IMMOBILI IN ITALIA ED ALL’ESTERO: ASPETTI TRIBUTARI … · Convenzione fra Italia e Francia sulla...

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ConvegnoConvegno

IMMOBILI IN ITALIA ED ALLIMMOBILI IN ITALIA ED ALL’’ESTERO:ESTERO:

ASPETTI TRIBUTARI INTERNAZIONALI ASPETTI TRIBUTARI INTERNAZIONALI E MONITORAGGIOE MONITORAGGIO

Roberto Roberto TAMBURELLITAMBURELLI

Mantova, Milano, Pavia, Roma, Torino An indipendent memeber of

STUDIO TAMBURELLI & PARTNERS

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Introduzione allIntroduzione all’’ RWRW

FONTE NORMATIVA

Gli Art. 2 e 4 del D.L. 167/1990 obbligano alcuni soggetti residenti a fornire le seguenti informazioni:

n Trasferimenti da, verso e sull’estero di denaro, titoli e certificati in serie o di massa;

n La consistenza degli investimenti e delle attività estere di natura finanziaria detenute a fine periodo;



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SOGGETTI INTERESSATI

I soggetti interessati sono, se fiscalmente residenti in Italia:

a) Persone fisiche

b) Società semplici e soggetti equiparati;

c) Enti non commerciali.



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Tale obbligo si concretizza con la compilazione del quadro RW di UNICO.

L’ Amministrazione considera il quadro RW come modello di dichiarazione con propria vita autonoma e quindi per coloro che sono esonerati dalla presentazione della dichiarazione o che presentano il modello 730 l’ RW va presentato in modo autonomo, nei normali termini per l’invio di UNICO, compilando solo il quadro RW ed il frontespizio.

Il quadro RW non è soggetto a quadratura contabile.



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Il Quadro RW è composto da tre sezioni in ciascuna delle quali vanno indicati:

I. trasferimenti da e verso l’estero di denaro, certificati in serie o di massa o titoli effettuati attraverso non residenti;

II. la consistenza degli investimenti esteri e delle attività detenuti all’estero alla fine di ciascun periodo d’imposta;

III. i flussi dei trasferimenti da, verso e estero su estero attinenti alle attività di cui alla sezione II;



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Il modello RW è venuto alla ribalta in occasione dell’ operazione di scudo I e bis a seguito dell’ inasprimento delle sanzioni introdotto dal legislatore;

In occasione dello scudo ter e quater si è poi avuto un ulteriore inasprimento delle sanzioni per la mancata o incompleta compilazione del quadro RW raddoppiandole (D.L. 78/09).

A fine anno il Dl 30 dicembre 2009 ( comma 3 Art. 1) ha ulteriormente introdotto la previsione che i termini di accertamento per la violazione del Quadro RW si raddoppiano se le attività sono detenute in paradisi fiscali.



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La sezione I dell’ RW

Vanno indicate le operazioni correnti, da intendersi come i trasferimenti:

n dall’estero verso l’Italia e dall’ Italia verso l’ estero;

n di denaro, certificati di massa o titoli

n effettuati attraverso non residenti e senza il tramite di intermediari residenti.



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Non vanno indicati:

n le menzionate operazioni se sono attinenti a investimenti esteri o a attivitàestere di natura finanziaria ( quelle da indicarsi nella sezione II ) in quanto vanno indicati nella sezione III.

n I trasferimenti in forma diretta tramite trasporto al seguito ( sono giàoggetto di CVS ) - Art. 2 D.L. 167/90

n I trasferimenti estero su estero

n Gli assegni se tratti su banca italiana o versati su banca italiana non dovrebbero essere oggetto di segnalazione in quanto già oggetto di separata CVS da parte dell’intermediario nazionale che li lavora.



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SANZIONI PER L’OMESSA COMPILAZIONE

n fino al 2008 dal 5 al 25 % delle somme non indicate più confisca di valori equivalenti;

n con DL 78/09 dal 10 al 50% più confisca di valori equivalenti

n la confisca non è mai stata applicata

n in caso di accertamento se si aderisce normalmente non viene conteggiata la ripetitività della violazione e la confisca, quale sanzione accessoria, non viene inflitta.



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CASI PRATICI

1) Possesso di immobili con SCI FRANCESE o MONEGASCA

In questi casi quasi sempre la società estera ha un capitale minimo (ex. 10.000 vecchi FF c/a 1.600 € attuali) e l’acquisto nonché il mantenimento dei suoi beni viene finanziato da finanziamenti soci che non vengono formalizzati ma concessi di fatto.

Quindi il soggetto nazionale possiede:

n valore nominale delle quote/azioni della società estera;

n un credito per finanziamento soci ( compte courent associées ) ;

Per la Francia ipotizziamo caso di SCI che affitta immobile non ammobiliato.



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Dal punto di vista fiscale i momenti rilevanti possono essere Dal punto di vista fiscale i momenti rilevanti possono essere individuati nei seguenti:individuati nei seguenti:

a)a) Periodo di vita corrente della societPeriodo di vita corrente della societàà: eventuali dividendi distribuiti ai : eventuali dividendi distribuiti ai titolari italiani delle quote;titolari italiani delle quote;

b)b) momento della futura eventuale cessione dellmomento della futura eventuale cessione dell’’immobile con conseguenti immobile con conseguenti due possibilitdue possibilitàà::

bb--1) continuazione della SCI;1) continuazione della SCI;

bb--2) liquidazione della SCI;2) liquidazione della SCI;



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a) Ordinaria vita della società: eventuali redditi distribuiti ai titolari italiani delle quote

Nel caso della Francia il reddito viene determinato dalla SCI ma le imposte gravano sui soci.

A Monaco non esiste tassazione.

A questo punto bisogna chiedersi cosa succede in capo ai soci italiani.



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La dottrina prevalente e parte della prassi ministeriale propendono per una soggettività fiscale propria alle società di persone estere.

Infatti l’ Art. 73 stabilisce una soggettività passiva IRES a tutte le società estere, con o senza personalità giuridica: quindi anche alle partnerships.

Da questo deriva il presupposto logico del principio di non imputazione diretta in Italia del reddito ai soci che ha come conseguenza che tale reddito sia da qualificarsi come dividendo e vada tassato con ilprincipio di cassa.



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Quindi dal combinato disposto dell’ Art. 47 e della lettera d) comma 1 Art. 73 TUIR si ricava che gli utili derivanti dalla partecipazione in società o enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello stato costituiscono redditi di capitale.

La SCI francese e quella monegasca riteniamo possano essere classificate società senza personalità giuridica ( in base ai criteri italiani)



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SCI francese

Se la SCI riceve degli affitti e non li distribuisce ai soci questla SCI riceve degli affitti e non li distribuisce ai soci questi, se residenti in i, se residenti in Italia, non avranno alcun obbligo impositivo.Italia, non avranno alcun obbligo impositivo.

Nel momento in cui la SCI distribuisce i suoi redditi questi sarNel momento in cui la SCI distribuisce i suoi redditi questi saranno tassati in anno tassati in Italia come redditi di capitale:Italia come redditi di capitale:

nn se il percipiente possiede una partecipazione qualificata per ilse il percipiente possiede una partecipazione qualificata per il 49,72 % del 49,72 % del loro ammontare ( in dichiarazione);loro ammontare ( in dichiarazione);

nn se il percipiente non possiede una partecipazione qualificata cose il percipiente non possiede una partecipazione qualificata con n imposta sostitutiva del 12,50%.imposta sostitutiva del 12,50%.

Bisogna sottolineare che il percipiente persona fisica non benefBisogna sottolineare che il percipiente persona fisica non beneficia di alcuna icia di alcuna esenzione o credito desenzione o credito d’’imposta ( ex. Art 165 TUIR) per le imposte giimposta ( ex. Art 165 TUIR) per le imposte giààpagate su tali redditi oltralpe. pagate su tali redditi oltralpe.



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Anche le Convenzioni per evitare le doppie imposizioni si occupaAnche le Convenzioni per evitare le doppie imposizioni si occupano no della tassazione degli utili distribuiti dalle imprese.della tassazione degli utili distribuiti dalle imprese.

A tale proposito, però, viene specificato che le distribuzioni dA tale proposito, però, viene specificato che le distribuzioni di utili da i utili da parte di parte di partnershipspartnerships non sono regolate dalla norma sui dividendi non sono regolate dalla norma sui dividendi ma viene lasciata libertma viene lasciata libertàà ai vari stati di stabilire accordi speciali.. ai vari stati di stabilire accordi speciali.. Pertanto riteniamo non applicabili le disposizioni previste dallPertanto riteniamo non applicabili le disposizioni previste dalla a Convenzione fra Italia e Francia sulla tassazione dei dividendi.Convenzione fra Italia e Francia sulla tassazione dei dividendi.



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SCI Monegasca

Alle SCI monegasche si applicano le norme sulle CFC in dipendenAlle SCI monegasche si applicano le norme sulle CFC in dipendenza del testo za del testo delldell’’ Art. 167 ed 168 del TUIR qualora ne sussistano i requisiti.Art. 167 ed 168 del TUIR qualora ne sussistano i requisiti.

Infatti lInfatti l’’attuale attuale blackblack listlist in vigore stabilisce che sono CFC le societin vigore stabilisce che sono CFC le societàà di Monaco di Monaco con eccezione di quelle che realizzano picon eccezione di quelle che realizzano piùù del 25% del loro fatturato fuori del 25% del loro fatturato fuori dal Principato. La dal Principato. La ratioratio della norma della norma èè quella di escludere tali societquella di escludere tali societàà poichpoichéésubiscono una tassazione del 35% sullsubiscono una tassazione del 35% sull’’utile dichiarato.utile dichiarato.

I redditi della SCI sono quindi tassati per trasparenza in capo I redditi della SCI sono quindi tassati per trasparenza in capo ai soci italiani. Se ai soci italiani. Se le soglie di partecipazione rendono applicabili le norme CFC.le soglie di partecipazione rendono applicabili le norme CFC.

Negli altri casi, per partecipazioni non qualificate, vale quantNegli altri casi, per partecipazioni non qualificate, vale quanto detto sopra per o detto sopra per le SCI francesi in termini di criteri impositivi ma non sarle SCI francesi in termini di criteri impositivi ma non saràà applicabile applicabile ll’’imposta sostitutiva del 12,50 nimposta sostitutiva del 12,50 néé la imponibilitla imponibilitàà limitata al 49,72% in limitata al 49,72% in quanto societquanto societàà blackblack--list.list.



1818

b) momento della futura eventuale cessione dell’immobile

Caso FRANCIACaso FRANCIA

In Francia la cessione di un immobile posseduto da SCI beneficiIn Francia la cessione di un immobile posseduto da SCI beneficia del a del medesimo regime accordato alle persone fisiche:medesimo regime accordato alle persone fisiche:

nn cessione nei primi 5 anni : imponibilitcessione nei primi 5 anni : imponibilitàà piena della plusvalenza;piena della plusvalenza;

nn cessione dal 6cessione dal 6--15 anno: abbattimento del 10% annuo della base 15 anno: abbattimento del 10% annuo della base imponibile;imponibile;



1919

b-1) continuazione della SCI

Se la societSe la societàà continua la sua esistenza senza distribuire gli utili derivati continua la sua esistenza senza distribuire gli utili derivati dalla cessione del bene non vi sardalla cessione del bene non vi saràà materia imponibile in capo al materia imponibile in capo al soggetto italiano in quanto vige il principio di cassa.soggetto italiano in quanto vige il principio di cassa.

Ovviamente i soci della SCI potranno rimborsarsi, senza alcun grOvviamente i soci della SCI potranno rimborsarsi, senza alcun gravame avame fiscale, il prestito soci a suo tempo erogato alla societfiscale, il prestito soci a suo tempo erogato alla societàà. IL . IL problema della tassazione problema della tassazione èè limitato alle eventuali somme limitato alle eventuali somme eccedenti tale prestito. eccedenti tale prestito.

La SCI potrLa SCI potràà impiegare la sua liquiditimpiegare la sua liquiditàà per lper l’’acquisto di un nuovo bene acquisto di un nuovo bene senza alcuna conseguenza fiscale per i soci italiani.senza alcuna conseguenza fiscale per i soci italiani.



2020

b-2) liquidazione della SCI

Se si decide per la liquidazione immediata della società si pone il problema di definire il carico fiscale sulle somme eccedenti i conferimenti a suo tempo fatti dai soci alla società.

Il 7° comma dell’ Art. 44 TUIR stabilisce che costituiscono redditi da capitale le somme ricevute in caso di liquidazione delle società ed enti per la parte che eccede il prezzo pagato per l’acquisto o la sottoscrizione delle quote annullate.

L’articolo non distingue fra partecipazione in enti italiani od esteri

pertanto si ritiene che i criteri siano gli stessi.



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Caso MONACO

Se si applica la CFC si avrà la tassazione per trasparenza in capo ai soci.

Se non ci sono i requisiti partecipativi per l’applicazione della CFC allora valgono le stesse considerazioni susesposte per la distribuzione dei dividendi.

I dividendi saranno però pienamente imponibili in quanto originati in un paese black-list.



2222

2) Immobile in SVIZZERA affittato

Il caso è quello di una persona fisica residente in Italia che possiede, per successione avvenuta nel 1960 c/a , tre palazzine in Svizzera con c/a 10 alloggi ciascuno.

In Svizzera la tassazione degli affitti avviene deducendo in modo analitico alcuni oneri e spese sostenuti per la gestione e mantenimento del bene immobile.

Il contribuente è soggetto a tre tipi di imposte sul reddito: comunale, cantonalee federale e ad una imposizione sulla fortuna ( patrimonio) comunale e cantonale



2828

Procedura in CH

Il contribuente invia ( entro il 24 febbraio dell’anno successivo) al centro delle imposte una dichiarazione nella quale indica:

n i redditi lordi e netti percepiti;n le deduzioni imputate;n l’ammontare della base imponibile per la fortunan i propri redditi world-widen il proprio patrimonio world-wide.



2929

E’ interessante notare che si devono comunicare sia i redditi esteri che il patrimonio estero. Questo serve per determinare l’aliquota d’imposta sia sul reddito che sulla fortuna da applicare al contribuente. In pratica il reddito svizzero viene tassato con l’aliquota marginale superiore corrispondente ad una base imponibile che comprende tutti i redditi world-wide del contribuente.



3030

L’amministrazione fiscale elvetica provvede poi a liquidare in modo definitivo le imposte dell’anno e spedisce apposita comunicazione al contribuente.

A questo punto le imposte pagate in Svizzera potranno essere considerate definitive e quindi consentiranno al contribuente italiano di beneficiare del credito d’imposta ex. Art. 165 TUIR.

Ricordo che la liquidazione definitiva deve avvenire entro il termine per l’invio della dichiarazione dei redditi in Italia.



3131

In Italia il soggetto dovrà includere nella propria dichiarazione dei redditi il reddito determinato in Svizzera.

Egli potrà beneficiare del credito d’imposta solo sulle imposte elvetiche che hanno natura di imposta sul reddito ( comunale, cantonali e federali- Art. 2 Convenzione). L’ imposta sul patrimonio non crea credito d’imposta.



3232

QUADRO RW

Per quanto riguarda il quadro RW nella sezione II va inserito il valore storico ( del 1960)

Trattandosi di valore in CHF ogni anno va rideterminato in base ai cambi ministeriali

Va indicato anche il saldo del conto corrente su cui vengono accreditati gli affitti facendo attenzione di barrare la casellina di colonna 4 qualora i frutti degli investimenti del c/c saranno incassati in un successivo periodo d’imposta.

Nella sezione III invece indichiamo l’ammontare dei flussi di reddito che annualmente viene rimpatriato in Italia



3333

3) Scudo fiscale: rimpatrio giuridico di immobili con fiduciaria con contratto di amministrazione:

La circolare 49/E del 2009 e la circolare di ASOFIDUCIARIA del 1 dicembre 2009 hanno consentito di effettuare il rimpatrio “giuridico” di quote di SCI ( società civili immobiliari) nonché di immobili mediante la sottoscrizione di un mandato di amministrazione con la società fiduciaria.

Questa pratica è stata percorsa, soprattutto con lo scudo quater, per mettere in regola con il fisco:

n immobili siti in paesi non white-list

n quote di società immobiliari site in paesi non white-list soprattutto di persone: SCI monegasche in particolare.



3434

Una circolare di ASSOFIDUCIARIA del 2010 ha poi stabilito che leUna circolare di ASSOFIDUCIARIA del 2010 ha poi stabilito che le societsocietààfiduciarie potevano anche agire mediante la sottoscrizione di unfiduciarie potevano anche agire mediante la sottoscrizione di un mandato mandato fiduciario a termine.fiduciario a termine.

Infatti solo la legge sullo scudo fiscale prevedeva che si dovesInfatti solo la legge sullo scudo fiscale prevedeva che si dovesse procedere al se procedere al rimpatrio di tali attivitrimpatrio di tali attivitàà, al contrario niente vieta ad un soggetto italiano di , al contrario niente vieta ad un soggetto italiano di detenere un immobile in un paradiso fiscale detenere un immobile in un paradiso fiscale purchpurchèè egli adempia egli adempia correttamente agli obblighi sul monitoraggio fiscale e dichiaratcorrettamente agli obblighi sul monitoraggio fiscale e dichiarativi del ivi del reddito.reddito.

Ora la prassi piOra la prassi piùù diffusa diffusa èè proprio stata questa: le fiduciarie hanno sottoscritto proprio stata questa: le fiduciarie hanno sottoscritto con il soggetto con il soggetto scudantescudante dei mandati di amministrazione a termine che, in dei mandati di amministrazione a termine che, in media, durano dai tre ai sei mesi. Questa procedura consente lormedia, durano dai tre ai sei mesi. Questa procedura consente loro di evitare o di evitare problemi di dichiarazione dei redditi 2010 che hanno difficoltproblemi di dichiarazione dei redditi 2010 che hanno difficoltàà a gestire e di a gestire e di ridurre il costo per il cliente.ridurre il costo per il cliente.



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Dal punto di vista fiscale dobbiamo affrontare alcuni aspetti cDal punto di vista fiscale dobbiamo affrontare alcuni aspetti critici:ritici:

a)a) Dichiarazione redditi 2009 e 2010Dichiarazione redditi 2009 e 2010

nn Infatti, nel caso di amministrazione di immobili, non trattandosInfatti, nel caso di amministrazione di immobili, non trattandosi di i di attivitattivitàà finanziarie, i redditi percepiti dal 1 gennaio 2009 alla data finanziarie, i redditi percepiti dal 1 gennaio 2009 alla data dello scudo non possono essere assoggettati ad imposizione dello scudo non possono essere assoggettati ad imposizione sostitutiva forfetaria. sostitutiva forfetaria.

Quindi essi vanno in dichiarazioneQuindi essi vanno in dichiarazione



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b) Eventuali problematiche CFC

n Se le quote della società immobiliare amministrata sono site in paesi non-white list ( esempio Monaco) allora dovrò applicare le previsioni di cui agli Artt. 167 e 168 in materia di CFC.



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c) Quadro RW :

n La circolare 43/E, al punto 10, ha ribadito che, coloro che presentano la dichiarazione riservata e relativamente alle attivitàoggetto di rimpatrio o di regolarizzazione, sono esonerati dallapresentazione del quadro RW per il periodo d’imposta in corso alla data di presentazione della dichiarazione riservata.

n I soggetti che hanno aderito allo scudo “quater”rimpatriando/regolarizzando le attività nel periodo 1gennao-30 aprile 2001 sono esonerati da questi adempimenti per l’anno in corso (2010) e per quello precedente.



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Ora le istruzioni a UNICO 2010 (redditi 2009) precisano che:

n “ Con particolare riferimento alle attività patrimoniali oggetto di rimpatrio, l’esonero dagli obblighi di monitoraggio sussiste a condizione che le predette attività siano amministrate da un intermediario finanziario italiano che ne segue i relativi flussi”

n Direi che se ne deduce in modo abbastanza inequivocabile che la rescissione dei contratti di amministrazione degli immobili nel corso del 2010 fa scattare per i contribuenti l’obbligo già per il 2010 ( UNICO2011) di compilare il quadro RW.

n Il problema non si deve secondo me porsi nel caso di amministrazione di quote di SCI o di altri tipo di società in quanto trattasi di attività finanziarie e non patrimoniali

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