Dell'Aversana 1

“IVA: rapporti di scambio di beni e servizi in ambito comunitario ed extra comunitario. Aspetti critici e

problematiche operative”

Sondrio 16 Aprile 2009

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OPERAZIONI NON IMPONIBILI DPR 633/72

• ART. 8 - Cessioni all’esportazioni• ART. 8 BIS – Operaz. Assimil. all’esport.• ART. 9 - Serv. Intern. Connessi scambi• ART. 38 Quater- Cessioni viaggiatori stran.• ART. 71 – Esport. Vaticano e San Marino• ART. 72 Operaz. previste da accordi intern.

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Operazioni ComunitarieNON IMPONIBILI D.L. 331/93

• Acquisti e cessioni di beni (trasferimento fisico tra due diversi paesi comunitari ed onerosità);

• Trasporto di beni (quando iniziano in un paese comunitario e terminano un altro -tutta la tratta-);

• Operazioni accessorie al trasporto comunitario (carico, scarico, trasbordo);

• Le intermediazioni sui servizi sopra indicati;• Le prestazioni di servizi relativi a beni mobili

(lavorazioni, riparazioni, ecc..).

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CESSIONI COMUNITARIERisoluzione n. 345/E del 28 novembre 2007

PRESUPPOSTO CHE I BENI ABBIANO LASCIATO FISICAMENTE LO STATO DI ORIGINE Sentenze della Corte di giustizia del 27 settembre 2007 nei procedimenti C-146/05, C-184/05 e C-409/04;

DOCUMENTAZIONE PROVA: -Fattura vendita art. 41 DL 331/93; -Elenco intrastat cessioni; -Documentazione bancaria; -Lettera di vettura internazionale (cmr, bill of lading, air waybill );

Criticità: trasporto a cura del cessionario.

“il fornitore deve dimostrare di avere agito con una diligenza «qualificata»”

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Risoluzione 15 dicembre 2008, n. 477/E

L’Agenzia dopo aver ricordato che l’invio dei beni in altro Stato membro è un elemento costitutivo della cessione intracomunitaria, in assenza del quale non può applicarsi il trattamento di non imponibilità,

HA PRECISATO CHE “Ai fini della prova dell’avvenuta cessione intracomunitaria e dell’uscita dei beni dal territorio dello Stato, la risoluzione n. 345 del 2007 ha indicato

l’esibizione del documento di trasporto a titolo meramente esemplificativo. Pertanto, nei casi in cui il cedente nazionale non abbia provveduto diretta-

mente al trasporto delle merci e non sia in grado di esibire il predetto documento di trasporto, la prova di cui sopra potrà essere fornita con

qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro”.

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I (POSSIBILI) DOCUMENTI PROBATORI

1) DDT debitamente integrato con l’annotazione del luogo di destinazione e la firma per ricevuta del destinatario (identificazione di chi ritira la merce.

2) documentazione commerciale ed amministrativa di supporto (mail, ordini d’acquisto, accordi contrattuali, documentazione bancaria).

3) Prove alternative: - dichiarazione scritta del cliente che attesti l’avvenuta ricezione dei

beni; - corrispondenza commerciale che indichi le modalità del trasporto e la documentazione bancaria relativa al pagamento dei beni.

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Esportazioni diretteAA

residente nel territorio residente nel territorio dello Stato dello Stato

B B non residente nel territorio non residente nel territorio

della Comunitàdella Comunità l’operazione

produce plafond per

A

ADEMPIMENTI :Cedente A fattura immediata prova esportazione DAU 3 vistato

A BIVA non imponibile art. 8, comma 1 lett. a

Bollo esente art. 15 tab. b DPR 642/72

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Progetto comunitario AES (Automated Export System)

Dal 1 Luglio 2007 VISTO TELEMATICO

1. Registrazione della dichiarazione in AIDA (sistema informativo dogane): il sistema fornisce gli estremi di registrazione e l’identificativo comunitario MRN (Movement Reference Number - Notifica di esportazione sito internet dogane-) ;

2. Svincolo dell’operazione da parte dell’Ufficio di Esportazione con la consegna del DAE (Documento di Accompagnamento all’Esportazione);

3. Comunicazione da parte dell’Ufficio di Uscita all’Ufficio di Esportazione dei risultati di uscita entro il giorno lavorativo successivo all’uscita delle merci dal territorio doganale comunitario;

4. Comunicazione al dichiarante dell’esito dell’operazione AES tramite invio di un messaggio iVISTO;

5. Monitoraggio delle dichiarazioni di esportazione da parte dell’Ufficio di Esportazione per le operazioni scadute per le quali non è pervenuto alcun messaggio entro 90 gg.

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Cessioni all’esportazione “dirette”

Requisiti congiunti: Il trasferimento della proprietà (no temporanee); La materiale uscita dei beni fuori dal territorio

U.E.; Il trasporto o la spedizione dei beni eseguite

“a cura o a nome dei cedenti”;

Non è necessario il requisito dell’onerosità.

(onerosità necessaria per la formazione del plafond)

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Acconti su esportazioni

• Al momento del pagamento di acconti va emessa fattura senza IVA;

• Al momento della consegna del bene deve essere emessa fattura relativa alla cessione recante l’indicazione del prezzo complessivo fatturato, nonché gli estremi di tutte le fatture di acconti, se saldo zero va annotata in apposita colonna del registro (Ris. Minis. 125/E del 7/9/98)

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TRIANGOLARI

Fattura

Fattura

IT 1IT2 IDENTIFICATO IN IT

CH IT1= 1 cedente (fattura)

IT2= Promotore (DAU)

CH= 2° acquir. Dest. Fin.

EX WORKS (franco fabbrica) mai triangolareCassazione 4 aprile 2000 n. 4098 – posizione sostanzialista -

CTR Lazio 3 febbraio 2006 n. 178/14/06 con IVA senza incarico trasportoCassazione sentenza n. 21946/2007 posizione formalista rigorosa;

CTR Lombardia 21 settembre 2007 n . 69/22/07 – Contratto trasporto solo cedente

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CURA DEL TRASPORTOCURA DEL TRASPORTO

2) : DE (operatore comunitario) ritira i beni dal magazzino di IT (franco fabbrica) e cura il trasporto in Svizzera.

CH (cliente di DE)

1) : IT su incarico del cliente tedesco trasporta la merce in Svizzera.

3) : CH provvede a ritirare la merce acquistata da DE presso il magazzino di IT.

IT (Fornitore) DE (Cliente di IT)

UNA SOCIETA’ ITALIANA CHE VENDE BENI AD UNA SOCIETA’ TEDESCA

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CESSIONI TRIANGOLARI E PLAFOND

• Il promotore della triangolazione ha un plafond ridotto di un ammontare pari al costo sostenuto per l’acquisto dei beni in triangolazione. ESEMPIO:

• Cessioni all’estero: 120• Acquisti di tali beni 100 Plafond libero per 20 e vincolato per 100; Il vincolato può essere utilizzato solo per acquisti

di beni da esportare entro sei mesi.

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Esportazioni quadrangolariArt . 8 primo comma lettera a)

AA residente nel residente nel territorio dello territorio dello

Stato Stato

C C non residente non residente nel territorio nel territorio

della Comunità della Comunità

BB residente nel residente nel territorio dello territorio dello

Stato Stato

A1A1commissionariorcommissionarior

esidente nel esidente nel territorio dello territorio dello

Stato Stato

Nei rapporti comunitari l’interventodel commissionario crea problemi

quando entra in possesso della merce(art. 41/331 diverso dall’art. 8/633 è possibile ricorrere all’art. 58/331 triangolare -RM 115 del 9/7/2001-)

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TRIANGOLARE CON LAVORAZIONE

IT2IT1

FATTURA ART. 8

?

RISOLUZIONE N. 223/E del 10 agosto 2007

Dell'Aversana 16

Esportazione a cura del non residente

AA residente nel residente nel territorio dello territorio dello

Stato Stato

B B non residentenon residente

B B non residentenon residente

90 giorni 30 giorni oltreOperazione non imponibile

Operazione imponibile regolarizzazione fattura (art.7, c.1 D.Lgs 471/97) versamen-to IVA dovuta

Sanzione da metà ad una volta l’IVA dovuta (salvo le ipotesi di ravvedi-mento di cui all’art. 13 D.Lgs 472/97)

CONDIZIONI:B= Operatore economico;

Beni senza subire lavorazione; Esportazione entro 90 gg dalla consegna.

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Vendita a soggetti non residenti nella UE (art. 38- quater)

NON IMPONIBILE

Deve trattarsi di merce ben definita: Abbigliamento, calzature, oggetti di arredamento,

oggetti di oreficeria, apparecchi di telefonia ecc…; Deve superare i 154,94 euro (IVA compresa); I beni devono uscire dal territorio comunitario, nei

bagagli personali dell’acquirente entro il terzo mese dalla cessione.

No formazione Plafond RIGO VE32 ALTRE OPERAZIONI NON IMPONIBILI

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Formalità per il venditore

• Deve ottenere entro la fine del quarto mese successivo alla vendita, l’esemplare della fattura vistato dalla dogana di uscita dalla U.E.

• Il comma 356 della legge 266 del 23/12/2005 (Finanziaria 2006) ha modificato le modalità applicative dell'articolo 38-quater del Dpr 633/72 I dati del passaporto vanno apposti non più all'emissione della fattura ma prima del visto doganale

Dell'Aversana 19

Vendita a soggetti non residenti nella UE (art. 38- quater)

L'operatore nazionale può addebitare l'imposta al viaggiatore straniero, provvedendo al suo successivo rimborso dopo aver ricevuto la fattura vistata dall'ufficio doganale di uscita dalla Comunità. In questo caso, devono essere effettuate le variazioni in diminuzione dell'Iva a debito già contabilizzata nel registro delle fatture emesse.

Nell'ambito di questa procedura, generalmente intervengono, come soggetti intermediari, le società di tax refund o tax free.Queste società provvedono a rimborsare direttamente l'imposta (al netto di una provvigione) ai viaggiatori dopo aver ricevuto la fattura vistata dalle autorità doganali ed effettuato il controllo dei requisiti previsti dall'articolo 38-ter.

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Forniture ad esportatori

AA residenteresidente

A BIVA non imponibile art. 8, comma 1 lett. c

Bollo euro 1,81 se l’importo è superiore a Euro 77,47

l’operazione non produce plafond per A

Lettera

di

Intento

BB residente residente

(esportare abituale)

ACQUISTI AMMESSI CON LETTERA D’INTENTO NEI LIMITI DEL PLAFOND

1) Materie prime, semilavorati, prodotti finiti, ecc.2) Beni ammortizzabili (esclusi i fabbricati e le aree edificabili)3) Servizi di trasformazione, lavorazione, montaggio e simili4) Prestazioni di servizi5) Altre spese generali

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Controllo cessioni ad esportatori abituali (Art. 8 c.1 lett. c)

• l’esistenza delle dichiarazioni d’intento in epoca anteriore all’effettuazione delle operazioni, la loro numerazione ed annotazione, nonché l’indicazione degli estremi di tali dichiarazioni sulle fatture.

• Ovviamente in presenza di dichiarazione d’intento regolarmente pervenuta il cedente non ha obblighi d’indagine sulla correttezza e veridicità delle condizioni previste, a condizione che trasmette telematicamente i dati contenuti nella dichiarazione d’intenti entro il 16 del mese successivo al ricevimento .

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Operazioni con San Marino(art. 71 e DM 24/12/1993)

• Non imponibili se rese nei confronti di operatori economici (con IVA a privati).

Ai fini delle prova sono previste tre condizioni: 1) possesso dell'esemplare della fattura con marca e timbro dell'Ufficio

Tributario della Repubblica di San Marino, restituita dal soggetto acquirente sammarinese, alla fattura deve essere allegato il documento di accompagnamento dei beni viaggianti, del quale permane l'obbligo di emissione nell'interscambio commerciale italo-sammarinese (rif. circolare 16 settembre 1996, n. 225/E, paragrafo 2.5);

2) eseguita notazione, a margine delle corrispondenti scritture effettuate nel registro delle vendite, dell'avvenuto ricevimento dell'esemplare della fattura vidimata di cui al precedente punto 1);

3) indicazione dell'operazione, per la sola parte fiscale, nell'elenco riepilogativo delle cessioni intracomunitarie di beni se effettua altre cessioni comunitarie (INTRA 1).

CESSIONI

Dell'Aversana 23

UTILIZZO PLAFOND

Per quanto concerne gli eventuali acquisti effettuati in sospensione d’imposta ai sensi dell’art. 8 1° comma lett. c e 2° comma del DPR 633/72 il controllo verterà:

sulla sussistenza dei presupposti sostanziali; sull’utilizzo entro i limiti consentiti; sulla correttezza degli adempimenti

formali.

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PLAFOND ART . 8 C. 2

PER LA FORMAZIONE:

Operazioni registrate nel periodo;

Prima della L.28/97 Esportazioni “fatte”;

PER L’UTILIZZO:

Momento di effettuazione dell’operazione (art. 6) e non la data di registrazione

(art. 19 decreto IVA 2 anni di tempo).

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ESPORTATORE ABITUALE OBBLIGHI DEL FORNITORE

Circolare n. 10/E del 16.3.05

• La sanzione che punisce con pena proporzionale all’imposta non addebitata il cedente o il prestatore che ometta di inviare, o invii con dati incompleti o inesatti, la comunicazione delle dichiarazioni d’intento ricevute non pare applicabile all’ipotesi in cui il non pare applicabile all’ipotesi in cui il contribuente, pur non avendo comunicato i dati della contribuente, pur non avendo comunicato i dati della dichiarazione d’intento, dichiarazione d’intento, non abbianon abbia, successivamente, , successivamente, effettuato forniture in sospensione d’Iva.

• Tuttavia, la violazione della disposizione, in quanto strumentale alla tutela dell’integrità nell’esercizio delle azioni di controllo, costituisce violazione formale sanzionata ai sensi dell’art. 11,comma 1 lettera a) del d.lgs 471/1997, che punisce la violazione con la sanzione amministrativa da € 258 € 2.065

Dell'Aversana 26

COMUNICAZIONE DELLE DICHIARAZIONI D’INTENTO

RAVVEDIMENTO Circolare n. 41/E del 26.9.05

In applicazione delle regole generali in materia di sanzioni, la violazione consistente nella omessa o errata comunicazione della dichiarazione d’intento può essere oggetto di ravvedimento di cui all’articolo 13 del D. lgs. 472/97 entro un anno dalla violazione commessa.

Dell'Aversana 27

DICHIARAZIONE D’INTENTO RETTIFICA IN DIMINUZIONE

Circolare n. 41/E del 26.9.05

Se, nel corso del tempo, l’esportatore abituale intende incrementare l’ammontare del plafond disponibile già dichiarato al proprio fornitore, egli deve inviare una nuova dichiarazione d’intento i cui dati devono essere comunicati dal cedente/prestatore entro i termini previsti dalla legge.

Le disposizioni che disciplinano gli adempimenti dell’esportatore abituale non prevedono l’invio della dichiarazione d’intento nell’ipotesi in cui l’esportatore intenda rettificare in diminuzione l’ammontare del plafond disponibile già comunicato, ovvero voglia revocare la dichiarazione già inviata.

Ne consegue che, in tale seconda ipotesi, in assenza di una nuova dichiarazione d’intento, il cedente/prestatore non è tenuto ad inviare all’Agenzia alcuna nuova comunicazione

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DETRAZIONE IVA SU SPLAFONAMETO

• L’Iva versata all’ufficio in seguito all’accertamento per indebito utilizzo plafond non può essere detratta se è decorso il termine biennale di decadenza stabilito dall’art. 19 comma 1 DPR 633/72.

Esempio: accertamento splafonamento 2005 il termine

per detrarre l’imposta accertata dall’ufficio scadeva il 30 settembre 2008 con la presentazione della dichiarazione relativa al 2007.

(Risposta interrogazione parlamentare sottosegretario mineconomia novembre 2007).

Superamento IVA in importazione: la regolarizzazione del contribuente

per la detrazione dell’imposta deve avvenire nei termini dell’art. 19 DPR 633/72 (Circolare 54/E del 2002).

Dell'Aversana 29

Consignment stock in ambito extra UE:

(Ris. n. 58 del 5/5/2005)

Agli effetti della costituzione del plafond assume rilevanza il

prelievo del bene e non l’uscita delle merci dal territorio della

Comunità (momento impositivo sospeso fino all’effetto traslativo che

coincide con il prelevamento - (art. 6 Dpr 633/72 max 1 anno).

La stesso trattamento per contratti stipulati in ambito comunitario

(annotazione su registro art. 50 comma 5 DL 331/93).

Dell'Aversana 30

Consignment stock in ambito extra UE:

(Ris. n. 58 del 5/5/2005)

- ADEMPIMENTI -

- Lista valorizzata, redatta su carta intestata dell’impresa “esportatrice” con l’indicazione dei beni inviati all’estero, da annotare in apposito registro IVA tenuto e conservato ai sensi dell’art. 39 del d.P.R. n. 633/1972; - Bolla doganale;

- All’atto del prelievo l’acquirente estero emette un documento attestante la merce prelevata;

- L’esportatore nazionale, in relazione ai beni prelevati, emette una fattura art. 8 DPR 633/72, richiamando la bolla doganale e gli estremi del contratto.

Dell'Aversana 31

BENI INVIATI FUORI DAL TERRITORIO DELLO STATO IN UN DEPOSITO PROPRIO

DIFFERENZA UE ED EXTRAUE (Ris. 58/E del 2005)

Non concorre alla formazione del plafond l’invio di beni in un deposito proprio situato in un paese terzo per la successiva rivendita, trattandosi in questo caso di cessione fuori campo IVA ai sensi dell’articolo 7 comma 2 del DPR 633/72 (manca l’onerosità) .

Analoga operazione in ambito comunitario invece concorre alla

formazione del plafond, per effetto della deroga prevista dall’art . 41 comma 2 lettera c DL 331/93 per effetto dell’ultimo comma dello stesso art. 41.

Assonime sostiene che tutte l’esportazioni definitive di merci (a prescindere del trasferimento della proprietà dovrebbero concorrere alla formazione del plafond (Circolare n. 24 del 2005)

Dell'Aversana 32

Consignmet stock - riflessi detrazione IVA all’importazione-

Risoluzione n. 346/E del 5 agosto 2008

L’acquirente italiano che stipula un contratto di consignment stock con società extra Ue, pur essendo al momento dell’importazione soltanto il detentore e non il proprietario del bene, deve versare l’Iva in dogana all’atto di ingresso della merce nel nostro Paese e può immediatamente detrarla dopo aver annotato la bolletta doganale nell’apposito registro.

Dell'Aversana 33

PLAFOND & VARIAZIONI

Circolare n. 8/D del 2003

VARIAZIONE IN DIMINUZIONE

Nell’anno: nessun problema;

Nell’anno successivo: non diminuiscono il plafond dell’anno ma quello precedente (rischio per totale utilizzo);

Anni precedenti (rischio splafonamento.)

Dell'Aversana 34

PLAFOND & VARIAZIONIVARIAZIONI IN AUMENTO:

1) Emesse nell’anno incrementono il plafond;

2) Emesse nell’anno successivo incrementono il plafond dell’operazione originaria (possibile utilizzarlo);

3) Emesse in anni successivi non incidono più sul plafond (ma utili per eventuali bilanciamenti di variazione di segno opposto).

Dell'Aversana 35

AUTOFATTURE

Es. Intermediazioni, Lavorazioni UE ecc..-

Dell'Aversana 36

Sentenza Corte di giustizia UEcaso “Ecotrade” 8 maggio 2008

Se il contribuente non ha limitazioni del diritto alla detrazione IVA, l’omessa autofattura comporta l’applicazione della sanzione ma non il recupero dell’IVA.

Dell'Aversana 37

Omessa autofatturaRISOLUZIONE N. 56/E del 06 marzo 2009

Qualora sia constatata una violazione del regime dell’inversione contabile che comporti, in quella sede, l’assolvimento del tributo da parte dei contribuenti, contestualmente all’accertamento del debito, deve essere riconosciuto il diritto alla detrazione della medesima imposta; pertanto, ferma restando l’applicazione della sanzione amministrativa, il contribuente non sarà tenuto a versare alcun ammontare a titolo di imposta all’Erario, qualora sia riconosciuta la spettanza integrale della detrazione.

Dell'Aversana 38

Depositi IVALUOGO FISICONO VIRTUALE

IMMISSIONE IN LIBERA PRATICA 1) Merce mai entrata oppure falsa annotazione e sottoscrizione circa la presa in carico sul registro, competenza Dogana per IVA in importazione; 2) Interposizione per una frode Iva interna competenza Entrate

CESSIONI ALL’INTERNO NO PLAFOND

Base imponibile per estrazione vedere bolla Imp. (no fattura estera)