UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI FOGGIA TRIBUTI, PAGHE E CONTRIBUTI L’IMPOSIZIONE E LE VARIE...

UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI FOGGIAFOGGIA

TRIBUTI, PAGHE E CONTRIBUTITRIBUTI, PAGHE E CONTRIBUTI

L’IMPOSIZIONE E LE VARIE L’IMPOSIZIONE E LE VARIE MODALITA’ DI TASSAZIONEMODALITA’ DI TASSAZIONE

Avv. Caterina MonopoliAvv. Caterina MonopoliDottore di Ricerca in “Diritto dell’Economia”Dottore di Ricerca in “Diritto dell’Economia”

Università degli Studi di FoggiaUniversità degli Studi di Foggia

17 giugno 201117 giugno 2011

Cosa è il reddito

Nozione aziendalistica di reddito

Il reddito :può essere definito come un flusso di ricchezza durante un periodo di tempo. Rappresenta in pratica il divenire di componenti economici attribuito ad un dato periodo di tempo.

Il reddito è quindi una variabile DINAMICA di flusso, in quanto legata ad un preciso orizzonte temporale senza il quale non avrebbe senso. Al reddito viene contrapposto il concetto di patrimonio che esprime in termini monetari la ricchezza in un dato istante: si usa dire pertanto che il reddito è flusso, mentre il patrimonio è stock.

ne segue che il reddito è un valore, non un bene, dunque è astratto, ed è indeterminato, non deriva cioè da una operazione di calcolo oggettiva. il reddito è il risultato della gestione non del solo processo di produzione (operazioni interne), ma anche di un insieme di operazioni di gestione esterna.

Il reddito è distinto dalla rendita che è una variabile di flusso finanziario legata a più di un periodo. La rendita è un'entrata costante ad intervalli di tempo regolari per un certo orizzonte temporale.

Una delle principali funzioni del Una delle principali funzioni del reddito è quella di costituire la base reddito è quella di costituire la base imponibile per le principali imposte imponibile per le principali imposte di ogni ordinamento fiscale. di ogni ordinamento fiscale.

Misurare l'arricchimento di un dato Misurare l'arricchimento di un dato soggetto rappresenta senza dubbio soggetto rappresenta senza dubbio il parametro più equo per il parametro più equo per commisurare il prelievo fiscale.commisurare il prelievo fiscale.

Principali caratteri del reddito: il reddito è una variazione

(mutabile);

il reddito deve poter essere individuato in un intervallo di tempo;

il reddito presuppone la presenza di un capitale.

Nella scienza economica sono state elaborate diverse teorie in ordine alla individuazione della tipologia del reddito da assumere a fondamento della ricostruzione della ricchezza individuale, soprattutto in relazione alla redistribuzione del reddito nazionale e dei fenomeni di aggiustamento della finanza pubblica.

1ª teoria del reddito come prodotto

Il reddito va ricondotto ad una fonte produttiva: l’incremento patrimoniale deve derivare da un’attività o da un atto di gestione di un cespite produttivo che siano idonei a produrre un risultato economico.

2ª teoria del reddito come entrata

Considera l’esistenza di un incremento patrimoniale, indipendentemente dalla connessione con una fonte produttiva .

L’entrata è reddito, purché entri effettivamente nella sfera patrimoniale del soggetto.

3ª teoria del reddito consumato

La determinazione del reddito avviene in ragione del consumo e delle spese effettuate dal soggetto, a prescindere dalla fonte reddituale.

Tale orientamento è marginale e teorico.

In ambito tributario

In passato venne accolta la teoria del “reddito prodotto”. Con la riforma del sistema tributario degli anni ’70, tali elaborazioni divennero inadeguate e, quindi, si è abbandonato qualsiasi riferimento alla nozione generale di reddito.

Attualmente si è accolta una impostazione convenzionale della nozione del reddito, lasciando al legislatore il compito di ricostruire la dimensione qualitativa delle fattispecie reddituali rilevanti ai fini dell’imposta sul reddito.

In verità, con l’attuale sistema della tipizzazione reddituale, sembra, in linea di massima, che si possa ricondurre il reddito alla teoria della sussistenza della fonte produttiva e, quindi, al nesso di causalità tra reddito e fonte produttiva dello stesso.

In effetti, però, tale nesso causale non sempre è così stretto (ad es. vincite e premi, indennità risarcitorie, borse di studio, ecc), anche se, comunque, è pur sempre ravvisabile il compimento di un atto a contenuto negoziale attraverso il quale un soggetto esplica un’azione economica.

In ragione del collegamento con una fonte produttiva, il reddito convenzionalmente definito dal legislatore tributario può essere distinto in due categorie principali:REDDITI DA ATTO eREDDITI DA ATTIVITA’

REDDITI DA ATTO:Consistono essenzialmente nei proventi generati dallo svolgimento di un atto di gestione di un patrimonio, immobiliare o finanziario.Si tratta, perlopiù, della messa a disposizione di altri, in un contesto di mercato, di un cespite produttivo dietro il pagamento di un compenso (es. locazione di immobile).Il reddito è individuato attraverso valutazioni e calcoli semplici.

REDDITI DA ATTIVITA’:Sono rappresentati da flussi incrementali di un patrimonio, riferibili ad attività economiche nelle quali si combinano, attraverso moduli variabili, il capitale ed il lavoro altrui sotto la direzione ed il coordinamento del titolare dell’attività.La determinazione del reddito è assai complessa dovendo tener conto di componenti attive e passive, attraverso tecniche contabili e meccanismi giuridici sofisticati.

I REDDITI DERIVANTI DA ATTIVITA’ ILLECITA

il legislatore fiscale ha sempre mostrato con indubbia chiarezza la sua indifferenza per la liceità o illiceità della fonte del reddito; in altri termini, la normativa tributaria accoglie il ''principio di neutralità fiscale'', secondo cui la provenienza del reddito non è elemento di qualificazione di esso e l'illiceità dell'attività da cui esso deriva è elemento estraneo alla fattispecie economica;

il citato d.P.R. n. 917 del 1986 indica categorie di redditi talmente vaste e di ampio respiro da comprendere anche i proventi di attività illecite, purché rappresentino una ''novella ricchezza'' e manifestino quella capacità economica a sostenere decurtazioni ai sensi dell'art. 53 della Costituzione.

In tali ipotesi il problema non è la liceità o meno della causa, bensì la configurabilità di una fattispecie impositiva secondo la casistica normativa adottata per le imposte dirette.

L’art. 14, 4° comma, L. 24 dicembre 1993, n. 537, infatti, ha stabilito la tassazione dei proventi da attività illecita, purché classificabili nell’ambito delle categorie reddituali di cui all’art. 6 Tuir; i criteri di determinazione della base imponibile sono quelli previsti dalla disciplina propria di ciascuna categoria di reddito.

Metodi di determinazione del reddito come base imponibile:

Ai fini dell’individuazione della base reddituale si fronteggiano due linee metodologiche distinte: quella che richiama il reddito effettivo e quella che richiama il reddito normale.

Il reddito effettivoIl reddito effettivo

Il concetto di reddito effettivo indica Il concetto di reddito effettivo indica un metodo analitico di determinazione un metodo analitico di determinazione del reddito, attraverso il quale si del reddito, attraverso il quale si verifica il saldo algebrico delle verifica il saldo algebrico delle componenti positive e, ove rilevanti, componenti positive e, ove rilevanti, negative, per arrivare alla fissazione di negative, per arrivare alla fissazione di un risultato economico finale un risultato economico finale dell’attività o dell’atto svolti in un dell’attività o dell’atto svolti in un determinato periodo.determinato periodo.

REDDITO EFFETTIVO REDDITO EFFETTIVO

La base imponibile è misurata La base imponibile è misurata mediante criteri analitici di mediante criteri analitici di individuazione delle singole individuazione delle singole componenti reddituali.componenti reddituali.

Reddito effettivoReddito effettivo

La metodologia del reddito effettivo è La metodologia del reddito effettivo è riconducibile al principio riconducibile al principio costituzionale di “costituzionale di “Capacità Capacità contributivacontributiva”, art. ”, art. 53 Cost., 53 Cost., correlandosi con l’obiettivo di correlandosi con l’obiettivo di evidenziare la ricchezza realmente evidenziare la ricchezza realmente prodotta dal contribuente in linea prodotta dal contribuente in linea con il requisito della capacità con il requisito della capacità contributiva. contributiva.

Reddito normaleReddito normale

Identifica un metodo di determinazione Identifica un metodo di determinazione dell’imponibile che si compone di criteri dell’imponibile che si compone di criteri comparativi:comparativi:

sulla base di indici statistico-empirici sulla base di indici statistico-empirici desunti dal confronto tra una pluralità di desunti dal confronto tra una pluralità di atti od attività posti in essere da atti od attività posti in essere da soggetti in condizioni analoghe viene soggetti in condizioni analoghe viene formulato un giudizio sul risultato formulato un giudizio sul risultato economico prodotto nel periodo economico prodotto nel periodo d’imposta.d’imposta.

Reddito normaleReddito normale

L’assunzione di una linea L’assunzione di una linea metodologica orientata verso una metodologica orientata verso una conformazione della base imponibile conformazione della base imponibile secondo criteri di “normalità” sta ad secondo criteri di “normalità” sta ad indicare la sussistenza di un indicare la sussistenza di un interesse generale ad identificare le interesse generale ad identificare le fattispecie impositive secondo criteri fattispecie impositive secondo criteri empirici tali da rendere agevolmente empirici tali da rendere agevolmente misurabile la prestazione tributaria. misurabile la prestazione tributaria.

Personalità e realità Personalità e realità del redditodel reddito

Altra questione ampiamente Altra questione ampiamente dibattuta è se il nostro sistema è dibattuta è se il nostro sistema è orientato prevalentemente verso orientato prevalentemente verso una nozione reale o personale di una nozione reale o personale di reddito.reddito.

Sinteticamente, partendo da un Sinteticamente, partendo da un punto di vista logico, se, come punto di vista logico, se, come detto,detto,

a)a) il reddito è concepibile solo come il reddito è concepibile solo come l’incremento (in un determinato l’incremento (in un determinato arco temporale prestabilito) del arco temporale prestabilito) del patrimonio;patrimonio;

b)b) il patrimonio è il complesso di il patrimonio è il complesso di situazioni giuridiche attive e situazioni giuridiche attive e passive riferibili ad un soggetto;passive riferibili ad un soggetto;

ne deriva che ne deriva che

l’imposizione reddituale per l’imposizione reddituale per essere davvero tale non può essere davvero tale non può prescindere dal riferimento al prescindere dal riferimento al soggetto.soggetto.

Ove così non sia, l’imposta assume Ove così non sia, l’imposta assume la diversa natura di un prelievo la diversa natura di un prelievo sull’attività o sul patrimonio.sull’attività o sul patrimonio.

Il “possesso” di Il “possesso” di redditoreddito

IlIl POSSESSOPOSSESSO: non va inteso in senso : non va inteso in senso civilistico (artt. 1140 e ss, c.c.), ma civilistico (artt. 1140 e ss, c.c.), ma assume rilievo solo con riferimento alla assume rilievo solo con riferimento alla fonte reddituale; fonte reddituale;

dunquedunqueesprime il complesso delle relazioni esprime il complesso delle relazioni giuridicamente qualificate vantate dal giuridicamente qualificate vantate dal soggetto passivo nei confronti della soggetto passivo nei confronti della fonte reddituale, desumibili dalle norme fonte reddituale, desumibili dalle norme relative alle categorie di redditorelative alle categorie di reddito..

Il Il POSSESSOPOSSESSO determina la tassabilità del determina la tassabilità del reddito; reddito;

occorre, quindi, esaminare, per ciascuna occorre, quindi, esaminare, per ciascuna categoria di reddito, l’accadimento che lo categoria di reddito, l’accadimento che lo rende tassabile;rende tassabile;

ne consegue una molteplicità delle nozioni ne consegue una molteplicità delle nozioni di “possesso” di reddito, quante se ne di “possesso” di reddito, quante se ne traggono dalla varietà dei fatti che rendono traggono dalla varietà dei fatti che rendono tassabili i redditi delle diverse categorie.tassabili i redditi delle diverse categorie.

Vi sono redditi tassabili al momento della Vi sono redditi tassabili al momento della percezione (percezione (principio di cassaprincipio di cassa), per i quali il ), per i quali il

POSSESSO = PERCEZIONEPOSSESSO = PERCEZIONEÈ il caso dei È il caso dei redditi di capitaleredditi di capitale, , di lavorodi lavoro, , diversidiversi..Nel caso di Nel caso di redditi fondiariredditi fondiari, invece, il , invece, il possesso va riferito all’immobilepossesso va riferito all’immobile..Nel Nel reddito d’impresareddito d’impresa, il reddito è un dato , il reddito è un dato contabile e, quindi, contabile e, quindi, non vi è possesso del non vi è possesso del reddito, ma dell’apparato produttivoreddito, ma dell’apparato produttivo..

LE MODALITA’ DI LE MODALITA’ DI TASSAZIONETASSAZIONE

Nel nostro ordinamento la Nel nostro ordinamento la tassazione può essere, a seconda tassazione può essere, a seconda dei casi,dei casi,

DIRETTA (imposte dirette)DIRETTA (imposte dirette)

odod

INDIRETTA (imposte indirette)INDIRETTA (imposte indirette)

Imposte diretteImposte dirette

Colpiscono la capacità contributiva del Colpiscono la capacità contributiva del soggetto e, quindi, il suo reddito ed il soggetto e, quindi, il suo reddito ed il suo patrimonio: suo patrimonio:

il patrimonio il patrimonio = ricchezza consistente = ricchezza consistente in un bene;in un bene;

il reddito il reddito = ricchezza prodotta con = ricchezza prodotta con un servizio od una prestazione. un servizio od una prestazione.

Le imposte dirette non si Le imposte dirette non si trasferisconotrasferiscono..

In Italia rientrano in In Italia rientrano in questa categoria:questa categoria: Imposta sul reddito delle persone Imposta sul reddito delle persone

fisiche (fisiche (IRPEFIRPEF) ) Imposta sul reddito delle società Imposta sul reddito delle società

((IRESIRES) ) Imposta regionale sulle attività Imposta regionale sulle attività

produttive (produttive (IRAPIRAP) ) Imposta Comunale sugli Immobili Imposta Comunale sugli Immobili

((ICIICI) )

Le imposte dirette hanno un Le imposte dirette hanno un maggior effetto ridistributivo del maggior effetto ridistributivo del reddito, assicurano una continuità reddito, assicurano una continuità del gettito e sono economiche da del gettito e sono economiche da riscuotere; tuttavia, esse stimolano riscuotere; tuttavia, esse stimolano l’evasione fiscale, sono rigide e il l’evasione fiscale, sono rigide e il contribuente le sente in modo contribuente le sente in modo marcato, soprattutto sul lato marcato, soprattutto sul lato psicologico.psicologico.

Sono quei tributi che non sono Sono quei tributi che non sono commisurati al reddito, ma commisurati al reddito, ma colpiscono la manifestazione colpiscono la manifestazione indiretta della capacità indiretta della capacità contributiva, ex art. 53 Cost.contributiva, ex art. 53 Cost.

La produzione ed il consumo sono La produzione ed il consumo sono manifestazioni non immediate della manifestazioni non immediate della capacità contributiva. Per evitare di capacità contributiva. Per evitare di penalizzare eccessivamente le penalizzare eccessivamente le fasce di popolazione più deboli, fasce di popolazione più deboli, vengono a volte adottate aliquote vengono a volte adottate aliquote diverse, più basse per i beni diverse, più basse per i beni necessari e più alte per i beni di necessari e più alte per i beni di lusso. lusso.

Imposte indiretteImposte indirette

Esse colpiscono la ricchezza nel Esse colpiscono la ricchezza nel momento in cui si manifesta in maniera momento in cui si manifesta in maniera indiretta, ossia quanto essa viene o indiretta, ossia quanto essa viene o consumataconsumata oppure oppure trasferitatrasferita. .

Difatti si parla di Difatti si parla di imposte sui consumi imposte sui consumi (es. IVA) o (es. IVA) o sui trasferimenti sui trasferimenti (imposta di (imposta di registro). Le imposte indirette si registro). Le imposte indirette si ""trasferisconotrasferiscono", passando da chi è ", passando da chi è tenuto a pagarle per legge verso altri tenuto a pagarle per legge verso altri soggetti.soggetti.

Imposte indirette Imposte indirette sono:sono: Imposta sul valore aggiunto (IVA)Imposta sul valore aggiunto (IVA) Imposta di registroImposta di registro Imposta sulle successioni Imposta sulle successioni Imposta sulle donazioniImposta sulle donazioni Imposta di bollo Imposta di bollo Contributo unificato per atti Contributo unificato per atti

giudiziarigiudiziari Tasse di concessione governativaTasse di concessione governativa

Imposta ipotecaria Imposta ipotecaria Imposta catastale Imposta catastale Imposta sugli intrattenimentiImposta sugli intrattenimenti Accise e contributi ambientaliAccise e contributi ambientali Dazi doganali Dazi doganali Imposta sulle pubblicità Imposta sulle pubblicità

Le imposte indirette sono Le imposte indirette sono elastiche, divisibili ed, essendo elastiche, divisibili ed, essendo incluse nel prezzo dei beni incluse nel prezzo dei beni acquistati, sono meno sentite dai acquistati, sono meno sentite dai contribuenti; contribuenti;

non assicurano una continuità del non assicurano una continuità del gettito fiscale.gettito fiscale.

LA TASSAZIONE LA TASSAZIONE ORDINARIAORDINARIA

La tassazione ordinaria: La tassazione ordinaria: l’IRPEFl’IRPEF

La tassazione ordinaria si realizza La tassazione ordinaria si realizza mediante l’IRPEF, che rappresenta il mediante l’IRPEF, che rappresenta il tributo di maggiore importanza del tributo di maggiore importanza del sistema tributario italiano, in quanto :sistema tributario italiano, in quanto :

incide significativamente sul gettito incide significativamente sul gettito erariale; erariale;

assolve una rilevante funzione assolve una rilevante funzione redistributiva e della sua redistributiva e della sua connotazione quale imposta connotazione quale imposta progressiva.progressiva.

L’IRPEF - generalitàL’IRPEF - generalitàE’ un’imposta: E’ un’imposta: Personale:Personale: nella determinazione del nella determinazione del presupposto e della base imponibile essa presupposto e della base imponibile essa risente dell’elemento soggettivo, in risente dell’elemento soggettivo, in quanto si tiene conto non soltanto del quanto si tiene conto non soltanto del reddito complessivo posseduto dal reddito complessivo posseduto dal singolo individuo-contribuente, ma anche singolo individuo-contribuente, ma anche dei bisogni e delle “spese vitali” suoi e dei bisogni e delle “spese vitali” suoi e del suo nucleo familiare (ad es., le spese del suo nucleo familiare (ad es., le spese mediche, le assicurazioni sulla vita, etc.).mediche, le assicurazioni sulla vita, etc.).

L’IRPEF - generalitàL’IRPEF - generalità

ProgressivaProgressiva:: la progressività si ottiene con un la progressività si ottiene con un incremento dell’aliquota di impostaincremento dell’aliquota di imposta più più che proporzionaleche proporzionale rispetto allo rispetto allo incremento del reddito imponibile. incremento del reddito imponibile. La progressività è per scaglioni di La progressività è per scaglioni di reddito: l’aumento dell’aliquota avviene reddito: l’aumento dell’aliquota avviene con riguardo ai singoli scaglioni, mentre con riguardo ai singoli scaglioni, mentre essa resta proporzionale all’interno dello essa resta proporzionale all’interno dello scaglione.scaglione.

L’IRPEF - generalitàL’IRPEF - generalità

L’imposta fu istituita con il DPR n.L’imposta fu istituita con il DPR n. 579/1973579/1973..Numerosi interventi legislativi si Numerosi interventi legislativi si sono sovrapposti fino alsono sovrapposti fino al TUIRTUIR, , approvato conapprovato con DPR 22 dicembre DPR 22 dicembre 1986 n. 9171986 n. 917..Subito dopo l’entrata in vigore del Subito dopo l’entrata in vigore del TUIR, vi furono già delle modifiche TUIR, vi furono già delle modifiche e continuano ad esserci.e continuano ad esserci.

L’IRPEF – il presupposto: L’IRPEF – il presupposto: profilo oggettivoprofilo oggettivo

Il presupposto, codificato nell’art. 1 Il presupposto, codificato nell’art. 1 TUIR, è rappresentato dalTUIR, è rappresentato dal

““possesso dei redditipossesso dei redditi””REDDITOREDDITO = ogni nuova ricchezza = ogni nuova ricchezza derivante da una fonte produttiva che derivante da una fonte produttiva che viene ad aggiungersi a quella viene ad aggiungersi a quella preesistente, con esclusione degli preesistente, con esclusione degli arricchimenti aventi una funzione arricchimenti aventi una funzione meramente risarcitoria o reintegrativa meramente risarcitoria o reintegrativa delle perdite patrimoniali.delle perdite patrimoniali.

L’IRPEF – l’art. 1L’IRPEF – l’art. 1

L’art. 1, TUIR 917/86L’art. 1, TUIR 917/86, prevede , prevede semplicemente che il semplicemente che il presupposto dell’imposta presupposto dell’imposta personale è: personale è:

««il possesso di redditi in denaro o il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nelle in natura rientranti nelle categorie indicate nell’art. 6categorie indicate nell’art. 6».».


Le categorie indicate nell’art. 6 sono:Le categorie indicate nell’art. 6 sono: Redditi fondiariRedditi fondiari Redditi di capitaleRedditi di capitale Redditi di lavoro dipendenteRedditi di lavoro dipendente Redditi di lavoro autonomoRedditi di lavoro autonomo Redditi d’impresaRedditi d’impresa Redditi diversi Redditi diversi


Il legislatore ha operato una tipizzazione Il legislatore ha operato una tipizzazione dei redditi prodotti, collegando la fonte dei redditi prodotti, collegando la fonte produttiva ed il reddito.produttiva ed il reddito.

Non è così, invece, per i redditi diversi, Non è così, invece, per i redditi diversi, che sono una categoria residuale in cui che sono una categoria residuale in cui confluiscono ipotesi reddituali non confluiscono ipotesi reddituali non riconducibili al “riconducibili al “reddito prodottoreddito prodotto”, bensì ”, bensì al “al “reddito entratareddito entrata” (es., plusvalenze ” (es., plusvalenze non speculative, vincite lotterie, ecc.).non speculative, vincite lotterie, ecc.).

L’IRPEF – il redditoL’IRPEF – il redditoAi fini della tassazione, il Ai fini della tassazione, il reddito può essere:reddito può essere:

monetario,monetario, reddito in denaroreddito in denarooo

non monetario, non monetario, reddito in naturareddito in naturaQuest’ultimo può essere costituito Quest’ultimo può essere costituito da beni o da servizi, da monetizzare da beni o da servizi, da monetizzare secondo il valore normale ricavato secondo il valore normale ricavato da listini, tariffari, mercuriali, ecc. da listini, tariffari, mercuriali, ecc.

L’IRPEF – il redditoL’IRPEF – il reddito

Come detto, il reddito assume rilievo in Come detto, il reddito assume rilievo in un determinato periodo di tempo, un determinato periodo di tempo, chiamato “chiamato “periodo d’impostaperiodo d’imposta”.”.Per le Per le persone fisiche persone fisiche = = anno solareanno solarePer quelle Per quelle giuridichegiuridiche = = esercizio solareesercizio solare a ciascun periodo d’imposta a ciascun periodo d’imposta corrisponde un’obbligazione tributaria corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma, con i relativi obblighi fiscali.autonoma, con i relativi obblighi fiscali.

In caso successione, il reddito In caso successione, il reddito assume rilievo per assume rilievo per gli eredigli eredi, i quali , i quali possono essere soggetti passivipossono essere soggetti passivi

sia in quanto subentrano nella sia in quanto subentrano nella posizione del posizione del de cuiusde cuius per i per i presupposti d’imposta da questi presupposti d’imposta da questi realizzati;realizzati;

sia per i redditi prodotti dal sia per i redditi prodotti dal de cuius,de cuius, e non ancora incassati, che verranno e non ancora incassati, che verranno tassati per cassa al momento della tassati per cassa al momento della percezione.percezione.

L’IRPEF – il reddito : L’IRPEF – il reddito :

L’eredità giacenteL’eredità giacente L’art. 187 Tuir dispone che se il chiamato L’art. 187 Tuir dispone che se il chiamato

all’eredità è una persona fisica o non è noto, all’eredità è una persona fisica o non è noto, i redditi del i redditi del de cuiusde cuius sono tassati sono tassati separatamente ed in via provvisoria con separatamente ed in via provvisoria con l’aliquota minima Irpef, salvo conguaglio l’aliquota minima Irpef, salvo conguaglio dopo l’accettazione dell’eredità, nell’ipotesi dopo l’accettazione dell’eredità, nell’ipotesi che la giacenza si protragga oltre il periodo che la giacenza si protragga oltre il periodo di imposta in corso all’apertura della di imposta in corso all’apertura della successione.successione.

Questa fattispecie configura una delle rare Questa fattispecie configura una delle rare ipotesi in cui un reddito è temporaneamente ipotesi in cui un reddito è temporaneamente privo di un soggetto di riferimento.privo di un soggetto di riferimento.

L’IRPEF – il reddito e l’art. 6L’IRPEF – il reddito e l’art. 6

Si ribadisce, in questo ambito, che il Si ribadisce, in questo ambito, che il legislatore, con L. n. 537/1993, ha legislatore, con L. n. 537/1993, ha stabilito che nelle categorie di stabilito che nelle categorie di reddito soggette ad imposta reddito soggette ad imposta ««devono intendersi ricompresi, se in devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti od attività qualificabili da fatti, atti od attività qualificabili come illecito civile, penale o come illecito civile, penale o amministrativo, se non già sottoposti amministrativo, se non già sottoposti a sequestro o confisca penalea sequestro o confisca penale».».

L’IRPEF – le fattispecie L’IRPEF – le fattispecie escluseescluse

Sono Sono escluseescluse dall’ambito di dall’ambito di applicazione del tributo le applicazione del tributo le fattispecie reddituali fattispecie reddituali tassativamente indicate dall’art. 3, tassativamente indicate dall’art. 3, comma 3, Tuir (comma 3, Tuir (redditi esenti, redditi esenti, redditi assoggettati a ritenuta alla redditi assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo di imposta sostitutiva, fonte a titolo di imposta sostitutiva, gli assegni familiarigli assegni familiari, etc.)., etc.).

L’IRPEF – i soggetti passivi: L’IRPEF – i soggetti passivi: la residenzala residenza

Per i Per i residentiresidenti è prevista è prevista l’imponibilità di tutti i redditi ovunque l’imponibilità di tutti i redditi ovunque prodotti prodotti – collegamento personale;– collegamento personale;

Per i Per i non residenti non residenti è prevista è prevista l’imponibilità dei soli redditi prodotti l’imponibilità dei soli redditi prodotti in Italia in Italia – collegamento reale.– collegamento reale.

Ai fini fiscali si prescinde dalla Ai fini fiscali si prescinde dalla cittadinanzacittadinanza..

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:la residenzala residenza

L’L’artart. . 22, , Tuir, stabilisce che ai fini Tuir, stabilisce che ai fini dell’Irpef, dell’Irpef, ««si considerano residenti si considerano residenti le persone che per la le persone che per la maggior partemaggior parte del periodo d’imposta sono iscritte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione nelle anagrafi della popolazione residente ed hanno nel territorio residente ed hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civileai sensi del codice civile».».


Quindi, Quindi, un soggetto si considera un soggetto si considera residenteresidente quando, alternativamente: quando, alternativamente:

1.1. sia iscritto nelle sia iscritto nelle anagrafianagrafi della popolazione della popolazione residente;residente;

2.2. abbia il abbia il domiciliodomicilio (sede principale delle (sede principale delle relazioni morali e materiali e degli affari di relazioni morali e materiali e degli affari di una persona fisica ai sensi dell’art. 43, una persona fisica ai sensi dell’art. 43, comma 1, c.c.) nel territorio dello Stato;comma 1, c.c.) nel territorio dello Stato;

3.3. abbia la abbia la residenza residenza (luogo di dimora (luogo di dimora abituale della persona ai sensi dell’art. 43, abituale della persona ai sensi dell’art. 43, comma 2, c.c.) nel territorio dello Statocomma 2, c.c.) nel territorio dello Stato..


Per identificare i redditi che possono Per identificare i redditi che possono considerarsi prodotti nel territorio dello considerarsi prodotti nel territorio dello Stato, il riferimento normativo è costituito Stato, il riferimento normativo è costituito dall’art. 23, Tuir, che indica criteri dall’art. 23, Tuir, che indica criteri eterogenei.eterogenei.

Pertanto, ai fini dell’applicazione dell’Irpef Pertanto, ai fini dell’applicazione dell’Irpef nei confronti dei non residenti, nei confronti dei non residenti, si si considerano prodotti nel territorio dello considerano prodotti nel territorio dello StatoStato::


1.1. i redditi fondiari;i redditi fondiari;

2.2. i redditi di capitale corrisposti dallo i redditi di capitale corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili territorio dello Stato o da stabili organizzazioni di soggetti non organizzazioni di soggetti non residenti, con esclusione degli residenti, con esclusione degli interessi e altri proventi derivanti da interessi e altri proventi derivanti da depositi e conti correnti bancari e depositi e conti correnti bancari e postali;postali;


3.3. i redditi derivanti da lavoro dipendente i redditi derivanti da lavoro dipendente prestato nello Stato, comprese talune prestato nello Stato, comprese talune fattispecie rientranti nei redditi assimilati fattispecie rientranti nei redditi assimilati al lavoro dipendente;al lavoro dipendente;

4.4. i redditi di lavoro autonomo derivanti da i redditi di lavoro autonomo derivanti da attività esercitate nel territorio dello attività esercitate nel territorio dello Stato;Stato;

5.5. i redditi di impresa derivanti da attività i redditi di impresa derivanti da attività esercitate nel territorio dello Stato esercitate nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni;mediante stabili organizzazioni;


6.6. redditi diversi derivanti da attività svolte o da redditi diversi derivanti da attività svolte o da beni esistenti nel territorio dello Stato, beni esistenti nel territorio dello Stato, nonché gran parte delle fattispecie di nonché gran parte delle fattispecie di cessioni a titolo oneroso di partecipazioni in cessioni a titolo oneroso di partecipazioni in società residenti;società residenti;

7.7. i redditi prodotti in forma associata da i redditi prodotti in forma associata da società di persone ed enti assimilati residenti società di persone ed enti assimilati residenti ovvero da società a responsabilità limitata ovvero da società a responsabilità limitata che beneficiano del regime di trasparenza , che beneficiano del regime di trasparenza , anche se imputabili a soci, associati o anche se imputabili a soci, associati o partecipanti non residenti.partecipanti non residenti.


Per esigenze antielusive l’art. 23, comma Per esigenze antielusive l’art. 23, comma 2, prevede delle deroghe tassative al 2, prevede delle deroghe tassative al principio di territorialità, attribuendo principio di territorialità, attribuendo rilievo esclusivo al luogo in cui risiede il rilievo esclusivo al luogo in cui risiede il soggetto che eroga il reddito. Sicché, soggetto che eroga il reddito. Sicché, si si considerano sempre prodotti in Italiaconsiderano sempre prodotti in Italia, se , se corrisposti da soggetti residenti, per corrisposti da soggetti residenti, per esempio: le pensioni, gli assegni ad esse esempio: le pensioni, gli assegni ad esse assimilati e le indennità di fine rapporto, assimilati e le indennità di fine rapporto, le fattispecie assimilate ai redditi di lavoro le fattispecie assimilate ai redditi di lavoro dipendente (salvo alcune eccezioni), etc.dipendente (salvo alcune eccezioni), etc.


Inoltre, vige la presunzione relativa Inoltre, vige la presunzione relativa che si considerano residenti i cittadini che si considerano residenti i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato (ad es. Principato di privilegiato (ad es. Principato di Monaco), ponendo a loro carico l’onere Monaco), ponendo a loro carico l’onere di provare che detto trasferimento non di provare che detto trasferimento non sia stato realizzato con l’unico fine di sia stato realizzato con l’unico fine di sottrarsi al più oneroso regime fiscale.sottrarsi al più oneroso regime fiscale.


La La residenza fiscaleresidenza fiscale è un “ è un “criterio di criterio di collegamentocollegamento” del contribuente ” del contribuente all’ordinamento fiscale all’ordinamento fiscale di natura di natura personalepersonale..

Per i “Per i “non residentinon residenti”, invece, il criterio di ”, invece, il criterio di collegamento è collegamento è di natura realedi natura reale dei dei singoli redditi con il territorio dello Stato; singoli redditi con il territorio dello Stato; quindi, determinati redditi sono quindi, determinati redditi sono qualificati come prodotti in Italia in base qualificati come prodotti in Italia in base ad una “norma localizzante”.ad una “norma localizzante”.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:i redditi della famigliai redditi della famiglia In sede di istituzione dell’Irpef, con il In sede di istituzione dell’Irpef, con il

Dpr n. 597/1973, era prevista Dpr n. 597/1973, era prevista l’imputazione al capo famiglia dei l’imputazione al capo famiglia dei redditi della moglie convivente e non redditi della moglie convivente e non legalmente separata, come anche dei legalmente separata, come anche dei figli minori e non emancipati.figli minori e non emancipati.

Tale sistema del cumulo dei redditi, Tale sistema del cumulo dei redditi, penalizzava la famiglia rispetto alle penalizzava la famiglia rispetto alle unioni di fatto, furono sollevati dubbi unioni di fatto, furono sollevati dubbi di costituzionalità in merito al rispetto di costituzionalità in merito al rispetto del principio di capacità contributiva.del principio di capacità contributiva.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:i redditi della famigliai redditi della famiglia

la Corte Costituzionale con la sentenza n. la Corte Costituzionale con la sentenza n. 179/1976 dichiarò l’illegittimità del cumulo 179/1976 dichiarò l’illegittimità del cumulo dei redditi per contrasto con il principio di dei redditi per contrasto con il principio di capacità contributiva, con quello di capacità contributiva, con quello di eguaglianza e con la tutela della famiglia eguaglianza e con la tutela della famiglia sancita dall’art. 31 Cost.sancita dall’art. 31 Cost.

La materia è stata nuovamente disciplinata La materia è stata nuovamente disciplinata con la L. n. 114/1977, prevedendo che con la L. n. 114/1977, prevedendo che l’imposta sul reddito si applichi l’imposta sul reddito si applichi separatamente in capo a ciascun membro separatamente in capo a ciascun membro della famiglia che produca reddito della famiglia che produca reddito imponibile.imponibile.


È stata, altresì, abolita la facoltà accordata È stata, altresì, abolita la facoltà accordata ai coniugi non legalmente ed ai coniugi non legalmente ed effettivamente separati di presentare la effettivamente separati di presentare la dichiarazione dei redditi su un unico dichiarazione dei redditi su un unico modello (c.d. “modello (c.d. “dichiarazione congiuntadichiarazione congiunta””).).

Nell’attuale disciplina ciascun componente Nell’attuale disciplina ciascun componente della famiglia rappresenta un della famiglia rappresenta un autonomoautonomo soggetto passivosoggetto passivo, mentre , mentre la famiglia non è la famiglia non è dotata di una propria soggettività tributariadotata di una propria soggettività tributaria. .


Del resto, neppure sotto il vigore della Del resto, neppure sotto il vigore della precedente normativa, che prevedeva il precedente normativa, che prevedeva il cumulo dei redditi familiari, si era cumulo dei redditi familiari, si era considerata la famiglia come soggetto a sé considerata la famiglia come soggetto a sé stante, ma ci si era limitati ad imputare ad stante, ma ci si era limitati ad imputare ad una sola persona fisica, il marito, i redditi una sola persona fisica, il marito, i redditi altrui.altrui.

L’art. 4 Tuir indica i criteri di imputazione L’art. 4 Tuir indica i criteri di imputazione dei redditi derivanti dai beni che formano dei redditi derivanti dai beni che formano oggetto di rapporti comuni tra i coniugi oggetto di rapporti comuni tra i coniugi (comunione legale, fondo patrimoniale, (comunione legale, fondo patrimoniale, usufrutto legale).usufrutto legale).


È previsto, infatti, che:È previsto, infatti, che:

1.1. che i redditi dei beni oggetto della che i redditi dei beni oggetto della comunione legale di cui agli artt. 117 comunione legale di cui agli artt. 117 ss. c.c. siano imputati a ciascun ss. c.c. siano imputati a ciascun coniuge per metà del loro ammontare o coniuge per metà del loro ammontare o per la diversa quota stabilita nelle per la diversa quota stabilita nelle eventuali convenzioni modificative ad eventuali convenzioni modificative ad eccezione dei proventi derivanti eccezione dei proventi derivanti dall’attività specifica di ciascuno di dall’attività specifica di ciascuno di essi;essi;


2.2. che anche i redditi dei beni che anche i redditi dei beni appartenenti al fondo patrimoniale di appartenenti al fondo patrimoniale di cui agli artt. 167 ss. c.c. siano imputati cui agli artt. 167 ss. c.c. siano imputati per metà del loro ammontare netto a per metà del loro ammontare netto a ciascun coniuge;ciascun coniuge;

3.3. che anche i beni dei figli minori che anche i beni dei figli minori soggetti all’usufrutto legale dei genitori soggetti all’usufrutto legale dei genitori siano imputati per metà del loro siano imputati per metà del loro ammontare netto a ciascun genitore.ammontare netto a ciascun genitore.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di personele società commerciali di persone

Le società di persone sono di Le società di persone sono di tre tipi:tre tipi:

1.1. società semplici;società semplici;

2.2. in nome collettivo (s.n.c.)in nome collettivo (s.n.c.)

3.3. in accomandita semplice in accomandita semplice (s.a.s.)(s.a.s.)

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone

I caratteri delle società di persone sono:I caratteri delle società di persone sono:

a)a) La responsabilità illimitata e solidale dei La responsabilità illimitata e solidale dei soci (ad eccezione dei soci soci (ad eccezione dei soci accomandanti);accomandanti);

b)b) il potere di amministrare la società è il potere di amministrare la società è prerogativa del socio;prerogativa del socio;

c)c) lo lo statusstatus di socio non è trasferibile di socio non è trasferibile senza il consenso degli altri soci.senza il consenso degli altri soci.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone Ai sensi dell’art. 5, comma 1, Tuir, i Ai sensi dell’art. 5, comma 1, Tuir, i

redditi delle società semplici, in nome redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato residenti nel territorio dello Stato concorrono alla formazione del reddito concorrono alla formazione del reddito complessivo dei soci, complessivo dei soci, indipendentemente dalla effettiva indipendentemente dalla effettiva percezione, in qualità di reddito di percezione, in qualità di reddito di impresa e proporzionalmente alla impresa e proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili.quota di partecipazione agli utili.


È chiaro che, utilizzando la formula È chiaro che, utilizzando la formula ““indipendentemente dalla effettiva indipendentemente dalla effettiva percezionepercezione”, il legislatore si è ”, il legislatore si è preoccupato di evitare il rischio di preoccupato di evitare il rischio di prolungati differimenti nella prolungati differimenti nella distribuzione degli utili.distribuzione degli utili.

Le società di persone non sono Le società di persone non sono soggetti passivi dell’imposta sul soggetti passivi dell’imposta sul reddito.reddito.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone I redditi delle società di persone sono I redditi delle società di persone sono

imputati ai soci, a prescindere dalla imputati ai soci, a prescindere dalla distribuzione, in applicazione del distribuzione, in applicazione del principio di trasparenzaprincipio di trasparenza, , in in relazione alle rispettive quote di relazione alle rispettive quote di partecipazione risultanti alla fine partecipazione risultanti alla fine dell’esercizio.dell’esercizio.

Tale principio Tale principio si può applicare anche può applicare anche in ambito IRES, per le società di in ambito IRES, per le società di capitali che optano per questo regime.capitali che optano per questo regime.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone PRINCIPIO DI TRASPARENZAPRINCIPIO DI TRASPARENZA::

È una metafora per intendere che i È una metafora per intendere che i redditi della società sono trattati redditi della società sono trattati fiscalmente come se la società fosse uno fiscalmente come se la società fosse uno schermo trasparente e non fosse un schermo trasparente e non fosse un soggetto autonomo.soggetto autonomo.Dunque, Dunque, i redditi della società sono i redditi della società sono qualificati come redditi dei sociqualificati come redditi dei soci;;I I redditi dei sociredditi dei soci non non sono qualificatisono qualificati comecome redditi di capitale, ma redditi di capitale, ma redditi da redditi da partecipazione.partecipazione.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone In base al principio di trasparenza, alla In base al principio di trasparenza, alla

società fanno capo obblighi formali, società fanno capo obblighi formali, funzionali all’applicazione dell’imposta funzionali all’applicazione dell’imposta personale dovuta dal socio (tenuta della personale dovuta dal socio (tenuta della contabilità, presentazione della contabilità, presentazione della dichiarazione).dichiarazione).

Non essendovi tassazione del reddito in Non essendovi tassazione del reddito in capo alla società, ma solo in capo al capo alla società, ma solo in capo al socio, si evitano problemi di doppia socio, si evitano problemi di doppia tassazione.tassazione.


Il principio di trasparenza trova Il principio di trasparenza trova applicazione anche per forme di applicazione anche per forme di aggregazione pluripersonale diverse aggregazione pluripersonale diverse dalle società di persone quali: dalle società di persone quali:

1.1. società di armamentosocietà di armamento, che sono , che sono equiparate alle società in nome equiparate alle società in nome collettivo o alle società in collettivo o alle società in accomandita semplice a seconda che accomandita semplice a seconda che siano state costituite all’unanimità o siano state costituite all’unanimità o a maggioranza;a maggioranza;


2.2. società di fattosocietà di fatto, che sono equiparate , che sono equiparate alle società in nome collettivo o alle alle società in nome collettivo o alle società semplici a seconda che abbiano società semplici a seconda che abbiano o meno per oggetto l’esercizio di attività o meno per oggetto l’esercizio di attività commerciali;commerciali;

3.3. associazioni professionali senza associazioni professionali senza personalità giuridicapersonalità giuridica, che sono , che sono equiparate alle società semplici e che equiparate alle società semplici e che sono produttive per i soci di redditi di sono produttive per i soci di redditi di lavoro autonomo.lavoro autonomo.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società commerciali di le società commerciali di personepersone I redditi delle società di persone e degli I redditi delle società di persone e degli

altri organismi equiparati sono disciplinati altri organismi equiparati sono disciplinati sotto l’etichetta di “sotto l’etichetta di “redditi prodotti in redditi prodotti in forma associataforma associata”.”.

Per tali redditi, vigendo il principio di Per tali redditi, vigendo il principio di trasparenza, la disciplina è la seguente:trasparenza, la disciplina è la seguente:

a)a) La società non è soggetto passivo La società non è soggetto passivo d’impostad’imposta; l’imposta colpisce direttamente ; l’imposta colpisce direttamente il socio, indipendentemente dalla il socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla quota percezione, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili;di partecipazione agli utili;


b)b) Il reddito è imputato al socio nello Il reddito è imputato al socio nello stesso periodo d’impostastesso periodo d’imposta in cui è in cui è prodotto dalla società;prodotto dalla società;

c)c) I redditi prodotti dalle società I redditi prodotti dalle società commerciali di persone commerciali di persone sono redditi di sono redditi di impresaimpresa; come redditi imputati ; come redditi imputati ai sociai soci sono redditi di partecipazionesono redditi di partecipazione. . Se il socio Se il socio è una società commerciale o un è una società commerciale o un imprenditore individuale, anche il imprenditore individuale, anche il reddito del socio è reddito d’impresareddito del socio è reddito d’impresa..


d)d) le le perditeperdite della società sono della società sono ripartite ripartite tra i socitra i soci alla stessa maniera degli alla stessa maniera degli utili; se l’ammontare delle perdite utili; se l’ammontare delle perdite supera i redditi dell’anno, la differenza supera i redditi dell’anno, la differenza può essere detratta negli anni può essere detratta negli anni successivi, non oltre il quinto;successivi, non oltre il quinto;

e)e) le le ritenute ritenute operate sui redditi della operate sui redditi della società sono società sono scomputate dall’imposta scomputate dall’imposta dovuta dai soci.dovuta dai soci.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società semplicile società semplici

Il principio di trasparenza vale anche per le Il principio di trasparenza vale anche per le società semplici, che differiscono dalle altre società semplici, che differiscono dalle altre società di persone perché non hanno società di persone perché non hanno oggetto commerciale.oggetto commerciale.

Le società semplici:Le società semplici: non producono reddito d’impresanon producono reddito d’impresa, , ma ma

singoli redditi che devono essere singoli redditi che devono essere determinati secondo le regole proprie di determinati secondo le regole proprie di ciascuna categoria (redditi fondiari, lavoro ciascuna categoria (redditi fondiari, lavoro autonomo, di capitale e diversi);autonomo, di capitale e diversi);

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le società semplicile società semplici Per le società semplici, le Per le società semplici, le perditeperdite

derivanti dal derivanti dal lavoro autonomolavoro autonomo sono sono imputate ai sociimputate ai soci e possono essere e possono essere compensate con gli altri redditi che compensate con gli altri redditi che concorrono a formare il reddito concorrono a formare il reddito complessivo (non oltre il quinto anno);complessivo (non oltre il quinto anno);

TaluniTaluni costi delle società semplicicosti delle società semplici sono imputabili ai soci come “sono imputabili ai soci come “oneri oneri deducibilideducibili” dal reddito o come ” dal reddito o come oneri oneri “detraibili” dall’imposta“detraibili” dall’imposta..

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le associazioni professionalile associazioni professionali

I professionisti possono svolgere la I professionisti possono svolgere la propria attività oltre che in forma propria attività oltre che in forma individuale, anche sotto forma di individuale, anche sotto forma di società (nel qual caso il regime fiscale società (nel qual caso il regime fiscale è quello previsto per il tipo sociale è quello previsto per il tipo sociale adottato) oppure di associazione.adottato) oppure di associazione.

Le associazioni professionali sono Le associazioni professionali sono fiscalmente equiparate alle società fiscalmente equiparate alle società semplici e vale anche per esse il semplici e vale anche per esse il principio della trasparenza.principio della trasparenza.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le associazioni professionalile associazioni professionali

I redditi delle associazioni, in quanto I redditi delle associazioni, in quanto redditi da lavoro autonomo, sono tassati redditi da lavoro autonomo, sono tassati secondo il principio di cassa; quindi sono secondo il principio di cassa; quindi sono rilevanti quando sono percepiti rilevanti quando sono percepiti dall’associazione, ma sono imputati ai soci dall’associazione, ma sono imputati ai soci indipendentemente dalla distribuzione.indipendentemente dalla distribuzione.

I compensi percepiti dall’associazione sono I compensi percepiti dall’associazione sono soggetti a ritenuta d’acconto; le ritenute soggetti a ritenuta d’acconto; le ritenute sono attribuite agli associati in proporzione sono attribuite agli associati in proporzione alla distribuzione degli utili.alla distribuzione degli utili.

L’IRPEF – i soggetti passivi:L’IRPEF – i soggetti passivi:le imprese familiarile imprese familiari

Nel caso Nel caso dell’impresa familiaredell’impresa familiare - la - la cui nozione corrisponde a quella cui nozione corrisponde a quella civilistica, per espresso rinvio all’art. civilistica, per espresso rinvio all’art. 230 230 bis bis c.c. operato dall’art. 5, c.c. operato dall’art. 5, comma 4, Tuir.comma 4, Tuir.

la norma fiscale non attribuisce rilievo la norma fiscale non attribuisce rilievo al carattere pluripersonale al carattere pluripersonale dell’impresa familiare, considerandola dell’impresa familiare, considerandola alla stregua di alla stregua di un’impresa individualeun’impresa individuale..


L’attività svolta, infatti, viene imputata ad L’attività svolta, infatti, viene imputata ad un solo soggetto che viene considerato un solo soggetto che viene considerato come il titolare dell’impresa, mentre i come il titolare dell’impresa, mentre i familiari sono qualificati come collaboratori.familiari sono qualificati come collaboratori.

Ai fini fiscali è tuttavia prevista Ai fini fiscali è tuttavia prevista l’imputazione l’imputazione pro quotapro quota del reddito del reddito prodotto dall’impresa familiare ai prodotto dall’impresa familiare ai collaboratori che partecipino agli utili in collaboratori che partecipino agli utili in una misura che non può eccedere il 49% una misura che non può eccedere il 49% del reddito di impresa dichiarato del reddito di impresa dichiarato dall’imprenditore e a condizione che: dall’imprenditore e a condizione che:


1.1. i familiari partecipanti all’impresa i familiari partecipanti all’impresa risultino nominativamente, con risultino nominativamente, con l’indicazione del rapporto di parentela l’indicazione del rapporto di parentela o di affinità con l’imprenditore, da o di affinità con l’imprenditore, da atto pubblico o da scrittura privata atto pubblico o da scrittura privata autenticata, anteriore all’inizio del autenticata, anteriore all’inizio del periodo di imposta, recante la periodo di imposta, recante la sottoscrizione dell’imprenditore e dei sottoscrizione dell’imprenditore e dei familiari partecipanti;familiari partecipanti;


2.2. la partecipazione agli utili sia limitata ai la partecipazione agli utili sia limitata ai soli soggetti che operano in via soli soggetti che operano in via prevalente e continuativa nella impresa; prevalente e continuativa nella impresa;

3.3. la dichiarazione dei redditi la dichiarazione dei redditi dell’imprenditore specifichi la dell’imprenditore specifichi la indicazione delle quote di partecipazione indicazione delle quote di partecipazione agli utili dei familiari e l’attestazione che agli utili dei familiari e l’attestazione che queste ultime sono proporzionate alla queste ultime sono proporzionate alla quantità e qualità di lavoro quantità e qualità di lavoro effettivamente prestato nell’impresa;effettivamente prestato nell’impresa;


4.4. ciascun collaboratore attesti nella propria ciascun collaboratore attesti nella propria dichiarazione dei redditi di aver prestato la dichiarazione dei redditi di aver prestato la propria attività di lavoro nell’impresa in propria attività di lavoro nell’impresa in modo continuativo e prevalente.modo continuativo e prevalente.

Il reddito del titolare è reddito d’impresa; Il reddito del titolare è reddito d’impresa; quello dei collaboratori è assimilato al quello dei collaboratori è assimilato al reddito di lavoro dipendente.reddito di lavoro dipendente.

I collaboratori non partecipano alle perdite.I collaboratori non partecipano alle perdite. Sono riferite anche ai collaboratori le Sono riferite anche ai collaboratori le

ritenute d’acconto operate sui redditi ritenute d’acconto operate sui redditi percepiti dall’imprenditore.percepiti dall’imprenditore.

L’IRPEF – i soggetti passiviL’IRPEF – i soggetti passivi

Restano Restano esclusiesclusi dall’applicazione del dall’applicazione del tributo tutti gli altri tributo tutti gli altri soggetti di dirittosoggetti di diritto (persone giuridiche, enti collettivi (persone giuridiche, enti collettivi diversi dalle persone giuridiche – diversi dalle persone giuridiche – comprese le società di persone e le comprese le società di persone e le associazioni associazioni che non abbiano nello che non abbiano nello Stato la sede legale o amministrativa, Stato la sede legale o amministrativa, né l’oggetto principale dell’attivitàné l’oggetto principale dell’attività – e – e gli enti pubblici), gli enti pubblici), che sono soggetti ad che sono soggetti ad Ires.Ires.

L’IRPEF – determinazione L’IRPEF – determinazione dell’imponibile e dell’impostadell’imponibile e dell’imposta

La La base imponibilebase imponibile (lorda) è costituita: (lorda) è costituita:

per i per i soggetti passivi residentisoggetti passivi residenti

dal complesso di dal complesso di redditi ovunque redditi ovunque prodottiprodotti

per i per i non residentinon residenti

dai soli dai soli redditi prodotti in Italiaredditi prodotti in Italia


reddito complessivoreddito complessivo

si deducono gli si deducono gli onerioneri

Dunque,Dunque,

Reddito complessivoReddito complessivo – –

Oneri deducibiliOneri deducibili = =

Base imponibile nettaBase imponibile netta


Base imponibile nettaBase imponibile netta

si applicano le si applicano le aliquote progressive aliquote progressive per scaglioniper scaglioni

Misura dell’imposta lordaMisura dell’imposta lorda


Fasi del calcolo dell’imposta lorda:Fasi del calcolo dell’imposta lorda:a)a) Individuazione e determinazione dei singoli Individuazione e determinazione dei singoli

redditi, secondo le norme di ciascuna redditi, secondo le norme di ciascuna categoria;categoria;

b)b) Calcolo del “Calcolo del “reddito complessivoreddito complessivo”, ”, mediante somma algebrica dei redditi e mediante somma algebrica dei redditi e delle perdite del periodo, con eventuale delle perdite del periodo, con eventuale sottrazione di perdite di periodi precedenti, sottrazione di perdite di periodi precedenti, ex ex art. 8art. 8 Tuir (le perdite realizzate nei primi Tuir (le perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta possono essere tre periodi d’imposta possono essere riportate a nuovo senza limiti di tempo);riportate a nuovo senza limiti di tempo);


c)c) Calcolo del “Calcolo del “reddito imponibilereddito imponibile” ” mediante deduzione degli oneri mediante deduzione degli oneri dal reddito complessivo;dal reddito complessivo;

d)d) Calcolo Calcolo dell’imposta lordadell’imposta lorda mediante applicazione delle mediante applicazione delle aliquote al reddito imponibile;aliquote al reddito imponibile;


Sono esclusi dal computo i Sono esclusi dal computo i compensi per il lavoro prestato o compensi per il lavoro prestato o l’opera svolta dall’imprenditore, l’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli minori, dal coniuge, dai figli minori, nonché dai familiari partecipanti nonché dai familiari partecipanti all’impresa non ammessi in all’impresa non ammessi in deduzione.deduzione.


Quanto allo scomputo delle perdite di Quanto allo scomputo delle perdite di impresa e di quelle derivanti dalla impresa e di quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome partecipazione in società in nome collettivo ed in accomandita semplice è collettivo ed in accomandita semplice è consentita la consentita la deduzione di tipo deduzione di tipo verticaleverticale, vale a dire solo con i redditi , vale a dire solo con i redditi della medesima natura nell’esercizio di della medesima natura nell’esercizio di competenza oppure, in caso di competenza oppure, in caso di incapienza, è ammesso il riporto della incapienza, è ammesso il riporto della perdita nei periodi successivi, ma non perdita nei periodi successivi, ma non oltre il quinto.oltre il quinto.


Va ricordato che, i redditi delle Va ricordato che, i redditi delle categorie elencatecategorie elencate nell’art. 6nell’art. 6 sono sono imputati al periodo di imposta imputati al periodo di imposta secondo i seguenti criteri:secondo i seguenti criteri:

1.1. criterio della cassacriterio della cassa, che si basa , che si basa sulla percezione del reddito, per i sulla percezione del reddito, per i redditi di capitale, di lavoro e redditi di capitale, di lavoro e diversi;diversi;


2.2. criterio della competenzacriterio della competenza,, che fa che fa riferimento al momento di riferimento al momento di maturazione maturazione dei diritti verso i clienti e degli obblighi dei diritti verso i clienti e degli obblighi verso i fornitori, per i redditi di impresa verso i fornitori, per i redditi di impresa salvo alcune eccezioni per le quali vale il salvo alcune eccezioni per le quali vale il criterio della cassa;criterio della cassa;

3.3. in base alin base al periodo di possessoperiodo di possesso della della fonte reddituale (per immobili e terreni) fonte reddituale (per immobili e terreni) e indipendentemente dalla percezione e indipendentemente dalla percezione della ricchezza per i redditi fondiari.della ricchezza per i redditi fondiari.


La valorizzazione del carattere La valorizzazione del carattere personale dell’IRPEF è demandata personale dell’IRPEF è demandata a due istituti: a due istituti:

gligli oneri deducibilioneri deducibili lele detrazioni di impostadetrazioni di imposta..


oneri deducibilioneri deducibilirappresentano le spese rappresentano le spese sostenute dal contribuente sostenute dal contribuente per far fronte a particolari per far fronte a particolari doveri e obblighi che doveri e obblighi che attengono alla sua sfera attengono alla sua sfera personale o familiare e che, personale o familiare e che, esulando dall’esercizio delle esulando dall’esercizio delle attività o dal compimento di attività o dal compimento di atti che rappresentano la atti che rappresentano la fonte dei redditi delle fonte dei redditi delle categorie indicate nell’art. categorie indicate nell’art. 6 del Tuir, non possono 6 del Tuir, non possono essere considerati costi di essere considerati costi di produzione dei redditi produzione dei redditi stessi.stessi.

detrazioni di impostadetrazioni di impostasi deducono dall’imposta si deducono dall’imposta lorda e si distinguono in:lorda e si distinguono in:

1. Detrazioni per carichi di 1. Detrazioni per carichi di famiglia;famiglia;

2. Detrazioni per lavoratori 2. Detrazioni per lavoratori dipendenti e pensionati;dipendenti e pensionati;

3. Detrazioni per oneri ex art. 3. Detrazioni per oneri ex art. 15 Tuir, deducibili 15 Tuir, deducibili dall’imposta lorda nella dall’imposta lorda nella misura massima del 19% misura massima del 19% (intersessi per mutui; spese (intersessi per mutui; spese sanitarie, funebri, di sanitarie, funebri, di istruzione, veterinarie, per istruzione, veterinarie, per badanti, per ristrutturazioni badanti, per ristrutturazioni di beni storici, ecc.) – ex di beni storici, ecc.) – ex oneri ded.oneri ded.


oneri deducibilioneri deducibiliL’art. 10 del Tuir indica gli L’art. 10 del Tuir indica gli oneri deducibili tra i quali oneri deducibili tra i quali rientrano, ad esempio: le rientrano, ad esempio: le spese mediche e quelle di spese mediche e quelle di assistenza necessarie nei assistenza necessarie nei casi di grave e permanente casi di grave e permanente invalidità o menomazione, gli invalidità o menomazione, gli assegni periodici di assegni periodici di mantenimento del coniuge mantenimento del coniuge determinati sulla base di un determinati sulla base di un provvedimento dell’autorità provvedimento dell’autorità giudiziaria, con esclusione giudiziaria, con esclusione della parte destinata al della parte destinata al mantenimento dei figli mantenimento dei figli minori, che rileva ai fini delle minori, che rileva ai fini delle detrazioni per carichi di detrazioni per carichi di famiglia, etc.). famiglia, etc.).

detrazioni di impostadetrazioni di impostaL’art. 12 del Tuir prevede L’art. 12 del Tuir prevede detrazioni per il coniuge non detrazioni per il coniuge non separato in misura separato in misura decrescente al crescere del decrescente al crescere del reddito, per figli e familiari a reddito, per figli e familiari a carico, a condizione che il carico, a condizione che il coniuge o i figli non siano coniuge o i figli non siano titolari di un reddito titolari di un reddito complessivo (inclusi i redditi complessivo (inclusi i redditi esenti ovvero soggetti a esenti ovvero soggetti a ritenuta a titolo di imposta) ritenuta a titolo di imposta) superiore a € 2.840,51 al superiore a € 2.840,51 al lordo degli oneri deducibili. lordo degli oneri deducibili. Le detrazioni per i figli sono Le detrazioni per i figli sono attribuite ad entrambi i attribuite ad entrambi i genitori nella misura del genitori nella misura del 50%. 50%.


La diversità del meccanismo determina La diversità del meccanismo determina una differente incidenza del beneficio a una differente incidenza del beneficio a favore del contribuente: mentre le favore del contribuente: mentre le detrazioni di impostadetrazioni di imposta, detratte , detratte direttamente dall’imposta lorda, direttamente dall’imposta lorda, attribuiscono lo stesso beneficio a tutti i attribuiscono lo stesso beneficio a tutti i contribuenti, gli contribuenti, gli oneri deducibilioneri deducibili arrecano un vantaggio maggiore ai arrecano un vantaggio maggiore ai possessori di redditi più elevati, in quanto possessori di redditi più elevati, in quanto riducendo la base imponibile, consentono riducendo la base imponibile, consentono l’applicazione di aliquote più basse.l’applicazione di aliquote più basse.


La scelta tra le due tipologie di La scelta tra le due tipologie di benefici rientra nella benefici rientra nella discrezionalità del legislatore ed è discrezionalità del legislatore ed è funzione degli obiettivi di politica funzione degli obiettivi di politica economica di volta in volta economica di volta in volta perseguiti.perseguiti.


Sottratte le detrazioni suddette Sottratte le detrazioni suddette dall’imposta lorda si ottiene dall’imposta lorda si ottiene l’imposta nettal’imposta netta dalla quale, ai dalla quale, ai sensi dell’art. 19, dovranno sensi dell’art. 19, dovranno essere scomputati essere scomputati i crediti di i crediti di impostaimposta, le , le ritenute alla fonte a ritenute alla fonte a titolo di accontotitolo di acconto e i e i versamenti in versamenti in accontoacconto effettuati dal effettuati dal contribuente (art. 22 Tuir).contribuente (art. 22 Tuir).


Al termine di quest’ultima Al termine di quest’ultima operazione si ottiene operazione si ottiene l’ammontare l’ammontare dell’imposta da versare a dell’imposta da versare a conguaglio o il credito maturato in conguaglio o il credito maturato in capo al contribuentecapo al contribuente, il quale potrà , il quale potrà chiederne il chiederne il rimborsorimborso o decidere di o decidere di riportarlo a nuovoriportarlo a nuovo, per scomputarlo , per scomputarlo dai debiti di imposta dei periodi dai debiti di imposta dei periodi successivi.successivi.


I crediti di imposta che rilevano nella I crediti di imposta che rilevano nella attuale disciplina dell’Irpef sono attuale disciplina dell’Irpef sono quelli derivanti dal pagamento di quelli derivanti dal pagamento di imposte sul reddito all’estero di cui imposte sul reddito all’estero di cui all’art. 165 Tuir e quelli disciplinati all’art. 165 Tuir e quelli disciplinati da leggi speciali a fini agevolativi, da leggi speciali a fini agevolativi, non essendo più previsto il credito di non essendo più previsto il credito di imposta sui dividendi societari, a imposta sui dividendi societari, a seguito della riforma dell’Ires.seguito della riforma dell’Ires.

LA TASSAZIONE LA TASSAZIONE SEPARATASEPARATA


La tassazione separata dei redditi.La tassazione separata dei redditi.È un regime impositivo peculiare e di favore È un regime impositivo peculiare e di favore volto ad attenuare gli effetti della tassazione volto ad attenuare gli effetti della tassazione progressiva; è previsto per i redditi progressiva; è previsto per i redditi caratterizzati dalla formazione pluriennale. caratterizzati dalla formazione pluriennale.

Il regime della tassazione separata è Il regime della tassazione separata è opzionale; vi sono casi, infatti, in cui opzionale; vi sono casi, infatti, in cui potrebbe risultare più vantaggioso optare potrebbe risultare più vantaggioso optare per il regime ordinario facendone richiesta per il regime ordinario facendone richiesta nella dichiarazione dei redditi.nella dichiarazione dei redditi.


Il legislatore ha provveduto ad Il legislatore ha provveduto ad individuare con metodo casistico i individuare con metodo casistico i proventi cui può applicarsi la proventi cui può applicarsi la tassazione separata (art. 17 Tuir).tassazione separata (art. 17 Tuir).

Le fattispecie previste sono Le fattispecie previste sono tradizionalmente raggruppate tradizionalmente raggruppate dalla dottrina nelle due seguenti dalla dottrina nelle due seguenti categorie:categorie:


1.1. redditi conseguiti a fronte della redditi conseguiti a fronte della cessazione di un’attività lavorativacessazione di un’attività lavorativa, , tra i quali rientrano, per esempio, il tra i quali rientrano, per esempio, il trattamento di fine rapporto dei lavoratori trattamento di fine rapporto dei lavoratori dipendenti, le indennità per la cessazione dipendenti, le indennità per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa o comunque di rapporti di continuativa o comunque di rapporti di lavoro parasubordinato, indennità per la lavoro parasubordinato, indennità per la cessazione delle funzioni notarili, cessazione delle funzioni notarili, indennità per la cessazione delle indennità per la cessazione delle prestazioni sportive da parte di atleti prestazioni sportive da parte di atleti professionisti;professionisti;


2.2. altri redditi percepiti in un’unica altri redditi percepiti in un’unica soluzione al verificarsi di eventi soluzione al verificarsi di eventi eccezionalieccezionali, tra i quali possono essere , tra i quali possono essere incluse: le plusvalenze derivanti dalla incluse: le plusvalenze derivanti dalla cessione di aziende possedute per più di cessione di aziende possedute per più di cinque anni; le indennità per la perdita cinque anni; le indennità per la perdita dell’avviamento spettante al conduttore di dell’avviamento spettante al conduttore di esercizi commerciali in caso di cessazione esercizi commerciali in caso di cessazione della locazione; il risarcimento attribuito a della locazione; il risarcimento attribuito a titolo di perdita di redditi pluriennali; i titolo di perdita di redditi pluriennali; i redditi a formazione pluriennale attribuiti ai redditi a formazione pluriennale attribuiti ai soci in caso di recesso da società.soci in caso di recesso da società.

UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI FOGGIA TRIBUTI, PAGHE E CONTRIBUTI L’IMPOSIZIONE E LE VARIE...

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