Le principali novità fiscali 2015

Irap e «bonus assunzioni» R&S e «Patent box»Altre novità (cenni)

Dott. DAVID NINCIDEL GRANDE NINCI Associati

david.ninci@delgrandeninci.it Porcari, 12 febbraio 2015

Agenda

Irap, Bonus assunzioni, R&S e “Patent box”

Deduzione dall’Irap del costo del lavoro e credito d’imposta per chi non ha dipendenti

Bonus assunzioni (decontribuzione per i nuovi assunti)

Nuovo credito d’imposta in Ricerca e Sviluppo

Regime del “Patent Box” per i redditi derivanti dai beni immateriali (marchi e brevetti)

Altre novità (cenni)

Da tenere in considerazione in sede di chiusura del bilancio 2014:

I nuovi OIC e il principio di derivazione: caso dei “minicrediti”

Rettifiche a favore ed a sfavore della dichiarazione degli anni precedenti

Novità in materia di “ACE”

Credito d’imposta del 15% sugli investimenti in macchinari nuovi Ateco 28

Da tenere in considerazione a decorrere dal 2015:

Ridefinizione dell’elenco dei paesi Black List

Nuova moratoria per le quote capitale dei mutui e dei finanziamenti

Deducibilità costo lavoro ai fini Irap (1)

A decorrere dal 2015 è prevista la «deducibilità integrale» dalla base imponibile

Irap di imprese e professionisti del costo complessivo sostenuto per il personale

dipendente con contratto di lavoro a tempo indeterminato

(art.1, commi da 20 e 25, Legge 190/2014)

Cosa viene meno

tale nuova (maggiore) deduzione assorbe quelle previste per

l’indennità di trasferta dei dipendenti degli autotrasportatori e per

incremento occupazionale

viene meno il «taglio» dell’Irap previsto dal DL 66/2014 (…)

Deducibilità costo lavoro ai fini Irap (2)

Normativa vigente fino al 31 dicembre 2014

- «deduzione forfetaria» per il cuneo fiscale (euro 7.500 / euro 13.500 per donne e giovani

under 35) e «deduzione integrale dei contributi Inps» per il personale assunto a tempo

indeterminato;

- «deduzione dell’Irap pagata» (a titolo di acconto e di saldo) dall’Ires

Normativa vigente dal 1° gennaio 2015

- deduzione forfetaria per il cuneo fiscale (euro 7.500 / euro 13.500 per donne e giovani

under 35) e deduzione integrale dei contributi Inps per il personale assunto a tempo

indeterminato;

- deduzione ulteriore (per il personale a tempo indeterminato) fino a concorrenza del

costo per retribuzione, fringe benefit, TFR e ferie maturate ma non godute

Viene meno la deduzione dell’Irap (lavoro) dall’ires

Deducibilità costo lavoro ai fini Irap (3)

Esempio

Ipotizzando un dipendente assunto a tempo indeterminato con una RAL di 27.000 euro il

risparmio annuo così calcolato:

- deduzioni ante riforma (A):euro 7.500 + euro 8.359 = euro 15.859

- deduzioni post riforma (B): euro 27.000 (retribuzione), euro 8.359 (contributi) ed euro2.102 (TFR) pari a complessivi euro 37.461

- Differenza (A-B): euro 21.632 x 3,90% = euro 844 (il risparmio aumenta all’aumentare

della RAL ..)

Su euro 844 si perde la deduzione del 27,5% ai fini Ires e quindi il risparmio netto ammonta

a euro 612 … con la possibilità di calcolare gli acconti sulla base del minor imponibile …

Calcolo: costo del lavoro indeducibile x 3,9% x (1-27,5%) 2,8275% (Risparmio)

Deducibilità costo lavoro ai fini Irap (4)

In contropartita:viene meno l’abbattimento dell’aliquota Irap previsto dai commi 1 e 4

dell’art. 2 del DL 66/2014 per il 2014 dal 3,9 al 3,5%

(facendo salvi i comportamenti tenuti in sede di acconto)

viene previsto (art. 1, comma 21, L. 190/2014), per coloro che non

hanno dipendenti, a decorrere sempre dal 2015, un credito d’impostadel 10% (da tassare) calcolato sul valore della produzione netta Irap,

utilizzabile in compensazione ai sensi dell’art.17 del D.Lgs.241/1997 a

decorrere dall’anno di presentazione della relativa dichiarazione

Le assunzioni a «tempo determinato» non fanno scattare il credito !

Calcoli di convenienza su nuove assunzioni per chi non ha dipendenti:

costo nuovo assunto = 10% del valore della produzione netta Irap (soglia indifferenza)costo nuovo assunto > 10% del valore della produzione netta Irap ( tempo indeter.)

costo nuovo assunto < 10% del valore della produzione netta Irap ( non assunzione)

Decontribuzione per i nuovi assunti (1)

Viene prevista (art.1, comma 118, Legge190/2014), per imprese e professionisti che, nel

2015, effettuino «nuove» assunzioni a tempo indeterminato (diverse da apprendisti e

domestici), un’agevolazione, consistente nell’esonero dal versamento dei contributi

previdenziali:- per un periodo massimo di 36 mesi (agevolazione solo «temporanea»)

- nel limite massimo di un importo di esonero pari a 8.060,00 euro su base annua(da riproporzionare in caso di durata del rapporto di lavoro inferiore all’anno)

- con esclusione dei premi e contributi dovuti all’Inail

In pratica, su un dipendente assunto a tempo indeterminato con una RAL fino a circa

26.500 euro non si pagano contributi per tre anni (!)

L’agevolazione è «automatica» ossia non servono particolari formalità, domande oautocertificazioni, farà tutto il consulente del lavoro attraverso l’UNIEMENS

vengono meno i benefici contributivi previsti per l’assunzione a tempo

indeterminato di disoccupati o soggetti in CIGS di lunga durata

Decontribuzione per i nuovi assunti (2)

Condizioni

L’azienda deve essere in regola con i contributi (DURC) e deve trattarsi di lavoratori che:

- non siano stati occupati a «tempo indeterminato», presso qualsiasi datore di lavoro, nei

6 mesi precedenti l’assunzione

- non risultino aver avuto in essere un contratto a «tempo indeterminato» con l’azienda

che procede all’assunzione ovvero con società dello stesso gruppo nel periodo traottobre e dicembre 2014 (in questo caso il diritto allo sgravio e precluso sempre)

- non abbiano già fruito del beneficio, anche con altri datori di lavoro

Non vi sono limitazioni di età o sesso e tipologia contrattuale (anche stagisti, lavoratori a

progetto, associati in partecipazione e partite Iva che già collaboravano con l’azienda)

L’agevolazione può essere usata per «stabilizzare» contratti a tempo «determinato» e

non è in via generale cumulabile con altre agevolazioni, esoneri o riduzioni (es.apprendisti)

Il beneficio è esteso, con alcune differenze in ordine ai lavoratori assumibili, al settore

agricolo, per il quale dovrà esser fatta domanda all’Inps ….. si attende circolare Inps ….

Credito d’imposta R&S (1)

Viene previsto (art.1, commi 35-36, Legge 190/2014), per il quinquennio 2015-2019, un

credito di imposta per gli investimenti «incrementali» in attività di ricerca e sviluppo

effettuati dalle imprese (no lavoratori autonomo e az. agricole) rispetto alla media dei

medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31

dicembre 2015 (quindi, con riferimento ad una media «fissa» relativa al 2012, 2013 e 2014

per i “solari”) ovvero dalla costituzione se questa è avvenuta da meno di tre anni

L’agevolazione è «automatica» (non occorre presentare alcuna istanza), spetta

indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore di attività e dal regime contabile

adottato (va solo indicato sul modello Unico)

Limiti minimi/massimi il credito è riconosciuto a condizione che siano state

sostenute spese pari ad almeno 30.000 euro nel limitemassimo di 5 mln di euro annuali

Il credito d’imposta non è tassato Ires/Irap ed è utilizzabile in compensazione su F24 senza

limiti di sorta

Credito d’imposta R&S (2)

Costi agevolabili

a) Costi (retribuzione, contributi, TFR, ..) relativi al personale «altamente qualificato» (in

possesso di un titolo di dottore di ricerca, ovvero iscritto ad un ciclo di dottorato presso

una università italiana o estera, ovvero in possesso di laurea magistrale in discipline di

ambito tecnico o scientifico di cui all’elenco tassativo allegato alla legge)

b) Quote di ammortamento di attrezzature da laboratorio con costo unitario non inferiore

a 2.000 euro

c) Spese relative a contratti di ricerca con università, enti di ricerca e organismiequiparati, e con altre imprese private comprese le start up innovative

d) Spese relative a competenze tecniche e privative industriali relative a un’invenzioneindustriale o biotecnologica, a una nuova topografia di prodotto o a una nuova

varietà vegetale, anche acquisite da fonti esterne

Credito d’imposta R&S (3)

Il Credito d’imposta spetta nelle seguenti misure:

Lett. a) personale altamente qualificato .. e c) contratti di ricerca con Università e simili ..

50%

Lett. b) quote ammortamento strumenti laboratorio .. e d) competenze tecniche e

privative industriali ..

25%

Credito d’imposta R&S (4)

Costituiscono «attività di R&S»:

a) Ricerca di base

b) Ricerca applicata

c) Sviluppo

Tuttavia « … non si considerano attività di ricerca e sviluppo, invece, le modifiche

ordinarie o periodiche apportate a prodotti, linee di produzione, …. anche quando tali

modifiche rappresentino miglioramenti…»

Tale affermazione andrà sicuramente chiarita

Vengono meno i crediti di imposta:a) per le assunzioni di personale qualificato ex art.24 DL 83/2012

b) di ricerca e sviluppo ex art.1, commi 95-97, Legge 228/2012

Credito d’imposta R&S (5)

Esempio 1

Media 2012/2014: 150.000 euro (di cui 50.000 lett. b e d, 100.000 lett. a e c)

Investimenti 2015: 250.000 euro (di cui 70.000 lett. b e d, 180.000 lett. a e c)

Investimenti eccedenti:

- lettere b)d) 20.000 x 25% = 5.000- lettere a)c) 80.000 x 50% = 40.000

Esempio 2

Media 2012/2014: 400.000 euro (di cui 130.000 b e d, 270.000 lett. a e c)

Investimenti 2025: 580.000 euro (di cui 80.000 b e d, 500.000 lett. a e c)

Investimenti eccedenti:

- lettere b)d) 0 x 25% = 0- lettere a)c) 230.000 x 50% = 115.000 (credito ipotetico)- (tuttavia la spesa incrementale «totale» è 180.000, tutta relativa alle lettere a e c, e

quindi il credito spetta nel limite del 50% di tale ultimo valore ed è pari a 90.000)

Credito d’imposta R&S (6)

Considerazioni generali

Se si vuole usufruire del credito d’imposta è necessario monitorare e individuare

precisamente le attività di R&S svolte in azienda

Casistica comune

Aziende manifatturiere o metalmeccaniche: Reparto R&S

Aziende metalmeccaniche: Attività di innovazione in produzione … costituiscono costi di

R&S quelli incrementali rispetto ad una produzione «tipo»

Cautele richiesteDeve essere predisposta una documentazione contabile - da allegare al bilancio (aspetto

da chiarire) - che deve essere «certificata» dal soggetto incaricato del controllo legale deiconti o da un revisore legale, salvo si tratti di società con bilancio «certificato»

Si deve però attendere l’emanazione di un decreto attuativo …

Patent Box (1)

Prima agevolazione

Detassazione, su base opzionale della durata di cinque anni, del 50% (ridotto al 30% nel

2015 e al 40% nel 2016) dei redditi derivanti dall’utilizzo «diretto» o «indiretto» di «beni

immateriali» (opere dell’ingegno, come il software, brevetti industriali, marchi di impresa,

processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite nel campo industriale,

commerciale e scientifico giuridicamente tutelabili ancorché non tutelati)

L’utilizzo «indiretto» si ha quando il bene immateriale è concesso in uso a terzi: in questi

casi, il reddito da considerare è dato dalle royalties determinate contrattuali, anche

se, secondo taluna dottrina, reddito = ricavi – costi specifici (…l’aspetto va chiarito)

L’utilizzo «diretto» degli intangibles è quella nella propria attività: è necessario

determinare il contributo che il bene immateriale apporta alla formazione delreddito complessivo.

Viene prevista l’attivazione obbligatoria di una speciale procedura di ruling conl’Agenzia delle entrate, per determinare criterio calcolo componenti positivi e negativi

Patent Box (2)

La medesima procedura di ruling è adottata (peraltro in via facoltativa) anche nei casi di

redditi realizzati nell’ambito di operazioni intercorse con società che appartengono allo

stesso gruppo

Condizione per l’ottenimento dell’agevolazione

I soggetti devono svolgere attività di ricerca e sviluppo, o internamente o mediantecontratti di ricerca stipulati con Università o enti di ricerca e organismi equiparati,

finalizzati al mantenimento e/o sviluppo dei beni immateriali oggetto del regime

agevolato, ovvero tramite società non del gruppo (salvo poi aumentarne il valore nel

limite del 30% delle spese di R&S sostenute da altre società del gruppo)

Quota di reddito agevolabile

È data dal rapporto tra i costi di R&S sostenuti nell’anno per mantenere o accrescerel’intangible (da quantificare) e il costo sostenuto per la produzione del bene immateriale

Esempio:

Costi sostenuti nell’anno 20 - Costo produz. Intangible 100 Quota 20/100 = 20%

Patent Box (3)

Seconda agevolazione

Viene prevista la detassazione ai fini Ires ed Irap al 90% (ridotto al 30% nel 2015 ed al 40%

nel 2016) delle plusvalenze realizzate attraverso la cessione di beni immateriali

CondizioniLo sconto è condizionato al reinvestimento del corrispettivo (lordo) di vendita entro ilsecondo esercizio successivo in attività di manutenzione e sviluppo di altri beni immateriali

(se la controparte fa parte del gruppo è necessario presentare istanza di ruling

all’Agenzia delle entrate)

è attesa l’emanazione di un decreto interministeriale per la precisa definizionedelle modalità di calcolo delle due agevolazioni …

Nuovi principi OIC e principio di derivazione (1)

L’OIC è ufficialmente «standard setter» ossia emana i principi contabili nazionali utilizzati

per la redazione dei bilanci secondo le disposizioni del Codice Civile (art.20 DL 91/2014):

ne deriva il riconoscimento ufficiale della «Fonte»

La determinazione del reddito imponibile (o della perdita fiscale) avviene apportando alrisultato civilistico le variazioni in aumento e in diminuzione conseguenti all’applicazione

delle disposizioni tributarie (art.83 del Tuir)

Se le disposizioni tributarie non prevedono niente, la valutazione fatta ai fini civilistici haautomaticamente rilevanza anche ai fini fiscali

Il punto di partenza è (e resta sempre) il dato risultante dal conto economico civilistico

Nuovi principi OIC e principio di derivazione (2)

Casistica e implicazioni:

- Criterio per la capitalizzazione degli oneri pluriennali (…)

- Criterio per la capitalizzazione degli interessi passivi alle immobilizzazioni materiali (…)

- Criterio per l’iscrizione di un bene tra le immobilizzazioni materiali invece che tra le

rimanenze (…)

- Criteri di classificazione delle voci nel conto economico (…)

- Criterio per la cancellazione dei crediti dal bilancio (…)

Il principio di derivazione: i minicrediti

Si presumono «persi» i crediti non superiori a 5.000 euro o 2.500 euro a seconda che si

superino o meno i 100 mln di fatturato (cd. «minicrediti») scaduti da oltre sei mesi alla

chiusura dell’esercizio

L’Agenzia delle Entrate (CM 14/E/2014) prevede che, laddove sia stato iscritto un fondo

svalutazione forfetario (o per masse), questo vada utilizzato perioritariamente per«abbattere» i minicrediti scaduti nell’anno, trasformando il fondo da ordinario a «Fondo

ex art.101 co. 5 Tuir» e … in caso di incasso il fondo, si porta a «sopravvenienza attiva»

In sostanza, tali crediti si portano a «perdita fiscale» indipendentemente dal fatto che

siano cancellati dal bilancio !

è opportuno iniziare a monitorare la fattispecie nei bilanci in fase di chiusura

Rettifiche della dichiarazione (1)

La Cassazione, con orientamento consolidato, ha precisato:

-la inderogabilità del principio di competenza (sent. 24.1.2013 n.1648 e 13.5.2009 n.10981)

-Il divieto di doppia imposizione (sent. 10.3.2008 n. 6331 e 8.7.2009 n. 16023)

Situazione previgente

L’Amministrazione Finanziaria ha così diffuso alcuni documenti di prassi:

CM 23/E/2010: nel caso di decisione in sede contenziosa, è possibile

presentare istanza di rimborso entro 2 anni dalla

definitività della pretesa erariale

CM 31/E/2012: nel caso di accertamento con adesione è ammessa la

compensazione delle imposte versate nell’esercizio di

effettiva competenza con le imposte definiteCM 35/E/2012: il principio di cui alle circolari precedenti 23/E/2010

e 31/E/2010 si applica anche ai componenti positivi

Rettifiche della dichiarazione (2)

Situazione attuale

I rimedi al divieto di doppia imposizione trovano ora applicazione non solo nell’ipotesi di

rettifica da parte degli organi di controllo anche nel caso in cui il contribuente abbia

spontaneamente rettificato precedenti errori contabili applicando correttamente i principicontabili (CM 31/E/2013)

Esempio: se un costo doveva essere dedotto nell’esercizio «n» ma, per errore, viene imputato a c/e

dell’esercizio «n+1» è possibile:

-riprendere a tassazione tale componente reddituale nella dichiarazione dell’esercizio «n+1»

-presentare una integrativa a favore per l’esercizio «n» recuperando la deduzione del costo

Se il costo imputato (e ripreso a tassazione) nell’esercizio «n+1» era di competenza di esercizi

precedenti a «n» (ad esempio «n-1») si riliquidano internamente tutte le dichiarazioni presentando

sempre l’integrativa a favore per l’esercizio precedente, l’unico emendabile in tale modo

La soluzione prospettata riguarda anche i ricavi non rilevati nell’esercizio di competenza

Ciò è facilitato dall’introduzione delle nuove norme sul ravvedimento operoso (…)

Credito d’imposta su investimenti

È stato introdotto un credito d'imposta per le imprese che effettuano investimenti in beni

strumentali «nuovi» compresi nella divisione 28 della tabella ATECO 2007 (macchinari e

impianti, esclusi gli immobili), destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello

Stato (art.18 DL 91/2014)

Gli investimenti agevolati sono quelli effettuati dal 25.6.2014 al 31.12.2014 e dal 1.1.2015 al

30.6.2015

Il credito d'imposta è del 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media

degli investimenti nei suddetti beni strumentali realizzati nei cinque periodi di impostaprecedenti (2009-2013 per gli investimenti 2014, quindi con «media mobile»), con facoltà

di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l'investimento è stato maggiore

Sono esclusi gli investimenti di importo unitario inferiore a 10.000,00 euro

Il credito d'imposta va ripartito in tre quote annuali di pari importo ed è utilizzabile in

compensazione su F24. La prima quota è, tuttavia, utilizzabile dal 1° gennaio del secondoanno successivo a quello in cui è stato effettuato l'investimento; in pratica, nel caso del

2014, la prima quota potrebbe essere utilizzata dall'1.1.2016 (!)

Novità in materia di Ace

È stato portato dal 3% al 4% a decorrere dal 2014 il coefficiente per la remunerazione del

capitale reinvestito ovvero del capitale netto nel caso di imprenditori individuali (Legge

147/2013)

È stata inoltre prevista a decorrere dal 2014 la possibilità di trasformare l’eccedenza ACEinutilizzata per incapienza di reddito (anche se maturata in anni precedenti) in un credito

d’imposta (dato dall’eccedenza ACE x aliquota irpef/ires) da utilizzare ai fini del

pagamento dell’Irap (DL 91/2014)

È stato infine previsto l’aumento del 40% del beneficio ACE per le neo quotate, anche se

manca ancora il nullaosta della Commissione europea (DL 91/2014)

Altre novità …

Moratoria triennale dei mutui e dei finanziamenti (art.1, comma 246, Legge 190/2014)

Viene prevista la possibilità per le famiglie, le micro, piccole e medie imprese, come

individuate dalla raccomandazione 2003/361/CE della Commissione, di sospendere il

pagamento della quota capitale della rata dei mutui e dei finanziamenti dal 2015 al

2017. Si attende un accordo tra ministero dell’Economia, Sviluppo economico, ABI eAssociazioni delle imprese e dei consumatori, da sottoscrivere entro fine marzo 2015

Nuova black list (art.1, comma 678, Legge 190/2014)

Viene prevista la ridefinizione degli elenchi «black list» avendo esclusivo riferimento alla

mancanza di un adeguato scambio di informazioni. Usciranno dalla black list attuale (di

cui al DM 23 gennaio 2002) quei paesi che, ancorché con tassazione “modesta”, hannofirmato un accordo per lo scambio di informazioni con il nostro paese

I paesi che dovrebbero, ad oggi, essere tolti dalla black list in quanto “collaborativi” sono:Corea del Sud, Emirati Arabi Uniti, Equador, Filippine, Isole Mauritius e Singapore

Bisogna però attendere anche in questo caso il decreto attuativo

Ringraziando dell’attenzione, restiamo a disposizione per ogni chiarimento o

approfondimento che si rendesse necessario al riguardo.

Porcari, 12 febbraio 2015

David Ninci