Il Trattamento fiscale dei sistemi di welfare aziendale...

Il Trattamento fiscale dei sistemi di welfare aziendaleovvero

Dei Fringe benefits nella determinazione del reddito di lavoro dipendente

Vicenza, 7 novembre 2014

Paolo Meneguzzo

Area Fiscale Confindustria Vicenza

Pagina 2Pagina 2© Confindustria Vicenza

Schema della Relazione

• La nozione di fringe benefit nel lavoro dipendente

• La classificazione dei fringe benefits

- secondo la natura del fringe benefit

- secondo il trattamento fiscale ex art.51, TUIR• Il limite annuo di euro 258,23: l’art.51, comma 3, TUIR

• Il trattamento in capo al datore

- Reddito d’impresa (IRPEF; IRES)

- IRAP

• La quantificazione in denaro dei fringe benefits

• Beni o servizi o Buoni rappresentativi degli stessi

• Polizze

• Autovetture in uso promiscuo

• Prestiti

• Abitazione

• La lettera f) e la lettera f-bis) dell’art.51, c. 2 TUIR

PM-2014

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La nozione di fringe benefit nel lavoro dipendente .1

Fringe benefits

- “benefici marginali” o “benefici accessori” alla retribuzione principale;

- “in natura”: beni e servizi, con un valore economico.

- concessi gratuitamente al lavoratore.

Principio di onnicomprensività

il “reddito di lavoro dipendente” è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro (art.51, c.1,TUIR).

© Confindustria Vicenza PM-2014

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La nozione di fringe benefit nel lavoro dipendente .2

Che cosa non costituisce fringe benefit

Quando non si realizza la fattispecie del f.b.

L’attribuzione valori suddetti non costituisce reddito di lavoro dipendente,

se

• non realizza un arricchimento del dipendente;

• corrisponde a un interesse esclusivo o prevalente del datore di

lavoro.

Non rientrano nell’area retributiva le prestazioni in natura per le quali

sia individuabile un interesse dell’impresa, prevalente e assorbente

rispetto al vantaggio personale per il dipendente.

Esempi:

• iscrizione al corso per ottenere la patente speciale di guida per lo

svolgimento delle mansioni assegnate al lavoratore dall’azienda;

• polizza rc. per danni a terzi per svolgimento di mansioni lavorative (vedi).


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I fringe benefit : un tentativo di classificazione .1

classificazione dei FB

secondo la “natura”

FB legati alla prestazione lavorativa: la

ratio del vantaggio fiscale sta nel fatto

che l’ordinamento riconosce che

quella prestazione

• è erogata dal datore per permettere al

lavoratore di svolgere la sua attività

e/o

• va a ristorare disagi che sono

provocati dalle modalità di

svolgimento della mansione, richieste

dal datore, esempio: auto promiscua,

cell. promiscuo, trasloco, pasto, ecc.

FB legati a un valore sociale,

cioè prestazioni che vanno a

ristorare un bisogno del

lavoratore cui l'ordinamento

annette un particolare valore

sociale (si tratta del medesimo

fondamento delle detrazioni per

le spese previste dall’art.15

TUIR per tutti i contribuenti

IRPEF)


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I fringe benefits : un tentativo di classificazione .2

FB che cumulano entrambi i caratteri: della connessione alla

prestazione lavorativa e del valore sociale

Esempio:

La prestazione legata all’esigenza del pasto nelle sue quattro

“versioni” (art.51, co.2, lett. c), TUIR );

1) prestazione diretta di mensa (esclusa dal reddito);

2) indennità monetaria (tassata, salvo particolari categorie in aree

disagiate, i.e. prive di locali pubblici)

3) ticket-restaurant (escluso dal reddito fino a euro 5,29/giorno);

4) card magnetica (come p.to 1, “mensa diffusa” RAgE n.63/E/2005)


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I fringe benefit : un tentativo di classificazione .3

Classificazione dei FB, per trattamento fiscale, ex art. 51, TUIR

1) F.B. codificati che hanno il loro specifico e differenziato trattamento di

vantaggio fiscale (trasloco, prestiti, assistenza sanitaria, ecc.)

2) F.B. non codificati che possono confluire nella franchigia dei € 258,23

del comma 3 (franchigia comune a tutti i fringe benefits …)

3) Oneri di utilità sociale ex lett. f) ed f-bis), dell’art. 51 comma 2, TUIR


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Il limite annuo di euro 258,23: l’art.51, comma 3, TUIR .1

Non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni

ceduti e dei servizi prestati, se complessivamente di importo non

superiore nel periodo d'imposta a euro 258,23; se il predetto valore è

superiore al suddetto limite, lo stesso concorre interamente a formare il

reddito ..

Si tratta di una previsione generale che riguarda:

� i fringe benefits “generici”;

� i fringe benefits con specifiche regole di determinazione del valore

(le auto aziendali, i prestiti, le abitazioni);

� computo al netto di quanto il dipendente ha corrisposto (al lordo

dell'IVA);

� per tutti i beni o servizi fruiti nello stesso periodo d'imposta;

� tenendo conto di tutti i redditi anche derivanti da altri rapporti di

lavoro nel corso dello stesso periodo d'imposta.


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Il limite annuo di euro 258,23: l’art.51, comma 3, TUIR .2

Si applica il limite di euro 258,23

• ai beni

• ai servizi

• ai buoni-acquisto (es. buoni-carburante)

• alle liberalità per festività e ricorrenze (pacco natalizio, doni in

occasione di festività del dipendente, matrimonio, nascita di un figlio,

dopo il DL n.93/2008 e la Circolare Agenzia Entrate n.59/E/2008).

I tickets restaurant (buoni pasto) non costituiscono fringe benefits,

per cui

• fino a 5,29 euro/giorno, sono esclusi dalla formazione del reddito;

• l'importo del valore nominale che eccede euro 5,29 non è

assorbibile dalla franchigia di esenzione di euro 258,23; quindi,

concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente ( Agenzia

Entrate, Risoluzione n.26/E/2010 ).


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Il trattamento in capo al datore: Reddito d’impresa (IRPEF; IRES) .1

I criteri generali per la deducibilità dei costi sono:

• la certezza dell’esistenza e la determinabilità obbiettiva

dell’ammontare della spesa (art.109, co.1, TUIR);

• il requisito della competenza temporale (art.109, co.2, TUIR);

• il requisito dell’ inerenza (art.109, co.5, TUIR).

Le spese per le prestazioni di lavoro dipendente deducibili sono

anche (art.95, TUIR):

• quelle sostenute in denaro o in natura

a titolo di liberalità,

• quelle volontariamente sostenute per opere e servizi per la generalità o

categorie di dipendenti, per le previste finalità educative-culturali-

assistenziali MA non oltre il 5 per mille dell'ammontare delle spese per

prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi

(art.100, comma 1, TUIR); (vedi diapositiva successiva)


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Regole particolari

• Le opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o

categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità

di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o

culto ,

� non oltre il 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni

di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi

(art.100, comma 1, TUIR);

• L’autovettura aziendale in uso promiscuo per la maggior parte del

periodo d’imposta o del periodo di possesso,

� costi deducibili al 70% (art.164, co.1, lett.b-bis), TUIR, dopo la

modifica ex art.4, c.72, lett. b), DL n.92/2012)


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Regole particolari

• Finanziamenti concessi al dipendente

�Per gli interessi passivi: Regole art.96 TUIR (confronto con gli

interessi attivi (*), e l’eccedenza con il 30% ROL …)

(*) interessi attivi corrisposti dai dipendenti rientrano nell’art.96, TUIR se

hanno le caratteristiche di cui alla Circ. n.19/E/ 2009: = generati da provvista

di denaro con obbligo di restituzione e specifica remunerazione

• Abitazioni in uso ai dipendenti (art.95, co.2, TUIR): deducibili

� servizi di alloggio destinati a dipendenti in trasferta temporanea;

�In genere, l’importo non superiore a quello che forma reddito per i

dipendenti


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Il trattamento in capo al datore: l’IRAP .4

Dipendenti a tempo indeterminato ( in forza o neoassunti )

• Integrale deduzione dei costi (deducibilità della differenza tra il costo

del lavoro complessivo e le deduzioni attualmente vigenti ex art.11, Dlgs

n.446/1997)

• efficacia dall’esercizio successivo a quello in corso al 31.12. 2014

La Legge di Stabilità 2015, art.5 d.d.l.

Dipendenti a tempo determinato (e collaboratori coord. continuativi)

• indeducibilità del costo (regole attuali)

Aliquota

• 3,9%

• retroattiva dal 2014 (clausola salvaguardia acconti previsionali al 3,5%)


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La Legge di Stabilità 2015, art.5 d.d.l.

Le regole “attuali” sulla indeducibilità del costo del lavoro riguardano

• fino all’esercizio in corso al 31.12.2014

� i costi dei dipendenti a tempo indeterminato;

� i costi dei dipendenti a tempo determinato.

• dall’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2014

� i costi dei dipendenti a tempo determinato.


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Le regole “attuali” sulla indeducibilità del costo del lavoro

(prima della Legge di Stabilità 2015)

Per le società di capitali:

art.5, comma 1, DLgs n.446/1997

“la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della

produzione di cui alle lettere A) e B) dell’art.2425 del Codice civile, con

esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lett. c) e d), 12) e 13) così

come risultanti dal conto economico dell’esercizio”.

Per le società di persone e le imprese individuali, l’art.5-bis DLgs

n.446/1997 dispone che

non sono deducibili le spese per il personale dipendente e assimilato.


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Circolare 26 maggio 2009, n.27/E

�indeducibilità dei costi d. personale anche se non classificati in B9;

� costi per acquisire beni e servizi da destinare ai dipendenti per lo

svolgimento dell'attività lavorativa deducibili nella misura in cui

costituiscono spese funzionali all'attività di impresa e non assumono natura

retributiva per il dipendente.

Circ.16 luglio 2009, n.36/E + Circ. 22 luglio 2009, n.39/E

�l’applicazione delle regole IRPEF-IRES crea un’ “area di sicurezza”

(esempio, oneri di utilità sociale …).

Circolare 20 giugno 2012 n.26/E

� l’IRAP è diretta a colpire il valore aggiunto della produzione netta al cui

interno non è ricompreso il costo sostenuto per la remunerazione dei fattori della

produzione collegati al capitale (interessi passivi) e al lavoro (retribuzione per il

personale dipendente).


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1) verifica della classificazione del costo nel Conto economico alla

voce B9-Costi per il personale (in caso affermativo, indeducibilità della

spesa);

2) in presenza della corretta classificazione della spesa in voci diverse dalla

B9, verifica della “rilevanza retributiva” in capo al lavoratore, del

costo sostenuto dal datore di lavoro (in caso affermativo, si avrà

l’indeducibilità del costo per un importo pari a quello rilevante per la

retribuzione);

3) in assenza di “rilevanza retributiva”, applicazione al costo dei limiti di

deducibilità (c.d. “area di sicurezza”) mutuati dal reddito d’impresa

(IRPEF e IRES).


Sequenza “logica” dei criteri di verifica della “in - deducibilità”

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La quantificazione in denaro dei fringe benefits

1) Il Criterio generale del “valore normale”, articolo 9, TUIRil prezzo o il corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della

stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza ed al medesimo stadio di

commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti

o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi.

Nel caso di

*aziende che producono beni per il dettaglio,

* aziende di servizi,

* aziende commerciali,

� la previsione generale contenuta nell'art.9, TUIR (CM n.326/E/1997 )

2) I Criteri particolari

�prodotti dell'azienda che cede a grossisti

prezzo mediamente praticato nelle cessioni ai grossisti

� si può tener conto del prezzo scontato che pratica il fornitore dell’azienda, in

base a convenzioni (Agenzia Entrate, Risoluzione n.26/E/2010).

3) I criteri convenzionali (autovetture, abitazioni, prestiti)


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Beni o servizi o Buoni rappresentativi degli stessi

Reddito lavoro dipendente: si applica il limite di euro 258,23

• ai beni

• ai servizi

• ai buoni-acquisto (es. buoni-carburante)

• alle liberalità per festività e ricorrenze (pacco natalizio, doni in

occasione di festività del dipendente, matrimonio, nascita di un figlio,

dopo il DL n.93/2008 e la Circolare Ag.E. n.59/E/2008).

Reddito d’impresa: deducibilità, ex art.95, comma 1, TUIR

IRAP: indeducibili (rilevanza retributiva) (prima della Legge di Stabilità 2015 …

vedi slides precedenti …) )


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Polizze .1

� Premi versati per rischi infortuni professionali

Non concorrono al reddito di lavoro dip.te (CM n.326/E/1997, par. 2.1)

� Premi versati per rischi di natura extraprofessionale

- in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali, � (*)

- rischio di morte o invalidità permanente superiore al 5%, da qualsiasi causa

derivante, o di non autosufficienza negli atti della vita quotidiana (in quest’ultima

evenienza, l’impresa di assicurazione non abbia facoltà di recesso del contratto),

• concorrono al reddito di lavoro dipendente (CM 326/E/1997, par. 2.1)

• si applica la soglia generale di 258,23 euro annui,

• il datore di lavoro applica, (*) in conguaglio, la detrazione del 19% sul massimo

di euro 530 dal 2014 (art.15, c.1, lett.f, TUIR, modificato dall’ art.14, DL 149/2013).


(*) art.23, c.3, DPR n.600/73; se non in conformità a contratti collettivi o ad accordi

e regolamenti aziendali … non sembra esistere obbligo di detrazione in sede di

conguaglio …

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Polizze .2

� Premi per polizze sanitarie

Concorrono al reddito di lavoro dipendente

- si applica la soglia generale di 258,23 euro annui;

�Assicurazione R.C. per danni a terzi in favore dei dipendenti

per tenere indenni i dipendenti da risarcimenti di danni a terzi, lesi dal dipendente

nell’espletamento di proprie mansioni: non concorrono al reddito, perchè

• somme che non costituiscono un arricchimento per il lavoratore;

• erogazioni effettuate per un esclusivo interesse del datore;

• obbligo per la società di tenere indenni i propri dipendenti da eventuali

azioni di responsabilità civile, previsto dalla legge o dal contratto collettivo.

(Agenzia entrate, Risoluzione 178/E/2003 e Circolare 54/E/2008)


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Autovetture in uso promiscuo .1

Reddito di lavoro dipendente (art.51, c.4, lett.a), TUIR)

• 30% importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di

15.000 km in base al costo chilometrico da tabella ACI,

• al netto di quanto eventualmente trattenuto (Agenzia Entrate, Circolare

1/E/2007, par.17.1 )

• l’importo che concorre a formare il reddito deve essere ragguagliato al

periodo dell’anno durante il quale viene concessa l’auto in uso

promiscuo, conteggiando il numero dei giorni per i quali il veicolo è

assegnato;

• l’importo del f.b. rappresenta il valore normale presunto dal legislatore.


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Reddito d’impresa

Costi deducibili al 70% (art.164, c.1, lett.b-bis, TUIR) (acquisto, leasing,

noleggio, assicurazione, manutenzione, bollo, carburante, parcheggio,

telepass, ecc.) SE

• l’auto è assegnata per la maggior parte del periodo d’imposta o del

periodo di possesso, in uso promiscuo = il periodo di assegnazione è

superiore alla metà più uno dei giorni di possesso (C.M. n.188/E/1998, par.3);

• anche in modo non continuativo;

• può essere utilizzata da più dipendenti;

• esiste idonea documentazione di prova (esempio: clausola del

contratto di lavoro). (C.M. n.48/E/1998, par.2.1.2.1) (*)

(*) Dal 3.11.2014, nel caso di comodato di veicoli aziendali di durata oltre 30 giorni, l’art.94, Codice d.

strada (D.Lgs. n.285/1992, comma 4-bis dell’art.94, introdotto dalla L.n.120/2010; attuato da un DM in vigore dal 7.12.2012, reso operativo dalla circolare della Motorizzazione del 10.07.2014, n.15513) il nome

dell’utilizzatore va registrato nell'Archivio Nazionale Veicoli, presso la Motorizzazione civile o agenzie

automobilistiche. Secondo la circolare della Motorizzazione n.23743 del 27.10.2014, L’OBBLIGO NON

SUSSISTE PER L’AUTOVETTURA IN F.B. PER USO ANCHE PERSONALE (notizia VI21150, 28.10.14)


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IRAP (prima della Legge di Stabilità 2015)

Circ. Ag.E. 26/E/2012

Circ. Ag.E. 36/E/2009 Costi indeducibili : in quale misura ?

Circ. Ag.E. 39/E/2009

?? nella misura dell’area di sicurezza IRES-IRPEF (70% ex art.164,

c.1, lett.b-bis, TUIR);

… perplessità per questa soluzione (70% � 90% � 100% …)

?! nella misura in cui assumono rilevanza retributiva per il

dipendente ( valore convenzionale del fringe-benefit )

? nella misura in cui concretamente e puntualmente sono relativi

all’uso personale da parte del dipendente


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Prestiti

Reddito di lavoro dipendente (art.51, c.4, lett.b), TUIR)

Interessi al tasso

ufficiale BCE di

riferimento vig.te

al termine di

ciascun anno

- (meno)

Interessi al

tasso

applicato al

prestito

2 = valore del fr.ben.

annuo

Questo criterio non si applica:

• Per i prestiti stipulati anteriormente al 1.1.1997 � costo specifico

• Per i prestiti di durata inferiore a 12 mesi concessi, a seguito di accordi

aziendali, ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione

guadagni o a dipendenti vittime dell’usura o ammessi a fruire delle

erogazioni pecuniarie a ristoro di danni conseguenti a rifiuto opposto a

richieste estorsive

� CM n.326//E/1997 � art.51, c.2., lett.b) TUIR � abrogata ex art.2,

c.6, DL n.93/2008© Confindustria Vicenza PM-2014

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Prestiti

CM n.326/E/1997

L’art.51,c.4, lett.b), si applica con riferimento a tutte le forme di

finanziamento erogate dal datore di lavoro nonché ai finanziamenti

concessi da terzi con i quali il datore di lavoro abbia stipulato accordi e

convenzioni anche in assenza di oneri specifici da parte di quest’ultimo.

In caso di prestiti a tasso variabile il prelievo alla fonte deve essere

effettuato, alle scadenze delle singole rate di ammortamento del prestito,

tenendo conto anche delle variazioni subite dal tasso di interesse iniziale.

Nei casi di restituzione del capitale in un'unica soluzione oltre il periodo

d'imposta, l'importo maturato va comunque assoggettato a tassazione in

sede di conguaglio di fine anno


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Prestiti .3

Un’ipotesi particolare: l’intervento del datore di lavoro nel

pagamento del mutuo

i dipendenti scelgono l’istituto di credito di fiducia, da cui ottengono

condizioni più vantaggiose di quelle procurabili grazie al datore di

lavoro; costui contribuisce poi in parte all’abbattimento del tasso di

interesse relativo al finanziamento stipulato dai propri dipendenti,

erogando un contributo direttamente sul conto corrente del dipendente,

dal quale la banca preleva le rate del mutuo

Fattispecie esaminata dall’Agenzia delle entrate nella

Risoluzione 28 maggio 2010, n. 46/E

%


Pagina 28

Prestiti .4

% Un’ ipotesi particolare : la Risoluzione 28 maggio 2010, n. 46/E

L’art.51, c.4, b) si applica, pur in mancanza di una convenzione tra datore di

lavoro e banca prescelta, SE:

• l’accreditamento avviene in modo tale da realizzare un collegamento

immediato e univoco tra l’erogazione aziendale e il pagamento degli

interessi;

• l’importo corrisposto dal datore di lavoro non entra, di fatto, nella disponibilità

del dipendente;

• il datore di lavoro invia alla banca l’informativa attinente la concessione del

contributo aziendale;

• il dipendente presenta all’azienda, entro il 31 gennaio, la certificazione della

banca attestante la regolarità dei pagamenti delle rate del finanziamento;

• il contributo aziendale erogato viene indicato nelle annotazioni del modello CUD

(Cod. AH) insieme al valore di eventuali compensi in natura concessi ai

dipendenti e, di conseguenza, sul modello 770.


Pagina 29

Prestiti .5

Interessi passivi ai fini del reddito d’impresa (IRES-IRPEF)

La deducibilità degli interessi passivi corrisposti a terzi sui prestiti

concessi ai dipendenti è soggetta alle regole di cui all’art.96 del TUIR.

Interessi attivi ai fini del reddito d’impresa (IRES-IRPEF)

Gli interessi attivi corrisposti dai dipendenti sui prestiti concessi dal

datore di lavoro rientrano nell’ambito applicativo dell’art.96, TUIR se

presentano le caratteristiche enunciate nella Circ. Ag.E. n.19/E del

21.4.2009 (par.2.2.) ovvero devono scaturire da una messa a

disposizione di una provvista di denaro per la quale sussiste l’obbligo di

restituzione ed in relazione alla quale, è prevista una specifica

remunerazione (Circ. Ag.E. n. 38/E/2010).

IRAP: irrilevanza della componente finanziaria per le imprese di cui

all’art.5 del D.Lgs. n. 446/1997


Pagina 30

Abitazione concessa al dipendente .1

Reddito di lavoro dipendente (art.51, c.4, lett.c), TUIR)

1. Criterio generale

(Rendita catastale) più (spese inerenti al fabbricato, comprese le utenze

non a carico dell’utilizzatore) meno (quanto corrisposto dal dipendente

per il godimento del fabbricato)

2. Fabbricato che non deve essere iscritto in catasto (esempio,

fabbricato sito all’estero)

Valore dell’equo canone (ovvero del canone di locazione in libero mercato)

meno quanto corrisposto per il godimento del fabbricato

3. Fabbricato concesso in relazione all’obbligo di dimorarvi

30% del valore del punto 1.


Pagina 31

Abitazione concessa al dipendente .2

Reddito d’impresa (IRES-IRPEF) : Art.95, comma 2, TUIR

Non sono deducibili i canoni di locazione anche finanziaria e le spese

relative al funzionamento di strutture recettive, salvo quelle relative a servizi

di mensa destinati alla generalità dei dipendenti o a servizi di alloggio

destinati a dipendenti in trasferta temporanea.

• I canoni di locazione anche finanziaria e le spese di manutenzione dei

fabbricati concessi in uso ai dipendenti sono deducibili per un importo

non superiore a quello che costituisce reddito per i dipendenti stessi a

norma dell'art.51, co.4, lett.c) TUIR.

• Qualora i fabbricati di cui al secondo periodo siano concessi in uso a

dipendenti che abbiano trasferito la loro residenza anagrafica per

esigenze di lavoro nel comune in cui prestano l'attività, per il periodo

d'imposta in cui si verifica il trasferimento e nei due periodi successivi, i

predetti canoni e spese sono integralmente deducibili

IRAP : vedi considerazioni generali sui costi dei fringe benefits


Pagina 32

La lettera f) e la lettera f-bis) dell’art.51, c. 2 TUIR .1

Non concorrono a formare il reddito:

f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi di cui al comma 1 dell'art.65

(ora art.100) da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati nell'articolo 12;

…. art.100: opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o

categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche

finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e

sanitaria o culto;

f-bis) le somme, i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro

alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la

frequenza degli asili nido e di colonie climatiche da parte dei familiari

indicati nell'articolo 12, nonché per borse di studio a favore dei medesimi

familiari


Pagina 33

La lettera f) e la lettera f-bis) dell’art.51, c. 2 TUIR .2

Un confronto

1) � opere e servizi messi a disposizione della generalità o di

categorie di dipendenti ( i.e. non ad personam)

menzionato dalla lettera della norma sia per lettera f ) che f-bis)

2) � tali opere e servizi devono perseguire le specifiche finalità

richiamate dalle norme

si ritiene valga sia per la lettera f) che f-bis)

3) � la spesa deve essere sostenuta volontariamente, e non in

adempimento di un vincolo contrattuale o legale

si ritiene valga solo per la lettera f) in quanto la f-bis) non

richiama l’art.100 ; i.e. la lett. f-bis) si applica anche per i servizi e

le prestazioni citate assunti in conformità ad accordi o contratti di

lavoro aziendali, nazionali o di altro livello.© Confindustria Vicenza PM-2014

Pagina 34

I servizi della lettera f) dell’art.51, c. 2 + art.100, c.1 TUIR .3

Le opere o servizi utilizzate dalla generalità dei dipendenti o categorie di

dipendenti o dai loro familiari di cui all’art.12 TUIR, volontariamente offerte

dal datore di lavoro per specifiche finalità di:

- educazione,

- istruzione,

- ricreazione,

- assistenza sociale e sanitaria o

- culto.

• Ambito assistenziale-sanitario: assistenza a non-autosufficienti, check-up

medici, servizi socio-educativi per l’infanzia, servizi di sostegno della genitorialità;

espletamento di pratiche sanitarie e assistenziali;

• Ambito educativo-formativo: corsi di lingua straniera, corsi professionali;

• Ambito culturale: ingressi a rappresentazioni teatrali, proiezioni,

cinematografiche, mostre, musei; viaggi culturali;

• Ambito ricreativo: abbonamenti a giornali e periodici, ingressi a competizioni

sportive, iscrizioni a palestre, circoli sportivi;

• Ambito religioso: viaggi per eventi religiosi o verso luoghi di culto.


Pagina 35

I servizi della lettera f) dell’art.51, c. 2 + art.100, c.1 TUIR .4

Esclusione dal reddito di lavoro dipendente; le condizioni:

- spesa sostenuta volontariamente dal datore di lavoro e non in

adempimento di un vincolo contrattuale o, più in generale, legale (e

questo a differenza di quanto previsto per la lett.f-bis);

- opere e servizi messi a disposizione della generalità dei dipendenti o

di categorie di dipendenti ( nozione di “categoria”… vedi slides successive );

- per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione,

assistenza sociale o culto.

anche nell’ipotesi in cui detti servizi siano messi a disposizione dei

dipendenti tramite il ricorso a strutture esterne all’azienda

(Ris. Ag. E. 10 marzo 2004, n.34/E)


Pagina 36

I servizi della lettera f) dell’art.51, c. 2 + art.100, c.1, TUIR .5

La nozione di “categoria di dipendenti”

• non va intesa soltanto con riferimento alle categorie previste nel

Codice civile (dirigenti, operai, ecc.), bensì

• va riferita a tutti i dipendenti di un certo tipo (ad esempio, tutti i

dirigenti, o tutti quelli di un certo livello o una certa qualifica); per

esempio, l’insieme di "tutti gli operai del turno di notte" individuerebbe

una categoria di dipendenti nel senso richiesto dal legislatore poiché

sarebbe

• sufficiente a impedire in senso teorico che siano concesse

erogazioni ad personam in esenzione totale o parziale dalle imposte

(C.M.16 luglio 1998, n.188/E, p.to 4).


Pagina 37

I servizi della lettera f) dell’art.51, c.2 + art.100, c.1 TUIR .6

Reddito d’ impresa (IRES-IRPEF): art.100, c.1 TUIR

Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei

dipendenti o categorie di dipendenti, volontariamente sostenute per

specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale

e sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo non

superiore al 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di

lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi.

IRAP

• deducibili (in quanto iscrivibili in conto economico fra le spese per

servizi, voce B7 del Conto economico previsto dall’art.2425 del Codice

Civile);

• in alternativa, per prudenza, si potrà applicare il limite del del 5 per mille

delle spese di lavoro dipendente risultanti dalla dichiarazione dei redditi.


Pagina 38

La lettera f-bis) dell’art.51, c.2, TUIR .7

Non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente “le somme, i

servizi e le prestazioni erogate dal datore di lavoro alla generalità dei

dipendenti o a categorie di dipendenti per frequenza di asili nido e di

colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell’art. 12, nonché per

borse di studio a favore dei medesimi familiari

Circolare Ministero finanze n. 238/E/2000:

• si tratta di somme in denaro sia pagate direttamente che rimborsate.

• Il datore di lavoro deve conservare la documentazione comprovante

• Non vi sono limitazioni quantitative e limiti di deducibilità;

• l’espressione « … borse di studio a favore dei medesimi familiari … » va

interpretata come comprendente anche i libri di testo e le tasse

scolastiche


Pagina 39

La lettera f-bis) dell’art.51, c.2, TUIR .8

Dopo le modifiche apportate dall’art.3, co.6-bis del DL n.16/2012,

convertito, con modificazioni, dalla L. n.44/2012, la disciplina della

lett. f-bis) si applica non solo alle somme di denaro, ma anche “ai

servizi ed alle prestazioni” erogate.

Il requisito secondo cui la spesa deve essere sostenuta dal datore di

lavoro volontariamente, e non in adempimento di un vincolo contrattuale

si ritiene valga solo per la lettera f) in quanto la f-bis) non richiama

l’art.100 ; i.e.

la lett. f-bis)

si applica anche per i servizi e le prestazioni citate in essa, assunti

in conformità ad accordi o contratti di lavoro aziendali, nazionali o

di altro livello


Pagina 40

La “infungibilità” tra la retribuzione monetaria ed i fringe benefits .1

Nota del Servizio Bilancio del Senato n.127/2012

di commento alla modifica introdotta dal DL n.16/2012

che interviene sulla lett. f-bis):

“.. la norma implica un ampliamento oggettivo di quelli che si definiscono

fringe benefits a favore dei lavoratori dipendenti e dei propri familiari. La

norma non genera effetti di minor gettito nel presupposto che non si

abbia, da parte dei datori di lavoro, la sostituzione di somme erogate

a titolo di stipendio con benefici forniti alla generalità dei dipendenti.

In tal caso, si consideri che gli oneri sopportati dal datore di lavoro

sarebbero comunque detraibili dal reddito d’impresa, mentre il

corrispondente valore erogato ai dipendenti non concorrerebbe a formare il

reddito di lavoro dipendente; se ciò si verificasse si avrebbero effetti

negativi in termini di gettito a fini IRPEF ed addizionali regionali e

comunali.”


Pagina 41

Agenzia Entrate, risposta 13.06.2012 Interpello n.954-83891/2012

Non pubblicata



• Richiesta di interpretazione ufficiale sulla lett. f )

• lett. f ) � rinvio all’art.100, c.1 TUIR (servizi di utilità sociale)

� erogati dal datore volontariamente (non per obbligo)

� alla generalità o categorie di dipendenti

� per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione,

assistenza sociale o culto.

• Piani di flexibles benefits

• budget figurativo per scegliere tra vari possibili fringe benefits;

- assistenza domiciliare o infermieristica a non autosufficienti;

- check-up medico;

- soggiorni presso centri benessere;

- abbonamento alla palestra;

- contributo aggiuntivo alla previdenza complementare;

- incremento dei massimali di polizze sanitarie;

- abbonamenti ai trasporti pubblici; ecc.

Pagina 42

1) M. Strafile, “Benefit e retribuzione, niente scambio”, Il Sole 24 Ore, 11.3.2014,

“… l’Agenzia sebbene abbia concesso alcune aperture non ravvisando elementi di

criticità che potessero determinare eventi imponibili ( … ) ha al tempo stesso

messo in guardia da schemi che finanzino tali piani attraverso elementi

retributivi fissi o variabili, poiché in tali casi rimarrebbe inalterata l’imponibilità

dei valori corrispondenti ai servizi offerti.

In sostanza (e ciò appare condivisibile) l’Agenzia sembra assumere un

atteggiamento di chiusura nei confronti di quei piani essenzialmente basati su

meccanismi di sostituzione tra retribuzione e benefit agevolati ”.


Agenzia Entrate, risposta 13.06.2012 Interpello n.954-83891/2012

Non pubblicata

I commenti della Dottrina


Pagina 43


3) A.Mastromatteo-B.Santacroce, “Il piano di utilità sociale non sostituisce lo

stipendio” , Il Sole 24 Ore, 3.8.2012,

“… Se il piano di offerta di servizi di utilità sociale viene invece alimentato anche da

somme costituenti retribuzione fissa o variabile dei dipendenti, si applicano le

regole ordinarie per la determinazione del reddito di lavoro dipendente in ragione

dei valori corrispondenti ai servizi offerti e non opera l'esclusione della lettera f) .”

…

2) F. Trutalli “Flexible benefit alla prova del Fisco” , Diritto 24 - Il Sole 24 Ore,

20.12.2012

“Deve poi trattarsi di erogazioni in aggiunta alla “normale retribuzione”, non

sostitutive di sommme di denaro di competenza del dipendente. Un piano di

flexible benefit non pare quindi poter essere “alimentato”, in tutto o in parte, da

somme costituenti retribuzione fissa o variabile per gli aderenti ”.


Pagina 44

…. Quindi

No a “ … meccanismi di sostituzione tra retribuzione e benefits agevolati …” …

E SE il piano di welfare aziendale viene “ … alimentato anche da somme costituenti

retribuzione fissa o variabile dei dipendenti, si applicano le regole ordinarie per la

determinazione del reddito di lavoro dipendente … ”

regole ordinarie ? 1. Art.51, co. 3, limite dei 258,23 euro annui ?

2. Art.51, co.1, principio di onnicomprensività ?

Per un tentativo di risposta:

� ratio possibile: evitare “arbitraggi” da parte del contribuente tra

tassazione e non-tassazione … necessità di chiarimenti ufficiali (e pubblicati

…) dell’Agenzia delle entrate.



Il Trattamento fiscale dei sistemi di welfare aziendale...

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