Studio Tributario Paolo Parodi LIVA NEGLI ENTI PER IL DIRITTO ALLO STUDIO UNIVERSITARIO.

Studio Tributario Paolo Parodi

L’IVA NEGLI ENTIPER IL DIRITTO ALLO

STUDIO UNIVERSITARIO


Principi generali in materia di IVA


DPR 633/1972: PRESUPPOSTI E CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI

1) PRESUPPOSTI

- OGGETTIVO (artt. 2 – 3)- SOGGETTIVO (artt. 4 – 5)- TERRITORIALE (art. 7 – 7septies)

2) OPERAZIONI

IN CAMPO APPLICAZIONE IVA- IMPONIBILI (art. 1)- NON IMPONIBILI (artt. 8 – 8bis – 9, 41

DL 331)- ESENTI (art. 10)FUORI CAMPO APPLICAZIONE O ESCLUSE- PER CARENZA DI UNO DEI 3 PRESUPPOSTI- PER ESPRESSA PREVISIONE NORMATIVA

(ad es. art. 15)


Art. 2, DPR 633/1972CESSIONE DI BENI: atti a titolo oneroso con trasferimento della proprietà o altro diritto reale di godimento

co. 2 - OPERAZIONI ASSIMILATE ALLE CESSIONI DI BENI

1. vendite con riserva di proprietà2. locazioni vincolanti per entrambe le parti3. contratti di commissione4. cessioni gratuite5. autoconsumo esterno6. assegnazioni ai soci


CONTRATTI: 1. d’opera; 2. appalto; 3. trasporto;4. mandato; 5. spedizione; 6. agenzia; 7. mediazione; 8. deposito;

prestazioni di servizio soggette ad IVA ex art. 3,

DPR 633/72

IL SINALLAGMACostituiscono prestazioni di servizio le prestazioniVERSO CORRISPETTIVOderivanti in genere da obbligazioni difare, non fare e permetterequale ne sia la fonte.

PRESTAZIONI DI SERVIZI


ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI

art. 4, co. 4 e 5, DPR 633/1972

sono soggetti passivi IVA solo quando effettuano in via non occasionale operazioni commerciali o agricole.

per le operazioni effettuate nell’ambito della propria attività istituzionale restano estranei all’ambito di applicazione del tributo.

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ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI

D.L. 179/12, art. 38 co. 2 lett. a)

Viene espressamente inserita nell’art. 4 del Dpr 633/72 la previsione secondo la quale sono escluse da Iva «le operazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle province, dai comuni e dagli altri enti di diritto pubblico nell'ambito di attività di pubblica autorità»;

Trattasi di principio già presente nella Direttiva 112/06 e comunque mitigato dal fatto che si deve comunque trattare di attività la cui esclusione da Iva non genera fenomeni distorsivi della concorrenza e che non sono comprese nell’elenco di quelle considerate commerciali anche se esercitate da enti pubblici


COMMERCIALITA’ IVA(VI DIR. E ART. 4 DPR 633/72) ESCLUSIONE PER

ATTIVITA SVOLTE IN VESTE DI PUBBLICA AUTORITA’

A CONDIZIONE CHE NON GENERINO FENOMENI DISTORSIVI DELLA CONCORRENZA

CONDIZIONE PER LA COMMERCIALITA’ RICOMPRENSIONE NELL’ELENCO ART. 4 SINALLAGMA CONTRATTUALE


ATTIVITA’ COMMERCIALI AI FINI IVA PER LEGGESONO CONSIDERATE ATTIVITA’ RILEVANTI AI FINI IVA, ANCHE SE POSTE IN ESSERE DA ENTI NON COMMERCIALI :

Cessione di beni nuovi prodotti per la venditaErogazione di acqua, fognatura e depurazione, gas e energia elettricaGestione fiere ed esposizioni a carattere commercialeGestione spacci aziendali, mense e somministrazione pastiTrasporto e deposito merciTrasporto di personeOrganizzazione viaggi e soggiorni turistici, prestazioni alberghiere e di alloggioServizi portuali e aeroportualiPubblicità commercialeTelecomunicazioni e radiodiffusioni circolari

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ENTI PER IL DIRITTO ALLO STUDIO UNIVERSITARIO

ATTIVITA’ RILEVANTI AI FINI IVA, se per esse esiste corrispettivo

- Somministrazione di alimenti e bevande nelle mense studenti, bar e servizi sostitutivi

- Servizi di alloggio e foresterie- Servizi di fotocopiatura , accesso a banche dati, utilizzo centri- Organizzazione di congressi, seminari e simili a pagamento- Sponsorizzazioni per meetings e simili- Gestione musei- Attività editoriale- Sfruttamento diritti d’autore

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IL REGIME IVA PER LE DIVERSE OPERAZIONI RILEVANTI

SERVIZI DI MENSA STUDENTI

ATTIVITA’ RILEVANTE : regime di imponibilità con Iva 4% (tabella A, parte II, voce 37, all. al Dpr 633/72; si veda anche circ. 207/E/00)

DIRITTO ALLA DETRAZIONE DELL’IVA ACQUISTI : spettante

MODALITA’ DI CERTIFICAZIONE DEI CORRISPETTIVI : esonero dall’obbligo di fatturazione (che comunque deve essere rilasciata se richiesta non oltre il momento del pagamento) ex art. 22 del Dpr 633/72 e dall’obbligo di scontrino e ricevuta fiscale ai sensi dell’art. 2 co. 1 lett. i) del Dpr 696/96

REGISTRAZIONE DEI CORRISPETTIVI : sul registro corrispettivi

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SERVIZI ALBERGHIERI DI ALLOGGIO E FORESTERIE

ATTIVITA’ RILEVANTE : regime di imponibilità con Iva 10% (tabella A, parte III, voce 120, all. al Dpr 633/72); non può essere equiparata alla mera locazione quando, unitamente all’alloggio, vengono forniti servizi aggiuntivi (anche non congiuntamente), quali fornitura e cambio biancheria, riassetto dell’alloggio, colazione, portierato, ecc.

Riaddebito utenze e pulizia, in quanto prestazioni accessorie ex art. 12, sono soggetti al 10%; la lavanderia al 22%

DIRITTO ALLA DETRAZIONE DELL’IVA ACQUISTI : spettante

MODALITA’ DI CERTIFICAZIONE DEI CORRISPETTIVI : soggetti all’obbligo di fatturazione con possibilità alternativa di rilascio di ricevuta fiscale o scontrino fiscale

REGISTRAZIONE DEI CORRISPETTIVI : sul registro fatture emesse o, in caso di ricevuta fiscale/scontrino, sul registro corrispettivi

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SERVIZIO MENSA E ALLOGGIO COLLEGATI ALLA DIDATTICA

In caso di erogazione dei servizi di vitto e alloggio da parte dell’Università o di Fondazioni universitarie o comunque di enti annessi o dipendenti o funzionalmente collegati con l’Università (o con la P.A. che eroga la formazione),

permane la rilevanza Ivama si applica la norma di esenzione di cui all’art. 10 co. 1 n. 20) del Dpr 633/72.

Ciò implica:-Dover comunque adempiere a tutti gli obblighi Iva, salvo venga esercitata l’opzione per la dispensa da adempimenti ai sensi dell’art. 36-bis del Dpr 633/72-Non dover scorporare l’Iva sui corrispettivi incassati-Non poter esercitare il diritto alla detrazione per l’iva assolta sugli acquisti

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SERVIZIO MENSA/ALLOGGIO E BORSE

In caso di erogazione borse mediante permutazione con servizi, occorre ricordare che si è comunque in presenza di due distinte operazioni (ai fini Iva, si veda l’art. 11 del Dpr 633/72): -Prestazione di servizi effettuata dall’Ente, con rilevanza Iva e conseguente obbligo di corrispettivo/fattura, calcolo Iva a debito, registrazione-Erogazione di borsa esente da Irpef, per la quale – dal 2013 – occorre obbligatoriamente emettere il CUD.

Gli obblighi Iva nascono nel momento in cui si emette l’ordinativo di pagamento della borsa

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SERVIZIO MENSA E ALLOGGIO E BORSE: un’ipotesi alternativa

Laddove l’Ente optasse per l’erogazione di borse esclusivamente monetarie (senza la quota servizi) tenendo a proprio carico l’intero onere dei servizi mensa/alloggio e conseguentemente si configurasse assenza totale di corrispettivi, si avrebbe l’irrilevanza Iva delle operazioni in discorso.

Corollario di quanto sopra, sarebbe la totale indetraibilità dell’Iva acquisti

I registri e il diritto alla detrazioneI registri e il diritto alla detrazione

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REGISTRI OBBLIGATORI

REGISTRO DELLE FATTURE EMESSE

REGISTRO DEI CORRISPETTIVI

REGISTRO DEGLI ACQUISTI

ALTRI REGISTRI:

- registro riepilogativo: obbligatorio in caso di opzione ex art. 36 per la tenuta della contabilità separata;

- registro degli acquisti intracomunitari istituzionali;

- registro degli acquisti di servizi dall’estero istituzionali;

- eventuali altri obbligatori per specifiche operazioni

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DETRAIBILITA’ DELL’IMPOSTA

L’IMPOSTA E’ DETRAIBILE SE:

- è addebitata con una fattura;

- è relativa ad un’operazione inerente all’attività commerciale;

- non rientra nei casi di indetraibilità oggettiva;

- viene esercitato correttamente il diritto alla detrazione;

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DIRITTO ALLA DETRAZIONE : ART. 19

PRINCIPI GENERALI :DetraibilitàDall’ammontare dell’imposta relativa alle operazioni effettuate, è detraibile: - l’imposta addebitata a titolo di rivalsa al soggetto passivo (con fattura),- l’imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo (in Dogana o con reverse charge)Nell’esercizio di impresa ovvero di arti e professioni (di qui il problema per gli enti non commerciali)

TempisticaIl diritto sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibilePuò essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è sorto, ma alle condizioni esistenti nel momento in cui è sorto.

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INDETRAIBILITA’ TOTALE PER DESTINAZIONE

ACQUISTI AFFERENTI:

OPERAZIONI ESENTI

OPERAZIONI NON SOGGETTE

MANIFESTAZIONI A PREMIO

art. 19, co. 2, DPR 633/1972

Art. 19, co. 3 e co. 5-bis - Il divieto di detrazione non si applica:- alle operazioni non imponibili ex artt. 8,8bis,9 e cessioni intra;- alle operazioni effettuate fuori dal territorio dello Stato che, se territoriali, avrebbero conferito diritto alla detrazione;- alcune operazioni fuori campo IVA;- alle spese di rappresentanza per beni non superiori a 25,82;- alle cessioni di oro;- alle cessioni effettuate nei regimi speciali ex art. 74, co. 1, DPR 633/1972;

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INDETRAIBILITA’ PRO - QUOTA

IN PRESENZA DI:

OPERAZIONI NON SOGGETTE

BENI O SERVIZI UTILIZZATI AD USO PROMISCUO (utilizzo per fini privati o estranei all’esercizio di impresa, arte o professione)

art. 19, co. 4, DPR 633/1972

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DIRITTO ALLA DETRAZIONE PER GLI ENTI NON COMMERCIALI

ART. 19 COMMA 4:DetraibilitàPer i beni e servizi in parte utilizzati per operazioni istituzionali, l’imposta non è detraibile per la parte ad esse imputabileOccorre individuare tale parte secondo criteri oggettiviIl criterio oggettivo si può tradurre in una misura percentualeTale misura percentuale, determinata a periodo d’imposta chiuso, può essere provvisoriamente utilizzata per il periodo successivo, salvo conguaglio finaleEsempi di criteri oggettivi percentualizzabiliImpianti sportivi : ore di utilizzazionePorzioni di immobili : ripartizione millesimale delle unità immobiliariUtenze di riscaldamento comuni : cubatura dei locali servitiMacchinari : ore lavorateAuto : chilometri percorsi

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DIRITTO ALLA DETRAZIONE PER GLI ENTI NON COMMERCIALI

ART. 19 TER:Condizioni per l’esercizio del dirittoOccorre contabilità separata per l’attività commerciale e questa deve essere tenuta secondo le regole previste per le imprese commerciali

Situazioni particolariLa tenuta della contabilità pubblica obbligatoria, con evidenziazione separata delle fattispecie rilevanti ai fini Iva (e dei registri Iva), consente la detrazione. Per gli enti in contabilità finanziaria occorre contrassegnare come «rilevanti ai fini Iva» i capitoli su cui si movimentano le attività commerciali.Per enti in contabilità economico-patrimoniale, occorre vare distinte serie di conti (o sottoconti/rilevazioni di analitica) per individuare i costi commerciali, i costi istituzionali e quelli promiscui (in tal senso, si veda ris. 86/E/02)

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MODALITA’ DI REGISTRAZIONE DELLE FATTURE

REGISTRO DEGLI ACQUISTI:Condizioni per l’esercizio del dirittoOccorre aver registrato il documentoLa registrazione – e dunque la detrazione – può avvenire entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è sorto; le regole da applicare, però, rimangono quelle in vigore nel momento in cui il diritto è sorto

Acquisti promiscuiLa fattura è un documento unico e quindi non è corretto registrarla solo parzialmente ai fini Iva.La registrazione deve avvenire separando la parte commerciale (detraibile) da quella istituzionale (indetraibile).L’intero imposto deve essere indicato nel quadro VF della dichiarazione annuale Iva (ovviamente in righi distinti)

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DIRITTO ALLA DETRAZIONE PER GLI ENTI NON COMMERCIALI : OPERAZIONI ESENTI

ART. 36 BIS:

In caso di effettuazione di operazioni attive esenti, è possibile optare per la dispensa dagli obblighi di fatturazione, registrazione e dichiarazione.

Ne consegue però la preclusione totale all’esercizio del diritto alla detrazione.

Permane comunque l’obbligo di emettere fattura se il cliente la richiede non oltre il momento di effettuazione dell’operazione

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INDETRAIBILITA’ PRO - RATA

PREVISTA IN CASO DI SVOLGIMENTO DI ATTIVITA’CHE DA LUOGO AD OPERAZIONI IMPONIBILI ED OPERAZIONI ESENTI:

art. 19, co.5, DPR 633/1972

Op. impon. + Op. assim.Pro-rata di detraibilità = _______________________________________

Op. impon. + Op. assim. + Op. esenti

La percentuale di detrazione è arrotondata all’unità superiore o inferiore a seconda che la parte decimale superi o meno 5 decimi

Nel calcolo della percentuale non si tiene conto:- delle cessioni di beni ammortizzabili;- dei passaggi interni fra più attività;- di alcune operazioni non soggette ad IVA (cessione di denaro, campioni gratuiti;- delle cessioni di beni acquistati o importati senza diritto alla detrazione

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I MECCANISMI DEL PRO-RATA

ESEMPI :Caso a)Totale operazioni esenti : 300Totale operazioni imponibili : 700

Pro-rata di detraibilità : 70%

Caso b)Totale operazioni esenti : 300Totale operazioni imponibili : 600Operazioni escluse art. 7-ter : 100

Pro-rata di detraibilità : 70%

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I MECCANISMI DEL PRO-RATA

APPLICAZIONI OPERATIVE :In corso d’annoLa detrazione è provvisoriamente operata con l’applicazione del pro-rata determinato per l’anno precedenteAl 16 febbraio occorre però aver già determinato il pro-rata definitivo dell’anno precedente, per applicarlo sulla liquidazione di gennaio.In caso di inizio attività, si deve operare sulla base di dati presunti

ConguaglioEntro il 16 marzo (ovvero entro il termine di versamento delle II.DD., ma con maggiorazione dello 0,40% a mese o frazione in caso di versamento) occorre determinare il pro-rata definitivo.Le differenze, in contabilità generale, sono “spese generali” se il pro-rata di detraibilità è sceso ovvero “altri proventi” o minori “oneri diversi di gestione” se il pro-rata è salito

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RETTIFICA DELLA DETRAZIONE

PREVISTA IN CASO DI VARIAZIONE SUCCESSIVADELLE CONDIZIONI CHE HANNO DETERMINATOL’EFFETTUAZIONE DELLA DETRAZIONE DELL’IVASUGLI ACQUISTI

art. 19 bis2, DPR 633/1972

beni ammortizzabili beni non ammortizzabili

servizi

Le rettifiche vanno effettuate nella DICHIARAZIONE IVA relativa all’anno in cui si verificano gli eventi che le determinano, anche relativamente a mutamento di regime.

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RETTIFICA DELLA DETRAZIONE

Beni non ammortizzabili e serviziRileva esclusivamente il momento della prima utilizzazioneA questi fini, non si considerano beni ammortizzabili quelli di costo unitario non superiore a 516,46 né quelli il cui coefficiente di ammortamento ai fini delle II.DD. è superiore al 25%Le disposizioni relative ai beni ammortizzabili sono riferite anche alle immobilizzazioni immateriali

Beni ammortizzabiliSono previste le seguenti tipologie di rettifiche (art. 19-bis2):- co 2 : diverso utilizzo in ambito commerciale/istituzionale/personale nell’anno di entrata in funzione e nei 4 successivi- co. 3 : mutamento del regime fiscale delle operazioni attive- co. 4 : mutamento del pro-rata di oltre 10 punti percentuali

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IL NUOVO SPESOMETRO 2013


Elenchi clienti e fornitori: versione 2010 e 2011

Base normativa

Prima attuazione:

Annualità 2010 e 2011 (Gli enti per il diritto allo studio

furono esclusi dall’obbligo)

Provvedimento Agenzia entrate

22 dicembre 2010

Provvedimento Agenzia Entrate 21 giugno 2011

Provvedimento AGE 16.09.11

Istituzione D.L. 78/2010

Art. 21


Elenchi clienti e fornitori versione 2012 e seguenti

Base normativa

Nuova versione:

Annualità 2012 e seguenti(Normativa dettaglio + tracciati record +

modello + istruzioni)

Provvedimento Agenzia entrate

2 agosto 2013

n. 2013/94908

MODELLO POLIVALENTE e

istruzioni del 10.10.13

Istituzione: immutata D.L. 78/2010

Art. 21


MODELLO POLIVALENTE. versione 2012 e seguenti

NUOVE FUNZIONALITA’ (è consentito l’uso dei vecchi modelli fino a dicembre 2013

COMUNICAZIONI

ACQUISTI DA SAN MARINOSenza addebito di IVA

(per gli enti non commerciali: limitatamente a quelle effettuate in ambito commerciale)

PER LE OPERAZIONI

ANNOTATE

DAL 1.10.13

COMUNICAZIONI

BLACK LIST

PER LE OPERAZIONI

EFFETTUATE

DAL 1.10.13


Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate sono individuate modalità e termini, tali da limitare al massimo l'aggravio per i contribuenti per la comunicazione telematica delle operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.

L'obbligo di comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto per le quali è previsto l'obbligo di emissione della fattura è assolto con la trasmissione, per ciascun cliente e fornitore, dell'importo di tutte le operazioni attive e passive effettuate.

Per le sole operazioni per le quali non è previsto l'obbligo di emissione della fattura la comunicazione telematica deve essere effettuata qualora le operazioni stesse siano di importo non inferiore ad euro 3.600, comprensivo dell'imposta sul valore aggiunto.

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NORMATIVA DI RIFERIMENTO: Art. 21 DL 78/10


Elenchi clienti e fornitori

SOGGETTI ESCLUSI DAL PRECEDENTE OBBLIGO

STATO, REGIONI, PROVINCE, COMUNI

ORGANISMI DI DIRITTO PUBBLICO

Enti soggetti passivi che

svolgono sia attività

commerciale che istituzionale

(identificati ai fini Iva)

Esclusi dall’obbligo di comunicazione dal Provvedimento AGE 21 giugno 2011 con la

seguente motivazione :

le modalità della tenuta della contabilità possono rendere particolarmente onerosa la separazione

fra sfera commerciale e sfera istituzionale.

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SPESOMETRO

PROVVEDIMENTO 5 NOVEMBRE 2013

STATO, REGIONI, PROVINCE, COMUNI


Provvedimento del direttore

dell'Agenzia delle Entrate n.

2013/128483 in data 5 novembre

2011

E’ stata disposta l'esclusione dall'obbligo di comunicazione ai fini del cosiddetto spesometro per

Stato, Regioni, Province, Comuni e per tutti gli organismi di diritto pubblico.

Tale esclusione opera per gli anni 2012 e 2013, mentre dal 1° gennaio 2014 vi sarà obbligo x tutte le operazioni non documentate da fattura elettronica.

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A partire dal 2014, anche i predetti soggetti – se in possesso di partita Iva - dovranno predisporre e trasmettere la comunicazione delle operazioni attive e passive effettuate relativamente alla propria sfera “commerciale” non documentate da fattura elettronica.

La soppressione del punto 2.2. del Provvedimento 2.8.13 apre il dubbio sull’inclusione anche delle operazioni istituzionali.

Il principio generale è costituito dal fatto che l’obbligo di comunicazione grava su tutti i soggetti passivi: ecco dunque il coinvolgimento limitato in prima battuta ai soli enti pubblici in possesso di identificativo Iva, in quanto soggetti che pongono in essere operazioni attive rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto.

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ENTI PUBBLICI E ORGANISMI DI DIRITTO PUBBLICO


Torna il problema degli acquisti promiscui e cioè degli acquisti di beni e servizi impiegati sia nella sfera “commerciale” sia anche in quella “istituzionale”.

Si tratta comunque di acquisti effettuati in qualità di soggetti passivi Iva, ancorchè in parte destinati ad una sfera diversa; le fatture in questione sono quindi soggette a registazione sul registro Iva acquisti per l’ammontare complessivo del documento, mentre la detrazione dell’Iva è solo parziale.

Conseguenza di ciò è l’inclusione nella nuova comunicazione telematica assumendo l’intero importo – e non solo quello afferente la sfera commerciale.

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Ulteriore problema sorge poi in relazione a linee operative spesso adottate dagli enti pubblici : laddove la parte imputabile alla sfera commerciale non sia chiaramente ed oggettivamente individuabile, molti enti scelgono la strada rinunciare al diritto alla detrazione e di non registrare ad Iva la fattura.

Ci si domanda però a questo punto se sia lecito non comprendere nella nuova comunicazione le fatture in questione in quanto legittimamente non registrate ai fini Iva (e la data di registrazione è un elemento da inserire in comunicazione, in caso di indicazione analitica delle fatture di acquisto).

Una soluzione alternativa potrebbe essere quella di registrare comunque a Iva l’intero documento e di inserirlo nella comunicazione ancorchè non sia stata effettuata detrazione.

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Per organismo di diritto pubblico di deve intendere qualunque ente che sia (si veda Corte di Cassazione, sent. N. 24722 del 7.10.08) :

- dotato di personalità giuridica- sottoposto a dominanza pubblica attraverso il finanziamento o il

controllo della gestione o l’ingerenza nella nomina degli organi- istituito per la soddisfazione di finalità di interesse generale, non

aventi carattere industriale o commerciale Conformemente a Corte di Giustizia (sent. nella causa C-214/2000), un

organismo di diritto pubblico può avere personalità giuridica di diritto privato : non è tanto la veste giuridica che conta, ma l’effettiva realtà dell’ente e la sua preordinazione al soddisfacimento di un certo tipo di bisogni (si vedano anche le sentenze 10/11/1998 in causa C-360/96 e 22.05.2003 in causa C-18/2001).

Nonostante quanto sopra, si ritiene che le società, anche se a totale partecipazione pubblica, non possano (né potessero prima d’ora) ritenersi escluse dall’obbligo di comunicazione ex art. 21 DL 78/10

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