 2 del DL 201/2011, stante il richiamo operato da quest’ultima norma all’art. 99 del TUIR. Tale posizione e coerente con quanto sostenuto da Assonime (Circ. 14/2009)

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5. AMBITO OGGETTIVO

I. SOLA PRESENZA DI INTERESSI PASSIVI ECCEDENTI GLI INTERESSI ATTIVI

II. SOSTENIMENTO DI SPESE PER LAVORO DIPENDENTE ED ASSIMILATO

III. PRESENZA DI INTERESSI PASSIVI E SOSTENIMENTO DI SPESE PER LAVORO DIPENDENTE ED ASSIMILATO

a. ACCONTI 2012 INFERIORI ALL’IMPOSTA DOVUTA

b. ACCONTI 2012 SUPERIORI ALL’IMPOSTA DOVUTA

c. DICHIARAZIONE 2012 CHIUSA A CREDITO

d. DIVERGENZA TRA IMPORTO STANZIATO IN BILANCIO E IMPORTO IN DICHIARAZIONE

e. SOMME VERSATE E NON DI COMPETENZA

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5. AMBITO OGGETTIVOI. SOLI INTERESSI PASSIVI NETTI

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L’importo deducibile dall’IRES e rappresentato unicamente dal 10% di cui al D.L. 185/2008. Secondo l’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n.16 del 14.04.2009:Non e necessario individuare in via analitica la quota di IRAP riferibile agli interessi passivi, sempreche il loro importo “risponda a criteri di inerenza, ragionevolezza ed economicità e risulti coerente con gli obiettivi di politica aziendale perseguiti”Se il saldo di un periodo d’imposta non risulta influenzato dal sostenimento di interessi passivi, mentre gli acconti risultano essere influenzati, nel computo del 10% rilevano solo gli acconti e non il saldo del periodo precedente. E viceversa.

5. AMBITO OGGETTIVOII. SPESE PER LAVORO DIPENDENTE E SIMILE

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In tale ipotesi, occorre determinare analiticamente l’IRAP relativa alla quota imponibile di tali costi, al netto delle deduzioni di legge spettanti. Tra le spese per i dipendenti rilevano:

Retribuzioni correnti maturate dai dipendenti;Spese e indennità di trasferta e simili;Accantonamenti al Fondo TFR;Somme corrisposte a titolo di “incentivo all’esodo”;Prestazioni assimilate a quello di lavoro dipendente, ex art.50 TUIR (es. compensi agli amministratori, co.co.co.);Lavoro interinale;

5. AMBITO OGGETTIVOII. SPESE PER LAVORO DIPENDENTE E SIMILE

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Le deduzioni di legge spettanti, ex D.Lgs. 446/1997, sono:

5. AMBITO OGGETTIVOIII. INTERESSI PASSIVI NETTI E SPESE PER

LAVORATORI DIPENDENTI

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In questo caso competono entrambe le deduzioni, sia quella forfetaria del 10% sia quella analitica.

Ci si e chiesto se per determinare l’importo della deduzione forfetaria del 10%, l’IRAP versata nel periodo d’imposta vada assunta:•Al netto o al lordo di quanto già dedotto per le spese di lavoro dipendente ed assimilato?

La soluzione e scritta nel modello dell’istanza di rimborso per gli anni precedenti: ai fini del rimborso la “nuova” quota di IRAP deducibile va assunta al netto del 10% già dedotto, nell’ipotesi in cui tale 10% sia riferibile ad entrambi i profili.

5. AMBITO OGGETTIVO


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Contribuente che nel 2012 ha versato sia il saldo IRAP 2011 sia gli acconti per il 2012, che risultano essere inferiori all’imposta dovuta per il 2012:

Ai fini della deduzione analitica, rileveranno ai fini del calcolo sia il saldo 2011 sia gli acconti 2012 (principio di cassa).

Il saldo 2012 (che andrà versato nel 2013, in corrispondenza del versamento del I acconto per il 2013 stesso) concorrerà al calcolo dell’importo deducibile il prossimo anno.

5. AMBITO OGGETTIVO


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PARAMETRO IMPORTO

Saldo 2011 A 200.000

I acconto 2012 B 96.000

II acconto 2012 C 144.000

Imposta dovuta per il 2012 250.000

Base di calcolo della deduzione A+B+C 440.000

Il saldo 2012 pari a Euro 10.000 (250.000-196.000-44.000) che verrà versato a giugno 2013 concorrerà alla formazione della base di calcolo per il prossimo anno.

5. AMBITO OGGETTIVO


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Contribuente che nel 2012 ha versato sia il saldo IRAP 2011 sia gli acconti per il 2012, che risultano essere superiori all’imposta dovuta per il 2012:

Ai fini della deduzione analitica, rileveranno ai fini del calcolo sia il saldo 2011 sia gli acconti 2012 (principio di cassa), ma esclusivamente nei limiti dell’imposta dovuta per il 2012.Secondo Assonime (Circ. 14/2009) “laddove l’IRAP versata in eccedenza venga compensata con i versamenti di IRAP che si rendono dovuti per i successivi periodi d’imposta, questa compensazione deve considerarsi a tutti gli effetti e, dunque, anche ai fini in esame, come modalità di versamento dell’IRAP relativa a tali successivi periodi” .

5. AMBITO OGGETTIVO

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PARAMETRO IMPORTO

Saldo 2011 A 200.000

I acconto 2012 B 96.000

II acconto 2012 C 144.000

Imposta dovuta per il 2012 D 210.000

Base di calcolo della deduzione A+D 410.000

In considerazione di acconti versati in misura superiore all’imposta dovuta, per il calcolo della deduzione si e preso il valore D in quanto gli acconti versati si considerano nei limiti dell’imposta dovuta.


5. AMBITO OGGETTIVO


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Se il credito si e formato dalla dichiarazione IRAP 2012, e tale credito viene usato per “compensare” il versamento degli acconti, tali acconti si considerano versati a tutti gli effetti, ai fini dell’ipotesi de qua, nonostante non sia avvenuto un esborso finanziario.

Se invece il credito non si e formato grazie ad acconti superiori al dovuto, ma si e formato in anni precedenti, parte della dottrina ritiene che il “confronto” tra imposta dovuta e versata vada depurato di tali eccedenze pregresse.

5. AMBITO OGGETTIVO

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PARAMETRO IMPORTO

Credito 2011 IR23 non compensato 90.000

Acconti versati IR25 120.000

Imposta dovuta per il 2012 IR21 200.000

Credito 2012 IR30 10.000

Base di calcolo della deduzione 120.000

In caso di dichiarazione che chiude a credito “grazie” ad eccedenze pregresse, tali eccedenze non dovrebbero essere considerate ai fini del calcolo degli acconti versati.


5. AMBITO OGGETTIVO


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Tale ipotesi, non considerata dall’Agenzia delle Entrate nella citata circolare 16/2009, e stata invece considerata da Assonime, secondo cui “a stretto rigore, dovrebbe ritenersi che l’IRAP da prendersi in considerazione ai fini della deduzione nell’anno … sia il minore importo tra quello versato, quello liquidato in dichiarazione … e quello imputato nel conto economico”.

La differenza, sempre secondo Assonime “dovrebbe assumere rilevanza nell’anno successivo a quello in cui è stato attuato il relativo versamento; nel bilancio, cioè, in cui viene registrato nel conto economico (come sopravvenienza passiva) tale ulteriore onere”.

5. AMBITO OGGETTIVO

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PARAMETRO IMPORTO

I Acconto 2012 80.000

II Acconto 2012 60.000

Imposta stanziata in bilancio al 31.12.12 140.000

Imposta dovuta (rigo IR21 IRAP) 180.000

Base di calcolo della deduzione 140.000

Tale calcolo e basato su quanto affermato da Assonime nella citata circolare n. 14/2009


5. AMBITO OGGETTIVO

e. SOMME VERSATE E NON DI COMPETENZA

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Secondo l’Agenzia delle Entrate (circ.16/2009) si puo tenere conti dei versamenti effettuati a titolo di ravvedimento operoso e a seguito di iscrizione a ruolo di imposte a seguito di accertamento. Assonime ravvisa il richiamo al comma 1 (e non al comma 2) dell’art. 99 TUIR.

6. MODALITA’ DI

CALCOLO

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1. Memorizzare l’ammontare della base imponibile IRAP (rigo IR1 colonna 5) dalla dichiarazione IRAP 2013. A

2. Determinare il costo per il personale (voce B9 del CE). B

3. Depurare il valore di cui al punto 2 delle deduzioni spettanti ai sensi dell’art.11 D.Lgs. 446/97. In pratica si devono considerare i alori dei righi IC62, IC66, IC67. C

4. Differenza B (punto 2) – C (punto 3). D

5. Determinare la % d’incidenza tra D e A (Dx100/A). E%

6. Sommare gli acconti IRAP 2012 e confrontarli con l’imposta dovuta (rigo IR21 di IRAP 2013).

7. Prendere il minore tra gli acconti versati e l’imposta dovuta. F

8. Moltiplicare F per E%. G

9. G rappresenta l’ammontare di IRAP deducibile ai fini IRES.

Sul punto si veda anche la Circ. AdE n. 8 del 03.04.13

6. MODALITA’ DI

CALCOLO

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2012 2011

Base imponibile IRAP - Rigo IR 1 colonna 5 (al netto delle deduzioni) A H

Costi lavoro dipendente - Voce B.9 di Conto Economico B I

Deduzioni lavoro dipendente - Rigo IC62 C1 L1

Ulteriore deduzione - Rigo IC66 C2 L2 -

Deduzione di 1850 Euro fino a 5 dipendenti - Rigo IC67 C3 - L3 -

Totale deduzioni - Somma Rigo IC62 + IC66 + IC67 C - L -

Costo dipendenti al netto delle deduzioni D - M -

Incidenza % costo del lavoro E #DIV/0! N #DIV/0!

Acconti versati nel 2012 - Rigo IR25

Saldo 2011 versato nel 2012

Totale - -

IRAP di competenza dell'anno - Rigo IR21

Acconti versati nei limiti dell'imposta dovuta F - O -

IRAP deducibile teorica lavoro dipendente G #DIV/0! P #DIV/0!

TOTALE DEDUZIONE SPETTANTE IN UNICO 2013 - Rigo RF54 (codice 33) #DIV/0!

Foglio di calcolo solo rappresentativo. Vedi foglio Excel

Grazie per l’attenzione

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