Gli istituti deflativi del contenzioso tributario dopo la ... file2 GLI ISTITUTI DEFLATTIVI DEL...

10 Gennaio 2011

La Legge di stabilità per il 2011 (n. 220 del 13 dicembre 2010 in G.U. n. 297 del 21 dicembre 2010) ha profondamente modifi cato le misure delle sanzioni che sono dovute in caso di accesso agli istituti premi-ali di natura fi scale e che possono essere attivati dai contribuenti sia in modo spontaneo (ravvedimento operoso) che a fronte di una contestazione formulata da parte dell’amministrazione fi nanziaria (accerta-mento con adesione, defi nizione dei pvc, acquiescenza, defi nizione delle sanzioni) ovvero anche nel caso in cui la controversia in questione venga defi nita nell’ambito del processo tributario (conciliazione giudiziale). Va subito detto che, nel merito, nessuno di questi isti-tuti viene modifi cato ma vengono, come accennato, modifi cate le sanzioni dovute nell’ottica di un loro inasprimento. Il presente inserto, dunque, vuole forni-re una guida pratica di orientamento alle novità che saranno in vigore dal prossimo 1° febbraio 2011 sot-tolineando anche quelle che sono le problematiche applicative di merito dei diversi istituti avvalendo-si, ove esistente, della giurisprudenza in materia. Cercando di interpretare il senso delle modifi che nor-mative, appare chiara la fi nalità del legislatore che, pur non intaccando la convenienza di fondo relati-va all’accesso agli istituti defl ativi pare aver voluto dare un segnale molto chiaro laddove, evidentemente, l’incremento delle sanzioni dovute corrisponde, in linea di principio, a una azione di controllo e di accer-tamento più effi cace. Tale indirizzo, peraltro, risulta evidente anche per effetto di quanto previsto dal de-

creto legge n. 78 del 2010 con riferimento alle novità in materia di accertamenti esecutivi e di concentrazione della tempistica tra accertamento e riscossione effet-tiva delle somme dovute dai contribuenti.

Prima di entrare nel merito del commento delle modifi che normative, di seguito, si riportano le dispo-sizioni di legge mediante le quali sono state modifi cate le norme in materia di istituti defl ativi.

Articolo 1, commi da 18 a 22della legge n. 220 del 2010

Modifiche all’accertamento con adesione, acquiescenza, inviti al contraddittorio e defi niz-ione pvc

18. A decorrere dal 1º febbraio 2011 al decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, e successive modi-fi cazioni, sono apportate le seguenti modifi cazioni:

a) all’articolo 2, comma 5, le parole: «un quarto» sono sostituite dalle seguenti: «un terzo»;

b) all’articolo 3, comma 3, le parole: «un quarto» sono sostituite dalle seguenti: «un terzo»;

c) all’articolo 15, comma 1, le parole: «un quarto», ovunque ricorrono, sono sostituite dalle seguenti: «un terzo».

Modifi che alla conciliazione giudiziale19. A decorrere dal 1º febbraio 2011, al comma 6

dell’articolo 48 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e successive modifi cazioni, le parole: «di un terzo» sono sostituite dalle seguenti: «del 40%» e le parole: «a un terzo» sono sostituite dalle seguen-

Gli istituti deflativi del contenzioso

tributariodopo la Legge

di stabilità per il 2011di ANDREA TOMASO CORDA, DUILIO LIBURDI E ALESSANDRO MONTINARI

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GLI ISTITUTI DEFLATTIVI DEL CONTENZIOSO TRIBUTARIO

ti: «al 40%».Modifi che al ravvedimento operoso 20. A decorrere dal 1º febbraio 2011, al decreto

legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e successive modifi cazioni, sono apportate le seguenti modifi ca-zioni: a) all’articolo 13, comma 1, alla lettera a), le parole: «un dodicesimo» sono sostituite dalle seguen-ti: «un decimo»;

alla lettera b), le parole: «un decimo» sono sostitu-ite dalle seguenti: «un ottavo»;

alla lettera c), le parole: «un dodicesimo», ovunque ricorrono, sono sostituite dalle seguenti: «un deci-mo»;

b) all’articolo 16, comma 3, le parole: «un quarto», ovunque ricorrono, sono sostituite dalle seguenti: «un terzo»;

c) all’articolo 17, comma 2, le parole: «un quarto», ovunque ricorrono, sono sostituite dalle seguenti: «un terzo».

Decorrenza per le modifi che in tema di accer-tamento con adesione

21. Le disposizioni di cui al comma 18 si applica-no con riferimento agli atti defi nibili emessi dagli uffi ci dell’Agenzia delle entrate a decorrere dal 1º febbraio 2011

Decorrenza delle altre disposizioni 22. Le disposizioni di cui al comma 19 si applicano

ai ricorsi presentati a decorrere dal 1º febbraio 2011. Le disposizioni di cui al comma 20, lettera a), si ap-plicano alle violazioni commesse a decorrere dal 1º febbraio 2011;

le disposizioni di cui alle lettere b) e c) del medesimo comma si applicano con riferimento agli atti emessi a decorrere dal 1º febbraio 2011.

IL RAVVEDIMENTO OPEROSO

La modifi ca normativa entra in vigore in relazi-one alle violazioni commesse dal contribuente a far data dal 1° febbraio 2011. In concreto, ipotizzando la violazione più comune, quella relativa agli omessi ver-samenti, la prima ipotesi potrebbe essere quella che si verifi ca con la scadenza del 16 febbraio 2011. Restano ferme, invece, le precedenti misure sanzionatorie per le violazioni commesse sino al 31 gennaio 2011 con la conseguenza che eventuali mancati versamenti o errori nella redazione delle dichiarazioni presentate nel 2010 potranno essere comunque sanati con san-zioni più miti ed entro la scadenza del 30 settembre 2011. In materia di omessi versamenti, peraltro, qual-che ulteriore osservazione deve essere formulata in merito alla possibile convenienza del ravvedimento rispetto all’attesa della notifi ca di un avviso bonario che contesti la violazione di specie, caso in cui invece la fi nanziaria per il 2011 lascia ferma l’attuale pre-visione sanzionatoria di riduzione a un terzo della sanzione. La sensazione è che, comunque, possa risul-tare ancora conveniente procedere in modo spontaneo alla defi nizione di una violazione commessa in relazi-one al mancato pagamento delle imposte dovute sulla base di una dichiarazione. Nella tabella che segue si esaminano le precedenti e le nuove disposizioni con-frontando le relative misure sanzionatorie alla luce delle modifi che apportate all’articolo 13 del decreto legislativo n. 472 del 1997 .

VIOLAZIONI

SANZIONI DO-

VUTE PER LE

VIOLAZIONI

COMMESSE

SINO AL

31/1/2011

SANZIONI DOVUTE

PER LE VIOLAZIO-

NI COMMESSE DAL

1/2/2011

Mancato pagamento del

tributo o di un acconto, se

esso viene eseguito nel

termine di trenta giorni

dalla data della sua com-

missione

Un dodice-

simo del

minimo.

Un decimo del mi-

nimo. Per esempio,

il mancato versa-

mento del saldo

di Unico 2011, se

sanato entro 30

giorni, sconta una

sanzione del 3%

La regolarizzazione de-

gli errori e delle omissioni,

anche se incidenti sul-

la determinazione o sul

pagamento del tributo,

avviene entro il termine

per la presentazione del-

la dichiarazione relativa

all’anno nel corso del qua-

le è stata commessa la

violazione

Un decimo

del minimo

Un ottavo del mini-

mo. Per esempio,

il mancato versa-

mento del saldo

di Unico 2011 se

sanato entro il

termine di presen-

tazione di Unico

2012, sconta una

sanzione del

3,75%

Omissione della presenta-

zione della dichiarazione,

se questa viene presentata

con ritardo non superiore a

novanta giorni ovvero a un

dodicesimo del minimo di

quella prevista per l’omes-

sa presentazione della

dichiarazione periodica

prescritta in materia di im-

posta sul valore aggiunto,

se questa viene presentata

con ritardo non superiore a

trenta giorni.

Un dodice-

simo del

minimo

Un decimo del mi-

nimo. Per esempio,

la mancata pre-

sentazione del

modello Unico

2011 sanata entro

90 giorni scon-

ta una sanzione di

25 euro

Il ravvedimento operosoe i versamenti di imposta

Va osservato come la disciplina del ravvedimen-to operoso si incentra soprattutto, sulla possibilità di sanare, entro i 30 giorni successivi alla scadenza del termine ovvero entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta nel corso del quale è stata commessa la violazione, ipo-tesi quali:

— mancato versamento dell’imposta; — tardivo versamento di imposta; — carente versamento di imposta. Pertanto, tali violazioni potranno essere regolar-

izzate mediante le disposizioni di cui all’articolo 13, comma 1, lettere a) e b) del dlgs 472 del 1997 che regolano diverse tempistiche ai fi ni della sanatoria in questione.

È evidente che la norma in questione trova ap-plicazione anche nei casi in cui il contribuente stia procedendo al pagamento delle imposte con modalità rateizzate. In questo caso, secondo quanto previs-to dalla circolare n. 192/E del 23 luglio 1998, nelle ipotesi in cui sia stata esercitata l’opzione prevista nell’art. 20, comma 1 del dlgs n. 241/1997, per il pag-amento rateale delle somme dovute a titolo di saldo e di acconto, le eventuali violazioni per omesso o car-


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ente versamento degli importi dovuti per le singole rate alle prescritte scadenze sono regolarizzabili en-tro trenta giorni dal termine previsto per ogni singola rata mensile ovvero entro il termine per la presentazi-one della dichiarazione relativa all’anno nel quale è stata commessa la violazione.

Il ravvedimento per l’infedeltàdella dichiarazione

Come evidenziato nella circolare dell’Agenzia delle entrate n. 192/E del 23 luglio 1998, gli errori e le omis-sioni incidenti sulla determinazione e sul pagamento del tributo possono essere regolarizzati unicamente ai sensi dell’art. 13, comma 1, lett. b) del dlgs n. 472/1997.

Nel settore delle imposte dirette le fattispecie in esame attengono principalmente agli aspetti sostan-ziali delle dichiarazioni. Sono quindi suscettibili di regolarizzazione mediante ravvedimento gli errori e le omissioni riguardanti le dichiarazioni validamente presentate, ivi comprese quelle presentate con ritardo non superiore a 90 giorni. Sono invece escluse le fat-tispecie di omessa presentazione della dichiarazione e quelle equiparate. Gli errori e le omissioni relativi a una dichiarazione validamente presentata possono essere corretti mediante una dichiarazione integrati-va, da redigere su modelli conformi a quelli approvati con riferimento al periodo d’imposta interessato e da presentare all’Amministrazione fi nanziaria con le ordinarie modalità telematiche. La dichiarazione integrativa deve essere presentata entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione rel-ativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, e quindi dell’anno nel quale è stata pro-dotta la dichiarazione oggetto di integrazione. Entro lo stesso termine (da ritenere essenziale), deve essere eseguito il pagamento del tributo dovuto e dei relati-vi interessi moratori calcolati al tasso legale nonché della sanzione ridotta

È dunque l’articolo 1 del dlgs n. 471 del 1997 in-dica quali sono le ipotesi che comportano infedeltà della dichiarazione:

— accertamento di maggior reddito; — accertamento di minor credito; — accertamento di maggiore imposta. Sulla base delle indicazioni fornite dall’amministrazione

fi nanziaria, nonché come indicazione recepita nelle istru-zioni alle dichiarazioni dei redditi, la sanzione minima prevista, pari al 100% della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito spettante, è ridotta al 12,5% dal 1° febbraio 2011 a condizione che entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo venga eseguito il pagamento della sanzione ridotta, del tributo dovuto e degli interessi calcolati al tasso legale con maturazione giorno per giorno. Va osser-vato come in questo caso le istruzioni al modello Unico tratteggino, in generale, la debenza del tributo anche nel caso in cui attraverso la presentazione della dichiaraz-ione integrativa emerga un minor credito spettante al contribuente indipendentemente dal fatto che lo stes-so sia stato utilizzato o meno da parte del contribuente. Quindi, secondo l’amministrazione fi nanziaria, nel caso in cui la violazione commessa dal contribuente rien-tri nelle ipotesi di dichiarazione infedele, deve essere comunque riversato il tributo indipendentemente dal fatto che il credito emergente dalla dichiarazione non

sia stato materialmente utilizzato dal contribuente. Tale affermazione è stata criticata in dottrina in quan-to si è sottolineato come il mancato utilizzo del credito da parte del contribuente anche in caso di presentazi-one della dichiarazione infedele non ha comportato di fatto nessun danno all’erario

Il ravvedimento operosoe la riduzione delle perdite

Un caso che può verifi carsi è quello della correzione della dichiarazione con la quale si riducono, sem-plicemente, le perdite riportate a nuovo. Sul punto, non risultano espresse prese di posizione da parte dell’amministrazione fi nanziaria anche se, come si vedrà, l’indicazione fornita in sede di tassazione di gruppo dovrebbe defi nitivamente sciogliere i dubbi in proposito. La problematica risulta affrontata esclusi-vamente a livello regionale, laddove è stato affermato come la presentazione della dichiarazione originar-ia con indicazione di una perdita superiore a quella risultante dalla dichiarazione integrativa non con-fi gura l’ipotesi di dichiarazione infedele e dunque, in caso di sola riduzione della perdita sarà dovuta la so-la sanzione per le violazioni di natura formale di cui all’articolo 8 del dlgs, n.471 del 1997

Il ravvedimento operosoe le conseguenze sui versamenti di acconto Con la circolare n. 47 del 18 giugno 2008 l’Agenzia

delle entrate ha affermato come l’articolo 13 del dlgs n. 471 del 1997 punisce, con le sanzioni ivi previste, l’insuffi ciente versamento, alle prescritte scadenze, dei pagamenti in acconto. Pertanto, se dalla dichi-arazione integrativa emerge una maggiore imposta dovuta per un certo periodo di imposta e quindi dei maggiori versamenti in acconto per l’anno successivo, viene a integrarsi anche la fattispecie dell’insuffi ciente versamento dell’acconto per il periodo d’imposta suc-cessivo. Va da sé che il contribuente, al fi ne di evitare l’applicazione piena delle sanzioni di cui al citato arti-colo 13, potrà avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso, qualora ne ricorrano i presupposti.

La mancata presentazione della dichiarazi-one e il versamento delle imposte

Altro caso che merita di essere esaminato è quella del-la mancata presentazione della dichiarazione in caso di versamento delle imposte dovute. In questa ipotesi, l’amministrazione fi nanziaria ha chiarito che si appli-ca la sanzione fi ssa prevista dall’articolo 1 del dlgs n. 471 del 1997. È infatti ovvio che la misura proporzion-ale prevista dalla norma abbia un senso solo nell’ipotesi che, in caso di accertamento, emergano maggiori impos-te rispetto a quelle corrisposte dal contribuente. È stato inoltre chiarito come la violazione legata alla manca-ta presentazione della dichiarazione e quella relativa al mancato versamento dei tributi devono essere ap-procciate in modo del tutto separato. In altri termini, laddove il contribuente provveda al pagamento delle imposte dovute, anche per effetto delle disposizioni di ravvedimento operoso, tale pagamento comporterà la sussistenza della sola violazione relativa alla mancata presentazione della dichiarazione. Conseguentemente, in caso di contestazione da parte dell’amministrazione fi nanziaria, rimarrà dovuta da parte del contribuente


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la sola sanzione per l’omessa presentazione della dichi-arazione dei redditi.

ACCERTAMENTO CON ADESIONE,INVITI AL CONTRADDITTORIO

E ACQUIESCENZAIn relazione all’accertamento con adesione e

all’acquiescenza, va osservato immediatamente come le modifi che contenute nella legge n. 220 del 2010 non appaiono intaccare, in generale, il vantaggio conseguente a una defi nizione di una controversia in un momento an-tecedente a quello del contenzioso tributario. Peraltro, in virtù della introduzione nell’ultimo biennio di partico-lari istituti che hanno la fi nalità di anticipare al primo momento la defi nizione di una controversia (anche solo potenziale) con l’amministrazione fi nanziaria, va rileva-to come l’accertamento con adesione nella sua disciplina rappresentata all’interno del decreto legislativo n. 218 del 1997 sia da valutare come fattispecie nella quale il contraddittorio con l’amministrazione fi nanziaria verte, principalmente, su questioni di diritto apprezzabili ap-punto soltanto in un confronto «diretto» tra contribuente e amministrazione stessa. Riprendendo il tema della defi nizione in materia di accertamento con adesione e acquiescenza dopo le modifi che contenute nella legge di stabilità deve essere precisato come il contenuto delle modifi che in questione sia sintetizzabile in:

- l’ammontare delle sanzioni dovute passa da un quarto del minimo a un terzo del minimo nel caso di accertamento con adesione e acquiescenza rispetto a un atto che segue un pvc o un invito al contradd-ittorio;

- l’ammontare delle sanzioni dovute passa a un ses-to del minimo nel caso in cui l’adesione venga prestata rispetto all’invito al contraddittorio ovvero nel caso in cui l’atto sia il primo notifi cato e non preceduto da un invito al contraddittorio o da un pvc;

- la decorrenza delle nuove previsioni opera in relazione agli atti notifi cati dal 1° febbraio 2011. Per tutti gli atti in relazione ai quali è astrattamente ip-otizzabile la defi nizione ma che siano stati notifi cati entro il 31 gennaio 2011, l’ammontare delle sanzioni dovute rimane comunque a un quarto del minimo o a un ottavo del minimo .

LE MODIFICHE ALLA DISCIPLINADEGLI ACCERTAMENTI CON ADESIONE

PREVISIONE NORMATIVA

SANZIONI DO-

VUTE IN CASO

DI ATTO NOTIFI-

CATO SINO AL

31 GENNAIO

2011

SANZIONI DO-

VUTE IN CASO

DI ATTO NO-

TIFICATO DAL

1 FEBBRAIO

2011

Dei nizione degli accertamenti

in materia di imposte sui red-

diti e Iva

Le sanzioni

dovute sono di

un quarto del

minimo

Le sanzio-

ni sono di un

terzo del mi-

nimo

Dei nizione degli accertamenti

relativi a imposte sulle succes-

sioni e donazioni, di registro,

ipotecaria, catastale e comu-

nale sull’incremento di valore

degli immobili

Le sanzioni

dovute sono di

un quarto del

minimo

Le sanzio-

ni sono di un

terzo del mi-

nimo

LA MODIFICA PER GLI INVITI AL CONTRAD-DITTORIO E ALL’ACQUIESCENZA

ISTITUTO DEFLATIVO

MISURE DELLE SAN-

ZIONI DOVUTE IN

BASE ALLE PRECE-

DENTI DISPOSIZIONI

MISURE DELLE SAN-

ZIONI DOVUTE DOPO LA

FINANZIARIA 2011

Dei nizione degli

inviti al contrad-

dittorio (articolo 5

comma 1-bis del

dlgs. 218 del

1997). La dei ni-

zione degli inviti al

contraddittorio non

è possibile se l’in-

vito stesso è stato

preceduto dalla

notii ca di un pvc

autonomamente

dei nibile

Per gli inviti al

contraddittorio no-

tii cati sino al 31

gennaio 2011, la

sanzione dovuta in

caso di dei nizio-

ne è quella della

metà della misu-

ra prevista in caso

di accertamento

con adesione. Per-

tanto, la sanzione

dovuta è di un ot-

tavo del minimo

In relazione agli inviti

al contraddittorio no-

tii cati dal 1 febbraio

2011, il riferimento

contenuto nel com-

ma 1-bis dell’articolo

5 del dlgs. n. 218 del

1997 non cambia e

dunque la sanzione

dovuta sarà la metà

di quella prevista in

caso di accertamen-

to con adesione e

dunque pari a un se-

sto del minimo.

Acquiescenza agli

avvisi di accerta-

mento (laddove

l’accertamento non

sia il primo atto

notii cato al contri-

buente)

Le sanzioni dovute

sono di un quarto

del minimo

Le sanzioni sono di

un terzo del minimo

Acquiescenza agli

avvisi di accerta-

mento (quando

l’accertamento non

sia il primo atto

notii cato al contri-

buente e dunque

non preceduto da

un pvc o da un

invito al contraddit-

torio)

Le sanzioni dovute

sono di un quarto

del minimo ridotte

alla metà

Le sanzioni sono di

un terzo del mini-

mo ridotte alla metà

(dunque un sesto del

minimo)

Le problematiche in materia di accertamen-to con adesione

Nonostante le previsioni in materia di accer-tamento con adesione siano da considerare come suffi cientemente idonee a disciplinare in modo non complesso la procedura di defi nizione, non sono co-munque infrequenti le pronunce giurisprudenziali che hanno analizzato alcuni aspetti del decreto leg-islativo n. 218 del 1997. A tale proposito, appare particolarmente opportuno segnalare due pronunce in materia:

- sentenza della Commissione tributaria provin-ciale di Milano n. 381 del 24 maggio 2010. I giudici milanesi pongono una questione di costituzionalità con riferimento alla parte della norma che, in mate-ria di accertamento con adesione, prevede comunque l’operatività della sospensione per 90 giorni del ter-mine di impugnativa dell’avviso di accertamento una volta formulata l’istanza di adesione. Viene osserva-to, in particolare, «che i contribuenti o gli evasori ben consigliati» possono usufruire - senza alcuna razion-ale giustifi cazione e senza alcun rischio - di termini


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maggiori per ricorrere rispetto a quelli concessi ai contribuenti più “corretti”. Senza un intervento “correttivo” le istanze di accertamento con adesioni diventeranno la regola e il termine per ricorrere, di fatto, passerà da sessanta a centocinquanta giorni. A questo Collegio comunque la relativa questione di legittimità costituzionale appare “non manifesta-mente infondata”. Sul punto, la posizione espressa dai giudici appare del tutto non condivisibile. Il da-to letterale della norma e l’interpretazione che allo stesso è stato dato dall’amministrazione fi nanziar-ia non ammette alcun tipo di equivoco: una volta che venga presentata istanza di accertamento con adesione, il termine per l’impugnativa dell’avviso di accertamento resta sospeso per 90 giorni. Con-siderare tale termine come una sorta di regalo ai contribuenti particolarmente «attenti» appare del tutto fuori luogo e la pronuncia si sofferma su una questione sulla quale non si sente il bisogno di al-cuna interpretazione, in considerazione del chiaro dettato letterale della norma;

- sentenza della Ctr Piemonte n. 41/28/10 del 27 maggio 2010. In tale situazione i giudici hanno rite-nuto come una rinuncia espressa all’accertamento con adesione, comporta il venir meno del periodo di sospensione di 90 giorni per l’impugnativa dell’avviso di accertamento. In questo caso la posizione espressa dai giudici appare del tutto condivisibile. Infatti, il tema della sospensione dei termini per l’impugnativa dell’avviso di accertamento laddove venga proposta istanza di accertamento con adesione, è chiaramente declinato nell’articolo 6 del decreto legislativo n. 218 del 1997. Ciò presuppone che vi sia l’espressione di una chiara volontà del contribuente di accedere all’istituto defl attivo e, dunque, laddove tale volontà non trovi conferma appare abbastanza naturale che alcuni dei meccanismi insiti nell’accertamento con adesione non possano trovare applicazione, compreso quello della sospensione dei termini per l’impugnativa dell’avviso di accertamento. La conseg-uenza sarebbe infatti quella di concedere un maggior termine per l’impugnativa di specie a fronte di un assoluto disinteresse alla applicazione dell’istituto dell’accertamento con adesione.

LA DEFINIZIONE DEGLI INVITIAL CONTRADDITTORIO

Dopo l’introduzione dell’istituto della definiz-ione dei pvc, con il decreto legge n. 185 del 2008 è stato introdotto anche l’istituto della defi nizione degli inviti al contraddittorio che, pur persegu-endo il medesimo obiettivo, ha una modulazione diversa e alternativa rispetto a quello introdotto con la manovra estiva. Basti pensare, per esempio, che il contribuente che è in possesso di un processo verbale di constatazione non potrà defi nire un even-tuale successivo invito al contraddittorio.

La modifica di maggiore rilevanza riguar-da l’istituto dell’accertamento con adesione nell’ambito del quale viene introdotta la possi-bilità di defi nizione dell’invito al contraddittorio inviato dall’amministrazione fi nanziaria. In sostan-za, nell’invito in questione verrà rappresentata la pretesa fi scale e i motivi che hanno portato al-la identifi cazione della stessa. A questo punto, il

contribuente potrà, tenendo conto comunque della possibilità di attivare il contraddittorio, defi nire il contenuto dell’invito al contraddittorio mediante il pagamento delle imposte, degli interessi e delle san-zioni ridotte a un ottavo del minimo, riduzione che per gli inviti notifi cati dal 1° febbraio 2011, passa a un sesto del minimo. Il contribuente dovrà pro-cedere al pagamento delle somme dovute entro, al massimo, il quindicesimo giorno precedente ris-petto a quello fi ssato per il contraddittorio potendo peraltro versare quanto dovuto in unica soluzi-one ovvero in modo rateizzato. Peraltro, in caso di rateazione, non sono dovute garanzie e il fatto del-la volontà di defi nire mediante adesione all’invito del contraddittorio deve essere portato a conoscenza dell’amministrazione fi nanziaria entro il già menzi-onato termine dei 15 giorni precedenti rispetto alla data fi ssata per il contraddittorio.

Inoltre, laddove il contribuente non versi quan-to si è impegnato a pagare in modo rateizzato, il mancato pagamento delle somme dovute comporta l’iscrivibilità a ruolo delle somme medesime.

Nella sostanza, il legislatore intende allineare quanto già previsto in materia di processi verba-li di constatazione nell’ambito del decreto legge n. 112 del 2008 alle ipotesi di invito al contraddittorio propedeutico all’accertamento con adesione. An-che scorrendo il testo normativo appare evidente come i tratti dei due istituti siano sostanzialmente identici, principalmente con riguardo alla misura delle sanzioni applicabili. Inoltre, viene disciplinata una sorta di incompatibilità tra gli stessi in quan-to è espressamente previsto come la defi nizione degli inviti non è possibile quando l’invito è stato preceduto da un verbale di constatazione defi ni-bile con le disposizioni dell’articolo 5-bis del dlgs n. 218 del 1997 per i quali non sia stata prestata adesione. Peraltro, anche ai fi ni degli adempimen-ti procedurali, il comma 2 dell’articolo 27 prevede che la comunicazione dell’adesione all’invito viene effettuata con le modalità fi ssate dal provvedimento del direttore dell’agenzia delle entrate emanato in attuazione delle disposizioni in materia di defi niz-ione dei pvc.

È evidente, posto che le nuove disposizio-ni si applicano per gli inviti emessi dagli uffici dell’amministrazione fi nanziaria dal 1 gennaio 2009, che la partita si giocherà sulla convenienza effet-tiva alla chiusura dell’invito stesso che, in prima battuta, è rappresentata dalla riduzione alla metà delle sanzioni dovute in caso di accertamento con adesione. L’osservazione che può essere formulata è peraltro analoga a quella relativa alla defi nizione dei pvc, nel senso che si dovrà valutare la possibil-ità concreta di ottenere una riduzione della pretesa originaria di almeno il 10% in sede di accertamento con adesione. In questa ipotesi (cioè con una riduz-ione superiore alla percentuale sopra evidenziata) si ha la sensazione che la defi nizione in contradd-ittorio resti comunque più conveniente.

Peraltro, analoga possibilità è stata introdotta, in sede di emendamento all’originaria versione del de-creto legge in materia di imposte indirette per tutti quegli inviti al contraddittorio emessi dopo l’entrata in vigore della legge di conversione del decreto.


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Dei nizione

degli inviti al

contraddit-

torio

Possono essere dei niti gli inviti al contrad-

dittorio sia in materia di imposte dirette che

indirette:

- per le imposte dirette, Iva e Irap gli inviti dal

1° gennaio 2009;

- per le altre imposte indirette gli inviti al

contraddittorio emessi dopo la legge di con-

versione del decreto legge introduttivo

dell’istituto

Modalità di

dei nizione

Pagamento delle somme dovute o della pri-

ma rata entro i 15 giorni precedenti alla data

i ssata per il contraddittorio e comunicazione

all’agenzia delle entrate allegando la quietan-

za di pagamento al modulo predisposto per la

dei nizione dei pvc

I calcoli di convenienzaLa nuova possibilità di definizione degli inviti al

contraddittorio si gioca sulla effettiva convenienza alla chiusura della lite prima ancora che si svolga il confron-to con l’amministrazione fi nanziaria. È possibile dunque che solo nei casi in cui l’invito al contraddittorio tenga conto di una possibile riduzione della pretesa iniziale, il nuovo istituto potrà in concreto avere successo. Tenen-do conto, inoltre, che non è mai preclusa la possibilità, sulla base dell’invito, la possibilità di avviare la fase del contraddittorio che potrebbe condurre all’adesione.

Sono queste alcune delle osservazioni che possono essere formulate sulla scorta delle nuove disposizioni introdotte dal decreto legge n. 185 del 2008 in materia di defi nizione degli inviti al contraddittorio con il nuovo comma 1 bis dell’articolo 5 del dlgs n. 218 del 1997.

È stato già osservato come, in linea di massima, la pos-sibilità di defi nizione dell’invito sia disciplinata in modo sostanzialmente semplice. La norma afferma infatti che al massimo nei quindici giorni precedenti alla data fi s-sata dal contraddittorio, il contribuente può «aderire» direttamente a quanto evidenziato nell’invito stesso. A tale proposito, va rilevato come la formulazione nor-mativa sia estremamente chiara nell’affermare come nell’invito siano evidenziate:

Le maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzio-ni e interessi dovuti in caso di defi nizione agevolata dall’invito medesimo;

Le motivazioni che hanno dato luogo alla determi-nazione delle maggiori imposte, delle ritenute e dei contributi.

Quindi, in sostanza, già nell’invito il contribuente ha la possibilità, sin dall’invio dell’invito al contraddittorio, di comprendere come e perché l’uffi cio sia arrivato a con-cretizzare una determinata pretesa impositiva con la conseguenza che l’adesione su questa pretesa comporta la riduzione delle sanzioni dovute a un ottavo del mini-mo ovvero a un sesto del minimo per gli inviti notifi cati dal 1° febbraio 2011.

Detto della previsione normativa, si deve ora valutare in concreto se il nuovo istituto (ricalcato su quello intro-dotto con la manovra estiva e noto come defi nizione dei processi verbali di constatazione) possa veramente pro-durre effetti positivi eliminando dunque sin dal principio la necessità di svolgere un contraddittorio fi nalizzato all’adesione. In linea di principio, anche secondo quan-to previsto nel decreto legge, si deve immaginare come l’invito al contraddittorio possa riguardare per la mag-gior parte delle situazioni nelle quali il contribuente

non è per esempio congruo rispetto alla applicazione delle risultanze degli studi di settore (anche in consid-erazione della successiva protezione prevista in caso di defi nizione). In questo caso, laddove l’invito conte-nesse esattamente la differenza tra quanto dichiarato e quanto considerato congruo, risulta diffi cile immag-inare un vero interesse alla defi nizione. Infatti, se il contribuente avesse deciso di adeguarsi originaria-mente alle risultanze degli studi, avrebbe potuto seguire lo stesso comportamento direttamente in dichiarazione senza dover corrispondere alcuna sanzione. Dunque, la riproposizione degli stessi importi, maggiorati delle san-zioni non sembrerebbe avere un interesse concreto.

Probabilmente, il contribuente in questione avrà in-teresse ad avviare la fase del contraddittorio con la speranza di ottenere una riduzione rispetto alla pretesa originaria contando su una riduzione a un quarto della sanzione. In questo caso, come già osservato in materia di defi nizione dei processi verbali di constatazione una riduzione sperata della pretesa originaria di almeno il 10% fa sì che si rivelerebbe sempre conveniente chiudere la posizione attraverso l’accertamento con adesione.

Si dovrà dunque attendere l’attuazione concreta dei nuovi principi introdotti dal decreto legge e comprendere se, attraverso questa nuova possibilità, l’invito al contrad-dittorio possa riportare una pretesa impositiva «al ribasso» rispetto, per esempio, allo scostamento originar-io verifi catosi applicando per esempio gli studi di settore. In questa ipotesi (che potrebbe essere ricompresa da un punto di vista normativo nel passaggio del decreto che fa riferimento ai motivi che hanno dato luogo alla determi-nazione delle imposte), di contro, la mancata defi nizione dell’invito al contraddittorio potrebbe comportare una dif-fi cile ulteriore riduzione in sede di adesione.

In pratica, dunque, restano tutti da valutare gli effetti pratici del nuovo istituto soprattutto in relazione a quelle situazioni nelle quali strumenti sostanzialmente «auto-matici» quali gli studi di settore evidenziano posizioni differenti rispetto a quanto calcolato e atteso.

Da questa nuova procedura restano comunque es-cluse quelle ipotesi che sono state già disciplinate dalla manovra estiva, vale a dire quelle situazioni nelle quali l’avvenuta redazione di un processo verbale di con-statazione può far derivare un avviso di accertamento parziale ai sensi dell’articolo 41 bis del dpr n. 600 del 1973 e che non sono stati oggetto di defi nizione con le regole specifi che dell’articolo 5-bis del decreto legislati-vo n. 218 del 1997.

LA DEFINIZIONE DEI PROCESSIVERBALI DI CONSTATAZIONE

L’aumento delle sanzioni dovute a seguito di adesione all’accertamento, si rifl ette anche sull’adesione ai pro-cessi verbali di constatazione. L’istituto, introdotto dal decreto legge n. 112 del 2008 con l’inserimento nel de-creto legislativo n. 218 del 1997 del nuovo articolo 5-bis, prevede la possibilità di defi nire i processi verbali di con-statazione emessi dagli organi di controllo al termine di una verifi ca. Gli aspetti essenziali del funzionamento dell’«agevolazione» disciplinata dal citato articolo 5-bis possono essere riepilogati come segue.

Violazioni sanabiliLa norma prevede che il contribuente possa prestare


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adesione ai verbali di constatazione in materia di impos-te sui redditi e imposta sul valore aggiunto. L’Agenzia ha poi precisato (circolare 55 del 2008) la possibilità di applicazione anche in materia di imposta regionale sulle attività produttive, imposte sostitutive dei reddi-ti e in generale a tutti i casi per i quali sono applicabili le disposizioni in materia di accertamento delle impos-te sui redditi. L’adesione può riguardare solo violazioni «sostanziali» della normativa. La stessa circolare 55, in-dividua come sanabili quei rilievi dai quali scaturisce l’esistenza:

- di redditi imponibili non dichiarati, deduzioni, esen-zioni e agevolazioni non spettanti, imposte non versate, escluse le ipotesi di cui agli articoli 36-bis e 36-ter del dpr n. 600 del 1973;

- di Imposta sul valore aggiunto non dichiarata de-trazioni non spettanti, imposta sul valore aggiunto non versata, escluse le ipotesi di cui all’art. 54-bis del dpr n. 633 del 1972 in materia di imposta sul valore aggiunto

Non possono formare oggetto di adesione le violazioni formali e le violazioni “potenziali”. Queste ultime sono rappresentate da quei fatti e circostanze che possono es-sere segnalate nei processi verbali di constatazione ma che prima di essere formalizzati in specifi che violazioni hanno bisogno di ulteriori attività istruttorie. Si pensi all’evidenziazione nel verbale di elementi che facciano presumere il carattere elusivo di determinate oper-azioni ai sensi dell’art. 37-bis del dpr n. 600 del 1973, oppure all’individuazione di componenti negativi rite-nuti indeducibili ai sensi dell’art. 110, comma 10 del Tuir. In entrambi i casi la sussistenza delle violazioni viene appurata solo a seguito dell’espletamento di ul-teriori specifi che procedure richieste dalla norma ( nel primo caso dal comma 4 dello stesso art 37-bis; nel sec-ondo caso dal comma 11 dello stesso art. 110).

Va segnalato, sul punto, il recente intervento dell’Agenzia delle entrate che, con la circolare n. 58 del 2010 ha precisato come i verbali contenenti rilievi in materia di applicazione dei prezzi di trasferimen-to non possono formare oggetto di defi nizione ai sensi dell’articolo 5 bis del decreto legislativo n. 218 del 1997. Ciò in quanto l’effettiva valutazione sulla pos-sibilità o meno di irrogazione sanzioni, nel caso in cui il contribuente sia in possesso di documentazione idonea secondo la defi nizione data dal Provvedimen-to del 29 settembre 2010 è di fatto demandata agli uffi ci e, dunque, in prima analisi non è quantifi cabile l’ammontare della sanzione ( e dunque nemmeno se la stessa sia di fatto dovuta)

Modalità di adesioneL’adesione deve avere a oggetto il contenuto in-

tegrale del verbale di constatazione. La stessa deve intervenire entro i 30 giorni successivi alla data della notifi ca del verbale, mediante comunicazione da parte del contribuente della propria volontà al competente Uffi cio dell’Agenzia delle entrate e all’organo che ha redatto il verbale. La comunicazione deve essere ef-fettuata utilizzando l’apposito modello approvato con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle en-trate. Entro i 60 giorni successivi alla comunicazione, l’Agenzia delle entrate notifi ca al contribuente l’atto di defi nizione dell’accertamento parziale contenente gli elementi indicati dall’art. 7 del decreto legislativo n. 218 del 1997.

La riduzione delle sanzioni Il beneficio riconosciuto al contribuente, che de-

cide di defi nire «rapidamente» quanto contestato con l’emissione del processo verbale di constatazione, con-siste nella riduzione delle sanzioni nella misura della metà di quelle applicabili nel caso di accertamento con adesione, indicate al comma 5 dell’art. 2 dello stesso de-creto legislativo n. 218 del 1997. Il comma 5 dell’art. 2 prevedeva la riduzione delle sanzioni ordinarie nella mi-sura di 1/4. La legge di stabilità per il 2011 (n. 220 del 13 dicembre 2010) al comma 18 dell’art. 1 prevede la mod-ifi ca dell’art. 2, comma 5 del decreto legislativo n. 218 del 1997, con la riduzione da «un quarto» a «un terzo» dell’abbattimento delle sanzioni minime, previste dalla legge, nel caso di accertamento con adesione. La mod-ifi ca avrà decorrenza dal primo febbraio 2011. Visto il richiamo dell’art. 5-bis, che regola l’adesione ai processi verbali di constatazione, allo stesso art. 2, comma 5, la modifi ca di quest’ultimo si rifl etterà sulla misura delle sanzioni applicabili al contribuente che decide di aderire integralmente al contenuto del verbale. Pertanto, per la defi nizione dei verbali emessi fi no alla data del 31 gen-naio 2011 le sanzioni applicabili continueranno a essere ridotte nella misura di 1/8; per la defi nizione dei verba-li emessi dal primo febbraio 2011 le sanzioni applicabili saranno ridotte nella misura di 1/6.

Il versamento delle somme dovuteIl versamento deve essere eseguito entro venti giorni

dalla notifi ca dell’atto di defi nizione dell’accertamento parziale. È possibile la rateizzazione del pagamen-to senza la prestazione di alcuna garanzia. Qualora il contribuente non adempia al versamento delle somme dovute, l’Uffi cio competente provvede all’iscrizione a ruolo a titolo defi nitivo. Al contrario di quanto previsto nel caso di accertamento con adesione il perfeziona-mento della defi nizione non dipende dal versamento dell’importo dovuto.

Valutazione di convenienzaLa riduzione dello «sconto» porta sicuramente a una

minore convenienza dell’Istituto. Le considerazioni del contribuente dovranno comunque tener conto del fatto che l’innalzamento delle sanzioni riguarda in misura proporzionale anche l’accertamento con adesione. La scelta fra i due istituti continuerà quindi a essere basa-ta sulla valutazione, da parte del contribuente, circa la fondatezza dei rilievi e la probabilità di ottenere in sede di contraddittorio con l’Uffi cio l’annullamento totale o parziale degli stessi.

Vediamo ora di porre a confronto i diversi costi che il contribuente deve sopportare in termini di imposta e san-zioni in relazione alle diverse possibilità di defi nizione previste dall’ordinamento. Deve essere poi considerato come si deve ritenere pacifi co che in sede di adesione al processo verbale di constatazione, il contribuente possa richiedere all’uffi cio dell’amministrazione fi nanziaria il riconoscimento di perdite afferenti i precedenti periodi di imposta ma non ancora utilizzate. Di fatto, l’atto che viene notifi cato dall’amministrazione fi nanziaria è un avviso di accertamento parziale ai sensi dell’articolo 41 bis del dpr n. 600 del 1973 ed è pacifi co (in tal senso la circolare n. 188 del 1998) che a fronte del maggior red-dito accertato, possano essere scomputate perdite che sono a disposizione del contribuente.


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Violazione contenuta nel verbale che comporta: - un incremento della base imponibile per 10.000 €;un ammontare di imposte (imposte sui redditi) pari a

3.300 (ipotizzando un periodo di imposta in cui l’aliquota Ires sia ancora il 33%). Il soggetto è un soggetto Ires in quanto, ai fi ni Irpef per le società di persone, si dovrà tenere in considerazione l’aliquota effettiva del singolo socio nell’ipotesi in cui lo stesso sia una persona fi sica

Dichiarazione

integrativa a

favore dell’era-

rio (art. 2,

comma 8,

dpr n. 322

del 1998) =

4.400

In questo caso, anche decorsi i termini per il

ravvedimento ma entro i termini per l’accerta-

mento del periodo di imposta, il contribuente

decide di procedere a integrare spontaneamen-

te la violazione commessa in origine.

Dovrà essere versato l’importo di 3.300 pari

all’imposta dovuta mentre, ai i ni sanzionatori, si

dovrà attendere l’irrogazione della sanzione che

si immagina pari a una volta l’imposta e dun-

que pari a 3.300 che potrà essere dei nita con

il pagamento del terzo se l’atto viene notii cato

dal 1° febbraio 2011. Quindi l’importo comples-

sivamente dovuto è di 3.300 + 1.100 = 4.400

Accerta-

mento con

adesione

In questo caso il contribuente decide di

proseguire la controversia che nasce dalla con-

testazione contenuta nel verbale arrivando al

contraddittorio in quanto ritiene che non sus-

sista, totalmente o parzialmente, la pretesa

dell’amministrazione i nanziaria.

Ai i ni di una valutazione effettiva e di un

confronto tra accertamento con adesione e

dei nizione dei verbali va tenuto in considera-

zione come :

nell’ambito dell’accertamento con adesione

l’ammontare dell’imposta dovuta può cambia-

re in ragione del fatto che il rilievo potrebbe

essere modii cato e dunque incidere al ribasso

sulla determinazione della base imponibile;

le sanzioni sono i ssate nella misura del terzo

del minimo tenendo conto, ovviamente, della

riduzione della base imponibile e dell’imposta

conseguente.

Possono essere formulate più ipotesi:

il rilievo che è stato portato nell’avviso di ac-

certamento viene ridotto del 10% portando

l’incremento della base imponibile a 9.000.

Quindi:

l’imposta dovuta è di 2.970

le sanzioni sono pari a 1/3 di 2.970 = 990

Il costo complessivo è di 3.960

La riduzione del quantum accertato è del 30%

con una base imponibile che viene incremen-

tata di 7.000. Quindi:

L’imposta dovuta è di 2.310;

Le sanzioni sono pari a 770


La riduzione del quantum accertato è del 50%

con una base imponibile che viene incremen-

tata di 5.000. Quindi:

L’imposta dovuta è di 1.650;

Le sanzioni sono pari a 550


Dei nizione

del verbale

Secondo le disposizioni contenute nell’artico-

lo 5-bis del decreto legislativo n. 218 del 1997

nei confronti del contribuente viene proposto

un atto di dei nizione con :

Maggiore imposta 3.300

Sanzione edittale 3.300 riducibile a 550 (1/6)


In prima analisi, dunque, e formulando delle ipote-si di convenienza che riguardano soltanto la misura dell’imposta e delle sanzioni (e nell’incertezza sulla applicazione dell’Irap che, comunque, si ritiene do-vuta laddove il rilievo contenuto nel verbale assuma rilevanza anche ai fi ni di tale imposta) deve essere osservato come:

l’accesso alla definizione dei verbali può essere • valutata nel caso in cui il contribuente abbia se-rie perplessità in merito alla possibilità che le sue osservazioni possano essere recepite in sede di ac-certamento con adesione; anche in caso di accertamento con adesione, laddove • ci si attenda una percentuale ridotta di riduzione delle iniziali contestazioni si potrà valutare il nuo-vo istituto in maniera ponderataIn questo rapido confronto, non è stata presa in

considerazione ovviamente l’ipotesi di prosecuzi-one della controversia in sede contenziosa. In tale circostanza andrà comunque tenuto in considerazi-one che nell’ambito del giudizio tributario l’istituto che comporta una riduzione delle sanzioni (ancorato anche in questo caso al maggior imponibile defi nito) è quello della conciliazione giudiziale. Più in gen-erale, comunque, va osservato come l’introduzione dell’istituto della defi nizione del verbale possa in-cidere in modo rilevante sulle scelte spontanee di correzione delle eventuali violazioni commesse. Come esaminato, infatti, soprattutto nel confron-to con l’istituto del ravvedimento operoso il nuovo articolo 5-bis del decreto legislativo n. 218 del 1997 appare condurre a risultati maggiormente soddis-facenti.

SANZIONI APPLICABILI IN MATERIA:

CONFRONTO TRA PVC E ACCERTAMENTO

CON ADESIONE

Periodo di emis-

sione atto

Accerta-

mento con

adesione

Adesione al PVC

Fino al 31.1.20111/4 del

minimo 1/8 del minimo

Dal 1.2.20111/3 del

minimo 1/6 del minimo

LA DEFINIZIONE DELLE SOLE SANZIONI

Altri istituti interessati dalle modifiche conte-nute nella legge di stabilità sono quelli di defi nizione agevolata delle sanzioni amministrative che ve-dono aumentare da 1/4 a 1/3 della sanzione indicata nell’atto, l’importo da pagare per chiudere la contro-versia. Allo stesso modo anche il limite minimo delle sanzioni così determinate è stato elevato da 1/4 a 1/3 dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo. L’inasprimento delle san-zioni troverà applicazione con riferimento agli atti emessi a partire dal 1° febbraio 2011. La norma modi-


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fi catrice è contenuta nell’art. 1, comma 20, lett. b) e c), legge 13 dicembre 2010, n. 220 e, per quanto riguar-da la decorrenza, nel comma 22, secondo periodo, del medesimo articolo. I provvedimenti a cui si fa riferi-mento sono quello di Irrogazione delle sanzioni di cui all’art. 16 del dlgs 472/1997 (c.d. atto di contestazione) e quello di Irrogazione immediata delle sanzioni di cui all’art. 17, comma 2, del dlgs 546/1992 (c.d. atto di ir-rogazione). Vale la pena ricordare che in linea generale il procedimento di irrogazione delle sanzioni può avve-nire con tre modalità diverse: a) atto di contestazione separatamente notifi cato (art. 16); b) atto contestuale all’avviso di accertamento del tributo (art. 17, c. 2); c) iscrizione a ruolo senza previa contestazione (per le sanzioni relative all’omesso o ritardato versamento) (art. 17, c. 3). L’intervento del legislatore in commen-to concerne nello specifi co le prime due modalità di irrogazione delle sanzioni (lettere a e b) atteso che l’iscrizione a ruolo è, per espressa disposizione norma-tiva (art. 17, c. 3, ultimo periodo, dlgs 472/1997), non defi nibile in via agevolata secondo la disciplina delle due norme richiamate. In questo caso trova invece applicazione un’altra forma di agevolazione conte-nuta nell’art. 2, comma 2, dlgs 462/1997 in base alla quale, relativamente alle somme che risultano dovute a seguito di controlli automatici, ovvero di controlli eseguiti dagli uffi ci, effettuati ai sensi dell’art. 36 bis dpr 600/1973 e dell’art. 54 dpr 633/1972, l’ammontare delle sanzioni è ridotto a 1/3 e l’iscrizione a ruolo non è eseguita se il contribuente provvede a pagare le somme dovute entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione. Questo istituto non è stato interessato dall’inasprimento del carico sanzionatorio che rimane pertanto invariato. Ritornando ai due provvedimen-ti interessati dalle modifi che apportate dalla legge di stabilità, occorre sottolineare che la caratteristi-ca principale dei due atti è che quello di Irrogazione delle sanzioni (art. 16) deve essere obbligatoriamente utilizzato per l’irrogazione delle sanzioni relative a violazioni non incidenti sulla determinazione o paga-mento del tributo (c.d. violazioni formali) mentre può essere facoltativamente utilizzato per l’irrogazione di sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono e per le sanzioni relative agli omessi e ritardati versamenti. L’Irrogazione immediata (art. 17) detta una disci-plina in deroga a quella indicata nell’art. 16 offrendo agli uffi ci e agli enti la possibilità di irrogare le san-zioni con notifi cazione di atto contestuale a quello di accertamento o di rettifi ca; l’Irrogazione immediata è consentita per le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono (comma 1) e per le sanzioni riguardanti l’omesso o ritardato pagamento dei tributi (comma 3, che come detto soggiace a una disciplina diversa in tema di defi nizione agevolata). A differenza dell’atto contestuale all’avviso di accertamento del tributo (art. 17) (L’atto contestuale all’avviso di accertamento è uno degli atti espressamente indicati nell’art. 19 dlgs 546/1992 in materia di «atti impugnabili»), l’atto di contestazione separatamente notifi cato (art. 16) non costituisce di per sé provvedimento impugnabile se non in una fase successiva. Più precisamente il des-tinatario di quest’ultimo provvedimento prima dello scadere del termine di impugnazione può produrre deduzioni difensive avanti all’uffi cio o ente locale che ha emanato l’atto. In questa ipotesi non è ammessa

impugnazione immediata avanti all’autorità giudiz-iaria sia nel caso in cui le deduzioni siano presentate soltanto dall’autore delle violazioni, o da uno dei sog-getti coobbligati solidalmente, sia nel caso in cui siano presentate da entrambi questi ultimi. Se l’uffi cio o l’ente ritengono di non accogliere la difesa degli in-teressati devono provvedere a emanare apposito atto di irrogazione da notifi care entro un anno dalla pre-sentazione delle deduzioni difensive. In questo caso, l’uffi cio o l’ente devono motivare il provvedimento, così da rendere edotti i soggetti interessati dei motivi che ne hanno determinato il mancato accoglimen-to. L’impugnazione immediata del provvedimento di contestazione separatamente notifi cato comporta in-vece la conversione ex lege dell’atto in provvedimento di irrogazione delle sanzioni; l’eventuale presen-tazione delle deduzioni difensive, anche da parte di soggetto diverso da quello impugnante, determina l’improcedibilità dell’impugnazione. Interessante è considerare i diversi effetti che si producono nei casi di defi nizione agevolata dei provvedimenti di irrogazi-one in argomento: entro 60 giorni dalla notifi cazione di uno dei due provvedimenti di cui alle lettere a) e b) sopra citate è ammessa dunque la defi nizione agevol-ata della controversia con il pagamento di un importo calcolato come detto (pari a 1/4, se l’atto viene emes-so entro il 31 gennaio 2011 e 1/3 dopo quella data) e che chiude in modo defi nitivo la controversia limi-tatamente alle sole sanzioni. La defi nizione agevolata impedisce l’irrogazione delle sanzioni accessorie. Nat-uralmente nel caso di irrogazione di sanzioni con atto contestuale all’avviso di accertamento del tributo la defi nizione agevolata sarà riferita esclusivamente alle sanzioni e non produrrà effetto rispetto al tributo; conseguentemente la controversia portata davanti ai giudici si limiterebbe al solo carico fi scale con il rischio, in caso di accoglimento del ricorso, di non poter più recuperare le sanzioni.

PROVVEDIMENTI DI IRROGAZIONE DELLE SANZIONI

3 Tipologie Caratteristiche Tipologia violazione

Atti di con-

testazione

(art. 16)

Presentazione

di deduzioni di-

fensive.

Se imme-

diatamente

impugnato

diventa prov-

vedimento di

irrogazione

1) Sanzioni relative a violazioni non

incidenti sulla determinazione o

pagamento del tributo (c.d. viola-

zioni formali);

2) sanzioni collegate al tributo cui

si riferiscono;

3) le sanzioni relative agli omessi e

ritardati versamenti

Atti di ir-

rogazione

(art. 17,

c. 2)

Immediata-

mente

impugnabile

Sanzioni collegate al tributo cui si

riferiscono

Iscrizione a

ruolo sen-

za previa

contesta-

zione (art.

17, c. 3)

Immediata-

mente

impugnabile

Sanzioni relative a omesso o ritar-

dato versamento


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DECORRENZA

entro il 31 gen-

naio 2011dal 1° febbraio 2011

Atti di con-

testazione

(art. 16)

emessi

regime oggi vi-

gente

(1/4)

nuovo regime

(1/3)

Atti di ir-

rogazione

(art. 17, c.

2) emessi

regime oggi vi-

gente

(1/4)

nuovo regime

(1/3)

Iscri-

zione a

ruolo sen-

za previa

contesta-

zione (art.

17, c. 3)

emessi

regime oggi vi-

gente

(1/3)

regime oggi vigente

(1/3)

PROVVEDIMENTI DI IRROGAZIONE SANZIONI

DIVERSI DA ISCRIZIONI A RUOLO SENZA PRE-

VIA CONTESTAZIONE

In vigore oggi In vigore dal 1° febbraio 2011

Sanzioni

amministra-

tive

1/4

della sanzio-

ne indicata

nell’atto

1/3

della sanzione indicata nell’atto

Limite mi-

nimo

1/4

dei minimi

edittali previ-

sti dalla legge

per le violazioni

più gravi rela-

tive a ciascun

tributo

1/3

dei minimi edittali previsti dalla

legge per le violazioni più gravi re-

lative a ciascun tributo

LA CONCILIAZIONE GIUDIZIALE

La Legge di stabilità và a modifi care la misura delle sanzioni amministrative applicabili alla con-ciliazione giudiziale aumentandole da 1/3 (oggi in vigore) al 40% delle somme irrogabili in rapporto all’ammontare del tributo risultante dalla conciliaz-ione stessa. Allo stesso modo anche il limite minimo delle sanzioni così determinate è stato elevato da 1/3 al 40% dei minimi edittali previsti per le violazi-oni più gravi relative a ciascun tributo. La modifi ca delle sanzioni in esame è contenuta nell’art. 1, com-ma 19, della legge 13 dicembre 2010, n. 220 e, per quanto attiene la decorrenza, dall’art. 1, comma 22, della legge precitata mentre la conciliazione giudi-ziale trova la sua collocazione nell’art. 48 del dlgs 546/1992. L’inasprimento delle sanzioni sarà in vig-ore relativamente ai ricorsi presentati a partire dal 1° febbraio 2011. A tal proposito l’art. 20, commi 1 e 2, dlgs 546/1992 stabilisce che il ricorso è proposto

mediante notifi ca alla controparte e vale, quale data di proposizione, quella di spedizione, se la notifi -ca è fatta a mezzo posta, ovvero quella del deposito dell’atto all’uffi cio, se il ricorso è ivi depositato, o an-cora alla data di consegna all’uffi ciale giudiziario. A parte l’innalzamento delle sanzioni la disciplina della conciliazione giudiziale rimane invariata sugli altri aspetti. La conciliazione giudiziale è un istituto fi nalizzato a favorire una defi nizione concordataria allorché la controversia sia stata già sottoposta al vaglio dei giudici e quindi in tutte quelle ipotesi in cui non era ancora matura nella fase che precede il contenzioso. Oltre a una attenuazione delle sanzioni irrogate nell’atto impugnato, la conciliazione com-porta per il contribuente anche la riduzione fi no alla metà delle pene previste per i reati tributari, con la non applicazione delle pene accessorie (art. 13, comma 1, legge 74/2000); si ha, inoltre, compensazi-one delle spese di giudizio confi gurandosi nel caso di specie una ipotesi di estinzione del giudizio per cessata materia del contendere di cui all’art. 46 del dlgs 546/1992. L’attuale confi gurazione dell’istituto in esame consente di formare oggetto della concili-azione tutte le tipologie di controversie tributarie; farebbero però eccezione, secondo autorevole dottri-na, le controversie aventi a oggetto le sanzioni pur se si tratti di questioni riguardanti solo il quantum. Quanto precede sarebbe in linea con la formulazi-one letterale della norma (art. 48) laddove viene previsto che alla conciliazione segua la riduzi-one delle sanzioni irrogate. Tuttavia per l’Agenzia delle entrate l’unico limite che questo istituto in-contra è quello che la conciliazione non potrebbe dar luogo alla restituzione di somme già versate dal ricorrente, a qualsiasi titolo, in relazione al rap-porto tributario oggetto della controversia (circolare 98/E del 23/4/1996). A norma dell’art. 48 ciascuna delle parti (processuali) può proporre all’altra la conciliazione totale o parziale della controversia. La conciliazione può avvenire solo mentre la lite pende in primo grado, e quindi dinanzi alla Com-missione tributaria provinciale, e può perfezionarsi in udienza o in sede extraprocessuale. La prima (conciliazione in udienza) può essere proposta sia da una delle parti sia dalla commissione. Una delle parti può proporre la conciliazione nell’istanza con cui domanda la discussione della causa in pubblica udienza, con atto quindi che deve essere notifi cato alle altri parti costituite e depositato nella seg-reteria della Commissione fi no a dieci giorni liberi prima dell’udienza di trattazione. L’iniziativa, come detto, può essere assunta anche dalla Commissione che, nel corso della discussione, può sollecitare le parti a raggiungere un accordo Quando in udienza è raggiunto l’accordo viene redatto apposito processo verbale nel quale sono indicate le somme dovute a titolo d’imposta, di sanzioni e di interessi. In ques-ta ipotesi il processo verbale costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute. Nella concili-azione realizzata fuori del processo l’Uffi cio deve depositare in giudizio il documento che formalizza l’accordo (proposta di conciliazione e accettazione). In questa ipotesi l’atto di conciliazione, se è depos-itato prima della fi ssazione dell’udienza collegiale è esaminato dal presidente della sezione che, dopo


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aver verifi cato che sussistano i presupposti e le con-dizioni di ammissibilità della conciliazione, dichiara con decreto l’estinzione del processo; in questo caso è il decreto a costituire il titolo per la riscossione delle somme dovute. Se la proposta di conciliazione è invece depositata dopo la fi ssazione dell’udienza di trattazione, nel silenzio della legge, la dottrina prev-alente ritiene valgano le regole della conciliazione raggiunta in sede giudiziale di cui si è detto sopra. È importante sottolineare che la conciliazione si per-feziona con il versamento, entro il termine di venti giorni dalla data di redazione del processo verbale, dell’intero importo dovuto o, in caso di rateazione, della prima rata. Se le somme dovute in base alla conciliazione non sono versate nei venti giorni, le sanzioni amministrative sono dovute per il loro in-tero ammontare e l’uffi cio iscrive a ruolo speciale, a titolo defi nitivo, tutte le somme ai sensi dell’art. 14 del dpr 602/1973, e contestualmente le eventu-ali somme iscritte precedentemente a ruolo a titolo provvisorio dovranno essere sgravate (circolare 98/E del 23/4/1996). Va infi ne detto che l’istituto in esame appare presentare nell’ambito del contenzio-so tributario una funzionalità più limitata rispetto di quella che il medesimo istituto ha nel processo civile. La procedura tributaria, più snella di quella civile, rende gli interessi contrapposti tra le parti più rigidi in quanto non attenuati dai lunghi tempi della giustizia, dall’evolversi dell’istruzione proba-toria e dal crescere dei costi; inoltre l’indisponibilità dell’obbligazione tributaria da parte dell’Agenzia delle entrate non agevola la composizione ami-chevole. Nel diritto tributario l’amministrazione può accordarsi con il contribuente ma solo per re-alizzare la giusta composizione della lite. Così come avviene nell’accertamento con adesione, la con-ciliazione consta di un accordo tra le parti, che si traduce di un atto con cui l’amministrazione modifi -ca l’atto impugnato, con la contestuale accettazione del contribuente.

DECORRENZA

entro il 31 gen-

naio 2011dal 1° febbraio 2011

Ricor-

si spediti,

depositati

all’Ufi cio

o con-

segnati

all’uf-

i ciale

giudizia-

rio

regime oggi vi-

gente

(sanzioni 1/3)

nuovo regime

(sanzioni 40%)

CONCILIAZIONE GIUDIZIALE

In vigore oggi In vigore dal 1° febbraio 2011

Sanzioni

amministra-

tive

1/3

delle

somme irroga-

bili in rapporto

all’ammontare

del tributo ri-

sultante dalla

conciliazione

40%

delle somme irrogabili in rap-

porto all’ammontare del tributo

risultante dalla conciliazione

Limite mi-

nimo

1/3

dei minimi

edittali previsti

per le violazioni

più gravi rela-

tive a ciascun

tributo

40%

dei minimi edittali previsti per le

violazioni più gravi relative a cia-

scun tributo

Es. Omesso

versamen-

to tributo €

1.000 (san-

zione 30%)

€ 100 € 120


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La riproduzione, anche parziale, è riservata per l’intero fascicolo

QUESITARIOA cura di Gilberto Gelosa

AGEVOLAZIONI

1.1.9

55% e affi tto d’aziendaUna snc esercente l’attività di produzione marmitte ha dato in affi tto l’intera

azienda nel cui compendio di beni fi gura anche un immobile in categoria D/1. Do-vendo effettuare sullo stesso interventi di rifacimento del tetto può benefi ciare della detrazione del 55%?

C.C.B.

Risponde Stefano BaruzziRicordiamo innanzitutto che l’art. 1, c. 48, legge 13/12/2010 n. 220 «legge di sta-bilità») ha prorogato di un anno, fi no al 31/12/2011, le disposizioni sulla detra-zione del 55%, allungando da 5 a 10 il numero delle quote annuali di pari importo su cui ripartire la detrazione stessa. Tuttavia, per la prassi dell’Ag. entrate (in particolare, la ris. n. 340/2008: «Occorre rilevare che la normativa fi scale in ma-teria di riqualifi cazione energetica è fi nalizzata a promuovere il miglioramento delle prestazioni energetiche degli edifi ci esistenti attraverso l’attribuzione di un benefi cio che, per un’interpretazione sistematica è riferibile esclusivamente agli utilizzatori degli immobili oggetto degli interventi») la detrazione del 55% può essere fruita dai soggetti che possiedono o che detengono gli immobili, di qualsiasi categoria catastale, ma limitatamente agli immobili utilizzati direttamente nell’esercizio dell’attività di impresa o di lavoro autonomo. Sono quindi esclusi dal benefi cio gli immobili locati a terzi; pertanto, nel caso specifi co l’agevolazione non può essere fruita dalla snc che ha concesso in affi tto l’intera azienda, comprensiva dell’immobile interessato ai lavori, ma semmai dall’affi ttuario, qualora sia esso a sostenere le spese e qualora ricorrano tutti gli ulteriori requisiti, fi scali e tecnici, presupposti dalla disciplina agevolativa del 55%, con particolare riguardo a quanto previsto dalle norme di legge e dall’art. 7 del decreto min. econ. fi n. 19/02/2007, come modifi cato e integrato dai dm 26/10/2007, 7/04/2008 e 6/08/2009.

CONDOMINIO

4.6

Regolamento condominiale Il Condominio «XY» (6 condomini proprietari di 25 appartamenti) con delibera

del giugno 2010 ha approvato all’unanimità il regolamento di condominio con relative tabelle millesimali di riparto delle spese.

Si chiede se la consegna, da parte dell’amministratore condominiale ai singoli proprietari, della copia del regolamento approvato e sottoscritto da tutti è suffi -

QUESITARIOA cura di Gilberto Gelosa

10 Gennaio 2011

2Sommario

1 Agevolazioni

1 Condominio

2 Diritto civile

2 Enti

4 Iva

7 Locazioni

7 Previdenza

8 Redditi di lavoro

dipendenti

9 Redditi fondiari

e immobiliari

10 Reddito

d’impresa

11 Sanità

Inviare i quesiti a: [email protected]


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ciente a garantire la validità in futuro dello stesso verso terzi, acquirenti e/o locatari delle unità immobiliari.

M.B.

Risponde Stefano BaruzziIl regolamento approvato all’unanimità ha natura con-trattuale e vincola dal momento della delibera tutti co-loro che lo hanno approvato, ma non anche i terzi quali locatari e acquirenti. Perché l’opponibilità verso i terzi si verifi chi è necessario che, prima di sottoscrivere gli atti di trasferimento, locazione e simili, il proprietario con-segni copia del regolamento alla controparte (acquiren-te, conduttore, comodatario ecc.) e faccia rendere in atto alla stessa apposita dichiarazione con cui questa attesti di avere ricevuto copia del regolamento di condominio, di conoscerlo e approvarlo senza riserve, di obbligarsi a rispettarlo e a fare altrettanto (ossia, a consegnarlo e a farlo approvare espressamente) nei riguardi dei propri aventi causa. In alternativa, il regolamento di condominio potrebbe essere depositato presso un notaio, dal quale tutti i condomini potrebbero recarsi per sot-toscriverlo nuovamente, ma questa volta con autentica notarile delle sottoscrizioni onde consentirne la succes-siva trascrizione presso i Registri immobiliari, ciò che renderebbe, da lì in poi, opponibile ai terzi il regolamen-to stesso. L’utilità della trascrizione si pone, in concreto, in relazione a eventuali, ma assai frequenti,clausole «contrattuali» che potrebbero essere contenute nel re-golamento condominiale, ossia di quelle clausole che (a differenza delle clausole meramente regolamentari che fi ssano le modalità d’uso delle cose comuni nonché l’organizzazione e il funzionamento dei servizi comuni e che come tali non limitano i diritti soggettivi o domini-cali di singoli condomini, se non in funzione del decoro architettonico dello stabile) comportano limitazioni a poteri, diritti e facoltà dei condomini (per esempio, si pensi al divieto di destinare le unità a determinati usi, a riserve di proprietà a favore del costruttore o di uno specifi co condomino, a oneri reali e a servitù ecc.) e che pertanto (in assenza di trascrizione) sono opponibili so-lo a coloro che le hanno stipulate e non anche ai terzi.

DIRITTO CIVILE

4

Valore di un brandÈ possibile misurare il valore di un brand?

M.R.

Risponde Stefano FarnéLa risposta è affermativa. Il riferimento è costituito dal-la norma internazionale Iso 10668 «Brand valuation - Basic requirements for methods of monetary brand valuation», che stabilisce gli standard minimi per le procedure e le metodologie adottate nella determina-zione del valore economico dei brand. Essa defi nisce un affi dabile e coerente approccio di brand valuation che prende in considerazione aspetti fi nanziari, legali e di marketing. Certamente il valore di molte società è legato al valore dei marchi che possiedono o gestiscono, ma non è di semplice individuazione un modello per quantifi care il valore di questo «segno distintivo di im-presa». La necessità di una corretta valutazione degli

«assets immateriali» è essenziale per esempio in sede di operazioni straordinarie inclusi vendita, crisi dell’im-presa, fi nanziamenti garantiti, cessioni e licenze. In tali circostanze è possibile comprendere, da un punta di vista pratico, il ruolo e il peso economico della proprietà intellettuale all’interno del capitale aziendale. Con ri-ferimento ai metodi di valutazione, la norma Iso 10668 defi nisce i principali processi di valutazione economica maggiormente studiati dalla letteratura scientifi ca di settore (Incomes, Market, Costs approach); è una guida utile e dotata di rigore metodologico, che garantisce trasparenza e obiettività della valutazione e costitui-sce uno strumento essenziale per il lavoro di avvocati, commercialisti, revisori e consulenti d’impresa. Alcune società di consulenza di branding hanno già ottenuto la certifi cazione Iso 10668:2010.

ENTI

2.5

Risultato di esercizioGli enti non lucrativi perdono la qualifi ca laddove

conseguano risultati di esercizio positivi?A.V.

Risponde Andrea LiparataIl problema della perdita di qualifi ca di ente non com-merciale riguarda essenzialmente l’applicabilità della normativa fi scale di settore. Tanto premesso, occorre avere riguardo a quanto stabilito in materia di imposte dirette dall’art. 149 del dpr 917/1986. Tale disposi-zione, che non trova applicazione con riferimento alle associazioni sportive dilettantistiche e agli enti eccle-siastici riconosciuti, a completamento della defi nizione di carattere essenzialmente formale contenuta nell’art. 73 del dpr 917/1986, stabilisce che si ha perdita di qualifi ca, qualora si eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d’imposta. Ai fi ni della qualificazione commerciale, il medesimo art. 149 del Tuir, individua specifi ci parametri da consi-derare fatti indice di commercialità. Tanto premesso, il conseguimento di avanzi di gestione da parte di un soggetto non lucrativo, purché non si confi guri quale fi ne dell’ente, di per se, non è idoneo a determinare la perdita di qualifi ca.

---------------------------2.5

Classifi cazione immobileUn ente non lucrativo persona giuridica di carattere

pubblico operante in ambito assistenziale, impiega quali uffi ci immobili accatastati nelle categorie C1 e C2. Si chiede di sapere se per tali immobili è possibi-le benefi ciare dell’esenzione da Ici ex art. 7 del dlgs 504/1992?

A.V.

Risponde Andrea LiparataSecondo quanto indicato dall’art. 7 comma 1 lett. i) del dlgs 504/1992, sono esenti da Ici gli immobili utilizzati da enti non commerciali pubblici o privati destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assistenzia-


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li, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, cultura-li, ricreative e sportive, nonché a quelle di cui all’art.16, lett. a), della legge 222/1986. Per quanto attiene alla categoria catastale degli immobili C1 negozi e C2 ma-gazzini, entrambi, per le caratteristiche funzionali, non sarebbero riconducibili nell’ambito delle unità desti-natarie del benefi cio dell’esenzione. Tuttavia, secondo la più recente giurisprudenza della Corte di cassazione sent. n. 19372/2010, assume rilievo l’utilizzazione ef-fettiva dell’immobile, a prescindere dal dato formale del catasto. Pertanto, e con prova dell’effettivo utilizzo a cari-co dell’ente non lucrativo, anche in presenza di immobili C1 e C2 potrebbe risultare possibile benefi ciare dell’esen-zione da Ici prevista in ipotesi di utilizzi assistenziali.

---------------------------2.5

Organizzazioni di volontariatoL’acquisto di autoambulanze da parte di organizza-

zioni di volontariato è escluso da Iva?L.P.

Risponde Andrea LiparataLa legge 266/1991 all’art. 8, comma 2, ha escluso dall’ambito applicativo dell’Iva le operazioni effettua-te dalle organizzazioni di volontariato individuate dall’art. 3 della legge medesima, costituite esclusi-vamente per fi ni di solidarietà. Tale norma, agevola esclusivamente le operazioni attive poste in essere dalle predette organizzazioni, e in applicazione dei principi della disciplina Iva dettati dalla VI Direttiva Cee n. 388/77 del 17 maggio 1977, recante un elenco tassativo, delle operazioni che gli stati membri possono esentare dall’applicazione dell’Iva, non può estendersi con riferimento alle operazioni passive o di acquisto poste in essere. Tanto premesso, giova ricordare che l’amministrazione fi nanziaria nell’ambito della Ris. n. 138/E dell’8/9/1998 aveva fornito un’interpretazione estensiva favorevole alla disapplicazione dell’Iva anche con riferimento agli acquisti effettuati dalle organizza-zioni di volontariato. Tale interpretazione favorevole al contribuente, tuttavia, è stata di seguito smentita dalla stessa amministrazione fi nanziaria che nell’ambito del-la circolare 30 novembre 2000, n. 217/E ha defi nitiva-mente affermato l’assimilazione delle organizzazioni di volontariato al consumatore fi nale e la piena applicabi-lità dell’Iva rispetto agli acquisti effettuati da tali enti.

---------------------------2.5

AutoambulanzeSono previste agevolazioni per l’acquisto di beni

strumentali quali autoambulanze da parte di associa-zioni di volontariato?

F.L.

Risponde Andrea LiparataLe possibilità di agevolazione in materia di acquisti di autoambulanze da parte di associazioni di volontariato sono individuate nell’ambito dell’art. 96 della legge 342/2000. Più nel dettaglio, è stabilita la possibilità di erogazione di un contributo che può costituire una percentuale del prezzo di acquisto del bene strumentale. La procedura per l’ottenimento del predetto contributo, è disciplinata nell’ambito del decreto min. lav. e pol. sociali 14/09/2010 n. 177. In alternativa, le medesime

organizzazioni di volontariato, iscritte nei registri di cui all’art. 6 legge 266/1991, possono conseguire il predetto contributo nella misura del venti per cento del prezzo complessivo di acquisto, mediante corrispondente ridu-zione del corrispettivo praticata dal venditore. In tale seconda ipotesi, il venditore, recupera le somme corri-spondenti alla riduzione accordata, mediante compen-sazione, ai sensi dell’art. 17 del dlgs 241/1997.

---------------------------2.5

Tipologie di beniAi fi ni dell’ottenimento dei contributi per l’acquisto

di beni strumentali di cui all’art. 96 comma 1 legge 342/2000. Si chiede di sapere chi sono i soggetti poten-zialmente agevolabili e per quali tipologie di acquisti.

S.Q.

Risponde Andrea LiparataSono potenzialmente destinatari delle opportunità di contributo richiamate nel quesito le seguenti tipologie non lucrative:- le organizzazioni di volontariato, costituite in forma di associazione o nelle forme previste dall’art. 3 della legge 266/1991, purché iscritte nei registri di cui all’art. 6 della medesima legge.- le organizzazioni non lucrative di utilità sociale (on-lus) in possesso dei requisiti di cui all’art. 10 del dlgs 460/1997, iscritte all’anagrafe unica delle onlus di cui all’art. 11 del medesimo decreto legislativo. Per quanto attiene alle tipologie di acquisti oggetto di agevolazione, si tratta delle autoambulanze, dei beni strumentali utilizzati direttamente ed esclusivamente per attività di utilità sociale e non suscettibili di diverse utilizzazioni, dei beni acquistati da onlus da donare a strutture sani-tarie pubbliche. Sono in ogni caso esclusi dal contributo, l’acquisto di beni immobili o di altri beni strumentali utilizzati esclusivamente per l’organizzazione, ovvero dal benefi ciario del contributo.

---------------------------2.5

RivenditaUn’organizzazione di volontariato ha ottenuto un

contributo, ex art. 96 della legge 342/2000, per l’ac-quisto di un’autoambulanza. Si chiede di sapere se è possibile procedere liberamente alla cessione del bene in esame.

E.Z.

Risponde Andrea LiparataNell’ipotesi indicata nel quesito, la cessione deve considerarsi vietata per almeno cinque anni dalla data del contratto di acquisto del bene o dalla data di sottoscrizione del contratto di leasing. La vendita del bene o la cessione del contratto di leasing, possono essere effettuate, prima dei cinque anni, eccezionalmente e solo in favore di organizzazioni di volontariato, purché iscritte nei registri di cui all’art. 6 della legge 266/1991, ovvero in favore di onlus, iscritte nell’anagrafe unica. La predetta vendita o cessione, devono essere, in ogni caso, preventivamente autorizzate dal ministero del lavoro e delle politiche sociali. In caso di vendita antecedente la scadenza dei cinque anni, il corrispettivo non deve essere superiore alla differenza tra il valore di mercato del bene ceduto e il contributo ricevuto per l’acquisto dello stesso.


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In aggiunta, l’organizzazione acquirente o cessionaria non può chiedere contributi ad alcuna amministrazione pubblica. L’organizzazione di volontariato o la onlus cessionaria del contratto di leasing, può continuare a fare richiesta del contributo ex art. 96 comma 1 legge 342/2000, per i canoni rimanenti, fi no al riscatto del be-ne a conclusione del contratto di leasing medesimo.

---------------------------2.5

Acquisto di autoambulanzeUn’organizzazione di volontariato chiede di cono-

scere la procedura da seguire per l’ottenimento dei contributi di cui all’art. 96 comma 1 legge 342/2000, in materia di acquisto di autoambulanze.

F.D.

Risponde Andrea LiparataAi fini dell’ottenimento dei contributi per l’acquisto di autoambulanze e altri beni strumentali da parte di organizzazioni di volontariato e onlus, previsto all’art. 96 comma 1 legge 342/2000, è necessario rispettare quanto stabilito dall’art. 5 del decreto min. lav. e pol. so-ciali 14/09/2010 n. 177. Più in dettaglio, le domande di contributo, vanno spedite al Ministero del lavoro e delle politiche sociali - Direzione generale per il volontariato, l’associazionismo e le formazioni sociali, via Fornovo n. 8 - 00192 Roma, mediante raccomandata con avviso di ricevimento. Alla domanda vanno allegati gli atti espressamente indicati dall’art. 5 comma 2 del dm. 177/2010. Le domande di richiesta di contributo de-vono essere presentate entro il 31 dicembre dell’anno in cui sono stati effettuati gli acquisti o le acquisizioni tra-mite contratto di leasing. Ai fi ni della valutazione della tempestività della domanda, vale la data di spedizione comprovata dal timbro apposto dall’uffi cio postale.

---------------------------2.5

AllegatiQuali sono i documenti da allegare alla domanda per

l’ottenimento di contributi per l’acquisto di autoambu-lanze da parte di organizzazioni di volontariato, ex art. 96 comma 1 legge 342/2000.

O.B.

Risponde Andrea LiparataAlla domanda di richiesta di contributo l’ente richie-dente è tenuto ad allegare i seguenti atti:

documentazione recante i dati identificativi • dell’ente richiedente, completa della copia auten-tica o conforme all’originale rilasciata ai sensi di legge dell’iscrizione presso il registro del volonta-riato competente per territorio oppure copia auten-tica o conforme all’originale della comunicazione all’anagrafe unica delle onlus; copia autentica o conforme all’originale dell’atto di • acquisto e della fattura di vendita, con la relativa quietanza, dell’autoambulanza o del bene stru-mentale oggetto di contributo;copia autentica o conforme all’originale dell’atto • di acquisto e della fattura di vendita, con la rela-tiva quietanza, nonché copia autentica o conforme all’originale dell’atto di donazione del bene, irrevo-cabile e privo di condizioni o oneri in favore della struttura sanitaria pubblica. In alternativa, può

essere allegata copia autentica o conforme all’ori-ginale, del provvedimento o della delibera con cui la struttura sanitaria pubblica, ha preso in carico il bene oggetto della donazione;copia autentica o conforme all’originale, rilascia-• ta ai sensi di legge, del contratto di leasing, della fattura generale di vendita con i pagamenti dei canoni effettuati nell’anno di riferimento, oltre alle relative quietanze;dichiarazione resa dal legale rappresentante • dell’ente ex dpr 445/2000, per ogni bene acquistato o acquisito mediante contratto di leasing, nella quale si attesti che per lo stesso bene non sono stati concessi contributi da amministrazioni pubbliche e che sono state rispettate le ulteriori condizioni richieste dal dm 177/2010;dichiarazione resa dal legale rappresentante • dell’ente, ai sensi del ex dpr 445/2000, attestante l’utilizzo diretto ed esclusivo del bene oggetto del contributo per le attività di utilità sociale e il rispetto delle ulteriori condizioni richieste dal dm 177/2010. Quest’ultima dichiarazione, non è richiesta nei casi di beni da donare a strutture sanitarie pubbliche.

IVA

1.2

Iva e ristrutturazione Quale aliquota Iva deve essere applicata a un inter-

vento di ristrutturazione edilizia (lettera «d», art. 31, legge n. 457/78) effettuato su un immobile classifi cato di lusso? 10% o 20%?

F.C.

Risponde Stefano BaruzziL’aliquota Iva applicabile alle prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto resi per la ristrut-turazione (di cui all’art. 31, lett. c), d), e)) della legge n. 457/78) di unità immobiliari è quella intermedia del 10% anche nell’ipotesi in cui si tratti di abitazioni con caratteristiche cosiddette «di lusso» ai sensi del decreto del ministro dei lavori pubblici del 2/08/1969. A tale conclusione porta il disposto del n. 127-quaterdecies, seconda parte, della tab. A/III del dpr n. 633/72. Tale disposto non fa infatti alcun riferimento alle caratteri-stiche degli immobili oggetto dell’intervento e, pertanto, si rende applicabile a prescindere dalla circostanza che si tratti di unità residenziali (sia se di lusso che non) o di altra tipologia, quali, per esempio, commerciali, indu-striali ecc.(discorso diverso deve invece farsi per la pri-ma parte del medesimo n. 127-quaterdecies, riferendosi essa espressamente alle prestazioni di servizi per la co-struzione (e non per il recupero) di case di abitazione di cui al n. 127-undecies, numero, quest’ultimo, che riguar-da espressamente le case di abitazione non di lusso).A identica conclusione,rispetto al tema oggetto del quesito,conduce anche l’art. 2, c. 11, legge n. 191/2009, che rinvia all’art. 2, c. 18, legge 244/2007, che si riferisce a sua volta alle prestazioni di cui all’art. 7, c. 1, lett. b), legge n. 488/1999, che dal 1° gennaio 2000 per gli in-terventi di recupero «pesante» (restauro/risanamento conservativo e ristrutturazione edilizia) su immobili


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abitativi si pone quale alternativa,anche se in taluni casi meno favorevole per le ristrutturazioni, rispetto a quella in precedenza citata di cui al n. 127-quaterdecies, seconda parte, della tab. A/III del dpr n. 633/72; tale norma «alternativa» prevede infatti anch’essa l’aliquo-ta Iva del 10% in via generalizzata e senza prescrivere che l’immobile non possieda caratteristiche «di lusso», come segue: «Ferme restando le disposizioni più favore-voli di cui all’art. 10 del dpr n. 633/72 e delle tabelle ad esso allegate (…) sono soggette all’Iva con l’aliquota del 10% (…) b) le prestazioni aventi per oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 31, 1° c., lett. a), b), c) e d), della legge n. 457/78, realizzati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata. Con decreto del ministro delle fi nanze sono individuati i beni che costituiscono una parte signifi cativa del valore delle forniture effettuate nell’ambito delle prestazioni di cui alla presente lettera, ai quali l’aliquota ridotta si applica fi no a concorrenza del valore complessivo della prestazione relativa all’intervento di recupero, al netto del valore dei predetti beni».

---------------------------1.2

Rimborso grandi contribuentiNel caso di un rimborso annuale richiesto dai grandi

contribuenti, a chi va presentato il modello VR o il mo-dello Iva 26/PR?

L.U.

Risponde Ciro D’ArdiaÈ da evidenziare, innanzitutto che per richiedere il rim-borso del credito Iva annuale, a partire dal 2011 per il credito maturato nel 2010, non deve più essere utilizza-to il modello VR, ma va compilato il quadro VR presente nella dichiarazione annuale Iva.Per quello che riguarda il quesito in esame, con rife-rimento alla richiesta del rimborso annuale per gli anni d’imposta 2009 e precedenti si doveva considerare quanto chiarito con la circolare del 12 marzo 2010 n. 3.6.Con la predetta pronuncia era stato infatti precisato che «il passaggio alle Direzioni regionali dell’attività di accertamento e controllo dei contribuenti di grandi dimensioni, operata in forza dell’art. 27 del decreto legge 29 novembre 2008 n. 185, non ha mutato l’ambito territoriale di competenza del concessionario della ri-scossione che rimane, pertanto, invariato».Il concessionario a cui doveva essere presentato il mo-dello VR andava quindi individuato in quello ordina-riamente competente.Anche se non espressamente chiarito, si poteva tranquil-lamente affermare che la precisazione valeva anche nel caso in cui il soggetto «grande contribuente» rivestiva la qualifi ca di controllante in una procedura di gruppo ai sensi del dm 13 dicembre 1979.Anche il prospetto Iva 26/PR, quindi, doveva essere pre-sentato all’agente della riscossione «ordinariamente» competente. Quando detto anche nell’ipotesi in cui non conteneva una richiesta di rimborso.

---------------------------1.2

Carichi pendentiAbbiamo richiesto, come srl, un rimborso Iva an-

nuale di 10.000 euro, presentando il modello VR al

concessionario. L’Agenzia delle entrate ci ha sospeso il rimborso sostenendo che vi è un carico pendente rela-tivo a un verbale per uno scontrino. È legittima questa procedura?

A.S.

Risponde Ciro D’ArdiaSi ritiene opportuno precisare, innanzitutto, che a par-tire dal 2011 per l’anno di imposta 2010, il rimborso del credito Iva annuale non dovrà più essere richiesto tra-mite il modello VR, ma attraverso la compilazione del quadro VR da inserire in dichiarazione annuale.Ciò premesso, per quello che riguarda il quesito in esame, è da evidenziare che i modelli VR che venivano presentati al competente agente della riscossione veni-vano inoltrati ai competenti uffi ci dell’Agenzia delle entrate.Gli uffi ci dell’Agenzia delle entrate controllavano quin-di le richieste di rimborso, verifi cando, innanzitutto, la presenza di «carichi pendenti».La prassi amministrativa (circolari 11 agosto 1993 n. 19 par. 1.6, 12 marzo 1998 n. 84 par. 1, 10 giugno 1998 n. 146 par. 7) ha chiarito che sono tali:

gli accertamenti;• le rettifi che;• le irrogazioni di sanzioni;• i processi verbali di constatazione;• le segnalazioni;• sempreché si riferiscano a tributi erariali.•

Non possono invece essere considerati carichi pendenti i verbali relativi a violazioni dell’obbligo di emissione dello scontrino o della ricevuta fi scale (circolare 9 ago-sto 1994 n. 143).Nel caso in esame, quindi, non può essere sospeso il rimborso, sempreché quello relativo allo scontrino sia l’unico carico presente.Si consideri, in ogni caso, che in presenza di carichi inferiori all’importo del rimborso è comunque possibile attuare una sospensione (o meglio un «fermo ammini-strativo») parziale.

---------------------------1.2

Esonero fattura e scontrinoIn quali casi non deve essere emessa né fattura, né

ricevuta, né scontrino fi scale?N.M.

Risponde Ciro D’ArdiaLe ipotesi di esonero dagli obblighi di emissione della fattura sono previste dall’articolo 22 del dpr 633/1972.Non deve quindi essere emessa fattura, a meno che la stessa non venga richiesta dal cliente non oltre il mo-mento di effettuazione dell’operazione, in particolare nel caso di:

cessioni al dettaglio in locali aperti al pubblico, • anche in forma ambulante;prestazioni alberghiere e somministrazioni di ali-• menti e bevande;prestazioni di trasporto di persone;• prestazioni di servizi rese nell’esercizio di imprese • in locali aperti al pubblico anche in forma ambu-lante;alcune operazioni esenti previste dall’articolo 10 • del dpr 633/1972.

Per quello che riguarda l’esonero dallo scontrino/rice-


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vuta fi scale si deve invece fare riferimento all’articolo 2 del dpr 21 dicembre 1996 n. 696.La norma prevede l’esonero dall’obbligo di emissione dello scontrino/ricevuta fi scale per una serie molto det-tagliata di attività, tra cui, ad esempio:

cessioni di tabacchi (lett. a);• somministrazioni di alimenti e bevande rese in for-• ma itinerante negli stadi, cinema e teatro (lett. cc);prestazioni di servizi rese dalle agenzie di viaggio • e turismo concernenti la prenotazione di servizi in nome e per conto del cliente (lett. ff).

Quindi, nel momento in cui un determinato soggetto/attività, rientra sia nell’ambito dei soggetti esonerati dall’obbligo di emissione della fattura, sia nell’ambito dei soggetti esonerati dall’obbligo di emissione dello scontrino/ricevuta, non è tenuto all’emissione di alcun documento di certifi cazione fi scale, fermo restando l’ob-bligo di emissione della fattura su richiesta del cliente, nonché l’obbligo di annotazione dei corrispettivi.

---------------------------1.2

Margine analiticoCome va calcolata l’imposta nel caso di rivendita di

un computer portatile acquistato da un professionista nel regime del margine, quindi senza applicazione di Iva da parte dell’originario cedente?

U.P.

Risponde Ciro D’ArdiaL’ipotesi descritta rappresenta una situazione abba-stanza frequente:

un soggetto esercente un’attività rilevante ai fi ni • Iva (in questo caso un professionista, ma sarebbe stato lo stesso anche nel caso di attività di impresa), acquista un bene usato (in questo caso un computer portatile, ma sarebbe stato lo stesso anche con un altro bene);il cedente non applica l’Iva in fattura in base a • quanto previsto dal dl 41/1995 che disciplina il regime del margine per i beni usati (anche se deve comunque calcolare l’eventuale Iva a debito);il professionista che ha acquistato il computer, do-• po un certo periodo, lo rivende.

Si pone quindi il problema se la successiva rivendita debba o non debba essere assoggettata a imposta in ma-niera ordinaria.In questo caso, siccome l’acquisto è stato effettuato nell’ambito del regime del margine, anche la successiva rivendita va effettuata con l’applicazione del medesimo regime.In particolare, trattandosi di soggetto che non commer-cia abitualmente beni usati, deve essere applicato il margine con il sistema analitico.Va quindi effettuato un confronto tra costo di acquisto e prezzo di rivendita: se sono pari ovvero il costo di acqui-sto è maggiore del prezzo di rivendita, non vi è margine positivo e sulla cessione non è dovuta imposta.Se invece il prezzo di rivendita è maggiore del costo di acquisto, vi è un margine positivo, rappresentato dalla differenza tra i due importi.Dal predetto margine va quindi scorporata l’imposta con l’aliquota propria del bene, che dovrà confl uire nella liquidazione periodica.Si tenga comunque presente che, anche nel caso di mar-gine positivo, non va esposta imposta in fattura, nella quale va inserita la dicitura «cessione effettuata con

applicazione del regime del margine ai sensi del dl 23 febbraio 1995 n. 41» o locuzione similare.

---------------------------1.2

Rimborso ditta cessataHo cessato l’attività, come ditta individuale, nel

2008. Ho quindi chiesto il rimborso del credito Iva ma-turato nel 2008, presentando il modello VR al conces-sionario nel 2009.

L’Agenzia delle entrate mi ha inviato una richiesta di documentazione con la quale mi chiede, tra l’altro, le fatture di «autoconsumo». Che cosa signifi ca?

O.L.

Risponde Ciro D’ArdiaL’articolo 2, comma 2 n. 5 del dpr 633/1972 stabilisce che sono cessioni di beni «la destinazione di beni all’uso o al consumo personale o familiare dell’imprenditore o di coloro i quali esercitano un’arte o una professione o ad altre fi nalità estranee alla impresa o all’esercizio dell’arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell’attività, con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detra-zione dell’imposta di cui all’articolo 19».Nel caso esaminato, quindi, l’imprenditore individuale doveva autofatturarsi i beni strumentali e le merci an-cora giacenti.In base a quanto stabilito dall’articolo 13, secondo com-ma, lett. c) la base imponibile doveva essere determinata in base al valore normale dei beni.Siccome l’attività è stata cessata nel 2008, le fatture per autoconsumo dovevano essere registrate ed evidenziate nella dichiarazione del medesimo anno.È da evidenziare che a partire dal 2011 per l’anno di imposta 2010, il rimborso del credito Iva annuale non verrà più richiesto presentando il modello VR, ma com-pilando l’apposito quadro VR presente nella dichiara-zione annuale.

---------------------------1.2

Operazioni inesistentiIn sede di verifica presso una srl i funzionari

dell’Agenzia delle entrate hanno contestato la reale effettuazione di alcune operazioni di acquisto. Si vor-rebbe sapere su chi ricade l’onere di provare che le ope-razioni sono o non sono state effettuate.

F.V.

Risponde Ciro D’ArdiaPer quello che riguarda l’ipotesi in esame, la Corte di cassazione si è più volte pronunciata, evidenziando che l’onere di provare il diritto di detrazione (nonché la deduzione ai fi ni imposte dirette) spetta, in prima bat-tuta al contribuente tramite l’esibizione delle relative fatture.In questo caso, quindi, l’onere di provare che le operazio-ni sono fasulle spetta all’amministrazione fi nanziaria; nell’ipotesi in cui questa adduca dei motivi validi per far sospettare della non veridicità dell’operazione (o delle operazioni), l’onere di provare l’effettività delle operazioni ricade sul contribuente.Sul caso in esame, tra le varie sentenze è da tenere pre-sente, in particolare, quella della Corte di cassazione del 19 ottobre 2007 n. 21953 la quale ha stabilito che


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«l’amministrazione per disattendere la contabilità del contribuente deve pur sempre accampare un qualche elemento anche indiziario che infi ci questa contabilità. Non è certo suffi ciente che asserisca apoditticamente di non accettare i dati che emergono dalla documentazio-ne altrui. È necessario che indichi gli elementi su cui si fonda la sua asserzione. E il giudice di merito investito della controversia deve prendere in considerazione que-sti elementi; non può limitarsi a dichiarare che essi esi-stono e sono tali da dimostrare la falsità delle fatture».In conseguenza di quanto detto, quindi «qualora l’am-ministrazione fornisca validi elementi di prova per affermare che alcune fatture sono state emesse per ope-razioni inesistenti, incombe sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni».

LOCAZIONI

4.5

Locazione di rusticoSono in procinto di dare in locazione un fabbricato

rurale, senza terreni, per un lungo periodo a un priva-to cittadino (non imprenditore agricolo) e vorremmo scalare dal corrispettivo annuo pattuito la prestazione di fare, ossia i lavori di ristrutturazione che il rudere necessita e che il locatore si impegna a eseguire con materiali per i lavori a nostro carico. Che tipologia di contratto è possibile applicare: Locazione? Contratto atipico da elaborare? Essendo un fabbricato rurale ci sono tipologie contrattuali particolari da rispettare? C’è un limite temporale alla durata di questo contratto? È possibile applicare lo sfratto se al termine dello stes-so si vuole ritornare in possesso del bene? Attualmente non paghiamo Ici su tale fabbricato rurale: a seguito di un contratto di questo tipo, che è nostra intenzione regi-strare, sarà necessario pagare l’Ici?

S.M.

Risponde Stefano BaruzziRiteniamo ci si riferisca a un immobile a destinazione abitativa e che il termine «rurale» sia utilizzato in senso «atecnico», non sussistendo i requisiti di cui all’art. 9 del dl n. 557/93 posto che non sussiste collegamento con terreni e il conduttore non è un agricoltore ma un priva-to cittadino. Con tali presupposti forniamo le seguenti indicazioni di massima. Il contratto sarà una locazione abitativa in cui le parti potranno indicare il canone pattuito a regime e quello ridotto per un certo numero di anni per scontare il valore delle prestazioni a carico del conduttore e l’eventuale minor valore locativo del bene durante i lavori necessari per porlo «a regime», preci-sando espressamente ciò, nonché gli obblighi e i diritti a carico del conduttore, incluso ciò che accadrà se egli non dovesse adempiere o recedesse anticipatamente. Le loca-zioni abitative sono disciplinate dalla legge 431/1998 (alla quale rinviamo) ma, qualora abbiano fi nalità (dal punto di vista di entrambe le parti) esclusivamente e ge-nuinamente turistiche, non si applicheranno gli impor-tanti artt. 2, 3, 4, 7, 8, 13 e quindi le parti saranno libere di stabilire, fra l’altro, la durata e le regole per il rilascio o l’eventuale rinnovo alla prima scadenza. Nel caso si renda integralmente applicabile la legge 431, la durata ordinaria minima sarà di anni 4+4 (salvo verifi care, ma

per un caso come questo dubitiamo possa essere appli-cabile, la forma a canone «convenzionato», con durata di anni 3+2, ex art. 2, c. 3 della legge) e alla scadenza del primo quadriennio il locatore potrà negare il rinnovo per altri 4 anni, comunicando ciò con preavviso di alme-no 6 mesi, solamente per i motivi di cui all’art. 3, tra cui ci pare possano assumere concreta rilevanza nel caso di specie le lettere a) («quando il locatore intenda destinare l’immobile ad uso abitativo, commerciale, artigianale o professionale, proprio, del coniuge, dei genitori, dei fi gli o dei parenti entro il secondo grado»), c), f) o g) (ipotesi, l’ultima, che il locatore intenda vendere a terzi e non abbia la proprietà di altri immobili abitativi, oltre a quello adibito a propria abitazione, nel qual caso al con-duttore è riconosciuta la prelazione). In mancanza, la locazione proseguirà anche per il secondo quadriennio con riferimento al quale la disdetta dovrà essere data almeno 6 mesi prima della scadenza. L’Ici sui fabbricati è sempre dovuta, fatti salvi le esenzioni di legge i casi di inagibilità accertati ai sensi dell’art. 8 della legge n. 504/92 e del regolamento comunale, al cui ricorrere l’Ici è ridotta al 50%.

PREVIDENZA

3.1

Restituzione contributi versati Negli ultimi due anni verso i contributi a seguito di

domanda di ricongiunzione. Ho sempre pagato ma gli ultimi versamenti sono stati parziali a causa di diffi col-tà economica. Mi chiedo che cosa potrei rischiare.

L.L.T.

Risponde Sandra MauroLa ricongiunzione è un sistema che consente al soggetto che ha versato dei contributi in un fondo di trasferirli in un altro fondo in cui è iscritto per avere un’unica posizio-ne globale assicurativa allo scopo di chiedere un’unica pensione. Detta possibilità di riunifi care tutti i periodi di contribuzione consente l’utilizzazione ai fi ni pensio-nistici di ogni tipo di contribuzione, comprese quelle fi gurative, volontarie e da riscatto. La ricongiunzione può essere di tre tipi: 1) i contributi vengono ricongiunti dentro l’Inps e in questo caso l’operazione è gratuita; 2) i contributi vengono portati fuori dall’Inps verso altri fondi e in questo caso l’operazione è a pagamento; 3) sono sempre a pagamento le operazioni che riguardano contributi versati dai lavoratori autonomi e dai liberi professionisti. Nel quesito posto dal lettore occorre pre-cisare che il ministero del lavoro si è espresso stabilendo che il pagamento parziale dell’onere non determina rinuncia all’esercizio della facoltà, bensì risoluzione per inadempienza dei rapporti obbligatori conseguenti a tale esercizio. Pertanto l’ente provvederà a restituire all’interessato le somme versate senza interessi.

---------------------------3.1

Indennità una tantumHo perso mio marito dal quale ero separata con sen-

tenza del tribunale. Ho due bambini minorenni. Mi è stato detto che ai superstiti non spetta la pensione se il lavoratore aveva maturato pochi anni di contributi.


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Vorrei sapere se la legge mi riconosce comunque un’in-dennità.

M.T.B.

Risponde Sandra MauroIn linea di principio ai superstiti del lavoratore che muoia senza aver maturato il minimo contributivo stabilito dalla legge ai fini pensionistici, non spetta alcuna pensione. Tuttavia la legge 335/95 ha previsto un’indennità che viene riconosciuta a quei superstiti del soggetto assicurato il cui trattamento pensionistico sa-rebbe stato liquidato esclusivamente secondo il sistema contributivo. Il diritto viene riconosciuto anche al coniuge superstite separato legalmente. Al coniuge superstite separato al quale era stata addebitata la responsabilità della separazione, viene riconosciuto il diritto all’indennità una tantum soltanto nel caso in cui risulti titolare di assegno alimentare a carico del coniuge deceduto. Nel caso di divorzio il coniuge deve risultare titolare di asse-gno di divorzio, non deve essersi risposato ed il rapporto assicurativo del coniuge deceduto deve essere iniziato anteriormente alla data della sentenza che ha pronun-ciato lo scioglimento o la cessazione degli effetti civili del matrimonio.

---------------------------3.1

Lavoro occasionaleSono un medico in pensione. Mi è stata offerta la

possibilità di prestare attività di collaborazione oc-casionale per una società sportiva. Sono soggetto alla copertura assicurativa Inail?

V. D.

Risponde Sandra MauroLe attività soggette ad assicurazione contro gli infortuni sul lavoro rientrano in due categorie: 1) attività compor-tanti l’uso di macchine mosse non direttamente dalla persona che le usa, apparecchi a pressione e apparecchi e impianti elettrici o termici e attività svolte individual-mente o in opifi ci, laboratori o ambienti organizzati per lavori opere o servizi; 2) attività, tassativamente indi-cate dalla legge, ritenute intrinsecamente e oggettiva-mente pericolose anche se non comportano l’impiego di macchine, apparecchi o impianti come, per esempio, delle lavorazioni edili, di scavo, stradali ecc. L’obbligo assicurativo contro gli infortuni e le malattie profes-sionali viene escluso in alcuni casi come, per esempio: 1) le prestazioni rese da professionisti iscritti agli albi nell’ambito della professione esercitata; 2) le collabo-razioni rese in favore di associazioni e società sportive dilettantistiche; 3) le attività di lavoro autonomo occa-sionale vero e proprio, nelle quali non si riscontra un coordinamento e una continuità nelle prestazioni.

REDDITI DA LAVORO DIPENDENTE

1.1.4

Distacco in ItaliaUna società francese ha intenzione di distaccare un

lavoratore dipendente, fi scalmente residente in Fran-

cia, presso la società controllata italiana. Il distacco avrà inizio nel corso del prossimo mese di aprile, e la durata prevista è di sette mesi.

Nel corso dell’intero periodo, il lavoratore continuerà a essere remunerato dall’azienda francese, e la socie-tà italiana si impegnerà esclusivamente a fornire al dipendente la disponibilità gratuita di un alloggio e di un’autovettura.

Relativamente alle remunerazioni percepite per il lavoro svolto in regime di distacco, il lavoratore sarà ob-bligato al pagamento delle imposte anche in Italia?

La società italiana distaccataria dovrà operare la ritenuta d’acconto relativamente ai fringe benefits erogati?

C.C.

Risponde Andrea BoninoLa risposta è positiva a entrambi i quesiti.L’articolo 15 della Convenzione per evitare le doppie imposizioni stipulata con la Francia prevede, infatti, che le remunerazioni che un francese riceve in corri-spettivo di un’attività di lavoro dipendente svolta in Italia sono imponibili anche in Italia se il benefi cia-rio soggiorna in quest’ultimo paese per un periodo che supera in totale 183 giorni nel corso dell’anno fi scale considerato.Nel caso in esame, la condizione sarà rispettata, qualora, perdurando il distacco per i sette mesi pro-grammati, il lavoratore sia fi sicamente presente in Italia per più di 183 giorni (cfr. c.m. 17 agosto 1996, n. 201/E).Relativamente al secondo quesito, la società italiana sarà tenuta all’effettuazione delle ordinarie ritenute d’acconto sui compensi in natura erogati; infatti, come chiarito dalla risoluzione ministeriale 22 ago-sto 2007, n. 234/E, chi riveste la natura di sostituto di imposta, ai sensi dell’articolo 23 del dpr 600/73, deve operare le ritenute sulle somme e sui valori corrisposti in relazione ad un’attività di lavoro di-pendente, anche qualora quest’ultima sia esercitata esclusivamente presso soggetti terzi.Da un punto di vista operativo, in conformità alle previsioni dello stesso articolo 23, comma 1, del dpr 600/73, considerando che la ritenuta sui compensi in natura non troverà capienza in alcun contestuale pagamento in denaro, il lavoratore sarà tenuto a versare alla società italiana l’importo corrispon-dente all’ammontare della ritenuta stessa.

---------------------------1.1.4

Autovettura uso personaleUna società ha intenzione di concedere a un

proprio dipendente la possibilità di utilizzare l’au-tovettura aziendale, per recarsi dalla propria abita-zione al posto di lavoro e viceversa.

Nei giorni in cui la predetta autovettura non è di-sponibile, in quanto già impiegata per altre finalità aziendali, la società intenderebbe rimborsare al dipendente le spese sostenute per il servizio taxi.

L’utilizzo dell’autovettura per la tratta casa-la-voro determina il sorgere di un compenso in natura da tassare in base alla percorrenza convenzionale fissata dall’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir?

Il rimborso delle spese per il taxi, se complessiva-mente di importo non superiore nel periodo d’impo-


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9 - II - 10 Gennaio 2011

sta a euro 258,23, può essere escluso da imposizione ai sensi dell’articolo 51, comma 3 del Tuir?

L.I.

Risponde Andrea BoninoLa risposta è negativa a entrambi i quesiti.Infatti, come chiarito dalla circolare dell’Agenzia delle entrate n. 326/E, del 23 dicembre 1997, qualora il veicolo sia concesso esclusivamente per l’uso personale del dipendente, ai fi ni della quantifi cazione del com-penso in natura risultano applicabili i criteri generali contenuti nell’art. 9 del Tuir, e non anche i principi di determinazione forfettaria dell’art. 51, comma 4, lett. a) dello stesso Tuir, destinati, invece, a regolamentare la diversa fattispecie in cui l’autovettura è assegnata al dipendente per un utilizzo promiscuo. Con riferimento al secondo quesito, si osserva che, ai sensi dell’art. 51, comma 3, del Tuir, non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati, se complessivamente di importo non superio-re nel periodo d’imposta ad euro 258,23. Al riguardo, l’Agenzia delle entrate, con la recente risoluzione 29 marzo 2010, n. 26/E, ha chiarito che tale disposizione, riferendosi esclusivamente ai compensi in natura, non può riguardare le erogazioni in denaro, cosicchè, come precisato in passato con la circolare n. 101/E del 19 maggio 2000, costituisce reddito imponibile qualunque rimborso delle spese di taxi in esame, non trattandosi di oneri sopportati in occasione di trasferte.

---------------------------1.1.4

Oneri di utilità socialeUna società italiana ha assunto un lavoratore

straniero, che si è trasferito in Italia unitamente alla propria famiglia. Nel contratto di lavoro, la società si è impegnata a rimborsare al dipendente i costi sostenuti per l’iscrizione del fi glio all’asilo nido.

Si desidera conoscere se i predetti rimborsi possano rientrare nell’esclusione dalla formazione del reddito prevista dall’art. 51, c. 2, lett. f-bis) del Tuir.

T.R.

Risponde Andrea BoninoLa risposta è negativa. Ai sensi dell’articolo 51, c. 2, lett. f-bis), non concorrono a formare il reddito le somme erogate alla generalità o a categorie di dipendenti per la frequenza di asili da parte dei familiari del lavoratore.Pertanto, come chiarito dall’Agenzia delle entrate, con la circolare 22 dicembre 2000, n. 238/E, e con la succes-siva risoluzione 17 dicembre 2007, n. 378/E, qualora le suddette somme siano corrisposte al singolo lavoratore, la disposizione in esame non risulterà applicabile, e i rimborsi saranno ordinariamente assoggettati ad im-posizione.

REDDITI FONDIARI E IMMOBILIARI

1.1.1

Locazioni, Iva e UnicoUna Srl possiede 3 unità immobiliari in categoria

catastale A/2, A/3 e C/1, tutte locate.

Per le civili abitazioni (cat. «A»),indipendentemente dalla natura del conduttore,viene emessa, a fronte del canone di locazione, una ricevuta di locazione in esenzione da Iva (art. 10, dpr 633/72), per il locale commerciale (C/1) con aliquota 20%.

A fi ne esercizio viene dichiarato per le cat. «A» il canone locativo ridotto del 15% in misura fi ssa per le spese di manutenzione, apportando eventuali varia-zioni in aumento eventualmente le stesse fossero di importo superiore a tale percentuale o in diminuzio-ne se di importo inferiore.

Per il locale C/1 vengono dichiarate le fatture emesse, portando in detrazione gli eventuali costi di manutenzione presenti nel conto economico, sempre nei limiti del 15% del canone di locazione. Si richiede un parere.

N.M.

Risponde Stefano BaruzziCirca il trattamento Iva, il riferimento è l’art. 10, n. 8, dpr n. 633/72, che prevede l’esenzione Iva per le locazioni in generale, con due importanti eccezioni. Una per i fabbricati strumentali per natura,la cui locazione è soggetta a Iva 20% qualora il locatore esprima l’opzione per l’assoggettamento a tale tributo o,in via obbligatoria, qualora i conduttori siano sog-getti di cui alle lettere b) e c) del n. 8-ter del medesimo art. 10 (caso in cui il conduttore possieda un pro rata di detrazione Iva non superiore al 25% o non agisca nell’esercizio di arti o professioni). Pertanto, se si vuole applicare l’Iva prescindendo dal conduttore, occorre esprimere l’opzione nel contratto di locazione. Per le unità abitative, invece, l’applicazione dell’Iva ha luogo solo nel caso di locazioni effettuate dalle im-prese costruttrici o che abbiano effettuato il recupero in attuazione di piani di edilizia convenzionata entro 4 anni dalla ultimazione dell’intervento, altrimenti l’operazione è esente da Iva. Per la dichiarazione dei redditi, dal tenore del quesi-to riteniamo si tratti di abitazioni patrimonio (e non merce, nel qual caso dovrebbero concorrere al reddito «a costi e ricavi» e non in base alle risultanze catasta-li). In tale presupposto, la srl deve applicare l’art. 90 del Tuir che (a differenza dell’art. 37, c. 4-bis) prevede che la deduzione del 15% da applicare al canone contrattuale non sia incondizionata, ma rappresenti la percentuale massima, da verificare unità per unità, delle «spese documentate sostenute ed effettivamente rimaste a carico per la realizzazione degli interventi di cui alla lett. a) del c. 1 del dpr 380/2001» (il riferimento è alle spese di manutenzione ordinaria come defi nite dal T.u. dell’edilizia). Nel medesimo senso sono le istruzioni a Unico/2010 (pag. 26), con riferimento ai righi RF 11, 12 e 39. Per ogni unità occorre quindi dichiarare il maggiore fra il canone locativo ridotto fi no a un massimo del 15% (da determinare come sopra precisato) e la rendita catastale rivalutata del 5%, apportando le variazioni in aumento e in diminuzione previste nei righi RF 11, 12 e 39. L’immobile C/1 è invece strumentale per natura (art. 43, c. 2, 2° per. Tuir) e dovrà essere tassato «a costi e rica-vi» effettivi,senza apportare alcuna deduzione di costi a forfait (e senza neppure che la percentuale del 15% costituisca una soglia massima di deducibilità) né va-riazioni in aumento o in diminuzione.


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REDDITO D’IMPRESA

1.1.5

Società non operativa Srl unipersonale costituita nel 2008 ha come

oggetto sociale la locazione dell’unico immobile di proprietà. Tale immobile nel 2008 è stato dato parzialmente in comodato e la società, complice la congiuntura economica sfavorevole, non ha trovato soggetti a cui locare la restante parte e conseguente-mente non ha prodotto alcun ricavo.

In Unico 2009 nel quadro RF si è dichiarato l’esclu-sione dall’applicazione dell’operatività (codice 2).Considerato che la situazione è perdurata anche nel 2009, si potrebbe indicare tale esclusione anche in Unico 2010?

S.P.

Risponde Stefano BaruzziIl codice 2 nel rigo RF 78, colonna 1 (esclusione/disapplicazione) di Unico 2009 (redditi 2008), corrispondente in Unico 2010 al rigo RF74, stava a indicare che la società si trovava nel primo esercizio di imposta. Tale circostanza (come espressamente previsto dall’art. 30, c. 1, 2° per., n. 2 della legge n. 724/94) era (ed è tuttora) prevista quale condizione per legit-timare (ex lege) la non applicazione dello status di società non operativa, ma solo per il primo periodo di imposta. A partire dal secondo occorre invece individuare, qualora vi sia, una diversa causa di esclusione da tale status, fra quelle previste dal citato art. 30 o in-dividuate dal provvedimento del direttore dell’Ag. entrate del 14/2/2008 (emanato ai sensi dell’art. 30, c. 4-ter, legge n. 724/94). Fra tali ipotesi non sembra però essercene nessuna aderente al caso di specie (l’unica riguardante la lo-cazione immobiliare è quella sub lett. d) del provvedi-mento, ma riguarda una ipotesi differente). Ciò detto, resta la possibilità (art. 30, c. 4-bis, legge 724/94) di richiedere la disapplicazione della disciplina delle società non operative presentando specifi ca istanza all’Ag. entrate, possibilità evocata a pag. 40 delle istruzioni a Unico 2010. L’istanza deve essere presentata con congruo anticipo sulla presentazione di Unico, per cui, allo stato, sem-bra plausibile che per il 2009 la società sia rimasta scoperta (quindi tenuta a rispettare la disciplina delle società non operative) e che possa semmai provvedere a ciò per l’anno 2010. Di massima, il mero possesso di immobili non locati non è considerato dalla prassi dell’Agenzia delle entrate quale giustifi cazione idonea alla disapplicazione dello status di società non operativa (vedasi in particolare la circolare n. 5/2007); tuttavia, nulla osta alla presenta-zione dell’istanza (con possibilità di dover avviare un successivo contenzioso), nella quale dovrà trovare con-grua e specifi ca motivazione il perdurare dello stato di sfi tto e dovranno essere altresì documentate le iniziative infruttuosamente assunte per reperire conduttori. Sul tema ricordiamo tuttavia come alcuni mesi fa abbia acquisito notorietà la sentenza della Commissione tri-butaria provinciale di Treviso n. 50/8/2010, che ha ri-conosciuto lo stato di sfi tto di un capannone industriale

quale valida ragione per la disapplicazione in quanto riguardante un immobile realizzato negli anni 70, ri-spetto al quale esistevano nella zona varie alternative caratterizzate da standard più moderni e quindi più appetibili per i conduttori.

---------------------------1.1.5

Agevolazione «Tremonti-ter»I benefici derivanti dall’applicazione della Tre-

monti-ter non devono avere una rappresentazione contabile, essendo una operazione da eseguirsi esclusivamente in sede di Unico con una ripresa in diminuzione del reddito civilistico che porta a una minore tassazione (e dunque ad un maggior reddito netto dopo le imposte). È corretta questa imposta-zione?

F.G.

Risponde Marco Nessi La risposta è affermativa. L’agevolazione Tremonti-ter consiste nell’esclusione, dal relativo reddito d’impresa, di un importo determinato in funzione di investimenti specifici. In particolare questo importo, che detassa (diminu-isce) il reddito imponibile, non si configura quale provento e, pertanto, non è assimilabile a un contri-buto in conto impianti, operando esclusivamente in maniera extra contabile attraverso una «varia-zione in diminuzione» dal reddito d’impresa da operare direttamente in sede di presentazione della dichiarazione dei redditi (articolo 5, decreto legge 78/2009).

---------------------------1.1.5

La commercialità degli immobili Vorrei dei chiarimenti in merito al requisito della

«commercialità» degli immobili da soddisfare ai fi ni dell’applicazione dell’istituto della cosiddetta «parteci-pation exemption» previsto dall’articolo 87 del Tuir.

C.V.

Risponde Marco Nessi Nella risoluzione 9 novembre 2007 n. 323/E l’Agenzia delle entrate ha espresso il proprio orientamento in merito alle condizioni necessarie per soddisfare il requisito della «commercialità» degli immobili oggetto di restauro posseduti in regime d’impresa ai fi ni dell’applicazione dell’istituto del regime della participation exemption previsto dall’articolo 87, comma 1, lettera d), del Tuir. In particolare, nel caso esaminato, una società (in qualità di controllante) intendeva procedere alla cessione della partecipa-zione posseduta in una società immobiliare diret-tamente partecipata e proprietaria di un complesso immobiliare:

a destinazione alberghiera, in fase di ristruttu-• razione e restauro e destinato ad essere utilizza-to direttamente per lo svolgimento dell’attività turistico-ricettiva al termine dei lavori (previsti per i primi mesi del 2008); (tuttavia) già parzialmente produttivo di reddi-• to per effetto della relativa locazione a terzi.

In questo contesto, la società controllante riteneva soddisfatto il requisito della «commercialità» sta-


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bilito dall’articolo 87, comma 1, lettera d), del Tuir dato che:

al termine dell’attività di ristrutturazione e • restauro «l’attività sarebbe ... fi nalizzata allo svolgimento in proprio di attività alberghiera nel complesso immobiliare di proprietà, e non già una attività di mera utilizzazione passiva di quest’ultimo»;e che «... la società partecipata non potrebbe es-• sere considerata una società di mero godimento immobiliare, poiché il suo patrimonio è preva-lentemente costituito da fabbricati utilizzati direttamente nell’esercizio di impresa alber-ghiera».

Con riferimento a questa ipotesi, l’Agenzia delle entrate ha respinto la tesi avanzata della società istante nella considerazione che:

l’articolo 87, comma 1, lettera d), del Tuir «… • senza possibilità di prova contraria ... esclude dall’applicazione del regime le cosiddette “im-mobiliari di gestione”, la cui attività consiste principalmente nella locazione di immobili a terzi, in base all’assunto che in esse non vi sia esercizio d’impresa» (…); e che «nel caso prospettato ... gli elementi di • fatto e di diritto previsti dalla citata disposiz-ione sono riscontrabili solo dal momento in cui l’immobile … può essere considerato “im-mobile strumentale direttamente utilizzato” nell’attività d’impresa, ossia dal momento in cui, terminati i lavori di restauro, lo stesso è ef-fettivamente destinato all’attività alberghiera. Solo attraverso il diretto utilizzo è, infatti, pos-sibile escludere l’immobile in parola dal novero di quello che qualifi cano … la partecipata quale società “non commerciale”. Né può essere con-siderato “direttamente utilizzato” nell’attività d’impresa l’immobile in fase di “adattamento” allo scopo cui sarà destinato».

In buona sostanza, quindi, secondo l’orientamento espresso dall’Agenzia delle entrate:

la verifica del soddisfacimento del requi-• sito della «commercialità» (rilevanti ai fini dell’applicazione dell’articolo 87 del Tuir) può essere effettuato soltanto dal momento in cui l’immobile può essere direttamente utilizzato nell’attività d’impresa (e, quindi, alla fi ne dei lavori di ristrutturazione);(conseguentemente) fi no al termine dei lavori di • ristrutturazione, l’immobile deve ritenersi in og-ni caso «non strumentale» all’attività d’impresa (con conseguente equiparazione della società a un’immobiliare di gestione).

Per completezza, infine, segnaliamo che, con la norma di comportamento n. 166, l’Associazione itali-ana dottori commercialisti di Milano si è espressa in modo più estensivo in merito al soddisfacimento del requisito della commercialità, precisando che l’affermazione secondo cui i fabbricati concessi in locazione non si considerano utilizzati direttamente nell’esercizio d’impresa deve essere verificata con riguardo «… alle modalità attraverso le quali viene svolta l’attività da parte della società partecipata» (in questo senso, quindi, secondo l’Adc è necessario verifi care se la società partecipata sia una immobil-iare di pura gestione oppure se gli immobili dalla stessa detenuti siano strumentali per la prestazione di più ampi servizi. In particolare, secondo l’Adc, nel

caso in cui gli immobili detenuti dalla partecipata dovessero essere utilizzati per la prestazione di più ampi servizi, dovrebbe essere possibile usufruire del regime di esenzione previsto dall’articolo 87 del Tuir).

SANITÀ

13

Movimentazione manuale dei carichiDevo effettuare la valutazione del rischio relativo

alla «movimentazione manuale dei carichi» e vorrei avere qualche indicazione in merito.

P.M.

Risponde Stefano FarnéIl riferimento legislativo è il dlgs 81/2008, in particola-re il titolo VI (articoli da 167 a 171) e l’allegato XXXIII. Il datore di lavoro, per la valutazione dei rischi, può utilizzare le norme tecniche, le buone prassi e le linee guida quali criteri di riferimento per l’adempimento dei propri obblighi. Tra queste, è opportuno ricordare le norme della serie Uni Iso 11228 «Ergonomia - Movi-mentazione manuale», citate dall’allegato XXXIII per un uso su base volontaria, e il metodo Niosh, che deter-mina, per ogni azione di sollevamento, il Peso limite raccomandato. La valutazione del rischio deve essere preceduta da un’analisi dei compiti relativi alle diverse mansioni svolte nell’ambiente di lavoro, mettendo in evidenza gli aspetti relativi alla movimentazione ma-nuale dei carichi. Devono essere valutati con precisione la tipologia dei carichi, l’ergonomia della movimenta-zione, le condizioni operative ambientali, la durata e la frequenza delle operazioni richieste. È poi necessario valutare il rischio di lesioni dorso-lombari sulla base dei fattori riportati nell’allegato XXXIII. La valuta-zione quantitativa del rischio consente di stabilire se il rischio è insignifi cante oppure se sono necessari inter-venti tecnico-organizzativi e formativi per prevenire e/o contenere il rischio.

---------------------------13

Sicurezza imprese familiariQuali sono gli obblighi di sicurezza che gravano

sull’impresa familiare ai sensi dell’art. 21 del dlgs. 81/2008?

B.T.

Risponde Stefano FarnéAl fine di inquadrare il quesito, si precisa che l’art. 230-bis del codice civile, introdotto dalla riforma del diritto di famiglia (legge n. 151/1975), configura l’impresa familiare come l’attività economica alla quale collaborano, in modo continuativo, il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affi ni entro il secondo, qualora non sia confi gurabile un diverso rapporto. La confi gurazione di tale impresa ha, dunque, carattere residuale atteso che sussiste soltanto quando le parti (i familiari) non abbiano inteso dar vita ad un diverso qualifi cato rapporto (società di fatto, rapporto di lavo-ro subordinato ecc.). All’impresa familiare si applica


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GLI ESPERTI DEL QUESITARIOGiuseppe Aliano: Riscossione con-tenz ioso ; Gianluca A lparone: Agevolazioni; Matteo Banin: Diritto fal-limentare; Stefano Baruzzi: Fiscalità degli immobili; Camera Arbitrale Milano: Arbitrato e conciliazione; Mario Caprini: Sicurezza sul lavoro; Giannino Cascardo: Cooperative; Antonio Ciccia: Diritti del consumatore e tutela della privacy; Matteo De Donatis, Beni culturali; Claudio Della Monica: Diritto e Previdenza; Ciro D’Ardia: Rimborsi Iva; Luciano De Angelis: Revisione e libere professioni; Simone Del Nevo: Dogane, commercio estero e trasporti; Maria Di Sarli: Diritto societario; Stefano Farnè: Qualità Salute e sicurezza sul lavoro; Christina Feriozzi: Registrazioni contabi-li e imposte dirette; Gianni Ferrari: Borsa e prodotti fi nanziari; Sebastiano Garufi :

Fiscalità internazionale; Stefano Graidi: Diritto tributario internazionale; Andrea Liparata: Enti non commerciali; Stefano Malatesta: Diritto del lavoro; Sandra Mauro: Previdenza; Uberto Meraviglia Mantegazza: Diritto tributario internazio-nale; Pierluigi Marchini: Azienda e bilan-cio; Sergio Mogorovich: Diritto tributario; Marco Nessi: Diritto d’impresa e Iva; Lorena Pellissier: Iva intracomunitaria e internazionale; Paola Pizzighini: Diritto del lavoro; Giovanni Pizzo: Tributi locali; Piergiorgio Pizzo: Ambiente; Fabrizio Poggiani: Agricoltura; Debora Ravenna: Diritto di famiglia; Giuseppe Rosignoli: Agenti; Alberto Traballi: Fiscalità dell’im-presa; Andrea Toscano: Dogane, com-mercio estero e trasporti; Tamara Vallini: Redditi da lavoro autonomo; Giovanni Zangrilli: Iva, Ddt, scontrini e ricevute

I lettori possono inviare i loro quesiti anche via E-mail, all’indirizzo [email protected]

Stefano Farné

Milanese, si è laureato in Ingegn-eria al Politecnico di Milano e ha con-seguito il dottorato di ricerca presso il Politecnico di Torino. È docente presso il Politecnico di Milano, il Politecnico di Torino e l’Università di Pavia. Ha matu-rato esperienze nell’industria e nei servizi, come manager e imprenditore. Svolge attività di consulenza, è valuta-tore certifi cato di sistemi di gestione per la qualità, l’ambiente e la sicurezza. Fa parte di numerose commissioni dell’Ordine degli Ingegneri di Milano.

quanto previsto dall’art. 21 del dlgs 9 aprile 2008, n. 81 «Testo unifi cato in materia di tutela della salute e della sicurezza nei luoghi di lavoro», e successive modifi che o integrazioni. Qualora i componenti dell’impresa assumano la veste di lavoratori, così come defi niti dall’art. 2, comma 1, lett. a) del T.u., con un vero e pro-prio rapporto di subordinazione, al titolare dell’im-presa familiare, nella sua qualità di datore di lavoro

e garante rispetto agli altri componenti, fanno capo gli obblighi di adottare tutte le misure di tutela della salute e sicurezza sul lavoro di cui al T.u. fra i quali l’obbligo della valutazione dei rischi, della redazione del documento di valutazione dei rischi o dell’auto-certifi cazione, della nomina del medico competente, della formazione e informazione dei componenti, della sorveglianza sanitaria ecc.


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