La tassazione dei dividendi prodotti all’estero.

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Paolo Battaglia

Dottore Commercialista in RagusaACA Chartered Accountant in Londra

Catania, 19 Marzo 2016

Tassazionedeidividendieredditiprodottiall’estero

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Redditiprodottiall’esteroTassazionedegli utili

Personafisica nonimprenditore

L'imposizionefiscaleavvienesecondodueprincipi fondamentali:quelloditerritorialità equellodiresidenza(WorldWidePrinciple).

Ilprimoprendeinconsiderazione ilPaeseincuisiproduceilreddito,ilsecondoilPaeseincuisirisiede:ilrisultatoècheilcontribuentepotrebbevedersiilreddito tassatoduevolte.

L’applicazionedel“WorldWideTaxation Principle”comporta,acaricodeisoggetticonsideratifiscalmenteresidentiinItalia,l’obbligodipresentazionedelladichiarazionepertuttiiredditi,ancorchéprodottiinaltriPaesi,conseguitinelcorsodelperiodod’imposta.

Contestonormativo

Art.2TUIR.Soggettipassivi

(1.Soggettipassividell'impostasonolepersonefisiche,residentienonresidentinelterritoriodelloStato.)

2.Aifinidelle impostesuiredditisiconsideranoresidenti lepersonecheperlamaggiorpartedelperiododiimposta sono(ALTERNATIVAMENTE):o iscrittenelleanagrafidellapopolazioneresidenteohannonelterritoriodelloStatoildomicilioolaresidenzaaisensidelcodicecivile*.

*Secondo l’art. 43delCodice civile ildomicilio èil luogoincui lapersonafisica hastabilito lasedeprincipale deisuoiaffarieinteressi; laresidenza èilluogoincui lapersonafisicadimoraabitualmente.

Redditiprodottiall’estero

Laresidenzafiscaledellepersonefisiche

3requisitiperottenere laresidenzaall’esteroPerlamaggiorpartedelperiodod’imposta(183giornio184giorni):

1.Iscrizioneall’Aire (AnagrafedegliitalianiResidentiall’Estero)

2.Domicilio civilisticoall’estero(art.43c.c.comma1)Ildomiciliodiunapersonaènelluogoincuiessahastabilitolasedeprincipaledeisuoiaffarieinteressi.All’esterodevequindiessereilsuocentrodiaffarieinteressi,nonsolodinaturapatrimonialeedeconomicamaanchefamiliare,socialeemorale.

3.Residenzacivilisticaall’estero(art.43c.c.comma2)Laresidenzaènelluogoincuilapersonahaladimoraabituale.Ilcontribuentedevequindipermanere effettivamenteall’esteroconl’intenzionedivolercirimanere.

TIEBREAKRULES:Convenzionicontroledoppieimposizioni

Laresidenzafiscaledellepersonefisiche

Ilrequisitodellaresidenzasiacquisisceextunc conriferimentoalperiodod’impostanelqualelapersonafisicainstaurailcollegamentoterritorialerilevanteaifinifiscali:

Soltantoallafinedell’annosolareèpossibileeffettuarelaverificadelrequisitotemporaledellapermanenzainItalia(183o184giorniincasodiannobisestile)perdeterminarelaresidenzafiscaledellapersona.

Contestonormativo

Art.2TUIR.Soggettipassivi

(1.Soggettipassividell'impostasonolepersonefisiche,residentienonresidentinelterritoriodelloStato.)

(2.AifinidelleimpostesuiredditisiconsideranoresidentilepersonecheperlamaggiorpartedelperiododiimpostasonoiscrittenelleanagrafidellapopolazioneresidenteohannonelterritoriodelloStatoildomicilioolaresidenzaaisensidelcodicecivile.)

2-bis.Siconsideranoaltresìresidenti,salvoprovacontraria,icittadiniitalianicancellatidalleanagrafi dellapopolazioneresidenteetrasferitiinStatioterritoridiversi daquelliindividuaticondecretodelMinistrodell'economiaedellefinanze,dapubblicarenellaGazzettaUfficiale.

Saràquindiilcontribuente adoversiaccollarel'onerediforniretuttiglielementinecessariesufficientiperconvincerel'Amministrazionefinanziariachelaperditadiresidenzaèeffettivaeche,inrealtà,sisonointerrottituttiirapporti(economiciedaffettivi)conilPaesediorigine.

ContestonormativoArt.3,comma1,TUIR.Baseimponibile

1.L'impostasiapplicasulredditocomplessivodelsoggetto,formatoperiresidentidatuttiiredditipossedutialnettodeglionerideducibili indicatinell'articolo 10eperinonresidenti soltantodaquelliprodottinelterritorio delloStato.

Perl’ordinamento italiano,quindi,sonoimponibilituttiiredditipossedutinelperiodo diimpostadalsoggettopassivoresidente, ovunquematuratiedaprescinderedalluogoincuiessisonostatiprodotti,alnettodegli onerideducibili e neilimitidelleconvenzioni stipulatesecondoilmodelloOCSE.

Art.11,comma4,TUIR.Determinazione dell’imposta

4.Dall’imposta netta si detrae l’ammontare dei crediti d’imposta spettanti alcontribuente anormadell’articolo 165.

Sel’ammontare dei crediti d’imposta è superiore aquello dell’imposta netta il contribuente hadiritto,asua scelta,dicomputare l’eccedenza indiminuzione dell’imposta relativa alperiodod’imposta successivo odichiederne il rimborso insede didichiarazione dei redditi.

Redditiprodottiall’esteroContestonormativo

Art.47,comma1,TUIR.Utili dapartecipazione

1. Salvi i casi dicuiall’articolo 3,comma3,lettera a),gli utili distribuiti inqualsiasi formaesottoqualsiasi denominazione dalle società odagli enti indicati nell’articolo 73(...)concorrono alla formazione delreddito imponibile complessivo limitatamente al40percentodelloro ammontare.

Art.59,comma1,TUIR.Dividendi

1. Gli utili relativi alla partecipazione alcapitale oalpatrimonio delle società edegli entidicuiall’articolo 73,nonché quelli relativi ai titoli eagli strumenti finanziari dicuiall’articolo 44,comma2,lettera a),eleremunerazioni relativeai contratti dicuiall’articolo 109,comma9,lettera b),concorrono alla formazione delredditocomplessivo,nella misura del40percentodelloro ammontare,nell’esercizio incuisonopercepiti.

Siapplica l’articolo 47,perquanto nondiversamente previsto dalperiodoprecedente.

Contestonormativo

Art.165TUIR.Creditod'impostaperiredditiprodottiall'estero

1. Seallaformazionedelredditocomplessivoconcorronoredditiprodottiall'estero,leimposteivipagateatitolodefinitivosutaliredditisonoammesseindetrazionedall'impostanettadovutafinoallaconcorrenzadellaquotad'impostacorrispondentealrapporto trairedditiprodottiall'esteroedilredditocomplessivo alnettodelleperditediprecedentiperiodid'impostaammesse indiminuzione.

2. Iredditi si considerano prodotti all'estero sulla basedicriterireciproci aquelli previsti dall'art.23perindividuare quelliprodotti nel territorio dello Stato.

Ilcreditoperleimpostepagateall’estero

Personafisica nonimprenditoreIlregimeditrasparenza eil regimeordinario

NelregimediTRASPARENZA(exart.116TUIR)ilredditodellasocietàvienetassatopertrasparenzaincapoaisoci.Intrasparenza si presumeche tutto l’utile fiscale si consideri distribuito ai soci inbasealle rispettivequotedipartecipazioneed indipendentementedall’effettiva distribuzioneai soci osel’utile rimarrà nella società (comeaccadeperlesocietà dipersone).

Nel regimeORDINARIOdelle società dicapitali,invece,è prevista latassazioneai fini IRPEFlimitatamenteal49,72%dell’utile effettivamentedistribuitonel caso dipartecipazionequalificata.Sugli utili nonsi applica ritenuta acondizione che sia dichiarata,all’attodella percezione,lapresenza dei requisiti dipartecipazionequalificata.Gli utili percepiti andrannoindicati inUNICOPF(QUADRORL),altrimenti sarà applicata una ritenuta del26%atitolod’acconto.

Incaso dipartecipazioni nonqualificate,lasocietà (ol’intermediario finanziario)cheeroga i dividendi applicherà almomento della corresponsioneunaritenuta del26%atitolo d’imposta sul totale (100%)delloro ammontare.Ilsociopagherà leimpostenell’eserciziodidistribuzioneeffettiva degli utili (percassa),mapagherà leimposte solamente sull’utile civilistico effettivamentepercepito enonsu quellorilevanteai fini fiscali.

Ilvantaggio delregimetrasparenteèdiannullare ladoppia imposizione suidividendi (cioèpagare sia il 27,50%atitolodiIRESdapartedella società chel’Irpef peril socioincaso didistribuzionediutili).

Inentrambi i casi (tassazioneordinaria etassazione intrasparenza)è comunquedovuta l’IRAP incapoalla società partecipata.

Inlinea dimassima il regimedella trasparenza fiscale conviene:a)inpresenza diutilimodesti equandoi soci nonposseggono altri redditi importanti tali dadeterminare l’applicazionedialiquote IRPEFelevate;b)quando l’utile dibilanciononè troppodistantedall’utile fiscaleovveroquandolasocietà nonpresenta rilevanti costi indeducibili;c)quando si intendeesporreunutilemaggiore inbilancio ai fini della richiesta diipotetici affidamenti bancari inquanto nel regimeditrasparenza sielimina difatto dalbilancio latassazione IRES.Ilregimeditrasparenzanonrisulta conveniente perlesocietà che usano accantonare ariserva gli utili oche nedistribuiscono soloinpiccola parteai soci.

Partecipazioni %Partecipazionealcapitale

%Dirittodivoto(assembleaordinaria)

QualificateNonquotate

>25% >20%

QualificateQuotate

>5% >2%

NonqualificateNonquotate

< 25% < 20%

NonqualificateQuotate

< 5% < 2%

1.Utili distribuiti dasocietà residenti inItalia(DIVIDENDIITALIANI):a. Sedapartecipazione qualificata:

costituiscono reddito delsocioperil 49,72%delloro importo (quadro RLinUNICO).

NOritenuta seall’atto della percezione si dichiari lapresenza dei requisiti dipartecipazione qualificata.Altrimenti si effettua ritenuta atitolo d’acconto del26%sul 100%.

b. Sedapartecipazione NONqualificata:ritenuta atitolo d’imposta pari al26%del100%dell’importo spettante.

Esclusi dalreddito complessivo delsocio:noinUnico(comei redditi esenti,soggetti aritenuta alla fonte atitolo d’imposta oadimpostasostitutiva)

Personafisica nonimprenditore2.Utili distribuiti dasocietà NON residenti inItalia(DIVIDENDIESTERI):

a. Sedapartecipazione qualificata:costituiscono reddito delsocioper il 49,72%delloro importo (quadro RL inUNICO).

L’intermediario opera ritenuta atitolo d’acconto (nonatitolo d’imposta)del26%sul 49,72%.Ritenuta recuperabile conil TAXCREDIT (limitato anch’esso al49,72%:art.165,co.10,TUIR).

b. Sedapartecipazione NONqualificata:ritenuta atitolo d’imposta pari al26%del100%dell’importo spettante sul NETTOFRONTIERA(cioè alnetto delle ritenute operatenello Stato Estero).Selaritenuta è operata dall’intermediario perlariscossione sono esclusi dal redditocomplessivo delsocio:noinUnico.

Senoninterviene unintermediario nella riscossione vanno assoggettati adimposta sostitutivanella stessa misura della ritenuta atitolo d’imposta (26%del100%)eindicati inRMdiUNICO.

3. Utili distribuiti dasocietà residenti inPaesi BLACKLIST(Paesi afiscalità privilegiata):

Concorrono pertrasparenza integralmente (100%)alreddito imponibilegli utili provenienti dasocietà residenti inPaesidiversidaquelliWhiteList,indipendentemente daldividendodistribuito,sia dapartecipazioni qualificate che nonqualificate.Viene operata una ritenutaatitolod’accontodel26%sul 100%dapartedelsostitutod’impostache interviene nella riscossione dell’utile.

Sonoesclusi daquestoprincipiogli utili dapartecipazioni nonqualificate disocietà BLquotate inborse regolamentate,soggetti aritenuta atitolo d’imposta del26%sul 100% dei dividendi.

LasocietàesteranonWhiteListnonsaràtassatapertrasparenzael’utileconcorrerà alla formazione delreddito complessivoperil 49,72%dell’importo (enonsul totale delreddito imponibile),conapplicazione diritenuta atitolod’accontodel26%incasodipartecipazionequalificata edel26%atitolod’imposta incasodipartecipazione nonqualificata),qualora ilcontribuenteabbiapresentatopreventivaistanzad’interpello(conrispostapositiva)finalizzatoalladisapplicazionedellenormeCFCdimostrando,alternativamente,che:

a) lasocietàsvolgeun'effettivaattivitàindustrialeocommerciale,comesuaprincipaleattività,nelmercatodellostatooterritoriodiinsediamento;

b) dallepartecipazioninonconseguel'effettodilocalizzareiredditiinStatinonWhiteList.

DovràesserecompilatoilquadroRMincuisaràliquidatal’impostadovutasulredditoestero,alnettodieventualiimpostepagateall’esteroatitolodefinitivo,dieccedenzediimpostarisultantidaiprecedentiperiodidiimpostaedeventualiaccontiversati.

Personafisica nonimprenditorePartecipazione Ritenuta

26%Tassazione Quadro

Qualificata NonBlackList d’acconto(no redditi ITAsecondichiar.)

su49,72% RL

Black List d’acconto su100%su49,72%seinterpellofavorevole

Nonqualificata NonBlackList d’imposta su100% NOUnico

BlackListquotata

d’imposta su100% NOUnico

BlackListnonquotata

d’imposta su100%su49,72%seinterpellofavorevole

Redditiprodottiall’esteroGli obblighidimonitoraggiofiscale

Anche nei casi incuii redditi prodotti all’estero nonvadano dichiaratiinUNICO,restano acarico delcontribuente gli obblighi dimonitoraggio fiscale.

Ilmonitoraggio fiscale si attua attraverso lapresentazione inUNICOdelquadro RW,incuisi indica iI possesso diinvestimenti oattivitàfinanziarie all’estero detenute durante l’anno.

Ilquadro RWChiètenutoagliobblighidi«monitoraggiofiscale»?

• Gliartt.2e4delD.L.167/1990 obbliganoadindicarenelladichiarazionedeiredditiinvestimentiall'esteroovveroattivitàesteredinaturafinanziaria attraversocuipossonoessereconseguitiredditidifonteesteraimponibiliinItalia

seresidentiinItalia:

• lepersonefisiche• gli entinoncommerciali• le societàsemplici(edequiparateaisensidell'art.5delTUIR)• Sonoaltresìtenutiagliobblighididichiarazioneisoggettiindicatinelprecedente

periodoche,purnonessendopossessoridiretti degliinvestimentiesteriedelleattivitàesteredinaturafinanziaria, sianotitolarieffettividell'investimentosecondoquantoprevistodall'articolo1,comma2,letterau),edall'allegatotecnicodeldecretolegislativo21novembre2007,n.231(Antiriciclaggio)

Intaleambitosoggettivosonoricompreselepersonefisichetitolaridiredditod’impresaodilavoroautonomoel’obbligodidichiarazione sussisteindipendentementedaltipodicontabilità adottata.

Laresidenzafiscale

Siconsiderano,altresì,residentinelterritoriodelloStato:• lesocietàsemplici,leassociazionieglientinoncommercialicheperla

maggiorpartedelperiodod’imposta hannolasede legaleolasededell’amministrazione ol’oggettoprincipalenelterritoriodelloStato

• itrustegliistitutiaventianalogocontenuto,istituiti inStatioterritoridiversidaquelli inclusi nellacosiddetta“white list”,incuialmenounodeidisponentiealmenounodeibeneficiarideltrustsianofiscalmenteresidenti nelterritoriodelloStato

• itrustquando,successivamente alla lorocostituzione, ricevonodaunsoggettoresidenteun’attribuzionecheimporti iltrasferimentodiproprietàdibeniimmobiliolacostituzione oiltrasferimentodidirittirealiimmobiliariancheperquote,nonchévincolididestinazione suglistessi

Pertitolareeffettivosiintende:a)incasodisocietà:

1)lapersonafisicaolepersonefisicheche,inultima istanza,possiedanoocontrollinoun'entitàgiuridica,attraversoilpossessooilcontrollodirettooindirettodiunapercentualesufficientedellepartecipazioni alcapitalesocialeodeidirittidivoto insenoataleentitàgiuridica, anchetramiteazionialportatore (purchénonsitrattidiunasocietàammessaallaquotazione suunmercatoregolamentato esottopostaaobblighi dicomunicazione conformiallanormativacomunitariaoastandardinternazionali equivalenti).

Talecriteriosiritienesoddisfattoovelapercentualecorrisponda al25percentopiùunodipartecipazionealcapitalesociale;

2)lapersonafisicaolepersonefisichecheesercitanoinaltromodoilcontrollosulladirezionediun'entitàgiuridica.

Pertitolareeffettivosiintende:b)incasodientitàgiuridicheentitàgiuridichequalifondazioni eistitutigiuridiciqualiitrust,cheamministranoedistribuisconofondi:

1)seifuturi beneficiari sonogiàstatideterminati,lapersonafisicaolepersonefisiche beneficiarie del25%opiùdelpatrimonio diun’entitàgiuridica;2)selepersonechebeneficiano dell'entità giuridicanonsonoancorastatedeterminate,lacategoriadipersonenelcuiinteresseprincipaleèistituitaoagiscel'entitàgiuridica;(lacirc.n.38Edel2013haspecificato che,nonessendopossibileindividuareunsoggettochesiatitolareeffettivo,questocriteriononèpertinente almonitoraggiofiscale).3)lapersonafisicaolepersonefisichecheesercitanouncontrollosul25%opiùdelpatrimonio diun'entità giuridica.

Iltitolareeffettivo

INDEFINITIVA,PERTITOLAREEFFETTIVOsiintende:

lapersonafisicapercontodellaqualeèrealizzataun'operazioneoun'attività,

ovvero

nelcasodientitàgiuridica,lapersonaolepersonefisicheche,inultimaistanza,possiedonoocontrollanotaleentità,ovveronerisultanobeneficiari

Iltitolareeffettivo

Icasiprevistidallanormasull’individuazione del“titolareeffettivo”siriferisconoalpossesso dipartecipazioni ointeressenze insocietàoaltreentitàedistitutigiuridicinonfittiziamenteinterposti.

Inpresenzadisoggetti cheabbianol’effettivadisponibilitàdiattivitàfinanziarieepatrimoniali estereoitaliane, formalmenteintestateasoggettimeramenteinterposti,ilpatrimoniodeveessere dichiaratodalsocioodalbeneficiarioindipendentemente dallaverificadelrequisitodelcontrollo.

Sullabasedelnuovoassetto normativo,sipossonoverificarediverseipotesi incuisorgeperilcontribuente l’oneredichiarativo(circ.38E/2013).

Ilquadro RWGliesoneri:

Sonoesonerati dallacompilazionedelquadroRW:o lesocietàdicapitali(Spa,Srl,Sapa,Cooperative)o glienticommercialio lesocietàinnomecollettivoelesocietàinaccomanditasemplice

Nonsonoesoneratelesocietàsemplici.

Ilquadro RWGliesoneri:

Leattivitàfinanziariedateingestioneoamministratedaintermediariresidenti

In base al comma 3 dell'art. 4 della Legge n. 167/1990:

Gli obblighi di indicazione nella dichiarazione dei redditi ai fini del monitoraggiofiscale non sussistonoper:

• le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazioneagli intermediari finanziari residenti

• i contratti comunque conclusi attraverso intermediari finanziari residenti

• le attività finanziarie e patrimoniali i cui redditi siano riscossi da intermediarifinanziari residenti

ACONDIZIONECHE:I redditi siano assoggettati a ritenutao imposta sostitutivadagli intermediari stessi

Ilquadro RWAltriesoneri

IlquadroRWnondeve,inoltre, esserecompilato:a) dallepersonefisichecheprestano lavoroall’esteroperloStato italiano,perunasuasuddivisione

politica oamministrativa operunsuoente localee lepersone fisiche chelavoranoall’estero pressoorganizzazioni internazionali cuiaderisce l’Italia(adesempio, ONU,NATO,UnioneEuropea,OCSE)lacuiresidenzafiscaleinItaliasiadeterminata, inderoga agliordinari criteri previstidalTUIR,inbaseadaccordi internazionali ratificati.Ilavoratori all’estero,periqualinon sussisteunaspecificadisposizionenormativa chedeterminilaresidenzafiscaleinItalia perpresunzione,sonoinvece tenuti agliobblighidelmonitoraggiofiscale ricorrendone ipresupposti.L’esonerodagliobblighi dimonitoraggio ègiustificatodaesigenze disemplificazione degliadempimenti tributari cui sonotenuti ipredetti soggettie,qualoraquestimantenga,perqualsiasimotivo,le suddettedisponibilità all’estero,siapplica fintantochequestiultimiprestano lapropriaattivitàall’esteroevienemenoalrientroinItalia.Taleesonerosiapplicaanchealconiuge,sempreché noneserciti unapropriaattivitàlavorativa,nonchéaifigliedaiminoriacaricodeidipendentipubblici (Circ.n° 43/Edel10.10.2009).

b) daicontribuenti residentiinItaliacheprestano lapropriaattività lavorativa inviacontinuativaall’esteroinzonedifrontieraedinaltriPaesilimitroficonriferimento agli investimenti ealleattivitàesteredinatura finanziaria detenutenelPaeseincuisvolgonolapropriaattività lavorativa.

Ilquadro RW

Esonerodallapresentazionedelladichiarazionedeiredditi

Incasodipresentazionedelmodello730ovveronell’ipotesidiesonerodalladichiarazionedeiredditi,ilquadroRWdeveesserecompilatoinviaautonoma unitamentealfrontespiziodelmodelloUNICO epresentatoneiterminiprevistiperquest’ultimomodello.

Laresidenzafiscaledellesocietàedeglialtrienti

Aisensidell’art.5(societàdipersone)edell’art.73(societàdicapitali)delTUIR (valgonoperentramberegoleanaloghe),siconsideranoresidentinelterritoriodelloStato:- lesocietà,lesocietàsemplici(art.5),lepersonegiuridiche,leassociazionieglientinoncommerciali(art.73)cheperlamaggiorpartedelperiodod’imposta hannonelterritoriodelloStato(ALTERNATIVAMENTE)

• lasedelegaleo• lasededell’amministrazioneo• l’oggettoprincipaledell’attività

LaresidenzafiscaledellesocietàedeglialtrientiDaanni,all’internodelnostroordinamentovigeunaclausola antiabusomiranteacontrastarequelfenomenonotocome “esterovestizione societaria”(chehaluogoquandounasocietàsoloapparentementerisiedeall’estero,mentrepercontrohainItaliailsuobaricentroproduttivo)cherenderebbe inutililenormedicuiall’art.73,co.5biseseguentidelTUIR,datochel’esterovestizione puòesserecombattutaancheconlenormedisistemagiàvigentieconl’applicazionedeicriteridiresidenza(anche sel’oneredellaprovaspettaall’Amministrazionefinanziariaelacomplessitàdeicasinellaprassiavolteètaledarenderequest’onereinsormontabileperl’Agenzia).

Ladisciplinaitalianadicontrastoall’esterovestizione societariaintroduceunapresunzione inbaseallaqualesiconsiderachelasededell’amministrazionediunasocietàsiainItaliaquandoquestaècontrollatadaunasocietàlocalizzatanelterritoriodelloStato,oppureanchequandohaunconsigliodiamministrazione (ocomunquel’organoapicale)localizzatonelterritoriodelloStato.Spettaancheinquestocaso,comeperlepersonefisiche,dimostrare chelalocalizzazioneall’esterorispondeafondateesigenzedinaturaimprenditorialeenontrovaragioneinveceinunaesigenzadipianificazione fiscale“aggressiva”.Ancheperlesocietàsipongonoproblemididoppia imposizioneinternazionaleeanche inquestocasoiconflittivengonogestitidaiTrattaticontroledoppieimposizioni.

LastabileorganizzazioneLastabileorganizzazionedisocietàitalianeall’estero:

Art.5ModelloOCSEeart.162TUIR:

“sedefissadiaffaripermezzodellaqualel’impresaNONresidenteesercitaintuttooinpartelasuaattivitànelterritoriodelloStato”.

Nelconcettovirientrano:• lesedididirezione• lesuccursali• gliuffici• leofficine• ilaboratori• iluoghidiestrazionedirisorsenaturali• icantieridicostruzione

LaS.O.noncostituiscesoggettopassivod’imposta,inquantoprivadiindipendenzaediautonomiagiuridicarispettoallacasamadre.Ilsuoredditoètassatoall’estero(principiodi“attrazionedelreddito”)econcorre altresì alladeterminazionedelredditodellacasamadreitaliana.Costi,ricavierimanenzedellaS.O.,sonoparteintegrantedelbilanciodellasocietàitalianaeconcorronoallaformazionedelsuoredditoimponibile.

VienericonosciutoinItaliauncreditod’impostaperleimpostepagateall’esteroinviadefinitivarelativamentealredditoprodottodallastabileorganizzazione(art.165TUIR):

“Seallaformazionedelredditoconcorronoredditiprodottiall’estero,leimposteivipagateatitolodefinitivosutaliredditisonoammesseindetrazionedall’impostanettadovutafinoallaconcorrenzadellaquotad’impostacorrispondentealrapportotrairedditiprodottiall’esteroedilredditocomplessivoalnettodelleperditediprecedentiperiodid’impostaammesseindiminuzione.Iredditisiconsideranoprodottiall’esterosullabasedicriterireciprociaquelliprevistidall’art.23perindividuarequelliprodottinelterritoriodelloStato.”

LastabileorganizzazioneInbaseall’Art.23TUIR(Applicazionedell'impostaainonresidenti),alcomma1,lett.e),perlesocietàeglienticommercialinonresidentiaventistabileorganizzazionenelterritoriodelloStato,ilredditocomplessivo èconsideratoredditod’impresaedèdeterminato inbasealledisposizionidettateperlesocietàeperglienticommercialiresidenti.

Perglistessisoggettieconomicinonresidenti,prividistabileorganizzazione,operailprincipiodeltrattamentoisolatodeiredditi,invirtùdelqualeciascuntipodiricchezzaprodotta conserval’autonomiapropriadellacategoriadiappartenenza,senzacheoperi l’attrazionealcoacervodelredditod’impresa.InassenzadiunaSTABILEORGANIZZAZIONEgg,leimposteestere applicateairicavidell’impresa(percessionidibenioprestazionidiservizi)sono determinate inbaseallalorocategoria(redditifondiari,redditidicapitale,ecc..),labaseimponibilesaràdatadallalorosomma,escludendo,altresìlapossibilitàdiscomputareuncreditoafrontedelleimpostepagatequaloralaconvenzionenonammettalatassabilitànelPaeseestero.

Quindi, inbaseallac.d.“letturaaspecchio” dell’art.23,siconsidera“redditoprodottoall’estero”aifinidell’art.165TUIR,inmancanzadiConvenzione contro ledoppie imposizioni, ilredditodiimpresaderivantedaattivitàesercitatenelterritoriodelloStatoesteroperiltramitediunaSTABILEORGANIZZAZIONE (comedefinitaaisensidell’art.162TUIR).

WordWideTaxation PrincipleArt.23TUIR.Applicazione dell'imposta ainonresidenti1.Aifinidell'applicazionedell'impostaneiconfrontideinonresidentisiconsideranoprodottinelterritoriodelloStato:

• a)iredditifondiari;• b)iredditidicapitalecorrispostidalloStato,dasoggettiresidentinelterritoriodelloStatoodastabiliorganizzazioninelterritoriostessodi

soggettinonresidenti,conesclusionedegliinteressiealtriproventiderivantidadepositieconticorrentibancariepostali;• c)iredditidilavorodipendenteprestatonelterritoriodelloStato,compresiiredditiassimilatiaquellidilavorodipendentedicuiallelettere

a)eb)delcomma1dell'articolo50;• d)iredditidilavoroautonomoderivantidaattivitàesercitatenelterritoriodelloStato;• e)iredditid'impresaderivantidaattivitàesercitatenelterritoriodelloStatomediantestabiliorganizzazioni;• f)iredditidiversiderivantidaattivitàsvoltenelterritoriodelloStatoedabenichesitrovanonelterritoriostesso,nonchéleplusvalenze

derivantidallacessioneatitoloonerosodipartecipazioniinsocietàresidenti,conesclusione:1)delleplusvalenzedicui allaletterac-bis)delcomma1,dell'articolo67,derivantidacessioneatitoloonerosodipartecipazioniinsocietàresidentinegoziateinmercati regolamentati,ovunquedetenute;2)delleplusvalenzedicuiallaletterac-ter)delmedesimoarticoloderivantidacessioneatitoloonerosoovverodarimborsodititolinonrappresentatividimerciedicertificatidimassanegoziatiinmercatiregolamentati,nonchédacessioneodaprelievodivaluteestererivenientidadepositieconticorrenti;3)deiredditidicuialleletterec-quater)ec-quinquies)delmedesimoarticoloderivantidacontratticonclusi,ancheattraversol'interventod'intermediari,inmercatiregolamentati;

• g)iredditidicuiagliarticoli5,115e116imputabiliasoci,associatiopartecipantinonresidenti.

2.Indipendentementedallecondizionidicuialleletterec),d),e)f)delcomma1siconsideranoprodottinelterritoriodelloStato,secorrispostidalloStato,dasoggettiresidentinelterritoriodelloStatoodastabiliorganizzazioninelterritoriostessodisoggettinonresidenti:a)lepensioni,gliassegniadesseassimilatieleindennitàdifinerapportodicuialleletterea),c),d),e)e])delcomma1dell'articolo16;b)iredditiassimilatiaquellidilavorodipendentedicuialleletterec),c-bis),f),h),h-bis),i)el)delcomma1dell'articolo47;78c)icompensiperl'utilizzazionedioperedell'ingegno,dibrevettiindustrialiedimarchid'impresanonchédiprocessi,formuleeinformazionirelativiadesperienzeacquisitenelcampoindustriale,commercialeoscientifico;d)icompensicorrispostiadimprese,societàoentinonresidentiperprestazioniartisticheoprofessionalieffettuateperlorocontonelterritoriodelloStato.

WordWideTaxation PrincipleLadelimitazione degli ambitidigiurisdizione fiscalemediante ilricorso dapartedeidiversi Paesi ai(medesimi)criteriditassazionedell’utile mondiale periresidenti, editerritorialitàperinon residenti, inevitabilmentecreailrischiodidoppieimposizioni.

Intaleprospettiva può, dunque, accaderecheduedifferenti ordinamentisiconsiderino legittimati adesercitarelapropria pretesaimpositiva sullo stesso presupposto ovvero siritengano competenti all’esercizio delleprerogativetributarie neiriguardidelmedesimo soggetto.

Ladisciplina del“credito d’imposta periredditi prodotti all’estero”, contenutanell’art.165delTUIR, haproprioloscopo dievitare,oquantomeno attenuare,lanascitadifenomeni di doppia imposizione internazionale deiredditi, consentendo che ilredditoprodotto all'estero siatassatoanchenelloStatodiresidenzamaconcedendoladetrazionedelleimpostegiàpagatenelPaesediproduzione.

Ladisciplina siapplica indistintamente atuttiisoggettisiaIrpefcheIres,fattesalve leparticolaritàspecificamente previsteper isoggettititolaridiredditod’impresa.Pertanto,rientranonelsuo ambito applicativolepersonefisiche (siano esse omenoesercenti artioprofessioni oimprenditori), lesocietà eglienticommerciali eglientinoncommerciali.

Inparticolare, conriferimento allesocietàdipersoneedallesocietà edassociazioni adesseequiparate,nonchéallesocietàdicapitalitrasparenti,ilcomma9dell’art. 165TUIRprevedecheilcreditodetraibilesicalcoliincapoalsingolosocio.

LeConvenzioniInternazionaliConleConvenzioni Internazionali controledoppieimposizioni gliStatimiranoaripartire lelorosferedisovranità concordandocriteriperdefinire,inipotesidiredditotransnazionale,qualesialoStatochehapotestàimpositiva.UnodeidueStatideverinunciare,intuttoovveroinparte,allapropriapotestàimpositiva.Contaliaccordiilcontribuenteversacomunquetutteleimposte,ciòchecambiaèlaripartizione deitributi traunoStatoel’altro.L’adozionedistrumenticonvenzionaliconsenteaciascunodeiPaesiinteressatidiperseguireduedistintiobiettivi:

• evitareilrischiodidoppiaimposizione• prevenirel’evasioneel’elusionefiscalemediantel’individuazione,in

rapportoadeterminaticompartiimpositivi,diprocedureperconsentireloscambiodiinformazioniefavorirelamutuaassistenzatraleAmministrazionifiscalidegliStaticontraenti.

RelazionitraConvenzioniinternazionalienormativanazionale

LeConvenzioniassumonocaratteredispecialità e,quindi,devonoesserepostesulgradinopiùaltodellagerarchiadellefontideldiritto,nell’ambitodellamateriadaquestedisciplinata.

Daultimo:CommissioneTributariaProvincialediMilano,sentenzan.294/5/2012:

«IncasodicontrastotranormativainternaedisposizionicontenutenelleConvenzioniperevitareledoppieimposizioni,questeultimedevonoprevaleresullabasedelcriteriodispecialità,SENZAprendereinconsiderazione,comesostenutodall’Amministrazionefinanziaria,ilcriteriodellasuccessionedelleleggineltempo.»

TUTTAVIA(derogainpositivo)art.169TUIR:ledisposizioni TUIRsiapplicanoANCHEINDEROGAALLACONVENZIONE,sepiùfavorevoli.

LaConvenzione Italia– RegnoUnito

Leimposte attuali cuisi applica laConvenzione sono:

a)perquanto concerne il Regno Unito:i)l'imposta sul reddito (theincometax);ii)l'imposta sulle societa(thecorporationtax);iii)l'imposta sugli utili dicapitale (thecapitalgainstax);iv)l'imposta sul reddito derivante dalpetrolio (thepetroleumrevenuetax).

b)perquanto concerne l'Italia:i)l'imposta sul reddito delle persone fisiche;ii)l'imposta sul reddito delle persone giuridiche;iii)l'imposta localesuiredditi;ancorcheriscosse mediante ritenuta alla fonte.

Ilredditod’impresaprodottoall’esteroOltreall’art. 165delTUIR, ilconcetto distabileorganizzazione èanche utilizzato neldirittoconvenzionale perdirimereconflittidicompetenzaimpositiva rilevando,infatti,aifinidell’esclusione delprelievotributariosulredditod’impresaprodottonelloStatodiresidenza dellostesso soggetto passivo.

Secondoleconvenzioni stipulatedall’Italia, iredditid’impresa diunresidentediunoStatoContraentesonoimponibilisoltantoindettoStato(adesempio, inItalia), amenoche taleresidente nondispongaabitualmente nell’altro StatoContraente diunabasefissaperl’esercizio dellesueattività. Seeglidisponeditalebasefissa, iredditisonoimponibili nell’altro Statomaunicamentenellamisuraincuisonoimputabili adettabasefissa.

Labasefissa corrisponde, nellasostanza, alla stabile organizzazione dell’impresa, conlaconseguenza che:1. L’impresa ètassatasolamenteinItalia esclusivamente inrelazionealredditoiviprodotto;2. Selavoraall’esterosorgeunapotestàimpositiva delPaeseincui l’attività vienesvoltama

esclusivamente inrelazionealla basefissa elimitatamenteairedditiadessariferibili.

Queste conclusioni sonorinvenibilianchenella R.M. 277/E/2008avente adoggetto ilcaso dellasocietà ALFAsrl,residente inItalia chesvolgelavorialtamente specialistici per l’installazione diungasdottonelMarCaspioedoperapercontodella “societàBETA”, chehasede inKazakistan, facente partedelgruppoGAMMA. Laprestazione èstata effettuataconpropriopersonale econunapartediproprieattrezzature.Lasocietà appaltanteBETA hatrattenutoalla societàALFASRL unaritenutaalla fonte.L’Agenzia delleEntratehaprecisatocomeilfattochelaConvenzioneescluda latassazione dapartedelKazakistan inassenza diunastabileorganizzazione, escludelascomputabilità ditaliprelievicomecreditodiimposta.L’unica viapossibile alcontribuentesaràl’istanza dirimborsoalleautoritàKazake.

Ilcreditod’impostariconosciutoIlcreditodiimpostadeveesserecalcolatonelladichiarazione relativaalperiodod’impostacuiappartieneilredditoprodottoall’esteroalqualesiriferiscel’imposta.

Qualorailcontribuente,alternativamente,nonpresentiladichiarazionedeiredditiovverononindichiilcreditonellastessadichiarazionedelperiodod’impostaincuièsortoildirittoperdeilbeneficiodelladetrazione.

Ilcreditodiimpostaèriconosciutofinoaconcorrenzadellaquotadiimpostaitalianacorrispondentealrapporto tra:

redditoprodottoall’esteroredditocomplessivo

(alnettodelleperditediprecedenti periodid’imposta)

Perindividuaretaleimportosidevediminuire laquotadiimpostalorda italianadelcreditogiàutilizzatonelleprecedentidichiarazioni, riferitoallostessoperiododiproduzionedelredditoeallostessoStatoestero.

Ilriconoscimentodelcreditod’impostaèsubordinatoalcaratteredidefinitivitàdelleimposteestere,intendendopertaliquellenonpiùripetibili(anchesuredditipregressidichiaratiinanniprecedenti).Pertanto,rientranonelmod.Unico2016leimposteresesi definitiveentroil30.09.2016.

Ladefinitività dellatassazionedeveessere valutatacasopercasoedèimportanteconoscere idifferentiordinamentistranieri.Inlineadimassima possonoconsiderarsinondefinitiviitributi:

• pagatiinacconto• inviaprovvisoria• quelliperiqualièprevistoilconguaglioconlapossibilità dirimborsototaleo

parziale.Ilcreditospettaesclusivamente perqueiredditiprodottiall’esterocheconcorronoallaformazionedelredditocomplessivo.Nonèriconosciuto,quindi,perqueiredditidifonteesteraesenti,soggettiadimposizionesostitutivaoaritenutaallafonteatitolodiimposta.

Comeprovareladefinitivitàdelpagamento?L’Amministrazionefinanziariahachiarito,conlarisoluzionen.104/E/2001,chel’ammontaredelleritenutesubiteall’esterocosìcomel’ammontaredelredditoiviprodottopossonoesserevalidamentedocumentatiattraverso:

• l’esibizionedellacertificazionerilasciatadall’intermediario,oppure

• conl’esibizionecongiuntadellafatturaedidocumentidiprovenienzabancaria(osimili)attestantiilcompensonettoeffettivamentepercepito.

Puòesserevalidamenteutilizzatala“certificazionedeidividendirilasciatadall’intermediario,ovveroaltradocumentazionerilasciatadall’Autoritàfiscaleesteradallaqualetaliimposterisultinopagateinviadefinitiva.Ilcontribuentepuò,pertanto,riportarenellapropriadichiarazionedeiredditil’importoindicatonellacertificazione.”

Comeprovareladefinitivitàdelpagamento?Concircolare n.9/Edel2015, (alpar.2.4riguardante ladefinitività delle imposte pagate all’estero),l’ADE haspecificato che:

“ai fini della verifica della detrazione spettante, il contribuente è tenutoaconservare i seguentidocumenti:• unprospetto recante l’indicazione,separatamente Stato perStato,dell’ammontare dei redditi

prodotti all’estero, l’ammontare delle imposte pagate inviadefinitiva inrelazione ai medesimi,lamisura delcredito spettante, determinato sulla basedella formuladicuialprimocommadell’articolo 165delTUIR;

• lacopia della dichiarazione dei redditi presentata nel Paese estero,qualora sia ivi previstotaleadempimento;

• laricevuta diversamento delle imposte pagate nel Paese estero;• l’eventuale certificazione rilasciata dalsoggetto che hacorrisposto i redditi difonte estera;• l’eventuale richiesta dirimborso, qualora noninserita nella dichiarazione dei redditi.”

Lacircolaren.3/Edel2016 l’ADEhadirecentechiaritocheinassenzadiunadichiarazionedeiredditiestera,èpossibileutilizzareilcreditoperleimpostepagateall’esteroanche attraversolapresentazione diunadichiarazionesostitutivadiattodinotorietà.

Ilcreditod’impostariconosciutoSel’ammontaredelcreditoperleimpostepagateall’esterofossesuperiore aquellodell’impostanettasulredditocomplessivo,gliartt.11e80delDPRn.917/1986,rispettivamenteperlepersonefisicheeisoggettiIres,consentonoalcontribuente,asuascelta,dicomputarel’eccedenzaindiminuzione dell’impostadelperiodod’impostasuccessivaodichiederneilrimborsoinsededidichiarazionedeiredditi.Art.11.comma4.Dall'impostanettasidetrae l'ammontaredeicrediti d'impostaspettantialcontribuenteanormadell'articolo 165.Sel'ammontaredeicrediti d'impostaèsuperioreaquellodell'impostanettailcontribuentehadiritto,asuascelta,dicomputarel'eccedenza indiminuzionedell'imposta relativaalperiodod'impostasuccessivoodichiederne ilrimborsoinsededidichiarazionedei redditi.Art.80.Sel'ammontarecomplessivodeicrediti perleimpostepagateall'estero,delle ritenuted'accontoedeiversamenti inaccontodicuiaiprecedentiarticolièsuperioreaquellodell'impostadovutailcontribuentehadiritto,asuascelta,dicomputarel'eccedenza indiminuzionedell'imposta relativaalperiododiimpostasuccessivo,dichiederne il rimborsoinsededidichiarazionedeiredditiovverodiutilizzare lastessaincompensazioneaisensidell'articolo 17deldecretolegislativo9luglio1997,n.241*.*credito incompensazione conaltre imposteecontributi utilizzando ilmodello dipagamentoF24

Esempio1

Redditoitaliano(a) 100.000,00Redditoestero(b) 40.000,00

Redditi esteri StatoA 40.000,00Redditocomplessivo[(a)+(b)](RN1.col.5) 140.000,00Perditepregresse -Redditonettoimponibile 140.000,00Impostaitalianalorda(RN5) 38.500,00Impostaitaliananetta(RN26) 35.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTEROatitolodefinitivo 10.000,00

ImposteestereStatoA 10.000,00%DICREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE(b)/[(a)+(b)](alnettodelleperditediprecedentiperiodid’imposta) 28,57%

CAPIENZACREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE 11.000,00CREDITOD'IMPOSTAESTERODETRAIBILE 10.000,00impostepagateall'esteronondetraibili -

TOTALECREDITID'IMPOSTAESTERODETRAIBILI 10.000,00IMPOSTEDAVERSAREINITALIAperredditocomplessivo 25.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTERONONDETRAIBILI -

Esempio2:conperditepregresse

Conperditepregresse

Redditoitaliano(a) 100.000,00 100.000,00Redditoestero(b) 40.000,00 40.000,00

Redditi esteri StatoA 40.000,00 40.000,00Redditocomplessivo[(a)+(b)](RN1.col.5) 140.000,00 140.000,00Perditepregresse - 80.000,00Redditonettoimponibile 140.000,00 60.000,00Impostaitalianalorda(RN5) 38.500,00 16.500,00Impostaitaliananetta(RN26) 35.000,00 15.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTEROatitolodefinitivo 10.000,00 12.000,00

ImposteestereStatoA 10.000,00 12.000,00%DICREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE(b)/[(a)+(b)](alnettodelleperditediprecedentiperiodid’imposta) 28,57% 66,67%

CAPIENZACREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE 11.000,00 11.000,00CREDITOD'IMPOSTAESTERODETRAIBILE 10.000,00 11.000,00impostepagateall'esteronondetraibili - 1.000,00

TOTALECREDITID'IMPOSTAESTERODETRAIBILI 10.000,00 11.000,00IMPOSTEDAVERSAREINITALIAperredditocomplessivo 25.000,00 4.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTERONONDETRAIBILI - 1.000,00

Percountryandcompanylimitation

Ilcreditod’impostaderivantedalredditoprodottoinunPaeseesteropuòessereutilizzatoesclusivamenteinproporzione allaquotadiredditoprodottaindettoPaese,nonessendopossibili compensazioni conredditiprodotti inaltriPaesioconsiderareunitariamente iredditiprodottiindiversistatiesteri(cd.Principio«Overall»).

L’importodelladetrazionedeveessere,quindi,calcolatoseparatamenteperogniStatoestero incuiilredditovieneprodotto.

Ilcalcolo perladeterminazionedelcreditod’impostaspettantedeveessere,cioè,ripetuto perogniPaeseincuisipercepisconoiredditiesteriel’importoammessoindetrazionesaràpariallasommadellesingoledetrazionicalcolateconriferimentoaidiversiPaesidiproduzionedeiredditi.

Esempio3Conperditepregresse

Percountrylimitation

Redditoitaliano(a) 100.000,00 100.000,00 100.000,00Redditoestero(b) 40.000,00 40.000,00 40.000,00

Redditi esteri StatoA 40.000,00 40.000,00 20.000,00Redditi esteri StatoB 15.000,00Redditi esteri StatoC 5.000,00

Redditocomplessivo[(a)+(b)](RN1.col.5) 140.000,00 140.000,00 140.000,00Perditepregresse - 80.000,00 -Redditonettoimponibile 140.000,00 60.000,00 140.000,00Impostaitalianalorda(RN5) 38.500,00 16.500,00 38.500,00Impostaitaliananetta(RN26) 35.000,00 15.000,00 35.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTEROatitolodefinitivo 10.000,00 12.000,00 11.375,00

ImposteestereStatoA 10.000,00 12.000,00 6.000,00%DICREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE(b)/[(a)+(b)](alnettodelleperditediprecedentiperiodid’imposta) 28,57% 66,67% 14,29%

CAPIENZACREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE 11.000,00 11.000,00 5.500,00CREDITOD'IMPOSTAESTERODETRAIBILE 10.000,00 11.000,00 5.500,00impostepagateall'esteronondetraibili - 1.000,00 500,00

ImposteestereStatoB 3.000,00%DICREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE(b)/[(a)+(b)](alnettodelleperditediprecedentiperiodid’imposta) 10,71%

CAPIENZACREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE 4.125,00CREDITOD'IMPOSTAESTERODETRAIBILE 3.000,00

impostepagateall'esteronondetraibili - - -ImposteestereStatoC 2.375,00

%DICREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE(b)/[(a)+(b)](alnettodelleperditediprecedentiperiodid’imposta) 3,57%

CAPIENZACREDITOD'IMPOSTADETRAIBILE 1.375,00CREDITOD'IMPOSTAESTERODETRAIBILE 1.375,00

impostepagateall'esteronondetraibili - - 1.000,00TOTALECREDITID'IMPOSTAESTERODETRAIBILI 10.000,00 11.000,00 9.875,00IMPOSTEDAVERSAREINITALIAperredditocomplessivo 25.000,00 4.000,00 25.125,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTERONONDETRAIBILI - 1.000,00 1.500,00

IlriportoinavantieindietrodelcreditoAisensidell’art.165comma6TUIR,nelcasodiredditod’impresaprodotto nellostesso paeseesteromedianteunaopiùstabiliorganizzazioni,perevitareladoppiaimposizione sulmedesimoredditoassicurandol’eserciziodeldirittodicreditoperimposteassolteall’esteroancheinpresenzadiperditepregresse/diperiodo limitateadalcuniesercizi,l’impostaesteradefinitivaeccedentelaquotadiimpostaitaliana relativaalredditoprodottonellostessoPaeseCOSTITUISCEUNCREDITOD’IMPOSTA finoaconcorrenzadellaeccedenzad’impostaitalianarispettoaquellaestera verificatasineglieserciziprecedentifinoall’ottavo.

Viceversa,seneglieserciziprecedentinon siastataregistrataun’eccedenzadellaquota italianaladifferenzadell’impostaesterapuòessereriportataanuovofinoall’ottavoeserciziosuccessivoedessereutilizzataqualeCREDITOD’IMPOSTAnell’esercizioincuisiproducel’eccedenzadell’impostaitalianarispettoaquellaestera.

INSINTESI:

L’eccedenzadell'impostaitalianasull'impostaesteraècompensabileneisuccessivi8esercizisesiverificaun'eccedenzadell'impostaesterasuquellaitaliana.

L’eccedenzadell'impostaesterasull'impostaitalianaècompensabileneisuccessivi8esercizisesiverificaun'eccedenzadell'impostaitalianasuquellaestera.

Esempio4:RiportidelleeccedenzeA B C

Conimposteestere

corrispondentiaquelleitaliane

Conimposteestere

eccedentiquelleitaliane

Conimposteitalianeeccedenti

quelleestereRedditoitaliano(a) 100.000,00 100.000,00 100.000,00Redditoestero(b) 40.000,00 40.000,00 40.000,00Redditocomplessivo[(a)+(b)] 140.000,00 140.000,00 140.000,00Perditepregresse 100.000,00 100.000,00 100.000,00Baseimponibile 40.000,00 40.000,00 40.000,00IRES(27,5%) 11.000,00 11.000,00 11.000,00IMPOSTEPAGATEALL'ESTEROatitolodefinitivo 11.000,00 14.000,00 9.000,00Creditod'impostamassimoattribuibile 11.000,00 11.000,00 11.000,00Creditod'impostamaxdetraibile 11.000,00 11.000,00 9.000,00IRESdovuta - - 2.000,00Eccedenzad'impostaestera - 3.000,00 -Eccedenzad'impostaitaliana - - 2.000,00

TaxrateImposteestere 11.000,00 14.000,00 9.000,00Iresdovuta - - 2.000,00Tassazionecomplessiva 11.000,00 14.000,00 11.000,00Baseimponibile(EBIT) 40.000,00 40.000,00 40.000,00Taxrate 27,50% 35,00% 27,50%

LatempisticadelrecuperodelcreditoIl5° co.dell’art.165prevedeche:“periredditiprodottiall’esteromediantestabileorganizzazione” (oltrechedallesocietàestereinregimediconsolidato mondiale) ladetrazione possa essereeffettuatanelperiodod’imposta dicompetenza, ossia quellodiconcorso delredditoesteroallaformazione delredditocomplessivo,“ancheseilpagamento atitolodefinitivoavvieneentroilterminedipresentazione delladichiarazione relativaalprimoperiodo diimposta successivo”.

Inaltreparole,incasodiproduzione delredditod’impresamedianteunastabileorganizzazioneall’esteroèconsentitol’allungamentodiunannodeltermineentrocuideveavverarsila“definitività”delpagamento,fermarestandolarilevanzadelperiododicompetenza.

Quindi,aifinidelladetrazione, siconsiderano recuperabili leimpostepagateall’esterosecondo laseguentetempistica:

Inassenzadistabileorganizzazione (adesempio,ritenuta):ilversamentodeveessereeffettuatoentroilterminedipresentazionedelladichiarazionedeiredditidelsoggettoitaliano.

Inpresenzadistabileorganizzazioneosocietàcontrollatefacentipartedelconsolidatomondiale:ilversamentodeveessereeffettuatoentroilterminedipresentazionedelladichiarazionedeiredditidelperiodod’impostasuccessivo.

Latempisticadelrecuperodelcredito

InpresenzadiSO:ESEMPIO1:SocietaITAconeserciziocoincidenteconl'annosolareRedditoprodottoall'esteroesercizio2012 100Ritenutaapplicatanel2012,versataadAgosto2013 10Termineperlapresentazionedelladichiarazione2012 30.09.2013

SocietaITAconeserciziocoincidenteconl'annosolareRedditoprodottoall'esteroesercizio2012 100Ritenutaapplicatanel2012,versataaDicembre2013 10Termineperlapresentazionedelladichiarazione2012 30.09.2013

E' possibile detrarre il credito per imposte estere nella dichiarazione relativa al 2012, che è lo stesso esercizio in cui viene dichiarato il reddito estero.

E' possibile riliquidare e recuperare l'imposta nella dichiarazione 2013.

Ai, si procede ad una nuova liquidazione tenendo conto dell’eventuale maggior reddito estero e la detrazione si opera dall’imposta dovuta per il periodo d’imposta cui si riferisce la

dichiarazione nella quale è stata richiesta.

Nelcasoincuiilredditoprodottoall’esteroconcorraparzialmenteallaformazionedelredditocomplessivo,anchel’impostaesteraèridottainmisuracorrispondente(art.167comma10TUIR).

Esempio5

Witholdingesterasuldividendoerogato 15,00% deldividendoImportoesclusodallabaseimponibileITA 95,00% deldividendoQuotadeldividendoimponibileinItalia 5,00% deldividendoMisuramassimadelcreditod'imposta 0,75% deldividendo(15%*5%)

Dividendolordo 1.000,00Witholdingestera 150,00QuotadeldividendoimponibileinItalia 50,00AliquotaIRES(Ita) 27,5%Iressuldividendo 13,75CREDITOMAXUTILIZZABILE 7,5 (0,75%*1.000,00)

Esempio:Dividendidifonteestera,esclusidallabaseimponibileperil95%delloroammontare

UNICO2016– PERSONEFISICHECalcolodelcreditod’imposta

Iredditiprodottiall’esterodevonoessereindicatiperillorointeroammontarenelledichiarazionidell’annocuisiriferiscono,inquantoisoggettiresidentisonosottopostiatassazioneinItaliasuiredditiovunqueprodotti.Iredditiesterisonoindicati,infunzionedellaloronatura,nell’ambitodeiquadridelmodelloUnico(RC,RH,RL,RE,RF,RG,RM).

Sez.I-Aesez.I-BdelquadroCR,nelcasoincuiall’esterosianostatiprodottisoloredditidiversi daquellid’impresa;

ovvero

QuadroCEseall’esterosonostatiprodottianche redditid’impresa.Qualorasianostatiprodottiall’esteroredditid’impresa,oppureredditid’impresaunitamentearedditidiversidaquellidiimpresa,deveesserecompilatoESCLUSIVAMENTEilquadroCE.

LasezioneI-Afariferimentoallimitegeneraledellaquotadiimposta lordaitaliana commisurataalrapportotraredditoesteroeredditocomplessivo.Vivannoindicati idatinecessari perladeterminazione delcreditod’impostateoricamente spettante.

Inquestasezioneènecessario indicare,perciascunoStatoesterodiproduzione:

• l'annodiriferimento• l'ammontare delreddito estero• l'imposta esteraresasi definitiva• ilreddito complessivo• l'imposta lordaequella netta• ilcreditoeventualmente giàutilizzatonelle precedenti dichiarazioni

LasezioneI-Bafferisceall'ulteriorelimitedidetraibilitàdelle imposteestere,valeadirequellodell'imposta nettaitaliana:

visideterminailcreditod’impostaeffettivamentespettante.

Perogniannodiproduzionedelredditoesterosidevericondurrel'importoricavatodaicalcolirichiesti dallasezioneIA,oveeccedente,neilimitidellerelativeimpostenettetenendocontodelcreditogiàutilizzatonelleprecedentidichiarazioni.

RICAPITOLANDO,aifinidella determinazione delcreditod’impostaspettante ènecessario:

• 1° LIMITE(Sezione1-A):Ricondurre,oveeccedente,l’importo dell’imposta esteraallaquotadiimpostalordaitaliana(imposta lordaitalianacommisurataalrapporto traredditoesteroeredditocomplessivo) eventualmente diminuitadelcreditoutilizzatonelleprecedentidichiarazioni.

• 2° LIMITE(Sezione1-B):Ricondurre,oveeccedente,l’importo cosìdeterminato entroillimitedell’imposta netta(diminuita dell’eventuale creditogiàusufruito nelleprecedentidichiarazioni) relativaall’annodiproduzionedelredditoestero.

Art.1Accordipreventivi(ruling)

perleimpreseconattivitàinternazionalePereffettodell’art.1delDLgs.147/2015,leimprese conattività internazionale possonopresentare istanzadiinterpello riguardante:

a)ladefinizione deiprezziditrasferimento;b)lavalutazione della sussistenzaomenodei requisiti perlaconfigurazione diunastabileorganizzazione;c)l’applicazione dinorme inmateriadidividendi, interessi, royalties ealtri componenti reddituali erogatiopercepiti a/dasoggettinonresidenti;d)ladefinizione deivalori inuscitaedinentrata incasoditrasferimento diresidenza;e)l’attribuzione aduncasoconcreto,dinormeconcernenti l’attribuzione diutiliediperditealla stabileorganizzazione inunaltroStatoesterodiun’impresa residente oalla stabileorganizzazione inItaliadiunsoggettoestero

Aqueste ipotesièstataaggiuntaquella cheprevede chele imprese cheaderiscono alregime collaborativoprevistodagliarticoli 3-7delD.Lgsl. sullacertezza deldiritto,hannoaccesso allaproceduradiruling anchealfinedellapreventivadefinizione deimetodidicalcolo delvalorenormale conriferimento alladeducibilità delle speseedeglialtri componenti negatividiredditoderivanti darapporti intercorsi conoperatori stabili inPaesiblack list.Gliaccordi vincolano ilcontribuente per ilperiodonelcorsodelqualeèpresentata l’istanzaeperiquattrosuccessivi.Periperiodi divaliditàdell’accordo, l’Amministrazione finanziaria esercita isuoipoteri soloconriferimentoafattispecie diverse rispettoaquelle oggettodell’accordo stesso.

D.Lgsl.147/2015

Art.2Interpellosuinuoviinvestimenti

ÈdatalapossibilitàperleimpresecheintendonoeffettuareinvestimentiinItaliadipresentarepreventivaistanzadiinterpello(conBusinessPlan)perconoscerneiltrattamentofiscale perinvestimenti:

• diammontarenoninferiorea30milionidieuro;• consignificativeeduraturericadutesulpiano

occupazionale.

Larispostadapartedell’AgenziadelleEntratedeveesserefornitaentro120giorni(prorogabili)eincasodimancatarispostavaleilsilenzioassenso.

D.Lgsl.147/2015

Art.3DividendiprovenientidasoggettiresidentiinStatio

territoriaregimefiscaleprivilegiatoVieneintrodottal’integraleimponibilitàdeidividendineiseguenticasi:

• partecipazionedirettainsocietàc.d.black list;

• partecipazionedicontrollo(anchedifatto),direttaoindiretta,insocietàesterecheconseguonoutilidasoggettiblack list.

Sesidimostracheilsoggettononresidentesvolgeun’effettivaattivitàcommercialeoindustriale,comesuaattivitàprincipale,nelmercatodelloStatodiinsediamento,vienericonosciutouncreditod’impostainragionedelleimposteassoltedallasocietàpartecipatasugliutilimaturatinelperiododipossessodellapartecipazione.

Inassenzadiinterpelloodirispostapositiva,èpossibileevitarel’integraleimponibilitàacondizionechegliutilisianoseparatamenteindicatiindichiarazione.

Lenuoveregolesiapplicanoagliutilidistribuitiealleplusvalenzerealizzateapartiredalperiodod’impostaincorsoalladatadientratainvigoredeldecreto,quindidal2015.

D.Lgsl.147/2015

Art.4Interessipassivi

ecalcolodelRisultatoOperativoLordo(ROL)Perisoggetticheaisensidell’art.96delTUIRadottanoilmeccanismodelcalcolodelRisultatooperativolordo(ROL)diunasocietàresidenteaifinidelcalcolodelrisultatooperativolordosidevetenerealtresìcontodeidividendiincassatiperpartecipazionidetenuteinsocietànonresidenticontrollateexart.2359co.1n.1c.c.

VieneeliminatalanormacheprevedelapossibilitàdapartedelconsolidantediconsiderareleeccedenzediROL,compensarlecongliinteressipassiviindeducibilidellesocietànonresidentivirtualmentepartecipantialconsolidatonazionale.

Vieneabrogatalanormacheprevedel’indeducibilitàdegliinteressipassivieccedentiic.d.tassisogliacorrispostidasocietànonquotate.

Vienedefinitol’ambitodiapplicazionedelregimedideducibilitàdegliinteressipassividamutuiipotecaricontrattidelle societàchesvolgonoinviaeffettivaeprevalenteattivitàimmobiliare.Siconsideranotalilesocietàilcuivaloredell'attivopatrimonialeècostituitoperlamaggiorpartedalvalorenormaledegliimmobilidestinatiallalocazioneeicuiricavisonorappresentatiperalmenoidueterzidacanonidilocazioneoaffittodiaziendeil cuivalorecomplessivosiaprevalentementecostituitodalvalorenormaledifabbricati.

D.Lgsl.147/2015

Art.5Disposizioniinmateriadicostiblack listedivalore

normaleLespeseeglialtri componenti negatividerivanti daoperazioni, chehannoavutoconcretaesecuzione,intercorse conimprese residenti ovverolocalizzate inStatioterritori aventiregimi fiscaliprivilegiati sonoammessi indeduzione, semprenei limitidel lorovalorenormale (determinato aisensidell'articolo 9delTUIR).

Viene introdottaunanormadiinterpretazione (autentica) secondo laquale ledisposizioni dicuiall’articolo110,comma7delTUIR(transferpricing)nonsiapplicanoalle operazioni intercorse traimprese residenti olocalizzate nelterritorio delloStato.Inaltri termini, ladisciplina del transferpricing nonsiapplicaadoperazioni intercorse traimprese appartenenti allo stessogruppoinItalia.

Perlecessionidiimmobili ediaziendenonchéper lacostituzione eiltrasferimento didiritti reali suglistessi,ai finiIRPEF,IRESedIRAP,l’esistenzadiunmaggiorvalorenonèpiùpresunta soltantosullabasedelvaloredichiarato oaccertato ai finidell’imposta diregistroovverodelle imposte ipotecarie ecatastali.

D.Lgsl.147/2015

Art.6Consolidatonazionale

LesocietànonresidentiprivedistabileorganizzazioneinItalia possono optareperlatassazionedigruppoinpresenzadelleseguenticondizioni:

• residenzainPaesiUEoSEE(coniqualivisianoaccordiperloscambio diinformazioni);

• formagiuridicaanalogaasocietàdicapitali,cooperativeedenticommercialiitaliani;

• selezionediunasocietàcontrollataresidente(conirequisiti exart.120TUIR)cheesercitil’opzione.

Lacontrollatadesignata,inqualitàdiconsolidante, acquisisce tuttiidiritti,obblighi edoneriprevistidagliarticolida117a127perlesocietàoenticontrollanti.L'efficaciadell'opzione èsubordinata allacondizione cheilsoggettocontrollantenon residentedesignilacontrollataresidenteassumendo, inviasussidiaria, leresponsabilità previstedall'articolo127perlesocietàoenticontrollanti;Inipotesi diinterruzionedellatassazionedigruppoprimadelcompimentodeltriennio odimancatorinnovodell'opzione, leperditefiscalirisultantidalladichiarazionedicuiall'articolo122sono attribuiteesclusivamente allecontrollatechelehannoprodotte,alnettodiquelleutilizzate,eneicuiconfrontivienemeno ilrequisito delcontrollo secondo icriteristabilitidaisoggettiinteressati;Seilrequisito delcontrolloneiconfronti dellacontrollatadesignatacessaperqualsiasimotivo primadelcompimentodeltriennio, ilsoggettocontrollantenonresidentepuòdesignare, tralecontrollateappartenentialmedesimo consolidato, un'altracontrollataresidenteaventelecaratteristichedicuialpresentecommasenzachesiinterrompalatassazionedigruppo.Lanuovacontrollatadesignataassume leresponsabilità previstedall'articolo 127perlesocietàoenticontrollantirelativamenteaiprecedentiperiodid'imposta divaliditàdellatassazionedigruppo,insolido conlasocietàdesignataneicuiconfronticessailrequisito delcontrollo.

D.Lgsl.147/2015

Art.7StabiliorganizzazioniinItaliadisoggettinonresidenti

Vieneintrodottalanuovaopzionediesenzioneperlastabileorganizzazione,conilnuovoarticolo167-terdelTUIR,inbasealqualegliutilieleperditedellastabileorganizzazioneesteranonconcorronoaformareilredditodellacasamadre,restandoassoggettatiatassazionesolonelrelativoPaesestraniero.

Ilredditodellastabileorganizzazionevienedeterminatosullabasedegliutiliedelleperditeriferibiliallastabileorganizzazione,inbasealledisposizioniprevisteperisoggettiIRES.

Vieneprevistol’obbligodiredigereunappositorendicontoeconomicoepatrimoniale,secondoiprincipicontabiliapplicabiliasoggettiresidentisimilari.

Icomponentidiredditodellastabileorganizzazioneperletransazioniconlacasamadredevonoesseredefinitiinbaseallenormesultransferpricing.

D.Lgsl.147/2015

Art.8Disciplinadellecontrollateecollegateestere(CFC)

Vieneeliminatol’obbligo diinterpelloaisensidell’art.11dellaLeggen.212/2000 evieneintrodottalafacoltà perilsociodicontrolloresidentedipresentareunapreventivaistanzadiinterpello.

Ladeterminazionedeiredditideisoggetticontrollatiesterideveessereeffettuatainbasealleregoledideterminazionedelredditod’impresa.

Aseguitodell’abrogazionedell’articolo168delTUIR(CFCcollegate)vieneintrodottounregimetransitorio,inapplicazionedelqualeagliutilidistribuitiedasocietàcollegateadecorreredalperiodod’impostaincorsoalladatadientratainvigoredeldecretocontinuanoadapplicarsiledisposizionidicuiall’articolo3,commi3e4delD.L.n.268/2006.

D.Lgsl.147/2015

Art.9Spesedirappresentanza

Vienemodificatol’art.108TUIRinmateriadideducibilitàdellespese

dirappresentanza deducibiliserispondentiairequisitidiinerenzalegataallanaturaenaturaedestinazionedellestesse.Lespesesonocommisurateall'ammontaredeiricavieproventidellagestionecaratteristicadell'impresarisultantidalladichiarazionedeiredditirelativaallostessoperiodo.

Sonostateincrementatelepercentualidaapplicareairicavieproventidellagestionecaratteristicaperilcalcolodellimitedideducibilità.

D.Lgsl.147/2015

Art.10ListedeiPaesiBlackList

Vieneabrogatol’art.168bisdelTUIReattribuitoalMinisterodelleFinanze(art.167,comma4)ilpoteredistilareunnuovoelencodiPaesiBlackList.

Nelfrattemposiapplical’elencodicuialD.M.21novembre2001.

D.Lgsl.147/2015

Art.11Trasferimentodellaresidenzaall’estero

Iltrasferimentodisedeall’esterocomportailrealizzofiscaledeivaloridell’aziendaconapplicazionedellac.d.exittax.

Vieneestesoilregimedisospensionedellariscossionedell’exittax anchealtrasferimentodiparteodellatotalitàdegliattivicollegatiadunastabileorganizzazioneversounaltroPaeseUEoaderentealloSEEealtrasferimentoc.d.indirettodellaresidenza(aseguitodioperazionidifusione, scissioneeconferimentoversoStatiaderentialloSEE).

Ilregimedisospensionedellariscossionedellatassazioneinuscitadicuiall’art.166,comma2-quaterdapartediun’impresanonresidentenelterritoriodelloStatoèapplicabileanchealtrasferimento,dapartediun'impresanonresidentenelterritoriodelloStato,diunaparteodellatotalitàdegliattivicollegatiadunastabileorganizzazione,aventiadoggettoun'aziendaounramod'azienda,versoaltroStatoappartenenteall'UnioneEuropeaoaderentealloSEE.

D.Lgsl.147/2015

Art.12TrasferimentodellaresidenzanelterritoriodelloStato

NelcasoditrasferimentodellaresidenzadapartedisoggettiprovenientidaStatioterritoriwhite list,leattivitàelepassivitàsonoassunteinItaliaalvalorenormaledadeterminarsiaisensidell'art.9:

comma2:“Incasodiconferimentioapportiinsocietàoinaltrientisiconsideracorrispettivoconseguitoilvalorenormaledeibeniedeicrediticonferiti.”

comma4:“Pervalorenormale, salvoquantostabilitonelcomma4peribeniiviconsiderati,siintendeilprezzoocorrispettivomediamentepraticatoperibenieiservizidellastessaspecieosimilari,incondizionidiliberaconcorrenzaealmedesimostadiodicommercializzazione,neltempoenelluogo incuiibenioservizisonostatiacquisitioprestati,e,inmancanza,neltempoenelluogopiùprossimi.”

Incasocontrario,ilvaloredelleattivitàedellepassivitàèassuntoinItaliainmisuraparialvaloredeterminatoaseguitodiunaccordopreventivoconl’Amministrazione finanziaria.

D.Lgsl.147/2015

Art.13Perditesucrediti

Nonsiconsideranosopravvenienzeattiveiversamentiindenarooinnaturafattiafondoperdutooincontocapitaleallesocietàeaglientidicuiall'articolo73,comma1,letterea)eb),(soggettiIRES)daiproprisoci,négliapportieffettuatidaipossessoridistrumentisimilarialleazioni.Larinunciadeisociaicreditisiconsiderasopravvenienzaattivaperlapartecheeccedeilrelativovalorefiscale.Atalfine,ilsocio,condichiarazionesostitutivadiattonotorio,comunicaallapartecipatatalevalore;inassenzaditalecomunicazione,ilvalorefiscaledelcreditoèassuntopariazero.Nonsiconsiderano,altresì,sopravvenienzeattiveleriduzionideidebitidell'impresainsedediconcordatofallimentareopreventivoliquidatorioodiprocedureestereequivalenti,previsteinStatioterritoriconiqualiesisteunadeguatoscambiodiinformazioni,opereffettodellapartecipazionedelleperditedapartedell'associatoinpartecipazione.Leperditesucreditidimodestaentitàeleperditesucreditiversodebitorisoggettiaprocedureconcorsualioppureadaccordidiristrutturazioneoapianiattestatidirisanamento(exart.67L.F.),sonodeducibiliadecorreredaiperiodidiimpostaincuisussistonoelementicertieprecisiovveroildebitoresiconsideraassoggettatoaproceduraconcorsualeedeventualmentenondedotteintaliperiodi,sonodeducibilinell'esercizioincuisiprovvedeallacancellazionedelcreditodalbilancioinapplicazionedeiprincipicontabili.

D.Lgsl.147/2015

Art.14Esenzionedegliutiliedelleperditedellestabili

organizzazionidiimpreseresidenti (Branch Exemption).Un'impresa residente puòoptareperl'esenzione degliutiliedelle perditeattribuibili atutte lepropriestabiliorganizzazioni all'estero.L'opzione èirrevocabile edeve essere esercitata almomento dicostituzione dellastabile organizzazione, coneffettodalmedesimo periodod'imposta.L’opzione èpreclusa perlestabiliorganizzazioni localizzate inStatioterritoric.d.«black list».

Lestabili organizzazionigiàesistenti possonoesercitare l’opzione entroilsecondo periodod'imposta successivo aquelloincorsoalladatadientrata invigoredeldecretoL'esercizio dell'opzione nondetermina inséalcun realizzodiplusvalenze eminusvalenze.

L'impresa deve indicareseparatamente indichiarazione gliutilie leperditeattribuibili aciascuna stabile organizzazionenei5periodid'impostaprecedenti.Senederivaunaperditafiscale netta, gliutilisuccessivamente realizzati dallastabile organizzazione sonoimponibilifinoaconcorrenza dellastessa (c.d. recapture delleperdite).L'impresa residente puòpresentare uninterpello all'Agenzia delleentrate inmeritoalla sussistenza diunastabileorganizzazione all'estero, davalutarsianche inbaseaicriteriprevistidaaccordi internazionali controledoppieimposizioni(credito d’imposta perle imposte pagate all’estero).

D.Lgsl.147/2015

Art.15Creditod’impostaperiredditiprodottiall’estero.

Vieneestesoatuttelecategoriediredditolapossibilitàdidetrarreleimpostepagateall’estero,acondizionechesianopagateatitolodefinitivoentroilterminedipresentazionedelladichiarazionedeiredditirelativaalprimoperiodod’impostasuccessivo.Potrannoriportarsiinavantieindietrol’eccedenzad’impostaesterarispettoall’impostaitaliana(“carry back”e“carry forward”).Vieneconfermatoilcriteriodella“percountry limitation”.Sonoammesseindetrazionesialeimposteestereoggettodiunaconvenzionecontroledoppieimposizionisialealtreimposteoglialtritributiesterisulreddito.Nelcasoincuisussistanoobiettivecondizionidiincertezzainmeritoallanaturadiuntributoesterononoggettodelleanzidetteconvenzioni,ilcontribuentepuòinoltrareistanzad'interpello.

D.Lgsl.147/2015

Art.16Regimespecialeperlavoratoririmpatriati.

Ilredditodilavorodipendente prodottoinItaliadalavoratorichetrasferisconolaresidenza inItaliaconcorreallaformazionedelredditocomplessivo limitatamente al70%delsuoammontare,se:a)ilavoratorinonsonostatiresidenti inItalianei5periodidiimpostaprecedentiesiimpegnanoapermanere inItaliaperalmenodueanni;b)l'attività lavorativavienesvoltapressoun'impresaresidente nelterritoriodelloStatoinforzadiunrapportodilavoroinstauratoconquestaoconsocietàchedirettamente oindirettamente controllanolamedesima impresa,nesonocontrollateosonocontrollatedallastessa societàchecontrolla l'impresa;c)l'attività lavorativaèprestataprevalentemente nelterritorio italiano;d)ilavoratoririvestonoruolidirettiviovverosonoinpossesso direquisiti dielevataqualificazione ospecializzazione edevonoessere inpossesso dilaurea.

D.Lgsl.147/2015

Ilquadronormativo

Soggettipassivi dell’imposta:• Articolo2delTuir

Baseimponibile:• Articolo3delTuir

Determinazionedell’imposta:• Articolo11delTuir

Doppieimposizioni:• Articolo15,comma 1delmodello Ocsesulle convenzioni internazionali controledoppieimposizioni

Applicazione dell'imposta ainonresidenti:• Articolo23delTuir

Utilidapartecipazione:• Articolo47delTuir

Redditidilavorodipendente:• Articolo49delTuir

Determinazionedelredditodi lavorodipendente:• Articolo51,comma8-bis, delTuir• Articolo4,comma 1delDl317/1987

Creditod’impostaperiredditiprodottiall’estero:• Articolo165delTuir

Domicilio eresidenza:• Articolo43delCodice Civile

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Paolo Battaglia

Dottore Commercialista in RagusaACA Chartered Accountant (ICAEW) in Londra

Catania, 19 Marzo 2016

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