APS e NON PROFIT

APS E NON PROFITGuida alle Associazionidi Promozione Sociale

Domande e risposte

Sergio Riccicon la collaborazione

di Federica Cazzaniga

Prefazione di Vincenzo Gentile

Sergio Ricci

Laureato all’Università Bocconi di Milano,specializzato all’Università Poincaré di Nancy(Francia), è un consulente di direzione ma-nageriale qualificato internazionalmenteed è specializzato nella gestione, amministra-zione e fiscalità degli enti non profit, di cuiè uno dei più noti esperti in Italia.È autore di centinaia di pubblicazioni sultema ed è uno degli esperti del supplemento“Non-Profit” del Quotidiano Avvenire edella “Rivista della Guardia di Finanza”.È autore del volume “Trust e Non Profit”per Maggioli Editore. Relatore e formatorein numerosi seminari e convegni sempre suitemi del non profit, è docente presso il Corsodi formazione specialistico sul Terzo Settoretenuto presso l’Università Cattolica di Milano.

Cosa è un CSV?

I Centri di Servizio per il Volontariato(CSV) sono organizzazioni che fornisco-no servizi gratuiti per qualificare e pro-muovere il volontariato e la cultura dellasolidarietà.Nati dalla Legge quadro sul volontariaton°266/91, i CSV sono gestiti dalle stesseorganizzazioni ed utilizzano principal-mente le risorse delle fondazioni di ori-gine bancaria che per legge affluisconoal Fondo Speciale per il Volontariato.

Presentazione CSVMB

Il Centro di Servizio per il Volontariatodi Monza e Brianza, è stato istituito il 1luglio 2009 con delibera del Comitatodi Gestione del Fondo Speciale per ilVolontariato della Regione Lombardia.CSVMB è un ente autonomo e demo-cratico, costituito, guidato e partecipatodal volontariato del territorio della pro-vincia di Monza e Brianza. Produceservizi, interventi, azioni di sostegno esviluppo per le organizzazioni e per ilmondo della solidarietà.

La nostra mission

Far crescere la cultura della solidarietà.Sostenere le associazioni della provinciaper sviluppare un volontariato maturo eresponsabile, capace di governare il pro-prio sviluppo, di aggregarsi, di fare rete,costruire rappresentanze ed essere prota-gonista nel sistema del welfare.

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Domande e risposte




INDICE

PREFAZIONE 05

INTRODUZIONE 07

CAPITOLO 1 09Le Associazioni di Promozione Sociale. Definizione generale.

CAPITOLO 2 11Le APS nel quadro del sistema italiano degli enti privi di scopo di lucro.Comparazione con altri enti del non profit.

CAPITOLO 3 23Registri nazionali, regionali e provinciali. Le APS in Regione Lombardia.Natura e procedimento di iscrizione e cancellazione.

CAPITOLO 4 27Nuove e vecchie APS tra continuità e discontinuità. Le differenze tra le EPSlegge 287/91 e le APS legge 383/2000.

CAPITOLO 5 29APS: Disciplina fiscale. Elementi caratterizzanti e di distinzione.

CAPITOLO 6 46APS: Bilancio e regimi contabili. Problemi e prospettiveanche alla luce delle proposte dell’Agenzia per il Terzo Settore.

CAPITOLO 7 50APS e rapporto di lavoro. La possibilità del Volontariato.

CAPITOLO 8 51APS e rapporto con Enti Pubblici.

CAPITOLO 9 57Cenni sul Bilancio Sociale delle APS.

CAPITOLO 10 61Slides riepilogative sulle APS.

CAPITOLO 11 67Allegati

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PREFAZIONE

Nel corso degli ultimi decenni il sistema di welfare adottato dai paesi occidentali ha mostratosempre più la corda nel dare risposte positive alle richieste di servizi sociali. Da un lato le semprepiù ricorrenti crisi economiche e le sempre più scarse risorse a disposizione degli apparati statali,dall’altro le nuove impostazioni teoriche che tendevano a considerare l’intervento dello Statonell’economia un freno più che una causa di sviluppo, hanno fatto sì che finisse per essereadottato un sistema che può esser definito di welfare mix.

Un sistema in cui i servizi sociali sono garantiti non solo da istituzioni pubbliche, ma ancheda organizzazioni del privato sociale e del privato for profit.

In tale contesto assume un ruolo rilevante, nel garantire ai cittadini un sistema integrato diinterventi e di servizi sociali il cosiddetto Terzo Settore.

Mentre il mercato produce beni individuali e lo Stato beni comuni collettivi, il Terzo Settoreè una risorsa per la società in quanto produce un “bene comune relazionale” che necessariamenteha bisogno della collaborazione tra chi offre l’intervento e chi lo riceve. Il prodotto tendeperciò a qualificarsi come outcome (risultato) piuttosto che come output (prodotto).

Entrano prima di tutto in gioco quindi le componenti relazionali proprie dei servizi nei confrontidelle persone e, quindi, il solidarismo rappresenta il quid essenziale dell’organizzazione e dellarealizzazione della sua attività.

In particolare nel caso italiano gli organismi del terzo settore sono soggetti attivi di questo tipicoschema di welfare svolgendo un duplice ruolo: da una lato intercettano le domande sociali diun territorio o di un settore della vita sociale e contestualmente ipotizzano e costruisconoanche le possibili risposte ai bisogni, dall’altro erogano direttamente servizi alle persone ancheattraverso le procedure di autorizzazione ed accreditamento

Nel corso del tempo nel nostro paese si è andata perciò formando una legislazione che consentissea tali organizzazioni di svolgere le loro attività utilizzando, segnatamente nell’ambito fiscale,specifiche agevolazioni.

Ma la necessità di evitare che attraverso il veicolo del no profit transitassero attività commercialimascherate che violano i principi della libera concorrenza profittando delle norme agevolative,ha fatto sì che le norme che regolano l’attività delle organizzazioni abbiano caratteristiche moltorigide.

Nell’ambito fiscale le attività di controllo che l’Agenzia delle Entrate doverosamente svolge neiriguardi degli enti che agiscono all’interno del Terzo Settore deve essere considerato quindi

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una forma di tutela indiretta nei confronti di quei soggetti che agiscono rispettando le regoledel gioco e con le finalità sopra evidenziate.

Tanto più il campo sarà sgombro da chi utilizza artatamente le norme agevolative per le proprieattività commerciali, tanto più gli attori onesti saranno credibili ed efficaci nella loro azione.

Si pone però un problema delicato: in questo quadro, gli attori veri del processo, vale a dire lepersone che all’interno delle organizzazioni si muovono e agiscono sono animati principalmentedall’ansia del fare, del costruire, del risolvere. Vogliono trovare risposte adeguate ai bisogni cheritengono di avere intercettato nella società e metterle in pratica il più velocemente possibile.

È questo il loro core business e, anche, la finalità della loro azione verso cui concentrano tuttele loro, scarse, risorse.

Inevitabilmente questo provoca un corto circuito, con le esigenze che il rispetto dell’ordinamentogiuridico impone.

Le persone che agiscono all’interno delle organizzazioni molto spesso non hanno dimestichezzacon i principi giuridici in genere, e, nello specifico ambito dell’attività no profit, vissuta comeil portato di una volontà di agire il bene, ancor meno sono orientati a preoccuparsi dellacorrettezza formale del loro agire. Appare quasi inconcepibile, come accennavo sopra, che le giàscarse risorse vengano destinate ad altro che non al core business dell’attività.

Sono necessari quindi strumenti che, pur rispettando rigorosamente le previsioni normative,le rielaborino in forma semplificata e immediatamente fruibile per gli operatori.

Questo testo si pone precisamente in tale ottica rivolgendosi specificamente ad uno dei possibilisoggetti che la legislazione ha individuato come attori del mondo del terzo settore, vale a direle Associazioni di Promozione Sociale.

Attraverso uno schema classico di domanda e risposta analizza i diversi aspetti della vita deglienti di tale categoria e offre quindi soluzioni lineari, precise, pratiche, che non dimenticanoperò mai i riferimenti alle normative vigenti.

È quindi un’ottica di servizio che personalmente ritengo debba essere assolutamente condivisa.

Enzo Gentile

INTRODUZIONE

In Italia il terzo settore è composto da una pluralità di soggetti “emersi” da una stratificazionelegislativa di varia origine, prodottasi negli anni (associazioni riconosciute e non, organizzazionidi volontariato, associazionismo di promozione sociale, enti sportivi dilettantistici, fondazionidi varia natura, cooperative sociali, enti religiosi ed ecclesiastici, organizzazioni non governative,ecc.). Sono stati infatti sviluppati profili giuridici specifici derivanti sia dalla legislazione civilistica,sia dall’utilizzo della legislazione speciale (organizzazione di volontariato, cooperativa sociale,organizzazione non governativa, associazione di promozione sociale, ecc.) sia dalle legislazionidi natura fiscale (onlus).Facendo riferimento ad una classificazione comunemente accettata a livello internazionale, irequisiti richiesti affinché un’organizzazione possa essere definita come appartenente al settorenon-profit sono i seguenti: la costituzione formale dell’organizzazione (che consente didistinguerla da un gruppo spontaneo); la natura privata; l’autonomia di governo; l’assenza delloscopo di lucro; il perseguimento di un interesse collettivo (della comunità); l’erogazione diservizi di pubblica utilità; l’utilizzo nelle attività di una quota di lavoro volontario; il divietodi distribuzione diretta o indiretta di profitti ai membri.All’interno di questa macro-area degli enti non profit in Italia, il volume in oggetto si occuperàdi una tipologia specifica e cioè delle associazioni di promozione sociale.Nel corso degli anni il legislatore italiano ha sistematizzato tra le altre, talune figure tipiche deglienti non profit, quali le organizzazioni di volontariato (Legge n. 266 del 11 agosto 1991) e lecooperative sociali (Legge n. 381 del 8 novembre 1991), aggiungendo poi di seguito, sul versantesquisitamente tributario, il Decreto Legislativo n. 460 del 4-12-1997, dove ha sistematizzatola grande distinzione tributaria di tutti gli enti non profit tra enti non commerciali (o commercialise esercitano tali attività in materia prevalente) ed onlus. Successivamente, ecco giungere, inpiena continuità, la Legge n. 383 del 7 dicembre 2000, che ha ordinato la legislazione sulleassociazioni di promozione sociale, oggetto del presente volume; provvedendo quindi, da partedel legislatore, a creare o meglio a sistematizzare una nuova tipologia di ente non profit a mezzodi una legislazione speciale. Anche nel caso dell’emanazione della legge sulle associazioni dipromozione sociale, come già era avvenuto per le organizzazioni di volontariato con la legge266/1991, il legislatore ha fatto precedere tale legislazione da un’ampia enunciazione in cuiribadisce il ruolo fondamentale dell’associazionismo, previsto oltretutto dalla nostra CartaCostituzionale. Non solo, la legge 383/2000 sulle associazioni di promozione sociale è unalegge quadro, cioè una legge in cui gli enti territoriali sono direttamente chiamati a normareulteriormente (come è puntualmente avvenuto) la disciplina in ambito legislativo regionale.Insomma una legge matura e complessa e che coinvolge vari livelli della Pubblica Amministrazione(Stato, Regione e Provincia).È importante altresì fissare l’attenzione su quello che è lo scopo primario della legge e cioè ilconcetto di utilità sociale. Il concetto di utilità sociale è un concetto ampio, legato all'esigenzadi soddisfare o migliorare un bisogno umano ed è differente dal concetto di solidarietà esclusivotipico ad esempio delle organizzazioni di volontariato.

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Il concetto di solidarietà è legato ai valori di aiuto a favore di terzi in situazioni di necessità odi svantaggio rispetto ad altri. Invece, in base al concetto di utilità sociale, le APS tendono amigliorare anche la qualità della vita, promuovendo secondo le parole che ha utilizzato la stessaAmministrazione Finanziaria “la solidarietà e il volontariato nonché l’aggregazione socialeattraverso lo svolgimento di attività culturali o sportive al fine di innalzare la qualità della vita”.E tale concetto va esplicitato anche a favore degli associati e non solo di terzi in situazione dinecessità. Un concetto ampio e moderno, tipico di una società civile avanzata che riconosceanche bisogni non strettamente legati a situazioni di emergenza o disagio.Un altro aspetto rilevante introduttivo è quello legato alla natura giuridica di associazione dipromozione sociale. Cioè la tipologia giuridica di tipo civilistico per poter rivestire l’abitospeciale è solo quella di associazione e questo è un aspetto che differenzia le APS da altretipologie di leggi speciali che prevedono forme non societarie. Quindi non è possibile assumerela veste civilistica di fondazione, ma non solo; i commi 2 e 3 dell’art. 2 della legge 383/2000precisano esplicitamente che non possono considerarsi associazioni di promozione sociale, comedefinite dalla legge, i partiti politici, le organizzazioni di sindacati, le associazioni dei datori dilavoro, le associazioni professionali e di categoria e tutte le associazioni professionali e di categoriae tutte le associazioni che perseguono in materia esclusiva la tutela degli interessi economicidegli associati, nonché circoli privati che, aldilà della loro denominazione, dispongono limitazionidi ordine economico o di altra natura riguardo all’ammissione degli associati oppure prevedonovincoli rispetto al diritto di trasferimento delle quote associative o collegano la partecipazioneall’ente associativo ad aspetti e/o quote di natura patrimoniale. Insomma, l’associazione dipromozione sociale previsto dalla legge 383/2000 deve essere una vera associazione che effettuaattività di utilità sociale e non una “maschera” per fare altro.Infine una nota metodologica. Il volume, avrà un taglio eminentemente pratico, di naturadivulgativa e (nelle intenzioni dell’autore) di facile lettura, presentato con domande e rispostein luogo degli abituali paragrafi su quelle che sono le casistiche comuni relative alle associazionidi promozione sociale.Questo perché si ritiene che vi sia, molto spesso, un’atmosfera di complicazione in ogni questioneche riguardi gli aspetti gestionali o tributari. L’opinione di chi scrive è però che tale visione,pur largamente diffusa nel settore gestionale, giuridico e tributario, non debba essere propriadi settori come quello del non-profit e che trattano di questioni di natura sociale. Quindi lascelta della semplicità di base nella redazione del testo, potrà permettere anche a chi non esercitaun ruolo o una professione tecnica, di poter accedere con compiutezza ad informazioni precisee dettagliate. Del resto il ruolo che i CSV Centri Servizi di Volontariato devono svolgere èproprio di tale natura, cioè avvicinare volontari ed operatori sociali alle norme ed alla correttagestione delle realtà associative.

Sergio Ricci

P.S. introduzione = Nonostante la cura nell’edizione e nella stesura dell’opera né il Csv Monza & Brianza né l’autorepossono assumersi la responsabilità per le conseguenze operative derivanti dall’utilizzo delle informazioni contenutenel presente volume. Tali informazioni, infatti, non hanno lo scopo di fornire consulenza professionale sugli argomentitrattati.

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CAPITOLO 1Le Associazioni di Promozione Sociale. Definizione generale.

1.1 Quesito 1

DomandaCosa è un’Associazione di Promozione Sociale (APS1) in termini generali, come è possibiledefinirla ed inquadrarla?

RispostaLa figura dell’associazione di promozione sociale è stata introdotta organicamente nel variegatomondo del non-profit dalla legge 7 dicembre 2000, n. 383. Tale normativa cerca di inquadrare,istituendo anche in questo caso la possibilità di iscrizione in appositi registri, le associazioni cheoperino sul territorio nazionale, regionale o provinciale, per fini di utilità sociale. In particolare,viene richiesta la conformità dello statuto ai principi ispiratori della legge ed in particolare alleindicazioni contenute nell’art. 3 della stessa.L’associazione di promozione sociale deve necessariamente ed obbligatoriamente essere primaun’associazione riconosciuta oppure un’associazione non riconosciuta. E proprio con riferimentoalla fattispecie dell’associazione non riconosciuta (che, ricordiamo, prevede la responsabilitàsolidale di chi agisce in nome e per conto dell’associazione) va segnalato un primo aspetto dispecificità delle associazioni di promozione sociale.Fra gli elementi specifici la normativa delle associazioni di promozione sociale prevede, all’art.6,comma 2, la responsabilità sussidiaria e non più solidale dei soggetti che abbiano assuntoobbligazioni in nome e per conto dell’associazione di promozione sociale nei confronti deiterzi creditori. Quindi, i creditori di un’associazione di promozione sociale, prima di poter agirenei confronti di coloro che abbiano agito in nome e per conto dell’associazione, dovrannonecessariamente far valere i loro diritti sul patrimonio dell’associazione e solo nel caso in cuitale azione r isulti infruttuosa potranno r ivalersi nei confronti di tali soggetti.Va infine detto che la legge 383/00 prevede che vengano istituiti appositi registri delle associazionidi promozione sociale, non solo su base regionale e provinciale, ma anche su base nazionale.A livello nazionale si è provveduto con il Decreto del Ministero del Lavoro e delle Politichesociali 14 novembre 2001, n.471, mentre su base regionale molte regioni hanno provvedutonel tempo a legiferare in materia con apposite leggi proprie. Possono iscriversi a tali registrisia associazioni riconosciute sia associazioni non riconosciute, che ovviamente siano ancheassociazioni di promozione sociale e che si riconoscano in tale legge accettandone i dettami.Queste devono essere costituite con atto scritto, ai sensi di quanto previsto dall’art. 3, comma1, della l. 383/00 e questo vale per le associazioni non riconosciute di promozione sociale,mentre è chiaro che le associazioni riconosciute di promozione sociale devono essere costituite

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1 Per esigenze di trascrizione e di abbreviazione, nel testo utilizzeremo l’acronimo APS. Allo stesso modole Organizzazioni di Volontariato saranno richiamate con l’acronimo Odv.

con atto pubblico. L’atto costitutivo e lo statuto devono inoltre contenere i requisiti previstidall’art. 3, comma 1, della citata legge ed in particolare le previsioni statutarie dovranno essereispirate a principi di “democrazia ed uguaglianza di tutti gli associati” con particolare riferimentoalla parità di diritti di elettorato attivo e passivo, principio ormai imprescindibile per qualsivogliaforma associativa.Inoltre, per ottenere l’iscrizione nel registro delle associazioni di promozione sociale è necessarioche l’associazione sia costituita e svolga attività da almeno un anno.Quindi, come abbiamo avuto modo di vedere, la normativa sulle associazioni di promozionesociale presenta degli elevati livelli di complessità.Rispetto al profilo civilistico, le associazioni di promozione sociale possono quindi essere soltantoassociazioni riconosciute oppure associazioni non riconosciute; non è possibile che assumanouna forma diversa, anche perché la norma speciale parla di associazionismo di promozionesociale e di conseguenza, ciò renderebbe la norma speciale incompatibile con altre tipologiecivilistiche quali ad esempio le fondazioni.

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CAPITOLO 2Le APS nel quadro del sistema italiano degli enti privi di scopo di lucro.

Comparazione con altri enti del non profit.

2.1 Quesito 1

DomandaSi sente spesso parlare di non profit e di associazionismo. Ma come si collocano le associazionidi promozione sociale all’interno del non profit in Italia?

RispostaNel presentare un quadro di riepilogo degli enti non-profit italiani è necessario premetterealcuni aspetti da tenere sempre a mente. Forniamo, quindi, di seguito alcuni aspetti introduttivisulla realtà degli enti non-profit, con un’iniziale classificazione di natura legislativa.La legislazione sul non-profit in Italia può così classificarsi:

PRIMO LIVELLOLegislazione civilisticaSecondo il codice civile, vi sono alcune tipologie ben precise di enti non-profit:• associazioni riconosciute;• associazioni non riconosciute;• comitati;• fondazioni.

SECONDO LIVELLOLegislazione specialeÈ il livello tipico della legislazione speciale sul non-profit che individua determinate categoriedi enti in virtù delle attività che vengono svolte, quali ad esempio: le organizzazioni nongovernative, le organizzazioni di volontariato, le associazioni di promozione sociale.Dette leggi e tipologie di natura civile, che presenteremo nel dettaglio di seguito, si intersecanoobbligatoriamente con quelle di primo livello e non si sostituiscono mai ad esse per cui adesempio, un’associazione di promozione sociale può essere solo civilisticamenteun’associazione riconosciuta oppure un’associazione non riconosciuta.

TERZO LIVELLOLegislazione fiscaleIl livello di legislazione fiscale riguarda gli aspetti che determinano il trattamento fiscale, dellevarie organizzazioni ed enti del non-profit e che ne determinano anche quasi sempre, gliobblighi contabili e fiscali. In termini sostanziali, da un punto di vista fiscale gli enti non-profit,intesi come soggetti col vincolo di non lucratività, possono suddividersi in tre principali macro-categorie: enti commerciali, enti non commerciali ed onlus.

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Inoltre è necessario ricordare che, a prescindere dalle classificazioni sopra descritte, è semprel’attività particolare ed effettivamente svolta dall’ente non-profit che determina il suo possibile(o i suoi possibili) regimi contabili e fiscali.

2.2 Quesito 2

DomandaMolto spesso ci troviamo a chiederci quali sono le differenze tra associazioni di promozionesociale ed organizzazioni di volontariato.

RispostaNel nostro Paese l’associazionismo di promozione sociale è un fenomeno in continua espansione.Le Associazioni di Promozione Sociale rappresentano quei soggetti del terzo settore cheperseguono una finalità di intervento sociale e grazie alla legge del 7 dicembre 2000 n. 383“Disciplina delle associazioni di promozione sociale”, hanno acquistato una rinnovata identità.La legislazione nazionale, sul non profit, sembra infatti voler distinguere due grandi categorie,sulla base dei concetti di gratuità e mutualità: associazioni che operano a favore di terzi e cherientrano nel volontariato e associazioni che operano per i propri soci, che sembrano trovarespazio nella promozione sociale. A tal proposito però, la legge 383 non è esclusiva in questaspecificità in quanto, le APS possono operare anche tranquillamente per la collettività oltre cheper i propri soci. Si tratta, così come per la legge 266/91 sul volontariato, di una legge quadronazionale che rimanda alle regioni il compito di emettere una serie di legislazioni regionaliche diano attuazione ai principi in essa contenuti. Vengono considerate facenti parte di talecategoria di associazioni di promozione sociale, le associazioni, sia quelle riconosciute che nonriconosciute, i movimenti ed i gruppi costituiti al fine di svolgere attività di utilità sociale afavore di associati o di terzi, senza fine di lucro.La legge esclude espressamente che partiti, sindacati, associazioni professionali e di categoria ecomunque ogni associazione che ponga dei limiti e discriminazioni all’ammissione degli associatipossano essere considerate associazioni di promozione sociale.Le Associazioni di Promozione Sociale svolgono quindi attività di utilità sociale operando in assenzadi lucro, ma il principio di gratuità non è esclusivo come nelle organizzazioni di volontariato. Inparticolare nelle Odv, la possibilità di avvalersi di operatori professionali e di prestazioni di lavorodipendente o autonomo è ammessa esclusivamente nei limiti necessari al regolare funzionamento.Per regolare funzionamento si deve intendere il corretto svolgimento delle attività istituzionali oppurela qualificazione o specializzazione dell’attività svolta dall’ente. Le APS invece, si avvalgonoprevalentemente delle attività prestate in forma volontaria, libera e gratuita dei soci. Questo significache non si esclude la possibilità della presenza di lavoratori dipendenti e lavoratori autonomi omeglio, che l’utilizzo di soggetti diversi dai volontari non deve seguire schemi rigidi così come peril volontariato.La disciplina delle Odv e delle APS attraverso le due leggi quadro, lascia spazio ad una appositascelta in merito alla possibilità di individuare l’attività tipica che viene svolta ed ha una precisalinea di separazione tra le due tipologie di ente. La non sovrapponibilità tra le due figure di

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ente non profit va dedotta dal complesso della disciplina di legge. In ambito territoriale taleproblematica è stata affrontata dalle Regioni che, nella predisposizione della disciplina per leAPS, hanno previsto l’incompatibilità o alternatività rispetto all’iscrizione ai registri delvolontariato. In una visione globale sembra che le Regioni abbiano previsto una norma dimaggior rigore rispetto a quanto previsto dalla legge quadro sulla promozione sociale.Rigore giustificato dall’esigenza di evitare confusioni, contrapposizioni e soprattutto disparitàdi trattamento: come per esempio l’accesso a forme di finanziamento e contributi previsti siaper il volontariato che per la promozione sociale. Rimandiamo anche alle slides di fine volumeper raffronto figurativo tra le due tipologie APS-Odv.

2.3 Quesito 3

DomandaSiamo un’associazione di promozione sociale che svolge anche attività sportiva dilettantistica.È possibile essere sia associazione di promozione sociale che associazione sportiva dilettantisticae quindi essere iscritti come associazione sia ai registri della legge 383/2000 che al Registrotelematico del CONI come ASD, oppure non è possibile?

RispostaÈ possibile, in quanto non c’è incompatibilità tra le due legislazioni. Andiamo a presentare taliaspetti. Le associazioni sportive dilettantistiche sono state oggetto negli ultimi anni di unaregolamentazione più puntuale, in particolar modo dal punto di vista civilistico, ma con riflessianche sul piano fiscale. Premesso che il Codice Civile non prevede una specifica disciplina perle associazioni sportive dilettantistiche, occorre fare riferimento a quanto dettato dall’art. 90della Legge 289/2002, così come modificato dal Decreto Legge 22 marzo 2004, convertitonella Legge 21 maggio 2004, n. 128. Tale articolo prevede che le associazioni sportive possonoessere costituite nella forma di:• associazioni riconosciute - (artt.da 14 a 35 C.C.),• associazioni non riconosciute - (artt.da 36 a 42 C.C.)1.A prescindere dalla forma nella quale vengono costituite è necessario che possiedano duetipologie di requisiti quali:a) requisiti soggettivi:• effettivo svolgimento di un’attività sportiva dilettantistica;• affiliazione ad una Federazione Sportiva o da un Ente di promozione sportiva riconosciuto

dal CONI al fine di accedere a normative fiscali agevolate;b) requisiti statutari: la cui elencazione ed analisi verrà svolta qui di seguito.

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1 Si ritiene opportuno precisare che le attività sportive dilettantistiche possono essere esercitate anche conla costituzione di società sportive dilettantistiche, che potranno pertanto assumere la forma della societàper azioni, della società a responsabilità limitata e della società cooperativa.

I requisiti statutari necessari al fine di costituire un’associazione sportiva dilettantistica (in seguito“ASD”) sono enumerati nel citato art. 90; la tabella che segue mette a confronto i requisitistatutari che caratterizzano rispettivamente le APS e le ASD.

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Associazioni di promozione sociale Associazioni sportive dilettantistiche(art. 3 L. 383/2000) (art. 90 L. 289/2002)

1 Costituzione con atto scritto nel quale Costituzione con atto scritto nel qualedeve essere indicata la sede legale. deve essere indicata la sede legale.Nello statuto devono essere espressamente Nello statuto devono essere espressamenteprevisti: previsti:

2 denominazione denominazione

3 oggetto sociale oggetto sociale con riferimento all’organizzazione di attività sportive dilettantistiche, compresa l’attività didattica

4 attribuzione della rappresentanza attribuzione della rappresentanzalegale dell’associazione legale dell’associazione

5 assenza di fini di lucro e previsione assenza di fini di lucro e previsioneche i proventi delle attività non possono, che i proventi delle attività non possono,in nessun caso, essere divisi fra gli associati, in nessun caso, essere divisi fra gli associati,anche in forme indirette anche in forme indirette

6 l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzo l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzodi gestione a favore di attività istituzionali di gestione a favore di attività istituzionalistatutariamente previste statutariamente previste

7 norme sull’ordinamento interno ispirato norme sull’ordinamento interno ispiratoa principi di democrazia e di uguaglianza a principi di democrazia e di uguaglianzadei diritti di tutti gli associati, con la previsione dei diritti di tutti gli associati, con la previsionedell’elettività delle cariche associative dell’elettività delle cariche associative

8 criteri per l’ammissione e l’esclusione criteri per l’ammissione e l’esclusionedegli associati e loro diritti e obblighi degli associati e loro diritti e obblighi

9 obbligo di redazione di rendiconti obbligo di redazione di rendicontieconomico-finanziari, nonché le modalità economico-finanziari, nonché le modalitàdi approvazione degli stessi da parte di approvazione degli stessi da partedegli organi statutari degli organi statutari

10 modalità di scioglimento dell'associazione modalità di scioglimento dell'associazione

11 obbligo di devoluzione del patrimonio obbligo di devoluzione ai fini sportiviresiduo in caso di scioglimento, cessazione del patrimonio in caso di scioglimentoo estinzione, dopo la liquidazione, dell’associazionea fini di utilità sociale

1 L’unico requisito di forma, per quanto riguarda la costituzione delle APS e delle ASD, è

quello dell’atto costitutivo redatto per iscritto, che deve espressamente indicare la sede legale

dell’associazione. Ai fini costituitivi quindi, la legge non richiede l’adempimento di altre formalità.

Resta inteso che se per qualche motivo fosse necessario attribuire data certa alla costituzione

dell’ente, sarà opportuno procedere anche alla registrazione dell’atto presso l’ufficio del registro

dell’Agenzia delle Entrate.

Dopo di che le norme di riferimento elencano i requisiti che gli statuti delle APS e delle ASDdevono presentare per potersi qualificare tali.

2 In entrambi i casi, come appare abbastanza ovvio, deve essere indicata la denominazioneo ragione sociale dell’ente. Tuttavia, nel caso delle ASD è necessario che la denominazioneindichi le finalità sportive dell’associazione, pertanto la denominazione dovrà contenere anchela specificazione “sportiva dilettantistica”. Nel caso delle APS, invece, non è necessario che ladenominazione o ragione sociale contenga l’espressa menzione della tipologia di riferimento.

3 Per entrambe le tipologie di associazioni è evidentemente prescritta l’indicazione dell’oggettosociale, ma vige per le ASD l’obbligo di fare riferimento all’organizzazione di attività sportivedilettantistiche, compresa l’attività didattica.

4 Sia l’art. 3 della legge 383 che l’art. 90 della legge 289 prevedono che lo statuto debbaprevedere a chi è attribuita la rappresentanza legale dell’associazione. A questo riguardo sia perle APS che per le ASD si deve fare riferimento alle regole generali in materia di legalerappresentanza previste in materia di associazioni riconosciute e non riconosciute.

5 Coerentemente con il fatto che per entrambe le tipologie di associazioni in esame sonoprevisti dei regimi agevolati in virtù delle finalità non lucrative perseguite e “dell’utilità”dell’attività svolta, entrambe le disposizioni di riferimento prevedono espressamente che APSe ASD non debbano avere fini di lucro e che pertanto, tutti i proventi delle attività svolte nonpossano, in nessun caso, essere distribuiti fra gli associati, anche in forme indirette.

6 Per quanto riguarda, invece, l’espressa previsione statutaria dell’obbligo di reinvestirel’eventuale avanzo di gestione a favore di attività istituzionali statutariamente previste, la leggecomunque lo prevede per le APS, ma non per le ASD. Si ritiene, che anche l’eventuale avanzodi gestione di una ASD debba essere riportato al nuovo esercizio ad incremento del fondocomune ed utilizzato a favore di attività istituzionali.

7 In merito all’ordinamento interno delle due tipologie di associazioni ed ai principi a cuiesse devono uniformarsi (vale a dire democrazia e uguaglianza di tutti gli associati) si segnalache essi sono stati disciplinati nello stesso modo dal legislatore. L’unica differenza consiste nelfatto che per le APS il Ministero per la Solidarietà Sociale, in considerazione della particolarenatura di alcune associazioni può consentire deroghe a tale disposizione.

8 Un requisito statutario che vige per le APS e che non è invece previsto per le ASD, èquello della determinazione dei criteri per l’ammissione e l’esclusione degli associati e dei lorodiritti e obblighi. Ciò detto, nel caso lo statuto di una ASD non determini i criteri perl’ammissione e l’esclusione degli associati, né i loro diritti ed obblighi, troverebbero comunqueapplicazione alcuni principi generali, quali ad esempio: il diritto di recesso in capo all’associato,l’esclusione dello stesso (solo) per giusta causa e l’intrasmissibilità della qualità di associato.

9 Entrambe le disposizioni qui esaminate dispongono che gli statuti delle associazioni

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debbano prevedere obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari, nonché le modalitàdi approvazione degli stessi da parte degli organi statutari.

10 e 11 Sia per le APS che per le ASD le disposizioni di riferimento stabiliscono che nellostatuto debbano essere indicate le modalità di scioglimento dell’associazione. Entrambe le normeprevedono anche che, in caso di scioglimento dell’associazione, il patrimonio residuo sia devolutoconformemente alle attività e finalità portate avanti dall’associazione. L’art. 3 della l. 383 prevedeinfatti che l’eventuale patrimonio residuo, a seguito della liquidazione, sia devoluto a fini diutilità sociale, mentre l’art. 90 della l. 289 prevede che in caso di scioglimento di una ASD, ilpatrimonio residuo debba essere devoluto a fini sportivi.

Per quanto riguarda le ASD occorre inoltre segnalare che, seppure non sussista più la previsionesecondo la quale è necessario conformare gli statuti a quanto previsto dalle norme e dalledirettive del CONI, nonché agli statuti ed ai regolamenti delle Federazioni sportive nazionalio dell’Ente di promozione sportiva al quale l’associazione intende affiliarsi, nella sostanza nullacambia in quanto il suddetto requisito è comunque necessario al fine di ottenere il riconoscimentosportivo da parte del CONI e/o degli Enti e Federazioni e che questo risulta, a sua volta,propedeutico alla fruizione dei benefici fiscali tipici delle ASD. Sul piano pratico quindi, occorreche gli statuti delle associazioni sportive siano comunque conformi alle norme ed alle direttivedel CONI, nonché agli statuti ed ai regolamenti delle Federazioni sportive nazionali o dell’Entedi promozione sportiva al quale intendono affiliarsi.La Legge 128/2004 ha altresì introdotto il comma 18 bis che stabilisce il divieto per gli amministratoridi ricoprire la medesima carica in altre società o associazioni sportive dilettantistiche nell’ambitodella medesima Federazione sportiva o disciplina associata se riconosciuta dal CONI, ovveronell’ambito della medesima disciplina facente capo ad un Ente di promozione sportiva.Quanto esposto precedentemente non ha valenza esclusivamente dal punto di vista civilistico, macoinvolge anche la sfera fiscale dell’associazione. L’iscrizione al Registro delle Associazioni e delleSocietà sportive istituito presso il CONI e trasmesso annualmente all’Agenzia delle Entrate, è infatticondizione necessaria al fine di beneficiare delle agevolazioni fiscali previste per le ASD, ovvero delregime fiscale previsto dalla Legge 398/91. L’iscrizione è infatti subordinata al possesso dei requisitisoggettivi ed in particolar modo oggettivi sopra elencati, che vengono accertati al momentodell’affiliazione ad una Federazione Sportiva Nazionale e/o ad un Ente di Promozione Sportiva.

L’iscrizione al Registro delle Associazioni e delle Società Sportive permette infatti di avvalersidi una serie di agevolazioni fiscali che vengono di seguito brevemente esposte:a) regime fiscale agevolato previsto dalla Legge 398/91, in relazione alle sole attività

commerciali svolte dall’associazione prevede:• versamento dell’Iva in modo forfetario nella misura in linea generale del 50% dell’imposta

esposta in fattura e del 90% per le prestazioni di sponsorizzazione;• determinazione dell’imponibile Ires in modo forfetario nella misura del 3 % dei ricavi

commerciali, con un limite di euro 250 mila euro;• esenzione dalla presentazione della dichiarazione Iva annuale e della comunicazione dati Iva;• esonero dalla tenuta delle scritture contabili;• possibilità di annotare, entro il 15 del mese successivo, anche con un’unica registrazione,

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l’ammontare dei corrispettivi e dei proventi conseguiti nell’esercizio di attività commercialisullo specifico modello previsto dal D.M. 11.02.1997;

• obbligo di conservare e numerare le fatture di acquisto e di vendita;• obbligo di versamento trimestrale dell’Iva senza applicazione degli interessi.

b)compensi erogati nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche: i compensierogati ad atleti, allenatori, giudici di gara, commissari speciali e a soggetti che, nella qualitàdi dirigenti dell’associazione, di solito presenziano direttamente a ciascuna manifestazioneconsentendone il regolare svolgimento sono esenti da ritenuta, e quindi sottratti all’imposizione,sino al limite annuo di euro 7.500=.Lo stesso trattamento è applicabile a soggetti che hanno in essere rapporti di collaborazionea progetto di carattere amministrativo – gestionale.Per compensi superiori ad euro 7.500 e sino ad euro 28.158,28 viene applicata la ritenutaa titolo di imposta pari all’aliquota del primo scaglione Irpef, oltre alle addizionali regionalie comunali. Oltre l’importo di euro 28.158,28= occorre applicare la ritenuta a titolo diacconto del 20%.

Per completezza occorre segnalare che lo speciale trattamento dei compensi erogati nell’eserciziodiretto di attività sportive dilettantistiche è altresì subordinato alla circostanza che il percepentedeve essere un soggetto che partecipa direttamente alla realizzazione della manifestazione sportivae la stessa deve avere carattere dilettantistico.

2.4 Quesito 4

DomandaSiamo un’associazione di promozione sociale, svolgiamo anche attività nei confronti dellefamiglie. Abbiamo sentito parlare del Registro Lombardo delle Associazioni di SolidarietàFamiliare. Di cosa si tratta? Possiamo iscriverci? Ci sono incompatibilità con quello delle APS?

RispostaDiciamo subito non c’è nessuna incompatibilità di tipo formale. Infatti, le Organizzazioni diVolontariato nonché le Associazioni senza scopo di lucro e le Associazioni di promozione sociale(purché costituite da almeno un anno) in possesso dei requisiti previsti dall’art. 36 della legge regionale1/2008 e che abbiano sede legale nel territorio della Regione Lombardia oppure sede legale in altraregione purché abbiano sede operativa per lo svolgimento della propria attività nel territorio regionale,possono iscriversi nel Registro Lombardo delle Associazioni di Solidarietà Familiare.Il Registro regionale delle Associazioni di solidarietà familiare è curato dalla Direzione GeneraleFamiglia, Conciliazione, Integrazione e Solidarietà Sociale. L'iscrizione nel suddetto Registroè disposta con apposito provvedimento adottato dalla Regione, dopo l’esito favorevoledell’istruttoria e notificato al legale rappresentante dell’Associazione e per conoscenza al sindacodel comune competente per territorio. L’iscrizione comporta l’assegnazione di un numeroprogressivo di iscrizione. L’Associazione iscritta è tenuta a:• presentare annualmente alla Regione, entro il 30 giugno, la “Scheda unica informatizzata per

il mantenimento requisiti di iscrizione nel Registro regionale da parte delle associazioni disolidarietà familiare”, nonché comunicare alla Regione eventuali cambiamenti che incidono

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sul provvedimento e, se necessario, richiederne la modifica. L’iscrizione a tale registro è gratuitaed è possibile farla in qualunque momento. Nello statuto deve essere previsto che taleassociazione possa, secondo le finalità della L. R. Lombardia n.1/2008, organizzare ed attivareesperienze di associazionismo sociale, atte a favorire il mutuo aiuto nel lavoro domestico edi cura familiare, anche attraverso l’organizzazione di banche del tempo e promozione diiniziative di sensibilizzazione e formazione al servizio delle famiglie, in relazione ai loro compitisociali ed educativi.

2.5 Quesito 5

DomandaLe APS possono essere anche Onlus? Che differenza c’è tra le APS e le Onlus?

RispostaIl quesito sottoposto richiede chiarimenti circa la differenza tra le seguenti tipologie di entinon profit:• le Associazioni di Promozione Sociale di cui alla legge 383/2000 (di seguito “APS”);• le Organizzazioni non lucrative di utilità sociale di cui al decreto legislativo 460/1997

(di seguito “Onlus”).

Le APS per potersi qualificare tali, devono essere costituite con atto scritto nel quale devonoessere indicati i requisiti stabiliti dall’articolo 3 della legge 383/2000:

• la sede legale, la denominazione e l’oggetto sociale;• l’attribuzione della rappresentanza legale dell'associazione;• l’assenza di fini di lucro e la previsione che i proventi delle attività non possono,

in nessun caso, essere divisi fra gli associati, anche in forme indirette;• l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzo di gestione a favore di attività istituzionali

statutariamente previste;• le norme sull’ordinamento interno ispirato a principi di democrazia e di uguaglianza

dei diritti di tutti gli associati, con la previsione dell’elettività delle cariche associative;• i criteri per l’ammissione e l’esclusione degli associati ed i loro diritti e obblighi;• l’obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari, nonché le modalità di approvazione

degli stessi da parte degli organi statutari;• le modalità di scioglimento dell’associazione;• l’obbligo di devoluzione del patrimonio residuo in caso di scioglimento, cessazione o estinzione,

dopo la liquidazione, a fini di utilità sociale.

E soprattutto devono essere iscritte in uno degli appositi Registri Pubblici previsti dalla legge1.La legge 383/2000 è una legge quadro che stabilisce i principi generali applicabili in materiaed istituisce il registro nazionale delle APS, demandando la disciplina di dettaglio e l'istituzionedei registri locali alle Regioni, esattamente come avviene per le organizzazioni di volontariato.

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1 Per approfondimenti vedi capitolo 3 quesito 1.

Un’APS, quindi, solo una volta che sia regolarmente iscritta nell'apposita sezione dei registridelle associazioni, potrà avvalersi dei benefici previsti per questa categoria di associazioni.

Le Onlus, sono regolamentate dall'articolo 10 del Decreto legislativo 460/1997. Quindi possonoessere Onlus: le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti dicarattere privato i cui statuti o atti costitutivi, redatti nella forma dell’atto pubblico o dellascrittura privata autenticata o registrata, prevedono espressamente:

a) lo svolgimento di attività in uno o più dei settori tassativamente indicati dall’articolo 10(assistenza sociale e socio-sanitaria; assistenza sanitaria; beneficenza; istruzione; formazione;sport dilettantistico; tutela, promozione e valorizzazione delle cose d’interesse artistico estorico di cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089, ivi comprese le biblioteche e i beni di cuial decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n. 1409; tutela e valorizzazionedella natura e dell’ambiente, con esclusione dell’attività, esercitata abitualmente, di raccoltae riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi di cui all’articolo 7 del decreto legislativo5 febbraio 1997, n. 22; promozione della cultura e dell’arte; tutela dei diritti civili; ricercascientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esseaffidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente, inambiti e secondo modalità da definire con apposito regolamento governativo emanato aisensi dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400);

b) l’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale;

c) il divieto di svolgere attività diverse da quelle menzionate alla lettera a) ad eccezione di quellead esse direttamente connesse;

d) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi,riserve o capitale durante la vita dell'organizzazione, a meno che la destinazione o ladistribuzione non siano imposte per legge o siano effettuate a favore di altre Onlus che perlegge, statuto o regolamento fanno parte della medesima ed unitaria struttura;

e) l’obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione per la realizzazione delle attivitàistituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse;

f) l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo scioglimento perqualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o a fini di pubblicautilità, sentito l’organismo di controllo di cui all’articolo 3, comma 190, della legge 23dicembre 1996, n. 662, salvo diversa destinazione imposta dalla legge;

g) l’obbligo di redigere il bilancio o rendiconto annuale;

h) disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantirel’effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazionealla vita associativa e prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori d'età il diritto divoto per l’approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nominadegli organi direttivi dell’associazione (non per le fondazioni);

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i) l’uso, nella denominazione ed in qualsivoglia segno distintivo o comunicazione rivolta alpubblico, della locuzione “organizzazione non lucrativa di utilità sociale” o dell'acronimo“ONLUS”.

Per acquisire la qualifica di Onlus e poterla quindi legittimamente utilizzare, beneficiando dellerelative agevolazioni, un'organizzazione deve iscriversi all'Anagrafe delle Onlus, istituita presso ilMinistero delle Finanze e tenuta a livello locale dalle Direzioni Regionali delle Entrate.Parliamo in questo caso di “onlus di opzione”. Inoltre vi sono enti che sono definiti “Onlusparziarie”, vale a dire enti che pur non essendo Onlus nel loro complesso, possono qualificarsitali limitatamente all’esercizio delle attività tassativamente previste per le Onlus in generale; taleprevisione però è applicabile solo agli enti ecclesiastici e alle associazioni di promozione sociale lecui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell'Interno (legge 287/91).Una APS, invece, non potrà in nessun caso qualificarsi Onlus se, oltre ad essere iscritta in uno deiregistri delle APS (nazionale o locale) non sia anche iscritta all'Anagrafe delle Onlus; contrariamentel’utilizzo della locuzione “Organizzazione non lucrativa di utilità sociale” o dell'acronimo “Onlus”risulterebbe abusivo. A tal proposito per poter far coesistere i due regimi, cioè quello di APS e quellodi Onlus di opzione, e quindi nel complesso rispetto contestuale di entrambe le legislazioni, risultainteressante la lettura di quanto indicato in merito dall’Agenzia del Terzo Settore, il cui atto diindirizzo viene riportato integralmente tra gli allegati in fondo al volume (allegato 4).

2.6 Quesito 6

DomandaSiamo un gruppo d’acquisto solidale. Le nostre attività possono essere inquadrate come APS?

RispostaCon l’articolo 1 commi 266-267 della Legge 244/07 sono stati regolamentati ed introdotti perla prima volta nella legislazione italiana i G.A.S. (Gruppi d’Acquisto Solidale).

I gruppi d’acquisto solidale sono un’insieme di persone (famiglie e/o singoli) che si riunisconoper riflettere sui propri consumi e decidere di fare la spesa insieme, avendo come base culturalei concetti di solidarietà, sostenibilità e sobrietà. I G.A.S. sono nati quasi sempre come gruppispontanei, senza alcun livello di struttura giuridica e con una rete di gestione interna ed esternaassolutamente informale; essi contattano direttamente i produttori, scelti dopo una serie dianalisi e distribuiscono poi i prodotti al proprio interno, tra i componenti del gruppo d’acquistostesso.

I G.A.S. funzionano su base volontaria e i partecipanti si dividono i compiti in base alle lorocompetenze oppure alla loro disponibilità di tempo e di spazio. Quindi si tratta di una innovativaforma di partecipazione sociale, che però per la natura stessa della sua attività ha dei precisicorrispettivi economici che si muovono sia tra il G.A.S. e i partecipanti che tra il G.A.S. e iproduttori presso cui vengono acquistate le merci. Conseguentemente tali interscambi di naturaeconomica possono dare luogo a degli obblighi ed adempimenti sia di natura contabile chefiscale. Per questo motivo, il legislatore ha provveduto con i commi sopra richiamati a forniredelle direttive di natura fiscale su tali gruppi spontanei d’acquisto.

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Il comma 266 dell’art. 1 della norma sopra citata definisce i gruppi d’acquisto solidale come“soggetti associativi senza scopo di lucro costituiti al fine di svolgere attività di acquisto collettivo di benie distribuzione dei medesimi, senza applicazione di alcun ricarico, esclusivamente agli aderenti, con finalitàetiche, di solidarietà sociale e di sostenibilità ambientale, in diretta attuazione agli scopi istituzionali e conesclusione di attività di somministrazione e di vendita”. Quindi tali G.A.S. vengono ricompresi trale associazioni senza scopo di lucro, con l’ovvia conseguenza che si tratta di quelle nonriconosciute ai sensi degli art. 36 e seguenti del codice civile in quanto non è richiesto per taleenti l’atto pubblico (a differenza di quelle riconosciute per le quali tale atto è obbligatorio),che infatti non viene richiamato. Viene inoltre fornita anche un’indicazione di come definirelo statuto in quanto si richiama esplicitamente che le associazioni devono essere costituite alfine di svolgere attività di acquisto di beni e distribuzione dei medesimi, quindi con una finalitàstatutaria ben precisa e con degli scopi (in aggiunta a quelli non lucrativi) ben identificati.Inoltre viene identificato un aspetto di natura economica, cioè non deve essere effettuato alcunricarico, aspetto che sembra individuare una condizione di comportamento ben precisa da partedei G.A.S., che cioè in caso di ricarico anche minimo potrebbero cessare gli effetti agevolativiprevisti da tale norma, con tutte le ricadute in termini di commercialità delle operazionieffettuate sia ai fini contabili che delle imposte dirette ed indirette.

Un altro aspetto interessante è che la cessione deve avvenire esclusivamente nei confronti degliaderenti e non deve configurarsi come vendita, il che fa intuire che deve essere riscontrabileuna lista degli aderenti al G.A.S. assimilabile ad un libro soci (oppure un libro soci associativovero e proprio).Per restare quindi al quesito, presentata una breve introduzione, tale aspetto avvicina il regimedei G.A.S. come delineato da questa norma a taluni aspetti della norma relativa all’associazionismodi promozione sociale, infatti anche in tal caso le operazioni effettuate nei confronti dei sociscontano un regime di “decommercializzazione” rispetto alle correnti e normali attività aventinatura di corrispettivo.La differenza però tra tale norma dei GAS e l’associazionismo di promozione sociale si puòriscontrare, ad esempio, nel divieto, esplicitamente segnalato, che hanno i G.A.S. nello svolgimentodell’attività di somministrazione, che invece è un punto forte dell’attività delle associazioni dipromozione sociale nei confronti degli associati, specie in quelle affiliate agli enti di promozionesociale di cui alla legge 287/91.

Il comma 267 definisce invece le agevolazioni fiscali connesse a quanto sopra espresso e con ivincoli sopra definiti all’operato dei G.A.S. Infatti, “le attività svolte dai soggetti di cui al comma266, limitatamente a quelle rivolte verso gli aderenti, non si considerano commerciali ai fini dell’applicazionedel regime di imposta di cui al decreto del DPR n. 633/1972, ferme restando le disposizioni di cuiall’articolo 4, settimo comma, del medesimo decreto, e ai fini del regime d’imposta del testo unico di cuial DPR 917/86”. Quindi viene prevista per le attività svolte nei confronti degli aderenti alG.A.S. l’esclusione della commercialità sia ai fini delle imposte dirette che delle imposte indirette.

Importante il richiamo all’art. 4 comma 7 del DPR 633/1972 che stabilisce, per poter usufruiredi detto regime agevolativo fiscale, il rispetto di una serie di obblighi essenziali per il regimeassociativo, applicabili obbligatoriamente anche ai G.A.S. e che andiamo, per la loro importanzaad enumerare:a) divieto assoluto di distribuzione di utili e riserve durante la vita dell’associazione,

con l’eccezione delle destinazioni previste dalla legge

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b) obbligo di devoluzione del patrimonio sociale ad altra associazione con finalità analoghein caso di scioglimento

c) obbligo di redigere annualmente un rendiconto economico e finanziariod) intrasmissibilità della quota sociale e non rivalutabilità della quota stessae) precisa disciplina delle attività associative, volta a garantire l’effettività del rapportof) diritto di voto per gli associati maggiorenni per l’elezione degli organi direttivi

e per le modifiche statutarie nonché eleggibilità libera per gli organi amministrativig) principio del voto singolo e validi criteri di ammissione per i soci

Si tratta insomma di tutte le regole valide per le associazioni per essere considerate tali dal puntodi vista fiscale e il cui rispetto deve essere previsto anche per i G.A.S, per i quali, quindi ancheda un punto di vista fiscale, vi sono delle determinate regole e procedure di natura obbligatoriada rispettare, prima fra tutte, ricordiamo, l’obbligo del rendiconto e/o del bilancio che comportaquindi un obbligo di tenuta di scritture contabili necessarie per la redazione del rendicontostesso o quantomeno di uno strutturato sistema di archiviazione e tenuta della documentazioneatta a dimostrare la correttezza della contabilità.

Risulta palese quanto sopra esposto che i G.AS., in virtù di tale norma, si trovano ad essere unarealtà all’interno del vasto mondo dell’associazionismo. Anche in questo caso, per chiarire ilquesito, escludendo, per ovvia conclusione, in merito alle attività tipiche svolte dai G.A.S., ladisciplina speciale del volontariato e quella fiscale delle Onlus, la norma a cui tali soggettiassociativi possono avvicinarsi sembra senz’altro quella dell’associazionismo di promozionesociale di cui alla legge 383/2000, per quanto il richiamo all’esclusività di attività neiconfronti dei soci (non prevista per le associazioni di promozione sociale) sembra poter porrequalche dubbio su tale aspetto, per cui tale legge può essere richiamata, ma nel caso di gruppidi acquisto solidale (G.A.S) dovrebbe avere paletti molti più stringenti di quelli che comunementehanno le altre APS che non effettuano attività di G.A.S. e quindi si consiglia estrema cautela.

La normativa di riferimento sui GAS

La legge 24 dicembre 2007 n. 244 così li definisce:

Art. 266. Sono definiti «gruppi di acquisto solidale» i soggetti associativi senza scopo di lucrocostituiti al fine di svolgere attività di acquisto collettivo di beni e distribuzione dei medesimi,senza applicazione di alcun ricarico, esclusivamente agli aderenti, con finalità etiche, di solidarietàsociale e di sostenibilità ambientale, in diretta attuazione degli scopi istituzionali e con esclusionedi attività di somministrazione e di vendita.

Art. 267. Le attività svolte dai soggetti di cui al comma 266, limitatamente a quelle rivolteverso gli aderenti, non si considerano commerciali ai fini dell’applicazione del regime di impostadi cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ferme restando ledisposizioni di cui all’articolo 4, settimo comma, del medesimo decreto, e ai fini dell’applicazionedel regime di imposta del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917.

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CAPITOLO 3Registri nazionali, regionali e provinciali. Le APS in Regione Lombardia.

Natura e procedimento di iscrizione e cancellazione.

3.1 Quesito 1

DomandaLe APS devono iscriversi ad un Pubblico Registro in base alla legge? Quali sono questi registrie come si articolano sulla base della grandezza e della presenza territoriale della APS?

RispostaLa risposta alla domanda è affermativa , esistono tre possibili livelli territoriali dei registri delleAPS, quello nazionale, quello regionale e quello provinciale e per ciascuno vanno posti deichiarimenti precisi.

A) REGISTRO NAZIONALE APSPresso il Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali - Direzione Generale per il Volontariato,l’Associazionismo e le Formazioni Sociali - Divisione II Associazionismo sociale è istituito ilRegistro nazionale al quale possono iscriversi le associazioni a carattere nazionale, costituite eoperanti da almeno un anno. Per associazioni a carattere nazionale si intendono quelle che svolgonoattività in almeno cinque Regioni, ed in almeno venti Province del territorio nazionale (art. 7,comma 2, legge n. 383/2000). L’art 8 della citata normativa ha demandato al Ministero del Lavoroe delle Politiche Sociali il compito di predisporre il regolamento concernente la disciplina delprocedimento per l’emanazione dei provvedimenti di iscrizione e cancellazione delle associazioni acarattere nazionale, nonché la periodica revisione dello stesso. Sul sito del Ministero del Lavoro è presentela modulistica aggiornata e le informazioni relative, tra cui i regolamenti attuativi e gli aggiornamentiin merito alla tenuta ed alla modalità di rispetto dei requisiti per l’iscrizione in detto Registro.Il Registro nazionale contiene le Associazioni di Promozione Sociale a carattere nazionale comedescritte dall’art. 2 della legge 7 dicembre 2000, n. 383 e per le quali sia stata accertata lasussistenza dei requisiti di cui ai decreti collegati. L’iscrizione è contrassegnata da un numerod’ordine ed è accompagnata dall’indicazione della data e dei dati identificativi dell’associazioneiscritta. La disposizione dell’art 7, comma 3, della legge n. 383/2000 e prevede che l’iscrizionenel registro nazionale delle associazioni a carattere nazionale comporta anche il diritto diautomatica iscrizione nel registro medesimo dei relativi livelli di organizzazione territoriale edei circoli affiliati. In particolare ciascuna articolazione locale non è un organo della rispettivaassociazione nazionale, ma articolazione periferica di quest’ultima, circolo autonomo e dotatodi autonoma legittimazione negoziale e processuale. Va inoltre ricordato che, in attuazione dell’art. 7, comma 3 della legge n. 383/2000, l’art. 5 del D.M. del 14 novembre 2001 n. 471 haindicato i criteri e le modalità di attuazione del diritto di automatica iscrizione, richiedendoespressamente una “certificazione del Presidente nazionale attestante l’appartenenza dei suddetti soggettiall’associazione nazionale medesima e la conformità dei loro statuti ai requisiti di legge; alla certificazioneè allegato l’elenco dei soggetti affiliati con l’indicazione dei loro legali rappresentanti”.

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B) REGISTRO REGIONALE APSPer quanto concerne le Regioni e le Province autonome di Trento e Bolzano occorre evidenziareche l’art. 7, comma 4 della legge n. 383/2000 prevede l’istituzione dei registri, rispettivamentesu scala regionale e provinciale. Secondo quanto disposto dal successivo art. 8, comma 2, allestesse Regioni e Province Autonome spetta il compito di emanare un apposito regolamentovolto disciplinare il procedimento di iscrizione. Va infine sottolineato che, ai sensi dell’art 8,comma 4 della legge n. 383/2000, l’iscrizione nei registri è condizione necessaria per la stipuladelle convenzioni e per la fruizione dei benefici previsti dalla legge nazionale e dalle leggiregionali e provinciali. Ad oggi la maggior parte delle Regioni hanno emanato una proprianorma di riferimento ed hanno provveduto anche all’istituzione ed alla regolamentazione deiregistri dedicati. Con riferimento al quesito riportiamo quanto prevede la Regione Lombardiasul tema : “Si possono iscrivere nel Registro regionale dell’associazionismo: le Associazioni di Promozionesociale (nell’apposita sezione F/APS):• con sede legale nel territorio regionale e con sedi operative in due o più province o in almeno tre comunità

montane della Regione• a carattere nazionale (ossia iscritte nel Registro nazionale di cui all’art. 7 della l. 383/2000) aventi

sede legale nel territorio regionale o in altra regione, purché abbiano in Lombardia sedi operative per losvolgimento della propria attività in almeno due province o in almeno tre comunità montane”.

C) REGISTRO PROVINCIALE APSAnche in questo caso si riportano le indicazioni tipiche della Regione Lombardia, adottatedalle varie Province del territorio della Regione.Si possono iscrivere nei Registri provinciali :le Associazioni di Promozione sociale (nell’apposita sezione F/APS):• con sede legale nel territorio regionale e con sede operativa per lo svolgimento della propria attività

nel territorio provinciale di riferimento• a carattere nazionale (ossia iscritte nel Registro nazionale di cui all’art. 7 della l. 383/2000) aventi

sede legale nel territorio provinciale di riferimento ed operanti nello stesso. Per Associazioni a caratterenazionale si intendono quelle che svolgono attività in almeno cinque regioni ed in almeno venti provincedel territorio nazionale

• a carattere nazionale (ossia iscritte nel Registro nazionale di cui all’art. 7 della l. 383/2000) aventisede legale in altra regione purché abbiano sede operativa per lo svolgimento della propria attivitànel territorio provinciale di riferimento”.

Ed ovviamente, ma lo aggiungiamo per chiarezza in aggiunta al Punto 1 sopra, le APS con sedesia legale che operativa in una Provincia del territorio lombardo.

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3.2 Quesito 2

DomandaLe APS hanno una regolamentazione specifica in Regione Lombardia e devono iscriversi adun Pubblico Registro in base a tale legge regionale? Quali sono questi registri fissati su baseregionale e come si articolano sulla base della grandezza e della presenza territoriale della APS?

RispostaCon l’uscita della legge quadro 383/00 in tema di “Disciplina delle associazioni di promozionesociale” ciascuna Regione, in riferimento all’art. 7, comma 2 e all’art. 8, comma 2, deve disciplinarecon proprie leggi l’istituzione di registri a cui possano iscriversi le associazioni di promozionesociale che svolgano la propria attività in ambito regionale. L’ art. 7, comma 3 della Legge 383/00determina che i livelli di organizzazione territoriali e i circoli affiliati delle APS a carattere nazionalesiano automaticamente iscritti nel registro nazionale1. Tra l’altro sempre ai sensi del medesimocomma, l’iscrizione delle articolazioni territoriali e dei circoli nel registro nazionale, non precludela possibilità di godere dei benefici connessi all’iscrizione nel registro regionale.L’art. 8 della L. 383/00 disciplina invece il caso di associazioni che svolgano la propria attivitàin ambito regionale o provinciale (con riferimento alle province autonome di Trento e Bolzano)prevedendo che le Regioni e le Province autonome istituiscano rispettivamente registri regionalie provinciali per consentire a tali associazioni di godere delle agevolazioni previste dalla l.383/00. L’art. 8, comma 4, aggiunge inoltre che l’iscrizione nei registri regionali è condizionenecessaria per stipulare le convenzioni e per usufruire dei benefìci previsti dalla L. 383/00 (oltreche degli ulteriori benefici eventualmente previsti da ciascuna legge regionale). Questo intermini generali per tutta Italia. Per la risposta allo specifico quesito, anche in Lombardia, adistanza di qualche anno si è arrivati ad una applicazione della legge nazionale 383/2000 intema di “Disciplina delle associazioni di promozione sociale”.La Regione Lombardia aveva realizzato la previsione di cui agli artt. 7 e 8 della l. 383/00 conla legge regionale (l.r.) n. 5 del 24 febbraio 2006 intervenendo in realtà su un contesto normativogià presente sempre di carattere regionale rivolto alla “Promozione, riconoscimento e sviluppodell’associazionismo” in generale. Quindi la legge regionale lombarda n. 5/2006 era andata adapportare alcune modifiche alla già presente legge regionale n. 28/96 introducendo tra le“associazioni senza fini di lucro”, che la norma andava a riconoscere, anche le associazioni dipromozione sociale secondo il dettato della legge quadro nazionale 383/2000. È da specificareche l’art. 3 della l.r. 28/96 prevedeva l’articolazione dei rapporti con le associazioni per il tramitedi registri provinciali e del registro regionale.Quindi, ai sensi dell’art. 3, comma 2, della l.r. 28/96, come era stato modificato dalla l.r. 5/06,le APS che avevano i requisiti indicati agli art. 2 e 3 della legge 383/00 potevano iscriversi nella

1 Ricordiamo anche l’art. 5 del D.M. 471/01 che prevede che il diritto di iscrizione automatica si attuiattraverso una “certificazione del Presidente nazionale attestante l’appartenenza dei suddetti soggettiall'associazione nazionale medesima e la conformità dei loro statuti ai requisiti di legge; alla certificazioneè allegato l’elenco dei soggetti affiliati con l'indicazione dei loro legali rappresentanti.”.

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nuova sezione “F” dei registri provinciali e del registro regionale.Tale legge regionale è poi diventata la L.R. n. 1/2008 (riprodotta in allegato) che ha ricompresole normative di settore ed è nota come “Testo Unico delle leggi regionali in materia divolontariato, cooperazione sociale, associazionismo e società di mutuo soccorso” e che racchiudetutte le leggi sul terzo settore in Lombardia.La Regione Lombardia ha previsto che possono iscriversi nella sezione “F” del registroregionale le APS che operino in almeno due province o tre comunità montane, sia che si trattidi a) APS di carattere regionale, che di b) APS di carattere nazionale con una sede operativanel territorio della Regione e nel registro provinciale, le associazioni che abbiano sede legaleo una sede secondaria nel territorio provinciale.Nel caso della Regione Lombardia, infatti, l’art. 4 di tale l.r. 5/2006 (ora legge 1/2008) haintrodotto quindi una nuova sezione nei registri (regionale e provinciali) già presentidell’associazionismo di cui alla l.r. 28/96, ovviamente antecedente alla Legge quadro 383/2000.La soluzione individuata dal legislatore regionale è stata di istituire, oltre alle cinque sezioni incui il registro regionale e quelli provinciali erano già suddivisi in base all’oggetto associativo,una nuova sezione denominata “sezione F”.

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CAPITOLO 4Nuove e vecchie APS tra continuità e discontinuità. Le differenze tra le EPS

legge 287/91 e le APS legge 383/2000.

4.1 Quesito 1

DomandaMa che differenza c’è tra ente di promozione sociale di cui alla legge 287/1991 ed associazionedi promozione sociale in base alla legge 383/2000?

RispostaNell’inquadrare le associazioni di promozione sociale, è necessario ricordare che la legge383/2000 non è la prima e l’unica disposizione normativa in materia.La denominazione di associazione di promozione sociale era già stata introdotta ben prima del 2000,con il D.Lgs. 460/97 (che ha riformato gli enti non commerciali). In particolare, con la modificadell’art. 148 del Tuir 917/86, tale decreto ha disciplinato “le associazioni di promozione sociale compresetra gli enti di cui alla Legge 25 agosto 1991 n. 287, art. 3 comma 6 lett. e) le cui finalità sono riconosciute dalMinistero dell’Interno”, stabilendo che tali enti godono di alcune agevolazioni nell’ambito dellasomministrazione di alimenti e bevande. La successiva circolare del Ministero delle Finanze n. 124del 12 maggio 1998 a commento di tale aspetto del D.Lgs. 460/97 specifica che le associazioni dipromozione sociale sono enti che “promuovono la solidarietà ed il volontariato attraverso lo svolgimentodi attività culturali e sportive al fine di innalzare la qualità della vita” e afferma che “fra le associazioni di questotipo possono rientrare gli organismi quali l’Arci o le Acli, espressione dell’associazionismo storico”.La legge 383/00 (successiva a quanto appena illustrato) definisce le associazioni di promozionesociale senza fare alcun riferimento alla procedura di riconoscimento del Ministero dell’Interno(e tantomeno alla legge 287/91).Quindi non è possibile pensare alla legge sulle associazioni di promozione sociale (l. 383/00)come un’integrazione delle tipologie preesistenti e, per ovvia conseguenza, deve ammettersila possibilità di due tipologie di associazione di promozione sociale, simili per finalità ed oggetto,ma diverse a seconda che siano iscritte ai registri previsti dalla legge 383/00 oppure riconosciutedal Ministero dell’Interno o godano di entrambi i requisiti, perché le medesime associazionisiano iscritte al Registro di cui alla legge 383/2000 ed abbiano il riconoscimento del Ministerodell’Interno come Enti di promozione sociale.

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4.2 Quesito 2

DomandaCome si definisce un’attività decommercializzata per una APS e quali differenze ci sono traattività decommercializzata di un’APS legge 383/2000 ed un Ente di Promozione Sociale (EPS)legge 287/91?

RispostaStrettamente connessa all’area delle associazioni di promozione sociale è il concetto di attivitàdecommercializzata. È importante infatti ricordare che, sotto il profilo tributario, per le associazionidi promozione sociale non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazionedegli scopi istituzionali, dietro pagamento di corrispettivi specifici, nei confronti degli iscritti,associati o partecipanti. Oppure nei confronti di iscritti, associati o partecipanti di altre associazioniche svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fannoparte di un'unica organizzazione locale o nazionale.Lo stesso principio vale anche per le cessioni a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentementeagli associati.Queste attività, pur essendo “intrinsecamente” commerciali, godono, in virtù della normativa specificaapplicabile a tali enti in regola con le disposizioni vigenti, del principio di “decommercializzazione”.È opportuno specificare quindi che le associazioni di promozione sociale (di cui alla l. 383/00), perpoter svolgere le attività sopramenzionate in forma “decommercializzata”, debbano essere conformi,oltre a quanto previsto dalla l. 383/00, anche a quanto disposto dall’art. 148, comma 8, del Tuir.Si evidenzia inoltre che una particolare attività non può essere effettuata in regime didecommercalizzazione da tutte le associazioni di promozione sociale indistintamente, per comele abbiamo appena descritte. Ad esempio, l’attività di “somministrazione di alimenti e bevande”,l’attività di bar ed esercizi similari e l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici possonoessere effettuate (presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale e sempreché le predetteattività siano strettamente complementari a quelle svolte in diretta attuazione degli scopiistituzionali e siano effettuate nei confronti degli stessi soggetti indicati nel comma 3) in regimedi decommercializzazione, solo dalle associazioni di promozione sociale ricomprese tra gli entidi cui all’art. 3, comma 6, lett. e), della legge 25 agosto 1991 n. 287, le cui finalità assistenzialisiano riconosciute dal Ministero dell’Interno anche se effettuate verso pagamento di corrispettivispecifici.

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CAPITOLO 5APS: Disciplina fiscale. Elementi caratterizzanti e di distinzione.

5.1 Quesito 1

DomandaSiamo un’associazione di promozione sociale iscritta al registro previsto dalla legge ed abbiamoregistrato il nostro house organ. Possiamo stampare i nostri volantini facendoci applicare l’Ivaagevolata al 4%?

RispostaL’associazione richiede quale sia il regime assoggettabile e l’aliquota Iva per la stampa in propriodi un giornale.Da un punto di vista fiscale dell’Iva, l’editoria è assoggettata ad un regime fiscale speciale. Taleregime prevede l’assolvimento dell’Iva direttamente da parte dell’editore sul prezzo di copertina.Il soggetto tenuto a tale adempimento Iva è quindi l’editore, cioè il soggetto che edita l’operae quindi anche le associazioni nel caso in cui adottino il regime di cui al punto 2) sopra descrittoe non abbiano un editore che edita per loro la rivista. Ricordiamo che il regime Iva agevolatonon è rivolto in particolare ai soggetti non-profit, ma si rivolge a tutti i soggetti ed è subordinataalla natura dei prodotti appena elencati e alle condizioni varie che si andranno a presentare diseguito.Il regime agevolato Iva riguarda i seguenti prodotti editoriali:• Quotidiani, periodici (estratti) e relativi supporti integrativi. Per tali opere si intendono le

pubblicazioni registrate (come detto sopra) in Tribunale• Notiziari e dispacci di agenzie di stampa• Libri o estratti di un libro• CataloghiL’aliquota Iva agevolata per le cessioni editoriali dei prodotti soprarichiamati è fissata al 4%.A tal proposito si ricorda che tale aliquota agevolata si applica sia alle cessioni dei beni oggettodel regime speciale, ma anche alla carta necessaria per la stampa di tali prodotti e alle prestazionidi composizione, stampa e legatoria. Per usufruire di tale regime speciale, è obbligatoria lasegnalazione del prezzo (ovviamente comprensivo di Iva) sul bene editoriale ceduto, dell’editoree del titolo della pubblicazione. Tale indicazione può essere segnalata anche in un appositoallegato.

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5.2 Quesito 2

DomandaChe cos’è una raccolta fondi? A cosa deve essere finalizzata?

RispostaLa normativa introdotta dal Decreto Legislativo n. 460 del 4 dicembre 1997 (Decreto Zamagni)ha introdotto all’art. 143 del T.U.I.R. (ex art. 108 vecchio T.U.I.R.) il comma 2 bis ai sensi delquale non concorrono a formare il reddito delle associazioni i fondi pervenuti a seguito diraccolte pubbliche, effettuate occasionalmente anche mediante offerte di beni di modico valoreo di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione.E tra le associazioni che possono effettuare le raccolte fondi ci sono naturalmente le APS.Tale regime agevolato, finalizzato ad incentivare una delle forme più cospicue di finanziamentoper molti enti non profit, è subordinato alla sussistenza di alcune condizioni:• deve trattarsi di raccolte di fondi aperte a tutti, e quindi non limitate ai soci o ai partecipanti;• la raccolta di fondi deve avvenire in concomitanza di particolari momenti della vita sociale:

celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;• deve trattarsi di iniziative occasionali;• i beni eventualmente ceduti devono essere di modico valore.Alla luce del disposto in oggetto, l’attività di raccolta pubblica di fondi non viene consideratacome commerciale anche se esiste un rapporto di scambio (sovvenzione contro cessione oprestazione); il bene ceduto a fronte della sovvenzione deve però essere di valore limitato e taleda non generare l'ipotesi di un rapporto squilibrato tra valore della prestazione eseguita dall'entee valore della sovvenzione da questo ricevuta.L’offerta di beni di modico valore ai sovventori deve essere finalizzata a dimostrare ai sovventoriun segno di ringraziamento per la sensibilità dimostrata nei confronti dei fini perseguiti dall’enteorganizzatore e non quello di realizzare uno scambio economico.Affinché quindi, i beni offerti durante le raccolte pubbliche di fondi possano essere consideratidi modico valore è necessario innanzitutto che vi sia una manifesta sproporzione tra la sommaraccolta ed il costo sostenuto dall’ente per il bene ricevuto dal sovventore. In secondo luogoè necessario che quanto ricevuto dal sovventore abbia una scarsa incidenza sulle condizionieconomiche dell’ente che organizza la raccolta pubblica. Infine il bene offerto deve essere invalore assoluto di modesta entità. A tal riguardo si può ragionevolmente ritenere soddisfattatale ultima condizione: il costo unitario di acquisto o di produzione interna del bene offertonon sia di importo superiore ad ¤ 25,82 (le vecchie 50 mila lire), come previsto dalla normativafiscale in materia di spese per rappresentanza.Al fine di tutelare la fede pubblica, gli enti non commerciali che effettuano raccolte pubblichedi fondi devono, in aggiunta alla predisposizione del rendiconto annuale economico-finanziario,redigere un apposito rendiconto in cui devono essere riportati, in modo chiaro e trasparente,le entrate e le spese afferenti ciascuna delle manifestazioni previste dall’art. 143 comma 2-bis(celebrazioni, ricorrenze, o campagne di sensibilizzazione).Il suddetto rendiconto, da predisporsi entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio sociale, deveessere accompagnato da una relazione illustrativa concernente le entrate ed uscite in esso riportate.

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Quindi laddove la rendicontazione in entrata e in uscita (cioè il mero elenco, a sezionicontrapposte, delle spese e dei proventi) effettuata per ogni raccolta fondi non fosse sufficientea soddisfare le esigenze informative dei terzi, il documento deve essere accompagnato da unarelazione che illustri come si è svolta l’attività.L’obbligo di predisporre il rendiconto delle entrate e delle spese di ogni raccolta fondi èindipendente da qualsiasi eventuale ulteriore vincolo contabile a carico dell'ente non commerciale.Il rendiconto va conservato, agli effetti fiscali, fino a quando non sia divenuto definitivo l’accertamentorelativo al periodo d’imposta cui il rendiconto stesso si riferisce.I fondi pervenuti a seguito di raccolte pubbliche occasionali, in virtù di quanto disposto dal comma3 dell’art.143 T.U.I.R., non concorrono a formare il reddito degli enti non commerciali residenti.Tali proventi, pur derivando dallo svolgimento di attività oggettivamente commerciali, sonoesclusi dal calcolo del reddito complessivo dell’ente non commerciale in virtù di una espressanorma agevolativa che introduce una deroga alla normativa generale solo in capo a determinatisoggetti (gli enti non commerciali).I fondi in oggetto sono altresì esclusi dall’ambito di applicabilità dell’Imposta sul Valore Aggiuntoed esenti da ogni altro tributo.Si propone di seguito un modello di rendiconto:Al fine di soddisfare l’obbligo di chiarezza e trasparenza sarà necessario dettagliare ciascunasingola manifestazione attraverso la predisposizione del seguente prospetto:

RACCOLTA FONDI DEL ...ENTRATE

DESCRIZIONE IMPORTICONTRIBUTI DA SOCICONTRIBUTI DA PRIVATICONTRIBUTI DA IMPRESECONTRIBUTI DA ENTI PUBBLICICONTRIBUTI DA ALTRE ASSOCIAZIONI...TOTALE ENTRATE

USCITEDESCRIZIONE IMPORTISPESE PER MERCISPESE PER SERVIZISPESE PER IL PERSONALESPESE PER …TOTALE USCITERISULTATO DELLA RACCOLTA PUBBLICA (ENTRATE – USCITE)

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5.3 Quesito 3

DomandaLa ns APS ha la P. Iva e svolge anche attività d’impresa in maniera non prevalente. Devo iscrivermial REA della Camera di Commercio? È possibile avere spiegazioni su tale questione.

RispostaLa domanda è corretta e presenta un adempimento spesso sottovalutato o addirittura ignoratodagli enti non profit e quindi anche dalle APS che hanno partita Iva.Il tema viene trattato perché riguarda anche una tipologia particolare di enti non profit chesvolgono attività commerciale non prevalente. Infatti l’adempimento riguarda anche gli entinon profit iscritti nel Repertorio delle notizie economiche e amministrative (REA) e cioè leassociazioni, fondazioni, comitati e altri enti non societari, comprese le parrocchie e gli entiecclesiastici, che esercitano attività d’impresa, agricola o commerciale, in via non esclusiva oprevalente e quindi che sono in possesso di partita Iva ma le cui entrate commerciali sonosussidiarie e comunque non prevalenti rispetto alle entrate istituzionali.Ricordiamo inoltre, a scanso di equivoci e malintesi, che nel caso in cui associazioni, fondazionied enti non profit di qualunque natura esercitino in via esclusiva o principale attività economichee commerciali (e quindi non in via complementare e sussidiaria, ma a commercialità prevalente)sono tenuti all’iscrizione nel Registro delle Imprese alla stessa stregua delle società commercialied al pagamento del diritto in base agli scaglioni previsti per chi esercita attività d’impresa.Gli enti non profit iscritti al REA devono versare un diritto annuale fisso (ricordando chealcune Camere di Commercio possono applicare la maggiorazione prevista dall’art. 18 comma6 della legge 580/1993 ed è quindi buona norma verificare se la propria Camera di Commerciocompetente per territorio ha applicato tale maggiorazione o tenuto il diritto base di 30 Euro).Tale diritto annuale deve essere versato entro il termine previsto per il pagamento del primoacconto delle imposte sui redditi. Anche per il versamento di tale diritto è riconosciuta,comunque, la possibilità di differire il pagamento entro i successivi 30 giorni aggiungendo unamaggiorazione dello 0,40 per cento. Lo strumento da utilizzare è il modello F24, sezione “IMUed altri tributi locali”, con indicazione del codice tributo “3850”, l’indicazione della provinciadove l’ente che svolge attività commerciale ha sede e l’anno. L’importo è compensabile conaltri crediti tributari che l’ente, eventualmente, vanta. Invece, gli enti non profit che si iscrivono(o si annotano) per la prima volta nel REA, sono tenuti a versare il tributo entro trenta giornidalla presentazione della domanda.Ricordiamo però il presupposto degli adempimenti delle associazioni ed in generale degli entinon profit presso il REA.Presso l’ufficio del Registro delle Imprese della Camera di Commercio (che quindi non è daconfondere con il Registro Imprese tenuto sempre presso la Camera di Commercio) è attivoil REA che è il Repertorio delle notizie economiche e amministrative avente lo scopo diarricchire le informazioni sul tessuto imprenditoriale territoriale di ogni singola provincia. IlREA è definibile e qualificabile come una anagrafe di tutti gli operatori economici, contenentetutte le notizie economiche ed amministrative per le quali è prevista la denuncia alla Cameradi Commercio. È quindi un contenitore di informazioni residuali rispetto a quelle previste nellasezione ordinaria e nelle sezioni speciali del Registro delle Imprese, tipiche ed obbligatorie per

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le società commerciali (comprese le cooperative anche sociali). Devono essere comprese nelREA notizie su: enti morali, associazioni, fondazioni, parrocchie, enti ecclesiastici, organizzazioniche svolgono attività economica, anche se non in maniera prevalente e comunque in viastrumentale ed accessoria rispetto all’attività istituzionale esercitata da tali enti in via principale.Si tratta di un tema sul quale anche la prassi è intervenuta più volte. La circolare ministeriale(la 3407/C del 9.1.1997) ha sancito che sono iscrivibili nel REA “tutte quelle forme di eserciziocollettivo di attività economiche di natura commerciale e/o agricola che si collocano in una dimensione disussidiarietà, di ausiliarietà rispetto all’oggetto principale di natura ideale, culturale, ricreativa, ecc. delsoggetto stesso”. Su tale aspetto, successivamente vi era stato un altro intervento del Ministerodello Sviluppo Economico, la circolare n. 7477 n. 3611/C del 20 luglio 2007. Tale circolare èintervenuta, in mancanza di un quadro organico sul tema REA per gli enti non profit su alcunearee di intervento: la tipologia delle notizie ascrivibili al REA e le modalità d’aggiornamentodei dati raccolti anche d’ufficio. In merito al primo punto, il Ministero ha puntualizzato cheai fini della selezione delle notizie iscrivibili nel REA è necessario individuare un preciso criteriodi “tipicità” delle notizie denunciabili; infatti con il richiamo alla legge 248/2005 vieneconfermata la necessità dell’elaborazione di un regolamento che dia certezza ed uniformitàall’operato delle Camere di Commercio in questo ambito su tutto il territorio nazionale.Relativamente al secondo punto, si è evidenziata la necessità di acquisire ed utilizzare tutte lenotizie di carattere economico ed amministrativo anche nel caso dette informazioni sianoacquisite d’ufficio. Di particolare interesse generale sul tema REA, vi è stata un’altra disposizioneemanata del Ministero dello Sviluppo Economico (nella fattispecie il Dipartimento per laRegolazione del Mercato) che con parere 5482 del giorno 11 luglio 2008 ha affermato alcuniaspetti interessanti generali sul tema in esame, riguardo alla “tipicità” dei dati da denunciare alREA. È interessante riportare un estratto di tale parere: “Va evidenziato, in primo luogo, che ilprincipio di tipicità che regge il REA è di grado diverso rispetto a quello che governa, ad esempio, leiscrizioni nel registro delle imprese (….) La tipicità che regge il REA è, conseguentemente, di natura piùgenerica: l’art. 9 sopra richiamato parla, infatti, di “notizie economiche ed amministrative per le quali èprevista alla denuncia alla camera di commercio”. Per decidere, pertanto, se un dato è da denunciareal REA o meno bisogna esaminare le norme sopra richiamate e le altre indicate nel ripetutoart. 9 del DPR n. 581 e verificare se dalle stesse possa desumersi l’obbligo in questione. Un’altradisposizione del Ministero dello Sviluppo Economico, il parere n. 42320 del 4 novembre 2008,ha riportato nuovamente all’attenzione degli enti non profit, le relazioni tra gli enti svolgentiattività di natura commerciale e i registri della Camera di Commercio. Il ministero dello SviluppoEconomico ha confermato definitivamente con tale parere che l’iscrizione spetta anche aglienti che svolgono attività di natura economica, anche in via sussidiaria ed ausiliaria rispettoall’attività principale di natura istituzionale. Riassumendo, come per l’iscrizione e per ognimodifica, presupposto è come già richiamato sopra, l’esercizio effettiva dell’attivitàeconomica in via residuale mentre per la cancellazione il presupposto è l’effettiva cessazionedell’attività economica da parte del soggetto, indipendentemente dal fatto che il soggetto cessicompletamente la propria attività, anche quella istituzionale non economica ovvero la propriaesistenza giuridica. Vale a dire è in concreto l’eventuale attività svolta di natura economica inmaniera non prevalente (anche accessoria) che ne determina l’eventuale iscrizione el’assoggettamento al relativo diritto.

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5.4 Quesito 4

DomandaLe Sponsorizzazioni per le APS e per le altre organizzazioni non profit. Se riceviamo dellesponsorizzazioni in denaro per la pubblicazione di volantini, possiamo rilasciare una ricevutache permetta alle aziende di scaricare la somma a noi versata? Tali ricevute devono avere unordine progressivo? Va tenuta una registrazione?

RispostaSempre più frequentemente, al fine di reperire risorse per il loro sviluppo, anche le organizzazionisenza scopo di lucro realizzano attività di varia natura coinvolgendo imprese o comunquesoggetti lucrativi nello svolgimento delle attività stesse. La natura di tali rapporti, ovviamente,non presenta caratteri di neutralità per il diritto civile e per il diritto tributario nonché per ladifferente natura dei soggetti senza scopo di lucro coinvolti può presentare dei differenti risvolti,specie in materia tributaria. Non ci si stancherà mai di ripetere l’importanza del termine “terzosettore” oppure “non profit” nella loro accezione “sociologica” e/o “culturale”, ma allo stessomodo, invece, non ci si stancherà mai anche di ripetere che, giuridicamente e soprattuttofiscalmente, i soggetti del “terzo settore” sono spesso molto diversi. Un’organizzazione divolontariato ex legge 266, una ONG ex legge 49, una Onlus per opzione iscritta presso laDirezione Regionale delle Entrate (DRE), un ente ecclesiastico, una associazione di promozionesociale ex legge 383, una cooperativa sociale ex legge 381 e così di seguito, sono soggetti chehanno un’identità giuridica data spesso da leggi speciali e soprattutto dei diritti e doveri fiscalimolto precisi e assolutamente non confondibili tra di loro. Diversità che emerge spesso rispettoagli aspetti di natura tributaria, in particolar modo legato al concetto di sponsorizzazione. Lostrumento nelle sue varie tipologie e declinazioni é di ispirazione anglosassone e consiste nellapromozione di un bene o di un servizio commerciale abbinato al logo oppure ad un eventooppure ad una iniziativa di un’organizzazione non-profit. Vediamolo con riferimento alleassociazioni di promozione sociale.La sponsorizzazione è un contratto atipico1 a prestazioni corrispettive con il quale lo sponsorizzatosi impegna, dietro pagamento di un corrispettivo in denaro o in natura, ad associare (abbinare)per un certo periodo di tempo, il nome (il prodotto, il marchio, i servizi o comunque l’attivitàproduttiva) dello sponsor al proprio, rendendo esplicito che la manifestazione o la partecipazionedello sponsorizzato alla manifestazione è conseguente dell’onere sostenuto dallo sponsor.Caratterizzazione del contratto di sponsorizzazione è la sinallagmaticità (reciprocità) tra losponsor e il soggetto sponsorizzato. La definizione di sponsorizzazione (nonché la relativa

1 Il contratto atipico è tale quando non è previsto e tipizzato. Ha trovato la propria “legittimazione” aisensi dell’art. 1322 c.c. in quanto realizza interessi meritevoli di tutela da parte dell’ordinamentogiuridico. Si ricorda inoltre, l’articolo 43 della legge 449/97 : “…al fine di favorire l’innovazionedell’organizzazione amministrativa e di realizzare maggiori economie, nonché una migliore qualità deiservizi prestati, le pubbliche amministrazioni possono stipulare contratti di sponsorizzazione ed accordidi collaborazione con soggetti privati ed associazioni, senza fini di lucro, costituite con atto notarile…”

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distinzione tra sponsorizzazione e pubblicità in relazione ad un evento) é oggetto di un notevoleintervento giurisprudenziale. In assenza di normativa specifica, degli interessanti orientamentisono stati definiti dalle sentenze della Corte di Cassazione che andiamo brevemente ad illustrarenei punti più salienti. La sentenza della Corte di Cassazione n. 5086 emessa il 21.5.1998 hadefinito il contratto di sponsorizzazione come il contratto col quale un soggetto, dettosponsorizzato (o sponsee secondo i termini anglosassoni) si obbliga a consentire ad altri l’usodel proprio nome, logo, marchio o immagine per promuovere, dietro corrispettivo, un marchiodi natura commerciale o un prodotto specificatamente marchiato. Quindi non si tratta disvolgimento di attività in comune e quindi di un contratto di natura associativa, ma di uncontratto di natura commerciale in quanto ha per oggetto lo scambio di prestazioni. A rafforzaretale aspetto appena enunciato, anche la sentenza della Corte di Cassazione n. 9880 emessa indata 11.10.1997 prevede che, in ogni caso, l’obbligazione assunta dallo sponsorizzato (e quindianche da un ente senza scopo di lucro) ha piena natura patrimoniale ai sensi dell’art. 1174 c.c.anche se la natura della sponsorizzazione si sostanzia esclusivamente in comportamenti ditestimonianza a favore del marchio o del prodotto di natura commerciale. Quindi la giurisprudenzadella Suprema Corte è chiara nella definizione della fattispecie contrattuale della sponsorizzazione;si tratta di un contratto atipico, a forma libera e non predestinata e sempre a prestazionicorrispettive, cioè sinallagmatiche.Rispetto alla distinzione tra pubblicità e sponsorizzazione anche in questo caso la Corte diCassazione con sentenze n. 428 e 429 e 1.8.1986, ha precisato alcuni paletti di definizione:1. Pubblicità se l’attività promozionale è, rispetto all’evento, in rapporto di semplice

occasionalità (cartelli collocati ai margini di un campo sportivo, pubblicazioni promozionalidi un evento, manifesti, striscioni o altri richiami acustici o visivi)

2. Sponsorizzazione, se fra la promozione di un nome o di un marchio e l’avvenimentoagonistico vi è uno specifico “abbinamento” (nome dello sponsor e manifesto che indicalo sponsor come organizzatore dell’evento, ecc.). In questo caso si verifica la relazione diconnessione con l’evento stesso. Infatti, nel contratto di sponsorizzazione l’impresa sponsorizzanteutilizza il soggetto sponsorizzato quale veicolo della propria immagine; è dunque lo stabileabbinamento tra il nome dello sponsor e l’attività, che presuppone e determina l’esistenzadella connessione tra il marchio dell’impresa e l’ente non-profit.

Gli aspetti fiscali della sponsorizzazioneMa quali sono le implicazioni fiscali di questa particolarissima partnership di natura commercialetra società commerciale ed enti non-profit? Affrontiamo prima in termini generali l’attività disponsorizzazione sia con riferimento alla fiscalità diretta che alla fiscalità indiretta. Partiamo daquest’ultima.La disciplina italiana relativa all’iva , nell’art. 4 comma 5 lettera i) del DPR 633/72 fissa ilprincipio generale definendo “in ogni caso” commerciali le operazioni aventi per oggettopubblicità commerciale, comprese le sponsorizzazioni. Su questo aspetto specifico e ad esplicarecon precisione tale livello normativo, di operazioni di questa natura che vengono definite “acommercialità oggettiva”, è intervenuta la Risoluzione n. 88/E del 11 luglio 2005. Questa risoluzioneè partita dall’interpello di un ente che chiedeva il trattamento fiscale di due versamenti da partedi due società (rispettivamente di Euro 100.000,00 e di Euro 20.000,00) in cambio dell’inserimentodei loghi delle società stesse su tutto il materiale necessario per sponsorizzare l’iniziativa.L’Agenzia delle Entrate, previo richiamo ad una delle sentenze della cassazione sopra indicate,

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ha preliminarmente individuato in tal modo l’operazione: “nella fattispecie in esame, lo sponsor,dietro corresponsione di una determinata somma in denaro, ha ottenuto, da parte del soggetto sponsorizzato,l’inserimento del logo su tutto il materiale utilizzato. (l’associazione…) ha agito in veste di sponsee, ovverosi è impegnato a veicolare il nome di un soggetto che, a sua volta, si è impegnato a derogare un determinatocorrispettivo. L’operazione in oggetto, quindi, presenta tutti i requisiti che caratterizzano il contratto disponsorizzazione e cioè: la natura onerosa dell’accordo, l’esistenza di prestazioni contrapposte tra lo sponsored il soggetto sponsorizzato, la realizzazione di una pubblicità per lo sponsor”. Come si può notarel’Agenzia delle Entrate ha individuato con grande precisione l’attività che spesso viene postain essere, anche tra società commerciali ed enti senza scopo di lucro. E la conclusione dellaRisoluzione ministeriale in merito agli aspetti fiscali imponibili dell’operazione non lascia spazioad ambiguità di sorta: “...la sponsorizzazione costituisce sempre una forma atipica di pubblicitàcommerciale, attività considerata ai sensi dell’articolo 4, comma 5 lett. i) del DPR 633/72, in ogni casocommerciale. Concretizzando l’attività di sponsorizzazione in esame un’attività di natura commerciale,sorge in capo all’ente (associazione..ndr..) il presupposto soggettivo….che rileva come attività commerciale”.In merito alla “possibilità” di far apparire in “altro modo” operazioni di sponsorizzazione siricorda la Risoluzione ministeriale n. 113/E del 14.7.2000 che ritiene che l’omessa fatturazionedi un’operazione imponibile ai fini Iva configura sempre violazione sostanziale (addiritturaanche in mancanza di debito d’imposta) e conferma l’affermazione in cui, in ipotesi di operazionidi natura sinallagmatica e a corrispettivi non regolarizzate fiscalmente, vengono commessealmeno le seguenti violazioni: omessa fatturazione e registrazione da parte di entrambi i soggettiIva in qualità di prestatori di servizi e acquisiti di servizi senza emissione di fattura da parte deisoggetti Iva in qualità di committenti.Passando agli aspetti di fiscalità diretta dell’operazione, si ricorda quanto segue: l’art. 148 comma4 lettera d) definisce anche ai fini delle imposte dirette le attività di pubblicità e di sponsorizzazionecome attività “oggettivamente commerciali”, cioè che sono considerate sempre e comunquecommerciali.Quindi le attività di sponsorizzazione e di pubblicità sono sempre attività commerciali e cometali necessitano di partita Iva e relativa fatturazione e conseguenti obblighi contabili e fiscali.

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5.5 Quesito 5

DomandaMa le APS possono avvalersi della norma sulla deducibilità fiscale sulle donazioni, la cosiddetta“più dai meno versi”? Con quali vincoli ed a quali condizioni? E quali tipologie di APS?

RispostaL’art. del 35/05 come convertito con modifiche dalla L 80/05 e successive integrazioni, normadenominata nel linguaggio comune la “+ dai – versi” è una disposizione che permette aidonatori di ottenere un risparmio di imposta. Vediamo perché e a quali condizioni. I soggettiche possono applicare la legge sono le persone fisiche e i soggetti IRES, cioè le aziende ed enticommerciali. Le donazioni oggetto della deducibilità possono essere quelle in denaro e quellein natura. I soggetti che possono ricevere le donazioni deducibili sono:1. le Onlus, siano esse di diritto (organizzazioni di volontariato registrate, organizzazioni non

governative riconosciute idonee dal Ministero degli Affari Esteri, cooperative sociali e loroconsorzi composti al 100% di cooperative sociali), o di opzione (quelle che hanno richiestoe ottenuto l’iscrizione presso l’Anagrafe Tributaria Unica delle Onlus)

2. le Associazioni di Promozione Sociale iscritte al registro nazionale e loro affiliate locali3. le fondazioni e le associazioni riconosciute aventi per oggetto la tutela, la promozione e la

valorizzazione dei beni di interesse artistico, storico e paesaggistico4. le fondazioni e le associazioni riconosciute aventi per oggetto lo svolgimento o la promozione

di attività di ricerca scientifica, da individuarsi con decreto del Presidente del Consiglio deiMinistri.

Quindi la norma non è rivolta indistintamente a tutte le APS, ma solo a quelle che sono iscritteal Registro Nazionale delle APS (e loro affiliate). Non possono beneficiare di tale norma, adesempio, le APS che sono iscritte esclusivamente al Registro Provinciale delle APS.Il limite della deducibilità ammonta al 10% del reddito dei donatori, fino ad un massimo di70.000 euro; ciò significa che si può donare una somma maggiore (o un bene di maggior valore)ma la deducibilità è ristretta al minore dei due limiti. Per le aziende è possibile applicare (inalternativa e non in aggiunta) dove convenisse la norma previgente di maggior favore.La deducibilità è ammessa se l’ erogazione viene effettuata:1. In denaro: attraverso un intermediatore quale banca o posta, ovvero per mezzo di carte di

debito, di credito, bonifici bancari, assegno, conto corrente postale e quindi non in contanti;2. In beni: se è determinabile il valore del bene attraverso listini o simili o attraverso perizia e

se viene rilasciata da parte dell’organizzazione ricevuta recante i quantitativi e i valori unitarie complessivi dei beni.

Inoltre, come ulteriore condizione, l’organizzazione beneficiaria della donazione deve predisporneuna contabilità analitica (tipo “partita doppia”) con scritture analitiche e cronologiche di tipoeconomico, finanziario e patrimoniale e conseguentemente redigere un bilancio patrimoniale,economico e finanziario.È necessario fare attenzione alle sanzioni previste in caso di non corretto utilizzo di talenormativa. È prevista infatti la triplicazione delle sanzioni normalmente adottate a carico deldonatore che indebitamente si avvale della normativa; è il caso di chi non ha erogato la donazione

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oppure ha superato i limiti di deducibilità oppure ha donato a enti non rientranti nella casisticasopra riportata in precedenza o che, pur rientrandovi, non hanno predisposto la contabilità ola redazione del bilancio nelle forme di cui sopra. Sono obbligati in solido con il donatore glienti e i loro amministratori che hanno fatto intendere di rientrare nella casistica delle Onlus,delle Associazioni di Promozione Sociale iscritte al Registro Nazionale, ecc.

5.6 Quesito 6

DomandaEsiste un regime di detraibilità per le donazioni alle APS alternativo a quello della deducibilitàdella “+ dai - versi”?

RispostaCome si intuisce già dal tenore del quesito, per le Associazioni di Promozione Sociale si deveintrodurre una doppia casistica relativamente alle donazioni ricevute. Solamente le Associazionidi Promozione Sociale iscritte al Registro Nazionale e le loro affiliate locali possono applicarela normativa “+ dai – versi” che consente la deducibilità a 10% del reddito del donante finoad un massimo di ¤ 70.000, conformandosi agli stessi obblighi relativi alla tenuta della contabilitàe alla redazione del bilancio. Detta ipotesi è peraltro l’unica che preveda la deducibilità perAssociazioni di Promozione Sociale di erogazioni in natura (vedi anche quesito 5 dello stessocapitolo).È invece applicabile a qualsiasi Associazione di Promozione Sociale iscritta all’omonimo registronazionale o locale la norma preesistente che prevedeva per le persone fisiche la possibilità didetrarre al 19% le erogazioni effettuate esclusivamente in denaro effettuate fino ad un lorovalore massimo di ¤ 2.065,83.La predetta norma prevede che, per le erogazioni effettuate da aziende, esse possano dedurrele erogazioni in denaro effettuate a favore di qualsiasi Associazione Promozione Socialecomunque iscritte, fino al 2% del reddito complessivo o fino a ¤ 1.549,37.Facendo un riepilogo per lo specifico delle APS lombarde (come per qualunque altra APSiscritta in qualunque registro Regionale o Provinciale in Italia), sulla base della normativaregionale, è necessario distinguere:1. le associazioni solo iscritte alla sezione “F” (a livello regionale o provinciale) e non affiliate

ad APS nazionale, possono applicare il regime di detraibilità precedente alla “+ dai –versi”, come sopra richiamato e non possono applicare la “ + dai – versi”.

2. le associazioni iscritte alla sezione “F” (a livello regionale o provinciale) che sono ancheaffiliate ad APS nazionale, possono applicare il regime della “+ dai – versi”, alle condizioni(bilancio, ecc.) richieste dalla norma

3. possono applicare la “+ dai – versi” anche le associazioni che per qualsiasi ragioni non sisiano ancora iscritte al Registro Regionale o Provinciale, ma che risultino comunqueregolarmente affiliate alle APS nazionali.

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5.7 Quesito 7

DomandaCosa è il Modello EAS? Le associazioni di promozione sociale sono tenute alla compilazionedi detto modello?

RispostaIl 2 settembre 2009, il Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha emanato il provvedimento concui è stato approvato il Modello di comunicazione dei dati rilevanti ai fini fiscali relativoagli enti associativi - Modello EAS - ai sensi dell’articolo 30 del DL 185/08. Il Modelloè una procedura di dichiarazione operativa ai fini fiscali di quanto è stato introdotto dai commi1, 2, 3 e 3-bis dell’articolo 30.Gli enti associativi, che usufruiscono di una o più agevolazioni contenute nell’art. 148 del DPR917/86 (TUIR- Testo Unico Imposte Redditi) e nell’art. 4, commi 4 e 6, del DPR 633/1972(legge Iva), hanno l’obbligo di comunicare telematicamente, tramite il Modello EAS, all’Agenziadelle Entrate i dati e le notizie rilevanti ai fini fiscali.Il provvedimento riguarda la quasi totalità delle associazioni non profit con alcune eccezioni.Infatti, qualunque associazione (o società sportiva dilettantistica) che richieda agli associati la quotaassociativa e / o ponga in essere uno scambio di natura economica con i propri associati offrendoloro beni o servizi verso corrispettivo, rientra nell’ambito di applicazione del Modello EAS.Gli enti interessati da tale obbligo sono di due tipi:1. gli enti che devono compilare il modello in tutte le sue parti;2. gli enti che devono compilare solo alcune parti del modello.Enti che devono compilare il modello in tutte le sue parti• gli enti associativi (associazioni) di natura privata, senza personalità giuridica, che svolgono

solo attività istituzionale ricevendo quote associative erogate dai loro soci;• gli enti associativi di natura privata, senza personalità giuridica, che usufruiscono del regime

di decommercializzazione per le attività svolte (vendita di beni o di servizi) nei confrontidei soci verso pagamento di corrispettivi specifici;

• gli enti associativi di natura privata, senza personalità giuridica, che svolgono attività commerciale.Enti che devono compilare solo alcune parti del modelloA seguito della Circolare dell’Agenzia delle Entrate 45/09, è stato chiarito che alcune tipologiedi associazioni sono obbligate a compilare parzialmente il Modello EAS in quanto, essendo giàiscritte a determinati registri, elenchi o albi, è possibile per l’amministrazione pubblica otteneregran parte delle informazioni richieste nel modello.Sono interessate alla compilazione parziale del modello le seguenti tipologie di associazioni:• associazioni di promozione sociale iscritte ai registri di cui all’art 7, L. 383/00 (quindi le APS

iscritte ai Registri sono tenute comunque alla compilazione del modello EAS);• associazioni e società sportive dilettantistiche (diverse da quelle esonerate) iscritte al registro

del CONI;• associazioni di volontariato iscritte ai registri di cui all’art 6, L. 266/91 che svolgono attività

commerciali e produttive marginali, diverse da quelle individuate dal Decreto Ministrodelle Finanze del 25 maggio 1995;

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• associazioni che abbiano ottenuto il riconoscimento della personalità giuridica (iscritte airegistri tenuti da Prefetture, Regioni o Province autonome);

• associazioni religiose riconosciute dal Ministero degli Interni (svolgenti in via preminenteattività di religione e di culto);

• associazioni riconosciute dalle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti,accordi o intese;

• partiti e movimenti politici tenuti alla rendicontazione per ottenere i rimborsi per le speseelettorali o che abbiano presentato liste alle ultime elezioni del Parlamento europeo onazionale;

• associazioni sindacali (rappresentate nel CNEL, con funzioni di tutela o rappresentanzariconosciute da normative nazionali o dalla partecipazione presso amministrazioni e organismipubblici di livello nazionale o regionale, le loro articolazioni territoriali e/o funzionali, glienti bilaterali costituiti dalle anzidette associazioni e gli istituti di patronato);

• associazioni riconosciute di ricerca scientifica destinatarie di determinati provvedimentiagevolativi;

• le associazioni onlus parziali, per le attività non rientranti nell’ambito Onlus, se svolgentiattività di cui all’art. 148 TUIR e 4 DPR 633/72;

• le associazioni combattentistiche e d’arma iscritte nell’albo tenuto dal Ministero della difesa,di cui all’art. 20, comma 3, L. 382/781;

• le Federazioni sportive nazionali riconosciute dal CONI.Enti che sono esonerati dalla presentazione del modello:• le associazioni di volontariato regolarmente iscritte ai registri del volontariato di cui alla legge

266/91 che svolgono solo attività istituzionali oppure che, svolgendo attività commercialie produttive, realizzano solo quelle marginali individuate dal Decreto Ministro delleFinanze del 25 maggio 1995;

• le associazioni pro-loco che hanno optato per il regime previsto dalla legge 398/91. Lacircolare 12/2009 chiarisce che le associazioni pro-loco che non hanno optato per la legge398/91, oppure che hanno superato il limite dei ricavi commerciali di euro 250.000 annuali,sono tenute a compilare ed inviare il modello;

• le associazioni sportive dilettantistiche (ASD) in possesso dell’iscrizione al Registro Telematicodelle Associazioni Sportive rilasciato dal CONI con certificato in corso di validità e nonsvolgenti attività commerciale, né decommercializzata, quindi le ASD che effettuano attivitàsportiva nei confronti dei soci devono presentare il modello;

• le associazioni onlus di opzione, cioè quelle che anno ottenuto la qualifica di Onlus attraversol’iter di cui al DM 266/03 e la presentazione dell’istanza alla Direzione Regionale delle Entrate;

• le associazioni non governative (ONG) riconosciute idonee ex L 49/87.Per gli enti associativi di nuova costituzione, il termine per presentare il modello è di sessantagiorni dalla costituzione.In caso di modifiche dei dati, gli enti associativi sono obbligati a presentare nuovamente ilmodello con le variazioni intervenute, entro il 31 marzo dell’anno successivo a quello in cuisi è verificata la modifica dei dati medesimi. Nelle Istruzioni allegate al Modello, l’Agenzia rilevache in sede di rinvio successivo del modello, è necessario comunque compilare la dichiarazionein ogni sua parte. Non devono essere comunicate le variazioni relative ai seguenti dati:• modifica del dati anagrafici dell’ente e/o del rappresentante legale nel caso in cui siano già

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stati comunicati attraverso i modelli AA5/6 (per i soggetti non titolari di partita Iva) eAA7/10 (per i soggetti titolari di partita Iva);

• ammontare dei contributi pubblici ricevuti (dichiarazione n. 31);• ammontare delle erogazioni liberali ricevute (dichiarazione n. 30);• numero dei soci e/o associati dell’ente associativo (dichiarazione n. 24);• ammontare delle entrate (dichiarazione n. 23);• costo sostenuto per messaggi pubblicitari (dichiarazione n. 21);• il solo ammontare dei proventi per attività di sponsorizzazione o pubblicità percepiti

occasionalmente o abitualmente (ultima parte della dichiarazione n. 20);• numero e giorni per l’organizzazione di manifestazioni di raccolta fondi (dichiarazione n. 33).Gli enti associativi che non invieranno il Modello EAS non potranno più godere delleagevolazioni fiscali relative alla detassazione di quote e contributi associativi. Si cita a tal propositodirettamente quanto espresso dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 12/2009 (confermatodalla Circolare 45/2009): “Resta inteso che gli enti associativi interessati dalle disposizioni fiscali difavore di cui agli articoli 148 del Tuir e 4 del Dpr n. 633 del 1972 non potranno più farne applicazionequalora non assolvano all’onere della comunicazione nei termini e secondo le modalità stabilite con ilmenzionato provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate”. Le conseguenze sono particolarmentegravi; infatti, continuando a svolgere le attività sopra richiamate (incasso quote sociali e venditadi beni e servizi ai soci), tutta l’attività dell’ente avrà natura commerciale. L’ente, pertanto,diventerà “ente commerciale” a tutti gli effetti, attirando nella commercialità (pagamento diimposte e adempimenti contabili connessi) qualsiasi attività svolta.

5.8 Quesito 8

DomandaLe APS possono avere partita iva ed effettuare attività commerciali. Esiste però un limite allosvolgimento di queste attività senza perdere la natura di ente non commerciale?

RispostaLe APS, sono infatti assoggettate, qualora ne ricorrano i presupposti, alla normativa generaledi favore applicabile agli enti non commerciali, di cui agli articoli da 143 a 149 del TUIR.Le APS vanno considerate enti non commerciali qualora non abbiano per oggetto esclusivo oprincipale l’esercizio dell’attività commerciale. In sostanza l’ente non deve avere attività di naturacommerciale come attività principale o esclusiva.Il “test della non commercialità”, cioè della verifica dell’esercizio di attività commerciali, vafatto a prescindere dalle previsioni dello statuto e dell’atto costitutivo, poiché il TUIR stabiliscela necessità di verificare nel concreto la prevalenza dell’attività non commerciale su quellacommerciale al fine di usufruire delle agevolazioni previste (art. 149 comma 1 TUIR).La Circolare Ministeriale n. 124/E del 12 maggio 1998 ha indicato quattro parametri diriferimento in base ai quali verificare l’esistenza della prevalenza dell’attività commerciale suquella istituzionale, circostanza che, in caso di non congruità, può comportare la perdita dellaqualifica di ente non commerciale, con conseguente perdita delle agevolazioni previste. Gli

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indicatori previsti dal Ministero sono i seguenti:1) prevalenza delle immobilizzazioni nette relative all’attività commerciale rispetto alle restanti

attività;2) prevalenza dei ricavi da attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni e

prestazioni relative all’attività istituzionale;3) prevalenza dei componenti positivi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate

istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità, quote associative, ecc.);4) prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle restanti spese.Tali parametri, come ricorda la stessa Amministrazione Finanziaria nella circolare sopra ricordata,vanno considerati come degli indizi “i quali non comportano automaticamente la perdita di qualificadi ente non commerciale…ma… inducono ad un giudizioso sull’attività effettivamente esercitata”.Nella quotidianità delle verifiche fiscali, già il presunto superamento dell’indicatore al punto2) fa scattare la presunzione di perdita della qualifica di ente non commerciale.La qualifica di “ente non commerciale” è molto importante per una APS in quanto rende applicabileun regime fiscale agevolato. Ad esempio, l’art. 143 TUIR individua alcune attività che, pur essendoper loro natura sinallagmatiche cioè commerciali, non sono considerate tali ai fini fiscali, qualorasiano poste in essere da un ente non commerciale come un’APS. Tali attività sono:a) le prestazioni di servizi non rientranti nel 2195 c.c. rese in conformità di fini istituzionali,

senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costidi diretta imputazione;

b) le raccolte pubbliche di fondi occasionali con scambio di beni di modico valore (art.143 comma 3 TUIR);

c) le attività in regime di convezione o di accreditamento con gli enti pubblici (art. 143comma 3 TUIR).

Per le APS nello specifico, poi altre agevolazioni sono stabilite dall’ art. 148 comma 3 TUIR afavore di alcune tipologie specifiche di enti non commerciali associativi, tra cui “quegli enti chesvolgono attività assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale….”, categorianella quale possono rientrare le APS medesime. Tali agevolazioni consistono innanzitutto nellapossibilità di considerare non commerciali alcune attività che per loro natura sarebbero tali(cd. decommercializzazione), e precisamente quelle attività svolte nel rispetto di tutte le seguenticondizioni e cioè in diretta attuazione dei fini istituzionali, anche a seguito del pagamento dicorrispettivi specifici e svolte nei confronti di soci, associati o altre associazioni facenti partedi un’unica organizzazione locale o nazionale e degli associati di queste ultime.Un’ulteriore agevolazione fiscale, come visto in un altro quesito, riguarda anche una ristrettaspecifica categoria di associazioni di promozione sociale (e quindi non tutte le APS) ovveroquelle “le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno”.Per questo tipo di associazioni (e per quelle ad esse affiliate), in deroga all’art. 148, comma 4TUIR non si considera commerciale ai sensi dell’art. 148, comma 5:a) la somministrazione di alimenti e bevande a condizione che tale attività sia effettuata,

anche verso pagamento di corrispettivi specifici, da bar o esercizi similari presso le sedi incui viene svolta l’attività istituzionale; strettamente complementare a quella svolta in attuazionedegli scopi istituzionali e resa nei confronti di associati o partecipanti;

b) l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici, purché l’attività sia rivolta agli iscrittiassociati e partecipanti anche di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che

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fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale e l’attività sia strettamentecomplementare a quella svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali.

L’art. 148, comma 4, TUIR elenca però alcune attività che devono essere considerate in ognicaso commerciali, indipendentemente dal soggetto che le esercita, quindi anche se effettuateda enti non commerciali e da APS, e alle quali non si applica quindi neppure il regime delladecommercializzazione e che quindi operano come attività commerciali a prescindere per ilsuperamento del “test della commercialità”. Tali attività sono:a) le cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita;b) le somministrazioni di pasti;c) le erogazioni di acqua, gas, energia elettrica e vapore;d) le prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito;e) le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;f) le prestazioni effettuate nell’esercizio delle seguenti attività:

1. gestione di spacci aziendali e di mense;2. organizzazione di viaggi e soggiorni turistici;3. gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale;4. pubblicità commerciale;5. telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari

5.9 Quesito 9

DomandaLa nostra APS, durante il periodo estivo, al fine di raccogliere fondi, può organizzare una tombolao una lotteria oppure una pesca di beneficenza?

RispostaIl periodo estivo è ricco di iniziative, promosse dalle associazioni di promozione sociale maanche da altre organizzazioni non profit, per sensibilizzare i cittadini sulle finalità dell’associazionee per raccogliere fondi. Durante le feste estive le associazioni, per raccogliere fondi, organizzanotombole, pesche di beneficenza e lotterie. Quali sono, allora, gli adempimenti da rispettare inquesti casi?Per lotteria si intende l’estrazione a sorte effettuata con la vendita di biglietti, staccati da registria matrice, che corrispondono a uno o più premi secondo l’ordine di estrazione. L’ambitoterritoriale in cui è permessa la vendita dei biglietti è quello della provincia in cui ha sedel’associazione promotrice. L’ammontare massimo degli introiti effettuabili con l’emissione deibiglietti, contrassegnati da serie e numerazioni progressive, non deve superare ¤ 51.645,69.I premi possono consistere solo in servizi e in beni mobili (esclusi quindi denaro, metalli preziosiin verghe, i titoli pubblici e privati, le carte di credito, i valori bancari). Rientrano nella categoriadelle lotterie anche le cosiddette “sottoscrizioni a premi”. Infatti, per legge, le sottoscrizioni apremi sono definite “manifestazioni di sorte effettuate con la vendita di biglietti staccati daregistri a matrice, concorrenti a uno o più premi secondo l’ordine di estrazione (...) contrassegnatida serie o numerazioni progressive”.

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Per tombola s’intende una manifestazione effettuata con l’utilizzo di cartelle con indicate unadata quantità di numeri, compresi tra l’1 e il 90. La tombola è consentita se la vendita dellecartelle è limitata al comune in cui si estrae la tombola e ai comuni limitrofi e le cartelle sonocontrassegnate da una serie e una numerazione progressiva. Non c’è limite nell’emissione dellecartelle (che devono avere serie e numerazione progressiva come riportato sulle fatture di 1/10),tuttavia il valore dei premi posti in palio non può superare complessivamente l’ammontare di12.911,42 euro.Per pesche o banchi di beneficenza s’intendono le manifestazioni a sorte effettuate con la venditadi biglietti senza matrice i quali danno diritto a un premio. Le pesche o banchi di beneficenzasono consentiti se la vendita dei biglietti è limitata al territorio del comune dove si effettua lamanifestazione e il ricavato non ecceda la somma di ¤ 51.645,69. I premi possono consisteresolo in servizi e in beni mobili (esclusi quindi denaro, metalli preziosi in verghe, i titoli pubblicie privati, le carte di credito, i valori bancari). Inoltre è vietata la vendita dei biglietti e dellecartelle a mezzo di ruote della fortuna o con altri sistemi analoghi.Tutte questi sistemi di raccolta fondi hanno degli adempimenti precisi che i rappresentanti legalidelle associazioni di promozione sociale devono seguire con attenzione per non incorrere poiin spiacevoli sanzioni amministrative.Che tipo di adempimenti devono osservare i rappresentanti legali delle associazioni organizzatrici?I rappresentanti legali degli enti organizzatori devono preparare una comunicazione scritta dainviare, almeno 30 giorni prima della data prevista per la vendita dei biglietti, al Prefettocompetente e al Sindaco del Comune in cui sarà effettuata l’estrazione. La comunicazione vaanche inviata all’Ispettorato compartimentale dei Monopoli di Stato competente per sedeterritoriale. Nella comunicazione deve essere indicata la motivazione per la quale si organizzala manifestazione. Alla comunicazione scritta va allegata:Per le lotterie: la redazione di un regolamento nel quale sono indicati la quantità, la naturae il valore dei premi e la precisazione circa l’acquisto o la donazione del bene posto in palio;la quantità e il prezzo dei biglietti da vendersi; il luogo in cui sono esposti i premi; la data e illuogo fissati per l’estrazione; l’eventuale modalità d’estrazione; il termine per la consegna deipremi ai vincitori.Per le tombole: la redazione di un regolamento dove indicare le modalità di svolgimento dellamanifestazione con l’elenco dei premi offerti (con indicazione del valore degli stessi); il prezzodi ciascuna cartella; la documentazione comprovante l’avvenuto versamento della cauzione inmisura pari al valore complessivo dei premi promossi, determinato in base al loro prezzo diacquisto o in mancanza al valore nominale degli stessi. La cauzione è prestata in favore delComune nel cui territorio la tombola si estrae e ha scadenza non inferiore a tre mesi dalla datadi estrazione. La cauzione, oltre che in denaro o in titoli di Stato o garantiti dallo Stato, puòessere prestata mediante fideiussione bancaria o assicurativa.Per le pesche o banchi di beneficenza: redazione di una comunicazione in cui l’enteorganizzatore deve indicare il numero di biglietti che intende emettere, l’eventuale serie e ilrelativo prezzo.Oltre alla comunicazione, le organizzazioni devono osservare altre procedure. Siccome il compitodi controllo del regolare svolgimento della manifestazione è affidato al Comune dove si realizzal’evento, bisogna consegnare allo stesso un rapporto circa lo svolgimento delle manifestazionitramite le comunicazione esposte in precedenza.

L’estrazione della lotteria e della tombola sono pubbliche, quindi le modalità con cui sarannosvolte devono essere a conoscenza di tutti i cittadini dei Comuni interessati all’evento. Nell’“Avviso al pubblico” dovranno essere indicati gli estremi della comunicazione fatta in precedenzaa Prefetto, Sindaco e ai Monopoli di Stato, e quindi: il programma della lotteria o della tombola,le finalità che ne motivano lo svolgimento, la serie e la numerazione dei biglietti o delle cartellemesse in vendita. Prima dell’estrazione sarà compito di un rappresentante dell’ente organizzatoreritirare tutti i biglietti della lotteria o le cartelle della tombola invenduti.L’estrazione dei biglietti della lotteria o della tombola deve essere effettuata alla presenza di unincaricato del Sindaco. Dovrà essere redatto un verbale dell’estrazione della lotteria o dellatombola da parte del responsabile dell’ente organizzatore: una copia di questo verbale dovràessere inviata al Prefetto, mentre un’altra dovrà essere consegnata all’incaricato del Sindacopresente all’estrazione. Per le tombole, entro 30 giorni dall’estrazione, l’ente organizzatorepresenta al Sindaco la documentazione attestante l’avvenuta consegna dei premi ai vincitori.Verificata la regolarità della documentazione prodotta, il Sindaco dispone l’immediato svincolodella cauzione. In caso di mancata consegna dei premi ai vincitori nel termine previsto, ilSindaco dispone l’incameramento della cauzione.Invece per le pesche di beneficenza, un responsabile dell’ente organizzatore deve controllareil numero dei biglietti venduti e procedere, alla presenza di un incaricato del Sindaco, allachiusura delle operazioni redigendo un verbale di cui una copia sarà inviata al prefetto e unaconsegnata all’incaricato del Sindaco.Infine non bisogna dimenticare di conteggiare il valore dei premi per il calcolo della baseimponibile sulla quale effettuare la ritenuta. Infatti, è necessario distinguere se si tratta di beniacquistati o beni ricevuti in dono da parte dell’ente non profit. Nel primo caso - beni acquistati- il valore è quello che risulta dalla fattura rilasciata dal venditore. Nel secondo caso - beniricevuti in dono - occorre distinguere se i beni sono stati ricevuti da un soggetto imprenditoreo da un privato; se sono stati ricevuti da un soggetto imprenditore il valore è quello che risultadal documento contabile rilasciato dallo stesso (anche in donazione); se sono stati ricevuti daun privato occorre che il valore venga attribuito dall’ente non profit stesso facendo riferimentoal “valore di mercato”. Il valore dei premi deve essere calcolato sull’imponibile escludendo l’Iva.Sul complessivo valore dei premi (sia acquistati che donati) dovrà essere effettuata una ritenutaalla fonte a titolo d’imposta nella misura del 10%. Questa imposta deve essere corrispostaall’Amministrazione Finanziaria a mezzo versamento da effettuarsi entro i primi 16 giorni delmese successivo alla manifestazione stessa, utilizzando il modello unico di versamento F24 eindicando nella sezione erario il codice tributo 1046 e l’anno di competenza. Ricordiamo cheper i soggetti titolari di partita Iva tale versamento va effettuato a mezzo F24 telematico. Questoversamento non è esente dagli obblighi dichiarativi: infatti il versamento della ritenuta d’impostasui premi obbliga a inserire il quadro RZ nella dichiarazione dei redditi (modello UNICO)relativa all’anno nel quale l’ente non profit ha effettuato la ritenuta. Il Regolamento, previstodal DPR n. 430 del 26 ottobre 2001, ha previsto sanzioni in caso di inosservanza delle normepreviste per le manifestazioni di sorte locali.

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CAPITOLO 6APS: Bilancio e regimi contabili.

Problemi e prospettive anche alla luce delle proposte dell’Agenzia per il Terzo Settore.

6.1 Quesito 1

DomandaPer un ente non profit associativo e per una APS in particolare, in termini di rendicontazioneche differenza c’è tra un rendiconto di cassa ed un bilancio di competenza?

RispostaUn elemento risulta indispensabile per illustrare la modalità di rendicontazione generale deglienti associativi tra cui le APS, ed è il concetto di cassa e/o competenza nella redazione delrendiconto economico-finanziario, in conformità alle indicazioni generali fornite dall’Agenziaper il Terzo Settore1. Si vuole quindi fissare invece un concetto importante che viene moltospesso sottovalutato.Il rendiconto-economico finanziario di cassa è un rendiconto nel quale trovano espressioneesclusivamente variabili che hanno impattato operazioni in entrata ed in uscita esclusivamentefinanziarie, vale a dire nel rendiconto di cassa non vi è la possibilità di inserire voci di stima contabileo variazioni di natura tipicamente contabile (come ammortamenti, accantonamenti, ecc.) questoperché il modello è costruito partendo da quelli che sono i saldi di cassa e banca iniziali al 1 gennaio,a cui si sommano tutti gli oneri e proventi che hanno avuto un’effettiva uscita o entrata finanziaria, e si chiude con la precisa sommatoria di tali rilevazioni finanziarie fino a giungere al saldo finaledi cassa e banca al 31 dicembre del medesimo anno. Non vi è spazio quindi, in tale modello, perscritture ed operazioni che non hanno avuto rilievo finanziario nell’anno in esame, il concetto di“cassa” è puro. Non a caso vi è il modello ulteriore allegato al Rendiconto definito “SituazionePatrimoniale” che serve a dare un quadro di riepilogo delle attività e passività dell’ente, ma senzaraccordo e quadratura tipiche di uno Stato Patrimoniale di una contabilità di competenza, piuttostopiù simile ad una situazione inventariale delle attività e passività dell’ente.Al contrario, invece, risulta essere il modello incentrato sulla contabilità di competenza nel qualeviene pienamente attivato un sistema di rilevazione contabile a partita doppia, nel quale ognioperazione viene rilevata al momento della competenza, aldilà della data di incasso o pagamentodell’operazione, che sarà oggetto di ulteriore rilevazione contabile. Ovviamente in questo caso,il modello di rendiconto economico è totalmente integrato con lo Stato Patrimoniale (unitamentealla Nota Integrativa), costituendo un modello unico in perfetta “quadratura”. Non vi è spazioquindi per scritture ed operazioni che hanno avuto rilievo solo finanziario nell’anno in esamesenza corrispondente voce economica o patrimoniale, ogni operazione sarà assoggettata allacontabilità in partita doppia: il concetto di “competenza” è puro in questo caso.

1 Fino al 2011 era chiamata Agenzia per le Organizzazioni Non Lucrative di Utilità Sociale, o in forma abbreviata Agenzia per le Onlus.

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6.2 Quesito 2

DomandaMa per le APS esiste l’obbligo di redarre un bilancio e/o un rendiconto?

RispostaÈ importante per dare una compiuta risposta esaminare nel dettaglio alcuni indispensabilielementi tecnici chiarificatori del problema:1. Non esiste da indicazioni legislative vigenti derivate dal codice civile uno schema di bilancio

o rendiconto obbligatorio per le associazioni di promozione sociale. Il codice civile nonprevede alcun obbligo a riguardo, fatta salva l’obbligatorietà di quanto indicato per leassociazioni riconosciute (art. 20 c.c.) senza tuttavia la previsione di un esplicito modello.

2. Invece la legislazione sulle associazioni di promozione sociale (art. 3 lettera h legge 383/2000)prevede esplicitamente: “l’obbligo di redazione rendiconti economico-finanziari, nonché le modalitàdi approvazione degli stessi da parte degli organi statutari”. Ne discende che già solo esaminandola legislazione speciale di riferimento nessuna associazione di promozione sociale può ritenersiesonerata da tale adempimento.

3. Anche sul versante tributario sussiste tale obbligo e la risposta si deve al Decreto Legislativodel 4.12.1997 n. 460 che ha introdotto, nell'art. 148 del Testo Unico imposte sui Redditi, lalettera d) nel comma 8 stabilendo “l’obbligo di redigere ed approvare annualmente unrendiconto economico e finanziario secondo le disposizioni statutarie”. Successivamente èintervenuto un chiarimento ministeriale, attraverso la C.M. Min. Fin. Dip. Ent. D. C. Aff. giur.e cont. trib. 12-05-1998, n. 124/E/1998/38995, nella quale è stato affermato, nel paragrafo5.3 “Viene imposto alle associazioni ammesse a fruire del regime agevolativo in argomento l'obbligodi redigere e approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario riferito sia all'attivitàistituzionale sia a quella commerciale eventualmente esercitata, indipendentemente dal regime contabile,ordinario o semplificato, adottato dall'ente non commerciale. Si chiarisce che la redazione del bilanciosoddisfa tale obbligo”. In assenza della previsione esplicita di uno schema obbligatorio, vi èl’indicazione contenuta nella circolare 124/e del 1998. La citata circolare, in un altro passo,afferma infatti che “Il rendiconto annuale, redatto secondo le modalità stabilite dallo stesso ente nellostatuto, deve riassumere le vicende economiche e finanziarie dell'ente in modo da costituire uno strumentodi trasparenza e di controllo dell'intera gestione economica e finanziaria dell'associazione. Deve trattarsidi documento che evidenzia anche l'attività decommercializzata.”

Ovviamente dei modelli di rendiconto che tendano ad inquinare i due sistemi proposti (si pensiai rendiconti finanziari puri “inquinati” da elementi di competenza come gli ammortamenti)risulterebbero poco attendibili e comunque non in linea con la proposta dell’Agenzia per il TerzoSettore.

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6.3 Quesito 3

DomandaPuò essere importante adeguare il bilancio e/o il rendiconto di una APS al modello generaleprevisto a suo tempo dall’Agenzia per il Terzo Settore?

RispostaLe proposte avanzate dall’Agenzia per il Terzo Settore in materia di schemi di bilancio1 per il nonprofit hanno accelerato e sollecitato riflessioni anche all’interno di molte centrali associative dicarattere nazionale che oramai da anni stanno affrontando con diverse modalità l’individuazionedi elementi comuni connessi alla redazione del bilancio civilistico del mondo associativo conparticolare riferimento alle realtà che si occupano di associazioni di promozione sociale2.Quali scenari hanno aperto le proposte avanzate dall’Agenzia per il Terzo Settore? È necessarioricordare che tali proposte non hanno un assunto normativo, infatti l’obbligo di applicazione puòderivare esclusivamente da una norma specifica, e non siamo all’interno di questo caso. Però, iprincipi sui quali sono state elaborate le proposte e l’autorevolezza della medesima Agenzia, cispingono a ipotizzare un condizionamento dell’intero sistema e la riconduzione ad un modellogenerale comune. Ecco che gli enti istituzionali, pubblici e privati, saranno a nostro avviso attrattiper necessità, rispetto ai propri obiettivi e ai propri fini, ad esigere dagli enti del non profitl’applicazione degli strumenti delineati. Per questo nell’ottica di tutelare la specificità delle associazionidi promozione sociale, è necessario far sì che le proposte contenute nel documento corrispondanoad una reale capacità dei diversi livelli organizzativi e gestionali delle organizzazioni salvaguardandoun’eventuale spinta burocratizzante degli aspetti gestionali.In allegato vi sono i modelli di rendiconto e di bilancio per le associazioni di promozione socialeadattati da quelli generali previsti dall’Agenzia per il Terzo Settore. È però opportuno evidenziareche i contenuti sono stati articolati anche e soprattutto considerando le peculiarità delle associazionidi promozione sociale derivanti dagli aspetti normativi, sia la loro reale necessità gestionaleamministrativa.Quindi tali schemi articolati hanno una forte attenzione ai processi che li determinano: la capacitàdell’ente di gestire una tipologia di contabilità, la capacità di gestire gli aspetti amministrativi efiscali, la capacità di gestire gli aspetti organizzativi connessi all’attività istituzionale dell’ente. Inprospettiva è interessante inoltre evidenziare come la funzionalità di un sistema organizzato, in ognisingola APS, di prassi gestionali supportate da idonei strumenti andrebbe non solo a facilitare la

1 Atto di indirizzo approvato dal Consiglio dell’Agenzia per le Onlus in data 11 febbraio 2009 a sensidell’art. 3 comma 1 lett. a) del DPCM 21-3-2001 n. 329 e denominato “Linee Guida e schemi perla redazione dei bilanci d’esercizio per gli enti non profit”.

2 Vedi pag. 14-15 dell’Atto di indirizzo richiamato in nota 2) che cosi recita:” gli enti minori potrannocosi suddividere le proprie voci di entrate e spesa nelle modalità più adeguate alla propria attività edalle eventuali disposizioni legislative che ne regolano il bilancio ferma restando la distinzione generaletra le aree di entrata e di spesa…”

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gestione quotidiana delle organizzazioni, ma agevolerebbe la redazione di strumenti direndicontazione, aumentando anche gli elementi connessi alla trasparenza delle medesime.

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CAPITOLO 7APS e rapporto di lavoro. La possibilità del Volontariato.

7.1 Quesito 1

DomandaUn'Associazione di Promozione Sociale può assumere personale retribuito? Può affidare incarichidi lavoro autonomo? Chi può assumere ed incaricare ? Anche i soci?

RispostaLe associazioni di promozione sociale possono, in caso di particolare necessità, assumere lavoratoridipendenti o avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo, anche ricorrendo a propri associati.È necessario però porre anche su questo aspetto degli importanti paletti. Infatti, l’articolo 18della legge 383/00 stabilisce però che le associazioni di promozione sociale devono avvalersiprevalentemente delle attività prestate in forma volontaria, libera e gratuita dai propri associatiper il perseguimento dei fini istituzionali. Quindi è corretto inquadrare il quesito in questitermini e con questi vincoli: è corretto affermare che l’associazione di promozione sociale possaavvalersi di personale dipendente ed autonomo, anche ricorrendo ai propri soci, ma in ognicaso l’attività prevalente deve essere svolta dai propri associati in modalità volontaria e gratuita.Rispetto, ad esempio, a quanto previsto su tale argomento dalla legge sulle organizzazioni divolontariato, la legge sulle associazioni di promozione sociale fornisce delle indicazioni diverse.Innanzitutto sul rapporto con i soci. La qualifica di socio può essere compatibile con la percezionedi una retribuzione da parte dell’associazione di promozione sociale, mentre nelle organizzazionidi volontariato vige un divieto assoluto rispetto a tale tematiche ed a qualsivoglia tipo dirapporto che abbia contenuto economico e patrimoniale tra il socio e l’associazione. Ma anchesulla quantità del lavoro volontario che deve essere prestato. Infatti, la legge sulle associazionidi promozione sociale fissa un requisito di prevalenza rispetto all’attività prestata dagli associativolontari, mentre la norma sulle organizzazioni di volontariato è molto più restrittiva e fissa ilconcetto che oltre che prevalente, il lavoro volontario deve essere determinante per lo svolgimentodell’attività. Quindi per le associazioni di promozione sociale, con i limiti ed i vincoli sopraesposti, sia i soci che i non soci possono prestare la loro attività professionale secondo formecontrattuali tipiche come, ad esempio il rapporto di lavoro dipendente, il rapporto di lavoro aprogetto, il rapporto di prestazione d’opera professionale, il rapporto di prestazione d’operaoccasionale.

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CAPITOLO 8APS e rapporto con Enti Pubblici.

8.1 Quesito 1

DomandaCosa è una convenzione con un ente pubblico per una APS? Ed è possibile per le APS stipularedelle convenzioni con gli Enti Pubblici?

RispostaUno specifico articolo (art. 30) della legge 383/2000 è dedicato alla possibilità di convenzionitra Enti Pubblici ed associazioni di promozione sociale. Vediamo alcuni dettagli della convenzionesotto diversi profili. La convenzione costituisce un tipico contratto concluso mediante laprocedura della trattativa privata, mediante il quale la Pubblica Amministrazione affida la gestionedi determinati servizi a soggetti diversi. Attraverso la convenzione l’ente non profit regola ipropri rapporti con l’Ente Pubblico. È necessario presentare alcune caratteristiche del rapportotra Enti Pubblici e/o Istituzioni Pubbliche in genere ed enti non profit e, in particolare, fissarel’attenzione su alcuni aspetti operativi che possono presentare problemi nella gestione correntedel rapporto stesso, cioè di uno specifico atto giuridico, definito e concluso in un istante neltempo e attraverso il quale, si affida a terzi la fornitura di un bene o di un servizio, per lo più“controllata” dall’Ente Pubblico. Allo scopo di stipulare un rapporto in cui la forza dei duecontraenti - Ente Pubblico e soggetto privato - risulti essere (nei limiti del possibile) più omeno paritaria, così da realizzare un equilibrato contemperamento dei rispettivi interessi, énecessario che il soggetto privato ente non profit fondi la propria posizione su alcuni fattorideterminanti che di seguito andremo ad elencare. Inoltre, per la loro stessa natura, infatti, l’entepubblico e l’ente non profit possono avere livelli di conflittualità che se non correttamente (epreventivamente) intesi, possono pregiudicare il rapporto stesso, provocando magari la perditadi una fondamentale risorsa finanziaria del soggetto non profit. Nella gestione dell’ente nonprofit nella relazione con il Pubblico i fattori determinanti individuati sono:1.affermazione del proprio ruolo sociale e della propria identità peculiare;2.garanzia di un elevato standard di qualità attraverso professionalità, organizzazione e funzionalità;3.elaborazione di una proposta chiara e definita circa il rapporto da instaurare;4. trasparenza in merito ai controlli formali dell’Ente Pubblico e rispetto dei requisiti di legalità;5. indipendenza in merito ai rapporti di natura economica e politica.In ordine al primo dei punti segnalati, é fondamentale che i soggetti che intendono stipulareuna convenzione o un appalto con la Pubblica Amministrazione non solo siano coscienti delproprio ruolo sociale, ma anche richiedano che ad essi non venga riconosciuta una posizionemarginale di semplice fornitore di prestazioni, bensì di attori di partecipazione della comunitàlocale. In questa prospettiva, é necessario che i soggetti non lucrativi che intendono operarenel settore dei servizi sociali siano consapevoli del fatto che essi rappresentano una forma dipartecipazione della comunità locale alla soluzione di un problema collettivo; perseguono unfine di natura generale alla stessa stregua dell’Ente Pubblico; non mirano a conseguire alcuna

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forma di utile o profitto da distribuire.In ordine al secondo punto sopra indicato, invece, é opportuno che la qualità del servizio erogatosia elevata: è, infatti, sulla qualità del servizio che l’Ente Pubblico deciderà in merito all’assegnazionedella “delega” ai soggetti terzi per l’espletamento di determinati servizi sociali.La combinazione degli elementi citati significa essere in condizione di offrire agli utenti e allacollettività prestazioni adeguate e di assumere una posizione negoziale forte nei confrontidell’Ente Pubblico.Rispetto al terzo punto é necessario affermare che negoziare una convenzione o proporsi perun appalto per l’erogazione di un servizio pubblico di rilevanza sociale necessita di una capacitàdi formulare autonome e chiare ipotesi di intervento progettuale e piena regolamentazione diogni aspetto del rapporto. Ne consegue, pertanto, che la forza contrattuale dei soggetti nonprofit deriva dalla loro capacità di indicare chiaramente gli obiettivi perseguibili e le modalitàconcrete per realizzarli. Il rapporto tra ente non profit ed Ente Pubblico non é un rapportoutile solo per l’aspetto economico che ne può derivare: le organizzazioni possono ottenere altribenefici dal rapporto stesso, non solo in termini di garanzie di stabilità economica grazie airapporti di convenzionamento, ma anche in termini di una maggiore attenzione agli aspettidi professionalità operativa e di impostazione legale-amministrativa, in opposizione ai frequentiatteggiamenti volti all’improvvisazione tipici del mondo non profit.Passando al quarto e quinto punto, si ricorda che le Amministrazioni Pubbliche hanno l’obbligo(anche legale) del “bureaucratic constraint”, cioè l’obbligo di procedere in base a regole ben precisee determinate. Questo vale a maggior ragione quando vengano erogati fondi pubblici per lagestione di attività di interesse pubblico. Di conseguenza i controlli sui fondi erogati devonoessere visti dall’ente non profit come un’ulteriore forma di garanzia e non come un appesantimentodelle procedure di controllo o peggio ancora come una mancanza di fiducia. La trasparenza,infatti, è un requisito portante dell’attività di un ente non profit, in particolare nel rapportocon l’Ente Pubblico; anzi, l’ente dovrebbe incentivare modalità sempre più estese di controllodel denaro pubblico con specifico riferimento alle proprie attività, in modo che solo leorganizzazioni più trasparenti abbiano la possibilità di compiere un compito di pubblico interessee contestualmente di usufruire delle risorse finanziarie derivanti da attività di convenzionamento,da appalti o da contributi. Oltre al controllo tipicamente formale di natura amministrativo-burocratica è necessario porre verifiche anche legate all’attività senza scopo di lucrodell’organizzazione non profit, sia in termini di prestazioni sia in termini di reale presenza dellanatura di organizzazione non profit e non di organizzazione commerciale mascherata. Controllidi questa natura dovrebbero essere incoraggiati dalle stesse organizzazioni non profit perindividuare quegli enti che usano strumenti opportunistici. Infine, un punto delicato: gli entinon profit, dovranno, per quanto possibile, evitare una eccessiva dipendenza economica da unsingolo soggetto pubblico, specie se questo, come spesso avviene nella realtà, comporta di fattouna perdita di autonomia decisionale sull’attività dell’ente non profit stesso. Un discorso analogopuò essere fatto per i rapporti di natura politica. È auspicabile e necessario (per quanto nonfacile) che l’organizzazione non profit segua una linea di equidistanza rispetto al dibattitopolitico. In questo caso sarà necessario porre l’accento sulle caratteristiche di competenza e diprofessionalità dell’ente non profit.Vediamo ora il trattamento fiscale con riferimento alle convenzioni stipulate tra enti locali edenti non profit. Da un punto di vista dell’imposizione diretta, le convenzioni non sono imponibili

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in base all’art. 143 comma 3 del TUIR 917/86 e con la conseguente non applicazione dellaritenuta d’acconto IRES del 4%. Si ricorda che la non imponibilità Ires delle convenzioni afavore degli enti non profit, è derivante da esplicite previsioni di legge, quando vi è lo svolgimentoconvenzionato o in regime di accreditamento di attività aventi finalità sociali, esercitate inconformità delle finalità istituzionali degli enti stessi1. A tal proposito si ricorda quanto espressodalla C.M. 12 maggio 1998 n. 124 esplicativa di tale aspetto : “circa la natura dei contributi agevolati,si fa presente che la norma, facendo riferimento in generale ai contributi corrisposti da amministrazionipubbliche per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di attività aventi finalità socialiesercitate in conformità alle finalità istituzionali dell’ente, non opera alcuna distinzione tra contributi afondo perduto e contributi che hanno natura di corrispettivi. Si deve ritenere, pertanto, che rientrano nellasfera applicativa dell’agevolazione anche i contributi che assumono natura di corrispettivi”. Si fa presentecome il concetto sopra esposto di decommercializzazione di tali contributi è un concettointrodotto dal d.lgs.460/97, che sta ad indicare che determinate attività, considerate a tutti glieffetti commerciali, trovano in particolari norme di favore l’esenzione dai tributi se ricorronodeterminate condizioni; non si può quindi parlare, come qualcuno erroneamente potrebbepensare, di attività istituzionali, ma esclusivamente di attività decommercializzate, cioè attivitàche non concorrono alla formazione del reddito ai fini delle imposte dirette (IRES ed IRAP).Per tali attività, qualora non sia anche opportunamente segnalato in sede di convenzione cheper la loro natura si tratta di contributi fuori campo Iva, è necessario ricordare che sussisteinfatti l'obbligo di tenuta di scritture contabili e di adempienti fini Iva (fatturazione delleoperazioni, registrazione delle stesse sui registri fiscali, liquidazione Iva e versamento del tributo),non essendo infatti prevista alcuna norma di armonizzazione fra la normativa ai fini delleimposte dirette (T.U.I.R.) e quella ai fini delle imposte indirette (DPR 633/72 istitutivo dell’Iva).Tali contributi derivanti da convenzione inoltre non vanno considerati ai fini dell'applicazionedei parametri per la valutazione della qualifica di un ente come commerciale o non commerciale(vedi art.6 d.lgs.460/97) e come sopra richiamato, tali contributi non sono comunque assoggettatia ritenuta di acconto ai fini IRES nella misura del 4% (ART. 28.2 DPR n.600/73), essendotale ritenuta da applicare su contributi che rientrano nella formazione del reddito di impresae, in questo caso, non rientrano (in virtù di specifica disposizione normativa) nella formazionedel reddito imponibile perché entrate “decommercializzate”. Ricordiamo infine, per completezzad’informazione, che vi sono degli enti associativi che godono di una legislazione apposita inmateria di convenzioni con gli enti pubblici per le in virtù di un’apposita norma speciale.

1 Art 143 comma 3 del TUIR 917/86.

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8.2 Quesito 2

DomandaLe APS possono ricevere contributi da Enti Pubblici e quale è il loro inquadramento?

RispostaTra le entrate tipiche delle APS previste dall’art. 4 comma c) (“contributi dello Stato, delle regioni, dienti locali, di enti o di istituzioni pubblici, anche finalizzati al sostegno di specifici e documentati programmirealizzati nell’ambito dei fini statutari”) ed all’art. 4 comma d) (“contributi dell’Unione europea e di organismiinternazionali”) vi sono sicuramente quelle derivanti dai contributi pubblici e nel rispetto di quantocontenuto nell’art. 4 , anche in base alle finalità statutarie dell’ente, tali contributi sono sicuramenteda ricomprendersi tra le entrate istituzionali di una APS. Questo nella quasi totalità dei casi. Nel casoin cui invece l’APS eserciti anche un’attività commerciale con P.Iva e tale contributo sia mirato atale attività è necessario porre qualche distinguo.

Come noto, il tema della ricomprensione di un contributo di un Ente Pubblico nell’ area istituzionaleo nell’area commerciale di un ente non profit è uno dei temi storicamente controversi nella disciplinacontabile e fiscale degli enti stessi, anche perché la valutazione da parte dell’ente e la relativaricomprensione in una delle due aree può avere diversi trattamenti e ripercussioni per la naturadell’ente stesso e per la sua disciplina fiscale.

Non sempre i contributi pubblici afferiscono automaticamente l’area istituzionale degli entinon profit e quindi non sempre sono completamente detassati. Infatti, come ha ricordatoopportunamente l’Agenzia delle Entrate1: “in relazione al trattamento tributario ai fini Ires deicontributi pubblici ricevuti dagli enti non commerciali si osserva che gli stessi concorrono alla formazionedel reddito d’impresa se percepiti nello svolgimento di attività commerciale. Qualora, invece, i contributivengano erogati a sostegno delle attività non commerciali che realizzano gli scopi istituzionali degli entinon commerciali, gli stessi non assumono rilevanza reddituale e non sono, pertanto, assoggettati adimposizione ai fini delle imposte sui redditi”. Fin qui niente di nuovo sul merito delle affermazionidell’Agenzia delle Entrate che confermano un orientamento consolidato e che da solebasterebbero a dare una definizione, anche di natura fiscale, dei rapporti economici tra entipubblici ed enti senza scopo di lucro.

I contributi che assumono la natura di provento commerciale a fini IRES (e che devono esserevalutati in tal modo dall’ente non profit in base alla precisa esamina della propria attività svolta edella relativa destinazione del contributo stesso) devono essere regolarmente trattati in base alle regoledi tassazione previste dal TUIR e ricompresi tra le operazioni commerciali2. È utile magari inserire

1 Risoluzione Agenzia delle Entrate 8 agosto 20072 Con la relativa attenta esamina che in un anno solare le stesse operazioni commerciali non siano prevalenti

rispetto a quelle istituzionali, aspetto che prelude al cambio di regime contabile e fiscale e di rientronell’area della commercialità pura per tutta la contabilità dell’ente.

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un breve pro-memoria sulla natura dei contributi pubblici, che qualora ritenuti imponibili IRES(e quindi non afferenti l’area istituzionale), possono essere distinti tra:

a) contributi in conto capitale = quando vanno ad incrementare il patrimonio dell’ente nonprofit;

b) contributi in conto impianti = quando vengono erogati per l’acquisito di beni ammortizzabili;

c) contributi in conto esercizio = contributi per il sostegno all’esercizio dell’ente.

Per precisare meglio, per gli enti associativi solo in base alla loro specifica attività ed alla destinazionedel contributo stesso, questo può avere una destinazione del contributo medesimo sia a fini istituzionaliche a fini commerciali con i conseguenti riflessi tributari. Naturalmente tale scelta non è neutra afini fiscali, in quanto poi presuppone un differente regime impositivo in capo all’ente stesso delsingolo contributo dell’ente pubblico. A tal proposito è necessario ricordare in questa sede la presadi posizione (effettuata con varie risoluzioni di prassi richiamate in nota) dell’Agenzia delle Entratesul trattamento tributario dei contributi : “ in linea generale un contributo assume rilevanza ai fini Iva seerogato a fronte di un’obbligazione di dare, fare, non fare o permettere, ossia quando si è in presenza di un rapportoobbligatorio a prestazioni corrispettive. Il contributo assume quindi natura onerosa e configura un’operazionerilevante agli effetti dell’Iva quando tra le parti intercorre un rapporto giuridico sinallagmatico nel quale il contributoricevuto dal beneficiario costituisce il compenso per il servizio effettuato o per il bene ceduto. Di contro, l’esclusionedal campo di applicazione dell’Iva si configura ogni qualvolta il soggetto che riceve il contributo non diventaobbligato a dare, fare, non fare o permettere alcunché in controprestazione. Cosi in generale i contributi a fondoperduto, ossia quelli versati non in contropartita di una prestazione di servizi o di una cessione di beni, non sonosoggetti ad imposta” 3.Rispetto a tali considerazioni un aspetto interessante che chiarisce bene tale aspetto di possibileduplicità ( commerciale o istituzionale) del singolo contributo pubblico è l’art. 65 del TUIR (Dpr917/86) che lascia, ad esempio, piena discrezionalità all’ente non commerciale sulla sceltadell’individuazione del regime fiscale (d’impresa o istituzionale) dove ricomprendere i propri beniimmobili e l’afferenza dei relativi contributi pubblici; infatti, la mancata iscrizione nel registro inventaridei beni immobili posseduti dall’ente non commerciale permette di escludere lo stesso dal novero“dei beni in regime d’impresa” 4. Per ovvia conseguenza, se tali immobili non sono relativi al regimecommerciale d’impresa, tutte le considerazioni sulla commercialità ( ivi compresa l’afferenza dei costipassivi) non sono rilevanti e tutto viene ricondotto nell’alveo delle operazioni istituzionali dell’entesenza scopo di lucro5.Al contrario se i contributi corrisposti da Enti Pubblici non sono ricompresi nell’area commercialema erogati per il perseguimento dei fini propri istituzionali dell’ente non commerciale, sono esenti

3 R.M. n. 395/E del 27/12/2002 , ma lo stesso concetto è stato espresso anche nella R.M. n. 54 del24/04/2001 e nella R.M. n. 183/E del 11/06/02, nonché nella R.M. n. 135/E del 23/06/03Vedi anche sullo stesso tema la R.M. n. 110/E sul tema specifico dell’appalto.

4 Vedi anche la R.M. n. 96/E del 3/07/065 Vedi anche Circolare Ministero delle Finanze n. 244/E del 29.12.1999

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sia da imposizione diretta (IRES ed Irap) che da imposizione indiretta (Iva); per tale tipologia dicontributi l’Ente Pubblico erogante non deve applicare la ritenuta alla fonte a titolo di IRES del4%; l’ambito di operatività della ritenuta (art. 28 DPR n.600/73) è delimitato infatti alla condizioneche il contributo sia destinato a finanziare un’attività che sia produttiva di reddito di impresa (anchese occasionale). Nel caso in cui quindi il contributo venga concesso per finanziare l’attività istituzionaledell’ente non commerciale siamo al di fuori del campo di applicazione della ritenuta, in quanto nonin presenza di attività produttiva di reddito di impresa; il contributo non assume valenza dunquenemmeno ai fini Iva poiché non siamo in presenza di attività commerciale (pertanto non dovràessere nemmeno emessa fattura); in questo caso è appropriato parlare di attività istituzionalidell’associazione.

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CAPITOLO 9Cenni sul Bilancio sociale delle APS.

DomandaSentiamo spesso parlare di Bilancio sociale oppure di rendicontazione sociale anche per le APS?Di cosa si tratta? È una cosa diversa dal bilancio economico? E come può essere impostato,quali sono gli elementi per costruire un Bilancio sociale di un’APS?

RispostaIl Bilancio sociale nasce storicamente nel mondo profit per rispondere ad un’esigenza diresponsabilità sociale, invece quando passa nel settore non profit diventa lo strumento più adattoad esprimere gli obiettivi di organizzazioni, per loro stessa mission istituzionale, votate ad obiettividi interesse sociale e/o comune.Nelle associazioni di promozione sociale, il Bilancio sociale si trasforma nello strumento essenzialeper monitorare e misurare processi e risultati, in relazione alle specifiche necessità ed attivitàdi interesse sociale svolte.Il Bilancio sociale è il documento tramite il quale l’ente documenta in termini quantitativi equalitativi la propria capacità di perseguire la missione prefissata in sede di costituzione. È undocumento informativo dal quale deve trasparire la valutazione dell’“utilità sociale” che l’enteè chiamato a realizzare in funzione dei propri scopi istituzionali. In essa devono confluire tuttequelle informazioni extracontabili che unite al bilancio di gestione possano rappresentare unachiara immagine dell’ente.Le parole chiave del Bilancio sociale di una associazione di promozione sociale sono:• la dimensione economica• la dimensione sociale• gli stakeholder• la comunicazione del Bilancio sociale.Il Bilancio sociale deve contenere le modalità tecniche e operative per lo svolgimento dell’attivitàtipica dell’ente, descrivere le fonti di finanziamento e i relativi impieghi, i cambiamenti strutturalidell’ente, le operazioni straordinarie avvenute nel corso del chiuso periodo di gestione, nonchéquelle previste, le prospettive per il nuovo periodo di gestione.Deve contenere inoltre i “piani e i programmi” fondamentali che hanno caratterizzato l’azionedell’ente e sono destinati a garantirne la “mission”. A titolo indicativo e non esaustivo, di seguitovengono indicati alcuni elementi che dovrebbero essere compresi nel Bilancio sociale:• Cenni sulla finalità dell’ente e sull’evoluzione della stessa (fini previsti, grado di realizzazione

degli stessi, nuovi possibili sbocchi, ecc…)• Cenni sulla struttura dell’ente (n. soci divisi per categorie, loro aumento o diminuzione con

analisi della situazione, altre risorse umane impiegate)• Rapporti con l’ambiente (amministrazioni comunali, provinciali e regionali; comunità locale;

altre organizzazioni, ecc…)• Benefici apportati alla collettività (modo di espletamento dei servizi, sensibilizzazione su gravi

problemi sociali, intervento nei bisogni reali della collettività)• Indice di gradimento espresso dalla collettività

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• Obiettivi raggiunti e da raggiungere: difficoltà, successi ed insuccessi• Attività svolta dagli organi previsti dallo statuto (ad esempio organo direttivo) e le politiche

gestionali attuate (assunzione di dipendenti, contratti per consulenze, investimenti distinti pertipo di attività e loro effetti concreti sulla gestione)

• Servizi erogati agli associati• Quali sono le maggiori fonti di finanziamento (interne ed esteme) e la loro natura (da

oblazioni e donazioni, da convenzioni, da raccolte fondi e il “peso”, sia dal punto di vistaqualitativo sia dal punto di vista quantitativo, che ognuna di esse ha sull’ammontare globaledelle entrate)

• L’entità e la qualità delle donazioni ricevute, e dei lasciti testamentari nonché l’utilizzoeffettuato.

Inoltre, anche per un’associazione di promozione sociale, i documenti contabili tradizionali,pur essendo necessari per monitorare l’equilibrio economico, finanziario e patrimoniale, nonforniscono alcuna indicazione aggiuntiva sulla capacità dell’ente non profit di perseguire i proprifini, difficilmente valutabili da un punto di vista numerico. Un esempio per tutti è il numerodi interventi svolti dai soci volontari all’interno di una associazione di promozione sociale chenon viene affatto valorizzato all’interno di un bilancio di natura contabile e che invece sarebbeinteressante far emergere (non solo ai fini di una rendicontazione sociale, ma anche per laverifica del rispetto sulle norme dell’associazionismo di promozione sociale).Ed ecco allora che le associazioni di promozione sociale, essendo organizzazioni che nasconocon un sistema di obiettivi che esclude il risultato economico di periodo avendo un obiettivodi carattere sociale come fine della propria attività, possono fare proprio lo strumento delBilancio sociale come strumento strategico di gestione.Infatti i documenti contabili tradizionali, pur essendo necessari per monitorare l’equilibrioeconomico, non forniscono alcuna indicazione aggiuntiva sulle capacità dell’azienda di perseguirei propri fini, difficilmente valutabili da un punto di vista numerico non avendo il riscontro delmercato.Il Bilancio sociale, quindi, può aiutare l’associazione di promozione sociale a superare i limitidel bilancio tradizionale nel verificare che si stiano conseguendo gli scopi non lucrativi prefissatie che formano l’oggetto statutario, determinando nello stesso tempo una misura dell’efficienzae dell’efficacia con cui l’APS sta realizzando gli stessi attraverso l’individuazione di appositiparametri. Anzi, l’inadeguatezza dei sistemi contabili tipici delle aziende di produzione e dellapartita doppia nei confronti delle imprese non profit, potrebbero far nascere proprio dal controllodi gestione nuovi sistemi di rilevazione e di rendicontazione più adeguati, atti a valutarel’organizzazione sotto più punti di vista, che potrebbero poi andare a costituire l’ossatura delBilancio sociale. Il controllo interno, soggetto a meno vincoli e pertanto più facilmente adattabilealla particolare natura delle organizzazioni, grazie anche ai nuovi strumenti di rilevazione piùattenti agli aspetti qualitativi diventa anche strumento di controllo esterno attraverso il Bilanciosociale.Il sistema che deve portare un’associazione di promozione sociale verso un percorso di qualitàsociale è costituito da un insieme di processi e procedure in modo da permettere una maggiorestandardizzazione, formalizzazione e controllo delle attività di natura sociale e/o di interessepubblico svolte da un’associazione di promozione sociale. Di conseguenza tale insieme deveprendere in considerazione una serie di variabili:

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1. Le risorse materiali che l’associazione di promozione sociale può mettere in campo ovverole strutture fisiche e le strutture immateriali

2. il personale dipendente, collaboratore ed eventualmente volontario, fondamentale e prioritarionello svolgimento di attività come quelle di natura non-profit che richiedono un forte gradodi interazione anche emotiva con gli utenti. Infatti tutte le applicazioni delle procedurelegislative standardizzate devono in questo caso essere interpretate in modo che non sianoun vincolo troppo stretto alla professionalità e alla capacità relazionale dei soggetti che eroganoil servizio. Non si tratta dunque, in questo caso, di codificare eccessivamente i ruoli che i varisoggetti svolgono, quanto piuttosto di individuare percorsi di responsabilizzazione ecomunicazione tra le varie risorse coinvolte

3. I costi che un intervento comporta. Non bisogna infatti dimenticare che in ogni caso l’entepubblico delega all’associazione di promozione sociale una serie di attività anche per unasemplice questione di contenimento di costi per l’erogazione del servizio e in virtù del fattoche il soggetto non-profit riesce a coinvolgere una serie di aspetti motivazionali a che realtàdel settore privato e del settore pubblico risulta più difficile fare leva.

Una volta definite le variabili appena considerate è necessario individuare una serie di tappeche portano alla definizione di un percorso di qualità sociale volto alla migliore definizionedi un Bilancio sociale di un’associazione di promozione sociale.A tal proposito è necessaria sia un’analisi iniziale dell’associazione di promozione sociale edel servizio che intende erogare sia la conoscenza delle attività svolte dall’associazione dipromozione sociale, in modo che tali attività possano essere formalizzate e ricondotte ad unacerta sequenzialità.La raccolta delle informazioni necessarie avviene attraverso una formale rete di rapporti con ivolontari e l’eventuale personale dell’associazione di promozione sociale anche per verificarele reali motivazioni dell’ente a giungere ad un adeguato livello di qualità sociale. La raccoltadelle informazioni e dei dati preliminari spetta sia al consulente esterno per la qualità socialeed il Bilancio sociale ma anche alla persona interna addetta al rapporto di Bilancio sociale.Gli spunti sopra richiamati relativamente alla qualità sociale possono essere alcuni elementiiniziali per iniziare un percorso efficace e non solo d’immagine relativamente all’elaborazioneed alla stesura di un Bilancio sociale. Il tema della redazione di un Bilancio sociale è diventatoattuale per tutta l’area del non profit, poiché vi è una nuova responsabilità sociale di doverdimostrare che si è fatto un uso efficace ed efficiente delle risorse, non solo in termini economicima anche in termini di ricaduta sociale. Nel momento in cui le risorse disponibili non sonopiù fornite solo dai soci, ma vengono dall’esterno sia dal pubblico (contributi, appalti oconvenzioni) che dal privato (donazioni o erogazioni di fondazioni) vi è oltre che la necessitàdi una contabilità di natura economico-patrimoniale e finanziaria (e di una corretta predisposizionedi bilanci) anche la necessità di presentare la ricaduta sociale dell’attività svolta. E questo nonperché gli strumenti tradizionali, come i bilanci, non sono soddisfacenti o efficaci ma perchénon riescono a comunicare all’esterno ciò che si fa e a dare una visione completa dell’entenon-profit. La scelta di predisporre un Bilancio sociale che integra il bilancio economico serveper spiegare che non solo si sono spese risorse economiche, ma si è anche lavorato bene infunzione non solo di un mero rispetto di regole amministrativo-contabili, ma nel perseguimentodelle finalità generali che stanno a fondamento del sorgere dell’organizzazione e delle sue finalitàultime.

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Le organizzazioni non-profit dovendo riferire quindi sugli obiettivi che si propongono e peri quali hanno ricevuto delle risorse da parte della comunità devono valutare l’opportunità chela loro rendicontazione debba assumere una connotazione non solo economica ma anchesociale. Il fine iniziale del Bilancio sociale è quindi non solo ricondurre l’attività degli enti non-profit ad un ruolo puramente strumentale ed economico ma a presentare pienamente il ruolosociale e quindi d’interesse pubblico dell’attività svolta. L’integrazione fra il bilancio economicoe quello sociale potrebbe inoltre avvicinare aziende profit e associazioni di promozione sociale,le prime inglobando realmente al proprio interno alcuni valori tipici del terzo settore, le secondeassimilando una mentalità più strettamente economica, attuando così una congiunzione fra duemondi. Ecco allora che il Bilancio sociale può aiutare l’APS a superare i limiti del bilanciotradizionale nel verificare che si stiamo conseguendo gli scopi non lucrativi prefissati e cheformano l’oggetto statutario, determinando nello stesso tempo una misura dell’efficienza edell’efficacia degli obiettivi. Tutte le APS hanno questa necessità di rendicontazione che vadaoltre i sistemi tradizionali, e quindi anche una ricerca di trasparenza e di chiarezza nei confrontidi alcune categorie di stakeholder, dei soci in primis, ma anche della comunità di riferimentoe dei vari interlocutori che si relazionano con l’ente.

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CAPITOLO 10Slides riepilogative sulle APS

Tabelle di comparazione tra APS ed Odv

Odv APS

Sono associazioni liberamente costituite alfine di svolgere l’attività di volontariato (cosìcome definita dall’art. 2 della legge quadro266/91), che si avvalgono in mododeterminante e prevalente delle prestazionipersonali, volontarie e gratuite dei propriaderenti.

Sono considerate associazioni di promozionesociale le associazioni riconosciute e nonriconosciute, i movimenti, i gruppi e i lorocoordinamenti o federazioni costituiti al finedi svolgere attività di utilità sociale a favore diassociati o di terzi, senza finalità di lucro e nelpieno rispetto della libertà e dignità degliassociati.

DESTINATARI DELL’ATTIVITÀ ISTITUZIONALE E IL FINE SOLIDARISTICOOdv APS

Svolgono la loro mission nei confronti diterzi.Il Volontar iato si colloca nell’otticadell’altruità e gratuità dell’azione volontaria.

Svolgono la loro mission anche nei confrontidei soci e dei loro familiari.La promozione si colloca nell’ottica dellamutualità.

OGGETTO O SETTORE DELL’ATTIVITÀ ISTITUZIONALEOdv APS

La legge 266/91 non contiene alcun vincolodi oggetto dell’attività istituzionale. L’unicoriferimento, del tutto generico, parla di finalitàdi “carattere sociale, civile e culturale”. Svolgonola loro mission anche nei confronti dei soci edei loro familiari.

La legge 383/00 prevede all’art. 1 chel’associazionismo consegue finalità di“carattere sociale, civile e culturale e di ricercaetica e spirituale; mentre all’art. 2 si parla inmodo generico di “attività di utilità sociale”,senza alcuna specificazione dei settorisocialmente utili.

RAPPORTI DI LAVORO ALL’INTERNO DELL’ENTEOdv APS

Possono instaurare rapporti di lavoro, ma noncon i volontari/aderenti, poiché nelle Odv “laqualità di volontario è incompatibile conqualsiasi forma di lavoro subordinato oautonomo e con ogni altro rapporto dicontenuto patrimoniale con l’organizzazionedi cui fa parte” (art. 2 comma 3, legge 266/91).

“Possono, in caso di particolare necessità,assumere lavoratori dipendenti o avvalersi diprestazioni di lavoro autonomo, anchericorrendo ai propri associati” (art. 18, comma2 della legge 383/00).

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SVOLGIMENTO DI ATTIVITÀ COMMERCIALIOdv APS

La legge 266/91 all’art. 5, comma 1, lett. g parlasolo di “entrate derivanti da attività commercialie produttive marginali (come meglio specificatedal D.M. 22.5.1995).

Possono svolgere attività commerciale ausiliariae sussidiaria.Possono cedere beni e servizi ad associati eterzi verso corrispettivo.

A) CONVENZIONI CON GLI ENTI PUBBLICIOdv APS

Lo stato, le regioni, le province autonome, glienti locali e gli altri enti pubblici possonostipulare convenzioni con le organizzazioni divolontariato iscritte da almeno sei mesi nelregistro regionale e che dimostrino attitudinee capacità operative.

Lo stato, le regioni, le province autonome, icomuni e gli altri enti pubblici possono stipulareconvenzioni con le associazioni di promozionesociale, iscritte da almeno sei mesi nei registri(nazionale o regionale) di cui all’art. 7 dellalegge, per lo svolgimento delle attività previstedallo statuto verso terzi.

Altre principali differenze di disciplina tra Odv e APS:

B) MODALITA’ DI FINANZIAMENTOOdv APS

Le associazioni di volontariato traggono lerisorse economiche per il loro funzionamentoe per lo svolgimento della propria attività da:• contributi degli aderenti;• contributi di privati;• contributi dello Stato, di enti o di istituzioni

pubbliche finalizzati esclusivamente alsostegno di specifiche e documentate attivitào progetti;

• contributi di organismi internazionali;• donazioni e lasciti testamentari;• rimborsi derivanti da convenzioni;• entrate derivanti da attività commerciali e

produttive marginali.

Le associazioni di promozione sociale traggonole risorse economiche per il loro funzionamentoe per lo svolgimento delle loro attività da:• quote e contributi degli associati;• eredità, donazioni e legati;• contributi dello Stato, delle regioni, di enti

locali, di enti o di istituzioni pubblici, anchefinalizzati al sostegno di specifici e documentatiprogrammi realizzati nell’ambito dei finistatutari;

• contributi dell’Unione Europea e diorganismi internazionali;

• entrate derivanti da prestazioni di serviziconvenzionati;

• proventi delle cessioni di beni e servizi agliassociati e a terzi, anche attraverso losvolgimento di attività economiche di naturacommerciale, artigianale o agricola, svolte inmaniera ausialiaria e sussidiaria e comunquefinalizzate al raggiungimento degli obiettiviistituzionali;

• erogazioni liberali degli associati e dei terzi;• entrate derivanti da iniziative promozionali

finalizzate al proprio finanziamento, qualifeste e sottoscrizioni anche a premi;

• altre entrate compatibili con le finalità socialidell’associazionismo di promozione sociale.

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C) CONTROLLIOdv APS

• Regione, Provincia.• Controlli fiscali dell’Agenzia delle Entrate.

• Della Direzione generale del Volontariatopresso il Ministero;

• Della Regione e Provincia;• Dell’Agenzia delle Entrate.

D) FORMALITÀ PER LA COSTITUZIONEOdv APS

Non è prevista una forma particolare. La formascritta è però necessaria affinché lo statuto possaessere depositato presso il registro regionaledelle organizzazioni di volontariato.

Si costituiscono con atto scritto.

E) CONTENUTO E FORMA DEGLI STATUTIOdv APS

Nello statuto, oltre a quanto disposto dal codicecivile, devono essere espressamente previsti:• l’assenza di fini di lucro;• la democraticità della struttura;• l’elettività e la gratuità delle cariche associative

nonché la gratuità delle prestazioni fornitedagli aderenti;

• i criteri di ammissione e di esclusione e diquesti ultimi, i loro obblighi e diritti.

Devono essere altresì stabiliti l’obbligo diformazione del bilancio, dal quale devonorisultare i beni, i contributi o i lasciti ricevuti,nonché le modalità di approvazione dello stessoda parte dell’assemblea degli aderenti.

Lo statuto deve contenere le seguentiindicazioni:• la sede legale;• la denominazione;• l’oggetto sociale;• l’attribuzione della rappresentanza legale

dell’associazione;• l’assenza di fini di lucro e la previsione che

i proventi delle attività non possono, in nessuncaso, essere divisi fra gli associati, anche informe indirette;

• l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzo digestione a favore di attività istituzionalistatutariamente previste;

• le norme sull’ordinamento interno ispiratoa princìpi di democraticità e di uguaglianzadei diritti di tutti gli associati, con la previsionedell’elettività delle cariche associative;

• i criteri per l’ammissione e l’esclusione degliassociati ed i loro diritti e obblighi;

• l’obbligo di redazione di rendicontieconomico-finanziari, nonché le modalitàdi approvazione degli stessi da parte degliorgani statutari;

• le modalità di scioglimento dell’associazione;l’obbligo di devoluzione del patrimonioresiduo in caso di scioglimento, cessazioneo estinzione, dopo la liquidazione, a fini diutilità sociale.

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F) OBBLIGHI ASSICURATIVIOdv APS

Assicurazione per tutti gli aderenti. L’obbligo si ha soltanto per le attività turistichee ricettive a favore dei propri associati e per lesole attività in convenzione con gli enti pubblici.

G) EROGAZIONI LIBERALIOdv APS

Le erogazioni liberali in denaro, fino a euro2065,82, effettuate dalle persone fisiche e daglienti non commerciali a favore delle Onlus sonodetraibili dall’imposta lorda nella misura del19% che dal 2013 diventa il 24% e dal 2014 il26%. La stessa detrazione è prevista per i socidella società semplici, nel limite dellapartecipazione di ciascuno agli utili. Per quantoriguarda le imprese la situazione è la seguente:• sono deducibili dal reddito d’impresa le

erogazioni liberali effettuate a favore di Onlusper un importo non superiore a euro 2.065,82o al 2% del reddito d’impresa;

• è prevista una deduzione del 5 per milledell’ammontare complessivo delle spese perprestazioni di lavoro dipendente, per le impreseche prestano lavoratori dipendenti alle Onlus;

• le imprese produttrici o commercili operantinel settore alimentare e farmaceutico possonocedere gratuitamente propri prodotti alle Onlus;

• le imprese operanti in settori diversi daiprecedenti possono cedere gratuitamentepropri prodotti alle Onlus entro il limite dieuro 1.032,91 del costo sostenuto perprodurre o acquistare i prodotti in oggetto.

La legge del 14 maggio 2005 n. 80 ha introdottoun’ulteriore agevolazione che prevede ladeducibilità delle erogazioni liberali, in denaroo natura, nel limite del 10% del redditocomplessivamente dichiarato e comunque nellamisura massima di 70.000 euro annui, fermirestando alcuni vincoli di natura contabile.

Le erogazioni liberali in denaro, fino a ¤ 2065,82,effettuate dalle persone fisiche e dagli enti noncommerciali a favore delle APS sono detraibilidall’imposta lorda nella misura del 19%. Lastessa detrazione è prevista per i soci della societàsemplici, nel limite della partecipazione diciascuno agli utili.Per quanto riguarda le imprese la situazione èla seguente:• sono deducibili dal reddito d’impresa le

erogazioni liberali effettuate a favore di APSiscritte nei registri previsti dalla legge (art. 22co. 1, lett. b), L. 7.12.2000, n. 383) secondo lamisura massima di euro 1.549,37 o del 2%.

La legge del 14 maggio 2005 n. 80 ha introdottoun’ulteriore agevolazione che prevede ladeducibilità delle erogazioni liberali, in denaroo natura, nel limite del 10% del redditocomplessivamente dichiarato e comunque nellamisura massima di 70.000 euro annui, fermirestando alcuni vincoli di natura contabile esolo per le APS nazionali e loro affiliate.

H) ESENZIONIOdv APS

Imposta di bollo.Imposta di registro.(Per atti istituzionali)

È prevista l’esenzione dall’imposta sugliintrattenimenti e sugli spettacoli per le quotee i contributi versati alle associazioni dipromozione sociale.

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I) AGEVOLAZIONI FISCALIOdv APS

Le organizzazioni di volontariato iscritte inquanto ONLUS godono di tutte le agevolazioniintrodotte dal d.lgs. 460/97. Ad esse inoltrecontinuano ad applicarsi le specificheagevolazioni previste dalla legge quadro sulvolontariato.

Alle associazioni di promozione sociale siapplicano le agevolazioni previste per gli entinon commerciali di tipo associativo, con leseguenti estensioni:• le cessioni di beni e le prestazioni di servizi

rese nei confronti dei familiari conviventidegli associati sono equiparate, ai fini fiscali,a quelle rese agli associati;

• sono previste agevolazioni a favore di chieffettua erogazioni liberali.Gli enti locali possono deliberare riduzionisui tributi di propria competenza per leassociazioni iscritte nei registri.

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CAPITOLO 11

Allegati

ALLEGATO 1

Legge 7 dicembre 2000, n. 383

“Disciplina delle associazionidi promozione sociale”pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 300

del 27 dicembre 2000

Capo IDISPOSIZIONI GENERALI

Art. 1.(Finalità e oggetto della legge)

1. La Repubblica riconosce il valore socialedell’associazionismo liberamente costituito e delle suemolteplici attività come espressione di partecipazione,solidarietà e pluralismo; ne promuove lo sviluppo intutte le sue articolazioni territoriali, nella salvaguardiadella sua autonomia; favorisce il suo apporto originaleal conseguimento di finalità di carattere sociale, civile,culturale e di ricerca etica e spirituale.

2. La presente legge, in attuazione degli articoli2, 3, secondo comma, 4, secondo comma, 9 e 18 dellaCostituzione, detta princìpi fondamentali e norme perla valorizzazione dell’associazionismo di promozionesociale e stabilisce i princìpi cui le regioni e le provinceautonome devono attenersi nel disciplinare i rapportifra le istituzioni pubbliche e le associazioni dipromozione sociale nonchè i criteri cui debbonouniformarsi le amministrazioni statali e gli enti localinei medesimi rapporti.

3. La presente legge ha, altresì, lo scopo di favorireil formarsi di nuove realtà associative e di consolidaree rafforzare quelle già esistenti che rispondono agliobiettivi di cui al presente articolo.

Art. 2.(Associazioni di promozione sociale)

1. Sono considerate associazioni di promozionesociale le associazioni riconosciute e non riconosciute,i movimenti, i gruppi e i loro coordinamenti o federazionicostituiti al fine di svolgere attività di utilità sociale afavore di associati o di terzi, senza finalità di lucro e nelpieno rispetto della libertà e dignità degli associati.

2. Non sono considerate associazioni di promo-zione sociale, ai fini e per gli effetti della presente legge,i partiti politici, le organizzazioni sindacali, le associazionidei datori di lavoro, le associazioni professionali e di

categoria e tutte le associazioni che hanno come finalitàla tutela esclusiva di interessi economici degli associati.

3. Non costituiscono altresì associazioni dipromozione sociale i circoli privati e le associazionicomunque denominate che dispongono limitazionicon riferimento alle condizioni economiche ediscriminazioni di qualsiasi natura in relazioneall’ammissione degli associati o prevedono il dirittodi trasferimento, a qualsiasi titolo, della quota associativao che, infine, collegano, in qualsiasi forma, lapartecipazione sociale alla titolarità di azioni o quotedi natura patrimoniale.

Art. 3.(Atto costitutivo e statuto)

1. Le associazioni di promozione sociale sicostituiscono con atto scritto nel quale deve tral’altro essere indicata la sede legale. Nello statutodevono essere espressamente previsti:

a) la denominazione;b) l’oggetto sociale;c) l’attribuzione della rappresentanza legale

dell’associazione;d) l’assenza di fini di lucro e la previsione che

i proventi delle attività non possono,in nessun caso, essere divisi fra gli associati,anche in forme indirette;

e) l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzodi gestione a favore di attività istituzionali statutariamente previste;

f) le norme sull’ordinamento interno ispiratoa princìpi di democrazia e di uguaglianzadei diritti di tutti gli associati, con la previsionedell’elettività delle cariche associative.In relazione alla particolare natura di taluneassociazioni, il Ministro per la solidarietà sociale, sentito l’Osservatorio nazionaledi cui all’articolo 11, può consentire deroghealla presente disposizione;

g) i criteri per l’ammissione e l’esclusione degliassociati ed i loro diritti e obblighi;

h) l’obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari, nonchè le modalità di approvazione degli stessi da partedegli organi statutari;

i) le modalità di scioglimento dell’associazione;l) l’obbligo di devoluzione del patrimonio

residuo in caso di scioglimento, cessazioneo estinzione, dopo la liquidazione, a finidi utilità sociale.

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Art. 4.(Risorse economiche)

1. Le associazioni di promozione sociale traggonole risorse economiche per il loro funzionamento e perlo svolgimento delle loro attività da:

a) quote e contributi degli associati;b) eredità, donazioni e legati;c) contributi dello Stato, delle regioni, di enti

locali, di enti o di istituzioni pubblici, anche finalizzati al sostegno di specifici e documentatiprogrammi realizzati nell’ambito dei fini statutari;

d) contributi dell’Unione europea e di organismiinternazionali;

e) entrate derivanti da prestazioni di servizi convenzionati;

f) proventi delle cessioni di beni e serviziagli associati e a terzi, anche attraversolo svolgimento di attività economiche di naturacommerciale, artigianale o agricola, svoltein maniera ausiliaria e sussidiaria e comunquefinalizzate al raggiungimento degli obiettivi istituzionali;

g) erogazioni liberali degli associati e dei terzi;h) entrate derivanti da iniziative promozionali

finalizzate al proprio finanziamento, quali feste e sottoscrizioni anche a premi;

i) altre entrate compatibili con le finalità socialidell’associazionismo di promozione sociale.

2. Le associazioni di promozione sociale sonotenute per almeno tre anni alla conservazione delladocumentazione, con l’indicazione dei soggettieroganti, relativa alle risorse economiche di cui alcomma 1, lettere b), c), d), e), nonchè, per le risorseeconomiche di cui alla lettera g), della documentazionerelativa alle erogazioni liberali se finalizzate alledetrazioni di imposta e alle deduzioni dal redditoimponibile di cui all’articolo 22.

Art. 5.(Donazioni ed eredità)

1. Le associazioni di promozione sociale prive dipersonalità giuridica possono ricevere donazioni e,con beneficio di inventario, lasciti testamentari, conl’obbligo di destinare i beni ricevuti e le loro renditeal conseguimento delle finalità previste dall’attocostitutivo e dallo statuto.

2. I beni pervenuti ai sensi del comma 1 sonointestati alle associazioni. Ai fini delle trascrizioni dei

relativi acquisti si applicano gli articoli 2659 e 2660del codice civile.

Art. 6.(Rappresentanza)

1. Le associazioni di promozione sociale anchenon riconosciute sono rappresentate in giudizio daisoggetti ai quali, secondo lo statuto, è conferita larappresentanza legale.

2. Per le obbligazioni assunte dalle persone cherappresentano l’associazione di promozione sociale iterzi creditori devono far valere i loro diritti sulpatrimonio dell’associazione medesima e, solo in viasussidiaria, possono rivalersi nei confronti delle personeche hanno agito in nome e per conto dell’associazione.

Capo IIREGISTRI E OSSERVATORI

ELL’ASSOCIAZIONISMO

Sezione IRegistri nazionale, regionali e provinciali

Art. 7.(Registri)

1. Presso la Presidenza del Consiglio dei Ministri -Dipartimento per gli affari sociali è istituito un registronazionale al quale possono iscriversi, ai fini dell’applicazionedella presente legge, le associazioni di promozione sociale acarattere nazionale in possesso dei requisiti di cui all’articolo2, costituite ed operanti da almeno un anno. Alla tenuta delregistro si provvede con le ordinarie risorse finanziarie, umanee strumentali del Dipartimento per gli affari sociali.

2. Per associazioni di promozione sociale acarattere nazionale si intendono quelle che svolgonoattività in almeno cinque regioni ed in almeno ventiprovince del territorio nazionale.

3. L’iscrizione nel registro nazionale delleassociazioni a carattere nazionale comporta il dirittodi automatica iscrizione nel registro medesimo deirelativi livelli di organizzazione territoriale e dei circoliaffiliati, mantenendo a tali soggetti i benefici connessialla iscrizione nei registri di cui al comma 4.

4. Le regioni e le province autonome di Trentoe di Bolzano istituiscono, rispettivamente, registri suscala regionale e provinciale, cui possono iscriversitutte le associazioni in possesso dei requisiti di cuiall’articolo 2, che svolgono attività, rispettivamente, inambito regionale o provinciale.

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Art. 8.(Disciplina del procedimento

per le scrizioni ai registri nazionale,regionali provinciali)

1. Il Ministro per la solidarietà sociale, entrocentoventi giorni dalla data di entrata in vigore dellapresente legge, emana un apposito regolamento chedisciplina il procedimento per l’emanazione deiprovvedimenti di iscrizione e di cancellazione delleassociazioni a carattere nazionale nel registro nazionaledi cui all’articolo 7, comma 1, e la periodica revisionedello stesso, nel rispetto della legge 7 agosto 1990, n. 241.

2. Le regioni e le province autonome di Trentoe di Bolzano disciplinano con proprie leggi, entrocentottanta giorni dalla data di entrata in vigore dellapresente legge, l’istituzione dei registri di cui all’articolo7, comma 4, i procedimenti per l’emanazione deiprovvedimenti di iscrizione e di cancellazione delleassociazioni che svolgono attività in ambito regionaleo provinciale nel registro regionale o provincialenonchè la periodica revisione dei registri regionali eprovinciali, nel rispetto dei princìpi della legge 7 agosto1990, n. 241. Le regioni e le province autonometrasmettono altresì annualmente copia aggiornata deiregistri all’Osservatorio nazionale di cui all’articolo 11.

3. Il regolamento di cui al comma 1 e le leggiregionali e provinciali di cui al comma 2 devono prevedereun termine per la conclusione del procedimento e possonostabilire che, decorso inutilmente il termine prefissato,l’iscrizione si intenda assentita.

4. L’iscrizione nei registri è condizione necessariaper stipulare le convenzioni e per usufruire dei beneficiprevisti dalla presente legge e dalle leggi regionali eprovinciali di cui al comma 2.

Art. 9.(Atti soggetti ad iscrizione nei registri)

1. Nei registri di cui all’articolo 7 devono risultarel’atto costitutivo, lo statuto, la sede dell’associazione el’ambito territoriale di attività.

2. Nei registri devono essere iscritti altresì lemodificazioni dell’atto costitutivo e dello statuto, iltrasferimento della sede, le deliberazioni di scioglimento.

Art. 10.(Ricorsi avverso i provvedimenti relativi

alle iscrizioni e alle cancellazioni)

1. Avverso i provvedimenti di rifiuto di iscrizione

e avverso i provvedimenti di cancellazione è ammessoricorso in via amministrativa, nel caso si tratti diassociazioni a carattere nazionale, al Ministro per lasolidarietà sociale, che decide previa acquisizione delparere vincolante dell’Osservatorio nazionale di cuiall’articolo 11; nel caso si tratti di associazioni cheoperano in ambito regionale o nell’ambito delleprovince autonome di Trento e di Bolzano, al presidentedella giunta regionale o provinciale, previa acquisizionedel parere vincolante dell’osservatorio regionale previstodall’articolo 14.

2. Avverso i provvedimenti di rifiuto di iscrizionee avverso i provvedimenti di cancellazione è ammesso,in ogni caso, entro sessanta giorni, ricorso al tribunaleamministrativo regionale competente, che decide, incamera di consiglio, nel termine di trenta giorni dallascadenza del termine per il deposito del ricorso, sentitii difensori delle parti che ne abbiano fatto richiesta.La decisione del tribunale è appellabile, entro trentagiorni dalla sua notifica, al Consiglio di Stato, il qualedecide con le stesse modalità entro sessanta giorni.

Sezione IIOsservatorio nazionale e osservatori

egionali dell’associazionismo

Art. 11.(Istituzione e composizione dell’Osservatorio nazionale)

1. In sede di prima attuazione della presentelegge, con decreto del Presidente del Consiglio deiministri, su proposta del Ministro per la solidarietàsociale, è istituito l’Osservatorio nazionaledell’associazionismo, di seguito denominato«Osservatorio», presieduto dal Ministro per la solidarietàsociale, composto da 26 membri, di cui 10 rappresentantidelle associazioni a carattere nazionale maggiormenterappresentative, 10 rappresentanti estratti a sorte tra inominativi indicati da altre associazioni e 6 esperti.

2. Le associazioni di cui al comma 1 devonoessere iscritte nei registri ai rispettivi livelli.

3. L’Osservatorio elegge un vicepresidente tra isuoi componenti di espressione delle associazioni.

4. L’Osservatorio si riunisce al massimo otto voltel’anno, dura in carica tre anni ed i suoi componentinon possono essere nominati per più di due mandati.

5. Per il funzionamento dell’Osservatorio èautorizzata la spesa massima di lire 225 milioni per il2000 e di lire 450 milioni annue a decorrere dal 2001.

6. Entro tre anni dalla data di entrata in vigoredella presente legge, il Ministro per la solidarietà sociale,

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sentite le Commissioni parlamentari competenti,emana un regolamento per disciplinare le modalità dielezione dei membri dell’Osservatorio nazionale daparte delle associazioni di promozione sociale iscrittenei registri nazionale e regionali.

7. Alle attività di segreteria connesse alfunzionamento dell’Osservatorio si provvede con leordinarie risorse finanziarie, umane e strumentali delDipartimento per gli affari sociali.

Art. 12.(Funzionamento e attribuzioni)

1. Per lo svolgimento dei suoi compitil’Osservatorio, che ha sede presso il Dipartimento pergli affari sociali, adotta un apposito regolamento entrosessanta giorni dall’insediamento.

2. Con regolamento, approvato con decreto delPresidente del Consiglio dei ministri ai sensi dellalegge 23 agosto 1988, n. 400, entro sessanta giornidalla data di entrata in vigore della presente legge, sonodisciplinati le procedure per la gestione delle risorseassegnate all’Osservatorio e i rapporti tra l’Osservatorioe il Dipartimento per gli affari sociali.

3. All’Osservatorio sono assegnate le seguenticompetenze:

a) assistenza alla Presidenza del Consigliodei ministri – Dipartimento per gli affari sociali,nella tenuta e nell’aggiornamento del registronazionale;

b) promozione di studi e ricerche sull’associazionismo in Italia e all’estero;

c) pubblicazione di un rapporto biennale sull’andamento del fenomeno associativoe sullo stato di attuazione della normativa europea, nazionale e regionale sull’associazionismo;

d) sostegno delle iniziative di formazionee di aggiornamento per lo svolgimentodelle attività associative nonchè di progettidi informatizzazione e di banche dati nei settoridisciplinati dalla presente legge;

e) pubblicazione di un bollettino periodicodi informazione e promozione di altre iniziativevolte alla diffusione della conoscenza dell’associazionismo, al fine di valorizzarneil ruolo di promozione civile e sociale;

f) approvazione di progetti sperimentali elaborati,anche in collaborazione con gli enti locali, dalle associazioni iscritte nei registri di cui all’articolo 7 per fare fronte a particolari

emergenze sociali e per favorire l’applicazionedi metodologie di intervento particolarmenteavanzate;

g) promozione di scambi di conoscenze e formedi collaborazione fra le associazionidi promozione sociale italiane e fra questee le associazioni straniere;

h) organizzazione, con cadenza triennale,di una conferenza nazionale sull’associazionismo,alla quale partecipino i soggetti istituzionalie le associazioni interessate;

i) esame dei messaggi di utilità sociale redattidalle associazioni iscritte nei registridi cui all’articolo 7, loro determinazionee trasmissione alla Presidenza del Consiglio dei ministri.

4. Per lo svolgimento dei propri compitil’Osservatorio si avvale delle risorse umane e strumentalimesse a disposizione dal Dipartimento per gli affarisociali.

5. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire745 milioni per il 2000 e di lire 1.490 milioni annuea decorrere dal 2001.

Art. 13.(Fondo per l’associazionismo)

1. È istituito, presso la Presidenza del Consigliodei ministri - Dipartimento per gli affari sociali, ilFondo per l’associazionismo, finalizzato a sostenerefinanziariamente le iniziative ed i progetti di cui allelettere d) e f) del comma 3 dell’articolo 12.

2. Per il funzionamento del Fondo è autorizzatala spesa massima di lire 4.650 milioni per il 2000,14.500 milioni per il 2001 e 20.000 milioni annue adecorrere dal 2002.

Art. 14.(Osservatori regionali)

1. Le regioni istituiscono osservatori regionaliper l’associazionismo con funzioni e modalità difunzionamento da stabilire con la legge regionale dicui all’articolo 8, comma 2.

2. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo e dell’articolo 7, comma 4, è autorizzatala spesa di lire 150 milioni per il 2000 e di lire 300milioni annue a decorrere dal 2001.

3. Al riparto delle risorse di cui al comma 2 siprovvede con decreto del Ministro per la solidarietà

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sociale, sentita la Conferenza permanente per i rapportitra lo Stato, le regioni e le province autonome di Trentoe di Bolzano.

Art. 15.(Collaborazione dell’ISTAT)

1. L’Istituto nazionale di statistica (ISTAT) ètenuto a fornire all’Osservatorio adeguata assistenzaper l’effettuazione di indagini statistiche a livellonazionale e regionale e a collaborare nelle medesimematerie con gli osservatori regionali.

2. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa di lire 50 milioniper il 2000 e di lire 100 milioni annue a decorrere dal2001.

Art. 16.(Rapporti con l’Osservatorio nazionale

per il volontariato)

1. L’Osservatorio svolge la sua attività incollaborazione con l’Osservatorio nazionale per ilvolontariato di cui all’articolo 12 della legge 11 agosto1991, n. 266, sulle materie di comune interesse. 2. L’Osservatorio e l’Osservatorio nazionale peril volontariato sono convocati in seduta congiuntaalmeno una volta all’anno, sotto la presidenza delMinistro per la solidarietà sociale o di un suo delegato.

3. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire50 milioni annue a decorrere dal 2000.

Art. 17.(Partecipazione alla composizione del CNEL)

1. L’Osservatorio e l’Osservatorio nazionale peril volontariato designano dieci membri del Consiglionazionale dell’economia e del lavoro (CNEL), sceltifra le persone indicate dalle associazioni di promozionesociale e dalle organizzazioni di volontariatomaggiormente rappresentative.

2. L’alinea del comma 1 dell’articolo 2 della legge30 dicembre 1986, n. 936, è sostituito dal seguente:«Il Consiglio nazionale dell’economia e del lavoro ècomposto di esperti, rappresentanti delle associazionidi promozione sociale e delle organizzazioni divolontariato e rappresentanti delle categorie produttive,in numero di centoventuno, oltre al presidente, secondola seguente ripartizione:».

3. All’articolo 2, comma 1, della citata legge

n. 936 del 1986, dopo il numero I), è inserito ilseguente:«1-bis) dieci rappresentanti delle associazioni dipromozione sociale e delle organizzazionidi volontariato dei quali, rispettivamente, cinquedesignati dall’Osservatorio nazionale dell’associazionismoe cinque designati dall’Osservatorio nazionale per ilvolontariato;».

4. All’articolo 4 della citata legge n. 936 del 1986,dopo il comma 2 è inserito il seguente:«2-bis) I rappresentanti delle associazioni di promozionesociale e delle organizzazioni di volontariato sonodesignati ai sensi delle norme vigenti. Le designazionisono comunicate al Presidente del Consiglio deiministri».

5. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire240 milioni per il 2000 e di lire 482 milioni annue adecorrere dal 2001.

Capo IIIPRESTAZIONI DEGLI ASSOCIATI, DISCIPLINA

FISCALE E AGEVOLAZIONI

Sezione IPrestazioni degli associati

Art. 18.(Prestazioni degli associati)

1. Le associazioni di promozione sociale siavvalgono prevalentemente delle attività prestate informa volontaria, libera e gratuita dai propri associatiper il perseguimento dei fini istituzionali.

2. Le associazioni possono, inoltre, in caso diparticolare necessità, assumere lavoratori dipendentio avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo, anchericorrendo a propri associati.

Art. 19.(Flessibilità nell’orario di lavoro)

1. Per poter espletare le attività istituzionali svolteanche in base alle convenzioni di cui all’articolo 30,i lavoratori che facciano parte di associazioni iscrittenei registri di cui all’articolo 7 hanno diritto di usufruiredelle forme di flessibilità dell’orario di lavoro o delleturnazioni previste dai contratti o dagli accordi collettivi,compatibilmente con l’organizzazione aziendale.

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Sezione IIDisciplina fiscale, diritti altre agevolazioni

Art. 20.(Prestazioni in favore dei familiari

degli associati)

1. Le cessioni di beni e le prestazioni di servizirese nei confronti dei familiari conviventi degli associatisono equiparate, ai fini fiscali, a quelle rese agli associati. 2. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire2.700 milioni per il 2000, lire 5.400 milioni per il2001 e lire 5.400 milioni a decorrere dal 2002.

Art. 21.(Imposta sugli intrattenimenti)

1. In deroga alla disposizione di cui all’articolo3, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica26 ottobre 1972, n. 640, come modificato, da ultimo,dal decreto legislativo 26 febbraio 1999, n. 60, le quotee i contributi corrisposti alle associazioni di promozionesociale non concorrono alla formazione della baseimponibile, ai fini dell’imposta sugli intrattenimenti.

2. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire3.500 milioni per il 2001 e lire 3.500 milioni a decorreredal 2002.

Art. 22.(Erogazioni liberali)

1. Al testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni,sono apportate le seguenti modificazioni:

a) all’articolo 13-bis:1) al comma 1, relativo alle detrazioni di impostaper oneri sostenuti, dopo la lettera i-ter)è aggiunta la seguente:«i-quater) le erogazioni liberali in denaro,per importo non superiore a 4 milioni di lire,a favore delle associazioni di promozione socialeiscritte nei registri previsti dalle vigenti disposizioni di legge. Si applica l’ultimo periododella lettera i-bis)»;2) al comma 3, relativo alla detrazione proporzionale, in capo ai singoli soci di societàsemplice, afferente gli oneri sostenutidalla società medesima, le parole: «Per gli oneri

di cui alle lettere a), g), h), h-bis), i) ed i-bis)» sono sostituite dalle seguenti: «Per gli oneridi cui alle lettere a), g), h), h-bis), i), i-bis)e i-quater)»;

b) all’articolo 65, comma 2, relativo agli oneridi utilità sociale deducibili ai finidella determinazione del reddito di impresa, dopo la lettera c-septies) è aggiunta la seguente:«c-octies) le erogazioni liberali in denaro, perimporto non superiore a 3 milioni di lireo al 2 per cento del reddito di impresa dichiarato, a favore di associazioni di promozionesociale iscritte nei registri previsti dalle vigentidisposizioni di legge»;

c) all’articolo 110-bis, comma 1, relativoalle detrazioni di imposta per oneri sostenutida enti non commerciali, le parole: «oneri indicati alle lettere a), g), h), h-bis), i) ed i-bis)del comma 1 dell’articolo 13-bis» sono sostituitedalle seguenti: «oneri indicati alle lettere a), g),h), h-bis), i), i-bis) e i-quater) del comma 1 dell’articolo 13-bis»;

d) all’articolo 113, comma 2-bis, relativoalle detrazioni di imposta per oneri sostenutida società ed enti commerciali non residenti,le parole: «oneri indicati alle lettere a), g), h), h-bis), i) ed i-bis) del comma 1 dell’articolo 13-bis» sono sostituite dalle seguenti: «oneri indicati alle lettere a), g), h), h-bis), i), i-bis)e i-quater) del comma 1 dell’articolo 13-bis»;

e) all’articolo 114, comma 1-bis, relativoalle detrazioni di imposta per oneri sostenutidagli enti non commerciali non residenti,le parole: «oneri indicati alle lettere a), g), h), h-bis), i) ed i-bis) del comma 1 dell’articolo 13-bis» sono sostituite dalle seguenti: «oneri indicati alle lettere a), g), h), h-bis), i), i-bis)e i-quater) del comma 1 dell’articolo 13-bis».

2. Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente articolo è autorizzata la spesa massima di lire71.500 milioni per il 2001 e lire 41.000 milioni adecorrere dal 2002.

Art. 23.(Tributi locali)

1. Gli enti locali possono deliberare riduzioni suitributi di propria competenza per le associazioni dipromozione sociale, qualora non si trovino in situazionidi dissesto ai sensi del decreto legislativo 25 febbraio1995, n. 77, e successive modificazioni.

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Art. 24.(Accesso al credito agevolato e privilegi)

1. Le provvidenze creditizie e fideiussorie previste

dalle norme per le cooperative e i loro consorzi sonoestese, senza ulteriori oneri per lo Stato, alle associazionidi promozione sociale e alle organizzazioni di volontariatoiscritte nei rispettivi registri che, nell’ambito delleconvenzioni di cui all’articolo 30, abbiano ottenutol’approvazione di uno o più progetti di opere e di servizidi interesse pubblico inerenti alle finalità istituzionali.

2. I crediti delle associazioni di promozione socialeper i corrispettivi dei servizi prestati e per le cessionidi beni hanno privilegio generale sui beni mobili deldebitore ai sensi dell’articolo 2751-bis del codice civile.

3. I crediti di cui al comma 2 sono collocati,nell’ordine dei privilegi, subito dopo i crediti di cuialla lettera c) del secondo comma dell’articolo 2777del codice civile.

Art. 25.(Messaggi di utilità sociale)

1. Ai sensi dell’articolo 3 della legge 7 giugno 2000,n. 150, la Presidenza del Consiglio dei ministri trasmettealla società concessionaria del servizio pubblico radiotelevisivoi messaggi di utilità sociale ricevuti dall’Osservatorio.

2. All’articolo 6, primo comma, della legge 14 aprile1975, n. 103, dopo le parole: «alle associazioni nazionalidel movimento cooperativo giuridicamente riconosciute,»sono inserite le seguenti: «alle associazioni di promozionesociale iscritte nei registri nazionale e regionali,».

Art. 26.(Diritto all’informazione ed accesso

i documenti amministrativi)

1. Alle associazioni di promozione sociale èriconosciuto il diritto di accesso ai documentiamministrativi di cui all’articolo 22, comma 1, dellalegge 7 agosto 1990, n. 241.

2. Ai fini di cui al comma 1 sono consideratesituazioni giuridicamente rilevanti quelle attinenti alperseguimento degli scopi statutari delle associazionidi promozione sociale.

Art. 27.(Tutela degli interessi sociali e collettivi)

1. Le associazioni di promozione sociale sonolegittimate:

a) a promuovere azioni giurisdizionali e adintervenire nei giudizi promossi da terzi, a tuteladell’interesse dell’associazione;

b) ad intervenire in giudizi civili e penali per ilrisarcimento dei danni derivanti dalla lesione di interessicollettivi concernenti le finalità generali perseguitedall’associazione;

c) a r icorrere in sede di giur isdizioneamministrativa per l’annullamento di atti illegittimilesivi degli interessi collettivi relativi alle finalità di cuialla lettera b).

2. Le associazioni di promozione sociale sonolegittimate altresì ad intervenire nei procedimentiamministrativi ai sensi dell’articolo 9 della legge 7agosto 1990, n. 241.

Art. 28.(Accesso al Fondo sociale europeo)

1. Il Governo, d’intesa con le regioni e con leprovince autonome di Trento e di Bolzano, promuoveogni iniziativa per favorire l’accesso delle associazionidi promozione sociale e delle organizzazioni divolontariato ai finanziamenti del Fondo sociale europeoper progetti finalizzati al raggiungimento degli obiettiviistituzionali, nonchè, in collaborazione con laCommissione delle Comunità europee, per facilitarel’accesso ai finanziamenti comunitari, inclusi iprefinanziamenti da parte degli Stati membri e ifinanziamenti sotto forma di sovvenzioni globali.

Art. 29.(Norme regionali delle province autonome)

1. Le leggi regionali e le leggi delle provinceautonome di Trento e di Bolzano concorrono allapromozione e f avor iscono lo svi luppodell’associazionismo di promozione sociale,salvaguardandone l’autonomia di organizzazione e diiniziativa.

Art. 30.(Convenzioni)

1. Lo Stato, le regioni, le province autonome diTrento e di Bolzano, le province, i comuni e gli altrienti pubblici possono stipulare convenzioni con leassociazioni di promozione sociale, iscritte da almenosei mesi nei registri di cui all’articolo 7, per losvolgimento delle attività previste dallo statuto versoterzi.

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2. Le convenzioni devono contenere disposizionidirette a garantire l’esistenza delle condizioni necessariea svolgere con continuità le attività stabilite dalleconvenzioni stesse. Devono inoltre prevedere formedi verifica delle prestazioni e di controllo della loroqualità nonchè le modalità di rimborso delle spese.

3. Le associazioni di promozione sociale chesvolgono attività mediante convenzioni devonoassicurare i propri aderenti che prestano tale attivitàcontro gli infortuni e le malattie connessi con losvolgimento dell’attività stessa, nonchè per laresponsabilità civile verso terzi.

4. Con decreto del Ministro per la solidarietàsociale, di concerto con il Ministro dell’industria, delcommercio e dell’artigianato, da emanare entro seimesi dalla data di entrata in vigore della presente legge,sono individuati meccanismi assicurativi semplificaticon polizze anche numeriche o collettive e sonodisciplinati i relativi controlli.

5. La copertura assicurativa di cui al comma 3 èelemento essenziale della convenzione e gli onerirelativi sono a carico dell’ente con il quale vienestipulata la convenzione medesima.

6. Le prescrizioni di cui al presente articolo siapplicano alle convenzioni stipulate o rinnovatesuccessivamente alla data di entrata in vigore dellapresente legge.

Art. 31.(Strutture e autorizzazioni temporanee

per manifestazioni pubbliche)

1. Le amministrazioni statali, con le propriestrutture civili e militari, e quelle regionali, provincialie comunali possono prevedere forme e modi perl’utilizzazione non onerosa di beni mobili e immobiliper manifestazioni e iniziative temporanee delleassociazioni di promozione sociale e delle organizzazionidi volontariato previste dalla legge 11 agosto 1991,n. 266, nel rispetto dei princìpi di trasparenza, dipluralismo e di uguaglianza.

2. Alle associazioni di promozione sociale, in occasionedi particolari eventi o manifestazioni, il sindaco puòconcedere autorizzazioni temporanee alla somministrazionedi alimenti e bevande in deroga ai criteri e parametri dicui all’articolo 3, comma 4, della legge 25 agosto 1991,n. 287. Tali autorizzazioni sono valide soltanto per ilperiodo di svolgimento delle predette manifestazioni eper i locali o gli spazi cui si riferiscono e sono rilasciatealla condizione che l’addetto alla somministrazione siaiscritto al registro degli esercenti commerciali.

3. Le associazioni di promozione sociale sonoautorizzate ad esercitare attività turistiche e ricettiveper i propri associati. Per tali attività le associazionisono tenute a stipulare polizze assicurative secondo lanormativa vigente. Possono, inoltre, promuovere epubblicizzare le proprie iniziative attraverso i mezzidi informazione, con l’obbligo di specificare che essesono riservate ai propri associati.

Art. 32.(Strutture per lo svolgimento

delle attività sociali)

1. Lo Stato, le regioni, le province e i comunipossono concedere in comodato beni mobili edimmobili di loro proprietà, non utilizzati per finiistituzionali, alle associazioni di promozione sociale ealle organizzazioni di volontariato previste dalla legge11 agosto 1991, n. 266, per lo svolgimento delle loroattività istituzionali.

2. All’articolo 1, comma 1, della legge 11 luglio1986, n. 390, dopo la lettera b), è inserita la seguente:«b-bis) ad associazioni di promozione sociale iscrittenei registri nazionale e regionali;».

3. All’articolo 32, comma 3, della legge 23dicembre 1994, n. 724, dopo le parole: «senza fini dilucro,» sono inserite le seguenti: «nonchè ad associazionidi promozione sociale iscritte nei registri nazionale eregionali,». Per gli oneri derivanti dall’attuazione delpresente comma è autorizzata la spesa di lire 1.190milioni annue a decorrere dall’anno 2000.

4. La sede delle associazioni di promozione socialeed i locali nei quali si svolgono le relative attività sonocompatibili con tutte le destinazioni d’uso omogeneepreviste dal decreto del Ministro per i lavori pubblici2 aprile 1968, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 97del 16 aprile 1968, indipendentemente dalla destinazioneurbanistica.

5. Per concorrere al finanziamento di programmi dicostruzione, di recupero, di restauro, di adattamento, diadeguamento alle norme di sicurezza e di straordinariamanutenzione di strutture o edifici da utilizzare per lefinalità di cui al comma 1, per la dotazione delle relativeattrezzature e per la loro gestione, le associazioni dipromozione sociale sono ammesse ad usufruire, nei limitidelle risorse finanziarie disponibili, di tutte le facilitazionio agevolazioni previste per i privati, in particolare per quantoattiene all’accesso al credito agevolato.

Capo IVDISPOSIZIONI FINANZIARIE

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Art. 33.(Copertura finanziaria)

1. All’onere derivante dall’attuazione della presentelegge, valutato nella misura di lire 10.000 milioni perl’anno 2000, di lire 98.962 milioni per l’anno 2001 edi lire 73.962 milioni a decorrere dall’anno 2002, siprovvede mediante riduzione dello stanziamentoiscritto, ai fini del bilancio triennale 2000-2002,nell’ambito dell’unità previsionale di base di partecorrente «Fondo speciale» dello stato di previsione delMinistero del tesoro, del bilancio e dellaprogrammazione economica per l’anno finanziario2000, allo scopo parzialmente utilizzando, quanto alire 10.000 milioni per l’anno 2000, lire 90.762 milioniper l’anno 2001 e lire 67.762 milioni a decorreredall’anno 2002, l’accantonamento relativo al Ministerodel tesoro, del bilancio e della programmazioneeconomica, e quanto a lire 8.200 milioni per l’anno2001 e lire 6.200 milioni a decorrere dall’anno 2002,l’accantonamento relativo al Ministero dell’ambiente.

2. Il Ministro del tesoro, del bilancio e dellaprogrammazione economica è autorizzato ad apportare,con propri decreti, le occorrenti variazioni di bilancio.

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ALLEGATO 2

Legge Regionale 14 febbraio 2008, n. 1

“Testo unico delle leggiregionali in materia

di volontariato, cooperazionesociale, associazionismo

e società di mutuo soccorso”(BURL n. 8, 1° suppl. ord. del 18 Febbraio 2008)

urn:nir:regione.lombardia:legge:2008-02-14;1

Capo IOGGETTO DEL TESTO UNICO

Art. 1.Oggetto del testo unico

1. Il presente testo unico, redatto ai sensi dellalegge regionale 9 marzo 2006, n. 7 (Riordino esemplificazione della normativa regionale mediantetesti unici), riunisce le disposizioni di legge regionaliin materia di terzo settore riguardanti:

a) le organizzazioni di volontariato;b) le associazioni;c) le cooperative sociali;d) le società di mutuo soccorso;e) le associazioni familiari;f) l’erogazione di contributi alle articolazioni

regionali e provinciali dell’unione italianadei ciechi e degli ipovedenti, dell’ente nazionaleper la protezione e l’assistenza dei sordi, dell’associazione nazionale fra mutilatied invalidi di guerra, della associazione nazionalefamiglie caduti e dispersi in guerra, dell’associazione nazionale mutilati ed invalidicivili, dell’associazione nazionale mutilatie invalidi del lavoro e dell’unione nazionale mutilati per servizio della regione Lombardia;(1)

g) l’erogazione di contributo ordinario al serviziodei cani guida per non vedenti.

CAPO IILE ORGANIZZAZIONI DI VOLONTARIATO

Art. 2Finalità e oggetto

1. La Regione riconosce il ruolo del volontariatocome strumento di solidarietà sociale e di concorso

autonomo alla individuazione dei bisogni e alconseguimento dei fini istituzionali dei servizi, nepromuove lo sviluppo salvaguardandone l’autonomiaed il pluralismo, ne riconosce la funzione di promozioneculturale e di formazione ad una coscienza dellapartecipazione.

Art. 3.(Attività del volontariato)

1. Ai fini del presente testo unico è volontariatoil servizio reso dai cittadini in modo continuativo,senza fini di lucro, attraverso prestazioni personali,volontarie e gratuite, individualmente o in gruppi,svolte sul territorio regionale, tramite l’organizzazionedi cui il volontario fa parte, per il perseguimentodelle finalità di carattere sociale, civile e culturale.Tali finalità si perseguono attraverso le seguentiattività:

a) attività di carattere sociale, rientranti nell’areadegli interventi socio-assistenziali e socio-sanitari, anche nelle forme innovative non codificate nella programmazione regionale;

b) attività di carattere civile, rientranti nell’areadella tutela e del miglioramento della qualitàdella vita, della protezione dei dirittidella persona, della tutela e valorizzazione dell’ambiente, della protezione del paesaggioe della natura, del soccorso in caso di pubblicacalamità;

c) attività di carattere culturale, rientranti nell’areasia della tutela e valorizzazione della cultura,del patrimonio storico ed artisticoe della promozione e sviluppo delle attivitàad essi connesse, sia delle attività di animazionericreativa, turistica e sportiva, nonchédi educazione permanente.

2. L’attività di volontario non può essereretribuita in alcun modo nemmeno dal beneficiario;al volontario possono essere soltanto rimborsatedalla organizzazione di appartenenza le speseeffettivamente sostenute per l’attività prestata entroi limiti preventivamente stabiliti dalla organizzazionestessa.

3. La qualità di volontario è incompatibile conqualsiasi forma di rapporto di lavoro subordinatoo autonomo e con ogni altro rapporto di contenutopatrimoniale con l’organizzazione di appartenenza.

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Art. 4(Organizzazioni di volontariato)

1. È considerata organizzazione di volontariatoogni organismo liberamente costituito al fine di svolgerele attività di cui all’articolo 3, che si avvalga in mododeterminante e prevalente delle prestazioni personali,volontarie e gratuite dei propri aderenti.

2. Le organizzazioni di volontariato possonoassumere la forma giuridica che ritengono più adeguataal perseguimento dei fini, salvo il limite di compatibilitàcon lo scopo solidaristico.

3. Negli accordi degli aderenti, nell’atto costitutivoo nello statuto, oltre che da quanto disposto nel codicecivile per le diverse forme giuridiche chel’organizzazione assume, devono essere espressamentepreviste l’assenza dei fini di lucro, la democraticità dellastruttura, l’elettività e la gratuità delle cariche associative,nonché la gratuità delle prestazioni fornite dagliaderenti, i criteri di ammissione e di esclusione diquesti ultimi, i loro obblighi e diritti; devono esserealtresì stabiliti l’obbligo di formazione del resocontoeconomico annuale dal quale devono risultare i beni,i contributi, nonché le modalità di approvazione dellostesso da parte dell’assemblea degli aderenti.

4. Le organizzazioni di volontariato possonoassumere lavoratori dipendenti o avvalersi di prestazionidi lavoro autonomo esclusivamente nei limiti necessarial loro regolare funzionamento oppure occorrenti aqualificare o specializzare l’attività da esse svolta.

5. Le organizzazioni svolgono le attività divolontariato mediante strutture proprie o, nelle formee nei modi previsti dalla legge, nell’ambito di strutturepubbliche e private.

6. Le organizzazioni di volontariato debbonoassicurare i propri aderenti, che prestano l’attività divolontariato, contro gli infortuni e le malattie connessiallo svolgimento dell’attività stessa, nonché per laresponsabilità civile verso terzi.

7. Il venir meno dei requisiti per l’iscrizione e lacessazione delle attività di volontariato comporta lacancellazione dal registro da disporsi con decretomotivato del dirigente della struttura competente.

Art. 5(Istituzione del registro generale regionale

del volontariato)

1. È istituito il registro generale regionale delleorganizzazioni di volontariato. La Giunta regionaleprovvede:

a) ad approvare il modello di registro divisoin sezioni secondo le attività di cui al comma1 dell’articolo 3;

b) a emanare apposita disciplina riguardantei criteri di attuazione di quanto previsto dall’articolo 4, le modalità e i contenutidelle domande da presentarsi da partedelle organizzazioni.

2. Il possesso dei requisiti di cui al comma 3dell’articolo 4 dà diritto all’iscrizione nel registro delvolontariato.

3. La domanda di iscrizione è inoltrata dagliinteressati al Presidente della Giunta regionale e,contestualmente, al sindaco del comune nel cuiterritorio l’organizzazione ha la sede amministrativaod operativa, per l’espressione del parere che ne attestil’esistenza e l’operatività; tale parere deve essere trasmessoalla Giunta regionale entro sessanta giorni dalla datadi presentazione della domanda; decorso tale termineil parere si intende favorevole.

4. L’iscrizione nel registro è disposta con decretodel dirigente della struttura competente entro novantagiorni dalla data di acquisizione del parere del comune,o dall’inutile decorso dei sessanta giorni dalla data dipresentazione della domanda di parere.

5. Qualora nel corso del procedimento sianorichiesti agli interessati chiarimenti, supplementi didocumentazione, o elementi di valutazione integrativi,il termine di novanta giorni è sospeso per una solavolta tra la data di richiesta e quella della ricezionedelle integrazioni chieste.

6. L’iscrizione nel registro è condizione necessariaper accedere ai contributi pubblici, nonché per stipularele convenzioni e per beneficiare delle agevolazionifiscali previste dalla normativa vigente.

7. La mancanza dei requisiti per l’iscrizione e lacessazione delle attività di volontariato comporta lacancellazione dal registro da disporsi con decretomotivato del dirigente della struttura competente.

Art. 6(Partecipazione alla programmazione)

1. Le organizzazioni iscritte nel registropartecipano alla programmazione dei servizi a livellocomunale, sovracomunale e regionale e a tal finedevono essere informate e consultate per i programmiregionali e locali nei settori di specifica attività;possono proporre al riguardo programmi ediniziative.

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Art. 7(Formazione e qualificazione professionale)

1. Le iniziative di formazione e qualificazioneprofessionale dei volontari sono attuate da:

a) le organizzazioni di volontariatoche provvedono in modo autonomo e diretto alla formazione ed all’aggiornamentodei propri soci;

b) la Giunta regionale, che, sulla base di proposteinoltrate dagli enti locali e dalle organizzazionidi volontariato, promuove iniziativedi formazione ed aggiornamentodel volontario, predisponendo un piano annuale per lo svolgimento di corsi utili all’esercizio dell’attività di volontario.

2. I volontari delle associazioni iscritte nelregistro hanno priorità, nell’ambito delle disposizioniemanate dalla Giunta regionale, all’ammissione aicorsi di aggiornamento organizzati dai comuni,dalle province e dalla Regione o da questi finanziati.

Art. 8(Contributo alle attività di volontariato)

1. La Regione interviene a sostegno delleorganizzazioni di volontariato in forma di contributosia a sostegno delle attività generali, ivi comprese leattività di formazione, sia per specifiche attivitàdocumentate e per progetti. La Giunta regionalepredispone annualmente una proposta per la definizionedello stanziamento fra le attività di cui all’articolo 3.

2. La proposta dei criteri di intervento è trasmessadalla Giunta regionale al Consiglio regionale per ilparere della commissione consiliare competente chesi esprime con parere vincolante entro sessanta giornidal ricevimento; trascorso inutilmente tale termine laproposta della Giunta si intende approvata.

3. Per lo svolgimento delle attività previste dalpresente capo è istituito presso la direzione generalecompetente un gruppo di lavoro pluridisciplinarecui partecipano i settori interessati dalle attivitàdefinite all’articolo 3.

Art. 9(Convenzioni)

1. Le organizzazioni di volontariato iscritte nelregistro da almeno sei mesi possono stipulareconvenzioni con la Regione e gli altri enti pubbliciper lo svolgimento di:

a) attività e servizi assunti integralmentein proprio;

b) attività innovative e sperimentali;c) attività integrative o di supporto a servizi

pubblici.2. Per lo svolgimento delle attività di cui al

comma 1 le convenzioni regolano:a) la durata del rapporto di collaborazione;b) il contenuto e le modalità dell’intervento

volontario;c) il numero e l’eventuale qualifica professionale

delle persone impegnate nelle attività convenzionate;

d) le modalità di coordinamento dei volontaricon gli operatori dei servizi pubblici;le coperture assicurative di cui al comma 6dell’articolo 4;

e) i rapporti finanziari riguardanti le speseda ammettere a rimborso fra le quali devonofigurare necessariamente gli oneri relativi alla copertura assicurativa;

f) le modalità di risoluzione del rapporto;g) la verifica dei reciproci adempimenti.3. La Regione e gli altr i enti pubblici

individuano le organizzazioni di volontariato concui convenzionarsi per la realizzazione dei serviziprevisti dal comma 1 del presente articolo, tra quelle:

a) le cui attività principali si realizzanonel settore per il quale si chiede l’interventoe che abbiano inoltre avviato esperienze concrete;

b) che hanno sotto varie forme sostenutola formazione e l’aggiornamentodei volontari, con particolare riferimento all’area per la quale si chiedeil convenzionamento.

4. Il rinnovo delle convenzioni avviene secondole condizioni previste dall’articolo 7 della legge 11agosto 1991, n. 266 (Legge-quadro sul volontariato)e dal presente articolo.

Art. 10(Attività di vigilanza)

1. La Giunta regionale emana disposizioni inmerito alle modalità di attuazione della vigilanzasulle organizzazioni di volontariato iscritte nelregistro generale regionale.

2. Le organizzazioni di volontariato sono tenutea presentare entro il 30 maggio di ciascun anno allaRegione una relazione sul mantenimento dei requisiti

80

per l’iscrizione nel registro e sulla attività svolta nell’annoprecedente, accompagnata dal rendiconto economico-finanziario mantenendo una giusta riservatezza per isoggetti coinvolti nell’attività dell’organizzazione.

Art. 11(Nomine regionali nel comitato di gestione

del fondo speciale per il volontariato)

1. Il Presidente della Giunta regionale, o suodelegato, partecipa di diritto al comitato di gestione,previsto dall’articolo 2 del decreto ministeriale 8 ottobre1997, per la gestione del fondo speciale regionale dicui al comma 1 dell’articolo 15 della legge 266/1991.

2. Il Presidente del Consiglio regionale nominanel comitato di gestione previsto dal comma 1 quattrorappresentanti di organizzazioni di volontariato, iscrittenei registri regionali, maggiormente presenti con laloro attività nel territorio regionale; tali componentidurano in carica due anni e non sono immediatamenterieleggibili.

Art. 12(Conferenza regionale del volontariato)

1. La conferenza regionale si riunisce almenouna volta ogni due anni al fine di discutere gli indirizzigenerali delle politiche regionali delle attività di cuiall’articolo 3, e i rapporti fra le organizzazioni divolontariato e le istituzioni.

2. La conferenza esamina il rapporto sullo statodel volontariato e può essere organizzata per trattaretematiche specifiche e per sezioni.

3. Alla conferenza partecipano i responsabili oloro delegati delle organizzazioni di volontariatoiscritte nel registro generale di volontariato. Allaconferenza sono altresì invitate le organizzazioni divolontariato non iscritte.

Art. 13(Norma di rinvio)

1. Per quanto non previsto dal presente caposi applicano le disposizioni della legge 266/1991.

CAPO IIIPROMOZIONE, RICONOSCIMENTO

E SVILUPPO DELL’ASSOCIAZIONISMO

Art. 14(Finalità e ambito di applicazione)

1. La Regione r iconosce e promuovel’associazionismo nella pluralità delle sue forme qualefondamentale espressione di libertà, di promozioneumana, di autonome capacità organizzative e di impegnosociale e civile dei cittadini e delle famiglie, nonchédi convivenza solidale, di mutualità e di partecipazionealla vita della comunità locale e regionale; ne riconoscealtresì il ruolo nel rapporto tra istituzioni, famiglie ecittadini nelle politiche di settore.

2. La Regione promuove il pluralismo delfenomeno associativo senza fini di lucro e ne sostienele attività, che, rivolte sia ai soci che alla collettività,sono finalizzate alla realizzazione di scopi sociali,culturali, educativi, ricreativi, nel rispetto dei principidelle pari opportunità tra uomini e donne.

3. La Regione favorisce le iniziative promossedagli enti locali volte a qualificare e valorizzare lerealtà associative operanti sul territorio.

4. Le disposizioni del presente capo si applicanoanche alle associazioni di promozione sociale di cuiall’articolo 2 della legge 7 dicembre 2000, n. 383(Disciplina delle associazioni di promozione sociale).Sono esclusi dall’applicazione del presente capo icircoli cooperativi, le cooperative sociali e i loroconsorzi, nonché le associazioni di cui ai capi II eV del presente testo unico.

5. I benefici previsti dalle norme del presentecapo non sono cumulabili con contributi eagevolazioni previsti dalle disposizione del presentetesto unico e di altre leggi regionali riguardanti lamedesima attività.

Art. 15(Requisiti delle associazioni)

1. Sono ammesse a beneficiare delle agevolazionie dei contributi le associazioni aventi gli scopiprevisti dall’articolo 14, a condizione che:

a) non abbiano fine di lucro;b) svolgano effettiva attività da almeno un anno;c) assicurino, attraverso le norme statutarie

e i regolamenti, la partecipazione democraticadei soci alla vita delle stesse e alla formazionedei propri organi direttivi ed in particolareassicurino la tutela dei diritti inviolabilidella persona, la disciplinadella organizzazione interna, l’elettivitàdi almeno i due terzi delle cariche sociali, l’approvazione da parte dei soci, o di loro delegati, del programma e del bilancio,la pubblicità degli atti e dei registri, la garanzia

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del diritto di recesso, senza oneri per il socio,la disciplina della procedura di esclusione del socio che preveda il contraddittoriodi fronte a un organo interno di garanzia, la previsione statutaria che in casodi scioglimento dell’associazioneil patrimonio sociale non possa essere ridistribuito tra i soci.

Art. 16(Registri provinciali e registro regionale

delle associazioni)

1. Presso ogni provincia è istituito il registro provinciale delle associazioni operanti nel territorioprovinciale. In tale registro è istituita una appositasezione nella quale sono iscritte le associazioni dipromozione sociale, che siano in possesso dei requisitisoggettivi e statutari di cui agli articoli 2 e 3 dellalegge 383/2000, anche in deroga all’articolo 15 delpresente testo unico.

2. È istituito presso la Regione il registroregionale delle associazioni, che prevede un’appositasezione per le associazioni di promozione sociale,ai sensi dell’articolo 7, comma 4, della legge383/2000; nel registro possono iscriversi:

a) le associazioni di carattere regionale;b) le associazioni di carattere nazionale

che hanno una sede operativa nel territoriodella Regione. Nella sezione del registro relativa alle associazioni di promozione socialesono iscritte le associazioni in possessodei requisiti soggettivi e statutari di cui agliarticoli 2 e 3 della legge 383/2000,anche in deroga all’articolo 15 del presentetesto unico.

3. L’iscrizione nel registro regionale di cui alcomma 2 delle associazioni a carattere nazionaleavviene su domanda delle stesse e previapresentazione di documentazione idonea adimostrare l’iscrizione nel registro nazionale ai sensidell’articolo 7 della legge 383/2000.

4. I registri provinciali e regionale indicanol’ambito o gli ambiti in cui si esplica l’attività delleassociazioni, anche in collegamento con le altreassociazioni nazional i e internazional i .4 bis. Le associazioni iscritte nei registri provincialie regionale alla data del 28 febbraio 2006 conservanol’iscrizione nei registri medesimi. Le associazioniiscritte nei registri provinciali e regionale e nelregistro di cui all’articolo 36, comma 2, prima

dell’istituzione dell’apposita sezione delle associazionidi promozione sociale se in possesso, alla data del28 febbraio 2006, dei requisiti di cui agli articoli 2e 3 della legge 383/2000, sono considerateassociazioni di promozione sociale a normadell’articolo 2, comma 1, della stessa legge.(2)

Art. 17(Iscrizione nei registri provinciali e regionale)

1. Nei registri provinciali si iscrivono le associazioniin possesso dei seguenti requisiti:

a) che abbiano sede legale od operativasul territorio provinciale;

b) che operino da almeno un anno;c) che svolgano attività in attuazione delle finalità

dell’articolo 14;d) che dispongano di uno statuto fondato

su principi di trasparenza e democrazia,che le cariche negli organi direttivi siano prevalentemente elettive e che, a tal fine, l’eventuale numero dei membri cooptatio designati non sia superiore ad un terzodei componenti complessivi di tali organismi,che, nelle associazioni cui aderiscono uominie donne, si riconosca il principio delle pariopportunità. Le cooptazioni o le designazionidevono essere ratificate alla prima seduta utiledell’assemblea degli associati;

e) che operino avvalendosi di prestazioni volontarie da parte degli associati e con carichesociali prevalentemente gratuite, con il solo rimborso delle spese sostenute per l’esclusivoespletamento delle funzioni istituzionali esercitate per conto delle associazioni.Le associazioni possono, in caso di particolarenecessità, assumere lavoratori dipendentio avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo,anche r icorrendo a propri associati.

2. I requisiti necessari per l’iscrizione nella sezionerelativa alle associazioni di promozione sociale sonoquelli di cui agli articoli 2 e 3 della legge 383/2000,anche in deroga all’articolo 15 del presente testo unico.

3. Le associazioni che si iscrivono nel registroregionale di cui all’articolo 16, oltre a possedere irequisiti di cui al comma 1, devono operare in almenodue province o in almeno tre comunità montane.

4. La domanda di iscrizione nei registri èpresentata:

a) al Presidente della provincia per le associazioniche rispondono ai requisiti del comma 1;

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b) al Presidente della Regione per le associazioniche r ispondono ai requisiti del comma 2.

5. La domanda, presentata dal legale rappresentantedell’associazione, deve essere corredata dalladocumentazione seguente:

a) copia dell’atto costitutivo e dello statuto;b) elenco nominativo di coloro che ricoprono

cariche sociali;c) la relazione sull’attività svolta nell’anno

precedente e di quella in programma nonché laconsistenza numerica dell’associazione;

d) il resoconto economico dell’anno precedentecon la rappresentazione dei beni patrimoniali.

6. La Regione e la provincia, ogni anno,pubblicano l’elenco aggiornato delle associazioni iscrittenei rispettivi registri.

7. La provincia invia copia del registro provincialeal Presidente della Regione.

8. Alle associazioni è fatto obbligo di comunicareal Presidente della provincia o della Regione levariazioni dell’atto costitutivo, delle cariche sociali edelle sedi operative.

9. Ogni due anni, la Regione e la provinciasottopongono a revisione i rispettivi registri, verificandoil permanere dei requisiti per il mantenimentodell’iscrizione delle associazioni.

10.Il venir meno dei requisiti previsti per l’iscrizioneo la cessazione dell’attività associativa comporta lacancellazione dai registri da disporsi con provvedimentomotivato.

Art. 18(Procedure e modalità per l’iscrizione

nei registri provinciali e regionale)

1. La Regione e la provincia provvedonoall’accettazione o al diniego delle domande di iscrizioneentro novanta giorni dalla presentazione delle stesse.

2. Qualora nel corso del procedimento sianorichiesti agli interessati chiarimenti, supplementi didocumentazioni o elementi di valutazione integrativi,i termini sono sospesi per una sola volta tra la data dirichiesta e quella di avvenuto adempimento.

3. La mancanza dei requisiti comporta il diniegodell’iscrizione nei rispettivi registri da disporre conatto motivato.

Art. 19(Interventi per la promozione dell’associazionismo)

1. La Regione persegue le finalità previste dal

presente capo sia sostenendo le iniziative degli entilocali, sia direttamente attraverso:

a) sostegno di specifici progetti di attività anchemettendo eventualmente a disposizione spazi edattrezzature regionali per iniziative promosse dalleassociazioni;

b) la razionalizzazione e il coordinamento deiservizi esistenti, la fornitura di informazioni e diassistenza tecnica d’intesa con le altre istituzioni locali.

2. La Regione promuove altresì la stipulazionedi convenzioni tra le associazioni, singole o associatee gli enti pubblici per cooperare nei servizi di utilitàsociale e collettiva.

Art. 20(Disposizioni applicative e attività di vigilanza)

1. Il Consiglio regionale, su proposta della Giuntaregionale, approva le disposizioni applicative checonsentano alla Regione e alle province di procedereall’iscrizione nei registri di rispettiva competenza.

2. Con lo stesso atto vengono regolate le modalitàdi attuazione della vigilanza sulle associazioni iscrittenei registri.

Art. 21(Programma e interventi della Regione)

1. La Regione, per il perseguimento delle finalitàdi cui al presente capo, adotta, con provvedimento delConsiglio regionale, un programma biennale chestabilisce le linee fondamentali degli interventi e lerisorse finanziarie per favorire l’associazionismo,coordinando tali iniziative con le priorità indicate nelprogramma regionale di sviluppo.

2. Sono ammessi a finanziamento progetti divalenza regionale rientranti nel programma biennale,presentati dalle associazioni iscritte nel registro regionalee in quelli provinciali da almeno sei mesi.

3. Per l’attuazione dei progetti di cui al comma2, su conforme deliberazione della Giunta regionale,il direttore generale competente è autorizzato a stipulareapposite convenzioni con le associazioni. I progettipossono essere attuati anche in collaborazione con glienti locali o altri enti pubblici; in tal caso la Regionecontribuisce in misura tale che il contributo pubblicocomplessivo non superi comunque il 70% del valoredel progetto ammesso a finanziamento.

4. Possono essere ammessi a finanziamento progettidi una o più associazioni anche associate, sostenuti epresentati dalle province di appartenenza.

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5. I progetti delle associazioni che sono attuati efinanziati secondo le norme delle leggi regionali disettore, non accedono al finanziamento previsto dalprogramma biennale di cui al comma 1.

Art. 22(Conferenza regionale dell’associazionismo)

1. La Giunta regionale indice ogni due anni unaconferenza dell’associazionismo rivolta allapartecipazione delle associazioni operanti nel territorioregionale iscritte nei registri provinciali e nel registroregionale.

2. La conferenza regionale si esprime, convalutazioni e proposte, in ordine alle politiche nazionali,regionali e locali in materia di associazionismo; essasi esprime altresì sui rapporti tra le istituzioni pubblichee le realtà associative.

3. La Giunta regionale predispone periodicamenteun rapporto sullo stato dell’associazionismo in Regione,da presentare alla conferenza regionale.

Art. 23(Formazione degli operatori)

1. La Regione, nell’ambito delle propriecompetenze in materia di formazione professionale,al fine di realizzare gli obiettivi di cui all’articolo 14coordina e sostiene la promozione di progetti diqualificazione e riqualificazione degli operatori chevengono impegnati nelle attività delle associazioni;agevola l’accesso dei membri delle associazioni ai corsie alle iniziative di formazione promossi dalla Regione.

2. Le associazioni iscritte nei registri provincialio nel registro regionale possono altresì proporre, nelrispetto dei requisiti e delle modalità stabilite dallalegislazione vigente, la realizzazione di interventiformativi previsti nei programmi annuali delle attivitàdi formazione professionale approvate dalle province.

Art. 24(Modalità di erogazione dei finanziamenti regionali)

1. La Regione eroga finanziamenti alle associazioniiscritte nel registro regionale, per la realizzazione deiprogetti di cui all’articolo 21, commi 2 e 3. La Regioneeroga finanziamenti alle province per i progetti di cuiall’articolo 21, comma 4.

2. I progetti di rilevanza regionale, fatti salvi quellidi cui all’articolo 21, comma 3, attuati in collaborazionecon enti locali o altri enti pubblici e i progetti di cui

all’articolo 21, comma 4, presentati dalle province,possono essere finanziati fino al 50% dei costi previsti.

3. Le richieste di finanziamento devono esserecorredate dall’iscrizione al registro, dalla relazionesull’attività da realizzare e dalla dichiarazione di eventualepartecipazione di altri soggetti.

4. Per i progetti che le associazioni intendonoattuare negli ambiti previsti dalle leggi regionali disettore, di cui all’articolo 21, comma 5, i contributi sonoerogati secondo le modalità previste dalle rispettive leggi.

5. Non sono comunque ammessi a finanziamentii progetti che si configurano come attività commerciale.

Art. 25(Disposizioni di attuazione)

1. La Giunta regionale adotta le deliberazioninecessarie per dare attuazione a quanto previsto agliarticoli 17, 18, 19 e 21, commi 2, 3, 4 e 5.

2. Nell’ambito dei provvedimenti attuativi dellalegge regionale 23 luglio 1996 n. 16 (Ordinamentodella struttura organizzativa e della dirigenza dellagiunta regionale), la Giunta regionale individua ilsettore e le strutture organizzative competentiall’applicazione della presente legge.

3. Il Presidente della Giunta regionale può delegaread un assessore la tenuta del registro di cui all’articolo 16.

CAPO IVLE COOPERATIVE SOCIALI

Art. 26(Oggetto)

1. Le disposizioni del presente capo disciplinanol’albo regionale delle cooperative sociali, le azioniregionali per la qualità dei servizi sociali, nonché lapartecipazione dei soci volontari delle cooperativesociali alle attività formative, nel rispetto dei principie delle finalità di cui alla legge regionale 18 novembre2003, n. 21 (Norme per la cooperazione in Lombardia).

Art. 27(Albo regionale delle cooperative sociali)

1. È istituito l’albo regionale delle cooperativesociali e dei loro consorzi.

2. L’iscrizione all’albo di cui al comma 1 ècondizione per accedere alle agevolazioni previste dallanormativa regionale.

3. Le province provvedono alla gestione dell’albo

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delle cooperative sociali, in particolare alla ricezionedelle domande, alla verifica dei requisiti per l’iscrizione,per il mantenimento o la cancellazione dall’albo dellecooperative sociali, degli organismi analoghi allecooperative sociali aventi sede negli Stati dell’Unioneeuropea nonché delle cooperative sociali aventi sede inItalia ma che non operano prevalentemente in Lombardia.

4. L’iscrizione all’albo regionale delle cooperativesociali che svolgono le attività di cui all’articolo 1,comma 1, lettera b) della legge 8 novembre 1991, n.381 (Disciplina delle cooperative sociali) è condizioneper la stipulazione di convenzioni in deroga alle ordinarieregole per la stipulazione di contratti con leamministrazioni pubbliche che operino in ambitoregionale. L’iscrizione all’albo regionale o comunquela dimostrazione del possesso di requisiti equivalentiproduce i medesimi effetti nei confronti degli organismianaloghi alle cooperative sociali aventi sede negli Statidell’Unione europea nonché delle cooperative socialiaventi sede in Italia ma che non operano prevalentementein Lombardia, con esclusione dall’accesso a contributio finanziamenti.

5. La Regione, con il regolamento previstodall’articolo 4 della l.r. 21/2003, sentita la consultaregionale per lo sviluppo della cooperazione, di cuiall’articolo 3 della stessa legge regionale, stabilisce irequisiti per l’iscrizione e la permanenza nell’alboregionale delle cooperative sociali, nonché i tempi ele modalità per la presentazione delle domande, i casidi cancellazione, le modalità di gestione dell’albo, ivicompreso il necessario raccordo con le province.

Art. 28(Attività formative)

1. La Regione, in sede di contrattazionedecentrata, riconosce ai propri dipendenti, impegnaticome soci volontari nelle cooperative sociali, lapartecipazione alle attività formative di cui all’articolo8 della l.r. 21/2003, ai fini della valutazione dell’orarioe della prestazione lavorativa.

2. Al fine della più ampia applicazione di quantoprevisto dal comma 1, la Regione favorisce le iniziativepromosse dagli enti locali che consentono ai propridipendenti lo svolgimento di attività di socio volontarionelle cooperative sociali orientate all’inserimento disoggetti svantaggiati.

Art. 29(Azioni regionali per la qualità dei servizi sociali)

1. La Regione, nell’attuazione della rete delleunità d’offerta sociali e sociosanitarie, adotta indirizziper sostenere le attività svolte dalle cooperative sociali,privilegiando la gestione di servizi aggiudicati in baseall’offerta economicamente più vantaggiosa, con lemodalità previste dall’articolo 83, comma 1, del decretolegislativo 12 aprile 2006, n. 163 (Codice dei contrattipubblici relativi a lavori, servizi e forniture in attuazionedelle direttive 2004/17/CE e 2004/18/CE).

2. La Regione promuove intese con le associazionirappresentative degli enti locali e degli enti gestoridelle unità d’offerta sociosanitarie e delle cooperativeper concordare la formulazione di bandi pubblici,relativi a gare di affidamento della gestione di servizi,che garantiscano la qualità dei servizi.

3. La Giunta regionale approva schemi diconvenzione-tipo, rispettivamente per:

a) la gestione di servizi socio-sanitari, assistenzialied educativi;

b) la fornitura di beni e servizi di cui all’articolo5 della legge 381/1991.

4. Per gestione di servizi si intende l’organizzazionecomplessiva e coordinata dei diversi fattori materiali,immateriali e umani che concorrono alla realizzazionedi un servizio, con esclusione delle mere prestazionidi manodopera.

5. L’iscrizione all’albo regionale costituisce titolopreferenziale per la stipulazione di convenzioni econtratti tra cooperative sociali e enti pubblici ed entigestori dei servizi socio sanitari.

6. La Regione vigila sul rispetto dei trattamentiprevisti dai contratti nazionali di lavoro nelle cooperativeche gestiscono servizi sociali per conto degli enti localie degli enti gestori dei servizi socio sanitari, a pena disospensione o revoca dei benefici concessi.

7. Nell’ambito delle funzioni conferite con lalegge regionale 5 gennaio 2000 , n. 1 (Riordino delsistema delle autonomie in Lombardia. Attuazione delD.Lgs. 31 marzo 1998, n. 112 ‘Conferimento difunzioni e compiti amministrativi dallo Stato alleregioni ed agli enti locali, in attuazione del capo I dellalegge 15 marzo 1997, n. 59’), le province svolgonoanche le attività indicate al comma 6.

CAPO VLE SOCIETÀ DI MUTUO SOCCORSO

Art. 30(Finalità)

1. La Regione, ispirandosi ai principi fissati dagli

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articoli 3 e 4 del proprio Statuto ed in attuazione deisuoi compiti istituzionali, riconosce la particolare erilevante funzione sociale delle società di mutuosoccorso (SMS) costituite, senza fini di lucro, ai sensidella legge 15 aprile 1886, n. 3818 (Costituzione legaledelle società di mutuo soccorso), nonché i valori storicie culturali che esse rappresentano nella società lombarda.

2. A tal fine la Regione valorizza la funzione dipromozione sociale, di servizio e di innovazione perseguitadalle società stesse che hanno finalità sociali, culturali,ricreative, di salvaguardia del patrimonio storico, culturale,artistico e di sviluppo della cultura della solidarietà trai lavoratori, favorisce la diffusione della conoscenza el’illustrazione della storia e delle attività delle società,con particolare riferimento a quelle in attività da almenocinquant’anni e dispone interventi finanziari per ilrecupero e l’utilizzo sociale degli immobili e degli arredidi proprietà dei suddetti sodalizi e per le iniziative teseallo sviluppo della cultura mutualistica.

Art. 31(Programmi finanziabili)

1. Per il perseguimento degli obiettivi di cuiall’articolo 30 e nell’ambito delle disponibilità finanziariedei singoli bilanci di esercizio, la Regione concedecontributi per agevolare la realizzazione di programmiriguardanti:

a) la ristrutturazione e la manutenzione straordinaria degli immobili di proprietàdelle società di cui all’articolo 30, adibiti a sedesociale ed allo svolgimento della attività sociale;

b) l’ammodernamento degli arredi, degli impiantie dei beni strumentali connessi all’attività socialenonché interventi di conservazione e restaurodel materiale storico documentario;

c) le iniziative sociali ed educative finalizzateallo sviluppo della cultura mutualistica.

2. I programmi di cui al comma 1 devono esserefinalizzati comunque al raggiungimento degli scopisociali previsti dagli statuti delle società di mutuosoccorso.

Art. 32(Presentazione delle domande)

1. Per l’ottenimento dei contributi regionali, lesocietà di mutuo soccorso di cui all’articolo 30presentano domanda al Presidente della Giunta regionaleentro il 30 gennaio di ogni anno corredata dallaseguente documentazione:

a) per le opere di cui alla lettera a) del comma 1dell’articolo 31, copia del progetto di massimae la perizia estimativa del costo complessivo delle opere asseverate;

b) per gli interventi di cui alla lettera b) del comma1 dell’articolo 31, preventivo dettagliatoed asseverato, nonché una relazione voltaa specificare e motivare le spese sostenute;

c) per gli interventi di cui alla lettera c) del comma1 dell’articolo 31, un programma annuale complessivo delle iniziative con relativo preventivo di massima;

d) per le opere di cui al comma 2 dell’articolo 33, copia del progetto di massima, la perizia estimativa del costo complessivo delle opere asseverate, una relazione del comunedi appartenenza che illustri le finalità dell’intervento ed una copia della convenzione.

Art. 33(Concessione ed erogazione dei contributi)

1. La Giunta regionale, sulla base delle domandepervenute, verificata la conformità dei programmi allefinalità del presente testo unico, nonché la congruitàdei costi previsti, delibera annualmente il piano diriparto dei contributi determinando criteri, prioritàe modalità di assegnazione.

2. Qualora l’opera di ristrutturazione preveda lacreazione di adeguate sale da destinare allo svolgimentodi attività pubbliche quali conferenze, dibattiti, mostreed altre iniziative promosse da organizzazioni culturali,sociali, sindacali e politiche, il contributo viene assegnatoprioritariamente per la ristrutturazione di immobili,o porzioni di essi, concessi in utilizzo sulla base diconvenzioni pluriennali ai comuni in cui gli stessi sonoubicati.

3. L’erogazione dei contributi avviene con decretodel dirigente competente.

4. L’erogazione dei contributi per gli interventidi cui al comma 2 ed alla lettera a) del comma 1dell’articolo 31, avviene con le seguenti modalità:

a) il 50% alla presentazione di copia del progettoapprovato dalla competente commissione comunale edilizia e di copia dell’avvenuta stipula del contratto di esecuzione dei lavorida parte delle società di mutuo soccorsoo di una dichiarazione equivalente nel casodi esecuzione in amministrazione diretta;

b) il 50% a presentazione del certificato di collaudoo del certificato di regolare esecuzione nonché

della documentazione di tutte le spese sostenuteper la realizzazione dell’opera.

5. L’erogazione dei contributi per gli interventidi cui alla lettera b) del comma 1 dell’articolo 31 èsubordinata alla certificazione di avvenuta acquisizionedei beni o della realizzazione degli impianti.

6. L’erogazione dei contributi per le iniziative dicui alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 31 èsubordinata alla certificazione delle spese sostenute.

Art. 34(Controlli regionali e revoca dei benefici)

1. La direzione generale competente esercita ilcontrollo sulla realizzazione dei programmi e sulconcreto utilizzo dei finanziamenti.

2. In caso di utilizzo dei contributi non conformealla deliberazione di concessione, la direzione generalecompetente, esperite le necessarie verifiche, può disporrela revoca totale o parziale dei contributi assegnati.

Art. 35(Iniziative promozionali regionali)

1. Per le finalità di cui all’articolo 30, la Regionepromuove, a seguito di una preliminare indagineconoscitiva e ricognitiva dei sodalizi esistenti inLombardia con particolare riferimento alle situazionidelle sedi e del loro stato conservativo, delle proprietà,degli archivi, delle bacheche, delle bandiere e delmateriale iconografico di loro appartenenza, le seguentiiniziative:

a) la costituzione e il reperimento della sededi una biblioteca specializzata sulle societàdi mutuo soccorso, con particolare riferimentoa quelle lombarde;

b) la costituzione di un archivio filmicoe fotografico del materiale iconograficodelle società di mutuo soccorso;

c) l’organizzazione di un deposito per ricovero temporaneo di archivi sociali, bandiereo altro materiale di proprietà delle societàdi mutuo soccorso per la predisposizionedi interventi di restauro conservativo;

d) l’organizzazione di mostre e convegnisia per la valorizzazione del patrimoniostorico-culturale delle società di mutuo soccorso, sia per lo studio e l’analisi delle nuoveforme di solidarietà, nonché incontri formativiper i cittadini impegnati nelle attivitàdelle società di mutuo soccorso;

e) l’assegnazione di borse di studio per giovani laureandi finalizzate allo studio ed alla ricercasulle origini storico-sociali delle societàdi mutuo soccorso.

CAPO VIPROMOZIONE DELL’ASSOCIAZIONISMO

FAMILIARE

Art. 36(Promozione dell’associazionismo familiare)

1. La Regione, in applicazione dei principi e degliobiettivi di cui alla legge regionale 6 dicembre 1999,n. 23 (Politiche regionali per la famiglia), e in attuazionedel principio di sussidiarietà, in base al quale vengonogestite dall’ente pubblico le funzioni che non possonoessere più adeguatamente svolte dall’autonomia deiprivati come singoli o nelle formazioni sociali in cuisi svolge la loro personalità, valorizza e sostiene lasolidarietà tra le famiglie, promuovendo le associazionie le formazioni di privato sociale rivolte a:

a) organizzare ed attivare esperienzedi associazionismo sociale, atto a favorireil mutuo aiuto nel lavoro domesticoe di cura familiare, anche mediante l’organizzazione di ‘banche del tempo’;

b) promuovere iniziative di sensibilizzazionee formazione al servizio delle famiglie,in relazione ai loro compiti sociali ed educativi.

2. La Giunta regionale provvede a censirele associazioni di cui al comma 1, costituitesi sulterritorio regionale ed a iscriverle, a domanda, sullabase di modalità predeterminate dalla Giunta medesima,in apposito registro istituito ed aggiornato presso ladirezione regionale competente.

3. Le associazioni familiari iscritte nel registrodi cui al comma 2 possono stipulare convenzioni conla Regione o con gli altri enti pubblici per losvolgimento di interventi o la gestione di servizi o strutture nell’ambito dei servizi alla personafinalizzati al sostegno della famiglia.

4. Si intendono per associazioni di mutuo aiutodi cui al comma 1, lettera a), le organizzazioni chefavoriscono l’erogazione e lo scambio, tra i soci, diprestazioni di servizi e di sussidi a sostegno dellafamiglia.

5. Per sostenere ed incentivare le associazioni ele formazioni di privato sociale di cui al comma 1, laRegione, nell’ambito delle disponibilità finanziarie deisingoli bilanci di esercizio e sulla base di criteri e

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modalità definiti dalla Giunta regionale, concedecontributi, ad integrazione delle quote annualmenteversate dai singoli associati.

6. Per ‘banche del tempo’, ai fini del comma 1,lettera a), si intendono forme di organizzazione mediantele quali persone disponibili ad offrire gratuitamente partedel proprio tempo per attività di cura, custodia ed assistenza,vengono poste in relazione con soggetti e con famigliein condizioni di bisogno. Il collegamento el’intermediazione tra i soggetti interessati alla banca deltempo sono svolti da associazioni senza scopo di lucro.

7. La Regione, in attuazione dello Statuto, favoriscele forme di associazionismo e di autogestione comemodalità necessaria per garantire l’effettiva partecipazionedi tutti i cittadini alla realizzazione della politicaregionale per la famiglia.

8. È istituita presso la direzione regionalecompetente in materia di interventi sociali la consultaregionale delle associazioni familiari, composta da:

a) assessore regionale competente;b) tre rappresentanti delle associazioni di famiglie

iscritte nel registro di cui al comma 2;c) tre rappresentanti di strutture

di autorganizzazione a livello regionaledi servizi tra le famiglie;

d) due rappresentanti dei comuni designati dall’ANCI Lombardia;

e) un rappresentante delle province designato dalla UPL;

f) un direttore di dipartimento per le attività socio-sanitarie integrate (ASSI), indicato dall’assessore regionale competente.

9. La consulta è nominata ed insediata dalPresidente della Giunta regionale.

10. La consulta elegge nel proprio seno il presidentee delibera un proprio regolamento interno perl’organizzazione e la disciplina dei lavori. Il supportotecnico-organizzativo, i locali e le attrezzature necessariper il funzionamento della consulta sono forniti dallaRegione.

11. La consulta dura in carica per tutta la legislaturanel corso della quale è stata insediata.

12. La consulta esprime pareri e formula propostein ordine alla predisposizione degli atti diprogrammazione regionale che riguardano la politicaper la famiglia, nonché in ordine all’attuazione dellamedesima.

CAPO VIIEROGAZIONE DI CONTRIBUTO

ORDINARIO ALLE ARTICOLAZIONI

REGIONALI ED ALLE SEZIONI PROVINCIALIDELL’UNIONE ITALIANA DEI CIECHI

E DEGLI IPOVEDENTI, DELL’ENTENAZIONALE PER LA PROTEZIONE

E L’ASSISTENZA DEI SORDI,DELL’ASSOCIAZIONE NAZIONALE

FRA MUTILATI ED INVALIDI DI GUERRA,DELL’ASSOCIAZIONE NAZIONALE FAMIGLIE

CADUTI E DISPERSI IN GUERRA,DELL’ASSOCIAZIONE NAZIONALE

MUTILATI E INVALIDI CIVILI,DELL’ASSOCIAZIONE NAZIONALEMUTILATI E INVALIDI DEL LAVORO

E DELL’UNIONE NAZIONALE MUTILATIPER SERVIZIO DELLA REGIONE

LOMBARDIA(3)

Art. 37(Finalità)

1. La Regione, allo scopo di sovvenire alleparticolari necessità di promozione umana e socialedei ciechi, dei sordomuti, delle famiglie dei caduti edei dispersi in guerra e degli invalidi civili, di guerrae del lavoro, concede a titolo di contributo ordinarioannuo la somma indicizzata di euro 103.291,38 infavore dell’unione italiana dei ciechi e degli ipovedenti,di euro 103.291,38 in favore dell’ente nazionale perla protezione e l’assistenza dei sordi, di euro 103.291,38in favore dell’associazione nazionale fra mutilati edinvalidi di guerra, di euro 103.291,38 in favoredell’associazione nazionale famiglie caduti e dispersiin guerra, di euro 103.291,38 in favore dell’associazionenazionali mutilati e invalidi civili, di euro 103.291,38in favore della associazione nazionale mutilati ed invalididel lavoro, di euro 103.291,38 in favore della unionenazionale mutilati per servizio, ente morale istituitocon decreto del Capo provvisorio dello Stato 24giugno 1947, n. 650.(4)

2. Il contributo di cui al comma 1 è finalizzatoa consentire alle stesse associazioni di meglio perseguirei propri compiti istituzionali di preminente rilievosociale, sia associativi che di rappresentanza, patrocinioe tutela dei minorati della vista, dell’udito e della parola,delle famiglie dei dispersi in guerra, degli invalidi civili,di guerra e del lavoro.(5)

3. Per le finalità di cui al comma 1, per garantireun più diffuso servizio sul territorio regionale, alleassociazioni è concesso un contributo per ogni provinciain cui risulta aperta, ad uso esclusivo dell’associazione,almeno una sede.

4. Le finalità e le modalità di erogazione delcontributo in favore dell’unione nazionale mutilatiper servizio sono conformi a quelle stabiliterispettivamente dal comma 2 e dall’articolo 38.

5. L’ente beneficiario di cui al comma 4 deveoperare in conformità agli obiettivi fissati dall’articolo39 e deve rendere programma dettagliato delle attivitàe la relazione sullo stato di relativa attuazione inconformità a quanto stabilito dall’articolo 40.

Art. 38(Erogazione dei contributi)

1. Il contributo è concesso con decreto delPresidente della Giunta regionale, rispettivamente alconsiglio regionale dell’unione italiana dei ciechi edegli ipovedenti, al comitato regionale di coordinamentodell’ente nazionale per la protezione e l’assistenza deisordi, al comitato regionale di Lombardiadell’associazione nazionale fra mutilati ed invalidi diguerra, al comitato regionale della Lombardiadell’associazione nazionale famiglie caduti e dispersiin guerra, al comitato regionale dell’associazionenazionale mutilati e invalidi civili della Lombardia, alconsiglio regionale dell’associazione mutilati ed invalididel lavoro della Lombardia, da ripartirsi secondo leseguenti modalità:(6)

a) il 10% delle somme di rispettiva competenzaalle suddette articolazioni regionali per le attivitàpromozionali e organizzative di carattere generale;

b) il restante 90% delle stesse, per metà in parti uguali e per metà in proporzione al numero dei soggetti rappresentati, alle sezioni costituitesul territorio regionale.

Art. 39(Programma speciale)

1. Nell’ambito delle linee generali delle rispettiveattività promozionali, gli enti beneficiari di cui all’articolo37 operano, in particolare, per il conseguimento deiseguenti obiettivi:

a) assicurare un programma organico di interventoa favore dei propri rappresentati, tenendo contodelle esigenze derivanti dalle minorazioni sensoriali della cecità, del sordomutismoe dell’invalidità civile, nonché dalla particolarecondizione di afflizione morale e materialein cui versano le famiglie dei cadutie dispersi in guerra;

b) favorire lo svolgimento di adeguati programmiannuali di propaganda per la profilassidella cecità, del sordomutismoe per la prevenzione degli stati di invalidità;

c) promuovere adeguati interventi atti a favorirela educazione e l’istruzione professionaledei ciechi, dei sordomuti e degli invalidi civilie conseguentemente il loro proficuo inserimento nelle attività lavorativee la loro effettiva partecipazione alla vita socialedella regione;

d) incrementare la ricerca tecnologica primaria,consistente nello studio, nel perfezionamentoe nella sperimentazione di materialied apparecchiature speciali;

e) rendere possibile ogni altra utile attivitàpromozionale e di sostegno sul piano sociale,lavorativo e culturale, nonché l’adeguamentodelle attuali strutture organizzativeal soddisfacimento delle fondamentali necessitàdei minorati sensoriali e fisici e delle (7) famigliedei caduti e dispersi in guerra.

Art. 40(Relazione sullo stato di attuazione dei progetti)

1. Gli enti di cui all’articolo 37 sono tenuti apresentare alla Giunta regionale, entro il 30 settembredi ogni anno, il programma dettagliato delle attivitàche intendono svolgere nell’anno successivo, ed entroil 30 giugno di ogni anno il resoconto dell’attivitàsvolta nell’anno precedente, debitamente approvatidalle assemblee dei soci.

2. La Giunta regionale, laddove riscontri difformitàrispetto agli scopi e alle finalità della presente legge,invita gli enti di cui al comma 1 a rettificare i programmiannuali di attività.

CAPO VIIIEROGAZIONE DI CONTRIBUTO

ORDINARIO AL SERVIZIO CANI GUIDAPER NON VEDENTI

Art. 41(Contributo di solidarietà)

1. La Regione, in riconoscimento del servizioreso alla collettività, concede contributi ordinari annui,da destinare allo svolgimento del servizio, alle associazioniche forniscono gratuitamente ai non vedenti caniguida appositamente addestrati.

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2. Le modalità di erogazione e di rendicontazionedel contributo sono determinate con deliberazionedella Giunta regionale.

CAPO IXNORME FINALI

Art. 42(Abrogazioni e modificazioni di norme)

1. Sono abrogate le seguenti leggi:a) legge regionale 24 luglio 1993, n. 22 (Legge

regionale sul volontariato);(8)

b) legge regionale 16 settembre 1996, n. 28 (Promozione, riconoscimento e sviluppo dell’associazionismo);(9)

c) legge regionale 11 novembre 1994, n. 28 (Riconoscimento del ruolo sociale delle societàdi mutuo soccorso ed interventi a tutela del loro patrimonio storico e culturale);(10)

d) legge regionale 9 agosto 1993, n. 24 (Erogazionedi contributo ordinario alle articolazioni regionali ed alle sezioni provinciali dell’unioneitaliana ciechi, dell’ente nazionaleper la protezione e l’assistenza ai sordomuti, dell’associazione nazionale famiglie cadutie dispersi in guerra, dell’associazione nazionalemutilati e invalidi civili e dell’associazione nazionale mutilati e invalidi del lavorodella regione Lombardia);(11)

e) legge regionale 10 giugno 2002, n. 11 (Erogazione di contributo ordinario al serviziocani guida per non vedenti).(12)

2. Sono altresì abrogati:a) i commi 5 e 6 dell’articolo 8 e l’articolo 11

della legge regionale 18 novembre 2003, n. 21(Norme per la cooperazione in Lombardia);(13)

b) l’articolo 5 della legge regionale 6 dicembre 1999, n. 23 (Politiche regionaliper la famiglia);(14)

c) i commi dal 19 al 22 e 29, 28° e 29° alinea, dell’articolo 1 della legge regionale 15 dicembre1999, n.24 (Variazioni al bilancio per l’eserciziofinanziario 1999 ed al bilancio pluriennale 1999/2001 con modifiche di leggi regionali - IV provvedimento di variazione);(15)

d) il punto 48 dell’allegato a) della legge regionale23 luglio 1996, n. 16 (Ordinamentodella struttura organizzativa e della dirigenza della giunta regionale);(16)

e) i commi 33 e 45 dell’articolo 4 della legge

regionale 27 gennaio 1998, n. 1 (Leggedi programmazione economico-finanziariaai sensi dell’art. 9 ter della l.r. 31 marzo 1978,n. 34 ‘Norme sulle proceduredella programmazione, sul bilancioe sulla contabilità della regionè e successive modificazioni e integrazioni);(17)

f) i commi 9 e 11 dell’articolo 11 e il punto 9 dell’allegato d) della legge regionale 22 luglio2002, n. 15 (Legge di semplificazione 2001. Semplificazione legislativa mediante abrogazionedi leggi regionali. Interventi di semplificazioneamministrativa e delegificazione);(18)

g) il comma 2 dell’articolo 4 della legge regionale24 marzo 2003, n. 3 (Modifiche a leggi regionaliin materia di organizzazione, sviluppo economico, territorio e servizi alla persona);(19)

h) l’articolo 5 della legge regionale 24 marzo 2004, n. 5 (Modifiche a leggi regionaliin materia di organizzazione, sviluppo economico e territorio.Collegato ordinamentale 2004);(20)

i) il comma 4 dell’articolo 1 della legge regionale5 maggio 2004, n. 12 (Modifiche a leggi regionali in materia di potestà regolamentare);(21)

l) il comma 1 dell’articolo 4 della legge regionale24 febbraio 2006, n. 5 (Disposizioni in materiadi servizi alla persona e alla comunità);(22)

m) il comma 1 dell’articolo 1 della legge regionale2 agosto 2006, n. 17 (Assestamento al bilancioper l’esercizio finanziario 2006 ed al bilanciopluriennale 2006/2008 a legislazione vigentee programmatico - I provvedimentodi variazione con modifiche di leggi regionali).(23)

3. Alla legge regionale 18 novembre 2003, n. 21(Norme per la cooperazione in Lombardia)(24)

è apportata la seguente modifica:a) l’articolo 4 è sostituito dal seguente:

“Art. 4 (Anagrafe regionale delle cooperative)1. È istituita l’anagrafe regionaledelle cooperative e dei loro consorzi, la cui articolazione e disciplina è determinatadalla Giunta regionale sentitela commissione consiliare competentee la consulta.2. La tenuta e la gestione dell’anagrafe è delegata alle CCIAA.3. La Regione, con regolamento, sentitala consulta di cui all’articolo 3, stabilisce i requisiti

per l’iscrizione e la permanenza nell’anagrafe regionale delle cooperative, nonché i tempie le modalità per la presentazione delle domande,i casi di cancellazione, le modalità di gestionedell’anagrafe, ivi compreso il necessario raccordotra province e CCIAA.”.

4. Alla legge regionale 6 dicembre 1999, n. 23(Politiche regionali per la famiglia)(25)sono apportatele seguenti modifiche:

a) all’articolo 4, comma 2, lettera d), le parole: “realizzare l’attività di organizzazionedelle ‘banche del tempo’ di cui all’art. 5,comma 6” sono sostituite dalle parole:“realizzare l’attività di organizzazionedelle ‘banche del tempo’ di cui all’articolo 36, comma 6, del testo unico delle leggi regionali in materia di volontariato, cooperazione sociale, associazionismo e società di mutuo soccorso”;

b) all’articolo 4, comma 16, le parole “La Giuntaregionale, sentita la Consulta di cui all’art. 5, comma 8:” sono sostituite dalle parole:“La Giunta regionale, sentita la consulta di cui all’articolo 36, comma 8, del testo unicodelle leggi regionali in materia di volontariato, cooperazione sociale, associazionismo e società di mutuo soccorso:”.

Art. 43(Norma finale)

1. I risultati e gli effetti prodotti dalle leggi e dalledisposizioni abrogate o modificate ai sensi dell’articolo42, nonché gli atti adottati sulla base delle medesime leggie disposizioni, permangono e restano validi ed efficaci.

2. Per quanto riguarda l’attività delle personegiuridiche di diritto privato derivanti dallatrasformazione delle IPAB, operanti in ambito sociale,sociosanitario ed educativo, restano ferme le disposizionidella legge regionale 13 febbraio 2003, n. 1 (Riordinodella disciplina delle Istituzioni Pubbliche di Assistenzae Beneficenza operanti in Lombardia).

Art. 44(Norma finanziaria)

1. Per le spese di formazione di cui all’articolo7 e per i contributi alle attività di volontariato di cuiall’articolo 8 si provvede, per l’esercizio finanziario2008 e seguenti, con le risorse stanziate annualmenteall’UPB 5.2.5.2.93 “Valorizzazione del non profit eservizio civile”.

2. Per gli interventi di promozionedell’associazionismo e finanziamento di progetti di cuiagli articoli 19 e 21 si provvede, per l’esercizio finanziario2008 e seguenti, con le risorse stanziate annualmenteall’UPB 5.2.5.2.93 “Valorizzazione del non profit eservizio civile”.

3. Per le attività formative di cui all’articolo 23si provvede, per l’esercizio finanziario 2008 e seguenti,con le risorse stanziate annualmente all’UPB 5.2.5.2.93“Valorizzazione del non profit e servizio civile”.

4. Alle spese previste dagli articoli 31 e 35 siprovvede per l’esercizio finanziario 2008 e seguenti,con le risorse stanziate annualmente all’UPB 2.3.1.3.56“Valorizzazione del patrimonio culturale” per le spesein conto capitale e all’UPB 2.3.3.2.54 “Qualificazionee sostegno delle attività culturali” per le spese di naturacorrente.

5. Per le spese di cui all’articolo 36, comma 5, siprovvede, per l’esercizio finanziario 2008 e seguenti,con le risorse stanziate annualmente all’UPB 5.2.2.2.91“Promozione e sostegno alla famiglia e ai minori” eper quelle di cui al comma 8 si provvede, per l’eserciziofinanziario 2008 e seguenti, con le risorse stanziateannualmente all’UPB 7.2.0.1.184 “Spese postali,telefoniche e altre spese generali”.

6. Per il finanziamento delle azioni di sostegnoe per gli interventi di cui agli articoli 37, 38, 39 e 40si provvede, per l’esercizio finanziario 2008 e seguenti,con le risorse stanziate annualmente all’UPB 5.2.5.2.93“Valorizzazione del non profit e servizio civile”.

7. Per il contributo di solidarietà di cui all’articolo41 si provvede, per l’esercizio finanziario 2008 eseguenti, con le risorse stanziate annualmente all’UPB5.2.3.02.97 “Tutela delle fragilità: anziani e disabili”.

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NOTE:

(1) La lettera è stata modificata dall’art. 8, comma 1,lett. a) della l.r. 30 dicembre 2008, n. 38.

(2) Il comma è stato aggiunto dall’art. 3, comma 13,lett. a) della l.r. 22 febbraio 2010, n. 11.

(3) La denominazione del Capo VII è stata modificatadall’art. 8, comma 1, lett. b) della l.r. 30 dicembre2008, n. 38.

(4) Il comma è stato modificato dall’art. 8, comma 1,lett. c) della l.r. 30 dicembre 2008, n. 38.

(5) Il comma è stato modificato dall’art. 8, comma 1, lett. d) della l.r. 30 dicembre 2008, n. 38.

(6) Il comma è stato modificato dall’art. 8, comma 1,lett. e) della l.r. 30 dicembre 2008, n. 38.

(7) Vedi avviso di rettifica BURL 30 giugno 2009, n. 26, 1° suppl. ord..

(8) Si rinvia alla l.r. 24 luglio 1993, n. 22 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(9) Si rinvia alla l.r.16 settembre 1996, n. 28per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(10) Si rinvia alla l.r. 11 novembre 1994, n. 28per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(11) Si rinvia alla l.r. 9 agosto 1993, n. 24 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(12) Si rinvia alla l.r. 10 giugno 2002, n. 11 per il testocoordinato con le presenti modifiche.


(14) Si rinvia alla l.r. 6 dicembre 1999, n. 23 per il testocoordinato con le presenti modifiche.

(15) Si rinvia alla l.r. 15 dicembre 1999, n. 24per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(16) Si rinvia alla l.r. 23 luglio 1996, n. 16 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(17) Si rinvia alla l.r. 27 gennaio 1998, n. 1 per il testocoordinato con le presenti modifiche.

(18) Si rinvia alla l.r. 22 luglio 2002 n. 15 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(19) Si rinvia alla l.r. 24 marzo 2003, n. 3 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(20) Si rinvia alla l.r. 24 marzo 2004, n. 5 per il testo coordinato con le presenti modifiche.

(21) Si rinvia alla l.r. 5 maggio 2004, n. 12 per il testocoordinato con le presenti modifiche.

(22) Si rinvia alla l.r. 24 febbraio 2006, n. 5 per il testocoordinato con le presenti modifiche.

(23) Si rinvia alla l.r. 2 agosto 2006, n. 17 per il testo coordinato con le presenti modifiche.


(25) Si rinvia alla l.r. 6 dicembre 1999, n. 23 per il testocoordinato con le presenti modifiche.

ALLEGATO 3

Decreto Legislativo 4 dicembre 1997, n. 460

Riordino della disciplinatributaria degli entinon commerciali

e delle organizzazioninon lucrative di utilità sociale

(onlus)Testo Unico, Legge Quadro (TU/LQ)

Onlus (Fisco)pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 1

del 2 gennaio 1998 - Supplemento Ordinario n. 1

Sezione IMODIFICHE ALLA DISCIPLINA

DEGLI ENTI NON COMMERCIALIIN MATERIA DI IMPOSTE SUL REDDITOE DI IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

Art. 1Qualificazione degli enti e determinazione

dei criteri per individuarne l’oggetto esclusivoo principale di attività.

1. Nel testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, all’articolo 87, il comma 4è sostituito dai seguenti:“4. L’oggetto esclusivo o principale dell’ente residenteè determinato in base alla legge, all’atto costitutivo oallo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o discrittura privata autenticata o registrata. Per oggettoprincipale si intende l’attività essenziale per realizzaredirettamente gli scopi primari indicati dalla legge,dall’atto costitutivo o dallo statuto.4-bis. In mancanza dell’atto costitutivo o dello statutonelle predette forme, l’oggetto principale dell’enteresidente è determinato in base all’attività effettivamenteesercitata nel territorio dello Stato; tale disposizionesi applica in ogni caso agli enti non residenti.”.

Art. 2Occasionali raccolte pubbliche di fondi e contributi

per lo svolgimento convenzionato di attività.

1. Nell’articolo 108, del testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, concernente

il reddito complessivo degli enti non commerciali,dopo il comma 2, è aggiunto, in fine, il seguente:‘2-bis. Non concorrono in ogni caso alla formazionedel reddito degli enti non commerciali di cui allalettera c) del comma 1 dell’articolo 87: a) i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito

di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, anche mediante offertedi beni di modico valore o di serviziai sovventori, in concomitanza di celebrazioni,ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;

b) i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimentoconvenzionato o in regime di accreditamentodi cui all’articolo 8, comma 7, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502,come sostituito dall’articolo 9, comma 1, letterag), del decreto legislativo 7 dicembre 1993,n. 517, di attività aventi finalità sociali esercitatein conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.”.

2. Le attività indicate nell’articolo 108, comma2-bis, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dal comma1, fermo restando il regime di esclusione dall’impostasul valore aggiunto, sono esenti da ogni altro tributo.

3. Con decreto del Ministro delle finanze, daemanarsi ai sensi dell’articolo 17, comma 3, della legge23 agosto 1988, n. 400, possono essere stabiliti condizionie limiti affinchè l’esercizio delle attività di cui all’articolo108, comma 2-bis, lettera a), del testo unico delleimposte sui redditi, approvato con decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, possaconsiderarsi occasionale.

Art. 3Determinazione dei redditi e contabilità separata.

1. All’articolo 109 del testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, concernentela determinazione dei redditi degli enti noncommerciali, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) i commi 2 e 3 sono sostituiti dai seguenti:2. Per l’attività commerciale esercitata gli entinon commerciali hanno l’obbligo di tenere lacontabilità separata.

3. Per l’individuazione dei beni relativi all’impresa si applicano le disposizionidi cui all’articolo 77, commi 1 e 3-bis.

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3-bis. Le spese e gli altri componenti negativirelativi a beni e servizi adibiti promiscuamenteall’esercizio di attività commerciali e di altre attività, sono deducibili per la parte del loro importo che corrisponde al rapportotra l’ammontare dei ricavi e altri proventi checoncorrono a formare il reddito d’impresae l’ammontare complessivo di tutti i ricavie proventi; per gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibile la rendita catastaleo il canone di locazione anche finanziariaper la parte del loro ammontareche corrisponde al predetto rapporto.”;

b) il comma 4-bis è sostituito dal seguente:“4-bis. Gli enti soggetti alle disposizioniin materia di contabilità pubblica sono esoneratidall’obbligo di tenere la contabilità separata qualora siano osservate le modalità previsteper la contabilità pubblica obbligatoria tenutaa norma di legge dagli stessi enti.”

Art. 4Regime forfetario di determinazione del reddito.

1. Nel testo unico delle imposte sui redditi approvatocon decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, dopo l’articolo 109 è inserito il seguente:Art. 109-bis (Regime forfetario degli enti noncommerciali). - . Fatto salvo quanto previsto, per leassociazioni sportive dilettantistiche, dalla legge 16dicembre 1991, n. 398, e, per le associazioni senza scopodi lucro e per le pro-loco, dall’articolo 9-bis del decreto-legge 30 dicembre 1991, n. 417, convertito, conmodificazioni, dalla legge 6 febbraio 1962, n. 66, gli entinon commerciali ammessi alla contabilità semplificataai sensi dell’articolo 18 del decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n. 600, possono optareper la determinazione forfetaria del reddito d’impresa,applicando all’ammontare dei ricavi conseguitinell’esercizio di attività commerciali il coefficiente diredditività corrispondente alla classe di appartenenzasecondo la tabella seguente ed aggiungendo l’ammontaredei componenti positivi del reddito di cui agli articoli54, 55, 56 e 57: a) attività di prestazioni di servizi:

1) fino a lire 30.000.000, coefficiente 15 per cento;2) da lire 30.000.001 a lire 360.000.000,

coefficiente 25 per cento;b) altre attività:

1) fino a lire 50.000.000, coefficiente10 per cento;

2) da lire 50.000.001 a lire 1.000.000.000, coefficiente 15 per cento.

2. Per i contr ibuenti che esercitanocontemporaneamente prestazioni di servizi ed altreattività il coefficiente si determina con riferimentoall’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente.In mancanza della distinta annotazione dei ricavi siconsiderano prevalenti le attività di prestazioni diservizi. 3. Il regime forfetario previsto nel presente articolosi estende di anno in anno qualora i limiti indicati alcomma 1 non vengano superati. 4. L’opzione è esercitata nella dichiarazioneannuale dei redditi ed ha effetto dall’inizio del periodod’imposta nel corso del quale è esercitata fino a quandonon è revocata e comunque per un triennio. La revocadell’opzione è effettuata nella dichiarazione annualedei redditi ed ha effetto dall’inizio del periodo d’impostanel corso del quale la dichiarazione stessa è presentata.

5. Gli enti che intraprendono l’esercizio d’impresacommerciale esercitano l’opzione nella dichiarazioneda presentare ai sensi dell’articolo 35 del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633,e successive modificazioni.”.

Art. 5Enti di tipo associativo

1. All’articolo 111 del testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, concernentel’attività svolta dagli enti di tipo associativo, sonoapportate le seguenti modificazioni:

a) il comma 3 è sostituito dal seguente:“3. Per le associazioni politiche, sindacalie di categoria, religiose, assistenziali, culturali,sportive dilettantistiche, di promozione socialee di formazione extra-scolastica della personanon si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamentodi corrispettivi specifici nei confrontidegli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attivitàe che per legge, regolamento, atto costitutivoo statuto fanno parte di un’unica organizzazionelocale o nazionale, dei rispettivi associatio partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni ceduteprevalentemente agli associati.”;

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b) dopo il comma 4, sono aggiunti, in fine,i seguenti:4-bis. Per le associazioni di promozione socialericomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), della legge 25 agosto 1991,n. 287, le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’interno,non si considerano commerciali, anchese effettuate verso pagamento di corrispettivispecifici, la somministrazione di alimentie bevande effettuata, presso le sedi in cui vienesvolta l’attività istituzionale, da bar ed esercizisimilari e l’organizzazione di viaggi e soggiornituristici, semprechè le predette attività siano strettamente complementari a quelle svoltein diretta attuazione degli scopi istituzionalie siano effettuate nei confronti degli stessi soggetti indicati nel comma 3.4-ter. L’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici di cui al comma 4-bis non è consideratacommerciale anche se effettuata da associazionipolitiche, sindacali e di categoria, nonchèda associazioni riconosciute dalle confessionireligiose con le quali lo Stato ha stipulato patti,accordi o intese, semprechè sia effettuatanei confronti degli stessi soggetti indicatinel comma 3.4-quater. Per le organizzazioni sindacalie di categoria non si considerano effettuate nell’esercizio di attività commerciali le cessionidelle pubblicazioni, anche in deroga al limitedi cui al comma 3, riguardanti i contratti collettivi di lavoro, nonchè l’assistenza prestataprevalentemente agli iscritti, associatio partecipanti in materia di applicazionedegli stessi contratti e di legislazione sul lavoro,effettuate verso pagamento di corrispettiviche in entrambi i casi non eccedano i costidi diretta imputazione.4-quinquies. Le disposizioni di cui ai commi3, 4-bis, 4-ter e 4-quater si applicanoa condizione che le associazioni interessatesi conformino alle seguenti clausole, da inserirenei relativi atti costitutivi o statuti redattinella forma dell’atto pubblico o della scritturaprivata autenticata o registrata:a) divieto di distribuire anche in modo

indiretto, utili o avanzi di gestione nonchèfondi, riserve o capitale durante la vita dell’associazione, salvo che la destinazioneo la distribuzione non siano imposte dalla legge;

b) obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente,in caso di suo scioglimento per qualunquecausa, ad altra associazione con finalità analoghefinalità analoghe o ai fini di pubblicautilità, sentito l’organismo di controllodi cui all’articolo 3, comma 190, della legge23 dicembre 1996, n. 662, e salvo diversa destinazione imposta dalla legge;

c) disciplina uniforme del rapporto associativoe delle modalità associative volte a garantirel’effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneitàdella partecipazione alla vita associativae prevedendo per gli associati o partecipantimaggiori d’età il diritto di votoper l’approvazione e le modificazionidello statuto e dei regolamenti e perla nomina degli organi direttivi dell’associazione;

d) obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economicoe finanziario secondo le disposizioni statutarie;

e) eleggibilità libera degli organi amministrativi,principio del voto singolo di cui all’articolo2532, secondo comma, del codice civile, sovranità dell’assemblea dei soci, associatio partecipanti e i criteri di loro ammissioneed esclusione, criteri e idonee formedi pubblicità delle convocazioni assembleari,delle relative deliberazioni, dei bilancio rendiconti;

f) intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimentia causa di morte e non rivalutabilitàdella stessa.4-sexies. Le disposizioni di cui alle lettere c) ed e) del comma 4-quinquiesnon si applicano alle associazioni religiose riconosciute dalle confessioni con le qualilo Stato ha stipulato patti, accordi o intese,nonchè alle associazioni politiche, sindacalie di categoria.”.

2. Nell’articolo 4 del decreto del Presidente dellaRepubblica 26 ottobre 1972, n. 633, relativo all’eserciziodi imprese ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, sonoapportate le seguenti modificazioni:

a) nel quarto comma, secondo periodo, relativoal trattamento di talune cessioni di benie prestazioni di servizi effettuate da enti di tipoassociativo, le parole: “e sportive” sono sostituite

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dalle seguenti: “sportive dilettantistiche,di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona”; nello stesso comma,il terzo periodo è soppresso;

b) nel quinto comma, lettera a), relativoal trattamento delle pubblicazioni curateda enti di tipo associativo, le parole: “e sportive”sono sostituite dalle seguenti: “sportive dilettantistiche, di promozione socialee di formazione extra-scolastica della persona”;

c) dopo il quinto comma, sono aggiunti, in fine,i seguenti:Per le associazioni di promozione socialericomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), della legge 25 agosto 1991,n. 287, le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’interno,non si considera commerciale, anchese effettuata verso pagamento di corrispettivispecifici, la somministrazione di alimentie bevande effettuata, presso le sedi in cui vienesvolta l’attività istituzionale, da bar ed esercizisimilari, semprechè tale attività sia strettamentecomplementare a quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali e sia effettuatanei confronti degli stessi soggetti indicatinel secondo periodo del quarto comma.Le disposizioni di cui ai commi quarto, secondoperiodo, e sesto si applicano a condizioneche le associazioni interessate si conformino alle seguenti clausole, da inserire nei relativi atti costitutivi o statuti redatti nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata:a) divieto di distribuire anche in modo

indiretto, utili o avanzi di gestione nonchèfondi, riserve o capitale durante la vita dell’associazione, salvo che la destinazioneo la distribuzione non siano impostedalla legge;

b) obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente,in caso di suo scioglimento per qualunquecausa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentitol’organismo di controllo di cui all’articolo3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e salvo diversa destinazione imposta dalla legge;

c) disciplina uniforme del rapporto associativoe delle modalità associative volte a garantirel’effettività del rapporto medesimo,

escludendo espressamente ogni limitazionein funzione della temporaneitàdella partecipazione alla vita associativae prevedendo per gli associati o partecipantimaggiori d’età il diritto di votoper l’approvazione e le modificazionidello statuto e dei regolamentie per la nomina degli organi direttivi dell’associazione;

d) obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economicoe finanziario secondo le disposizioni statutarie;

e) eleggibilità libera degli organi amministrativi,principio del voto singolo di cui all’articolo2532, secondo comma, del codice civile, sovranità dell’assemblea dei soci, associatio partecipanti e i criteri di loro ammissioneed esclusione, criteri e idonee formedi pubblicità delle convocazioni assembleari,delle relative deliberazioni, dei bilancio rendiconti;

f) intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimentia causa di morte e non rivalutabilitàdella stessa. Le disposizioni di cui alle letterec) ed e) del settimo comma non si applicanoalle associazioni religiose riconosciutedalle confessioni con le quali lo Statoha stipulato patti, accordi o intese, nonchèalle associazioni politiche, sindacalie di categoria.”.

3. Entro sei mesi dalla data di entrata in vigoredel presente decreto, le associazioni costituite prima della predetta data predispongono o adeguanoil proprio statuto, ai sensi dell’articolo 111, comma 4-quinquies, del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dal comma1, lettera b), ed ai sensi dell’articolo 4, settimo comma,del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre1972, n. 633, come modificato dal comma 2, lettera b).

4. Per le associazioni politiche, sindacali e dicategoria, il termine di cui al comma 3 è di dodicimesi dalla data di entrata in vigore del presente decreto.

Art. 6Perdita della qualifica di ente non commerciale

1. Nel testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica

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22 dicembre 1986, n. 917, dopo l’articolo 111, èinserito il seguente: “Art. 111-bis (Perdita della qualificadi ente non commerciale). - 1. Indipendentementedalle previsioni statutarie, l’ente perde la qualifica diente non commerciale qualora eserciti prevalentementeattività commerciale per un intero periodo d’imposta.

2. Ai fini della qualificazione commercialedell’ente si tiene conto anche dei seguenti parametri:

a) prevalenza delle immobilizzazioni relative all’attività commerciale, al netto degli ammortamenti, rispetto alle restanti attività;

b) prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normaledelle cessioni o prestazioni afferenti le attivitàistituzionali;

c) prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali,intendendo per queste ultime i contributi,le sovvenzioni, le liberalità e le quote associative;

d) prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle restanti

spese.3. Il mutamento di qualifica opera a partire dal

periodo d’imposta in cui vengono meno le condizioniche legittimano le agevolazioni e comporta l’obbligodi comprendere tutti i beni facenti parte del patrimoniodell’ente nell’inventario di cui all’articolo 15 del decretodel Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600. L’iscrizione nell’inventario deve essere effettuataentro sessanta giorni dall’inizio del periodo di impostain cui ha effetto il mutamento di qualifica secondo icriteri di cui al decreto del Presidente della Repubblica23 dicembre 1974, n. 689.

4. Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 non siapplicano agli enti ecclesiastici riconosciuti comepersone giuridiche agli effetti civili.”.2. Nel decreto del Presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n. 633, recante disciplina dell’impostasul valore aggiunto, all’articolo 4, dopo l’ultimo comma,è aggiunto il seguente: “Le disposizioni sulla perditadella qualifica di ente non commerciale di cui all’articolo111-bis del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, si applicano anche ai finidell’imposta sul valore aggiunto.”.

Art. 7Enti non commerciali non residenti

1. All’articolo 114 del testo unico delle imposte

sui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, riguardante glienti non commerciali non residenti nel territorio delloStato, nel comma 2, le parole: “senza tenerne contabilitàseparata si applicano le disposizioni dei commi 2 e 3dell’articolo 109” sono sostituite dalle seguenti: “siapplicano le disposizioni dei commi 2, 3 e 3-bisdell’articolo 109”.

Art. 8Scritture contabili degli enti non commerciali

1. Nell’articolo 20 decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n. 600, riguardante lescritture contabili degli enti non commerciali, dopoil primo comma, sono aggiunti, in fine, i seguenti:“Indipendentemente alla redazione del rendicontoannuale economico e finanziario, gli enti noncommerciali che effettuano raccolte pubbliche di fondidevono redigere, entro quattro mesi dalla chiusuradell’esercizio, un apposito e separato rendiconto tenutoe conservato ai sensi dell’articolo 22, dal quale devonorisultare, anche a mezzo di una relazione illustrativa,in modo chiaro e trasparente, le entrate e le speserelative a ciascuna delle celebrazioni, ricorrenze ocampagne di sensibilizzazione indicate nell’articolo108, comma 2-bis, lettera a), testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917.Gli enti soggetti alla determinazione forfetaria delreddito ai sensi del comma 1 dell’articolo 109-bis deltesto unico delle imposte sui redditi, approvato condecreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, che abbiano conseguito nell’anno solareprecedente ricavi non superiori a lire 30 milioni,relativamente alle attività di prestazione di servizi,ovvero a lire 50 milioni negli altri casi, assolvono gliobblighi contabili di cui all’articolo 18, secondo ledisposizioni di cui al comma 166 dell’articolo 3 dellalegge 23 dicembre 1996, n. 662.”.

Art. 9Agevolazioni temporanee per il trasferimento

di beni patrimoniali

1. Il trasferimento a titolo gratuito di aziende obeni a favore di enti non commerciali, con atto sottopostoa registrazione entro il 30 settembre 1998, è esente dalleimposte sulle successioni e donazioni, ipotecaria ecatastale, sull’incremento di valore degli immobili erelativa imposta sostitutiva, non dà luogo, ai fini delle

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imposte sui redditi, a realizzo o a distribuzione diplusvalenze e minusvalenze, comprese quelle relativealle rimanenze e compreso il valore di avviamento, nècostituisce presupposto per la tassazione di sopravvenienzeattive nei confronti dell’ente cessionario, a condizioneche l’ente dichiari nell’atto che intende utilizzaredirettamente i beni per lo svolgimento della propriaattività. Qualora il trasferimento abbia a oggetto l’unicaazienda dell’imprenditore cedente, questi ha l’obbligodi affrancare le riserve o fondi in sospensione d’impostaeventualmente costituiti in precedenza previo pagamentodi un’imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito dellepersone fisiche ovvero dell’imposta sul reddito dellepersone giuridiche, dell’imposta locale sui redditi edell’imposta sul valore aggiunto pari al 25 per cento,secondo le modalità determinate con decreto delMinistro delle finanze.Per i saldi attivi di rivalutazione costituiti ai sensi delleleggi 29 dicembre 1990, n. 408, e 30 dicembre 1991, n.413, recanti disposizioni tributarie per la rivalutazionedei beni, lo smobilizzo di riserve e di fondi e per larivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese,l’imposta sostitutiva è stabilita con l’aliquota del 10 percento e non spetta il credito d’imposta previsto dall’articolo4, comma 5, della predetta legge n. 408 del 1990 edall’articolo 26, comma 5, della predetta legge n. 413 del1991; le riserve e i fondi indicati nelle lettere b) e c) delcomma 7 dell’articolo 105 del testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono assoggettatiad imposta sostitutiva della maggiorazione di conguagliocon l’aliquota, rispettivamente, del 5 per cento e del 10per cento. 2. L’ente non commerciale che alla data di entratain vigore del presente decreto utilizzi beni immobilistrumentali di cui al primo periodo del comma 2dell’articolo 40 del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, puo’, entro il 30 settembre1998, optare per l’esclusione dei beni stessi dal patrimoniodell’impresa, mediante il pagamento di una somma atitolo di imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito dellepersone giuridiche, dell’imposta locale sui redditi edell’imposta sul valore aggiunto, nella misura del 5 percento del valore dell’immobile medesimo, determinatocon i criteri di cui all’articolo 52, comma 4, del testounico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro,approvato con decreto del Presidente della Repubblica26 aprile 1986, n. 131, nel caso in cui gli stessi provenganodal patrimonio personale, e del 10 per cento nel casodi acquisto in regime di impresa. Per bene proveniente

dal patrimonio si intende il bene di proprietà dell’entestesso non acquistato nell’esercizio dell’impresaindipendentemente dall’anno di acquisizione e dalperiodo intercorso tra l’acquisto e l’utilizzazionenell’impresa.

3. Con decreto del Ministro delle finanze, dapubblicare nella Gazzetta Ufficiale entro sessanta giornidalla data di entrata in vigore del presente decreto,sono stabilite le modalità di presentazione delladichiarazione di opzione e di versamento delle impostesostitutive previste ai commi 1 e 2.

Sezione IIDISPOSIZIONI RIGUARDANTI

LE ORGANIZZAZIONI NON LUCRATIVEDI UTILITÀ SOCIALE

Art. 10Organizzazioni non lucrative di utilità sociale

1. Sono organizzazioni non lucrative di utilitàsociale (ONLUS) le associazioni, i comitati, le fondazioni,le società cooperative e gli altri enti di carattere privato,con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atticostitutivi, redatti nella forma dell’atto pubblico o dellascrittura privata autenticata o registrata, prevedonoespressamente:

a) lo svolgimento di attività in uno o piu’dei seguenti settori:1) assistenza sociale e socio-sanitaria;2) assistenza sanitaria;3) beneficenza;4) istruzione;5) formazione;6) sport dilettantistico;7) tutela, promozione e valorizzazione

delle cose d’interesse artistico e storicodi cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089,ivi comprese le biblioteche e i benidi cui al decreto del Presidentedella Repubblica 30 settembre 1963,n. 1409;

8) tutela e valorizzazione della naturae dell’ambiente, con esclusione dell’attività,esercitata abitualmente, di raccoltae riciclaggio dei rifiuti urbani, specialie pericolosi di cui all’articolo 7 del decretolegislativo 5 febbraio 1997, n. 22;

9) promozione della cultura e dell’arte;10) tutela dei diritti civili;11) ricerca scientifica di particolare interesse

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sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, entidi ricerca ed altre fondazioni che la svolgonodirettamente, in ambiti e secondo modalitàda definire con apposito regolamento governativo emanato ai sensi dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400;

b) l’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietàsociale;

c) il divieto di svolgere attività diverse da quelle menzionate alla lettera a) ad eccezione di quelle ad esse direttamente connesse;d) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto,

utili e avanzi di gestione nonchè fondi, riserveo capitale durante la vita dell’organizzazione, a meno che la destinazione o la distribuzionenon siano imposte per legge o siano effettuatea favore di altre ONLUS che per legge, statutoo regolamento fanno parte della medesimaed unitaria struttura;

e) l’obbligo di impiegare gli utili o gli avanzidi gestione per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse;

f) l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo scioglimentoper qualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o a fini di pubblicautilità, sentito l’organismo di controllodi cui all’articolo 3, comma 190, della legge 23dicembre 1996, n. 662, salvo diversa destinazioneimposta dalla legge;

g) l’obbligo di redigere il bilancio o rendiconto annuale;

h) disciplina uniforme del rapporto associativoe delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo, escludendoespressamente la temporaneitàdella partecipazione alla vita associativae prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori d’età il diritto di votoper l’approvazione e le modificazionidello statuto e dei regolamenti e per la nominadegli organi direttivi dell’associazione;

i) l’uso, nella denominazione ed in qualsivoglia segno distintivo o comunicazione rivoltaal pubblico, della locuzione “organizzazione non lucrativa di utilità sociale” o dell’acronimo“ONLUS”.

2. Si intende che vengono perseguite finalità disolidarietà sociale quando le cessioni di beni e le

prestazioni di servizi relative alle attività statutarie neisettori dell’assistenza sanitaria, dell’istruzione, dellaformazione, dello sport dilettantistico, della promozionedella cultura e dell’arte e della tutela dei diritti civili nonsono rese nei confronti di soci, associati o partecipanti,nonchè degli altri soggetti indicati alla lettera a) delcomma 6, ma dirette ad arrecare benefici a:

a) persone svantaggiate in ragione di condizionifisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari;

b) componenti collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.

3. Le finalità di solidarietà sociale s’intendonorealizzate anche quando tra i beneficiari delle attivitàstatutarie dell’organizzazione vi siano i propri soci,associati o partecipanti o gli altri soggetti indicati allalettera a) del comma 6, se costoro si trovano nellecondizioni di svantaggio di cui alla lettera a) del comma 2.

4. A prescindere dalle condizioni previste ai commi2 e 3, si considerano comunque inerenti a finalità disolidarietà sociale le attività statutarie istituzionali svoltenei settori della assistenza sociale e sociosanitaria, dellabeneficenza, della tutela, promozione e valorizzazionedelle cose d’interesse artistico e storico di cui alla legge1 giugno 1939, n. 1089, ivi comprese le biblioteche ei beni di cui al decreto del Presidente della Repubblica30 settembre 1963, n. 1409, della tutela e valorizzazionedella natura e dell’ambiente con esclusione dell’attattivitàstatutarie istituzionali svolte nei settori della assistenzasociale e sociosanitaria, della beneficenza, della tutela,promozione e valorizzazione delle cose d’interesseartistico e storico di cui alla legge 1 giugno 1939, n.1089, ivi comprese le biblioteche e i beni di cui aldecreto del Presidente della Repubblica 30 settembre1963, n. 1409, della tutela e valorizzazione della naturae dell’ambiente con esclusione dell’attività, esercitataabitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani,speciali e pericolosi di cui all’articolo 7 del decreto.

5. Si considerano direttamente connesse a quelleistituzionali le attività statutarie di assistenza sanitaria,istruzione, formazione, sport dilettantistico, promozionedella cultura e dell’arte e tutela dei diritti civili, di cuiai numeri 2), 4), 5), 6), 9) e 10) del comma 1, letteraa), svolte in assenza delle condizioni previste ai commi2 e 3, nonchè le attività accessorie per natura a quellestatutarie istituzionali, in quanto integrative delle stesse.L’esercizio delle attività connesse è consentito acondizione che, in ciascun esercizio e nell’ambito diciascuno dei settori elencati alla lettera a) del comma1, le stesse non siano prevalenti rispetto a quelleistituzionali e che i relativi proventi non superino il66 per cento delle spese complessive dell’organizzazione.

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6. Si considerano in ogni caso distribuzione indiretta di utili o di avanzi di gestione:

a) le cessioni di beni e le prestazioni di servizia soci, associati o partecipanti, ai fondatori,ai componenti gli organi amministrativie di controllo, a coloro che a qualsiasi titolo operino per l’organizzazione o amministrativie di controllo, a coloro che a qualsiasi titolo operino per l’organizzazione o ne facciano parte, ai soggetti che effettuano erogazioni liberali a favore dell’organizzazione, ai loro parenti entro il terzo grado ed ai loro affini entro il secondo grado, nonchè alle societàda questi direttamente o indirettamente controllate o collegate, effettuate a condizionipiu’ favorevoli in ragione della loro qualità. Sono fatti salvi, nel caso delle attività svoltenei settori di cui ai numeri 7) e 8) della letteraa) del comma 1, i vantaggi accordati a soci, associati o partecipanti ed ai soggettiche effettuano erogazioni liberali, aventi significato puramente onorifico e valore economico modico;

b) l’acquisto di beni o servizi per corrispettivi che, senza valide ragioni economiche, siano superiori al loro valore normale;

c) la corresponsione ai componenti gli organi amministrativi e di controllo di emolumenti individuali annui superiori al compenso massimo previsto dal decreto del Presidente della Repubblica 10 ottobre 1994, n. 645,e dal decreto-legge 21 giugno 1995, n. 239, convertito dalla legge 3 agosto 1995, n. 336,e successive modificazioni e integrazioni,per il presidente del collegio sindacaledelle società per azioni;

d) la corresponsione a soggetti diversi dalle banchee dagli intermediari finanziari autorizzati,di interessi passivi, in dipendenza di prestitidi ogni specie, superiori di 4 punti al tasso ufficiale di sconto;

e) la corresponsione ai lavoratori dipendentidi salari o stipendi superiori del 20 per centorispetto a quelli previsti dai contratti collettividi lavoro per le medesime qualifiche.

7. Le disposizioni di cui alla lettera h) del comma1 non si applicano alle fondazioni, e quelle di cui allelettere h) ed i) del medesimo comma 1 non si applicanoagli enti riconosciuti dalle confessioni religiose con lequali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese.

8. Sono in ogni caso considerati ONLUS, nel

rispetto della loro struttura e delle loro finalità, gliorganismi di volontariato di cui alla legge 11 agosto1991, n. 266, iscritti nei registri istituiti dalle regionie dalle province autonome di Trento e di Bolzano, leorganizzazioni non governative riconosciute idoneeai sensi della legge 26 febbraio 1987, n. 49, e lecooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991,n. 381. Sono fatte salve le previsioni di maggior favorerelative agli organismi di volontariato, alle organizzazioninon governative e alle cooperative sociali di cui,rispettivamente, alle citate leggi n. 266 del 1991, n. 49del 1987 e n. 381 del 1991.

9. Gli enti ecclesiastici delle confessioni religiosecon le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intesee le associazioni di promozione sociale ricomprese tragli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), dellalegge 25 agosto 1991, n. 287, le cui finalità assistenzialisiano riconosciute dal Ministero dell’interno, sonoconsiderati ONLUS limitatamente all’esercizio delleattività elencate alla lettera a) del comma 1; fattaeccezione per la prescrizione di cui alla lettera c) delcomma 1, agli stessi enti e associazioni si applicano ledisposizioni anche agevolative del presente decreto, acondizione che per tali attività siano tenuteseparatamente le scritture contabili previste all’articolo20-bis del decreto del Presidente delle Repubblica 29settembre 1973, n. 600, introdotto dall’articolo 25,comma 1.

10. Non si considerano in ogni caso ONLUS glienti pubblici, le società commerciali diverse da quellecooperative, gli enti conferenti di cui alla legge 30luglio 1990, n. 218, i partiti e i movimenti politici, leorganizzazioni sindacali, le associazioni di datori dilavoro e le associazioni di categoria.

Art. 11Anagrafe delle ONLUS e decadenza dalle agevolazioni

1. È istituita presso il Ministero delle finanzel’anagrafe unica delle ONLUS. Fatte salve le disposizionicontemplate nel regolamento di attuazione dell’articolo8 della legge 29 dicembre 1993, n. 580, in materia diistituzione del registro delle imprese, approvato con ildecreto del Presidente della Repubblica 7 dicembre1995, n. 581, i soggetti che intraprendono l’eserciziodelle attività previste all’articolo 10, ne dannocomunicazione entro trenta giorni alla direzioneregionale delle entrate del Ministero delle finanze nelcui ambito territoriale si trova il loro domicilio fiscale,in conformità ad apposito modello approvato condecreto del Ministro delle finanze. La predetta

comunicazione è effettuata entro trenta giorni dalladata di entrata in vigore del presente decreto da partedei soggetti che, alla predetta data, già svolgono leattività previste all’articolo 10. Alla medesima direzionedeve essere altresì comunicata ogni successiva modificache comporti la perdita della qualifica di ONLUS.

2. L’effettuazione delle comunicazioni di cui alcomma 1 è condizione necessaria per beneficiare delleagevolazioni previste dal presente decreto.

3. Con uno o piu’ decreti del Ministro dellefinanze da emanarsi, entro sei mesi dalla data di entratain vigore del presente decreto, ai sensi dell’articolo 17,comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400, sonostabilite le modalità di esercizio del controllo relativoalla sussistenza dei requisiti formali per l’uso delladenominazione di ONLUS, nonché i casi di decadenzatotale o parziale dalle agevolazioni previste dal presentedecreto e ogni altra disposizione necessaria perl’attuazione dello stesso.

Art. 12Agevolazioni ai fini delle imposte sui redditi

1. Nel testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, dopo l’articolo 111-bis,introdotto dall’articolo 6, comma 1, del presentedecreto, è inserito il seguente: “Art. 111-ter(Organizzazioni non lucrative di utilità sociale). -1. Per le organizzazioni non lucrative di utilità sociale(ONLUS), ad eccezione delle società cooperative, noncostituisce esercizio di attività commerciale losvolgimento delle attività istituzionali nel perseguimentodi esclusive finalità di solidarietà sociale.2. I proventi derivanti dall’esercizio delle attivitàdirettamente connesse non concorrono alla formazionedel reddito imponibile.”.

Art. 13Erogazioni liberali

1. Al testo unico delle imposte sui redditi, approvatocon decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) all’articolo 13-bis sono apportate le seguenti modificazioni:1) nel comma 1, relativo alle detrazioni d’imposta

per oneri sostenuti, dopo la lettera i),è aggiunta, in fine, la seguente: “i-bis)le erogazioni liberali in denaro, per importonon superiore a 4 milioni di lire, a favore

delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS), nonché i contributi associativi, per importo non superiorea 2 milioni e 500 mila lire, versati dai soci alle società di mutuo soccorso che operanoesclusivamente nei settori di cui all’articolo1 della legge 15 aprile 1886, n. 3818, al finedi assicurare ai soci un sussidio nei casidi malattia, di impotenza al lavoroo di vecchiaia, ovvero, in caso di decesso,un aiuto alle loro famiglie. La detrazioneconsentita a condizione che il versamento di tali erogazioni e contributi sia eseguito tramite banca o ufficio postale ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previstidall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio1997, n. 241, e secondo ulteriori modalità idonee a consentire all’Amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli,che possono essere stabilite con decretodel Ministro delle finanze da emanarsi ai sensidell’articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400.”;

2) nel comma 3, relativo alla detrazione proporzionale, in capo ai singoli soci di societàsemplice, afferente gli oneri sostenutidalla società medesima, le parole:“Per gli oneri di cui alle lettere a), g), h) e i)”sono sostituite con le seguenti: “Per gli oneridi cui alle lettere a), g), h), i) ed i-bis)”;

b) nell’articolo 65, comma 2, relativo agli oneridi utilità sociale deducibili ai finidella determinazione del reddito d’impresa, dopola lettera c-quinquies), sono aggiunte, in fine,le seguenti:“c-sexies) le erogazioni liberali in denaro,per importo non superiore a 4 milionio al 2 per cento del reddito d’impresa dichiarato,a favore delle ONLUS; c-septies) le spese relativeall’impiego di lavoratori dipendenti, assuntia tempo indeterminato, utilizzati per prestazionidi servizi erogate a favore di ONLUS, nel limitedel cinque per mille dell’ammontare complessivodelle spese per prestazioni di lavoro dipendente,così come risultano dalla dichiarazionedei redditi.”;

c) nell’articolo 110-bis, comma 1, relativoalle detrazioni d’imposta per oneri sostenutida enti non commerciali, le parole: “oneri indicatialle lettere a), g), h) e i) del comma 1 dell’articolo13-bis” sono sostituite dalle seguenti: “oneri

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indicati alle lettere a), g), h), i) ed i-bis) del comma1 dell’articolo 13-bis”;

d) nell’articolo 113, comma 2-bis, relativoalle detrazioni d’imposta per oneri sostenutida società ed enti commerciali non residenti,le parole: “oneri indicati alle lettere a), g), h)e i) del comma 1 dell’articolo 13-bis”sono sostituite dalle seguenti: “oneri indicatialle lettere a), g), h), i) ed i-bis) del comma 1 dell’articolo 13-bis”;

e) nell’articolo 114, comma 1-bis, relativoalle detrazioni d’imposta per oneri sostenutidagli enti non commerciali non residenti,le parole: “oneri indicati alle lettere a), g), h)e i) del comma 1 dell’articolo 13-bis”sono sostituite dalle seguenti: “oneri indicatialle lettere a), g), h), i) ed i-bis) del comma 1 dell’articolo 13-bis”.

2. Le derrate alimentari e i prodotti farmaceutici,alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attivitàdell’impresa, che, in alternativa alla usuale eliminazionedal circuito commerciale, vengono ceduti gratuitamentealle ONLUS, non si considerano destinati a finalitàestranee all’esercizio dell’impresa ai sensi dell’articolo53, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con il decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917.

3. I beni alla cui produzione o al cui scambio èdiretta l’attività d’impresa diversi da quelli di cui alcomma 2, qualora siano ceduti gratuitamente alleONLUS, non si considerano destinati a finalità estraneeall’esercizio dell’impresa ai sensi dell’articolo 53, comma2, del testo unico delle imposte sui redditi, approvatocon il decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917. La cessione gratuita di tali beni,per importo corrispondente al costo specificocomplessivamente non superiore a 2 milioni di lire,sostenuto per la produzione o l’acquisto, si consideraerogazione liberale ai fini del limite di cui all’articolo65, comma 2, lettera c-sexies), del predetto testo unico.

4. Le disposizioni dei commi 2 e 3 si applicanoa condizione che delle singole cessioni sia data preventivacomunicazione, mediante raccomandata con avvisodi ricevimento, al competente ufficio delle entrate eche la ONLUS beneficiaria, in apposita dichiarazioneda conservare agli atti dell’impresa cedente, attesti ilproprio impegno ad utilizzare direttamente i beni inconformità alle finalità istituzionali e, a pena di decadenzadei benefici fiscali previsti dal presente decreto, realizzil’effettivo utilizzo diretto; entro il quindicesimo giornodel mese successivo, il cedente deve annotare nei registri

previsti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto ovveroin apposito prospetto, che tiene luogo degli stessi, laqualità e la quantità dei beni ceduti gratuitamente inciascun mese. Per le cessioni di beni facilmente deperibilie di modico valore si è esonerati dall’obbligo dicomunicazione preventiva mediante raccomandatacon avviso di ricevimento, al competente ufficio. Condecreto del Ministro delle Finanze, da emanarsi ai sensidell’art. 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n.400, possono essere stabilite ulteriori condizioni cuisubordinare l’applicazione delle richiamate disposizioni.

5. La deducibilità dal reddito imponibile delleerogazioni liberali a favore di organizzazioni nongovernative di cui alla legge 26 febbraio 1987, n. 49,prevista dall’articolo 10, comma 1, lettera g), del testounico delle imposte sui redditi, approvato con decretodel Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986,n. 917, è consentita a condizione che per le medesimeerogazioni il soggetto erogante non usufruisca delledetrazioni d’imposta di cui all’articolo 13-bis, comma1, lettera i-bis), del medesimo testo unico.

6. La deducibilità dal reddito imponibile delleerogazioni liberali previste all’articolo 65, comma 2,lettere a) e b), del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, è consentita a condizioneche per le medesime erogazioni liberali il soggettoerogante non usufruisca delle deduzioni previste dallalettera c-sexies) del medesimo articolo 65, comma 2.

7. La deducibilità dal reddito imponibile delleerogazioni liberali previste all’articolo 114, comma 2-bis, lettere a) e b), del testo unico delle imposte suiredditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è consentita acondizione che per le medesime erogazioni liberali ilsoggetto erogante non usufruisca delle detrazionid’imposta previste dal comma 1-bis, del medesimoarticolo 114.

Art. 14Disposizioni relative all’imposta sul valore aggiunto

1. Al decreto del Presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n. 633, recante la disciplina dell’impostasul valore aggiunto, sono apportate le seguentimodificazioni:

a) nell’articolo 3, terzo comma, primo periodo, relativo alla individuazione dei soggetti beneficiari di operazioni di divulgazione pubblicitaria che non sono considerate prestazioni di servizi, dopo le parole: “solidarietà

sociale,” sono inserite le seguenti: “nonché delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS),”;

b) all’articolo 10, primo comma, relativoalle operazioni esenti dall’imposta, sono apportatele seguenti modificazioni:1) nel numero 12), dopo le parole: “studio

o ricerca scientifica” sono aggiunte, in fine,le seguenti: “e alle ONLUS”;

2) nel numero 15), dopo le parole: “effettuateda imprese autorizzate” sono aggiunte,in fine, le seguenti: “e da ONLUS”;

3) nel numero 19), dopo le parole: “societàdi mutuo soccorso con personalità giuridica”sono inserite le seguenti: “e da ONLUS”;

4) nel numero 20), dopo le parole: “reseda istituti o scuole riconosciute da pubblicheamministrazioni” sono inserite le seguenti:“e da ONLUS”;

5) nel numero 27-ter), dopo le parole:“o da enti aventi finalità di assistenza sociale”sono inserite le seguenti: “e da ONLUS”;

c) nell’articolo 19-ter, relativo alla detrazioneper gli enti non commerciali, nel secondo comma, le parole: “di cui all’articolo 20”sono sostituite dalle seguenti: “di cui agli articoli20 e 20-bis”.

Art. 15Certificazione dei corrispettivi ai fini dell’imposta

sul valore aggiunto

1. Fermi restando gli obblighi previsti dal titolosecondo del decreto del Presidente della Repubblica26 ottobre 1972, n. 633, le ONLUS, limitatamentealle operazioni riconducibili alle attività istituzionali,non sono soggette all’obbligo di certificazione deicorrispettivi mediante ricevuta o scontrino fiscale.

Art. 16Disposizioni in materia di ritenute alla fonte

1. Sui contributi corrisposti alle ONLUS daglienti pubblici non si applica la ritenuta di cui all’articolo28, secondo comma, del decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n. 600.

2. Sui redditi di capitale di cui all’articolo 41 deltesto unico delle imposte sui redditi, approvato condecreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, corrisposti alle ONLUS, le ritenute allafonte sono effettuate a titolo di imposta e non si applica

l’articolo 5, comma 1, del decreto legislativo 1 aprile1996, n. 239, recante modificazioni al regime fiscaledegli interessi, premi e altri frutti delle obbligazioni etitoli similari, pubblici e privati.

Art. 17Esenzioni dall’imposta di bollo

1. Nella Tabella allegata al decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, relativa agliatti, documenti e registri esenti dall’imposta di bolloin modo assoluto, dopo l’articolo 27, è aggiunto, infine, il seguente: “Art. 27-bis - 1. Atti, documenti,istanze, contratti, nonché copie anche se dichiarateconformi, estratti, certificazioni, dichiarazioni eattestazioni poste in essere o richiesti da organizzazioninon lucrative di utilità sociale (ONLUS).”.

Art. 18Esenzioni dalle tasse sulle concessioni governative

1. Nel decreto del Presidente della Repubblica26 ottobre 1972, n. 641, recante disciplina delle tassesulle concessioni governative, dopo l’articolo 13, èinserito il seguente: “Art. 13-bis (Esenzioni). - 1. Gliatti e i provvedimenti concernenti le organizzazioninon lucrative di utilità sociale (ONLUS) sono esentidalle tasse sulle concessioni governative.”.

Art. 19Esenzioni dall’imposta sulle successioni e donazioni

1. Nell’articolo 3, comma 1, del testo unico delledisposizioni concernenti l’imposta sulle successioni edonazioni, approvato con decreto legislativo 31 ottobre1990, n. 346, relativo ai trasferimenti non soggettiallcon decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346,relativo ai trasferimenti non soggetti all’imposta, dopole parole: “altre finalità di pubblica utilità” sono aggiunte,in fine, le seguenti:

Art. 20Esenzioni dall’imposta sull’incremento di valoredegli immobili e dalla relativa imposta sostitutiva

1. Nell’articolo 25, primo comma, lettera c), deldecreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972,n. 643, recante disciplina dell’imposta sull’incremento divalore degli immobili, relativo all’esenzione dall’impostadegli incrementi di valore di immobili acquistati a titologratuito, dopo le parole: “pubblica utilita”, sono inserite

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le seguenti: “, nonchè da organizzazioni non lucrativedi utilità sociale (ONLUS)”.

2. L’imposta sostitutiva di quella comunalesull’incremento di valore degli immobili di cui all’articolo11, comma 3, del decreto-legge 28 marzo 1997, n. 79,convertito, con modificazioni, dalla legge 28 maggio1997, n. 140, non è dovuta dalle organizzazioni nonlucrative di utilità sociale.

Art. 21Esenzioni in materia di tributi locali

1. I comuni, le province, le regioni e le provinceautonome di Trento e di Bolzano possono deliberarenei confronti delle ONLUS la riduzione o l’esenzionedal pagamento dei tributi di loro pertinenza e daiconnessi adempimenti.

Art. 22Agevolazioni in materia di imposta di registro

1. Alla tariffa, parte prima, allegata al testo unicodelle disposizioni concernenti l’imposta di registro,approvato con decreto del Presidente della Repubblica26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguentimodificazioni:

a) nell’articolo 1, concernente il trattamentodegli atti traslativi a titolo oneroso della proprietàdi beni immobili e degli atti traslativi o costitutividi diritti reali immobiliari di godimento,dopo il settimo periodo, è aggiunto, in fine,il seguente: “Se il trasferimento avviene a favoredi organizzazione non lucrativa di utilità sociale(ONLUS) ove ricorrano le condizionidi cui alla nota II-quater): lire 250.000.”;nel medesimo articolo, dopo la nota II-ter),è aggiunta, in fine, la seguente: “II-quater).A condizione che la ONLUS dichiari nell’attoche intende utilizzare direttamente i beniper lo svolgimento della propria attivitàe che realizzi l’effettivo utilizzo diretto entro2 anni dall’acquisto. In caso di dichiarazione mendace o di mancata effettiva utilizzazione per lo svolgimento della propria attività è dovutal’imposta nella misura ordinaria nonchèuna sanzione amministrativa pari al 30per cento della stessa imposta.”;

b) dopo l’articolo 11 è aggiunto, in fine, il seguente:“Art. 11-bis - 1. Atti costitutivi e modifiche statutarie concernenti le organizzazioni non lucrative di utilità sociale: lire 250.000.”.

Art. 23Esenzioni dall’imposta sugli spettacoli

1. L’imposta sugli spettacoli non è dovuta per leattività spettacolistiche indicate nella tariffa allegata aldecreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre1972, n. 640, svolte occasionalmente dalle ONLUSnonchè dagli enti associativi di cui all’articolo 111,comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dall’articolo5, comma 1, lettera a), in concomitanza di celebrazioni,ricorrenze o campagne di sensibilizzazione.

2. L’esenzione spetta a condizione che dell’attivitàrichiamata al comma 1 sia data comunicazione, primadell’inizio di ciascuna manifestazione, all’ufficioaccertatore territorialmente competente. Con decretodel Ministro delle finanze, da emanarsi ai sensidell’articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988,n. 400, potranno essere stabiliti condizioni e limitiaffinché l’esercizio delle attività di cui al comma 1possa considerarsi occasionale.

Art. 24Agevolazioni per le lotterie, tombole, pesche

e banchi di beneficenza

1. Nell’articolo 40, primo comma del regiodecreto-legge 19 ottobre 1938, n. 1933, convertito,con modificazioni, dalla legge 5 giugno 1939, n. 973,recante riforma delle leggi sul lotto pubblico, sonoapportate le seguenti modificazioni:

a) al numero 1), relativo alla autorizzazionea promuovere lotterie, dopo le parole:“enti morali,” sono inserite le seguenti: “organizzazioni non lucrative di utilità sociale(ONLUS),”;

b) al numero 2), relativo alla autorizzazionea promuovere tombole, dopo le parole: “enti morali,” è inserita la seguente: “ONLUS,”;

c) al numero 3), relativo alla autorizzazionea promuovere pesche o banchi di beneficenza,dopo le parole: “enti morali,” è inseritala seguente: “ONLUS,”.

Art. 25Disposizioni in materia di scritture contabili

e obblighi formali delle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale

1. Nel decreto del Presidente della Repubblica

29 settembre 1973, n. 600, dopo l’articolo 20, è inseritoil seguente: “Art. 20-bis (Scritture contabili delleorganizzazioni non lucrative di utilità sociale). -

1. Le organizzazioni non lucrative di utilità sociale(ONLUS) diverse dalle società cooperative,a pena di decadenza di benefici fiscali per esseprevisti, devono: a) in relazione all’attività complessivamente

svolta, redigere scritture contabili cronologiche e sistematiche atte ad esprimerecon compiutezza ed analiticità le operazioniposte in essere in ogni periodo di gestione,e rappresentare adeguatamente in appositodocumento, da redigere entro quattro mesidalla chiusura dell’esercizio annuale,la situazione patrimoniale, economicae finanziaria della organizzazione, distinguendo le attività direttamente connesse da quelle istituzionali, con obbligodi conservare le stesse scritture e la relativadocumentazione per un periodo non inferiore a quello indicato dall’articolo 22;

b) in relazione alle attività direttamente connesse tenere le scritture contabili previstedalle disposizioni di cui agli articoli 14, 15,1615, 16 e 18; nell’ipotesi in cui l’ammontareannuale dei ricavi non sia superiore a lire 30 milioni, relativamente alle attivitàdi prestazione di servizi, ovvero a lire 50 milioni negli altri casi, gli adempimenti contabili possono essere assolti secondole disposizioni di cui al comma 166 dell’articolo 3 della legge 23 dicembre 1996,n. 662.

2. Gli obblighi di cui al comma 1, lettera a), siconsiderano assolti qualora la contabilità consti dellibro giornale e del libro degli inventari, tenuti inconformità alle disposizioni di cui agli articoli 2216e 2217 del codice civile.

3. I soggetti richiamati al comma 1 chenell’esercizio delle attività istituzionali e connesse nonabbiano conseguito in un anno proventi di ammontaresuperiore a lire 100 milioni, modificato annualmentesecondo le modalità previste dall’articolo 1, comma3, della legge 16 dicembre 1991, n. 398, possono tenereper l’anno successivo, in luogo delle scritture contabilipreviste al primo comma, lettera a), il rendiconto delleentrate e delle spese complessive, nei termini e neimodi di cui all’articolo 20.

4. In luogo delle scritture contabili previste alcomma 1, lettera a), le organizzazioni di volontariato

iscritte nei registri istituiti dalle regioni e dalle provincieautonome di Trento e di Bolzano ai sensi dell’articolo6 della legge 11 agosto 1991, n. 266, le organizzazioninon governative riconosciute idonee ai sensi della legge26 febbraio 1987, n. 49, possono tenere il rendicontonei termini e nei modi di cui all’articolo 20.

5. Qualora i proventi superino per due anniconsecutivi l’ammontare di due miliardi di lire,modificato annualmente secondo le modalità previstedall’articolo 1, comma 3, della legge 16 dicembre 1991,n. 398, il bilancio deve recare una relazione di controllosottoscritta da uno o più revisori iscritti nel registrodei revisori contabili.”.2. Ai soggetti di cui all’articolo 10, comma 9, ledisposizioni del comma 1 si applicano limitatamentealle attività richiamate allo stesso articolo 10, comma1, lettera a).

Art. 26Norma di rinvio

1. Alle ONLUS si applicano, ove compatibili, ledisposizioni relative agli enti non commerciali e, inparticolare, le norme di cui agli articoli 2 e 9 delpresente decreto.

Art. 27Abuso della denominazione di organizzazione

non lucrativa di utilità sociale

1. L’uso nella denominazione e in qualsivogliasegno distintivo o comunicazione rivolta al pubblicodelle parole “organizzazione non lucrativa di utilitàsociale”, ovvero di altre parole o locuzioni, anche inlingua straniera, idonee a trarre in inganno è vietatoa soggetti diversi dalle ONLUS.

Art. 28Sanzioni e responsabilità dei rappresentanti legali

e degli amministratori

1. Indipendentemente da ogni altra sanzioneprevista dalle leggi tributarie:

a) i rappresentanti legali e i membri degli organiamministrativi delle ONLUS, che si avvalgonodei benefici di cui al presente decreto in assenzadei requisiti di cui all’articolo 10, ovvero violanole disposizioni statutarie di cui alle lettere c)e d) del comma 1 del medesimo articolo sonopuniti con la sanzione amministrativa da lire 2milioni a lire 12 milioni;

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b) i soggetti di cui alla lettera a) sono puniticon la sanzione amministrativa da lire 200 milaa lire 2 milioni qualora omettono di inviarele comunicazioni previste all’articolo 11, comma1; c) chiunque contravviene al disposto dell’articolo 27, è punito con la sanzione amministrativa da lire 600 mila a lire 6 milioni.

2. Le sanzioni previste dal comma 1 sono irrogate,ai sensi dell’articolo 54, primo e secondo comma, deldecreto del Presidente della Repubblica 29 settembre1973, n. 600, dall’ufficio delle entrate nel cui ambitoterritoriale si trova il domicilio fiscale della ONLUS.

3. I rappresentanti legali ed i membri degli organiamministrativi delle organizzazioni che hannoindebitamente fruito dei benefici previsti dal presentedecreto legislativo, conseguendo o consentendo a terziindebiti risparmi d’imposta, sono obbligati in solidocon il soggetto passivo o con il soggetto inadempientedelle imposte dovute, delle relative sanzioni e degliinteressi maturati.

Art. 29Titoli di solidarietà

1. Per l’emissione di titoli da denominarsi “disolidarietà” è riconosciuta come costo fiscalmentededucibile dal reddito d’impresa la differenza tra iltasso effettivamente praticato ed il tasso di riferimentodeterminato con decreto del Ministro del tesoro, diconcerto con il Ministro delle finanze, purchè i fondiraccolti, oggetto di gestione separata, siano destinati afinanziamento delle ONLUS.

2. Con lo stesso decreto di cui al comma 1 sonostabiliti i soggetti abilitati all’emissione dei predettititoli, le condizioni, i limiti, compresi quelli massimirelativi ai tassi effettivamente praticati e ogni altradisposizione necessaria per l’attuazione del presentearticolo.

Art. 30Entrata in vigore

1. Le disposizioni del presente decreto entranoin vigore il 1° gennaio 1998 e, relativamente alleimposte sui redditi, si applicano a decorrere dal periodod’imposta successivo a quello in corso alla data del 31dicembre 1997.

ALLEGATO 4

AGENZIA PER LE ONLUS

Atto di Indirizzo

ai sensi dell’art. 3, comma 1, lett. a) del D.P.C.M. 21marzo 2001, n. 329

in relazione alla contestuale iscrizionedi un’associazione di promozione sociale

nel Registro di cui all’art. 7 della L. n. 383/2000e nell’Anagrafe delle Onlus

di cui all’art. 11 del D.Lgs. n. 460/1997

Approvato dal Consiglio nella sedutadel 15 aprile 2011

Visti:

l’articolo 3, commi 186, 187, 188, 189 della legge23 dicembre 1996, n. 662, recante delega al Governoper l’emanazione di uno o più decreti legislativi peril riordino della disciplina tributaria degli enti noncommerciali e delle organizzazioni non lucrative diutilità sociale;

l’articolo 3, comma 190 della legge 23 dicembre1996, n. 662 che prevede la costituzione di un organismodi controllo da istituirsi con decreto del Presidente delConsiglio dei Ministri, su proposta dei Ministri dellefinanze, del lavoro e della previdenza sociale e per lasolidarietà sociale;

l’articolo 3, comma 191 della legge 23 dicembre1996, n. 662 il quale dispone che l’organismo dicontrollo opera sotto la vigilanza del Presidente delConsiglio dei ministri e del Ministro delle finanze egarantisce, anche con emissione di pareri obbligatorie vincolanti, l’uniforme applicazione della normativasui requisiti soggettivi e sull’ambito di operativitàrilevante per gli enti di cui ai commi 186 e 188; chelo stesso è, altresì, investito dei più ampi poteri diindirizzo, promozione ed ispezione per la correttaosservanza della disciplina legislativa e regolamentarein materia di terzo settore e che può formulare propostedi modifica della normativa vigente;

l’articolo 1 del D.P.C.M. 26 settembre 2000 cheistituisce l’Agenzia per le organizzazioni non lucrativedi utilità sociale quale organismo di controllo deglienti non commerciali e delle organizzazioni nonlucrative di utilità sociale;

Visto, in particolare:

l’articolo 3, comma 1, del D.P.C.M. 21 marzo2001, n. 329 che prevede, tra le attribuzioni dell’Agenziaper le Onlus, l’esercizio di poteri di indirizzo nell’ambitodella normativa vigente, il compito di segnalare alleautorità competenti, formulando proposte diindirizzo ed interpretazione, i casi nei quali norme dilegge o di regolamento determinano distorsioninell’attività delle organizzazioni, del terzo settore edegli enti e la collaborazione per l’uniforme applicazionedelle norme tributarie attraverso la formulazione, alMinistero delle finanze, di proposte su fattispecieconcrete o astratte riguardanti il regime fiscale delleorganizzazioni, terzo settore ed enti;

Rilevato che:

sono pervenute a questa Agenzia richieste di parerecirca la possibilità per una associazione di promozionesociale, costituita ai sensi della L. 7 dicembre 2000, n.383 d iscriversi contestualmente nel Registro delleassociazioni di promozione sociale, previstodall’art. 7 della stessa legge e nell’Anagrafe delle Onlus,ai sensi dell’art. 11 del D.Lgs. 4 dicembre 1997, n. 460;

la duplice iscrizione ha generato criticità in relazionealla legittimità del mantenimento della stessa pernumerosi enti;

il comportamento tenuto dalle amministrazionicompetenti, ai fini dell’iscrizione nei rispettivi registrio Anagrafe ed ai fini della verifica dei requisiti per ilmantenimento della stessa, non risulta essere omogeneosul territorio nazionale;

Ritenuto che

sia necessario ed opportuno verificare la questionedal punto di vista normativo ed indicare linee comunidi indirizzo al fine di rendere omogenee le procedure;

tutto quanto premessol’Agenzia per le Onlus ritiene opportuno adottare ilseguente Atto di Indirizzo:C O N T E S T UA L E I S C R I Z I O N E D IUN’ASSOCIAZIONE DI PROMOZIONESOCIALE NEL REGISTRO DI CUI ALL’ART. 7DELLA L. N. 383/2000 E NELL’ANAGRAFEUNICA DELLE ONLUS DI CUI ALL’ART. 11DEL D.LGS. N. 460/1997

In via preliminare si provvede ad inquadrare lafattispecie che sarà oggetto di disamina da parte di

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questa Agenzia giacché, con l’entrata in vigore dellaL. n. 383/2000 (Disciplinadelle associazioni dipromozione sociale), si sono venute a creare duedifferenti tipologie di Associazioni di Promozionesociale (di seguito APS).

Le prime, più risalenti e richiamate nell’art. 10,comma 9 del D.Lgs. 460/1997, sono le APS “ricompresetra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), della legge25 agosto 1991, n. 287, le cui finalità assistenziali sianoriconosciute dal ministero dell’interno”.

Le seconde, più recenti, sono disciplinate dalla L.n. 383/2000 e definite nell’art. 2 come “le associazioniriconosciute e non riconosciute, i movimenti, i gruppi e ilorocoordinamenti o federazioni costituiti al fine di svolgereattività di utilità sociale a favore di associati o di terzi, senzafinalità di lucro e nel pieno rispetto della libertà e dignitàdegli associati”.

È essenziale constatare che queste due tipologiedi APS non sono sovrapponibili e, pertanto, puòavvenire che un’APS abbia i requisiti propri solo dellaprima o della seconda tipologia oppure di entrambe.In particolare, la prima categoria di APS è annoveratatra i soggetti che possono assumere la qualifica diONLUS in via “parziaria” (1) operando in uno degli11 settori previsti dall’art. 10, comma 1, lett. a) delD.Lgs. n. 460/1997, ove però siano comunquesoddisfatte tutte le altre condizioni dalle quali ladisposizione di legge non esenta.

Le APS, ONLUS “parziarie”, non sono oggettodi questa disamina in quanto per esse non sussistonole criticità che il presente Atto di Indirizzo intendeaffrontare.

L’attenzione si soffermerà, pertanto, solo sulle APSiscritte o che vogliano iscriversi nei Registri previstidal già richiamato art. 7 della L. 383/2000.

Più in particolare, la questione che richiede specificichiarimenti attiene alla possibilità per un’organizzazionedi rivestire la duplice ed autonoma qualifica di ONLUSed APS come prevista dalle due normative diriferimento e, dunque, alla contestuale iscrizione neirispettivi Registri/Anagrafe (di seguito albi) ai sensirispettivamente dell’art. 7 della L. n. 383/2000 e dell’art.11 del D.Lgs. n. 460/1997.

A tal proposito è opportuno evidenziare che nonvi è alcuna disposizione nelle rispettive normative diriferimento che implichi l’astratta incompatibilità trale due figure e, dunque, l’illegittimità della contestualequalifica di APS e di ONLUS.

I requisiti essenziali previsti per l’assunzione dellaqualifica di APS, contenuti in particolare negli artt. 2e 3 della L. 383/2000 e più in generale nell’intera

legge, sono in parte analoghi e non in contrasto conquelli stabiliti per le ONLUS.

L’art. 2 della citata legge introduce la definizionedi APS(2) mentre l’art. 3 si limita ad evidenziare che“le associazioni di promozione sociale, si costituiscono conatto scritto” lasciando, pertanto, alla libera sceltadell’organizzazione la possibilità di farlo attraverso “attopubblico o attraverso scrittura privata autenticata o registrata”come è invece tassativamente richiesto dall’art. 10,comma 1 del D.Lgs. 460/1997.

L’art. 3, inoltre, stabilisce espressamente i requisitistatutari che devono essere previsti nello statuto(3) diun’APS, traendo ispirazione, invero, proprio da quellicontenuti nel D.Lgs. n. 460/1997 che ha introdottola qualifica di ONLUS e non lasciando, pertanto,trasparire, tra i requisiti necessari, elementi diincompatibilità.

In relazione ai fini istituzionali, alle attivitàcaratterizzanti ed alle modalità di attuazione delle stesseè altresì fondamentale osservare che, seppur le duenormative richiamate contengono in taluni casi elementiche possono definirsi inconciliabili, tuttavia la loropresenza nello statuto è solo eventuale e, pertanto, nonpuò condizionare l’astratta possibilità di una contestualeiscrizione nei rispettivi albi.

Quanto evidenziato permette di affermare che,seppure possano presentarsi talune ipotesi diincompatibilità, esse devono essere singolarmenter iscontrate affinché il provvedimento didiniego/cancellazione dal Registro delle APS odall’Anagrafe delle ONLUS possa ritenersi legittimo.

Ne deriva che, sino a quando un ente, da un puntodi vista formale e sostanziale, non violi le disposizionipreviste dalle singole discipline delle ONLUS e delleAPS, non ricorre alcun presupposto per il quale nonpossa contestualmente mantenersi l’iscrizione inentrambi gli albi.

L’analisi compiuta conferma, pertanto, la possibilitàdi ottenere la contestuale iscrizione nei Registri delleAPS e nell’Anagrafe delle ONLUS.

Questa Agenzia ritiene, tuttavia, opportunorichiamare gli enti ad una preventiva e scrupolosavalutazione delle possibili difficoltà che tale decisionepuò comportare.

Le analogie presenti nelle due normative esaminate,infatti, non eliminano la presenza di alcune difformitàderivanti dal fatto che, pur trattandosi di soggettiriconducibili nella numerosa ed eterogenea famigliadegli enti di Terzo settore, il legislatore ha intesocomunque disciplinare realtà differenti.

In ragione di ciò, ne deriva che quanto più tali

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soggetti si caratterizzano ed agiscono usufruendo inmodo pieno delle opportunità offerte dalle rispettiveleggi di riferimento (in particolare in relazione agliambiti di attività in cui possono operare) tanto piùpuò accadere che si manifestino elementi diincompatibilità tra le differenti normative capaci diincidere sulla validità di una contestuale iscrizione neirispettivi albi di riferimento.

Questa Agenzia, pertanto, conferma la possibilitàdi ottenere la contestuale iscrizione nei Registri dicui all’art. 7 della L. n. 383/2000 ed all’art. 11 delD.Lgs. n. 460/1997, ma ritiene utile evidenziare chetale scelta debba operarsi con prudenza e particolareattenzione in relazione alle attività che l’organizzazionevorrà svolgere.

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NOTE:

(1) Cfr. comma 9 dell’art. 10 del D.Lgs. n. 460/1997per il quale “(…) le associazioni di promozione socialericomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lettera e), della legge 25 agosto 1991, n. 287,le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministerodell’interno, sono considerati ONLUS limitatamente all’esercizio delle attività elencate alla lettera a) del comma1; fatta eccezione per la prescrizione di cui alla lettera c) del comma 1, agli stessi enti e associazioni si applicanole disposizioni anche agevolative del presente decreto,a condizione che per tali attività siano tenute separatamentele scritture contabili previste all’articolo 20-bis del decretodel Presidente delle Repubblica 29 settembre 1973,n. 600, introdotto dall’articolo 25, comma 1”.

(2) Il comma 1 dell’art. 2 dispone che:“Sono considerate associazioni di promozione sociale le associazioni riconosciutee non riconosciute, i movimenti, i gruppi e i lorocoordinamenti o federazioni costituiti al finedi svolgere attività di utilità sociale a favoredi associati o di terzi, senza finalità di lucroe nel pieno rispetto della libertà e dignitàdegli associati.

(3) L’art. 3 della L. n. 383/2000 dispone che“Le associazioni di promozione sociale si costituisconocon atto scrittonel quale deve tra l’altro essere indicatala sede legale. Nello statuto devono essere espressamenteprevisti: a) la denominazione; b) l’oggetto sociale;c) l’attribuzione della rappresentanza legale dell’associazione; d) l’assenza di fini di lucro e la

previsione che i proventi delle attività non possono, in nessuncaso, essere divisi fra gli associati, anche in forme indirette;

e) l’obbligo di reinvestire l’eventuale avanzo di gestionea favore di attività istituzionali statutariamente previste;f) le norme sull’ordinamento interno ispirato a princìpidi democrazia e di uguaglianza dei diritti di tuttigli associati, con la previsione dell’elettività delle caricheassociative. In relazione alla particolare natura di taluneassociazioni il Ministro per la solidarietà sociale, sentitol’Osservatorio nazionale di cui all’articolo 11,può consentire deroghe alla presente disposizione;g) i criteri per l’ammissione e l’esclusione degli associatied i loro diritti e obblighi; h) l’obbligo di redazionedi rendiconti economicofinanziari, nonché le modalità di approvazione degli stessi da parte degli organi statutari;i) le modalità di scioglimento dell’associazione; l) l’obbligodi devoluzione del patrimonio residuo in casodi scioglimento, cessazione o estinzione,dopo la liquidazione, a fini di utilità sociale”.

ALLEGATO 5

Circolare del 12/05/1998n. 124 - Min. Finanze

Dip. Entrate Aff. GiuridiciServ. VI

Decreto Legislativo 4 dicembre 1997, n. 460. Sez. I -Modifiche alla disciplina degli enti non commerciali

in materia di imposte sul reddito e di impostasul valore aggiunto.

(Pubbl. in G.U. n. 121 del 27/5/98, S.O. n. 100)

Sintesi

Si forniscono chiarimenti in ordine alle innovazioniapportate alla disciplina degli enti non commercialidal decreto legislativo n. 460/97 al fine di garantireuniformità di interpretazione da parte degli Ufficiinteressati.

Testo

Indice

PREMESSA1. QUALIFICAZIONE DEGLI ENTI

NON COMMERCIALI1.1 Nozione di ente non commerciale1.2 Individuazione dell’oggetto esclusivo o principale

dell’attività1.3 Perdita della qualifica di ente non commerciale1.4 Decorrenza della perdita della qualifica di ente

non commerciale2. REDDITO COMPLESSIVO DEGLI ENTI

NON COMMERCIALI. OCCASIONALI RACCOLTE PUBBLICHE DI FONDIE CONTRIBUTI PER LO SVOLGIMENTOCONVENZIONATO DI ATTIVITÀ

2.1 Reddito complessivo degli enti non commerciali.Art. 108, commi 1 e 2, del T.U.I.R.

2.2 Occasionali raccolte pubbliche di fondi e contributiper lo svolgimento convenzionato di attività.Art. 108, comma 2-bis, del T.U.I.R.

3. DETERMINAZIONE DEI REDDITIDEGLI ENTI NON COMMERCIALIE CONTABILITÀ SEPARATA

4. REGIMI FORFETARIDI DETERMINAZIONE DEL REDDITO DEGLI ENTI NON COMMERCIALI

4.1 Regime generale4.2 Regime forfetario per le associazioni sportive,

associazioni senza scopo di lucro e pro-loco4.3 Regime forfetario per l’attività di assistenza fiscale

resa dalle associazioni sindacali e di categoria operanti nel settore agricolo

5. ENTI DI TIPO ASSOCIATIVO5.1 Premessa5.2 Imposte sui redditi

5.2.1 Disciplina generale degli Enti associativi5.2.2 Regime agevolativo per particolari tipologie

di enti associativi5.3 Vincoli statutari per associazioni politiche, sindacali

e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione socialee di formazione extra-scolastica della persona

Art. 111, commi 4-quinques e 4-sexies,del T.U.I.R..5.3.1 Termini per la predisposizione

o l’adeguamento degli statuti5.4 Imposta sul valore aggiunto6. SCRITTURE CONTABILI DEGLI ENTI

NON COMMERCIALI7. AGEVOLAZIONI TEMPORANEE

PER IL TRASFERIMENTO DI BENI PATRIMONIALI

7.1 Trasferimento a titolo gratuito di aziende o beni7.1.1 Ambito oggettivo, condizioni e limiti7.1.2 Agevolazioni ai fini delle imposte sui redditi7.1.3 Agevolazioni ai fini delle imposte indirette7.1.4 Trasferimento dell’unica azienda

dell’imprenditore cedente7.2 Esclusione dal patrimonio dell’impresa dell’ente

non commerciale degli immobili strumentaliper destinazione7.2.1 Condizione per avvalersi dell’opzione7.2.2 Determinazione del valore cui applicare

le aliquote7.2.3 Effetti del mancato esercizio dell’opzione7.2.4 Modalità di presentazionedella dichiarazione di opzione

PREMESSA

Il decreto legislativo 4 dicembre 1997, n.460(pubblicato nel supplemento ordinario n.1/L alla GazzettaUfficiale n.1 del 2 gennaio 1998) ha dato attuazionealle deleghe recate nei commi 186-187 dell’art. 3 dellalegge 23 dicembre 1996, n. 662, relativi al riordino delladisciplina tributaria degli enti non commerciali, e neicommi 188-189 del medesimo articolo 3, concernenti

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la disciplina delle organizzazioni non lucrative di utilitàsociale (ONLUS).

Il menzionato decreto legislativo è strutturato indue sezioni, la prima riservata al riordino delle normetributarie relative agli enti non commerciali, la secondaalla definizione e regolamentazione delle ONLUS.Sul piano sistematico il decreto legislativo in argomentonon costituisce una legge speciale in materia di entinon commerciali e organizzazioni non lucrative diutilità sociale.

Il riordino della disciplina tributaria degli enti noncommerciali è operato prevalentemente attraversomodifiche ed integrazioni del Testo Unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, nonchè dell’art.4 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre1972, n.633, istitutivo dell’imposta sul valore aggiunto.

Per le ONLUS il regime agevolativo discende ingran parte da interventi su singole leggi di imposta.

Le disposizioni recate dal decreto legislativo n. 460del 1997 sono entrate in vigore il 1 gennaio 1998 e,relativamente alle imposte sui redditi, trovano applicazionea decorrere dal periodo d’imposta successivo a quelloin corso alla data del 31 dicembre 1997.

Con la presente circolare si forniscono i chiarimentinecessari al fine di assicurare uniformità diinterpretazione da parte degli uffici interessatirelativamente alle norme concernenti il riordino delladisciplina tributaria degli enti non commerciali,contenute nella Sezione I (artt. 1-9) del decretolegislativo in oggetto.

Con successiva circolare verranno fornite istruzioniper l’applicazione delle disposizioni riguardanti leorganizzazioni non lucrative di utilità sociale, contenutenella Sezione II del medesimo decreto legislativo n.460 del 1997.

1. QUALIFICAZIONE DEGLI ENTI

NON COMMERCIALI

1.1 Nozione di ente non commerciale

Il decreto legislativo n. 460 del 1997, nel riordinarela disciplina degli enti non commerciali, non ha apportatomodifiche alla disposizione recata dall’art. 87, comma1, lettera c), del T.U.I.R. che fornisce la nozione generaledi “ente non commerciale”, individuando tale tipologiasoggettivanegli enti pubblici e privati diversi dalle società,che non hanno per oggetto esclusivo o principale

l’esercizio di attività commerciali.L’elemento distintivo degli enti non commerciali,

anche a seguito del citato decreto legislativo n.460 del1997, è costituito, quindi, dal fatto di non avere talienti quale oggetto esclusivo o principale lo svolgimentodi una attività di natura commerciale, intendendosiper tale l’attività che determina reddito d’impresa aisensi dell’art. 51 del T.U.I.R..

Nessun rilievo assume, invece, ai fini dellaqualificazione dell’ente non commerciale la natura(pubblica o privata) del soggetto, la rilevanza socialedelle finalità perseguite, l’assenza del fine di lucro o ladestinazione dei risultati.

1.2Individuazione dell’oggetto esclusivo

o principale dell’attività

L’art. 87, comma 4, del T.U.I.R. stabilisce i criteriper l’individuazione dell’oggetto esclusivo o principaledell’ente.

Tale disposizione è stata modificata dall’art. 1 deldecreto legislativo n.460 del 1997 che ha, altresì,aggiunto allo stesso art. 87 un ulteriore comma 4-bis.

Nella previgente formulazione l’anzidetto comma4 dell’art. 87 disponeva che “l’oggetto esclusivo oprincipale dell’ente è determinato in base all’attocostitutivo, se esistente in forma di atto pubblico o discrittura privata autenticata e, in mancanza, in baseall’attività effettivamente esercitata”.

La disposizione recata dal nuovo testo del comma4 dell’art. 87 stabilisce che:

“4. L’oggetto esclusivo o principale dell’enteresidente è determinato in base alla legge, all’attocostitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di attopubblico o di scrittura privata autenticata o registrata.Per oggetto principale si intende l’attività essenzialeper realizzare direttamente gli scopi primari indicatidalla legge, dall’atto costitutivo o dallo statuto”.Il successivo comma 4-bis prevede che:

“4-bis. In mancanza dell’atto costitutivo o dellostatuto nelle predette forme, l’oggetto principale dell’enteresidente è determinato in base all’attività effettivamenteesercitata nel territorio dello Stato; tale disposizione siapplica in ogni caso agli enti non residenti”.

Le novità introdotte dal nuovo testo del comma4 dell’art. 87 nonchè dal successivo comma 4-bis sonole seguenti.

1) Il nuovo testo del comma 4 dell’art. 87, oltreche operare un esplicito riferimento alla “legge” eallo “statuto” - modifiche queste di natura meramente

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formale - contiene il riferimento, assente nella previgentedisposizione, alla “scrittura privata registrata”. Èsufficiente, cioè, per l’individuazione dell’oggettoesclusivo o principale dell’attività dell’ente noncommerciale, l’esistenza dell’atto costitutivo o dellostatuto nella forma della scrittura privata registrata, inalternativa all’atto pubblico o alla scrittura privataautenticata.2) Vengono, inoltre, differenziati i criteri perl’individuazione dell’oggetto esclusivo o principaledell’attività, a seconda che l’ente sia o menoresidente nel territorio dello Stato.

a) Enti residentiPer gli enti residenti l’oggetto esclusivoo principale dell’attività è determinato in basealla legge (di regola per gli enti pubblici), all’atto

costitutivo o allo statuto, se esistente in formadi atto pubblico o di scrittura privata autenticatao registrata.In mancanza degli anzidetti atti o delle predetteforme (atto pubblico o scrittura privata autenticata o registrata) l’oggetto principale dell’ente è determinato in base all’attività effettivamente esercitata.

b) Enti non residentiPer gli enti non residenti il comma 4-bis dell’art.87 prevede che l’esame dell’oggetto principaledell’attività deve essere, in ogni caso, svolto sulla base dell’attività effettivamente esercitatanel territorio dello Stato.

3) La previsione piu’ innovativa e di maggior rilievorispetto alla previgente disciplina è costituita dalladefinizione dell’oggetto principale dell’attività, recatadal novellato comma 4 dell’art. 87.

Secondo tale disposizione, per oggetto principalesi intende l’attività essenziale per realizzare direttamentegli scopi primari dell’ente indicati dalla legge, dall’attocostitutivo o dallo statuto.

Pertanto, ai fini della qualificazione dell’ente comecommerciale o non commerciale, occorre anzituttoavere riguardo alle previsioni contenute nello statuto,nell’atto costitutivo o nella legge.

Nell’ipotesi in cui i menzionati atti prevedano losvolgimento di piu’ attività, di cui alcune di naturacommerciale ed altre di natura non commerciale, perla qualificazione dell’ente occorre fare riferimentoall’attività che per lo stesso risulta essere essenziale, valea dire quella che gli consente il raggiungimento degliscopi primari e che tipicizza l’ente medesimo.

Se l’attività essenziale per realizzare direttamentegli scopi primari è non commerciale, l’ente deve

annoverarsi fra quelli non commerciali, sia ai fini delleimposte sui redditi che dell’imposta sul valore aggiuntoe, conseguentemente, deve essere rispettivamenteassoggettato alla disciplina recata dal Titolo II, CapoIII, del T.U.I.R. e dall’art. 4 del D.P.R. n.633 del 1972nonchè alla disciplina contabile prevista per talecategoria di enti.

Diversamente, l’ente, ancorchè dichiari finalitànon lucrative, è considerato ente commerciale quandol’attività essenziale per la realizzazione degli scopi tipiciè di natura commerciale.

La definizione di ente non commerciale risultantedal riformulato comma 4 dell’art. 87 del T.U.I.R. deve,tuttavia, essere confrontata con la previsione dell’art.6 del decreto legislativo n.460 del 1997 concernente“la perdita della qualifica di ente non commerciale”.

1.3Perdita della qualifica di ente non commerciale

L’art. 6 del decreto legislativo n.460 del 1997 haintrodotto nel T.U.I.R. l’art. 111-bis, che, ai commi 1e 2, dispone: “1. Indipendentemente dalle previsionistatutarie, l’ente perde la qualifica di ente noncommerciale qualora eserciti prevalentemente attivitàcommerciale per un intero periodo d’imposta.2. Ai fini della qualificazione commerciale dell’ente sitiene conto anche dei seguenti parametri: a) prevalenza delle immobilizzazioni relative

all’attività commerciale, al nettodegli ammortamenti, rispetto alle restanti attività. Il raffronto va effettuatotra le immobilizzazioni relative all’attività

commerciale - tra le quali devono comprendersitutte le tipologie indicate nell’articolo 2424 del codice civile e cioè le immobilizzazioni materiali quali fabbricati, impianti, macchinari,automezzi, mobili, ecc., le immobilizzazioni immateriali quali brevetti, diritti d’autore, avviamento, spese di impianto e cosi’ via e leimmobilizzazioni finanziarie - e gli investimentirelativi alle attività istituzionali ivi compresi gli investimenti relativi alle attività decommercializzate.

b) prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali;

c) prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali,intendendo per queste ultime i contributi,

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le sovvenzioni, le liberalità e le quote associative.Il raffronto va effettuato fra i componenti positivi del reddito d’impresa e le entrate derivanti dall’attività istituzionale.Al riguardo si precisa che, per ragioni di ordinelogico e sistematico, in coerenza con quanto stabilito nella successiva lettera d), la locuzione“redditi derivanti da attività commerciali”, contenuta nella disposizione in esame, deve essere correttamente intesa come riferitaai componenti positivi del reddito d’impresa.Si precisa, inoltre, che da entrambi i termini del raffronto vanno esclusi i contributi percepitiper lo svolgimento di attività aventi finalità sociale in regime di convenzioneo accreditamento; detti contributi, infatti,non concorrono alla formazione del reddito degli enti non commerciali ai sensi dell’art. 108, comma 2-bis, del T.U.I.R.).

d) prevalenza delle componenti negative inerentiall’attività commerciale rispetto alle restanti spese”. L’art. 6 in esame ha dato attuazione alcriterio dettato dall’art. 3, comma 187, lett. a),della legge delega n.662 del 1996, secondo cuiil legislatore avrebbe dovuto procederealla “definizione della nozione di entenon commerciale, conferendo rilevanzaad elementi di natura obiettiva connessi

all’attività effettivamente esercitata”, provvedendo ad individuare elementi

di carattere oggettivo, la cui presenza consentedi verificare in termini di effettività l’attività prevalente.

La norma fondamentale, per verificare in terminidi effettività la natura dell’ente dichiarata nell’attocostitutivo o nello statuto, è quella recata dal primocomma dell’art. 111-bis del T.U.I.R. che contiene unapresunzione legale di perdita della qualifica di entenon commerciale, qualora, indipendentemente dalleprevisioni statutarie, l’ente eserciti quale attività principaleun’attività commerciale (in base all’art. 51 del T.U.I.R.).La qualifica di ente non commerciale, impressa dallalegge, dall’atto costitutivo o dallo statuto, che consenteall’ente di fruire della disciplina degli enti noncommerciali su base dichiarativa, va verificata, pertanto,prendendo in esame l’attività effettivamente svolta.

Il secondo comma dell’art. 111-bis indica, inoltre,alcuni parametri che costituiscono “fatti indice dicommercialità”, i quali non comportanoautomaticamente la perdita di qualifica di ente noncommerciale, ma sono particolarmente significativi e

inducono ad un giudizio complessivo sull’attivitàeffettivamente esercitata. Questa norma, in sostanza,non contiene presunzioni assolute di commercialità,ma traccia un percorso logico, anche se non vincolantequanto alle conclusioni, per la qualificazionedell’ente non commerciale, individuando parametridei quali deve tenersi anche conto (e non solo quindi)unitamente ad altri elementi di giudizio.

Non è, pertanto, sufficiente il verificarsi di una opiù delle condizioni stabilite dal secondo commadell’art. 111-bis per poter ritenere avvenuto ilmutamento di qualifica, ma sarà necessario, in ognicaso, un giudizio complesso, che tenga conto anchedi ulteriori elementi, finalizzato a verificare che l’enteabbia effettivamente svolto per l’intero periodod’imposta prevalentemente attività commerciale.

Come risulta espressamente dalla relazioneillustrativa del decreto legislativo in esame, i parametriindicati nel comma 2 dell’art. 111-bis del T.U.I.R.costituiscono indizi valutabili in concorso con altrielementi significativi, ivi comp rese le caratteristichecomplessive dell’ente. Il verificarsi di una o più dellecircostanze indicate nel citato comma 2 dell’art. 111-bis in capo ad enti la cui attività essenziale sia di naturaobiettivamente non commerciale (es., partiti politici,associazioni sindacali e di categoria rappresentate nelCNEL) non può di per sè far venir meno la qualificanon commerciale dell’ente, risultante dall’atto costitutivoo dallo statuto, purché l’attività effettivamente esercitatacorrisponda in modo obiettivo a quella espressamenteindicata nelle previsioni statutar ie. Resta fermo che per l’attività commerciale svolta dai predettienti si applicano le disposizioni in materia di redditodi impresa.

Per quanto riguarda il significato dell’espressione“intero periodo d’imposta”, contenuta nel comma 1dell’art. 111-bis, occorre chiarire che tale lasso di tempocostituisce soltanto una proiezione temporale diosservazione dell’attività dell’ente, essendo poi sufficiente,per valutare la prevalenza dell’attività commerciale,che tale prevalenza sussista per la maggior parte delperiodo d’imposta.

Quindi, in presenza di attività commercialeprevalente per la maggior parte del periodo d’impostal’ente perde la qualifica di ente non commerciale adecorrere dall’inizio del medesimo periodo.

Si precisa, inoltre, che le attività “decommercializzate”di cui agli artt. 108 e 111 del T.U.I.R. non devono esserecomputate ai fini dell’applicazione dei parametri di cuial comma 2 citato, in quanto, per espressa previsionenormativa, non danno luogo a reddito d’impresa.

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Si evidenzia, inoltre, che il comma 2 dell’art. 6 deldecreto legislativo n.460 del 1997 stabilisceespressamente che la perdita della qualifica di ente noncommerciale ai fini delle imposte sui redditi vale ancheai fini dell’I.V.A.

Le norme sulla perdita della qualifica di ente noncommerciale, per esplicita previsione contenuta nelcomma 4 dell’art. 111-bis del T.U.I.R., non si applicanoagli enti ecclesiastici riconosciuti come personegiuridiche agli effetti civili. Per gli anzidetti enti valgono,comunque, i criteri dettati dall’art. 87 del T.U.I.R.. Inogni caso, per l’attività commerciale eventualmentesvolta da tali enti si applicano le disposizioni in materiadi reddito di impresa.

1.4Decorrenza della perdita della qualifica

di ente non commerciale.

Il comma 3 dell’art. 111-bis prevede che:Ã|”3. Il mutamento di qualifica opera a partire dalperiodo d’imposta in cui vengono meno le condizioniche legittimano le agevolazioni e comporta l’obbligodi comprendere tutti i beni facenti parte del patrimoniodell’ente nell’inventario di cui all’articolo 15 del decretodel Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,n.600. L’iscrizione nell’inventario deve essere effettuataentro sessanta giorni dall’inizio del periodo di impostain cui ha effetto il mutamento di qualifica secondo icriteri di cui al decreto del Presidente della Repubblica23 dicembre 1974, n. 689”.

Il tenore letterale della norma comporta che, adifferenza di quanto previsto da altre disposizionitributarie, il mutamento di qualifica spiega effetti findall’inizio del periodo di imposta in cui lo stesso siverifica. In tal modo viene assicurata una perfettacorrispondenza tra le modalità di tassazione e l’effettivaattività svolta dall’ente nel periodo di imposta stesso,evitando nel contempo possibili manovre elusive.

Si rende, pertanto, necessario, per l’ente interessato,operare fin dall’inizio del periodo di imposta unavalutazione prospettica della propria attività ai fini dellacorretta qualificazione tributaria. Da quanto sopradiscende per l’ente l’opportunità di porre in essere gliadempimenti contabili previsti dalla normativa vigenteper gli enti commerciali fin dall’inizio del periodo diimposta nel quale l’ente stesso ritenga di assumerela qualifica di ente commerciale, onde evitare laricostruzione del reddito sulla base di elementi presuntivinonché l’applicazione delle sanzioni per la violazionedelle norme relative alla tenuta della contabilità.

È appena il caso di precisare che, ai finidell’istituzione della predetta contabilità, occorreattivare un prospetto delle attività e delle passivitàredatto con i criteri di cui al D.P.R. n.689 del 1974nonché le scritture contabili di cui agli artt. 14 eseguenti del D.P.R. n.600 del 1973.

2. REDDITO COMPLESSIVO DEGLI ENTI

NON COMMERCIALI.OCCASIONALI RACCOLTE

PUBBLICHE DI FONDIE CONTRIBUTI PER LO SVOLGIMENTO

CONVENZIONATO DI ATTIVITÀ

2.1 Reddito complessivo degli enti

non commerciali.Art. 108, commi 1 e 2, del T.U.I.R.

Il decreto legislativo n.460 del 1997 non haapportato modifiche ai commi 1 e 2 dell’art. 108 delT.U.I.R., che stabiliscono i principi fondamentali perla determinazione del reddito complessivo degli entinon commerciali.Il testo dei commi 1 e 2 dell’art. 108 è il seguente.

“1. Il reddito complessivo degli enti noncommerciali di cui alla lettera c) del comma 1dell’articolo 87 è formato dai redditi fondiari, dicapitale, di impresa e diversi, ovunque prodotti e qualene sia la destinazione, ad esclusione di quelli esentidall’imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte atitolo di imposta o ad imposta sostitutiva. Per i medesimienti non si considerano attività commerciali leprestazioni di servizi non rientranti nell’articolo 2195del codice civile rese in conformità alle finalitàistituzionali dell’ente senza specifica organizzazione everso pagamento di corrispettivi che non eccedonoi costi di diretta imputazione.

2. Il reddito complessivo è determi nato secondole disposizioni dell’articolo 8”.Si ricorda, in proposito, che per gli enti noncommerciali, a differenza di quanto avviene per lesocietà e per gli enti commerciali, il reddito complessivoimponibile non è formato da un’unica categoriareddituale (reddito di impresa) nella quale confluisconoi proventi di qualsiasi fonte; infatti, per tali enti, ilreddito complessivo si determina sulla base della sommadei redditi appartenenti alle varie categorie reddituali(redditi fondiari, di capitale, redditi d’impresa e redditidiversi).

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La norma non attribuisce rilevanza nè al luogo diproduzione dei redditi nè alla destinazione degli stessi.

Si segnala che è rimasta invariata la previsione dinon commercialità delle prestazioni di servizi nonrientranti nell’art. 2195 del codice civile rese in conformitàalle finalità istituzionali dell’ente senza specificaorganizzazione e verso pagamento di corrispettivi chenon eccedono i costi di diretta imputazione.

Continua, altresì, ad applicarsi la disposizione recatadall’articolo 8 del T.U.I.R. concernente, tra l’altro, ilriporto delle perdite derivanti dall’esercizio delleimprese commerciali in contabilità ordinaria.

2.2Occasionali raccolte pubbliche di fondi

e contributi per lo svolgimento convenzionato di attività.

Art. 108, comma 2-bis, del T.U.I.R.

In attuazione del disposto del comma 187, lettereb) e d), dell’art.3, della legge n.662 del 1996, cheindicavanoquali criteri direttivi per il legislatore delegatol’ “esclusionedall’imposizione dei contributi corrispostida amministrazioni pubbliche ad enti non commerciali,aventi fine sociale, per lo svolgimento convenzionatodi attività esercitate in conformità ai propri omma 1,del decreto legislativo n.460 del 1997 ha aggiuntoall’articolo 108 del T.U.I.R. il comma 2-bis.

Tale comma prevede che:“2-bis. Non concorrono in ogni caso alla formazionedel reddito degli enti non commerciali di cui allalettera c) del comma 1 dell’articolo 87:

a) i fondi pervenuti ai predetti enti a seguitodi raccolte pubbliche effettuate occasionalmente,anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanzadi celebrazioni, ricorrenze o campagnedi sensibilizzazione;

b) i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche ai predetti enti per lo svolgimentoconvenzionato o in regime di accreditamentodi cui all’art. 8, comma 7, del decreto legislativo30 dicembre 1992, n.502, come sostituito

dall’articolo 9, comma 1, lettera g), del decretolegislativo 7 dicembre 1993, n.517, di attivitàaventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.”.

Il comma 2 dello stesso articolo 2 del decretolegislativo n.460 del 1997 prevede, inoltre, che:“2. Le attività indicate nell’art. 108, comma 2-bis,lettera a), del Testo Unico delle imposte sui redditi,

approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n.917, come modificato dal comma1, fermo restando il regime di esclusione dall’impostasul valore aggiunto, sono esenti da ogni altro tributo.”.

Le disposizioni sopra riportate vengono di seguitoesaminate.

a) Occasionali raccolte pubbliche di fondiLa lettera a) del comma 2-bis dell’art. 108del T.U.I.R. sottrae dall’imposizione, ai fini delle imposte sui redditi, i fondi pervenutia seguito di raccolte pubbliche occasionali anche con scambio/offerta di beni di modicovalore (es. cessioni di piante o frutti) o di servizia coloro che fanno le offerte. La norma trovaun precedente analogo nella disposizione dell’art. 1, lett. a), del D.M. 25 maggio 1995, concernente le attività marginalidelle organizzazioni di volontariato.Per espressa previsione del comma 2 dell’art. 2 del decreto legislativo n.460 del 1997le anzidette attività fruiscono, oltreche dell’esclusione dal campo di applicazionedell’imposta sul valore aggiunto, dell’esenzioneda ogni altro tributo, sia erariale che locale.L’esclusione delle iniziative in argomento dall’imposizione tributaria, che tendead incentivare una delle forme più cospicue di finanziamento per molti enti non commerciali, è subordinata alle seguenticondizioni:1) deve trattarsi di iniziative occasionali;2) la raccolta dei fondi deve avvenire

in concomitanza di celebrazioni, ricorrenzeo campagne di sensibilizzazione;

3) i beni ceduti per la raccolta dei fondi devonoessere di modico valore.

Si segnala che a tutela della fede pubblicaè prevista dall’art. 8 del decreto legislativon. 460 del 1997 una rigorosa rendicontazionedelle attività di raccolta dei fondi, di cuisi tratterà nel paragrafo relativo alle scritturecontabili degli enti non commerciali.

b) Contributi per lo svolgimento convenzionatodi attivitàLa lett. b) del nuovo comma 2-bis dell’articolo108 prevede che non concorrono a formare il reddito degli enti non commerciali i contributiloro corrisposti da enti pubbliciper lo svolgimento di attività in regimedi convenzione o di accreditamento (tale ultimoregime è tipico dell’area sanitaria).

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L’agevolazione è subordinata alle seguenti condizioni:1) deve trattarsi di attività aventi finalità sociali;2) le attività devono essere svolte in conformità

alle finalità istituzionali dell’ente.Le finalità sociali devono ricomprendersi fra le

finalità tipiche dell’ente.Circa la natura dei contributi agevolati si fa presente

che la norma, facendo riferimento in generale aicontributi corrisposti da amministrazioni pubblicheper lo svolgimento convenzionato o in regime diaccreditamento di attività aventi finalità sociali esercitatein conformità ai fini istituzionali dell’ente, non operaalcuna distinzione tra contributi a fondo perduto econtributi che hanno natura di corrispettivi. Si deveritenere, pertanto, che rientrano nella sfera applicativadell’agevolazione anche i contributi che assumononatura di corrispettivi.

3.DETERMINAZIONE DEI REDDITIDEGLI ENTI NON COMMERCIALI

E CONTABILITÀ SEPARATA

L’art. 3 del decreto legislativo n.460 del 1997modifica l’art. 109 del T.U.I.R. concernente ladeterminazione dei redditi degli enti non commerciali.

Le modifiche apportate non riguardano il comma1 dell’art. 109 in esame, di cui rimane, pertanto, invariatal’attuale formulazione:

“1. I redditi e le perdite che concorrono a formareil reddito complessivo degli enti non commercialisono determinati distintamente per ciascuna categoriain base al risultato complessivo di tutti i cespiti che virientrano. Si applicano, se nel presente capo non èdiversamente stabilito, le disposizioni del titolo I relativeai redditi delle varie categorie”.

Vengono, invece, sostituiti i commi 2 e 3 dello stessoarticolo, viene aggiunto un ulteriore comma 3-bis eviene modificato il comma 4-bis.

Si riportano i commi 2, 3 e 3-bis del citato articolo109:“2. Per l’attività commerciale esercitata gli enti noncommerciali hanno l’obbligo di tenere la contabilitàseparata.3. Per l’individuazione dei beni relativi all’impresa siapplicano le disposizioni di cui all’articolo 77, commi1 e 3-bis.3-bis. Le spese e gli altri componenti negativi relativia beni e servizi adibiti promiscuamente all’eserciziodi attività commerciali e di altre attività, sono deducibiliper la parte del loro importo che corrisponde al

rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventiche concorrono a formare il reddito d’impresa el’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventiper gli immobili utilizzati promiscuamente è deducibilela rendita catastale o il canone di locazione anchefinanziaria per la parte del loro ammontare checorrisponde al predetto rapporto”.

Dal punto di vista sostanziale la sostituzione delcomma 2 risulta di particolare rilevanza, perché talecomma introduce una disposizione del tutto innovativa.La disposizione recata dal previgente comma 2 dell’art.109 del T.U.I.R consentiva agli enti non commercialidi tenere una contabilità unica e comprensiva sia deifatti commerciali che di quelli istituzionali.

La norma del nuovo comma 2 del citato art. 109,nell’intento di rendere piu’ trasparente la contabilitàcommerciale degli enti non commerciali e di evitareogni commistione con l’attività istituzionale, anche alfine di individuare piu’ agevolmente l’oggetto principaledell’ente e la sua reale qualificazione, impone, in viagenerale, agli enti non commerciali per l’attivitàcommerciale eventualmente esercitata l’obbligo dellacontabilità separata a partire dal periodo di impostasuccessivo a quello in corso alla data del 31 dicembre1997.

Riguardo alle spese e agli altri componenti negativirelativi ai beni e servizi adibiti promiscuamente perl’esercizio di attività commerciali e per altre attività,il criterio per la loro deducibilità è indicato nell’attualecomma 3-bis, che riproduce sostanzialmente il secondoperiodo del previgente comma 2.

Il limite di deducibilità delle spese e dei componentinegativi anzidetti è determinato sulla base del rapportotra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi checoncorrono a formare il reddito d’impresa el’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

Per gli immobili utilizzati promiscuamente si deducela renditacatastale o il canone di locazione anchefinanziaria per la parte corrispondente a detto rapporto.

Il comma 3 dell’art. 109, nel testo introdotto daldecreto legislativo n.460 del 1997, chiarisce, poi, cheper l’individuazione dei beni relativi all’impresa siapplicano le disposizioni recate dall’art. 77, commi 1 e3-bis del T.U.I.R. relative all’impresa individuale inrapporto ai beni personali della persona fisica; con ciòpresupponendo la previa inclusione degli stessinell’inventario anche in caso di provenienza dalpatrimonio relativo all’attività istituzionale.

L’art. 7 del decreto legislativo n.460 del 1997, nelmodificare l’art. 114 del T.U.I.R., estende agli enti nonresidenti l’obbligo, previsto dal comma 2 del citato art.

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109, relativo alla tenuta della contabilità separata perl’attività commerciale svolta nel territorio dello Statononché l’applicabilità delle disposizioni recate daicommi 3 e 3-bis dello stesso art. 109 del T.U.I.R..

Ai sensi del comma 4-bis dell’art. 109, l’obbligodi tenere la contabilità separata non si applica agli entisoggetti alle disposizioni in materia di contabilitàpubblica qualora siano osservate le modalità previsteper la contabilità pubblica obbligatoria tenuta a normadi legge dagli stessi enti.

4. REGIMI FORFETARI

DI DETERMINAZIONE DEL REDDITODEGLI ENTI NON COMMERCIALI

4.1 Regime generale

L’art. 4 del decreto legislativo n.460 del 1997 dàattuazione al comma 187, lett. e), dell’art. 3 della leggen.662 del 1996, secondo il quale il riordino delladisciplina degli enti non commerciali doveva essereinformato, fra l’altro, alla “previsione omogenea diregimi di imposizione semplificata ai fini delle impostesui redditi e dell’imposta sul valore aggiunto neiconfronti degli enti non commerciali che hannoconseguito proventi da attività commerciali entro limitipredeterminati, anche mediante l’adozione dicoefficienti o di imposte sostitutive”.

In particolare la norma in commento inserisce,dopo l’art. 109 del T.U.I.R., l’art. 109-bis che introduceun regime forfetario per la determinazione del redditod’impresa, generalizzato a tutti gli enti non commercialiammessi alla tenuta della contabilità semplificata aisensi dell’art. 18 del D.P.R. 29 settembre 1973, n.600.

La norma non prevede parallelamente regimi diimposizione semplificata in materia di imposta sulvalore aggiunto, in ordine alla quale restano applicabilii criteri generali previsti dalla normativa recata dalD.P.R. n.633 del 1972 in relazione alle specificheattività esercitate. Si precisa che possono fruire delregime di determinazione forfetaria del reddito di cuiall’art. 109-bis in esame solo gli enti non commercialinei confronti dei quali ricorrano i presupposti dell’art.18 del D.P.R. n.600 del 1973 citato.

Il reddito d’impresa si determina forfetariamenteapplicando anzitutto all’ammontare dei ricavi di cuiall’art. 53 del T.U.I.R. conseguiti nell’esercizio di attivitàcommerciali un coefficiente di redditività, differenziatoper tipo di attività (attività di prestazioni di servizi e

altre attività) e per scaglioni di ricavi.I coefficienti di redditività sono i seguenti.a) Attività di prestazioni di servizi:

fino a lire 30.000.000 di ricavi 15%da lire 30.000.001 fino a lire 360.000.000di ricavi 25%

b) Altre attività: fino a lire 50.000.000 di ricavi 10%da lire 50.000.001. fino a lire 1.000.000.000di ricavi 15%

Si precisa che, qualora i predetti limiti di ricavi (lire360 milioni e lire 1 miliardo) risultino superati allachiusura del periodo d’imposta, non potrà trovareapplicazione per il periodo medesimo il regime dideterminazione forfetaria del reddito.

Nell’ipotesi di contemporaneo esercizio di attivitàdi prestazioni di servizi e di altre attività si applica ilcoefficiente stabilito per l’ammontare dei ricavi relativiall’attività prevalente. In mancanza della distintaannotazione dei ricavi si considerano prevalenti le attivitàdi prestazioni di servizi (comma 2 dell’art. 109-bis).

Al reddito determinato applicando i coefficienti diredditività si aggiunge poi l’ammontare dei componentipositivi del reddito d’impresa di cui agli articoli 54(plusvalenze patrimoniali), 55 (sopravvenienze attive),56 (dividendi ed interessi) e 57 (proventi immobiliari)del T.U.I.R..

Il regime forfetario di determinazione del redditoin esame può trovare applicazione fino a quando nonvengono superati i limiti sopraindicati.

I commi 4 e 5 dell’art. 109-bis del T.U.I.R. stabilisconole modalità per fruire del regime forfetario in argomentoattraverso l’esercizio di una specifica opzione. Si riportadi seguito il testo dei citati commi 4 e 5.

“4. L’opzione è esercitata nella dichiarazione annualedei redditi ed ha effetto dall’inizio del periodo d’impostanel corso del quale è esercitata fino a quando non èrevocata e comunque per un triennio. La revocadell’opzione è effettuata nella dichiarazione annualedei redditi ed ha effetto dall’inizio del periodo d’impostanel corso del quale la dichiarazione stessa è presentata.

5. Gli enti che intraprendono l’esercizio di impresacommerciale esercitano l’opzione nella dichiarazioneda presentare ai sensi dell’art. 35 del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633,e successive modificazioni”.

Si deve tuttavia precisare che i predetti commi 4 e5 dell’art. 109-bis del T.U.I.R. sono da ritenersi superatiin forza dei principi generali che emergono dalledisposizioni contenute nel regolamento recante il“riordinodella disciplina delle opzioni in materia di

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imposta sul valore aggiunto e di imposte dirette”,approvato con D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442(pubblicato nella G.U. n. 298 del 23 dicembre 1997).Infatti, anche se il predetto regolamento fa esplicitoriferimento alle opzioni o revoche “di regimi dideterminazione dell’imposta o di regimi contabili”deve ritenersi che le previsioni in esso contenute inordine al riconoscimento dei “comportamenticoncludenti del contribuente” trovino applicazioneanche ai fini della determinazione forfetaria del reddito.

A tale conclusione si perviene in considerazionedel fatto che il predetto regime di determinazioneforfetaria del reddito, si correla ad un regime dicontabilità semplificata (art. 18 e art. 20, comma 3, delDPR n.600 del 1973.)

Peraltro, poiché il comportamento concludentecorrelato all’applicazione del regime forfetario dideterminazione del reddito si esplica e si esaurisce insede di dichiarazione dei redditi, nell’ottica disemplificazione degli adempimenti del contribuentesi ritiene non necessaria la comunicazione dell’opzioneprevista dall’art. 2 del DPR n. 442 del 1997.

Detta comunicazione di opzione non si rendenecessaria neppure ai fini dell’adozione delle particolarisemplificazioni contabili previste dall’art. 3, comma166, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, estese - inforza del nuovo comma 3 dell’art. 20 del DPR n. 600del 1973 ( introdotto con l’art. 8 del decreto legislativon. 460 del 1997 ) - agli enti non commerciali cheabbiano conseguito nell’anno solare precedente ricavinon superiori a lire 30 milioni, relativamente alleprestazioni di servizi, ovvero a lire 50 milioni neglialtri casi e che sono pertanto assoggettabili alladeterminazione forfetaria del reddito. Infatti, comechiarito con la circolare n. 10/ E del 17 gennaio 1997,i contribuenti che si avvalgono delle predettesemplificazioni contabili non sono tenuti ad assolverealcun particolare adempimento di carattere formale,non dovendo comunicare alcuna opzione agli Ufficifinanziari.

Al riguardo si precisa che, in presenza dei citatipresupposti, la contabilità semplificata di cui al citatoart. 3, comma 166, della legge n. 662 del, 1996 restavalida ancorché, nel periodo d’imposta in cui dettacontabilità semplificata è adottata, vengano superatii limiti previsti per l’applicazione del regime forfetariodi determinazione del reddito (lire 360 milioni o 1miliardo di ricavi) e, pertanto, detto regime forfetarionon si renda di fatto più applicabile all’ente noncommerciale che conseguentemente determina ilreddito secondo le regole generali.

Per gli specifici chiarimenti concernenti gliadempimenti connessi all’adozione della predettacontabilità semplificata, si fa rinvio al paragrafoconcernente le scritture contabili.

4.2Regime forfetario per le associazioni sportive,associazioni senza scopo di lucro e pro-loco.

Per espressa previsione del nuovo art. 109-bis,comma 1, del T.U.I.R. è fatto salvo il particolare regimeforfetario di determinazione del reddito già previstoper le associazioni sportive dilettantistiche, le associazionisenza scopo di lucro e le pro-loco.

Il regime forfetario in favore delle associazionisportive dilettantistiche è stato introdotto dalla legge16 dicembre 1991, n.398, ed è stato esteso, in forzadel decreto-legge 30 dicembre 1991, n.417, convertitodalla legge 6 febbraio 1992, n.66, alle associazioni senzafine di lucro e alle associazioni pro-loco. Consideratoche l’anzidetto regime è richiamato dall’art. 109-bisdel T.U.I.R. concernente “regime forfetario degli entinon commerciali”, deve ritenersi confermatol’orientamento assunto con circolare della soppressaDirezione Generale delle Imposte Dirette n.1 datata11 febbraio 1992, secondo il quale a tale regime leanzidette associazioni possono accedere sempreché siqualifichino come enti non commerciali sulla base diquanto chiarito nei precedenti paragrafi.

Il reddito è determinato applicando il coefficientedi redditività del 6% ai proventi di natura commercialee aggiungendo le plusvalenze patrimoniali.

Il regime forfetario si applica alle associazioni chenel periodo d’imposta precedente abbiano conseguitodall’esercizio di attività commerciali proventi per unimporto complessivo limitato, aggiornato di anno inanno, e da ultimo fissato, con D.M. 28 novembre 1997,in lire 128.411.000.

Si precisa inoltre che, per quanto concerne le modalitàdi esercizio dell’opzione per il regime di cui alla citatalegge n. 398 del 1991, si deve tener conto delle disposizionidel richiamato D.P.R. n. 442 del 1997.

4.3Regime forfetario per l’attività

di assistenza fiscale resadalle associazioni sindacali

e di categoria operanti nel settore agricolo

Il regime forfetario previsto in via generale dall’art.109-bis del T.U.I.R. per gli enti non commerciali

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ammessi alla contabilità semplificata non ha abrogatoil regime forfetario disciplinato dall’art. 78, comma 8,della legge 30 dicembre 1991, n. 413, comesuccessivamente integrato dall’art. 62, comma 1, lett. a),del decreto-legge 30 agosto 1993, n.331, convertitodalla legge 29 ottobre 1993, n.427.

Quest’ultimo regime, infatti, limitato all’attività diassistenza fiscale resa nei confronti degli associati dalleassociazioni sindacali e di categoria operanti nel settoreagricolo, si configura come regime naturale, per leanzidette associazioni che possono, invece, su opzionedeterminare il reddito e l’imposta sul valore aggiuntonei modi ordinari.

Per l’attività di assistenza fiscale resa agli associati dalleassociazioni sindacali e di categoria operanti nel settoreagricolo, pertanto, il reddito imponibile e l’IVA sideterminano di regola forfetariamente, secondo il citatoart. 78, comma 8, della legge n.413 del 1991, salvoopzione per il regime di determinazione del reddito edell’imposta sul valore aggiunto nei modi ordinari.

In particolare l’art. 78, comma 8, in esame al terzoperiodo prevede che per l’attività di assistenza fiscaleresa agli associati da associazioni sindacali e di categoriaoperanti nel settore agricolo, il reddito imponibile èdeterminato applicando all’ammontare dei ricavi ilcoefficiente di redditività del 9% e l’imposta sul valoreaggiunto è determinata riducendo l’imposta relativa alleoperazioni imponibili in misura pari a un terzo del loroammontare, a titolo di detrazione forfetaria dell’impostaafferente gli acquisti e le importazioni.

Per le attività commerciali eventualmente esercitate,diverse da quelle di assistenza fiscale di cui all’art. 78,comma 8, della legge n. 413, del 1991 può applicarsiil regime forfetario generale disciplinato dall’art. 109-bis del T.U.I.R. sempreché, ovviamente, sussistanoi presupposti ivi previsti.

Al riguardo si precisa che i ricavi derivanti da talialtre attività commerciali eventualmente esercitatedevono essere autonomamente considerati sia ai finidel limite dei ricavi che dei coefficienti di redditivitàindicati nell’art. 109-bis citato.

5. ENTI DI TIPO ASSOCIATIVO

5.1 Premessa

Gli enti non commerciali di tipo associativo sonodestinatari di uno speciale regime tributario di favoresia ai fini delle imposte sui redditi che ai fini dell’imposta

sul valore aggiunto.Tali enti costituiscono, pertanto, una specie del più

ampio genere degli enti non commerciali.Ciò comporta, in sostanza, che gli enti di tipo

associativo, che devono qualificarsi come enti noncommerciali in base ai criteri dettati dall’art. 87 delT.U.I.R. e dall’art. 4 del D.P.R. n.633 del 1972 nonchéalla luce della disposizione dell’articolo 111-bis dellostesso T.U.I.R., sono assoggettati, in via generale, siain materia di imposte sui redditi che in materiad’imposta sul valore aggiunto, alla disciplina propriadegli enti non commerciali, ma relativamente alleattività rese all’interno della vita associativa fruisconodi un trattamento agevolato in presenza delle condizioniespressamente indicate a tal fine dalla legge.

5.2Imposte sui redditi

In materia di imposte sui redditi si applicano inparticolare agli enti associativi le disposizioni dettatedall’art. 108 del T.U.I.R., ivi comprese quelle del nuovocomma 2-bis, concernenti l’intassabilità della occasionaleraccolta di fondi e dei contributi pubblici corrispostiper attività svolte in regime di convenzione o diaccreditamento.

Trovano, altresì, applicazione nei confronti di talienti le norme recate dagli articoli 109, 109-bis e 110del T.U.I.R. La disciplina di favore propria degli entinon commerciali di tipo associativo è recata dall’art.111 del T.U.I.R. Tale articolo è stato modificato dall’art.5 del decreto legislativo n.460 del 1997.

In materia di obblighi contabili, agli enti noncommerciali di tipo associativo si applicano ledisposizioni dell’art. 20 del D.P.R. 29 settembre1973, n.600, come modificato dall’art. 8 del decretolegislativo in esame (v. paragrafo relativo alle scritturecontabili).

5.2.1Disciplina generale degli Enti associativiART. 111, COMMI 1 E 2, DEL T.U.I.R.

Riguardo al regime agevolato proprio degli entiassociativi recato dall’art. 111 del T.U.I.R. si precisache le modifiche apportate dall’art. 5 del decretolegislativo in argomento non interessano i commi 1e 2 dell’articolo in esame.

Pertanto, restano invariate le disposizioni recate datali commi il cui testo è il seguente:“1. Non è considerata commerciale l’attività svolta nei

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confronti degli associati o partecipanti, in conformitàalle finalità istituzionali, dalle associazioni, dai consorzie dagli altri enti non commerciali di tipo associativo. Lesomme versate dagli associati o partecipanti a titolo diquote o contributi associativi non concorrono a formareil reddito complessivo.2. Si considerano tuttavia effettuate nell’esercizio diattività commerciali, salvo il disposto del secondo periododel comma 1 dell’articolo 108, le cessioni di beni e leprestazioni di servizi agli associati o partecipanti versopagamento di corrispettivi specifici, compresi i contributie le quote supplementari determinati in funzione dellemaggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto.Detti corrispettivi concorrono alla formazione delreddito complessivo come componenti del reddito diimpresa o come redditi diversi secondo che le relativeoperazioni abbiano carattere di abitualità o dioccasionalità”.

Il comma 1 dell’art. 111 sancisce l’esclusionedall’ambito della commercialità dell’attività svolta daassociazioni, consorzi ed altri enti associativi nei confrontidegli associati o partecipanti, sempre che la stessa siaesercitata in conformità alle finalità istituzionali e inassenza di una specifica corrispettività, e la conseguenteintassabilità delle somme versate dagli associati opartecipanti a titolo di quote o contributi associativi.

Il comma 2 dello stesso art. 111 conferma la naturacommerciale delle cessioni di beni e delle prestazionidi servizi rese, ancorchè in conformità alle finalitàistituzionali, agli associati o partecipanti verso pagamentodi corrispettivi specifici, compresi i contributi e le quotesupplementari determinati in funzione delle maggiorio diverse prestazioni alle quali danno diritto. Le quotedifferenziate costituiscono in sostanza il corrispettivodovuto in base ad un rapporto sinallagmatico instauratotra soci ed ente.

I corrispettivi specifici resi per cessioni di beni eprestazioni di servizi ad associati o partecipanti siconsiderano componenti del reddito d’impresa o redditidiversi, secondo che le relative operazioni abbianocarattere di abitualità o occasionalità. È appena il casodi precisare che l’attività “esterna” degli enti associativi,quella cioè resa da tali enti nei confronti dei terzi,continua a restare, di regola, fuori dalla sferadi applicazione dell’art. 111 del T.U.I.R.

5.2.2Regime agevolativo per particolari tipologie

di enti associativi

Le novità introdotte nell’art. 111 del T.U.I.R. dal

decretolegislativo n.460 del 1997 riguardano la disciplinaagevolativa dettata per singole tipologie di associazioni,“privilegiate” in relazione al carattere specificodell’attività esercitata.

Tale disciplina era contenuta nel previgente testodell’art. 111, comma 3, secondo il quale:“3. Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria,religiose, assistenziali, culturali e sportive, non si consideranoeffettuate nell’esercizio di attività commerciali, in derogaal comma 2, le cessioni di beni e le prestazioni di serviziverso pagamento di corrispettivi specifici effettuate, inconformità alle finalità istituzionali, nei confronti degliassociati o partecipanti, di altre associazioni che svolgonola medesima attività e che per legge, regolamento ostatuto fanno parte di un’unica organizzazione localeo nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e deitesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonchéle cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni ceduteprevalentemente agli associati.Per le cessioni di beni e le prestazioni di servizio effettuateda associazioni culturali o sportive costituite ai sensidell’articolo 36 del codice civile, la disposizione si applicanei confronti degli associati o partecipanti minori d’etàe, per i maggiorenni, a condizione che questi abbianoil diritto di voto per l’approvazione e le modificazionidello statuto e dei regolamenti e per la nomina degliorgani direttivi dell’associazione ed abbiano diritto aricevere, nei casi di scioglimento della medesima, unaquota del patrimonio sociale, se questo non è destinatoa finalità di utilità generale.”

L’art. 5 del decreto legislativo in esame ha modificatoil comma 3 dell’art. 111 del T.U.I.R. e ha aggiunto allostesso articolo, in funzione di completamento delladisciplina agevolativa e di delimitazione dei presuppostidel regime agevolativo recato dallo stesso comma 3dell’art. 111, gli ulteriori commi da 4-bis a 4-sexies.

Le modifiche al comma 3 dell’art. 111 nonchél’introduzione dei commi da 4-bis a 4-sexies sono dispostein attuazione della delega recata dall’art. 3, comma 187,lett. c), della legge n.662 del 1996 che fra i criteri e principidirettivi in materia di riordino della disciplina degli entinon commerciali ha previsto l’esclusione dall’ambitodell’imposizione, per gli enti di tipo associativo, daindividuare con riferimento ad elementi di natura obiettivaconnessi all’attività effettivamente esercitata, nonché sullabase di criteri statutari diretti a prevenire fattispecie elusive,di talune cessioni di beni e prestazioni di servizi rese agliassociati nell’ambito dell’attività propria della vita associativa.ART. 111, COMMA 3, DEL T.U.I.R..1) Attività rese agli associati in diretta attuazione degliscopi istituzionali.

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Il novellato comma 3, dell’art. 111 del T.U.I.R.prevede:“3. Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria,religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche,di promozione sociale e di formazione extra-scolasticadella persona non si considerano commerciali le attivitàsvolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali,effettuate verso pagamento di corrispettivi specificinei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, dialtre associazioni che svolgono la medesima attività eche per legge, regolamento, atto costitutivo o statutofanno parte di un’unica organizzazione locale onazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e deitesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonchéle cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni ceduteprevalentemente agli associati”.

Nella nuova formulazione il comma 3 dell’art. 111del T.U.I.R., che riproduce sostanzialmente sotto l’aspettocontenutistico la disposizione agevolativa recata dalprimo periodo del previgente comma 3, opera unaparziale deroga alla regola generale espressa nel comma2 dello stesso art. 111, secondo la quale sono consideratecommerciali le cessioni di beni e le prestazioni di servizirese agli associati e partecipanti verso corrispettivispecifici, ancorché si tratti di attività conformi alle finalitàistituzionali. Il regime agevolativo recato dal comma 3,nel testo modificato dal decreto legislativo in esame,consiste, infatti, nella esclusione del carattere commercialedelle attività rese da talune tipologie associative, in direttaattuazione degli scopi istituzionali, nei confronti degliiscritti, associati o partecipanti verso pagamento dicorrispettivi specifici.

Detto regime agevolativo si rende pertanto applicabilequalora sussistano congiuntamente i seguenti presupposti: a) le attività agevolate devono essere effettuate

da particolari tipologie di associazioni;b) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi

devono essere rese agli associati; c) le stesse attività devono essere effettuate

“in diretta attuazione degli scopi istituzionali”.a) Tipologie di associazioni agevolate

In ordine al primo dei requisiti sopra indicati sisegnala che la nuova disposizione del comma 3 dell’art.111 del T.U.I.R. ha ampliato l’ambito soggettivo diapplicazione del regime agevolativo in argomento.

Continuano ad essere destinatarie dell’anzidettadisciplina, senza alcuna modifica, le associazioni politiche,sindacali e di categoria, religiose, assistenziali e culturali.

Riguardo alle associazioni sportive, si evidenzia chela nuova disposizione delimita l’ambito applicativo deltrattamento di favore alle “associazioni sportive

dilettantistiche”. Pertanto, a decorrere dal 1 gennaio1998, non tutte le associazioni sportive, ma solo leassociazioni sportive dilettantistiche, sono destinatariedel riformulato comma 3 dell’art. 111.La limitazione, che ha finalità antielusiva, è intesa adidentificare gli enti destinatari della previsione di noncommercialità delle attività rese ai propri iscritti,associati o partecipanti, dietro pagamento di corrispettivispecifici, in diretta attuazione degli scopi istituzionali,con gli enti associativi individuati dalla legge.Risulta,16 dicembre 1991, n.398 pertanto, circoscrittal’applicabilità del comma 3 dell’art. 111 alle associazionisportive, come delimitate dalla legge n.398 del 1991,definite anche alla luce della circolare n.1 dell’11febbraio 1992 della soppressa Direzione Generale delleImposte Dirette e del decreto del Ministro delle finanzedel 18 maggio 1995, come Ã| associazioni sportivee relative sezioni non aventi scopo di lucro, affiliatealle federazioni sportive nazionali o agli enti dipromozione sportiva, riconosciuti ai sensi delle leggivigenti, che svolgono attività sportive dilettantistiche,intendendosi per tali le attività sportive esclusivamentedilettantistiche come definite nell’ambito della normativaregolamentare dei predetti organismi cui l’associazioneè affiliata.

In base alla nuova formulazione del comma 3 dell’art.111 risultano, inoltre, destinatarie del regime di favorerecato dallo stesso comma, le seguenti due tipologiedi associazioni non contemplate dal testo previgente:- associazioni di promozione sociale;- associazioni di formazione extra - scolastica

della persona.Si possono ritenere associazioni di promozione

sociale quelle associazioni che promuovono la solidarietàe il volontariato nonché l’aggregazione sociale attraversolo svolgimento di attività culturali o sportive al finedi innalzare la qualità della vita, come ad esempio leACLI e l’ARCI.

Per quanto concerne le associazioni di formazioneextra-scolastica della persona si osserva, in primo luogo,che tali associazioni per poter essere ricondottenell’ambito applicativo dell’art. 111 del T.U.I.R. nondevono svolgere come attività principale l’organizzazionedi corsi, atteso che tale circostanza comporterebbe laloro qualificazione come enti commerciali. Peraltro,l’espressione “formazione extra-scolastica della persona”non individua, in via generale, l’intero settore dell’attivitàdi formazione, ma un piu’ limitato ambito di tale attivitàche privilegia la crescita intellettuale dell’individuo,mirata allo sviluppo della sua personalità complessivae che esclude la formazione professionale, intesa

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all’apprendimento di conoscenze specifiche finalizzateall’inserimento nel mondo del lavoro e alla particolarespecializzazione professionale.

In sintesi, l’ambito soggettivo di applicazione delnuovo comma 3 dell’art. 111 è costituito dalle seguentitipologie di associazioni:- associazioni politiche;- associazioni sindacali;- associazioni di categoria;- associazioni religiose;- associazioni assistenziali;- associazioni culturali;- associazioni sportive dilettantistiche;- associazioni di promozione sociale;- associazioni di formazione extra-scolastica

della persona.In relazione all’inquadramento di un ente nell’ambito

di una delle tipologie associative sopra individuate,emerge che lo stesso assumerà rilievo solo dopo averappurato l’esatta qualificazione dell’ente e cioè se lostesso debba ricomprendersi tra gli enti non commerciali.

Infatti, l’associazione deve essere preventivamentequalificata come ente non commerciale sulla basedell’oggetto principale dell’attività, intesa, come inprecedenza evidenziato, quale attività essenziale perrealizzare direttamente gli scopi primari dell’ente.

Ai fini della successiva qualificazione dell’ente qualeassociazione riconducibile in una specifica tipologiaindicata nel comma 3 dell’art. 111 del T.U.I.R. sirichiama l’indirizzo espresso in proposito dalla CorteCostituzionale, con sentenza 5-19 novembre 1992,n.467, che afferma l’insufficienza dell’autoqualificazionedell’ente (come associazione politica, sindacale, dicategoria, religiosa, culturale, ecc.) sulla base della soladefinizione statutaria e, quindi, la necessità di unavalutazione della reale natura dell’ente e dell’attivitàin concreto esercitata, alla stregua di obiettivi criteridesumibili dall’insieme delle norme dell’ordinamento.

In sostanza, poiché la riconducibilità di un ente inuna delle tipologie associative indicate nel comma 3dell’art. 111 comporta la possibilità di fruire di untrattamento tributario di favore, al fine di evitare chesia l’associazione “arbitra della propria tassabilita” vaverificata la natura e la caratteristica della stessa, inmancanza di specifici e manifesti riconoscimenti, sullabase di criteri obiettivi che qualificano nell’ordinamentole finalità politiche, sindacali, di categoria, religioseecc..

Ad esempio, le associazioni a carattere religioso chenon siano state civilmente riconosciute come tali(secondo le regole poste sulla base di intese o secondo

la disciplina della legge 24 giugno 1929, n.1159) devonocomprovare la natura e la caratteristica dell’organizzazionesecondo i criteri che qualificano nell’ordinamento delloStato i fini di religione e di culto, desumibili dalConcordato fra Stato e Chiesa cattolica e dalle Intesestipulate con altre confessioni religiose.b) Destinatari delle attività agevolate

Circa i destinatari delle attività agevolate, si segnalache vengono menzionati espressamente nel nuovo testo,accanto agli associati o partecipanti, “gli iscritti” nonrichiamati dal previgente testo, riferendosi la normaagevolativa anche alle associazioni politiche e sindacali.

Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi devono,pertanto, essere rese nei confronti “degli iscritti, associatio partecipanti, di altre associazioni che svolgono lamedesima attività e che per legge, regolamento, attocostitutivo o statuto fanno parte di un’unicaorganizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associatio partecipanti e dei tesserati delle rispettiveorganizzazioni nazionali”.c) Attività agevolate

Le attività ammesse al regime di favore secondo ladisposizione del novellato comma 3 dell’art. 111 delT.U.I.R. devono essere svolte “in diretta attuazionedegli scopi istituzionali”.

L’individuazione dell’attività che può ritenersi svoltain diretta attuazione degli scopi istituzionali deve essereeffettuata, secondo le indicazioni della sentenza dellaCorte Costituzionale 5-19 novembre 1992, n.467 giàin precedenza richiamata, alla stregua di criteriobiettivamente riscontrabili e non sulle base diun’autoqualificazione risultante dalla sole indicazionistatutarie.

Si vuole con ciò precisare che l’attività svolta “indiretta attuazione degli scopi istituzionali” non è quellagenericamente rientrante fra le finalità istituzionalidell’ente, in quanto il legislatore subordina l’applicazionedel regime di favore alla circostanza che l’anzidettaattività costituisca il naturale completamento degliscopi specifici e particolari che caratterizzano ciascunente associativo.2) Cessioni anche a terzi di pubblicazioni ceduteprevalentemente agli associati.

Un’ulteriore disposizione agevolativa, che confermasostanzialmente il previgente assetto normativo, è recatadallo stesso comma 3 dell’art. 111 del T.U.I.R. Secondotale norma non sono considerate commerciali lecessioni di pubblicazioni effettuate anche a terzi alleseguenti condizioni:

a) devono essere effettuate da associazioni politiche,sindacali e di categoria, religiose, assistenziali,

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culturali, sportive dilettantistiche e di promozionesociale e di formazione extra-scolasticadella persona;

b) devono essere effettuate prevalentementeagli associati, anche se a titolo gratuito.

ART. 111, COMMA 4, DEL T.U.I.R. Presunzionedi commercialità.

Il decreto legislativo in esame non apporta alcunamodifica al comma 4 dell’art. 111 del T.U.I.R.

Il menzionato comma 4 stabilisce che per tutti glienti associativi, compresi quelli indicati al precedentecomma 3, alcune prestazioni, ancorché rese agli associati,sono in ogni caso commerciali.

La norma reca in sostanza una presunzione dicommercialità per le seguenti prestazioni:- cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita;- somministrazione di pasti;- erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore;- prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto

e di deposito;- prestazioni di servizi portuali e aeroportuali- gestione di spacci aziendali e di mense;- organizzazione di viaggi e soggiorni turistici;- gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale;- pubblicità commerciale;- telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.

ART. 111, COMMI 4-BIS - 4-TER, DEL T.U.I.R.Le disposizioni dei commi 4-bis e 4-ter, aggiunte

all’art. 111 del T.U.I.R. dall’art. 5 del decreto legislativoin esame, riguardano solo alcune specifiche tipologiedi associazioni e costituiscono una novità rispettoalla previgente normativa.

Il testo dei commi 4-bis e 4-ter è il seguente: “4-bis. Per le associazioni di promozione socialericomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma6, lettera e), della legge 25 agosto 1991, n.287, le cuifinalità assistenziali siano riconosciute dal Ministerodell’Interno, non si considerano commerciali, anchese effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici,la somministrazione di alimenti e bevande effettuata,presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale,da bar ed esercizi similari e l’organizzazione di viaggie soggiorni turistici, sempreché le predette attivitàsiano strettamente complementari a quelle svolte indiretta attuazione degli scopi istituzionali e sianoeffettuate nel confronti degli stessi soggetti indicatinel comma 3.4-ter. L’organizzazione di viaggi e soggiorni turisticidi cui al comma 4-bis non è considerata commercialeanche se effettuata da associazioni politiche, sindacali edi categoria, nonchè da associazioni riconosciute dalle

confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulatopatti, accordi o intese, sempreché sia effettuata neiconfronti degli stessi soggetti indicati nel comma 3”.

- Somministrazione di alimenti e bevande (Art. 111,comma 4-bis, del T.U.I.R.). Associazioni dipromozione sociale.

Per la somministrazione di alimenti e bevande èsancita la non commercialità esclusivamente a favoredelle associazioni di promozione sociale ricompresetra gli enti di cui all’art. 3, comma 6, lettera e), dellalegge 25 agosto 1991, n.287 ( cioè gli enti a caratterenazionale le cui finalità assistenziali sono riconosciutedal Ministero dell’Interno) e sempreché ricorranole seguenti condizioni:a) l’attività deve essere effettuata da bar ed esercizi

similari presso le sedi in cui viene svolta l’attivitàistituzionale;

b) l’attività deve essere svolta nei confrontidegli iscritti, associati o partecipanti anche di altreassociazioni che svolgono la medesima attivitàe che per legge, regolamento, atto costitutivoo statuto fanno parte di un unica organizzazionelocale o nazionale e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali;

c) deve trattarsi di attività strettamente complementarea quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali.Riguardo alla somministrazione di alimenti e

bevande effettuata da bar o servizi similari interniall’associazione si chiarisce che l’espressa previsionedi non commercialità, a decorrere dal 1 gennaio1998, nei confronti esclusivamente delle associazionidi promozione sociale, conferma per tutti gli altrienti di tipo associativo l’orientamento già espressoin sede amministrativa (ris. n. 217/E del 17 luglio1995), in base al quale è stato affermato il caratterecommerciale dell’attività di somministrazione dialimenti o bevande nei bar interni ai circoli ricreativi,anche se svolta nei confronti dei propri associati.

- Organizzazione di viaggi e soggiorni turistici (Art.111, comma 4-bis e 4-ter, del T.U.I.R.). Associazionidi promozione sociale, associazioni politiche, sindacali,di categoria e associazioni religiose.

È considerata non commerciale l’attività diorganizzazione di viaggi e soggiorni turistici se svoltada associazioni di promozione sociale ricompresetra gli enti di cui all’art. 3, comma 6, lettera e), dellalegge n.287 del 1991, da associazioni politiche,sindacali, di categoria nonché da associazioniriconosciute dalle confessioni religiose con le qualilo Stato ha stipulato patti, accordi o intese, alle seguenti

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condizioni:a) destinatari siano gli iscritti, associati o partecipanti

anche di altre associazioni che svolgono la medesimaattività e che per legge, regolamento, atto costitutivoo statuto fanno parte di un’unica organizzazionelocale o nazionale e i tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali;

b) si tratti di attività strettamente complementaria quella svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali.Quest’ultima condizione comporta la necessità

di verificare in concreto che l’attività di organizzazionedi viaggi e soggiorni turistici, sia funzionale allacompleta realizzazione degli scopi istituzionali (es.viaggio e soggiorno organizzati per gli iscritti oassociati in occasione di un congresso nazionale omeeting internazionale).ART. 111, COMMA 4-QUATER, DEL T.U.I.R.

Il comma 4-quater dell’art. 111 del T.U.I.R.,introdotto dall’art. 5 del decreto legislativo n.460 del1997, è il seguente: “4-quater. Per le organizzazionisindacali e di categoria non si considerano effettuatenell’esercizio di attività commerciali le cessioni dellepubblicazioni, anche in deroga al limite di cui alcomma 3, riguardanti i contratti collettivi di lavoro,nonché l’assistenza prestata prevalentemente agliiscritti, associati o partecipanti in materia diapplicazione degli stessi contratti e di legislazione sullavoro, effettuate verso pagamento di corrispettiviche in entrambi i casi non eccedano i costi di direttaimputazione”.

- Cessioni di pubblicazioni di contratti collettivinazionali. Associazioni sindacali e di categoria.

Non sono considerate commerciali le cessionidelle pubblicazioni riguardanti i contratti collettivinazionali di lavoro se effettuate dalle associazionisindacali e di categoria, anche in deroga al limiteimposto dal comma 3 dell’art. 111. La noncommercialità è in tali ipotesi riconosciuta anche sele pubblicazioni sono cedute prevalentemente a terzi,a condizione che i corrispettivi percepiti non eccedanoi costi di diretta imputazione.

Si precisa che la locuzione costi di direttaimputazione va intesa secondo i criteri già adottatiin precedenza con riferimento ai c.d. costi specificinella circolare della soppressa Direzione Generaledelle Imposte Dirette n.40 del 26 novembre 1981.

- Assistenza in materia di contratti collettivi di lavoroe di legislazione sul lavoro. Associazioni sindacali edi categoria.

Nei confronti delle associazioni sindacali e di

categoria, a decorrere dal 1 gennaio 1998, non siconsidera effettuata nell’esercizio di attivitàcommerciale l’assistenza in materia di applicazionedi contratti collettivi di lavoro e di legislazione sullavoro a condizione che:a) l’attività sia prestata prevalentemente agli iscritti,

associati o partecipanti;b) i corrispettivi percepiti non eccedano i costi

di diretta imputazione.- Attività di assistenza fiscale.

Per completezza di esposizione si fa presente cherimane in vigore la norma recata dall’art. 78, comma8, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, secondo laquale le prestazioni corrispondenti a quelle dei Centridi assistenza fiscale “si considerano rilevanti ai finidelle imposte sui redditi e dell’imposta sul valoreaggiunto, ancorché rese da associazioni sindacali e dicategoria e rientranti tra le finalità istituzionali dellestesse in quanto richieste dall’associato per ottemperaread obblighi di legge derivanti dall’eserciziodell’attivita”.

5.3Vincoli statutari per associazioni politiche,

sindacali e di categoria, religiose, assistenziali,culturali, sportive dilettantistiche,

di promozione sociale e di formazioneextra-scolastica della persona.

Art. 111, commi 4-quinquies e 4-sexies, del T.U.I.R.Novità di notevole rilevanza sono contenute nella

disposizione recata dall’art. 4-quinquies del nuovo art.111 del T.U.I.R.

Tale norma consente l’applicabilità del trattamentodi favore recato dal comma 3 dell’art. 111, nonchéquello previsto dai commi 4-bis, 4-ter e 4-quater, dellostesso art. 111, a condizione che le associazionidestinatarie degli anzidetti regimi:1. abbiano redatto l’atto costitutivo o lo statuto nellaforma dell’atto pubblico o della scrittura privataautenticata o registrata;2. l’atto costitutivo o lo statuto siano conformi alleclausole indicate nello stesso comma 4-quinquiesdell’art. 111, dirette a garantire la non lucrativitàdell’associazione e ad evitare fenomeni elusivi. Leanzidette clausole possono essere riportate nell’attocostitutivo o nello statuto anche con formulazionidiverse da quelle previste espressamente dal menzionatocomma 4-quinques dell’art. 111 del T.U.I.R., purchédi portata univoca.

I principi enunciati dalle suddette clausole devono

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risultare dagli atti costitutivi o dagli statuti ai finidell’applicabilità del regime di favore nei confrontidelle associazioni politiche, sindacali e di categoria,religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche,di promozione sociale e di formazione extra-scolasticadella persona che fruiscono delle citate disposizioniagevolative. Tali principi tendono ad assicurare:

a) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto,utili o avanzi di gestione, nonché fondi, riserveo capitale durante la vita dell’associazione,salvo che la destinazione o la distribuzionenon siano imposte dalla legge;

b) l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’ente,in caso di suo scioglimento per qualunque causa,ad altra associazione con finalità analogheo ai fini di pubblica utilità e salvo diversa destinazione imposta dalla legge. A tal fine

dovrà essere sentito l’istituendo organismodi controllo di cui all’articolo 3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662. Tale ultimaprescrizione procedimentale relativa all’organismodi controllo deve essere di fatto osservata ancorchénon sia necessario riprodurla, quale clausola espressa, nello statuto o atto costitutivo;

c) la disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo, escludendo

espressamente la temporaneità della partecipazionealla vita associativa e prevedendo per gli associatio partecipanti maggiori d’età il diritto di voto

per l’approvazione e le modificazioni dello statutoe dei regolamenti e per la nomina degli organidirettivi dell’associazione;

d) l’obbligo di redigere e di approvare annualmenteun rendiconto economico e finanziario secondole disposizioni statutarie;

e) l’eleggibilità libera degli organi amministrativi, rincipio del voto singolo di cui all’articolo 2532,secondo comma, del codice civile, sovranitàdell’assemblea dei soci, associati o partecipantie i criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e idonee forme di pubblicitàdelle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti;

f) l’intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causadi morte e non rivalutabilità della stessa.

Si precisa che i vincoli statutari sopra indicati non siapplicano per gli enti associativi che, pur beneficiandodella disposizione del comma 1 dell’art. 111 del T.U.I.R.,relativa alla non imponibilità delle quote associative,

non si avvalgono del regime agevolativo recato daicommi 3, 4-bis, 4-ter e 4-quater dello stesso articolo.- Distribuzione, anche in modo indiretto, di utili o di

avanzi di gestione e devoluzione del patrimonio incaso di scioglimento dell’ente (lettere a) e b), comma4 -quinquies dell’art. 111 del T.U.I.R.)Riguardo ai vincoli statutari imposti dal comma 4 -quinquies dell’art. 111 del T.U.I.R. si ritiene di dovereevidenziare la novità e la rilevanza, anche ai fini deiprincipi generali in materia di enti non commerciali,delle clausole riportate alle lettere a) e b) di dettocomma.In sostanza l’obbligo di non distribuzione degli utili,anche in modo indiretto, nonchè l’obbligo didevolvere il patrimonio, in caso di scioglimentodell’associazione, ad altro ente associativo con analoghefinalità o ai fini di pubblica utilità, comporta che leparticolari tipologie di enti associativi destinatari delregime agevolativo recato dai commi 3, 4-bis, 4-tere 4-quater dell’art. 111 del T.U.I.R. si configurinoquali enti non lucrativi.Assume, pertanto, rilievo ai fini della decommercializ-zazione di determinate attività l’assenza, in capo adalcuni enti non commerciali di tipo associativo, delfine di lucro che si realizza attraverso il divieto didistribuzione di utili.La finalità non lucrativa costituisce un’ulteriorecondizione cui è subordinato il regime di favoreillustrato nei paragrafi precedenti recati dai commi3, 4-bis, 4-ter e 4-quater dell’art. 111.Circa la clausola concernente il divieto di distribuzionedi utili si rileva che la norma non fornisce alcunaindicazione in ordine alla nozione di “distribuzioneindiretta” di utili o di avanzi di gestione. Si chiarisce,tuttavia, che ai fini della interpretazione di tale nozionepossono soccorrere i criteri stabiliti all’art. 10, comma6, dello stesso decreto legislativo n. 460 del 1997.Tale norma, infatti, nell’individuare particolarifattispecie che “costituiscono in ogni caso distribuzioneindiretta di utili o di avanzi di gestione”, seppureinserita fra le disposizioni della Sezione II del decretolegislativo n. 460 in esame relativa alla disciplinatributaria delle organizzazioni non lucrative di utilitàsociale, può configurarsi come norma di riferimentoanche per gli enti di tipo associativo.

- Disciplina dei rapporti associativi e libera eleggibilitàdegli organi amministrativi (lettere c) ed e), comma4-quinquies, dell’art. 111 del T.U.I.R.)La disciplina del rapporto associativo e il principiodi democraticità comprendente il diritto al votodegli associati o partecipanti maggiori di età e il

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diritto di nomina degli organi amministrativi (giàrecata dal secondo periodo del previgente testo delcomma 3 dell’art. 111 del T.U.I.R.) è estesa a tuttele tipologie di associazioni ammesse al regimetributario recato dal comma 3 e dai commi 4-bis,4-ter e 4-quater piu’ volte richiamati, (lettere c) ede) del comma 4-quinquies dell’art. 111 del T.U.I.R)ad eccezione delle associazioni religiose riconosciutedalle confessioni con le quali lo Stato ha stipulato,patti, accordi o intese, nonchè delle associazionipolitiche, sindacali e di categoria.Infatti, le clausole riportate sotto le lettere c) ed e)del comma 4-quinquies dell’art. 111 del T.U.I.R.,relative alla disciplina del rapporto associativo e allalibera eleggibilità degli organi amministrativi, nonsi applicano alle associazioni religiose riconosciutedalle confessioni con le quali lo Stato ha stipulatopatti, accordi o intese, nonchè alle associazionipolitiche, sindacali e di categoria (comma 4-sexiesdell’art. 111 del T.U.I.R.).Per quanto riguarda le modalità di espressione delvoto, si ricorda che nella relazione illustrativa deldecreto legislativo n.460 del 1997 è statoesplicitamente chiarito quanto segue: “Non si èritenuto di ammettere i soci ad esprimere percorrispondenza il proprio voto, così come propostodalla Commissione parlamentare, sul rilievo che laratio della norma, diretta a prevenire fattispecie elusive(articolo 3, comma 187, lettera c) della legge didelega), r ichiede la partecipazione realee fisica dei soci alla vita dell’associazione”.Si precisa, tuttavia, in proposito che per leorganizzazioni complesse a carattere nazionale sideve tener conto della pratica impossibilità di garantirela partecipazione reale e fisica dei soci alla vitadell’associazione nonchè del principio di democraziarappresentativa fondato sul mandato; pertanto pertali organizzazioni è consentita l’espressione del votoda parte degli associati mediante delega da conferiread altri associati.

- Obbligo di redigere il rendiconto (lettera d), comma4-quinquies, dell’art.111 del T.U.I.R.)Viene imposto alle associazioni ammesse a fruire delregime agevolativo in argomento l’obbligo di redigereed approvare annualmente un rendiconto economicoe finanziario riferito sia all’attività istituzionale sia aquella commerciale eventualmente esercitata,indipendentemente dal regime contabile, ordinarioo semplificato, adottato dall’ente non commerciale.Si chiarisce che la redazione del bilancio soddisfatale obbligo.

Il rendiconto annuale, redatto secondo le modalitàstabilite dallo stesso ente nello statuto, deve riassumerele vicende economiche e finanziarie dell’ente inmodo da costituire uno strumento di trasparenza edi controllo dell’intera gestione economica efinanziaria dell’associazione. Deve trattarsi didocumento che evidenzia anche l’attivitàdecommercializzata.La documentazione di supporto di tale documento,anche se non fiscale, deve essere conservata con lemodalità previste dal D.P.R. n.600 del 1973, attesala rilevanza attribuita allo stesso rendiconto annualeimposto da una norma tributaria quale specificorequisito per l’applicazione di un particolaretrattamento di favore.La mancata redazione ed approvazione del rendicontoannuale, determina la non applicabilità delledisposizioni concernenti la non commercialità recatedai commi 3, 4-bis, 4-ter e 4-quater dell’art. 111 delT.U.I.R. citato.

5.3.1Termini per la predisposizioneo l’adeguamento degli statuti

Fino al 31 dicembre 1997 le associazioni ammessea fruire del trattamento tributario previsto delledisposizioni contenute nel comma 3 dell’art. 111 delT.U.I.R. potevano fruire dell’anzidetto regime agevolativoanche in mancanza dell’atto costitutivo o dello statuto.A decorrere dal 1 gennaio 1998 viene imposto allemenzionate associazioni un onere nuovo ed ulteriore,consistente, appunto, nella predisposizione dell’attocostitutivo o dello statuto nella specifica forma dell’attopubblico o della scrittura privata autenticata o registrata.

A decorrere dalla stessa data del 1 gennaio 1998 leassociazioni, che già abbiano l’atto costitutivo o lostatuto, devono altresi’ verificare la compatibilità delcontenuto dei predetti atti con le clausole soprarichiamate a pena di inammissibilità del regime recatodal nuovo testo del comma 3 dell’art. 111, nonché daicommi 4-bis, 4-ter e 4-quater dello stesso articolo.

I termini per predisporre o adeguare gli atti costitutivio statuti o regolarizzare gli atti medesimi nelle predetteforme sono i seguenti:- 6 mesi dall’entrata in vigore del decreto legislativo

n.460 del 1997(pertanto entro il 30 giugno 1998), perle associazioni religiose, assistenziali, culturali, sportive

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dilettantistiche, di promozione sociale e di formazioneextra-scolastica della persona;

- 12 mesi dall’entrata in vigore del decreto legislativon.460 del 1997 (pertanto entro il 31 dicembre 1998),per le associazioni politiche, sindacali e di categoria.

Si precisa che entro i termini sopraindicati èsufficiente che lo statuto o l’atto costitutivo,conformemente alle disposizioni dell’art. 111, comma4-quinquies, sia approvato dall’organo assembleare,ancorchè non sia intervenuta, ove richiesta,l’approvazione dell’autorità di controllo competente.Per le associazioni a piu’ larga valenza nazionale,come le associazioni politiche, sindacali e di categoria,nonchè per le associazioni di promozione sociale acarattere nazionale è sufficiente che, entro il predettotermine del 31 dicembre 1998, le clausole statutariesiano approvate dall’organo direttivo, in attesa delsuccessivo recepimento da parte dell’assemblea o delcongresso generale. Resta fermo che la mancataosservanza nei fatti nonchè la mancata definitivaapprovazione delle clausole anzidette comportanoil venir meno, fin dall’inizio, del regime agevolativorecato dai commi 3, 4-bis, 4-ter e 4-quater dell’art.111 del T.U.I.R.

5.4Imposta sul valore aggiunto

L’art. 5, comma 2, del decreto legislativo n. 460 del1997, apporta modifiche all’art. 4 del D.P.R. 26 ottobre1972, n. 633.

Tali modifiche sono intese a coordinare le disposizioniin materia di I.V.A. relative agli enti di tipo associativocon le novità introdotte ai fini delle imposte sui redditi,allo scopo di escludere dal campo di applicazionedell’I.V.A. le stesse attività non soggette ad imposizioneai fini delle imposte sui redditi.- ART. 4, COMMA 4, DEL D.P.R. N.633 DEL 1972

Viene modificato l’ambito soggettivo diapplicazione della norma recata dal comma 4 dell’art.4 del D.P.R. n.633 del 1972, nella parte in cui prevedela non commercialità delle cessioni di beni e delleprestazioni di servizi rese in conformità alle finalitàistituzionali, ancorchè dietro pagamento di corrispettivispecifici, ai soci, associati o partecipanti, ad associazioniche svolgono la medesima attività e che per legge,regolamento o statuto fanno parte di un’unicaorganizzazione locale o nazionale, nonché neiconfronti dei rispettivi soci, associati o partecipantie dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali.

Continuano ad essere destinatarie dell’anzidetta

disciplina, senza alcuna modifica, le associazionipolitiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenzialie culturali, mentre per le associazioni sportive lanuova disposizione delimita, a decorrere dal 1gennaio 1998, l’ambito applicativo del trattamentodi favore “alle associazioni sportive dilettantistiche”.

Il nuovo comma 4 dell’art. 4 del D.P.R. n.633 del1972 ha, inoltre, esteso il regime di favore dalmedesimo recato alle associazioni di promozionesociale ed alle associazioni di formazione extra-scolastica della persona.Pertanto, a decorrere dal 1 gennaio 1998, le tipologieassociative destinatarie della disposizione in esamesono le seguenti:- associazioni politiche;- associazioni sindacali;- associazioni di categoria;- associazioni religiose;- associazioni assistenziali;- associazioni culturali;- associazioni sportive dilettantistiche;- associazioni di promozione sociale;- associazioni di formazione extra-scolastica

della persona.Viene parimenti modificato l’ambito soggettivo

di applicazione della disposizione del comma 5, lett.a), dell’art. 4, relativamente alla previsione di noncommercialità delle cessioni di pubblicazioni ceduteprevalentemente ai propri associati. Le associazionibeneficiarie di tale regime sono le stesse sopra elencate.

- ART. 4, COMMI 6, 7, 8, DEL D.P.R. N.633 DEL1972 All’art. 4 del D.P.R. n. 633 del 1972 vengonoaggiunti, dopo il quintocomma, ulteriori tre commi.

Il nuovo sesto comma dell’art. 4 del D.P.R. n.633del 1972 riproduce il comma 4-bis dell’art. 111 delT.U.I.R., relativo alle associazioni di promozionesociale ricomprese tra gli enti di cui all’art. 3, comma6, lettera e), della legge n.287 del 1991, limitatamentealla previsione di non commercialità dellasomministrazione di alimenti e bevande.

Si sottolinea che, diversamente da quanto previstodal comma 4-bis dell’art. 111 del T.U.I.R., ai finidell’IVA non è riconosciuto carattere “noncommerciale” all’attività di organizzazione di viaggie soggiorni turistici effettuata dalle stesse associazionidi promozione sociale, le quali, pertanto, restanoassoggettate al tributo in base alla presunzione assolutadi commercialità disposta dall’art. 4, quinto comma,lett. g), del D.P.R. n.633 del 1972.

Il nuovo settimo comma dell’art. 4 del D.P.R.n.633 del 1972 subordina l’applicabilità delle

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disposizioni agevolative recate dai commi quarto,secondo periodo, e sesto dello stesso art. 4 allaredazione dell’atto costitutivo e dello statuto nelleforme dell’atto pubblico o della scrittura privataautenticata o registrata, nonchè alla condizione chele associazioni interessate si conformino alle specificheclausole indicate nella medesima disposizione.Dette clausole coincidono con quelle indicate nell’art.111, comma 4-quinquies, del T.U.I.R. (vedi paragrafo5.3 relativo ai vincoli statutari per gli enti di tipoassociativo).

Il nuovo comma ottavo dell’art. 4 del D.P.R. n.633del 1972 riproduce il comma 4-sexies del citato art.111 del T.U.I.R. che esonera le associazioni religiosericonosciute dalle confessioni religiose con le qualilo Stato ha stipulato patti, accordi o intese nonchèle associazioni politiche, sindacali e di categoria dalrecepimento delle clausole recate dalle lettere c) ede) del precedente comma, relative alla disciplina delrapporto associativo e della libera eleggibilità degliorgani amministrativi, e ciò al fine di salvaguardarela peculiare struttura delle anzidette organizzazioni.

Si evidenzia che, diversamente da quanto previstodal comma 4-ter dell’art. 111 del T.U.I.R., ai finidell’imposta del valore aggiunto non è stata sancitala “decommercializzazione” delle attività diorganizzazione di viaggi e soggiorni turistici effettuatedalle associazioni politiche, sindacali, di categoriae dalle associazioni riconosciute da confessionireligiose con le quali lo Stato ha stipulato patti,accordi o intese, nei confronti dei soci, associati opartecipanti.Tali attività, pertanto, ancorchè svolte dalle predetteassociazioni sono assoggettate all’I.V.A.

Sono ugualmente imponibili ai fini dell’IVA, inassenza di una norma espressa di esclusione analogaa quella recata dal comma 4-quater dell’art.111 delT.U.I.R., le cessioni di pubblicazioni riguardanti icontratti collettivi di lavoro, qualora le stesse nonsiano effettuate prevalentemente a favore dei soci odegli associati, nonchè le prestazioni di assistenza inmateria di applicazione di contratti collettivi di lavoro,e di legislazione sul lavoro effettuate nei confrontidi terzi.

Per i chiarimenti relativi alle modifiche apportateal testo dell’art. 4 del D.P.R. n. 633 del 1972, si rinviaa quanto precisato nei paragrafi precedenti in relazioneallecorrispondenti norme contenute nei commi 4-bis, relativamente alla somministrazione di alimentie bevande, 4-quinquies e 4-sexies dell’art. 111 delT.U.I.R.

6. SCRITTURE CONTABILI DEGLI ENTINON COMMERCIALI

L’art. 20 del D.P.R. 29 settembre 1973, n.600, chereca disposizioni in ordine agli obblighi contabili deglienti non commerciali, è stato integrato, con l’aggiuntadi ulteriori due commi, dall’art. 8 del decretolegislativo n.460 del 1997.

Nessuna modifica è stata apportata al comma 1dell’anzidetto art. 20 del D.P.R. n. 600 del 1973 il cuitesto è il seguente:“Le disposizioni degli articoli 14, 15, 16, 17 e 18 siapplicano, relativamente alle attività commercialieventualmente esercitate, anche agli enti soggettiall’imposta sul reddito delle persone giuridiche chenon hanno per oggetto esclusivo o principale l’eserciziodi attività commerciali”.

I commi introdotti nel citato art. 20 del D.P.R.n.600 del 1973 dal decreto legislativo n.460 del 1997,dispongono:“Indipendentemente alla redazione del rendicontoannuale economico e finanziario, gli enti noncommerciali che effettuano raccolte pubbliche di fondidevono redigere, entro quattro mesi dalla chiusuradell’esercizio, un apposito e separato rendiconto tenutoe conservato ai sensi dell’articolo 22, dal quale devonorisultare, anche a mezzo di una relazione illustrativa,in modo chiaro e trasparente, le entrate e le speserelative a ciascuna delle celebrazioni, ricorrenze ocampagne di sensibilizzazione indicate nell’articolo108, comma 2-bis, lettera a), testo unico delle impostesui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917.Gli enti soggetti alla determinazione forfetaria delreddito ai sensi del comma 1 dell’articolo 109-bis deltesto unico delle imposte sui redditi, approvato condecreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n.917, che abbiano conseguito nell’anno solareprecedente ricavi non superiori a lire 30 milioni,relativamente alle attività di prestazione di servizi,ovvero a lire 50 milioni negli altri casi, assolvono gliobblighi contabili di cui all’articolo 18, secondo ledisposizioni di cui al comma 166 dell’articolo 3della legge 23 dicembre 1996, n. 662”.

Con il nuovo secondo comma dell’articolo 20 delD.P.R. n.600 del 1973, ferma restando la obbligatorietàdelle scritture contabili previste dal primo comma delmedesimo articolo, viene introdotto uno specificoobbligo di rendicontazione in relazione all’agevolazionerecata dal comma 2-bis dell’art. 108 del T.U.I.R.(introdotto dall’art. 2 del decreto legislativo n.460 del

129

1997) per le raccolte pubbliche di fondi effettuateoccasionalmente dagli enti non commerciali inconcomitanza di ricorrenze, celebrazioni e campagnedi sensibilizzazione.

Dette attività devono essere oggetto - al fine, tral’altro, di salvaguardare in modo scrupoloso i principidi trasparenza e di rappresentare correttamente i fattidella gestione nell’interesse di coloro che intendonopartecipare a tali attività -di una rigorosa rendicontazione,indipendentemente anche dalla redazione del rendicontoannuale economico e finanziario di cui agli artt. 111,comma 4-quinquies, del T.U.I.R. e 4, settimo comma,del D.P.R. n.633 del 1972.

Deve, pertanto, essere redatto, entro quattro mesidalla chiusura dell’esercizio sociale, un apposito eseparato rendiconto, tenuto e conservato ai sensi dell’art.22 del D.P.R. n.600 del 1973. Ne consegue che, alpari degli altri documenti contabili, il rendiconto vaconservato, agli effetti fiscali, fino a quando non siadivenuto definitivo l’accertamento relativo al periodod’imposta cui il rendiconto stesso si riferisce e, quindi,in caso di controversia, anche oltre il termine decennaleprevisto dall’art. 2220 del codice civile.

Nel rendiconto vanno riportate, in modo chiaro etrasparente, le entrate e le spese afferenti ciascuna dellemanifestazioni (celebrazioni, ricorrenze o campagnedi sensibilizzazione) previste dall’art. 108, comma 2-bis, lett. a) del T.U.I.R., che hanno originato le entratee le spese medesime. Il rendiconto deve essereaccompagnato, ove necessario, da una relazioneillustrativa concernente le entrate e le spese anzidette.È appena il caso di precisare che il predetto rendicontodeve essere redatto sia dagli enti non commerciali chesi avvalgono del regime di contabilità ordinaria sia daquelli che si avvalgono del regime di contabilitàsemplificata previsto dall’art. 18 del D.P.R. n.600 del1973.

Con il nuovo terzo comma dell’art. 20 del D.P.R.n.600 del 1973, introdotto dall’art. 8 del decretolegislativo n.460 del 1997, viene stabilito che gli entinon commerciali soggetti alla determinazione forfetariadel reddito, ai sensi dell’art. 109-bis del T.U.I.R., eche abbiano conseguito nell’anno solare precedentericavi non superiori a lire 30 milioni, relativamentealla attività di prestazione di servizi, ovvero a lire 50milioni negli altri casi, assolvono gli obblighi contabilidi cui all’art. 18 del D.P.R. n.600 del 1973 secondole disposizioni di cui al comma 166 dell’art. 3 dellalegge 23 dicembre 1996, n.662.

In particolare, permanendo, se prescritti, gli obblighidifatturazione e certificazione dei corrispettivi, i soggetti

stessi possono annotare l’ammontare complessivo,distinto per aliquota, delle operazioni fatturate inciascun mese, con riferimento allo stesso mese, entroil giorno 15 del mese successivo, nei registri previstiai fini I.V.A. ovvero nell’apposito prospetto riepilogativo,che tiene luogo dei registri stessi, conforme al modelloapprovato con decreto del Ministro delle finanze 11febbraio 1997, pubblicato nella G.U. n.37 del 14febbraio 1997, ed alle relative istruzioni. Inoltre, isoggetti medesimi devono annotare entro il termineprevisto per le liquidazioni trimestrali dell’I.V.A.,l’importo complessivo imponibile mensile o trimestraledegli acquisiti e delle importazioni indicando l’impostadetraibile nel registro di cui all’art. 25 del D.P.R. n.633del 1972 o nel prospetto sopra menzionato di cui almodello approvato con il citato D.M. 11 febbraio 1997(circolare ministeriale n.10/E del 17 gennaio 1997).

Si precisa, infine, che i soggetti in questione, chefruiscono delle predette semplificazioni contabili,devono, comunque, osservare l’obbligo di redigerel’apposito rendiconto previsto dal nuovo comma 2dell’art. 20 del D.P.R. n.600 del 1973.

7. AGEVOLAZIONI TEMPORANEE

PER IL TRASFERIMENTODI BENI PATRIMONIALI

7.1 Trasferimento a titolo gratuito

di aziende o beni

L’articolo 9, comma 1, del decreto legislativo n.460del 1997 introduce un regime agevolativo transitoriorelativo ai trasferimenti a titolo gratuito di aziende obeni a favore di enti non commerciali effettuati entroil 30 settembre 1998, al fine di favorire il potenziamentopatrimoniale degli stessi.

Il trasferimento può essere effettuato indistintamenteda persone fisiche, da società semplici, da impresecommerciali esercitate in forma sia individuale chesocietaria e da enti non commerciali.

Il soggetto destinatario del trasferimento di aziendeo beni deve essere un ente non commerciale o unaorganizzazione non lucrativa di utilità sociale, esclusele società cooperative.

7.1.1Ambito oggettivo, condizioni e limiti

Il trasferimento a titolo gratuito deve riguardare

130

aziende, complessi aziendali o singoli rami di aziendanonché singoli beni e deve essere effettuato a titologratuito con atto sottoposto a registrazione entro il 30settembre 1998.

L’ente non commerciale beneficiario deve dichiararenell’atto di trasferimento che intende utilizzaredirettamente i beni per lo svolgimento della propriaattività, con la conseguenza che per gli stessi non èammessa la possibilità di utilizzo non strumentaleall’attività esercitata dall’ente, intendendosi per tale siaquella istituzionale che quella commercialeeventualmente esercitata.

Considerata la finalità della norma, che è quella direalizzare un potenziamento patrimoniale dell’entenon commerciale, si ritiene che la medesima è parimentirispettata qualora l’ente non commerciale proceda alla cessione dei beni acquisiti gratuitamente impiegandol’intero corrispettivo conseguito nell’acquisto di altribeni strumentali da utilizzare nell’ambito dell’attivitàpropria dell’ente stesso.

7.1.2Agevolazioni ai fini delle imposte sui redditi

Ai sensi del comma 1 dell’art. 9 in esame nei confrontidel soggetto cedente il trasferimento a titolo gratuitodi aziende o beni non da luogo, ai fini delle imposte suiredditi, a realizzo o a distribuzione di plusvalenze ominusvalenze, comprese quelle relative alle rimanenzee compreso il valore di avviamento mentre per l’entenon commerciale beneficiario la predetta acquisizionedi beni non costituisce presupposto per la tassazione disopravvenienze attive nei suoi confronti.

7.1.3Agevolazioni ai fini delle imposte indirette

Il trasferimento a titolo gratuito di aziende o benia favore di enti non commerciali è esente dalle impostesulle successioni e donazioni, ipotecarie e catastali,Invim e relativa imposta sostitutiva e non è soggettoall’imposta sul valore aggiunto ai sensi dell’art. 2, terzocomma, lett. b), del D.P.R. n. 633 del 1972.

7.1.4Trasferimento dell’unica azienda

dell’’imprenditore cedente

Ai sensi dell’art. 9, comma 1, del decreto legislativo.n.460 del 1997 nel caso in cui il trasferimento abbiaad oggetto l’unica aziendadell’imprenditore cedente,

questi ha l’obbligo di affrancare le riserve o fondi insospensione di imposta eventualmente costituiti inprecedenza previo pagamento di un’imposta sostitutivadell’IRPEF e dell’IRPEG pari al 25 per cento.

Al riguardo, si precisa che il codice tributo utilizzabileper il versamento dell’imposta sostitutiva è il 1674denominato “Imposta sostitutiva Irpef, Irpeg, Ilor, Iva,su riserve e fondi in sospensione di imposta e su saldiattivi di rivalutazione”.

Il periodo di riferimento da indicare sui modelli diversamento è l’anno per il quale si effettuano i versamenti.

Relativamente alle modalità di versamento si farichiamo alla nota del 24 febbraio 1998, prot.n.1998/21572 della Direzione Centrale per la Riscossionecon la quale è stato precisato quanto segue.

Nel caso in cui il versamento dell’imposta sostitutivain argomento è dovuto da soggetti non titolari dipartita IVA lo stesso va effettuato ai concessionari delservizio della riscossione competenti in base al domiciliofiscale del contribuente, utilizzando la distinta Mod.8 ovvero il bollettino di conto corrente postale Mod.11. Le persone fisiche e le società di persone possonoeffettuare il versamento anche mediante delega allabanca, utilizzando il modello di delega unica di cui aldecreto ministeriale 25 settembre 1995 (grafica coloreazzurro). Nell’ipotesi in cui il medesimo versamentoè dovuto da soggetti titolari di partita IVA lo stesso vaeffettuato ai concessionari per il servizio della riscossionecompetenti in base al domicilio fiscale del contribuente,utilizzando rispettivamente la distinta Mod. 22 o ladelega di pagamento Mod. D, ovvero, nel caso dipagamento tramite gli uffici postali, il bollettino Mod.31. I pagamenti effettuati successivamente alla data dientrata in vigore del decreto di attuazione delledisposizioni di cui all’art.24 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n.241, sarannoeseguiti secondo le modalità di cui al decreto stesso,attualmente in corso di perfezionamento.

Per i saldi attivi di rivalutazione costituiti ai sensi dellalegge 29 dicembre 1990, n.408 e della legge 30 dicembre1991, n.413 relative alle disposizioni tributarie in materiadi rivalutazione dei beni, smobilizzo di riserve e di fondie per la rivalutazione obbligatoria dei beni immobilidelle imprese, l’imposta sostitutiva delle imposte di cuisopra è fissata nella misura del 10 per cento e non spettail credito di imposta previsto dall’art. 4, comma 5 dellacitata legge n.408 del 1990 e dell’art. 26, comma 5 dellapredetta legge n.413 del 1991.

Anche per detta imposta sostitutiva il codice tributoè il 1674 e per il versamento valgono le medesimemodalità sopra richiamate.

131

L’ultima parte del comma 1 dell’art. 9 in commentostabilisce che le riserve e i fondi indicati nelle lettereb) e c) del comma 7 dell’art. 105 del T.U.I.R. sonoassoggettati ad imposta sostitutiva della maggiorazionedi conguaglio con aliquota rispettivamente del 5 percento e del 10 per cento. In proposito, si ritiene chela norma possa trovare applicazione nei confronti deisoggetti il cui periodo d’imposta non coincide conl’anno solare per i quali non spiega ancora effetto l’art.1, comma 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997,n.467, concernente disposizioni in materia di impostasostitutiva della maggiorazione di conguaglio e dicredito di imposta sugli utili societari; resta inteso,invece, che per il periodo d’imposta in cui si applicala disciplina dell’affrancamento obbligatorio delleriserve da assoggettare a maggiorazione di conguagliol’imposta sostitutiva sulle anzidette riserve sarà quelladeterminata con le percentuali previste dal citatodecreto legislativo n.467 del 1997 e non quelladeterminata con lepercentuali previste dall’art. 9 del decreto legislativon.460 del 1997.

Ai fini del versamento della predetta imposta, si fapresente che il codice tributo, cosi’ come precisatocon la citata nota del 24 febbraio 1998, è il 1675denominato “Imposta sostitutiva sui fondi in sospensionedi imposta e soggetti a maggiorazione di conguaglio”.Anche in questo caso sono applicabili le medesimemodalità di versamento già richiamate.

7.2Esclusione dal patrimonio dell’impresa

dell’ente non commercialedegli immobili strumentali per destinazione

L’art. 9, comma 2, del decreto legislativo. n.460 del1997 stabilisce che l’ente non commerciale che alladata del 1 gennaio 1998 utilizzi beni immobilistrumentali di cui al primo periodo del comma 2dell’articolo 40 del T.U.I.R. (immobili strumentali perdestinazione) può, entro il 30 settembre 1998, optareper l’esclusione dei beni stessi dal patrimoniodell’impresa, con effetto dall’anno 1998, mediante ilpagamento di una somma a titolo di imposta sostitutivadell’IRPEG e dell’IVA. L’imposta sostitutiva è dovutanella misura del 5 per cento del valore dell’immobiledeterminato con i criteri dell’articolo 52, comma 4,del testo unico delle disposizioni concernentil’imposta di registro, approvato con decreto Presidentedella Repubblica 26 aprile 1986, n.131, nel caso incui gli stessi provengano dal patrimonio personale e

del 10 per cento nel caso di acquisto in regime diimpresa.

Ai fini dell’applicazione delle predette disposizioni,l’ultimo periodo del comma 2 dell’art. 9 in esameprevede che per bene proveniente dal patrimonio deveritenersi il bene, di proprietà dell’ente stesso nonacquistato nell’esercizio dell’impresa, indipendentementedall’anno di acquisizione e dal periodo di tempointercorso tra l’acquisto e l’utilizzazione nell’impresa.

Ne consegue che sono da ritenere immobili nonprovenienti dal patrimonio dell’ente quelli acquistatiper essere adibiti nell’attività di impresa quando talecircostanza risulti dall’atto di acquisto ovvero quelliindicati nelle scritture contabili cronologiche (librogiornale o registro degli acquisti) relative al periodod’imposta nel quale l’acquisizione si è verificata i qualihanno avuto una incidenza nella gestione dell’attivitàcommerciale stessa avendo, ad esempio, consentito ladetrazione dell’IVA pagata all’acquisto o la deduzionedi quote di ammortamento.

Sulla base di quanto precede, deve ritenersi che gliimmobili che sono transitati dal patrimonio dell’entea quello dell’impresa in periodi di imposta successivia quello di acquisizione non sono da considerarsiacquistati in regime di impresa, a nulla rilevando chegli stessi siano indicati nell’inventario o nel registrodei beni ammortizzabili e/o siano state portate indeduzione le relative quote di ammortamento aglieffetti della determinazione del reddito di impresa.

7.2.1Condizione per avvalersi della opzione

Possono avvalersi dell’opzione in esame gli enti che,con riferimento alla data in cui l’opzione viene esercitatacontinuano a svolgere attività commerciali, con laconseguenza che tale facoltà resta preclusa nelle ipotesiin cui detta attività sia venuta a cessare. Si precisa chel’attività di impresa è da ritenersi cessata anche nell’ipotesidi affitto o di concessione in usufrutto dell’unicaazienda, atteso che per l’intera durata dell’affitto o dellaconcessione in usufrutto detta attività viene a mancare,come si desume, agli effetti delle imposte sui redditi,dall’art. 81, comma 1, lett. h), del T.U.I.R.

7.2.2Determinazione del valore cui applicare

le aliquote

Ai fini della determinazione del valore cui applicarele aliquote del 5 o del 10 per cento, secondo i criteri

132

previsti dal comma 4 dell’art. 52 del D.P.R. n.131 del1986, richiamato dal comma 2 dell’art. 9 del decretolegislativo n.460 del 1997, va assunta la rendita catastaleattribuita all’unità immobiliare, determinata a seguitodella revisione generale disposta con il decreto delMinistro delle finanze del 20 gennaio 1990 (in G.U.del 7 febbraio 1990, n.31), moltiplicata per i coefficientistabiliti con decreto del Ministro delle finanze del 14dicembre 1991. Per le unità immobiliari non ancoracensite in catasto vanno assunte le rendite catastaliattribuite alle unità immobiliari similari già censite.

Al riguardo, si fa presente che il codice tributostabilito per il pagamento della predetta impostasostitutiva è 1676 denominato “imposta sostitutivaIrpeg, Ilor, Iva -art. 9, comma 2, D.Lgs n.460/97”. Ilperiodo di riferimento da indicare sui modelli diversamento è l’anno per il quale si effettuano iversamenti. Relativamente alle modalità di versamentosi richiamano le relative istruzioni indicate nella notadella Direzione Centrale della riscossione del 24febbraio 1998 più volte citata.

7.2.3Effetti del mancato esercizio dell’opzione

Il mancato esercizio dell’opzione e/o l’omessoversamento dell’imposta sostitutiva dovuta entro la datadel 30 settembre 1998 comporta che gli immobilistrumentali in argomento continuano ad essere consideratirelativi all’attività di impresa dell’ente non commerciale.

Restano salve, ai fini dei controlli della regolaritàdelle dichiarazioni di opzione e dei relativi versamentidell’imposta sostitutiva, le disposizioni contenute nelD.P.R. 29 settembre 1973, n.600 in materia diaccertamento e quelle di cui al D.P.R. 29 settembre1973, n.602 in materia di riscossione.

7.2.4Modalità di presentazione

della dichiarazione di opzione

Con istruzioni che verranno emanate con decretodel Ministro delle finanze, in corso di pubblicazionein Gazzetta Ufficiale, è stato stabilito che la dichiarazionedi opzione, conforme allo schema allegato al predettodecreto ministeriale, va predisposta in carta libera espedita a mezzo raccomandata senza avviso diricevimento, all’ufficio delle Imposte Dirette ovvero, ove esistente, all’Ufficio delle entrate competentein ragione del domicilio fiscale alla data di presentazionedella dichiarazione stessa.

Si ricorda che nella dichiarazione di opzione vannoriportati gli estremi del versamento dell’impostasostitutiva e alla dichiarazione stessa va allegata copiadella distinta rilasciata dal concessionario o, se ilversamento è fatto mediante il servizio postale,l’attestazione rilasciata dal competente ufficio.

Gli Uffici in indirizzo sono pregati di dare la massimadiffusione al contenuto della presente circolare.

133

ALLEGATO 6

Allegato B

Schema di rendiconto finanziario per APScon proventi annui inferiori a 250.000 Euro

Rendiconto Finanziario Periodo amministrativo T T-1

SEZIONE A Incassi e Pagamenti

A1. Incassi della gestione Dati in Euro Dati in Euro

A1.1 - Attività tipiche:A1.1.1 - Quote e Contributi Associati A1.1.2 - Eredità, donazioni e legati A1.1.3 - Contributi Enti Pubblici A1.1.4 - Convenzioni A1.1.5 - Contributo 5 per mille A1.1.6 - Contributi enti erogatori privatiA1.1.7 - Servizi associati e familiari di sostegno promozione sociale (attività decommercializzata)

A1.1.8 - Erogazioni liberali degli associati e dei terziA1.1.9 - Altre entrate tipiche Promozione Sociale

A1.2 - Raccolta pubblica di fondi A1.2.1 - Raccolta Pubblica di Fondi 1A1.2.2 - Raccolta Pubblica di Fondi 2

A1.3 - Attività accessorie de commercializzate (L.287/91)A1.3.1 - Somministrazione alimenti e bevandeA1.3.2 - Viaggi e soggiorni turistici

A1.4 - Attività accessorie commercialiA1.4.1 - Attività commerciale

A1.5 - Incassi finanziari e patrimonialiA1.6 - Altri incassi diversi

SUB TOTALE A2. Incassi in c/capitale

A2.1 - Incassi derivanti da disinvestimenti A2.2 - Incassi da prestiti ricevuti

SUB TOTALE

A3. Totale incassi

134

A4. Pagamenti della gestione Dati in Euro Dati in Euro

A4.1 - Attività tipiche:A4.1.1 - Spese personale

A4.1.2 - Rimborso spese Volontari art. 30 A4.1.3 - Acquisto beni di consumo A4.1.4 - Acquisto di servizi

A4.1.5 - Godimento di beni di terziA4.1.5 - Quote affiliazione e sociali retrocesseA4.1.6 - Altri pagamenti da attività tipiche

A4.2 - Attività Raccolta fondi A4.2.1 - Raccolta Pubblica di Fondi 1

A4.2.1 - Raccolta Pubblica di Fondi 2A4.3 - Attività accessorie de commercializzate

A4.3.1 - Spese personaleA4.3.2 - Rimborso spese volontari art. 30A4.3.3 - Acquisto beni di consumoA4.3.4 - Acquisto di serviziA4.3.5 - Godimento di beni di terziA4.3.6 - Altri pagamenti da attività accessorie decommercializzate

A4.4 - Attività accessorie commercialiA4.4.1 - Spese personaleA4.4.2 - Rimborso spese volontari art. 30A4.4.3 - Acquisto beni di consumoA4.4.4 - Acquisto di serviziA4.4.5 - Godimento di beni di terziA4.4.6 - Altri pagamenti da attività accessorie commerciali

A4.5 - Pagamenti finanziari e patrimonialiA4.6 - Attività di supporto generale

A4.6.1 - Spese personaleA4.6.2 - Rimborso Spese Volontari art. 30A4.6.3 - Acquisto beni di consumoA4.6.4 - Acquisto di serviziA4.6.5 - Godimento di beni di terziA4.6.6 - Altri pagamenti da attività di supporto generale

A4.7 - Altri Pagamenti

SUB TOTALE

A5. Pagamenti in conto capitale

A5.1 - InvestimentiA5.2 - Rimborso debiti

SUB TOTALE

A6. Totale pagamenti

135

Allegato C

La Situazione Patrimoniale per APScon proventi annui inferiori a 250.000 Euro

La situazione Patrimoniale Periodo amministrativo T T-1

B1. Fondi Liquidi

Valori in cassa Depositi bancari Depositi postali

TOTALE B1. Fondi liquidi

B2. Attività monetarie e finanziarie

Es: Investimenti in titoli

B3. Crediti

Es: se rilevanti: Crediti da convenzioni, da contributi su progetti,quote associative da incassare

B4. Attività detenute per la gestione dell’a.p.s.

Es: Immobili, se di valore rilevante: attrezzature, immobilizzazioni,beni donati, ecc…

B5. Passività

Es: Mutui passivi, trattamento di fine rapporto lavoro dipendente,se di valore rilevante: Debiti verso associati, verso fornitori,verso banche, verso altri finanziatori, ecc…

TOTALE B5. Passività

136

Allegato D

Schema di rendiconto finanziario con stato Patrimonialeper APS con proventi annui superiori a 250.000 Euro

Rendiconto Gestionale

ONERI

1) Oneri da attività tipica legge 383/001.1) Acquisti di beni e merci1.2) Acquisti di servizi1.3) Godimento beni di terzi1.4) Personale dipendente ed assimilato1.5) Personale autonomo e collaboratori1.6) Assicurazione volontari art. 301.7) Rimborso spese volontari art. 301.8) Ammortamenti ed accantonamenti1.9) Oneri diversi di gestione comprese imposte1.10)Altri oneri tipici legge 383/001.11)Quote affiliazione e quote sociali retrocesse

2) Oneri promozionali e di raccolta pubblicadi fondi

2.1) Raccolta 12.2) Raccolta 22.3) Raccolta 32.4) Attività ordinaria di promozione

3) Oneri da attività accessoria3.1) Oneri da attività commerciali3.2) Entrate da somministrazione alimenti

e bevande (L.287/91)3.3) Entrate da viaggi e soggiorni turistici (L.287/91)

4) Oneri finanziari e patrimoniali4.1) Su rapporti bancari4.2) Su prestiti4.3) Da patrimonio edilizio4.4) Da altri beni patrimoniali4.5) Oneri straordinari

5) Oneri di supporto generale5.1) Acquisti5.2) Servizi5.3) Godimento beni di terzi5.4) Personale

Risultato gestionale positivo

PROVENTI E RICAVI

1) Proventi e ricavi da attività tipicalegge 383/00

1.1) Quote sociali e contributi ass.vi legge 3831.2) Servizi soci, ass. e fam. legge 383/001.3) Convenzioni art. 30 legge 383/001.4) Eredità, donazioni e legati1.5) Contributi Ue ed Organiz. Internazionali1.6) Contributi Enti Pubblici1.7) Contributo 5 per mille1.8) Contributi privati da enti erogatori1.9) Erogazioni liberali degli associati e dei terzi1.10)Donazioni in natura1.11)Altre entrate tipiche legge 383/00

2) Proventi da raccolta pubblica di fondi2.1) Raccolta 12.2) Raccolta 22.3) Raccolta 32.4) Altri

3) Proventi da attività accessoria3.1) Entrate da attività commerciali3.2) Entrate da somministrazione alimenti

e bevande (L.287/91)3.2) Entrate da viaggi e soggiorni turistici

(L.287/91)

4) Proventi finanziari e patrimoniali4.1) Da rapporti bancari4.2) Da altri investimenti finanziari4.3) Da patrimonio edilizio4.4) Da altri beni patrimoniali4.5) Proventi Straordinari

Risultato gestionale negativo

137

Stato Patrimoniale Dati in Euro Dati in EuroATTIVO Anno t Anno t-1

A) Quote associative ancora da versareB) Immobilizzazioni

I - Immobilizzazioni immateriali: 1) costi di ricerca, sviluppo e di pubblicità

- fondo ammortamento 2) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno

- fondo ammortamento 3) spese manutenzioni da ammortizzare

- fondo ammortamento 4) oneri pluriennali

- fondo ammortamento 5) Altre

- fondo ammortamento

Totale

II - Immobilizzazioni materiali: 1) terreni e fabbricati

- fondo ammortamento 2) impianti e attrezzature

- fondo ammortamento 3) altri beni

- fondo 4) Immobilizzazioni in corso e acconti 5) …

Totale

III - Immobilizzazioni finanziarie 1) Partecipazioni

2) Creditidi cui esigibili entro l’esercizio successivo

3) altri titoli

Totale

Totale immobilizzazioni (B)

C) Attivo circolanteI - Rimanenze:

1) materie prime, sussidiarie, e di consumo2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati3) lavori in corso su ordinazione4) prodotti finiti e merci5) Acconti

Totale

138

II - Crediti: 1) verso clienti di cui esigibili oltre l’esercizio successivo 2) verso altri di cui esigibili oltre l’esercizio successivo

Totale

III - Attività finanziarie non immobilizzate 1) Partecipazioni 2) altri titoli

Totale

IV - Disponibilità liquide 1) depositi bancari e postali 2) assegni 3) denaro e valori in cassa

Totale

Totale attivo circolante(C)

D) Ratei e risconti

Totale attivo

Dati in Euro Dati in EuroPASSIVO Anno t Anno t-1

A) Patrimonio nettoI - Fondo di dotazione dell’enteII - Patrimonio vincolato

1) riserve statutarie 2) fondi vincolati per decisione degli organi istituzionali 3) fondi vincolati destinati da terzi

III- Patrimonio libero 1) risultato gestionale esercizio in corso 2) riserve accantonate negli esercizi precedenti

Totale

B) Fondi per rischi ed oneri1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili2) Altri

Totale

C) Trattamento di fine rapporto lavoro subordinatoD) Debiti

1) Debiti verso bancheesigibili oltre l’esercizio successivo

139

2) Debiti verso altri finanziatoriEsigibili oltre l’esercizio successivo

3) Accontidi cui esigibili oltre l’esercizio successivo

4) Debiti verso fornitoridi cui esigibili oltre l’esercizio successivo

5) Debiti tributaridi cui esigibili oltre l’esercizio successivo

6) Debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza socialedi cui esigibili oltre l’esercizio successivo

7) altri debitiEsigibili oltre l’esercizio successivo

Totale

E) Ratei e risconti

Totale passivo

CONTI D’ORDINE- relativi agli impegni- relativi a garanzie e altri rischi in corso- relativi ai beni di terzi presso l’ente- relativi a beni propri presso terzi

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ALLEGATO 7

Circolare del 26/06/1998 n.168 - Min. Finanze - Dip.

Entrate Aff. Giuridici Serv. VI

Decreto Legislativo 4 dicembre 1997, n.460.- Disposizioni riguardanti le Organizzazioni

Non Lucrative di Utilità Sociale - (O.N.L.U.S.).(Pubbl. in G.U. n. 159 del 10/7/98, S.O. n. 118)

Sintesi

Con la presente si forniscono istruzioni per l’applicazionedelle disposizioni relative alle ONLUS di cui al D.Lgs.n. 460/97 al fine di garantire uniforme operatività agliuffici interessati.

Testo

Indice

PREMESSA1. REQUISITI PER LA QUALIFICAZIONE

DELLE ONLUS1.1 Tipologie di enti1.2 Vincoli statutari1.3 Settori di attività1.4 Finalità di solidarietà sociale1.5 Attività connesse1.6 Finalità non lucrative1.7 Obbligatorietà del bilancio o rendiconto annuale

(art. 10, comma 1, lett. g)1.8 Disciplina dei rapporti associativi

(art. 10, comma 1, lett. h)1.9 Uso della locuzione “Organizzazione non lucrativa

di utilità sociale” o dell’acronimo “ONLUS”(art. 10, comma 1, lett. i)

1.10Enti considerati in ogni caso ONLUS1.11Soggetti considerati ONLUS limitatamente

a determinate attività1.12ONLUS ed enti non commerciali2. COMUNICAZIONE AI SENSI DELL’ART. 112.1 Termini di presentazione2.2 Effetti della comunicazione2.3 Decorrenza del regime agevolativo2.4 Adeguamento dell’atto costitutivo o dello statuto2.5 Modello di comunicazione2.6 Sanzioni3. TRATTAMENTO FISCALE DELLE ONLUS

IN MATERIA DI IMPOSTE SUI REDDITI

3.1 Attività istituzionali e attività connesse3.2 Altri redditi3.3 Società cooperative3.4 Ritenute alla fonte4. EROGAZIONI LIBERALI4.1 Erogazioni liberali in denaro effettuate da persone

fisiche enti non commerciali, anchenon residenti, società ed enti commercialinon residenti

4.2 Erogazioni liberali in denaro effettuate da impresee società

4.3 Erogazioni liberali in natura5. AGEVOLAZIONI FISCALI IN MATERIA

DI IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO5.1 Esclusioni ed esenzioni5.2 Applicazione delle previsioni di maggior favore

per le organizzazioni di volontariato,le organizzazioni non governative e le cooperative

sociali6. ESONERO DALLA CERTIFICAZIONE DEI

CORRISPETTIVI AI FINI I.V.A.7. ALTRE AGEVOLAZIONI7.1 Esenzioni dall’imposta di bollo7.2 Esenzioni dalle tasse sulle concessioni governative7.3 Esenzioni dall’imposta sulle successioni e donazioni7.4 Esenzioni all’imposta sull’incremento di valore

degli immobili e dalla relativa imposta sostitutiva7.5 Esenzioni in materia di tributi locali7.6 Agevolazioni in materia di imposta di registro7.7 Esenzioni dall’imposta sugli spettacoli7.8 Agevolazioni per lotterie, tombole, pesche e banchi

di beneficenza8. SCRITTURE CONTABILI9. SANZIONI E RESPONSABILITÀ

DEI RAPPRESENTANTI LEGALIE DEGLI AMMINISTRATORIDELLE ONLUS

10. RINVIO ALLA NORMATIVA DEGLI ENTINON COMMERCIALI PREMESSA

PREMESSA

Con circolare n.124/E del 12 maggio 1998 sonostati forniti i chiarimenti necessari al fine di assicurareuniformità di interpretazione da parte degli ufficiinteressati relativamente alle norme concernenti ilriordino della disciplina tributaria degli enti noncommerciali, contenute nella Sezione I (artt. 1-9) deldecreto legislativo 4 dicembre 1997, n.460.

Con la presente circolare si forniscono le primeistruzioni per l’applicazione delle disposizioni riguardanti

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le organizzazioni non lucrative di utilità sociale(ONLUS), contenute nella Sezione II (artt. 10-29) delmedesimo decreto legislativo n.460 del 1997, che hannodato attuazione alla delega recata dall’art. 3, commi 188e 189, della legge 23 dicembre 1996, n. 662.

Resta fermo che ulteriori chiarimenti saranno fornitianche sulla base dei contributi interpretativi delcostituendo organismo di controllo di cui al medesimoart. 3, commi 190, 191 e 192, della menzionata leggen.662 del 1996.

Circa la natura delle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale si precisa innanzitutto che le stesse -individuate sulla base di criteri di qualificazione diversida quelli degli enti non commerciali - costituisconoun’autonoma e distinta categoria di enti rilevante soloai fini fiscali, destinataria di un regime tributario difavore in materia di imposte sui redditi, d’imposta sulvalore aggiunto, di altre imposte indirette nonchè diulteriori specifici tributi.

Le disposizioni agevolative in favore delleOrganizzazioni non lucrative di utilità socialeintegrano e modificano le vigenti leggi d’imposta che disciplinano i singoli tributi, mentre la delimitazionedei requisiti che qualificano le ONLUS assumevalenza generale nel sistema tributario.

Si ricorda che le disposizioni recate dal decretolegislativo n.460 del 1997 sono entrate in vigore il 1gennaio 1998 e, relativamente alle imposte sui redditi,trovano applicazione a decorrere dal periodo d’impostasuccessivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 1997.

1. REQUISITI PER LA QUALIFICAZIONE

DELLE ONLUS

1.1 Tipologie di enti

L’art. 3, comma 189, della legge 23 dicembre 1996,n.662, nel dettare i principi e i criteri direttivi inmateria di disciplina tributaria delle organizzazioninon lucrative di utilità sociale, ha delimitato l’ambitodei soggetti inquadrabili in tale categoria soggettiva,individuando esattamente gli enti ai quali non èconcesso assumere la qualifica di organizzazioni nonlucrative di utilità sociale.

In particolare la citata disposizione alla lett.a) escludedall’ambito dei soggetti qualificabili come ONLUS“gli enti pubblici e le società commerciali diverse daquelle cooperative, le fondazioni bancarie, i partiti politici, le organizzazioni sindacali, le associazioni di

datori di lavoro e le associazioni di categoria”.In attuazione dei criteri impartiti dalla legge delega

n.662 del 1996, il decreto legislativo n.460 del 1997,all’art. 10, comma 1, individua positivamente i soggettiche possono assumere la qualifica di ONLUS, stabilendoche, ricorrendone i presupposti, “Sono organizzazioninon lucrative di utilità sociale (ONLUS) le associazioni,i comitati, le fondazioni, le società cooperative e glialtri enti di carattere privato con o senza personalitàgiuridica”.

Il comma 10 del medesimo art. 10 del decretolegislativo n.460 del 1997 dispone che “Non siconsiderano in ogni caso ONLUS gli enti pubblici,le società commerciali diverse da quelle cooperative,gli enti conferenti di cui alla legge 30 luglio 1990,n.218, i partiti e i movimenti politici, le organizzazionisindacali, le associazioni di datori di lavoro e dicategoria”.

Dall’esame delle disposizioni menzionate risulta insostanza che possono assumere la qualifica di ONLUSsolo gli enti privati, mentre sono espressamente esclusidal regime tributario delle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale gli enti pubblici.

Nell’ambito degli enti di diritto privato la normaelenca espressamente i soggetti in ogni caso esclusidalla categoria delle ONLUS, mentre lascia ampiafacoltà di scelta nella individuazione della formagiuridica da assumere ai fini della inquadrabilità fra leorganizzazioni non lucrative di utilità sociale.

Si può in sintesi tracciare il seguente quadroriassuntivo.Soggetti ammessi

I soggetti che possono assumere la qualifica diorganizzazione non lucrativa di utilità sociale sono iseguenti:- associazioni riconosciute e associazioni non riconosciute;- comitati;- fondazioni;- società cooperative;- altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica.

La norma non fa riferimento ai consorzi dicooperative che, pertanto, non possono assumere laqualifica di ONLUS.Soggetti esclusi

I soggetti esclusi dal particolare regime fiscale delleONLUS, sono i seguenti:- enti pubblici;- società commerciali, diverse da quelle cooperative;- enti conferenti di cui alla legge 30 luglio 1990, n.218;

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- partiti e movimenti politici;- organizzazioni sindacali;- associazioni di datori di lavoro;- associazioni di categoria. Enti non residenti

I requisiti necessari per la qualificazione di unsoggetto nell’ambito delle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale, indicati nel comma 1 art.10 del decretolegislativo n.460 del 1997, non consentono diricomprendere in tale tipologia soggettiva gli enti nonresidenti, ciò anche in assenza di un’espressa esclusionenormativa in tal senso.

Infatti, le disposizioni contenute nella Sez. II deldecreto legislativo n.460 del 1997, in forza del richiamoche le stesse fanno ad istituti propri del diritto interno(es. atto pubblico, scrittura privata autenticata o registrata,contratti collettivi nazionali di lavoro) ed a legginazionali (es. per il limite del compenso massimo deicomponenti gli organi amministrativi e di controlloviene fatto riferimento al compenso massimo previstodal decreto del Presidente della Repubblica 10 ottobre1994, n.645, e dal decreto-legge 21 giugno 1995,n.239, convertito dalla legge 3 agosto 1995, n.336, esuccessive modificazioni e integrazioni, per il presidentedel collegio sindacale delle società per azioni), nonpossono che riferirsi esclusivamente ad enti residenti.

Peraltro, per gli enti non residenti non sarebbe difatto esperibile il controllo sulla sussistenza dei requisitidell’articolo 10 del decreto legislativo in esame (es.esclusività dell’attività nei settori art. 10, comma 1, lett.a).

1.2Vincoli statutari

Gli enti che presentano i requisiti tipologici per essereinquadrati fra le organizzazioni non lucrative di utilitàsociale devono redigere lo statuto o l’atto costitutivonella forma dell’atto pubblico o della scrittura privataautenticata o registrata al fine di acquisire tale qualifica.

L’art. 10, comma 1, del decreto legislativo n.460 del1997 fissa il contenuto di tali atti, indicando le clausoleche gli stessi devono espressamente prevedere.

Si tratta di clausole che impongono agli enti cheintendono qualificarsi come ONLUS i seguenti vincoli:

“ a) lo svolgimento di attività in uno o piùdei seguenti settori:

1)assistenza sociale e socio sanitaria;2)assistenza sanitaria;3)beneficenza;4)istruzione;5)formazione;

6) sport dilettantistico;7) tutela, promozione e valorizzazione delle cose

d’interesse artistico e storico di cui alla legge 1 giugno 1939, n.1089, ivi compresele biblioteche e i beni di cui al decretodel Presidente della Repubblica 30 settembre1963, n. 1409;

8) tutela e valorizzazione della naturae dell’ambiente, con esclusione

dell’attività, esercitata abitualmente,di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi di cui all’articolo 7del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22;

9) promozione della cultura e dell’arte; 10)tutela dei diritti civili; 11)ricerca scientifica di particolare interesse

sociale svolta direttamente da fondazioni ovveroda esse affidata ad università, enti di ricercaed altre fondazioni che la svolgono direttamente,in ambiti e secondo modalità da definirecon apposito regolamento governativo emanatoai sensi dell’articolo 17 della legge 23 agosto1988, n. 400;

b) l’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietàsociale;

c) il divieto di svolgere attività diverse da quellemenzionate alla lettera a) ad eccezione di quellead esse direttamente connesse;

d) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto,utili e avanzi di gestione nonchè fondi, riserveo capitale durante la vita dell’organizzazione,

a meno che la destinazione o la distribuzionenon siano imposte per legge o siano effettuatea favore di altre ONLUS che per legge, statuto

o regolamento fanno parte della medesimaed unitaria struttura;

e) l’obbligo di impiegare gli utili o gli avanzidi gestione per la realizzazione delle attivitàistituzionali e di quelle ad esse direttamenteconnesse;

f) l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo

scioglimento per qualunque causa,ad altre organizzazioni non lucrativedi utilità sociale o a fini di pubblica utilità, sentito l’organismo di controllo di cui all’articolo3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996,n.662, salvo diversa destinazione imposta dallalegge;

g) l’obbligo di redigere il bilancio o rendicontoannuale;

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h) disciplina uniforme del rapporto associativoe delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo, escludendoespressamente la temporaneitàdella partecipazione alla vita associativae prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori d’età il diritto di votoper l’approvazione e le modificazionidello statuto e dei regolamenti

e per la nomina degli organi direttivi dell’associazione;

i) l’uso, nella denominazione ed in qualsivogliasegno distintivo o comunicazione rivolta

al pubblico, della locuzione “organizzazione non lucrativa di utilità sociale” o dell’acronimo“ONLUS”.”.

È del tutto ovvio come le clausole impostestatutariamente alle organizzazioni non lucrative diutilità sociale costituiscono vincoli ai quali di fatto lestesse devono necessariamente adeguarsi.

1.3Settori di attività

L’art. 10, comma 1, lett.a) del decreto legislativo n.460del 1997 delimita i settori di attività in cui possonooperare le organizzazioni non lucrative di utilità sociale.

L’art. 10, comma 1, lett. c), del medesimo decretolegislativo n.460 del 1997 vieta alle ONLUS di svolgereattività al di fuori di quelle espressamente elencate, adeccezione delle attività ad esse direttamente connesse.

La norma individua, quindi, in modo tassativo undicisettori di attività - riportati nel paragrafo precedente -in cui le ONLUS possono impegnarsi istituzionalmentein via esclusiva e diretta.

In sostanza, si tratta di attività alle quali il legislatoredelegato riconosce carattere di interesse collettivo, inattuazione di una precisa indicazione al riguardocontenuta nell’art. 3, comma 189, lett.a) della leggedelega n.662 del 1996.

Ai fini dell’esatta individuazione dell’ambito diattività consentito alle ONLUS in ciascuno degliundici settori indicati nell’art. 10, comma 1, lett.a), deldecreto legislativo n.460 si devono tuttavia tenerpresente le precisazioni fornite nel paragrafo seguente.

1.4Finalità di solidarietà sociale

L’art. 10, comma 1, lett. b), del decreto legislativon.460 del 1997 stabilisce che le ONLUS devono

perseguire esclusivamente finalità di solidarietà sociale.I commi 2, 3 e 4 dello stesso articolo 10 delimitano

il concetto di solidarietà sociale, dettando preciseindicazioni sulla qualificazione solidaristica delle attivitàproprie di ciascun settore indicato nell’art. 10, comma1, lett.a), dello stesso decreto legislativo n.460 del 1997.

In particolare i commi 2 e 3 dell’art. 10 in esameprevedono:“2. Si intende che vengono perseguite finalità disolidarietà sociale quando le cessioni di beni e leprestazioni di servizi relative alle attività statutarie neisettori dell’assistenza sanitaria, dell’istruzione, dellaformazione, dello sport dilettantistico, della promozionedella cultura e dell’arte e della tutela dei diritti civili nonsono rese nei confronti di soci, associati o partecipanti,nonchè degli altri soggetti indicati alla lettera a) delcomma 6, ma dirette ad arrecare benefici a:

a)persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari;

b)componenti collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.

“3. Le finalità di solidarietà sociale s’intendono realizzateanche quando tra i beneficiari delle attività statutariedell’organizzazione vi siano i propri soci, associati opartecipanti o gli altri soggetti indicati alla lettera a)del comma 6, se costoro si trovano nelle condizionidi svantaggio di cui alla lettera a) del comma 2.”.

Il successivo comma 4 del medesimo art. 10 stabiliscepoi che:“4. A prescindere dalle condizioni previste ai commi 2e 3, si considerano comunque inerenti a finalità disolidarietà sociale le attività statutarie istituzionali svoltenei settori della assistenza sociale e socio-sanitaria, dellabeneficenza, della tutela, promozione e valorizzazionedelle cose d’interesse artistico e storico di cui alla legge1 giugno 1939, n.1089, ivi comprese le biblioteche e ibeni di cui al decreto del Presidente della Repubblica30 settembre 1963, n.1409, della tutela e valorizzazionedella natura e dell’ambiente con esclusione dell’attività,esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiutiurbani, speciali e pericolosi di cui all’articolo 7 deldecreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, della ricercascientifica di particolare interesse sociale svolta direttamenteda fondazioni, in ambiti e secondo modalità da definirecon apposito regolamento governativo emanato ai sensidell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n.400,nonchè le attività di promozione della cultura e dell’arteper le quali sono riconosciuti apporti economici daparte dell’amministrazione centrale dello Stato.”.In sostanza i settori di attività elencati art. 10, comma1, lett.a), del decreto legislativo n.460 del 1997 vengono

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distinti ai fini dell’individuazione delle finalità disolidarietà sociale in due categorie:1) settori per i quali le finalità di solidarietà sonocorrelate alle condizioni dei destinatari;2) settori per i quali le finalità di solidarietà sociale siconsiderano immanenti, per espressa previsionenormativa.1) Settori per i quali le finalità di solidarietà sonocorrelate alla condizione dei destinatari.

Tali settori sono i seguenti:- assistenza sanitaria;- istruzione;- formazione;- sport dilettantistico;- promozione della cultura e dell’arte;- tutela dei diritti civili.Il comma 2 art. 10 del decreto legislativo in esame

stabilisce che negli anzidetti settori vengono perseguitefinalità solidaristiche solo qualora l’attività ad essi relativasia diretta a procurare vantaggi a soggetti svantaggiatiesterni all’organizzazione.

Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi devonoessere dirette ad arrecare in generale beneficiesclusivamente ai seguenti soggetti:

a) soggetti svantaggiati a causa di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari;

b)componenti di collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.In via di principio, pertanto, nei suddetti settori le

attività non devono essere a beneficio dei soci,associati o partecipanti della ONLUS, ovvero deifondatori, dei componenti degli organi amministrativie di controllo, di coloro che a qualsiasi titolo operinoper l’organizzazione o ne facciano parte, di soggettiche effettuano erogazioni liberali a favoredell’organizzazione, dei loro parenti entro il terzo gradoe dei loro affini entro il secondo grado.

Viene, tuttavia, precisato nel comma 3 art. 10 inesame che questi ultimi soggetti, qualora versino nellestesse condizioni di svantaggio fisico, psichico,economico, sociale o familiare, che qualificano comesolidaristica l’attività dell’ente, possono essere beneficiaridelle attività istituzionali dell’organizzazione.Nozione di persone svantaggiate

La valutazione della condizione di “svantaggio”costituisce un giudizio complessivo inteso ad individuarecategorie di soggetti in condizioni di obiettivo disagio,connesso a situazioni psico-fisiche particolarmenteinvalidanti, a situazioni di devianza, di degrado o gravedisagio economico-familiare o di emarginazionesociale.

Situazioni di svantaggio possono, pertanto, riscontrarsiad esempio nei seguenti casi:

- disabili fisici e psichici affetti da malattie comportanti menomazioni non temporanee;

- tossico-dipendenti;- alcolisti;- indigenti;

- anziani non autosufficienti in condizioni di disagioeconomico;

- minori abbandonati, orfani o in situazionidi disadattamento o devianza;

- profughi; - immigrati non abbienti.2) Settori per i quali si considerano immanenti, perespressa previsione normativa, le finalità di solidarietàsociale.

Si tratta di settori per i quali le finalità di solidarietàsociale si intendono perseguite a prescindere dallaverifica delle condizioni di svantaggio dei destinataridell’attività. Come precisato dal comma 4 art. 10 deldecreto legislativo n.460 del 1997 si considerano,comunque, inerenti a finalità di solidarietà sociale leattività statutarie istituzionali svolte nei seguenti settori:

- attività di assistenza sociale e socio-sanitaria; - beneficenza; - tutela, promozione e valorizzazione delle cose

d’interesse artistico e storico di cui alla legge 1 giugno 1939, n.1089, ivi compresele biblioteche e i beni di cui al decretodel Presidente della Repubblica 30settembre 1963, n.1409;

- tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente,con esclusione dell’attività, esercitata abitualmente,di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, specialie pericolosi di cui all’articolo 7 del decretolegislativo 5 febbraio 1997, n.22;

- attività di promozione della cultura e dell’arte, per le quali sono riconosciuti apporti economicida parte dell’amministrazione centraledello Stato;

- ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esseaffidata ad università, enti di ricerca ed altre

fondazioni che la svolgono direttamente, in ambitie secondo modalità da definire con apposito regolamento governativo emanato ai sensi dell’articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n.400.

Il fine solidaristico è considerato immanente peralcune attività, come l’assistenza sociale, socio-sanitariae la beneficenza, per le quali la condizione di svantaggiodei destinatari è presupposto essenziale dell’attività

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stessa, senza necessità di ulteriori precisazioni normative.Per altri settori, quali la tutela e valorizzazione del

patrimonio storico ed artistico ovvero della natura edell’ambiente e la ricerca scientifica, il fine solidaristicosi intende perseguito indirettamente a beneficio nondi singole persone ma della collettività diffusa.Promozione della cultura e dell’arte

L’attività di promozione della cultura e dell’arte hauna posizione del tutto peculiare tra le varie attivitàpreviste art. 10 del decreto legislativo n. 460 del 1997.

Il comma 2 dello stesso articolo ricomprende infattitale attività tra quelle per le quali la finalità di solidarietàsociale è correlata alla condizione dei destinatari.

In via generale l’attività di promozione della culturae dell’arte fa parte quindi della prima categoria di settoridi attività, di cui si è in precedenza trattato, per i qualiè necessario che l’attività sia diretta ad arrecare beneficia persone svantaggiate per le condizioni fisiche, psichiche,economiche, sociali o familiari o ai componenti dicollettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.

Tuttavia, il comma 4 dello stesso articolo 10,elencando le attività per le quali le finalità di solidarietàsociale sono considerate inerenti senza necessità diverificare la qualità dei soggetti beneficiari, ricomprendetra queste anche le attività di promozione della culturae dell’arte a condizione che alle stesse venganor iconosciuti “apporti economici da partedell’amministrazione centrale dello Stato”.

Si evidenzia che la norma in esame prevedeespressamente che l’apporto economico sia erogatodall’amministrazione centrale dello Stato con esclusione,quindi, di quello effettuato da altri enti.

Il legislatore ha voluto estendere il regime agevolativodelle ONLUS a quelle attività per le quali, prescindendodalla condizione di svantaggio dei destinatari, èriconosciuto un apporto economico da partedell’amministrazione centrale dello Stato.

Il riconoscimento di apporti economici da partedell’amministrazione centrale dello Stato è “condiciosine qua non” per essere ammessi a fruire della normativaONLUS.

Al riguardo il Ministero dei Beni culturali haprecisato che “gli Istituti che perseguono fini dipromozione della cultura e dell’arte e che potrebberoavvalersi della normativa ONLUS possono essereindividuati tra i destinatari degli apporti economicierogati da questa Amministrazione (Beni Culturali) aisensi delle seguenti disposizioni:1) Legge 17 ottobre 1996, n.534, “Norme perl’erogazione di contributi statali alle IstituzioniCulturali”.

2) Legge 15 dicembre 1990, n. 418, Fondazione Festivaldei Due mondi.3) Legge 1 dicembre 1997, n. 420, Fond. RossiniFestival - Fond. Ravenna Manifestazioni.4) Legge 26 luglio 1984, n. 414 - “Società di culturala Biennale di Venezia”.

Si evidenzia che l’art. 1 della citata legge 17 ottobre1996, n. 534, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n.248del 22 ottobre 1996, stabilisce che, a decorrere dal 1gennaio 1997, le istituzioni culturali in possesso deirequisiti di cui all’articolo 2 della stessa legge sonoammesse, a domanda, al contributo ordinario annualedello Stato mediante l’inserimento nell’apposita tabella.

Si fa presente che la suddetta tabella delle istituzioniculturali, ammesse al contributo ordinario annuale delloStato per il triennio 1997-1999, è stata pubblicata condecreto del Ministro per i Beni culturali e Ambientalinella Gazzetta Ufficiale n.229 del 1 ottobre 1997.

Si fa riserva di ulteriori chiarimenti, relativamenteal settore in esame, sulla base di elementi che verrannoa tal fine forniti dalle amministrazioni competentiall’attribuzione degli apporti economici di cui trattasi.Attività di ricerca scientifica.

Per quanto riguarda il settore di attività di ricercascientifica, art. 10, comma 1, lett.a) del decreto legislativon.460 del 1997, rinvia ad apposito regolamentogovernativo la definizione degli ambiti e delle modalitàin cui l’attività di ricerca scientifica potrà essere svoltada parte di organizzazioni non lucrative di utilitàsociale. Ciò comporta che non tutta l’attività di ricercascientifica può consentire il riconoscimento dellaqualifica di ONLUS, ma solo quella svolta direttamenteda fondazioni ovvero da esse affidata ad università, entidi ricerca ed altre fondazioni che la svolgonodirettamente in ambiti e secondo modalità che devonoessere stabilite da norme regolamentari.

1.5Attività connesse

L’art. 10, comma 1, lett. c), del decreto legislativo n.460del 1997 vieta alle ONLUS di svolgere attività diverseda quelle istituzionali nei settori tassativamenteindividuati, ad eccezione di quelle a queste direttamenteconnesse.

Lo stesso articolo 10, comma 5, primo periodo,fornisce la seguente nozione di attività direttamenteconnesse:

“Si considerano direttamente connesse a quelleistituzionali le attività statutarie di assistenza sanitaria,istruzione, formazione, sport dilettantistico, promozione

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della cultura e dell’arte e tutela dei diritti civili, di cuiai numeri 2), 4), 5) 6), 9) e 10) del comma 1, letteraa), svolte in assenza delle condizioni previste ai commi2 e 3, nonchè le attività accessorie per natura a quellestatutarie istituzionali, in quanto integrative delle stesse”.

La norma riconduce in sostanza le attività connessea due tipologie fondamentali:

1) attività analoghe a quelli istituzionali;2) attività accessorie per natura a quelle istituzionali,

in quanto integrative delle stesse.1) Attività analoghe a quelle istituzionali, limitatamenteai settori dell’assistenza sanitaria, istruzione, formazione,sport dilettantistico, promozione della cultura e dell’artee tutela dei diritti civili.

Si è precisato nel paragrafo precedente che neisettori dell’assistenza sanitaria, istruzione, formazione,sport dilettantistico, promozione della cultura e dell’artee tutela dei diritti civili, le finalità di solidarietà socialesi ritengono perseguite solo se le cessioni di beni e leprestazioni di servizi relativi alle attività statutarie sonodirette alle persone svantaggiate o ai componenti lecollettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.

Negli stessi settori si considerano attività direttamenteconnesse le cessioni di beni e le prestazioni di servizirelative alle attività statutarie effettuate nei confrontidi soggetti che non versino nelle anzidette condizioni,semprechè vengano rispettati le condizioni e i limitistabiliti dalla norma, in seguito specificati.2) Attività accessorie per natura a quelle istituzionali,in quanto integrative delle stesse.

Questo secondo gruppo di attività comprende leattività direttamente connesse a quelle statutarie perciascuno degli undici settori elencati nell’articolo 10,comma 1, lett.a), del decreto legislativo n.460 del 1997.Sono attività strutturalmente funzionali, sotto l’aspettomateriale, a quelle istituzionali, quali ad esempio lavendita di depliants nei botteghini dei musei o dimagliette pubblicitarie e altri oggetti di modico valorein occasione di campagne di sensibilizzazione.

È da considerare attività accessoria per natura, inquanto integrativa di quelle istituzionali, la preparazionedi personale specializzato da utilizzare esclusivamenteall’interno dell’organizzazione per il perseguimentodelle proprie finalità solidaristiche.

Le attività direttamente connesse a quelle istituzionalidi entrambe le tipologie descritte costituiscono, comeprecisa la relazione illustrativa del decreto legislativon.460 del 1997, fonti per il “reperimento di fondinecessari per finanziare le attività istituzionali”dell’organizzazione.

Si segnala, tuttavia, che il concetto di accessorietà

per natura o di attività integrative comporta chel’attività di reperimento dei fondi non può costituireun’autonoma attività, ma deve svolgersi nel contestodell’attività istituzionale e in stretta connessione conquest’ultima.Condizioni e limiti per l’esercizio delle attività connesse

Il secondo periodo del comma 5 dell’articolo 10del decreto legislativo in esame stabilisce la relazioneche deve intercorrere fra l’attività istituzionale, chedeve restare l’attività principale, e le attività connesse.

La norma dispone che “l’esercizio delle attivitàconnesse è consentito a condizione che, in ciascunesercizio e nell’ambito di ciascuno dei settori elencatialla lettera a) del comma 1, le stesse non siano prevalentirispetto a quelle istituzionali e che i relativi proventinon superino il 66 per cento delle spese complessivedell’organizzazione”.

In sostanza sono consentite alle ONLUS le attivitàdirettamente connesse a quelle istituzionali semprechèsiano rispettate le seguenti condizioni:1) le attività direttamente connesse non sianoprevalenti rispetto all’attività istituzionale;2) i proventi delle attività direttamente connessenon superino il 66 per cento delle spese complessivedell’organizzazione.

Secondo la relazione illustrativa del decreto legislativon.460 del 1997, affermare il carattere non prevalentedelle attività connesse “è di fondamentale importanzaper caratterizzare in senso solidaristico la strutturaoperativa e funzionale delle ONLUS, evitando che lestesse possano svolgere, all’opposto, in via esclusiva oprincipale attività “connesse””.

Il criterio della prevalenza comporta, quindi, l’esamedi una pluralità di elementi rilevanti ai fini del raffrontofra attività istituzionali e quelle direttamente connesse,quali ad esempio gli investimenti, l’impiego delle risorsemateriali ed umane e il numero delle prestazionieffettuate.

La verifica della prevalenza va fatta con riferimentoa ciascun periodo d’imposta e in relazione ad ognisingolo settore (attività statutaria relativa ad uno specificosettore ed attività connessa all’attivitàistituzionale propria del settore considerato).

Si precisa che il criterio della prevalenza è autonomorispetto all’ulteriore criterio indicato al punto 2), cheprende in esame i proventi delle attività direttamenteconnesse in rapporto alle spese complessivedell’organizzazione.

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1.6Finalità non lucrative

Alle ONLUS sono imposti tre specifici vincoli: a) divieto di distribuzione anche indiretta di utili

o avanzi di gestione; b) destinazione vincolata degli utili o avanzi

di gestione; c) devoluzione vincolata del patrimonio in caso

di scioglimento dell’ente.a) Divieto di distribuzione, anche in modo indiretto,di utili o avanzi di gestione (Art. 10, comma 1, lett. d)

Il divieto è analogo a quello imposto a particolaritipologie di associazioni dall’art. 111, comma 4-quinquies,del T.U.I.R. e dall’art. 4, settimo comma, del decretodel Presidente della Repubblica n.633 del 1972 (v.Circolare n.124/E del 12 maggio 1998, par. 5.3.).

Per le organizzazioni non lucrative di utilità socialeè prevista l’ulteriore possibilità di destinare gli utili oavanzi di gestione ad altre ONLUS.

Per quanto riguarda le cooperative in possesso deirequisiti necessari per avvalersi della disciplina delleONLUS si precisa che è consentita la destinazionedel tre per cento degli utili ai fondi mutualistici daparte delle società cooperative, quale destinazioneimposta dalla legge 31 gennaio 1992, n.59 (art. 11).

Il comma 6 art. 10 del decreto legislativo in esameindividua particolari fattispecie che costituiscono “in ognicaso indiretta distribuzione di utili o avanzi di gestione”ed assumono pertanto valore di presunzione assoluta.

Il testo del comma 6 art. 10 del decreto legislativon.460 del 1997 è il seguente:“6. Si considerano in ogni caso distribuzione indirettadi utili o di avanzi di gestione:

a) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi a soci,associati o partecipanti, ai fondatori, ai componentigli organi amministrativi e di controllo, a coloroche a qualsiasi titolo operino per l’organizzazioneo ne facciano parte, ai soggetti che effettuano erogazioni liberali a favore dell’organizzazione,ai loro parenti entro il terzo grado ed ai loro affinientro il secondo grado, nonchè alle societàda questi direttamente o indirettamente controllateo collegate, effettuate a condizioni piu’ favorevoliin ragione della loro qualità. Sono fatti salvi, nelcaso delle attività svolte nei settori di cui ai numeri7) e 8) della lettera a) del comma 1, i vantaggi accordati a soci, associati o partecipantied ai soggetti che effettuano erogazioni liberali, ed ai loro familiari, aventi significato puramente

onorifico e valore economico modico;

b)l’acquisto di beni o servizi per corrispettivi che, senza valide ragioni economiche, siano superiorial loro valore normale;

c) la corresponsione ai componenti gli organi amministrativi e di controllo di emolumenti individuali annui superiori al compenso massimoprevisto dal decreto del Presidente della Repubblica10 ottobre 1994, n.645, e dal decreto-legge 21 giugno 1995, n.239, convertito dalla legge 3 agosto1995, n. 336, e successive modificazionie integrazioni, per il presidente del collegio sindacale delle società per azioni;

d)la corresponsione a soggetti diversi dalle banchee dagli intermediari finanziari autorizzati,di interessi passivi, in dipendenza di prestitidi ogni specie, superiori di 4 punti al tasso ufficialedi sconto;

e)la corresponsione ai lavoratori dipendenti di salario stipendi superiori del 20 per cento rispettoa quelli previsti dai contratti collettivi dilavoro per le medesime qualifiche”.

La norma vieta, innanzitutto, di cedere beni o servizia condizioni economiche piu’ favorevoli a tutti coloroche sono coinvolti nella gestione della ONLUS o nefacciano parte e a coloro che sovvenzionanol’organizzazione.

La disposizione non si applica nel caso in cui lecessioni di beni e le prestazioni di servizi sono relativealle attività statutarie proprie dei settori della tutela,promozione e valorizzazione delle cose d’interesseartistico o storico e della tutela e valorizzazionedella natura e dell’ambiente (art. 10, comma 1, lett.a)nn. 7 e 8), purchè i vantaggi accordati ai soci, associatio partecipanti ed ai soggetti che effettuano erogazioniliberali e ai familiari degli stessi abbiano significatoonorifico e valore economico modico.

È altresi’ vietato corrispondere, senza valide ragionieconomiche, corrispettivi superiori al valore normaledei beni o servizi acquistati. Si ritiene che in talefattispecie sia da ricondurre la corresponsione aiconsulenti della ONLUS di corrispettivi superiori aquelli stabiliti dalle tariffe professionali.

La lettera c) del comma 6 dell’art. 10 in esameimpone, inoltre, di non corrispondere ai componentigli organismi amministrativi e di controllo emolumentiindividuali annui superiori al compenso massimoprevisto per il presidente del collegio sindacale dellesocietà per azioni.

Alla lett. d) dello stesso comma 6 viene fissata lamisura massima degli interessi passivi che possonocorrispondersi a soggetti diversi dagli istituti di credito

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e intermediari finanziari. Detti interessi non possonoessere superiori di 4 punti al tasso ufficiale di sconto.

È, infine, vietato alle ONLUS di corrisponderestipendi superiori del 20 per cento a quelli previsti daicontratti collettivi per le medesime qualifiche (si fariferimento a tal fine alla media nazionale).b) Destinazione vincolata degli utili o avanzi di gestione(art. 10, comma 1, lett. e)

Gli utili o avanzi di gestione devono essere impiegatiper la realizzazione delle attività istituzionali e di quelleconnesse.

L’obbligo è assolto anche con la costituzione diriserve vincolate agli anzidetti fini.c) Devoluzione vincolata del patrimonio in caso discioglimento (art. 10, comma 1, lett. f)

Lo scioglimento per qualsiasi causa della ONLUSimpone a questa di devolvere il patrimonio ad altreorganizzazioni non lucrative di utilità sociale o a finidi pubblica utilità.

La devoluzione del patrimonio sarà posta in esseresotto il controllo dell’istituendo organismo previsto dall’art.3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n.662.

È fatta salva ogni diversa destinazione imposta dallalegge, quale quella prevista per le società cooperativedall’art. 11 della legge n.59 del 1992.

Si precisa che la perdita di qualifica equivale, ai finidella destinazione del patrimonio, allo scioglimentodell’ente. A tale conclusione si perviene inconsiderazione della ratio della disposizione inargomento intesa ad impedire all’ente, che cessa perqualsiasi ragione di esistere come ONLUS, ladistribuzione del patrimonio, costituito anche in forzadi un regime fiscale privilegiato, o la sua destinazionea finalità estranee a quelle di utilità sociale tutelate daldecreto legislativo in esame.

Non si ritiene, infatti, di poter consentire all’entevincolato quale ONLUS nella distribuzione e nelladestinazione degli utili o avanzi di gestione di vanificaretali vincoli attraverso il libero utilizzo del patrimonioa seguito della perdita della qualifica di ONLUS.

Pertanto, in caso di perdita della qualifica, la ONULSdovrà devolvere il patrimonio ad altra organizzazionenon lucrativa di utilità sociale o a fini di pubblicautilità, sentito il menzionato organismo di controllo.

1.7Obbligatorietà del bilancio o rendiconto annuale

(art. 10, comma 1, lett.g)

È imposto alle ONLUS l’obbligo di redigere ilbilancioo rendiconto annuale a prescindere da specifiche

previsioni civilistiche.Come evidenzia la relazione illustrativa del decreto

legislativo n.460 del 1997, le disposizioni che precisanotale obbligo sono dettate all’art. 25 dello stesso decreto.Istruzioni in proposito sono contenute nel paragraforelativo alle scritture contabili.

È appena il caso di segnalare che le cooperative, ivicomprese quelle sociali, restano assoggettate allanormativa civilistica in materia nonchè agli ordinariadempimenti contabili prescritti per le società ed enticommerciali.

1.8Disciplina dei rapporti associativi

(art. 10, comma 1, lett. h)

È imposto alle organizzazioni non lucrative di utilitàsociale la presenza di un ordinamento democratico,garantito dalla esclusione di ogni forma di partecipazionetemporanea alla vita associativa e dalla previsione pergli associati o partecipanti maggiori di età del dirittodi voto al fine di consentire il controllo piu’ ampiopossibile da parte dei soggetti interessati sull’attivitàdell’organizzazione, sul suo effettivo svolgimento e sulrispetto degli obblighi di legge.

Il vincolo di cui trattasi non trova applicazione perespressa previsione art. 10, comma 7, del decretolegislativo n.460 del 1997 nei confronti delle fondazionie degli enti riconosciuti dalle confessioni religiose conle quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese.

Per quanto riguarda le modalità di espressione delvoto si richiamano i chiarimenti forniti con circolaren.124/E del 12 maggio 1998, relativamente all’analogovincolo imposto ad alcuni tipi di enti associatividestinatari di uno specifico regime di favore.

In particolare in tale sede è stata esclusa la possibilitàdi esprimere il voto per corrispondenza, mentre èstato precisato “che per le organizzazioni complessea carattere nazionale si deve tener conto della praticaimpossibilità di garantire la partecipazione reale e fisicadei soci alla vita dell’associazione nonchè del principiodi democrazia rappresentativa fondato sul mandato;pertanto per tali organizzazioni è consentita l’espressionedel voto da parte degli associati mediante delega daconferire ad altri associati”.

1.9Uso della locuzione

“Organizzazione non lucrativa di utilità sociale” odell’acronimo “ONLUS” (art. 10, comma 1, lett. i)

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Nella denominazione e in qualsivoglia segnodistintivo o comunicazione rivolta al pubblico leONLUS, al fine della immediata riconoscibilità e atutela della fede pubblica, devono utilizzare la locuzione“Organizzazione non lucrativa di utilità sociale” ol’acronimo “ONLUS”.

L’art. 10, comma 7, del decreto legislativo in esamestabilisce che non sono tenuti ad uniformarsi a taleprevisione gli enti riconosciuti dalle confessioni religiosecon le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese.

Si segnala che l’art.27 del decreto legislativo n.460del 1997 vieta a soggetti diversi dalle ONLUS l’usodella locuzione “organizzazione non lucrativa di utilitàsociale” o dell’acronimo “ONLUS” e di ogni altraanaloga parola o locuzione, anche in lingua straniera.

Una specifica sanzione è prescritta per l’abuso delladenominazione di organizzazione non lucrativa diutilità sociale dall’art. 28, comma 1, lett. c), del decretolegislativo n.460 del 1997, come si precisa nel paragraforelativo alle sanzioni per responsabilità dei rappresentantilegali e degli amministratori.

1.10Enti considerati in ogni caso ONLUS

Art. 10, comma 8, del decreto legislativo n.460 del1997 prevede che:“Sono in ogni caso considerati ONLUS, nel rispettodella loro struttura e delle loro finalità, gli organismidi volontariato di cui alla legge 11 agosto 1991, n.266,iscr itti nei registr i istituiti dalle regioni edalle province autonome di Trento e di Bolzano, leorganizzazioni non governative riconosciute idoneeai sensi della legge 26 febbraio 1987, n.49, e lecooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991,n.381. Sono fatte salve le previsioni di maggior favorerelative agli organismi di volontariato, alle organizzazioninon governative e alle cooperative sociali di cui,rispettivamente, alle citate leggi n.266 del 1991, n.49del 1987 e n.381 del 1991”.

La norma, in attuazione della delega recata dall’art.3, comma 189, lett. b) della legge n.662 del 1996,sancisce l’automatica qualifica come ONLUS deiseguenti soggetti:- organizzazioni di volontariato di cui alla legge

11 agosto 1991, n.266, iscritte nei registri istituiti dalle regioni e dalle province autonome di Trentoe di Bolzano ai sensi dell’art. 6 della medesima legge;

- organizzazioni non governative riconosciute idoneeai sensi della legge 26 febbraio 1987, n.49;

- cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre

1991, n.381, iscritte nella “sezione cooperazione sociale” del registro prefettizio di cui al decretolegislativo del Capo provvisorio dello Stato 14 dicembre 1947, n.1577, e successive modificazioni.

Con circolare n.127/E del 19 maggio 1998 è statochiarito che l’automatica qualificazione come ONLUSper gli enti sopra elencati comporta che gli stessi nonsono tenuti ad adeguare i propri statuti o atti costitutivialle disposizioni del citato art. 10, comma 1, del decretolegislativo n.460 del 1997, ivi compresa la prescrizionecontenuta nella lett. i) dello stesso comma, concernentel’uso nella denominazione della locuzione“organizzazione non lucrativa di utilità sociale” odell’acronimo “ONLUS”.

La relazione illustrativa del decreto legislativo n.460del 1997 evidenzia in proposito che dall’estensioneautomatica della “soggettività fiscale ONLUS” consegueche gli enti in questione possono beneficiare anchedelle norme agevolative recate dal decreto legislativon.460 del 1997 “senza necessità di dover previamentemodificare la loro struttura organizzativa e funzionale,nè di dover rispettare i requisiti richiesti nell’articolo10 per la generalità delle ONLUS”.

La disposizione in commento dà attuazione altresi’al disposto del comma 188 dell’art. 3 della legge n.662del 1996 secondo il quale “sono fatte salve le disposizionidi maggiore favore relative alle organizzazioni divolontariato di cui alla legge 11 agosto 1991, n.266,alle cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre1991, n.381, e alle organizzazioni non governative dicui alla legge 26 febbraio 1987, n.49”.

Al riguardo si ritiene che l’individuazione dellanorma di maggior favore possa essere frutto di unavalutazione soggettiva da parte del destinatario(organizzazione di volontariato, organizzazione nongovernativa, cooperativa sociale) in relazione a ciascunimposta o tr ibuto oggetto di agevolazioni.

In sostanza l’ente può scegliere se applicare lanormativa relativa alle ONLUS o quella dettata dallanormativa speciale (rispettivamente legge n.266 del1991, legge n.49 del 1987 e legge n.381 del 1991),ponderando la convenienza tra le diverse previsioniagevolative. Ovviamente la scelta può essere effettuatain relazione alle sole ipotesi in cui sia configurabileuna alternatività tra le normative considerate, dovutaal fatto che la stessa fattispecie trovi disciplina sia nelledisposizioni recate dalla specifica normativa sulleONLUS sia nelle disposizioni recate dalle citateleggi speciali.

La problematica relativa all’applicazione delle normedi maggiorfavore assume particolare rilievo ai fini

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dell’imposta sul valore aggiunto. Si rinvia in propositoal paragrafo concernente le agevolazioni in materia diI.V.A. per ulteriori chiarimenti.

1.11Soggetti considerati ONLUS limitatamente a

determinate attività

L’art. 10, comma 9, del decreto legislativo n.460 del1997 prevede: “Gli enti ecclesiastici delle confessionireligiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, accordio intese e le associazioni di promozione socialericomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6,lettera e), della legge 25 agosto 1991, n.287, le cuifinalità assistenziali siano riconosciute dal Ministerodell’interno, sono considerati ONLUS limitatamenteall’esercizio delle attività elencate alla lettera a) delcomma 1; fatta eccezione per la prescrizione di cuialla lettera c) del comma 1, agli stessi enti e associazionisi applicano le disposizioni anche agevolative delpresente decreto, a condizione che per tali attività sianotenute separatamente le scritture contabili previsteall’articolo 20-bis del decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n.600, introdottodall’articolo 25, comma 1”.

La norma introduce due eccezioni al principiosancito alla lett. c), comma 1, del medesimo art. 10,secondo il quale è vietato alle ONLUS di svolgereattività diverse da quelle relative agli undici settoritassativamente elencati alla lett.a), comma 1, dello stessoarticolo.

Gli enti ai quali è consentito derogare all’anzidettoprincipio sono i seguenti:1) enti ecclesiastici delle confessioni religiose con lequali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese;2) associazioni di promozione sociale ricomprese tragli enti di cui all’art. 3, comma 6, lett. e), della legge25 agosto 1991, n.287, le cui finalità assistenziali sonoriconosciute dal Ministero dell’Interno.

Gli enti sopra elencati hanno facoltà di svolgereanche attività non riconducibili fra quelle proprie deisettori elencati art. 10, comma 1, lett.a), come definitinei paragrafi precedenti, e di configurarsi come ONLUSsolo parzialmente cioè limitatamente alle attività svoltenell’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietàsociale nei settori espressamente indicati nell’anzidettadisposizione.

Ciò comporta che i soggetti di cui trattasi possonoaccedere al regime tributario previsto in favore delleONLUS dagli articoli 12 e seguenti del decretolegislativo n.460 del 1997 limitatamente ai settori di

cui al comma 1, lett.a), art. 10 menzionato a condizioneche per tali attività:

a) siano tenute separatamente le scritture contabilipreviste all’art.20-bis del decreto del Presidentedella Repubblica 29 settembre 1973, n.600, introdotto dall’art. 25, comma 1 del decreto legislativo in esame (v.paragrafo relativoalle scritture contabili);

b) siano rispettati i requisiti statutari e i vincoli sostanziali imposti art. 10 del decreto legislativon.460 del 1997, ferme restando le deroghe previstedal comma 7 dello stesso art. 10, nonchè l’oneredella comunicazione imposto dall’art. 11dello stesso decreto.

Ai fini dell’applicazione dei vincoli formali esostanziali richiamati devono tenersi presenti anche lenorme pattizie che regolamentano gli enti ecclesiasticidelle confessioni religiose con le quali lo Stato hastipulato patti, accordi o intese.

In particolare, con riferimento agli enti ecclesiasticidella Chiesa cattolica, va tenuto presente il documentoconclusivo della Commissione paritetica italo-vaticana,pubblicato nel supplemento ordinario n.210 allaGazzetta Ufficiale del 15 ottobre 1997, n.241 con ilquale è stato precisato che agli enti ecclesiasticicivilmente riconosciuti “non sono... applicabili... lenorme, dettate dal codice civile in tema di costituzione,struttura, amministrazione ed estinzione delle personegiuridiche private. Non può dunque richiedersi adessi, ad esempio, la costituzione per atto pubblico,il possesso in ogni caso dello statuto, nè la conformitàdel medesimo, ove l’ente ne sia dotato, alle prescrizioniriguardanti le persone giuridiche private”.

Tali enti devono, tuttavia, comunque predisporreun regolamento, nella forma della scrittura privataregistrata, che recepisca le clausole art. 10, comma 1,del decreto legislativo n.460 del 1997.

1.12ONLUS ed enti non commerciali

Si ritiene di dover precisare che la riconducibilitànella categoria soggettiva delle ONLUS prescinde daqualsiasi indagine sull’oggetto esclusivo o principaledell’ente e, quindi, sulla commercialità o menodell’attività di fatto dallo stesso svolta.

Vengono, infatti, assunti come criteri didifferenziazione e qualificazione dell’ente comeorganizzazione non lucrativa di utilità sociale i requisitiesclusivamente stabiliti art. 10 del decreto legislativon.460 del 1997 in precedenza descritti.

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Non trovano, pertanto, applicazione nei confrontidelle ONLUS le disposizioni dell’art. 87, comma 1,lett. c), e comma 4, del Testo Unico delle imposte suiredditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917,nonchè quelle relative alla perdita della qualifica diente non commerciale recate dall’art. 111-bis dellostesso Testo Unico, sulle quali sono stati fornitichiarimenti con la già menzionata circolare n.124/Edel 12 maggio 1998, paragrafo 1.

2.COMUNICAZIONE AI SENSI DELL’ART. 11

L’art. 11 del decreto legislativo n.460 del 1997, disponeai commi 1 e 2 che:

“1. È istituita presso il Ministero delle finanze l’anagrafeunica delle ONLUS. Fatte salve le disposizionicontemplate nel regolamento di attuazione dell’articolo8 della legge 29 dicembre 1993, n.580, in materia diistituzione del registro delle imprese, approvato con ildecreto del Presidente della Repubblica 7 dicembre1995, n.581, i soggetti che intraprendono l’eserciziodelle attività previste all’articolo 10, ne dannocomunicazione entro trenta giorni alla direzione regionaledelle entrate del Ministero delle finanze nel cui ambitoterritoriale si trova il loro domicilio fiscale, in conformitàad apposito modello approvato con decreto del Ministrodelle finanze. La predetta comunicazione è effettuataentro trenta giorni dalla data di entrata in vigore delpresente decreto da parte dei soggetti che, alla predettadata, già svolgono le attività previste all’articolo 10. Allamedesima direzione deve essere altresi’ comunicata ognisuccessiva modifica che comporti la perdita della qualificadi ONLUS.2. L’effettuazione delle comunicazioni di cui al comma 1è condizione necessaria per beneficiare delle agevolazionipreviste dal presente decreto”.

Pertanto, i soggetti in possesso dei requisiti di cuiart. 10 del decreto legislativo n.460 del 1997, cheintendono avvalersi delle agevolazioni introdotte daldecreto legislativo in esame, devono darnecomunicazione, mediante la presentazione dell’appositomodello, alla Direzione Regionale delle Entrate nelcui ambito territoriale si trova il loro domicilio fiscale.

Sono esonerati dalla presentazione della comunicazioneprescritta dall’art. 11, comma 1, del decreto legislativon.460 del 1997, esclusivamente i seguenti enti:- organizzazioni di volontariato di cui alla legge 11

agosto 1991, n. 266, iscritte nei registri istituitidalle regioni e dalle province autonomeai sensi dell’articolo 6 della medesima legge;

- organizzazioni non governative riconosciute idoneeai sensi della legge 26 febbraio 1987, n. 49;

- cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991, n. 381, iscritte nella “sezione cooperazione sociale” del registro prefettizio di cui al decreto legislativo del Capo provvisorio dello Stato 14 dicembre 1947, n. 1577, e successive modificazioni; per i quali, come già illustratonel paragrafo 1.10, relativo agli enti consideratiin ogni caso ONLUS, il comma 8 art. 10,in conformità a quanto previsto dall’art. 3, comma189, lett. b), della legge n.662 del 1996, ha dispostoun’estensione automatica della soggettività fiscale ONLUS.

2.1Termini di presentazione

L’art. 11, comma 1, del decreto legislativo in esame,fissa i seguenti termini entro cui deve essere effettuatala comunicazione.

a) Organizzazioni di nuova costituzioneLe organizzazioni che si costituiscono a partiredal 1 gennaio 1998, in possesso dei requisiti elencati art. 10 del decreto legislativo n.460del 1997 ed interessate ad accedere al regime tributario riservato alle ONLUS, devono effettuarela comunicazione prescritta dall’art. 11dello stesso decreto legislativo n.460 del 1997, entro 30 giorni dalla data:- di redazione dello statuto o dell’atto costitutivo,se in forma di atto pubblico;

- di autenticazione o di registrazione degli atti stessi, se redatti nella forma di scrittura privata autenticata o registrata.

b) Organizzazioni già costituite Alle organizzazioni già costituite alla data

del 1 gennaio 1998 e che a tale data svolgevanole attività previste dall’articolo 10, comma 1,lett.a), del decreto legislativo n. 460 del 1997,è stata riconosciuta la possibilità di fruiredelle agevolazioni, introdotte a favore delle ONLUS, a decorrere dal 1 gennaio 1998, data di entrata in vigore delle disposizioni recatedal decreto legislativo n.460 del 1997.Tale disposizione, tuttavia, trova applicazionenei confronti dei soggetti interessati a condizioneche gli stessi, entro il termine del 31gennaio 1998,abbiano provveduto ad effettuare, ai sensi dell’art. 11in commento, la prescritta comunicazionealla Direzione Regionale delle Entrate competente.

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2.2Effetti della comunicazione

La comunicazione prevista dall’art. 11 del decretolegislativo in esame, per i soggetti che svolgono lapropria attività nei settori elencati art. 10, comma 1,lett. a), dello stesso decreto legislativo n. 460 del 1997,si configura come un onere, cui assolvimento costituiscecondizione necessaria per accedere al regime tributarioriservato alle ONLUS.

Pertanto, gli enti e le società cooperative - ad eccezione,come precisato, delle organizzazioni di volontariato, delleorganizzazioni non governative e delle cooperative sociali- che abbiano tutti i requisiti prescritti dall’art. 10, comma1, del decreto legislativo n. 460 del 1997, non possonoessere ammessi a beneficiare delle agevolazioni introdottedal medesimo decreto legislativo n. 460 del 1997, inmancanza dell’anzidetta comunicazione.

2.3Decorrenza del regime agevolativo

Per i soggetti che si costituiscono a partire dal 1gennaio 1998, tenuti ad effettuare la comunicazioneprescritta dall’art. 11 del decreto legislativo n.460 del1997 entro 30 giorni dalla data dell’atto costitutivo odello statuto, le agevolazioni si applicano a decorreredalla data di costituzione.

Si segnala al riguardo, che la comunicazione tardiva,effettuata quindi oltre il menzionato termine stabilitodalla norma, non comporta la perdita in via definitivadei benefici fiscali ma ne differisce unicamente ladecorrenza alla data di presentazione del modello dicomunicazione.

Per quanto riguarda, invece, le organizzazioni giàcostituite alla data del 1 gennaio 1998, come in precedenzaprecisato, le stesse sono state ammesse a godere deibenefici fiscali introdotti per le ONLUS a decorreredal 1 gennaio 1998, a condizione che le anzidetteorganizzazioni abbiano provveduto ad effettuare lacomunicazione di cui all’art. 11 del decreto legislativoin commento entro il 31 gennaio 1998.

Pertanto, la presentazione del modello dicomunicazione oltre il termine del 31 gennaio 1998determina lo slittamento della decorrenza delleagevolazioni, delle quali sarà possibile beneficiare a partiredalla data di presentazione della comunicazione stessa.

2.4Adeguamento dell’atto costitutivo o dello statuto

L’art. 10, comma 1, del decreto legislativo n.460 del1997, come illustrato al paragrafo 1.2, indicaespressamente le clausole che devono essere contenutenegli atti costitutivi o negli statuti delle ONLUS.

Per le organizzazioni già operanti alla data del 1gennaio 1998 nei settori di attività individuati dall’art.10, comma 1, lett.a), del decreto legislativo in esame,si rende quindi necessario adeguare i propri statuti oatti costitutivi alle disposizioni dettate dal citato art.10 del decreto legislativo n.460 del 1997, al fine direcepire le clausole statutarie richieste dalla nuovanormativa in materia di ONLUS.

Si segnala al riguardo che con le istruzioni al modellodi comunicazione, approvato unitamente alle stessecon D.M. 19 gennaio 1998, pubblicato nella GazzettaUfficiale n.17 del 22 gennaio 1998, è stato precisatoche le organizzazioni già operanti alla data del 1gennaio 1998, le quali abbiano effettuato lacomunicazione ai sensi dell’art. 11 in esame, possonofruire delle agevolazioni recate dal decreto legislativon.460 del 1997 adeguando i propri statuti o atticostitutivi entro il termine del 30 giugno 1998.

Si precisa che entro il 30 giugno 1998 è sufficienteche lo statuto o l’atto costitutivo, conformi alledisposizioni art. 10 del decreto legislativo in commento,siano approvati dall’organo assembleare, ancorchè nonsia intervenuta, ove richiesta, l’autorizzazione dell’autoritàdi controllo competente.

Resta fermo che la mancata osservanza nei fatti ditutte le prescrizioni contenute art. 10 del decretolegislativo n.460 del 1997, nonchè la mancata definitivaapprovazione delle clausole anzidette, comportano ilvenir meno, fin dall’inizio, del regime agevolativoriservato in via esclusiva alle ONLUS.

Le organizzazioni che adeguano i propri statuti o atticostitutivi sono tenute a darne comunicazione, entro 30giorni dall’avvenuto adeguamento, alla DirezioneRegionale delle Entrate competente. Lo statuto non deveessere allegato al modello di comunicazione.

2.5Modello di comunicazione

La comunicazione prevista dall’art. 11, comma 1, deldecreto legislativo n.460 del 1997 deve essere effettuatautilizzando il modello approvato con il menzionatodecreto ministeriale 19 gennaio 1998, pubblicato nellaGazzetta Ufficiale n.17 del 22 gennaio 1998.

La comunicazione, sottoscritta dal rappresentantelegale dell’ente, deve essere spedita mediante raccomandatain plico senza busta e si considera presentata nel giorno

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in cui è consegnata all’ufficio postale. La stessa, inoltre,può essere consegnata in duplice esemplare direttamentealla Direzione Regionale delle Entrate competente laquale, previa apposizione del timbro a calendario edegli estremi di protocollazione, ne restituisce uno perricevuta.

A tale riguardo, si ritiene opportuno ribadire inquesta sede quanto già precisato con circolare n.82/Edel 12 marzo 1998 ed in particolare che si intendonovalidamente effettuate esclusivamente le comunicazioniredatte utilizzando il modello pubblicato nellamenzionata Gazzetta Ufficiale, o copia fotostatica dellostesso, ed indirizzate alla Direzione Regionale delleEntrate competente in base al domicilio fiscale dell’enteinteressato.Comunicazione delle variazioni

Il modello di cui trattasi deve essere utilizzato ancheper comunicare le variazioni intervenute checomportano per l’ente la perdita della qualifica diONLUS.

La comunicazione deve essere effettuata entro 30giorni dal verificarsi della variazione e la stessa dovràessere specificata nel riquadro appositamente previsto.

Si precisa, inoltre, che deve essere comunicata allaDirezione Regionale competente, entro trenta giorni,ogni variazione dei dati, già forniti in sede dipresentazione della comunicazione prescritta dall’art.11, comma 1, del decreto legislativo in esame,eventualmente verificatasi.

2.6Sanzioni

Si ritiene opportuno evidenziare che la mancataeffettuazione della comunicazione prescritta dall’art.11, comma 1, del decreto legislativo n.460del 1997, comporta l’applicazione, nei confronti deirappresentanti legali e dei membri degli organiamministrativi delle ONLUS, di una specifica sanzione,prevista dall’art. 28, comma 1, lett. b) dello stessodecreto, il cui testo è il seguente:“b) i soggetti di cui alla lettera a) sono puniti con lasanzione amministrativa da lire 200 mila a lire 2 milioniqualora omettano di inviare le comunicazioni previstedall’articolo 11, comma 1”.

Si precisa al riguardo che detta sanzione si applicanell’ipotesi in cui la ONLUS fruisca dei benefici fiscalirecati dalla Sez. II del decreto legislativo n.460 del1997 senza effettuare la prescritta comunicazione.

Nel caso in cui l’ente che abbia tutti i requisiti dellaONLUS non si avvalga tuttavia del regime fiscale di

favore anzidetto, nessuna sanzione potrà essere applicataper omessa comunicazione.

La sanzione fissata dall’art. 28 del decreto legislativon.460 del 1997 si applica in ogni caso per mancatacomunicazione delle variazioni che comportino laperdita della qualifica ONLUS.

3.TRATTAMENTO DELLE ONLUS IN

MATERIA DI IMPOSTE SUI REDDITI

3.1. Attività istituzionali e attività connesse

L’art. 12 del decreto legislativo n.460 del 1997 haintrodotto nel Testo Unico delle imposte sui redditil’art. 111-ter che disciplina il trattamento, ai fini delleimposte sui redditi, delle attività svolte dalle ONLUS.

Detta disposizione stabilisce che:“1. Per le organizzazioni non lucrative di utilità sociale(ONLUS), ad eccezione delle società cooperative, noncostituisce esercizio di attività commerciale losvolgimento delle attività istituzionali nel perseguimentodi esclusive finalità di solidar ietà sociale.2. I proventi derivanti dall’esercizio delle attivitàdirettamente connesse non concorrono alla formazionedel reddito imponibile”.

Il legislatore ha operato una netta distinzione traattività istituzionali indicate al comma 1, lett.a), art. 10del decreto legislativo n.460 del 1997 intese all’esclusivoperseguimento di finalità di solidarietà sociale e attivitàconnesse.

Le attività istituzionali sono, infatti, del tutto esclusedall’area della commercialità; conseguentemente taliattività sono completamente irrilevanti ai fini delleimposte sui redditi.A differenza delle attività istituzionali, le attività connessemantengono la natura di attività commerciali, ma nonconcorrono, per espressa previsione contenuta nelcomma 2 dell’art. 111-ter del T.U.I.R., alla formazionedel reddito imponibile.

Il diverso trattamento tributario fra attività istituzionalie attività connesse ha conseguenze sul piano degliadempimenti contabili prescritti alle organizzazioninon lucrative di utilità sociale. L’art. 20-bis, comma 1,lett. b), del D.P.R. n. 600 del 1973, introdotto dall’art.25del decreto legislativo n.460 del 1997, ha, infatti, sancitol’obbligo, limitatamente alle attività connesse, dellatenuta delle scritture contabili previste dalle vigentidisposizioni fiscali per gli esercenti attività commerciali(v. paragrafo relativo alle scritture contabili).

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3.2Altri redditi

Occorre premettere che l’art.26 del decreto legislativon.460 del 1997 dispone:” alle ONLUS si applicano,in quanto compatibili, le disposizioni relative agli entinon commerciali”.

Ciò comporta che per le ONLUS il redditocomplessivo si determina, a norma dell’art. 108 delT.U.I.R, sulla base della somma dei redditi appartenentialle varie categorie reddituali (redditi fondiari, dicapitale, d’impresa e redditi diversi).

Pertanto, poichè le agevolazioni recate dall’art.111-ter del T.U.I.R. interessano esclusivamente il redditodi impresa, le ONLUS sono assoggettate all’IRPEGrelativamente alle categorie dei redditi fondiari, dicapitale e diversi.

3.3.Società cooperative

Si fa presente che le disposizioni in esame recatedall’art.111-ter del T.U.I.R. non si applicano allesocietà cooperative, ivi comprese le cooperative sociali.

Ciò si rileva dalla formulazione letterale delcomma 1, dell’art.111-ter anzidetto che, utilizzandola locuzione “ad eccezione delle società cooperative”,e sc lude e spres samente da l reg ime didecommercializzazione delle attività istituzionali tuttele cooperative, senza ulteriori distinzioni fra societàcooperative in generale e cooperative sociali.

Peraltro, il comma 2 dell’art.111-ter, non facendoalcun riferimento ai soggetti destinatari della disposizionedallo stesso recata, lascia intendere, sulla base di unainterpretazione di tipo logico-sistematico della norma,che gli enti ai quali esso si riferisce non possono cheessere quelli espressamente indicati nel comma 1 dellostesso art.111-ter, cioè le organizzazioni non lucrativedi utilità sociale ad eccezione delle società cooperative.

Per queste ultime, ancorchè destinatarie delle altredisposizioni agevolative in materia di ONLUS, restaapplicabile il regime fiscale proprio delle società dicapitali di cui all’art.87, comma 1, lett.a) del T.U.I.R.,fatta salva l’applicabilità, ove ne ricorrano le condizioni,della disciplina fiscale in favore delle cooperative recatadal titolo III del D.P.R. n.601 del 1973 e dall’art.12della legge n.904 del 1977.

3.4.Ritenute alla fonte

L’art.16, comma 1, del decreto legislativo n.460del 1997 ha stabilito che:

“Sui contributi corrisposti alle ONLUS daglienti pubblici non si applica la ritenuta di cuiall’articolo 28, secondo comma, del decreto delPresidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n.600”.

Detta disposizione, in sostanza, prevede l’esonerodalla ritenuta del 4 per cento stabilita dall’art.28 delD.P.R. n.600 richiamato sui contributi corrispostiad imprese esclusi quelli per l’acquisto di benistrumentali, da regioni, province, comuni ed altrienti pubblici; si precisa che la disposizione in esametrova applicazione anche nei confronti delle societàcooperative ONLUS.

Per quanto concerne, poi, i redditi di capitalecorrisposti alle ONLUS si fa presente che il comma2 dello stesso art.16 del decreto legislativo n.460del 1997 ha disposto che:

“Sui redditi di capitale di cui all’articolo 41 del testounico delle imposte sui redditi, approvato con decretodel Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986,n.917, corrisposti alle ONLUS, le ritenute alla fontesono effettuate a titolo di imposta e non si applical’articolo 5, comma 1, del decreto legislativo 1 aprile1996, n.239, recante modificazioni al regime fiscale degliinteressi, premi e altri frutti delle obbligazioni e titolisimilari, pubblici e privati”.

Poichè la norma ora citata fa esplicito richiamo“ai redditi di capitale” si ritiene che la medesimanon riguardi le società cooperative, ivi comprese lecooperative sociali, il cui reddito complessivo, inquanto enti di cui all’art.87, comma 1, lett.a) delT.U.I.R., è formato da un’unica categoria reddituale,quella del reddito d’impresa.

4. EROGAZIONI LIBERALI

4.1 Erogazioni liberali in denaro effettuate

da persone fisiche, enti non commerciali, anche non residenti, società

ed enti commerciali non residenti

L’art.13 del decreto legislativo n.460 del 1997,ha modificato l’art.13-bis del T.U.I.R., recante ladisciplina delle “detrazioni per oneri”, con l’aggiunta,al comma 1, della lett. i-bis), la cui formulazione è laseguente:

“i-bis) le erogazioni liberali in denaro, per importo

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non superiore a 4 milioni di lire, a favore delleorganizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS),nonchè i contributi associativi, per importo nonsuperiore a 2 milioni e 500 mila lire, versati dai socialle società di mutuo soccorso che operanoesclusivamente nei settori di cui all’articolo 1 dellalegge 15 aprile 1886, n.3818, al fine di assicurare aisoci un sussidio nei casi di malattia, di impotenza allavoro o di vecchiaia, ovvero, in caso di decesso, unaiuto alle loro famiglie. La detrazione è consentita acondizione che il versamento di tali erogazioni econtributi sia eseguito tramite banca o ufficio postaleovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previstidall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997,n.241, e secondo ulteriori modalità idonee a consentireall’Amministrazione finanziaria lo svolgimento diefficaci controlli, che possono essere stabilite condecreto del Ministro delle finanze da emanarsi ai sensidell’articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988,n. 400.”.

Il comma 3, del predetto art.13-bis del T.U.I.R.,concernente la detraibilità degli oneri sostenuti dallesocietà semplici, è stato modificato come segue:

“3. Per gli oneri di cui alle lettere a), g), h), i) ed i-bis) del comma 1 sostenuti dalle società semplici dicui all’articolo 5 la detrazione spetta ai singoli socinella stessa proporzione prevista nel menzionato articolo5 ai fini dell’imputazione del reddito.”.Per le società semplici le erogazioni liberali in denarosono detraibili, da parte dei singoli soci, in proporzioneai redditi ad essi imputati sulla base della loro quotadi partecipazione agli utili della società come previstodal comma 1, dell’art.5 del T.U.I.R..

L’art.110-bis, comma 1, del T.U.I.R., riguardante ledetrazioni d’imposta per oneri sostenuti da enti noncommerciali, è stato modificato al fine di ricomprenderetra tali oneri anche quelli recati dalla lett. i-bis), aggiuntaal comma 1 dell’art.13-bis del T.U.I.R..

Pertanto, il comma 1, dell’art.110-bis del T.U.I.R.,come modificato dall’art.13 del decreto legislativon.460 del 1997, è il seguente:

“1. Dall’imposta lorda si detrae, fino alla concorrenzadel suo ammontare, un importo pari al 19 per centodegli oneri indicati alle lettere a), g), h), i) ed i-bis) delcomma 1 dell’articolo 13-bis. La detrazione spetta acondizione che i predetti oneri non siano deducibilinella determinazione dei singoli redditi che concorronoa formare il reddito complessivo. In caso di rimborsodegli oneri per i quali si è fruito della detrazionel’imposta dovuta per il periodo nel quale l’ente haconseguito il rimborso è aumentata di un importo

pari al 22 per cento dell’onere rimborsato.”.Ai fini della disciplina delle detrazioni d’impostaspettanti per gli oneri sostenuti da società ed enticommerciali non residenti, è stato modificato il comma2-bis, dell’art.113, del T.U.I.R., aggiungendo tra glioneri detraibili ivi previsti quelli di cui alla citata lett.i-bis), del comma 1, dell’art.13-bis del T.U.I.R. Il testo,come riformulato, è il seguente:“2-bis. Dall’imposta lorda si detrae, fino alla concorrenzadel suo ammontare, un importo pari al 19 per centodegli oneri indicati alle lettere a), g), h), i) ed i-bis)del comma 1 dell’articolo 13-bis. Si applica ladisposizione dell’art.110-bis, comma 1, ultimoperiodo.”.

Per la detrazione d’imposta relativa agli onerisostenuti dagli enti non commerciali non residenti,è stato modificato l’art.114, comma 1-bis, delT.U.I.R., il cui attuale testo è il seguente:

“1-bis. Dall’imposta lorda si detrae, fino allaconcorrenza del suo ammontare, un importo parial 19 per cento degli oneri indicati alle lettere a),g), h), i) ed i-bis) del comma 1 dell’articolo 13-bis.La detrazione spetta a condizione che i predettioneri non siano deducibili nella determinazionedel reddito d’impresa che concorre a formare ilreddito complessivo. Si applica la disposizionedell’art.110-bis, comma 1, terzo periodo.”.

In merito a quanto sopra riportato, va anzituttoprecisato che, sebbene il terzo periodo del comma1, dell’art.110-bis del T.U.I.R., stabilisca che nelcaso “di rimborso degli oneri per i quali si è fruitodella detrazione l’imposta dovuta per il periodo nelquale l’ente ha conseguito il rimborso è aumentatadi un importo pari al 22 per cento dell’onerer imborsato”, tale percentuale deve esserecorrettamente intesa nella misura del 19 per cento.A tale conclusione si perviene in considerazionedel fatto che la disciplina relativa alle ONLUS siapplica a decorrere dal 1 gennaio 1998 e che daquesta stessa data la percentuale di detrazione deglioneri di cui trattasi, precedentemente fissata nellamisura del 22 per cento, è stata ridotta al 19 percento, come confermato con circolare n.3/E del 9gennaio 1998.

In sostanza, la norma stabilisce che la detrazionedall’imposta lorda spetta per un importo pari al 19per cento degli oneri sostenuti per le erogazioniliberali in denaro a favore di ONLUS per un importonon superiore a quattro milioni di lire, semprechètali oneri non siano deducibili nella determinazionedei singoli redditi.

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La disposizione recata dall’art.13-bis, comma 1, lett.i-bis), in esame subordina la detraibilità delleerogazioni liberali in denaro in favore delle ONLUSai limiti e alle condizioni di seguito illustrate.

Vengono, infatti, disposte, in modo tassativo, lemodalità di versamento delle somme oggetto delleerogazioni liberali cui è condizionato il diritto alladetrazione.

Gli anzidetti versamenti, infatti, dovranno essereeffettuati esclusivamente utilizzando uno dei seguentisistemi di pagamento:- banca;- ufficio postale;- sistemi di pagamento previsti dall’art.23 del decreto

legislativo 9 luglio 1997, n.241, e cioè cartedi debito, carte di credito, carte prepagate, assegnibancari e circolari.

La previsione delle anzidette modalità di versamentotrova la propria ratio nella necessità, da partedell’amministrazione finanziaria, di poter operareefficaci controlli sulle detrazioni in parola, nonchènell’esigenza di prevenire eventuali abusi.

Il comma 5 dell’art.13 del decreto legislativo n.460del 1997, ha sancito la non cumulabilità tra le detrazionid’imposta spettanti per le anzidette erogazioni liberaliin favore delle ONLUS, ai sensi dell’art.13-bis, comma1, lett.1-bis del T.U.I.R., con gli oneri deducibili,spettanti ai sensi art. 10, comma 1, lett.g), dello stessoT.U.I.R., per le erogazioni liberali in denaro effettuatea favore di organizzazioni non governative.

La formulazione letterale del comma 5, dell’art.13,del decreto legislativo n.460 del 1997 in esame, è laseguente:“5. La deducibilità dal reddito imponibile delleerogazioni liberali a favore di organizzazioni nongovernative di cui alla legge 26 febbraio 1987,n.49, prevista art. 10, comma 1, lettera g), del testounico delle imposte sui redditi, approvato con decretodel Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n.917, è consentita a condizione che per lemedesime erogazioni il soggetto erogante non usufruiscadelle detrazioni d’imposta di cui all’articolo 13-bis,comma 1, lettera i-bis), del medesimo testo unico.”.

Si precisa che laddove la norma surriportata parladi “deducibilità dal reddito imponibile delle erogazioniliberali a favore di organizzazioni non governative dicui alle legge 26 febbraio 1987”, la deducibilità di cuitrattasi è da intendersi correttamente riferita non alreddito imponibile, bensi’ al reddito complessivo.

Precisato quanto sopra, si chiarisce che non èparimenti consentita, per espressa previsione del comma

7, dell’art.13, dello stesso decreto legislativo n.460 del1997, la cumulabilità tra la detrazione d’impostaspettante ai sensi dell’art.114, comma 1-bis, del T.U.I.R.,per le erogazioni liberali in denaro a favore di ONLUS,con gli oneri deducibili, spettanti ai sensi dell’art.114,comma 2-bis, lettere a) e b), del T.U.I.R., per leerogazioni a favore dello Stato, di altri enti pubblici edi associazioni e fondazioni legalmente riconosciuteche svolgono o promuovono attività dirette alla tuteladel patrimonio ambientale e quelle a favore di organismidi gestione di parchi e riserve naturali, e di ogni altrazona di tutela speciale paesistico-ambientale, nonchègestita da associazioni e fondazioni private legalmentericonosciute, effettuate per sostenere attività finalizzatealla conservazione, valorizzazione, studio, ricerca esviluppo dei predetti ambiti protetti.

4.2Erogazioni liberali in denaro effettuate

da imprese e società

L’art.13 del decreto legislativo n.460 del 1997, hamodificato l’art.65, comma 2, del T.U.I.R., aggiungendo,tra l’altro, la seguente lettera:

“c-sexies) le erogazioni liberali in denaro, per importonon superiore a 4 milioni o al 2 per cento del redditod’impresa dichiarato, a favore delle ONLUS;”.

La norma in esame sancisce la deducibilità dalreddito d’impresa delle erogazioni liberali in denaroin favore delle ONLUS per un importo non superiorea quattro milioni di lire o al due per cento del redditod’impresa dichiarato.

La deducibilità di tali oneri non è consentita se ilsoggetto erogante usufruisce per le medesime liberalitàdelle deduzioni previste dalle lettere a) e b) del medesimoart.65, comma 2, del T.U.I.R., per le erogazioni liberalifatte a favore di persone giuridiche che perseguonofinalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenzasociale e sanitaria o culto o finalità di ricerca scientifica(lett.a)) o per le erogazioni liberali a favore di personegiuridiche aventi sede nel Mezzogiorno e cheperseguono esclusivamente finalità di ricerca scientifica(lett. b)).

4.3Erogazioni liberali in natura

Notevole rilevanza riveste la disciplina fiscale delleerogazioni liberali in natura in favore delle ONLUS,introdotta per la prima volta nell’ordinamento tributariodall’art.13 del decreto legislativo n.460 del 1997 in esame.

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Le nuove forme di erogazioni liberali sono previstein primo luogo nell’art.13, comma 1, lett. b), che haaggiunto al comma 2, dell’art.65 del T.U.I.R., anchela seguente lett.c-septies):“ c-septies) le spese relative all’impiego di lavoratoridipendenti, assunti a tempo indeterminato, utilizzatiper prestazioni di servizi erogate a favore di ONLUS,nel limite del cinque per mille dell’ammontarecomplessivo delle spese per prestazioni di lavorodipendente, cosi’ come risultano dalla dichiarazionedei redditi.”.

La disposizione prevede la deducibilità dal redditod’impresa delle spese sostenute per lavoratori dipendentile cui prestazioni sono rese a beneficio di una ONLUS.E’ riconosciuta, quindi, alle imprese, ferma restando ladeducibilità delle spese per prestazioni di lavoro di cuiall’art.62, comma 1, del T.U.I.R., la possibilità di“prestare” i propri dipendenti ad una ONLUSbeneficiando di un’ulteriore deduzione nel limite del5 per mille dell’ammontare complessivo delle spesesostenute dall’azienda per prestazioni di lavorodipendente, cosi’ come risultano dalla dichiarazionedei redditi. La deducibilità è ammessa semprechè sitratti di lavoratori assunti a tempo indeterminato.

I commi 2 e 3, dello stesso art.13 del decretolegislativo n.460 del 1997, recano le seguenti disposizioniconcernenti le erogazioni liberali consistenti in cessionigratuite di beni:

“2. Le derrate alimentari e i prodotti farmaceutici,alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attivitàdell’impresa, che, in alternativa all’usuale eliminazionedel circuito commerciale, vengono ceduti gratuitamentealle ONLUS, non si considerano destinati a finalitàestranee all’esercizio d’impresa ai sensi dell’articolo 53,comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con il decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n.917.

3. I beni alla cui produzione o al cui scambio èdiretta l’attività d’impresa diversi da quelli di cui alcomma 2, qualora siano ceduti gratuitamente alleONLUS, non si considerano destinati a finalità estraneeall’esercizio d’impresa ai sensi dell’articolo 53, comma2, del testo unico delle imposte sui redditi, approvatocon il decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n.917. La cessione gratuita di tali beni,per importo corrispondente al costo specificocomplessivamente non superiore a 2 milioni di lire,sostenuto per la produzione o l’acquisto, si consideraerogazione liberale ai fini del limite di cui all’articolo65, comma 2, lettera c-sexies, del predetto testo unico.”.

In sostanza le due norme sopra riportate, al fine

di incentivare le erogazioni in natura, recano una specialedisciplina che mira a neutralizzare gli effetti dell’art.53,comma 2, del T.U.I.R., il quale considera ricavi, fral’altro, il valore normale dei beni, alla cui produzioneo scambio è diretta l’attività dell’impresa, destinati afinalità estranee all’esercizio dell’impresa stessa.

In particolare è consentito alle imprese di cederealle ONLUS, gratuitamente e senza alcun limite,derrate alimentari e prodotti farmaceutici alla cuiproduzione o scambio è diretta l’attività dell’impresastessa, altrimenti destinati all’usuale eliminazionedal circuito commerciale.

Si precisa che la disposizione si applica limitatamentealle derrate alimentari o ai prodotti farmaceutici chevengono esclusi dal circuito commerciale per difettidi confezionamento o altre cause che, pur diminuendoo facendo venir meno il valore commerciale delprodotto, non ne impediscono tuttavia l’utilizzo (es.prodotti prossimi alla scadenza).

Le imprese possono, altresi’, cedere gratuitamente,come previsto al comma 3, dell’art.13 in esame,anche altri beni diversi dalle derrate alimentari edai prodotti farmaceutici destinati all’eliminazionedal circuito commerciale, a condizione che sianobeni alla cui produzione o al cui scambio è direttal’attività dell’impresa, nonchè all’ulteriore condizioneche il costo specifico complessivo dei beni cedutinon sia superiore a due milioni di lire.

Tale costo specifico, d’importo complessivamentenon superiore a due milioni di lire, concorre, peraltro,con eventuali erogazioni liberali in denaro allaformazione del limite di deducibilità (fino a 4milioni di lire o al 2% del reddito d’impresadichiarato) previsto dalla nuova lett. c-sexies),dell’art.65 del T.U.I.R..

In merito a quanto sopra, si precisa che per costospecifico di un bene deve intendersi quello nelquale rientrano tutti i costi sostenuti dall’impresaper la realizzazione del bene stesso e che concorronoquindi a comporre il valore di quest’ultimo, quali,ad esempio, il costo delle materie prime, deisemilavorati, dei prodotti finiti, degli altri benidestinati ad essere fisicamente incorporati nei prodottifiniti, degli imballaggi utilizzati, etc.

La possibilità di fruire delle agevolazioni recatedai commi 2 e 3, dell’art.13 del decreto legislativon.460 del 1997, è subordinata al rispetto dei seguentiadempimenti formali previsti dal comma 4 dellostesso art.13, gravanti sia sul cedente che sullaONLUS beneficiaria: • preventiva comunicazione delle singole cessioni

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di beni, da parte dell’impresa cedente, al competenteufficio delle entrate, mediante raccomandata conavviso di ricevimento. Le cessioni di beni facilmentedeperibili e di modico valore sono esoneratedall’obbligo della comunicazione preventiva; • dichiarazione da parte della ONLUS beneficiaria,da conservare agli atti dell’impresa, attestantel’impegno ad utilizzare direttamente i beni ricevutiin conformità alle finalità istituzionali e a realizzarel’effettivo utilizzo diretto, a pena di decadenza daibenefici fiscali per essa previsti; • annotazione, da parte dell’impresa cedente, neiregistri previsti ai fini I.V.A. o in apposito prospetto,della quantità e qualità dei beni ceduti gratuitamentein ciascun mese. Tale annotazione deve essereeffettuata entro il quindicesimo giorno successivoalla cessione dei beni.

Si fa presente che le cessioni gratuite di beni, allacui produzione e scambio è diretta l’attivitàdell’impresa, godono dell’esenzione dall’imposta sulvalore aggiunto, per effetto della modifica apportataart.10, n.12, del D.P.R. n.633 del ,1972 per la cuitrattazione si r invia al successivo paragrafoconcernente le agevolazioni fiscali in materia diimposta sul valore aggiunto.

5. AGEVOLAZIONI FISCALI IN MATERIADI IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

5.1 Esclusioni ed esenzioni

L’art. 14 del decreto legislativo n. 460 del 1997,detta la disciplina relativa all’imposta sul valore aggiuntoapplicabile a determinate operazioni poste in esserein favore delle ONLUS nonchè ad alcune operazioniattive poste in essere da dette organizzazioni, apportandomodifiche al D.P.R. 26 ottobre 1972, n.633.

Le modifiche in parola consistono nell’estenderealle ONLUS particolari disposizioni di esclusione odi esenzione dall’applicazione del tributo, già dispostedal D.P.R. n. 633 del 1972 per operazioni aventiparticolare rilevanza sociale, in conformità alle normecomunitarie dettate in materia dalla VI direttiva CEEn. 388/77 del 17 maggio 1977.

In particolare la lett.a) del citato art.14 modifical’art.3, terzo comma, primo periodo, del D.P.R. n. 633del 1972, relativo alla individuazione dei soggettibeneficiari di operazioni di divulgazione pubblicitariache non sono considerate prestazioni di servizi,

inserendo dopo le parole: “solidarietà sociale”, leseguenti: “nonchè delle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale”. A seguito di tale modifica risultano,quindi, non rilevanti ai fini dell’I.V.A. le prestazionipubblicitarie volte alla promozione delle attivitàistituzionali delle organizzazioni non lucrative di utilitàsociale.

La successiva lett. b), del medesimo art.14 del decretolegislativo n.460 del 1997, individua le cessioni di benieffettuate in favore delle ONLUS nonchè le attivitàposte in essere da tali enti che rientrano nel regimedi esenzione dal tributo ai sensi art. 10 del D.P.R. n.633 del 1972. A tal fine vengono modificati i numeri12), 15),19),20) e 27-ter) del citato articolo 10,inserendo le ONLUS nelle previsioni esentative dicarattere soggettivo ivi disciplinate.

Per effetto della modifica art. 10, n.12) in esame,risultano esenti dall’I.V.A. le cessioni di beni, previstedall’art.2, n.4), del D.P.R. n.633 del 1972, per le qualil’imprenditore ha operato la detrazione all’attodell’acquisto o dell’importazione, effettuate in favoredelle ONLUS.

Si precisa, altresi’, che le cessioni gratuite di beni lacui produzione o il cui commercio non rientranell’attività propria dell’impresa restano comunqueescluse dal campo di applicazione del tributo, ivicomprese quelle effettuate nei confronti delle ONLUS,ai sensi dell’art.19-bis1, comma 1, lett. h) e dell’art.2,n. 4, del D.P.R. n. 633 del 1972.

A seguito delle modifiche apportate ai numeri 15),19), 20) e 27-ter) art. 10 del D.P.R. n. 633 del 1972,le esenzioni dall’I.V.A. si estendono alle ONLUS, neilimiti delle attività loro consentite come precisato nelparagrafo 1 relativo ai requisiti per la qualificazionedelle ONLUS.

Le prestazioni esenti da I.V.A. e indicate nei numerisopra richiamati sono le seguenti:- prestazioni di trasporto di malati o feriti con veicoli

all’uopo equipaggiati (art. 10, n. 15);- prestazioni di ricovero e cura, compresa

la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto (art. 10, n. 19);

- prestazioni educative dell’infanzia e della gioventu’e quelle didattiche di ogni genere ancheper la formazione, l’aggiornamento, la riqualificazionee riconversione professionale, comprese le prestazionirelative all’alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materiali didattici, ancorchè fornite da istituzioni,collegi o pensioni annessi, dipendentio funzionalmente collegati alle strutture di detti organismi (art. 10, n 20);

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- prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliareo ambulatoriale, in comunità e simili, in favoredegli anziani ed inabili adulti, di tossicodipendentie di malati di AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minori anche coinvolti in situazionidi disadattamento e di devianza, rese direttamente(art. 10, n.27-ter).Si evidenzia che detta disposizione individua come

destinatari delle prestazioni socio-sanitarie agevolatesolo alcuni dei soggetti considerati dall’art. 10, comma2, lett.a), del decreto legislativo n.460 del 1997. Taleultima disposizione ricollega, infatti, il perseguimentodelle finalità di solidarietà sociale alla circostanza chele cessioni di beni e le prestazioni di servizi venganorese nei confronti della piu’ ampia categoria dellepersone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche,psichiche, economiche, sociali o familiari. Pertanto, leprestazioni socio-sanitarie rese nei confronti di soggettisvantaggiati non menzionati art. 10, n.27-ter) delD.P.R. n. 633 del 1972 non godono del trattamentodi esenzione ivi previsto rimanendo, quindi, assoggettatead imposta con applicazione della aliquota ordinaria.

In relazione alle prestazioni di cui al n.27-ter) art.10 in esame, occorre precisare che di recente l’art.17,comma 38, della legge 27 dicembre 1997, n.449, hamodificato art. 10, n.27-ter) del D.P.R. n.633 del 1972.

La previgente formulazione era la seguente: “27-ter) le prestazioni socio-sanitarie, di assistenza domiciliareo ambulatoriale, in comunità e simili, in favore deglianziani ed inabili adulti, di tossicodipendenti e di malatidi AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minorianche coinvolti in situazioni di disadattamento e didevianza, rese da organismi di diritto pubblico, daistituzioni sanitarie riconosciute che erogano assistenzapubblica, previste dall’articolo 41 della legge 23 dicembre1978, n.833 o da enti aventi finalità di assistenzasociale, sia direttamente che in esecuzione di appalti,convenzioni e contratti in genere”.

In forza della modifica apportata dal citato art.17,comma 38, della legge n.449 del 1997, le parole “siadirettamente che in esecuzione di contratti d’appalto,convenzioni e contratti in genere” sono state sostituitecon la parola “direttamente”. Ne consegue che rientranonella previsione di esenzione in esame le sole prestazionisocio-sanitarie che le ONLUS rendono ai soggettiappartenenti alle categorie menzionate nel citato art.10, n.27 ter), in esecuzione di un’obbligazionecontrattuale assunta direttamente nei confronti deisoggetti interessati. Restano, invece, assoggettate all’I.V.A.,con applicazione della aliquota ordinaria, le prestazionidi cui trattasi rese dalle ONLUS in favore delle predette

categorie di soggetti svantaggiati ma in esecuzione dicontratti d’appalto, convenzioni, contratti in generestipulati o conclusi con soggetti terzi. Ad esempio, restaesclusa dall’esenzione l’ipotesi in cui l’obbligo direndere la prestazione socio-sanitaria sia assunto dallaONLUS nei confronti di un Comune committentedel servizio di assistenza socio-sanitaria.

Si rammenta che un’analoga limitazione non è stataintrodotta nel n.41-bis) della tabella A, parte seconda,allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, il quale prevedel’applicazione dell’aliquota del 4% alle prestazionisocio-sanitarie ed educative rese da cooperative siadirettamente che in esecuzione di contratti d’appaltoe di convenzioni in genere. In riferimento alla richiamatavoce n.41-bis) della citata tabella A, verranno fornitichiarimenti nel paragrafo seguente.

5.2Applicazione delle previsioni di maggior

favore per le organizzazionidi volontariato, le organizzazioni

non governative e le cooperative sociali

Come chiarito nel paragrafo 1.10, relativo aglienti considerati in ogni caso ONLUS, art. 10, comma8, del decreto legislativo n.460 del 1997, fa salve leprevisioni di maggior favore per i soggetti consideratiautomaticamente ONLUS.

La norma acquista particolare rilievo ai finidell’imposta sul valore aggiunto, poichè laconvenienza della scelta fra disposizioni agevolativedettate dalla legislazione speciale (legge n.266 del1991, legge n.49 del 1987 e legge n.381 del 1991)e quelle recate dall’art.14 del decreto legislativon.460 del 1997 non risulta immediatamente dalconfronto fra i diversi regimi agevolativi bensi’dall’analisi concreta delle circostanze in cui il soggettointeressato svolge l’attività.

Le disposizioni recate dalla normativa speciale infavore degli enti in argomento sono le seguenti:- l’art.8, comma 2, della legge n.266 del 1991,

il quale dispone che le operazioni effettuatedalle organizzazioni di volontariato nonsi considerano cessioni di beni nè prestazionidi servizi e pertanto sono escluse dal campodi applicazione dell’I.V.A.;

- gli artt.14, comma 4, e 29, comma 4, della leggen.49 del 1987, i quali stabiliscono, rispettivamente,che alcune operazioni effettuate nei confronti delle Amministrazioni dello Statoe delle associazioni non governative

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che provvedono al trasporto e alla spedizionedi beni all’estero, in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle direttea realizzare programmi di cooperazioneallo sviluppo, non sono soggette all’impostasul valore aggiunto al pari delle importazionidi beni destinati alle medesime finalitàe che le attività di cooperazione svoltedalle organizzazioni non governative sonoda considerarsi attività di naturanon commerciale;

- l’art.7, comma 3, della legge n.381 del 1991,che ha aggiunto alla Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. n.633 del 1972, il n.41-bis),

assoggettando all’aliquota del 4% le prestazioni di carattere socio-sanitario ed educativo reseda cooperative sociali.Tale voce 41-bis) della Tabella A è stata oggetto di

numerosi interventi modificativi, da ultimo apportatidall’art.4-bis del decreto legge 2 ottobre 1995, n.415,convertito dalla legge 29 novembre 1995, n.507, inbase al quale risultano attualmente assoggettateall’aliquota del 4% le prestazioni socio-sanitarie,educative, comprese quelle di assistenza domiciliare oambulatoriale o in comunità e simili o ovunque rese,in favore degli anziani ed inabili adulti, ditossicodipendenti e malati di AIDS, degli handicappatipsicofisici, dei minori, anche coinvolti in situazioni didisasattamento e di devianza, rese da cooperative eloro consorzi, sia direttamente che in esecuzione dicontratti di appalto e di convenzioni in generale.

Si precisa al riguardo che la norma sopra riportatanon torna applicabile alle cooperative diverse daquelle sociali di cui alla legge n.381 del 1991, chesi qualificano come ONLUS ai sensi del decretolegislativo n.460 del 1997.

Dette società cooperative-ONLUS applicano,infatti, per le suddette prestazioni la disposizione dicui art. 10, n.27-ter) del D.P.R. n.633 del 1972, inforza della quale le prestazioni stesse sono esentidall’applicazione dell’I.V.A, mentre le cooperativesociali possono applicare, fra le due, la disposizionedi maggior favore, ai sensi del menzionato articolo10, comma 8, del decreto legislativo n.460 del 1997.

Si chiarisce che la scelta fra le diverse previsioniagevolative, anche se non è configurabile comeopzione in senso tecnico e quindi non necessita diuna comunicazione agli Uffici secondo le modalitàindicate dal regolamento di cui al D.P.R. 10novembre 1997, n.442, disciplinante le opzioni,deve essere mantenuta per tutte le operazioni che

il soggetto svolge nell’anno solare. Ciò risponde siaad esigenze di cautela fiscale, che richiedono chiarezzae coerenza nei comportamenti dei contribuenti, siaalle caratteristiche del tributo, essendo l’I.V.A. un’impostache si determina nell’arco di un interoperiodo d’imposta e non per singole operazioni.

Pertanto, qualora, ad esempio, la cooperativa socialeintenda applicare l’aliquota I.V.A. del 4% ad alcuneprestazioni di carattere socio-sanitario ed educativo,ai sensi della legge n.381 del 1991, non potrà avvalersinel corso dello stesso anno d’imposta delle disposizioniesentative previste dal D.P.R. n.633 del 1972, art. 10,n.27-ter), per altre prestazioni socio-sanitarie, e n.20),per ulteriori prestazioni educative.

Analogamente le organizzazioni non lucrative diutilità sociale e le organizzazioni non governative nonpossono avvalersi, nello stesso anno d’imposta, delledisposizioni recate dall’art.14 del decreto legislativon.460 del 1997 unitamente alle norme dell’art.8,comma 2, della legge n.266 del 1991 e degli articoli14, comma 4, e 29, comma 4, della legge n.49 del1987, che rispettivamente le riguardano.

6.ESONERO DALLA CERTIFICAZIONE DEI

CORRISPETTIVI AI FINI I.V.A.

L’art.15 del decreto legislativo n.460 del 1997contiene una disposizione agevolativa in materia diosservanza degli obblighi contabili prescritti ai finidell’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto.

In particolare, non sono soggette all’obbligo dicertificazione dei corrispettivi, mediante l’emissionedello scontrino o della ricevuta fiscale, le operazioniriconducibili alle attività istituzionali svolte dalleONLUS elencate dall’articolo 10, comma 1, lett.a),del decreto legislativo n.460 del 1997.

Sono, invece, soggette all’obbligo di certificazionedei corrispettivi le operazioni direttamente connessea quelle istituzionali.

Permane, tuttavia, per tutte le attività di naturacommerciale, sia istituzionali che connesse, l’obbligodi emissione della fattura prevista dall’articolo 21del D.P.R. n.633 del 1972, qualora non ricorranoi presupposti di legge di cui al menzionato articolo22 dello stesso decreto, come, si evince dal dispostodell’articolo 15 del decreto legislativo in esame.

Resta inteso che in tutte le cennate ipotesi dioperazioni effettuate dalle organizzazioni non lucrativedi utilità sociale, indipendentemente dalla naturaistituzionale o meno dell’attività esercitata, dovranno

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essere osservati gli adempimenti contabili previsti daltitolo secondo del piu’ volte citato decreto del Presidentedella Repubblica n.633 del 1972 e cioè l’obbligo diregistrazione, di liquidazione del tributo, e relativeannotazioni, nonchè quello di presentare le dichiarazioni.

7.ALTRE AGEVOLAZIONI

Il decreto legislativo n.460 del 1997, agli articolidal 17 al 24 ha previsto numerose agevolazioni a favoredelle ONLUS in materia di imposte indirette, tasse etributi locali, in conformità a quanto previsto dall’art.3,comma 189, lett.g) della legge n.662 del 1996.

7.1Esenzioni dall’imposta di bollo

L’art.17 del decreto legislativo n.460 del 1997 haintrodotto nella Tabella allegata al decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n.642, relativa agliatti, documenti e registri esenti dall’imposta di bolloin modo assoluto, l’art.27-bis. Detta disposizionestabilisce che sono esenti dal tributo in esame gli”atti,documenti, istanze, contratti, nonché copie anche sedichiarate conformi, estratti, certificazioni, dichiarazionie attestazioni poste in essere o richiesti da organizzazioninon lucrative di utilità sociale (ONLUS)”.

Si sottolinea che l’agevolazione introdotta riguarda leONLUS sia come enti destinatari degli atti che comesoggetti che li pongono in essere.

Poichè l’elencazione degli atti esenti deve ritenersitassativa, gli atti non espressamente elencati ma ricompresinella tariffa del bollo, approvata con D.M. 20 agosto1992 e successive modificazioni, non possono goderedel beneficio in parola.

7.2Esenzioni dalle tasse sulle concessioni governative

L’art.18 del decreto legislativo n.460 del 1997 haintrodotto nel decreto del Presidente della Repubblica26 ottobre 1972, n.641, recante disciplina delle tassesulle concessioni governative, l’art.13-bis, il quale stabilisceche: “gli atti e provvedimenti concernenti leorganizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS)sono esenti dalle tasse sulle concessioni governative”.

7.3Esenzioni dall’imposta sulle successioni

e donazioni

L’art.19 del decreto legislativo n.460 del 1997 hamodificato il testo dell’art.3, comma 1, del testo unicodelle disposizioni concernenti l’imposta sulle successionie donazioni, approvato con decreto legislativo 31ottobre 1990, n.346, relativo ai trasferimenti nonsoggetti all’imposta, aggiungendo, dopo le parole: “altrefinalità di pubblica utilità “le seguenti”, nonchè quellia favore delle organizzazioni non lucrative di utilitàsociale (ONLUS)”.

Il nuovo testo dell’art.3, comma 1, del testo unicodelle imposte sulle successioni e donazioni risulta,quindi, cosi’ formulato:“Non sono soggetti all’imposta i trasferimenti a favoredello Stato, delle regioni, delle province e dei comuni,nè quelli a favore di enti pubblici e fondazioni oassociazioni legalmente riconosciute, che hanno comescopo esclusivo l’assistenza, lo studio, la ricerca scientifica,l’educazione, nonchè quelli a favore delle organizzazioninon lucrative di utilità sociale (ONLUS)”.

Si precisa che in forza del richiamo all’art.3 deldecreto legislativo n.346 del 1990, contenuto negliartt.1 e 10 del decreto legislativo n.347 del 1990,concernente il testo unico delle imposte ipotecarie ecatastali, l’esenzione è estesa anche alle imposte ipotecariee catastali relativamente ai medesimi trasferimenti.

7.4 Esenzioni dall’imposta sull’incrementodi valore degli immobili

e dalla relativa imposta sostitutiva

L’art.20, comma 1, del decreto legislativo n.460del 1997 ha modificato il testo dell’art.25, primocomma, lett.c), del decreto del Presidente dellaRepubblica 26 , recante disciplinaottobre 1972, n.643dell’imposta sull’incremento di valore degli immobili,relativo all’esenzione dall’imposta degli incrementi divalore di immobili acquistati a titolo gratuito,aggiungendo, dopo le parole: “pubblica utilità” leseguenti “, nonchè da organizzazioni non lucrative diutilità sociale (ONLUS)”.

Il nuovo testo della lettera c) del comma 1dell’articolo 25 del D.P.R. n.643 del 1972, prevedel’esenzione dall’INVIM” degli immobili acquistati atitolo gratuito, anche per causa di morte, da entipubblici o privati legalmente riconosciuti qualora ladonazione, l’istituzione di erede o il legato abbianoscopo specifico di assistenza, educazione, istruzione,studio, ricerca scientifica o pubblica utilità, nonchè daorganizzazioni non lucrative di utilità sociale”.

Evidentemente l’esenzione si riferisce alle donazioniin quanto l’acquisto a titolo gratuito per causa di morte

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trova la sua disciplina nel secondo comma dello stessoart.20 del decreto legislativo n.460 del 1997. Conil secondo comma del precitato art.20 viene introdotta,in favore delle ONLUS, l’esenzione dall’impostasostitutiva dell’INVIM di cui all’art.11 del decreto-legge 28 marzo 1997, n.79, convertito con modificazioninella legge 28 maggio 1997, n.140.

Il testo del secondo comma dell’art.20 del decretolegislativo n.460 del 1997, è il seguente:

“L’imposta sostitutiva di quella comunalesull’incremento di valore degli immobili di cuiall’articolo 11, comma 3, del decreto-legge 28 marzo1997, n.79, convertito, con modificazioni, dalla legge28 maggio 1997, n.140, non è dovuta dalleorganizzazioni non lucrative di utilità sociale”.

Appare opportuno, al riguardo, riportare il testodell’art.11, comma 3, del decreto-legge n.79 del 1997,convertito, con modificazioni, nella legge n.140 del1997:

“In deroga a quanto stabilito dal decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.643,per gli immobili caduti in successione, acquistati daldefunto prima del 31 dicembre 1992, è dovutasolidalmente dai soggetti che hanno acquistato il dirittodi proprietà, oppure diritti reali di godimento sugliimmobili medesimi, una imposta sostitutiva di quellacomunale sull’incremento di valore degli immobili,pari all’uno per cento del loro valore complessivo alladata dell’apertura della successione, se detto valoresupera 250 milioni di lire. L’imposta non si detrae daquella sulle successioni e, se versata da uno solo deicoobbligati, ha effetto liberatorio anche per gli altri.

In luogo della dichiarazione di cui all’art.18 delcitato decreto n.643 del 1972, i soggetti tenuti alpagamento dell’imposta sostitutiva, oppure uno di essi,devono adempiere gli obblighi previsti dagli articoli29, comma 1, lettera n-bis), e 30 comma 1, lettere b)e c). Per l’accertamento, la riscossione anche coattiva,le sanzioni, gli interessi e il contenzioso si applicanole disposizioni di cui al citato decreto n.643 del 1972.L’imposta sostitutiva si applica alle successioni apertesifino alla data del 1 gennaio 2003”.

Le disposizioni esonerative sopra citate hanno effettodal 1 gennaio 1998 e quindi si applicano alle donazioniposte in essere ed alle successioni aperte a decorreredal 1 gennaio 1998.

7.5Esenzioni in materia di tributi locali

Con l’art.21 del decreto legislativo n.460 del 1997

viene attribuito ai comuni, alle province, alle regioninonchè alle province autonome di Trento e Bolzanoil potere di deliberare in favore delle ONLUS riduzioniod esenzioni dal pagamento di tributi di pertinenzadegli enti stessi e dei connessi adempimenti. Trattasidi un potere discrezionale esercitabile dall’ente localecon propria deliberazione. Si richiama a tal fine l’art.52del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n.446, chedisciplina la potestà regolamentare delle province edei comuni in materia di entrate, anche tributarie.

7.6Agevolazioni in materia di imposta di registro

Con l’art. 22 del decreto legislativo n.460 del 1997vengono disposte modifiche al testo unico delledisposizioni concernenti l’imposta di registro approvatocon decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile1986, n.131. In particolare l’anzidetto art.22, alla lett.a),introduce nell’art.1 della tariffa, parte prima, allegata almenzionato testo unico del 1986, dopo il settimoperiodo, un ottavo periodo cosi’ formulato “se iltrasferimento avviene a favore di organizzazione nonlucrativa di utilità sociale (ONLUS) ove ricorrano lecondizioni di cui alla nota II-quater): lire 250.000” eaggiunge, inoltre, dopo la nota II-ter) dello stesso art.1della tariffa, la nota II-quater) che espressamente dispone:“A condizione che la ONLUS dichiari nell’atto cheintende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimentodella propria attività e che realizzi l’effettivo utilizzodiretto entro 2 anni dall’acquisto. In caso di dichiarazionemendace o di mancata effettiva utilizzazione per losvolgimento della propria attività è dovuta l’impostanella misura ordinaria nonchè una sanzioneamministrativa pari al 30 per cento della stessa imposta”.

La lettera b) del medesimo art.22 del decretolegislativo n.460 del 1997 aggiunge, alla citata tariffa,parte prima, allegata al testo unico dell’imposta diregistro, l’articolo 11-bis che dispone l’applicazionedell’imposta fissa di lire 250.000 per gli “atti costitutivie modifiche statutarie concernenti le organizzazioninon lucrative di utilità sociale”.

Con le norme sopra riportate viene introdottoa regime, ai fini dell’imposta di registro, il trattamentoagevolato degli atti posti in essere dalle organizzazioninon lucrative di utilità sociale.

In particolare la lettera a) dell’art.22 in esameintroduce un trattamento di favore, consistentenell’applicazione dell’imposta di registro nella misurafissa, pari a lire duecentocinquantamila, per “itrasferimenti a titolo oneroso della proprietà di beni

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immobili e degli atti traslativi o costitutivi di dirittireali immobiliari di godimento” nei confronti delleONLUS, purchè ricorrano le condizioni, di seguitoesplicitate, dettate dalla nota II- quater) della tariffa,parte prima.

Per usufruire del regime di cui si tratta è fattoobbligo alla ONLUS di rendere nell’atto di acquistola dichiarazione di intento dalla quale risulti la volontàdi utilizzare direttamente il bene acquistato per losvolgimento della propria attività; l’utilizzo diretto delbene deve essere realizzato entro due anni dalla datadi acquisto. Il regime agevolato spetta, quindi, solonell’ipotesi in cui gli immobili entro due annidall’acquisto vengano destinati, in quanto strumentali,allo svolgimento dell’attività istituzionaledell’organizzazione.

Nell’ipotesi in cui sia stata resa nell’atto di acquistouna dichiarazione d’intento mendace, ovvero non siastato realizzato, nel biennio previsto, l’utilizzo direttodel bene ai fini istituzionali della ONLUS, è dispostala decadenza dal beneficio tributario e, quindi, ilrecupero dell’imposta di registro nella misura ordinaria,nonchè l’applicazione di una sanzione amministrativapari al 30 per cento dell’imposta dovuta.

In relazione alla lettera b) dello stesso art.22 delmedesimo decreto legislativo n.460 del 1997, si osservache, in presenza delle condizioni previste, vengonoagevolati anche gli atti costitutivi e gli atti recantimodifiche statutarie delle ONLUS per i quali è stabilital’applicazione dell’imposta di registro nella misura fissa.

A tale proposito, considerata la genericità dellaprevisione normativa, appare evidente che sonocompresi nel regime di favore gli atti sopra individuatiche recano, tra l’altro, conferimenti di proprietà o didiritti reali di godimento su beni mobili ed immobili.

Con riferimento al trattamento tributario riservatoagli atti costitutivi ed alle modifiche statutarie si precisache l’agevolazione compete anche pr imadell’effettuazione della comunicazione prevista dall’art.11del decreto legislativo n.460 del 1997 e che pertantogli Uffici, in tale ipotesi, sono tenuti successivamentead accertare che i soggetti beneficiari del regime difavore abbiano provveduto alla suddetta comunicazionenei termini prescritti dalla norma secondo quantoprecisato nel precedente paragrafo relativo allecomunicazioni.

L’Ufficio, conseguentemente, provvederà a recuperarele normali imposte qualora, dai controlli effettuatisuccessivamente, non risultino rispettate le previsionidell’art.11 sopra richiamato.

7.7Esenzioni dall’imposta sugli spettacoli

L’art.23 del decreto legislativo n.460 del 1997stabilisce che:“1. L’imposta sugli spettacoli non è dovuta per leattività spettacolistiche indicate nella tariffa allegata aldecreto del presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n.640, svolte occasionalmente dalleONLUS, nonchè dagli enti associativi di cui all’articolo111, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi,approvato con decreto del Presidente della Repubblica22 dicembre 1986, n.917, come modificato dall’articolo5, comma 1, lettera a), in concomitanza di celebrazioniricorrenze o campagne di sensibilizzazione.2. L’esenzione spetta a condizione che dell’attivitàrichiamata al comma 1 sia data comunicazione, primadell’inizio di ciascuna manifestazione, all’ufficio accertatoreterritorialmente competente. Con decreto del Ministrodelle finanze, da emanarsi ai sensi dell’articolo 17, comma3, della legge 23 agosto 1988, n.400, potranno esserestabiliti condizioni e limiti affinchè l’esercizio delleattività di cui al comma 1 possa considerasi occasionale.”

La disposizione in esame prevede l’esenzionedall’imposta sugli spettacoli per le attività spettacolistichesvolte occasionalmente sia dalle organizzazioni nonlucrative di utilità sociale sia dalle associazioni politiche,sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali,sportive dilettantistiche, di promozione sociale e diformazione extra-scolastica della persona inconcomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagnedi sensibilizzazione.

Le attività spettacolistiche per le quali non è dovutal’imposta sugli spettacoli sono quelle indicate nellatariffa allegata al decreto del Presidente della Repubblican.640 del 1972.

L’esenzione spetta a condizione che l’attivitàspettacolistica:1) sia svolta occasionalmente;2) sia svolta in concomitanza di celebrazioni, ricorrenzeo campagne di sensibilizzazione;3) sia data comunicazione della attività all’ufficioaccertatore territorialmente competente (SIAE)prima dell’inizio della stessa.

7.8Agevolazioni per lotterie, tombole, pesche

e banchi di beneficenza

L’art.24 del decreto legislativo n.460 del 1997 haesteso alle ONLUS il regime agevolato per le lotterie,

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tombole e pesche di beneficenza già previsto per glienti morali, le associazioni ed i comitati senza fini dilucro dall’art.40, comma 1 del regio decreto-legge 19ottobre 1938, n.1933, convertito dalla legge 5 giugno1939, n.973.

Ai sensi dell’art.40 del regio decreto n.1933 del1938 come modificato dal decreto legislativo n.460del 1997, l’Ufficio delle Entrate, o la DirezioneRegionale delle Entrate ove esso non sia stato ancoraattivato, può autorizzare, previo nulla osta della Prefettura:

“1) le lotterie promosse e dirette da enti morali,organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS),associazioni e comitati senza finidi lucro, aventi scopi assistenziali, culturali, ricreativie sportivi, disciplinati dagli articoli 14 e seguenti delcodice civile, con vendita di biglietti staccati dai registria matrice in numero determinato, il cui importocomplessivo per ogni singola operazione non superila somma di lire 100.000.000. La vendita di bigliettideve essere limitata al territorio della provincia;

2) le tombole promosse e dirette da enti morali,ONLUS, associazioni e comitati senza fini di lucro,aventi scopi assistenziali, culturali, ricreativi e sportividisciplinati dagli articoli 14 e seguenti del codicecivile, purchè il prodotto netto di esse sia destinato ascopi assistenziali, educativi e culturali e purchè i preminon superino complessivamente la somma di lire25.000.000. La vendita delle cartelle deve essere limitataal comune in cui la tombola si estrae e nei comunilimitrofi e deve effettuarsi per il tramite delle ricevitoriedel lotto;

3) le pesche o banchi di beneficenza promossi ediretti da enti morali, ONLUS, associazioni e comitatisenza fini di lucro, aventi scopi assistenziali, culturali,ricreativi e sportivi, disciplinati dagli articoli 14 eseguenti del codice civile, purchè l’operazione sialimitata al territorio del comune ed il ricavato nonecceda la somma di lire 100.000.000.”.

Al fine di ottenere la prescritta autorizzazione, isoggetti promotori delle suindicate iniziative devonoprodurre apposita istanza in carta da bollo all’Ufficiodelle Entrate o alla Direzione Regionale delle Entratecompetente per territorio.

All’istanza deve essere allegata la documentazioneprevista dall’articolo 90 del Regolamento sui servizidel lotto (Regio decreto 25 luglio 1940, n.1077).

Si ritiene che sia estensibile anche alle ONLUS,quali soggetti legittimati ai sensi dell’articolo 24 deldecreto legislativo n.460 del 1997 a promuoverelotterie, tombole e pesche o banchi di beneficenza, ildisposto del penultimo comma dell’art.40 del sopracitato

regio decreto-legge n.1933 del 1938, introdottodall’articolo 8 della legge 26 marzo 1990, n.62, cheprevede un particolare regime per le tombole i cuipremi non superino complessivamente tre milioni dilire e per le pesche di beneficenza il cui ricavato nonecceda la somma diL.15.000.000, promosse in occasionidi feste o sagre a carattere locale e che abbiano ambitolimitato alle feste o sagre stesse. Dette manifestazionisono considerate trattenimenti ai sensi dell’art.69 delT.U. delle leggi di Pubblica Sicurezza, approvato conR.D. 18 giugno 1931, n.773, e, pertanto, soggette allasola autorizzazione amministrativa rilasciata da Comuniai sensi dell’art.19 del D.P.R. 24 luglio 1977, n.616.

Per quanto concerne, infine, il regime fiscale relativoalle lotterie, tombole e pesche o banchi di beneficenza,si segnala che, a seguito dell’abolizione, per espressaprevisione del comma 3 dell’articolo 19 dellalegge 27 dicembre 1997, n.449, della tassa di lotteria,a decorrere dal 1 gennaio 1998, dette iniziative sonoassoggettate alla sola ritenuta alla fonte a titolod’imposta, nella misura del 10 per cento del valoredei premi, ai sensi dell’art.30 del D.P.R. n.600 del1973. Detta ritenuta non è dovuta per lo svolgimentodi tombole e pesche di beneficenza promosse inoccasione di feste o sagre a carattere locale.

8.SCRITTURE CONTABILI DELLE ONLUS

L’art.25 del decreto legislativo n.460 del 1997,introduce nel D.P.R. 29 settembre 1973, n.600,l’art.20-bis, il quale, a fronte delle agevolazionitributarie riconosciute alle ONLUS, stabilisceobblighi formali e contabili intesi come strumentodi trasparenza ed efficienza della gestione delleONLUS medesime.

Il testo dell’art.20-bis del D.P.R. n.600 del 1973è il seguente: “1. Le organizzazioni non lucrativedi utilità sociale (ONLUS) diverse dalle societàcooperative, a pena di decadenza di benefici fiscaliper esse previsti, devono:

a) in relazione all’attività complessivamente svolta,redigere scritture contabili cronologichee sistematiche atte ad esprimere con compiutezzaed analiticità le operazioni poste in essere in ogniperiodo di gestione, e rappresentare adeguatamente in apposito documento,da redigere entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio annuale, la situazione patrimoniale,economica e finanziaria dell’organizzazione, distinguendo le attività direttamente connesse

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da quelle istituzionali, con obbligo di conservarele stesse scritture e la relativa documentazioneper un periodo non inferiore a quello indicatodall’articolo 22;

b) in relazione alle attività direttamente connessetenere le scritture contabili previstedalle disposizioni di cui agli articoli 14, 15, 16, e 18; nell’ipotesi in cui l’ammontare annualedei ricavi non sia superiore a lire 30 milioni,relativamente alle attività di prestazionedi servizi, ovvero a lire 50 milioni negli atri casi, gli adempimenti contabili possono essereassolti secondo le disposizioni di cui al comma166 dell’articolo 3 della legge 23 dicembre 1996, n.662.

2. Gli obblighi di cui al comma 1, lettera a), siconsiderano assolti qualora la contabilità consti dellibro giornale e del libro degli inventari, tenuti inconformità alle disposizioni di cui agli articoli 2216e 2217 del codice civile.3. I soggetti richiamati al comma 1 che nell’eserciziodelle attività istituzionali e connesse non abbianoconseguito in un anno proventi di ammontare superiorea lire 100 milioni, modificato annualmente secondole modalità previste dall’articolo 1, comma 3, dellalegge 16 dicembre 1991, n.398, possono tenere perl’anno successivo, in luogo delle scritture contabilipreviste al primo comma, lettera a), il rendiconto delleentrate e delle spese complessive, nei termini e neimodi di cui all’articolo 20.4. In luogo delle scritture contabili previste al comma1, lettera a), le organizzazioni di volontariato iscritte neiregistri istituiti dalle regioni e dalle provincie autonomedi Trento e Bolzano ai sensi dell’articolo 6 della legge11 agosto 1991, n.266, le organizzazioni non governativericonosciute idonee ai sensi della legge 26 febbraio1987, n.49 possono tenere il rendiconto nei termini enei modi di cui all’articolo 20.5. Qualora i proventi superino per due anniconsecutivi l’ammontare di due miliardi di lire,modificato annualmente secondo le modalità previstedall’articolo 1, comma 3, della legge 16 dicembre1991, n.398, il bilancio deve recare una relazionedi controllo sottoscritta da uno o piu’ revisori iscrittinel registro dei revisori contabili.”.

Le norme riportate, in sostanza, prevedono chele ONLUS, diverse da quelle costituite in forma disocietà cooperativa, per le quali restano fermi gliadempimenti contabili propri delle società ed enticommerciali, per espressa disposizione legislativadevono assolvere, a pena di decadenza dai benefici

fiscali per esse previsti, una serie di adempimentiche di seguito si illustrano.

Il comma 1, lett.a), dell’art.20-bis, del D.P.R.n.600 del 1973, dispone nei confronti delle ONLUSl’obbligo di redigere, relativamente all’attivitàcomplessivamente svolta, comprensiva cioè siadell’attività istituzionale che delle attività connesse,scritture contabili cronologiche e sistematiche redattein modo da conferire trasparenza a tutte le operazioniposte in essere relativamente a ciascun periodo dellagestione.

Inoltre, deve essere redatto, entro quattro mesidalla chiusura dell’esercizio annuale, un appositodocumento contenente la situazione patrimoniale,economica e finanziaria della ONLUS, distinguendole attività direttamente connesse da quelleistituzionali. Sostanzialmente in detto documentodovrà essere riportato il bilancio o rendicontoannuale, richiesto dall’art.10, comma 1, lett.g) deldecreto legislativo n.460 del 1997, opportunamenteelaborato al fine di porre in rilievo le diverse attivitàsvolte dalla ONLUS.

Le scritture in argomento non necessitano diparticolari formalità di vidimazione o di bollatura,ma vanno conservate, unitamente alla relativadocumentazione ai sensi dell’art.22 del D.P.R. n.600del 1973.

Il comma 2, dell’art.20-bis, dello stesso D.P.R.n.600 del 1973, considera assolti gli obblighi di cuial precedente comma 1, lett.a), qualora la contabilitàdella ONLUS consti del libro giornale, tenuto inconformità a quanto stabilito all’art.2216 del codicecivile e del libro inventari di cui all’art. 2217 delcodice civile.

Il comma 1, lett.b), dell’art.20-bis in esame,impone alle ONLUS, relativamente alle attivitàdirettamente connesse a quelle istituzionali, di tenerele scritture contabili previste dagli artt.14, 15, 16 e18 del D.P.R. n.600 del 1973.

Trattasi, in definitiva, di una contabilità specificaconcernente le attività di cui all’art.10, comma 5,del decreto legislativo n.460 del 1997. Ovviamentedetta contabilità non si pone come alternativa agliobblighi sopra illustrati previsti dalla precedentelett.a), dell’art.20-bis, del D.P.R. n.600 del 1973,ma coesiste con gli stessi che, come sopra accennato,si riferiscono a tutte le attività, istituzionali e connesse,svolte dalla ONLUS.

Si evidenzia, inoltre, che il citato comma 1, lett.b),dell’art.20-bis consente alle ONLUS checonseguono annualmente, in relazione alle attività

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direttamente connesse a quelle istituzionali, ricaviper un ammontare non superiore a 30 o a 50 milionidi lire, rispettivamente per le attività di prestazionedi servizi e per gli altri casi, di assolvere gliadempimenti contabili, in luogo di quelli prescritti invia generale ai fini dell’I.V.A. e quelli prescritti per leattività connesse ai fini delle imposte sui redditi, secondole disposizioni di cui all’art.3, comma 166 della legge23 dicembre 1996, n.662.

In particolare, i predetti soggetti possono annotarel’ammontare complessivo, distinto per aliquota, delleoperazioni effettuate in ciascun mese, entro il giorno15 del mese successivo, nei registri previsti ai finidell’I.V.A. ovvero nell’apposito prospetto riepilogativo,che tiene luogo dei registri stessi, conforme al modelloapprovato con decreto del Ministro delle finanze 11febbraio 1997, pubblicato nella G.U. n.37 del 14febbraio 1997, ed alle relative istruzioni. Inoltre, isoggetti medesimi devono annotare entro il termineprevisto per le liquidazioni trimestrali dell’I.V.A.,l’importo complessivo imponibile mensile o trimestraledegli acquisti e delle importazioni indicando l’impostadetraibile nel registro di cui all’art.25 del D.P.R. n.633del 1972 o nel prospetto sopra menzionato di cui almodello approvato con il citato D.M. 11 febbraio 1997(circolare ministeriale n.10/E del 17 gennaio 1997).

Un’ulteriore semplificazione in relazione agliadempimenti contabili è prevista, dal comma 3dell’art.20-bis del D.P.R. n.600 del 1973, per le ONLUSche nel corso del periodo d’imposta non abbianoconseguito, dall’esercizio delle attività istituzionali e diquelle direttamente connesse, proventi per unammontare superiore a lire 100 milioni, limitemodificato annualmente secondo le modalità previstedall’art.1, comma 3, della legge 16 dicembre 1991,n.398 (cioè con decreto del Presidente del Consigliodei Ministri in relazione alla variazione percentualedel valore medio dell’indice dei prezzi al consumo perle famiglie di operai e di impiegati, relativo al periododi dodici mesi terminante il 31 agosto di ciascun annorispetto al valore medio del medesimo indice rilevatocon riferimento allo stesso periodo dell’annoprecedente).

Le ONLUS in possesso di tale requisito possonotenere per l’anno successivo, in luogo delle scritturecontabili cronologiche e sistematiche di cui al primocomma, lett.a), dell’art.20-bis,del D.P.R. n.600 del1973 (ferme restando le scritture contabili prescritteper le attività connesse dello stesso art.20-bis, lett.b)e gli adempimenti contabili stabiliti ai fini dell’I.V.A.)nonchè della situazione patrimoniale, economica e

finanziaria ivi prevista, il rendiconto delle entrate edelle spese complessive nei termini e nei modi di cuiall’art.20 del D.P.R. n.600 del 1973, nel testo integratodall’art.8 del decreto legislativo n.460 del 1997.

Detto rendiconto, pertanto, dovrà essere redattoentro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio. Peresigenze di trasparenza e di maggiore chiarezza, ilrendiconto potrà essere accompagnato da una relazioneillustrativa.

Il comma 4 dell’art.20-bis del D.P.R. n.600 del1973, prevede una disciplina semplificata per leorganizzazioni di volontariato iscritte nei registri istituitidalle regioni e dalle province autonome di Trento edi Bolzano, ai sensi dell’art.6 della legge 11 agosto1991, n.266, e per le organizzazioni non governativericonosciute idonee ai sensi della legge 26febbraio 1987, n.49.

Detti soggetti possono, in luogo delle scritturecontabilicronologiche e sistematiche, previste dall’art.20-bis,comma 1, lett.a) del D.P.R. n.600 del 1973, redigeree tenere un rendiconto delle entrate e delle speserelative all’attività complessivamente esercitata neitermini e nei modi di cui all’art.20, del D.P.R. n.600del 1973, come integrato dall’art.8 del decreto legislativon.460 del 1997, indipendentemente dall’ammontaredei proventi conseguiti Il rendiconto va redatto entroquattro mesi dalla chiusura dell’esercizio e accompagnatoda una relazione illustrativa ove lo richiedano esigenzedi trasparenza e di maggior chiarezza.

Il comma 5 dell’art.20-bis del D.P.R. n.600 del 1973,introduce un particolare onere nei confronti delleONLUS i cui proventi complessivi superino, per dueanni consecutivi, l’ammontare di due miliardi di lire,importo modificabile annualmente secondo le modalitàpreviste dall’art.1, comma 3, della legge 16 dicembre1991, n.398, già in precedenza illustrate.

Pertanto, qualora il detto ammontare di due miliardidi lire venga superato consecutivamente per il secondoperiodo d’imposta, già per il periodo medesimo dovràessere predisposta, in allegato al bilancio di competenzadel periodo stesso ed al rendiconto previsto dal decretolegislativo n.460 del 1997, una relazione di controllosottoscritta da uno o piu’ iscritti nel registro dei revisoricontabili.

Il comma 2, dell’art.25 del decreto legislativo n.460del 1997, stabilisce, poi, espressamente che per gli entiecclesiastici e per le associazioni di promozione socialedi cui all’art.10, comma 9, dello stesso decreto legislativon.460 del 1997, l’applicazione degli obblighi contabilidi cui all’art.20-bis del D.P.R. n.600 del 1973, anzichè

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all’attività complessivamente svolta dai soggetti stessi,è limitata alle sole attività, istituzionali e a quelle adesse connesse, ammesse al regime proprio delle ONLUS.

La separata tenuta delle scritture contabilirelativamente alle predette attività costituiscecondizione essenziale ai fini dell’applicabilità ai soggettistessi delle disposizioni agevolative introdotte daldecreto legislativo n.460 del 1997, così come previstodal citato comma 9 dell’art.10 del decreto medesimo.

9.SANZIONI E RESPONSABILITA’DEI RAPPRESENTANTI LEGALI

E DEGLI AMMINISTRATORI DELLE ONLUS

L’art.28 del decreto legislativo n.460 del 1997, fermerestando le altre sanzioni previste dalle leggi tributarie,stabilisce specifiche sanzioni amministrative per leviolazioni delle disposizioni in esso contenute.

Il testo dell’art.28 è il seguente:“1. Indipendentemente da ogni altra sanzione previstadalle leggi tributarie:

a) i rappresentanti legali e i membri degli organi amministrativi delle ONLUS, che si avvalgonodei benefici di cui al presente decretoin assenza dei requisiti di cui all’articolo 10, ovvero violano le disposizioni statutariedi cui alle lettere c) e d) del comma 1del medesimo articolo sono puniti con la sanzioneamministrativa da lire 2 milioni a lire 12 milioni;

b) i soggetti di cui alla lettera a) sono puniticon la sanzione amministrativa da lire 200 mila a lire 2 milioni qualora omettono di inviare

le comunicazioni previste all’articolo 11, comma 1;c) chiunque contravviene al disposto dell’articolo

27, è punito con la sanzione amministrativada lire 600 mila a lire 6 milioni.

2. Le sanzioni previste dal comma 1 sono irrogate, aisensi dell’articolo 54, primo comma e secondo comma,del decreto del Presidente della Repubblica 29settembre 1973, n.600, dall’ufficio delle entrate nel cuiambito territoriale si trova il domicilio fiscale dellaONLUS.3. I rappresentanti legali ed i membri degli organiamministrativi delle organizzazioni che hannoindebitamente fruito dei benefici previsti dal presentedecreto legislativo, conseguendo o consentendo a terziindebiti risparmi d’imposta, sono obbligati in solidocon il soggetto passivo o con il soggetto inadempientedelle imposte dovute, delle relative sanzioni e degliinteressi maturati”.

Il comma 1, lett.a), dell’articolo in esame prevedel’applicazione di una specifica sanzione nei confrontidei rappresentanti legali e dei membri degli organiamministrativi della ONLUS qualora la stessa usufruiscadei benefici recati dal decreto legislativo n.460 del 1997,in assenza dei necessari requisiti di carattere soggettivood oggettivo, espressamente previsti dal comma 1dell’art.10 del citato decreto, o allorchè siano state violatele disposizioni statutarie in relazione al divieto di svolgereattività diverse da quelle espressamente previste dall’art.10o al divieto di distribuzione di utili o avanzi di gestione,di cui rispettivamente alle lettere c) e d), del comma 1,dell’art.10 del decreto legislativo n.460 del 1997.

La sanzione prevista è determinata in misura variabiletra un limite minimo di lire 2 milioni ed un limitemassimo di lire 12 milioni. La seconda violazione,prevista dal comma 1, lett.b), dell’art.28 del decretolegislativo n.460 del 1997, come già precisato al paragrafoconcernente la comunicazione, si rende applicabile neiconfronti dei soggetti sopra menzionati qualora nonrisulti effettuata la comunicazione prescritta dall’art.11,comma 1, del decreto legislativo n.460 del 1997.

Si precisa al riguardo che la sanzione in commentotrova applicazione nel caso in cui l’ente, in mancanzadella predetta comunicazione, abbia usufruito delleagevolazioni riservate alle ONLUS.

La sanzione è stabilita in misura variabile tra unlimite minimo di lire 200 mila e un limite massimodi lire 2 milioni. Ulteriore fattispecie di violazione,individuata dall’art.28, comma 1, in esame ha caratteregenerale essendo rivolta a chiunque abusi dell’acronimoONLUS ovvero di altre parole anche in lingua stranierao locuzioni analoghe idonee a trarre in inganno circala qualifica dell’ente. In quest’ultimo caso la sanzioneè determinata in misura variabile tra un limite minimodi lire 600 mila e un limite massimo di lire 6 milioni.

Competente ad irrogare le sanzioni amministrativedi cui sopra è l’Ufficio delle Entrate competente inbase al domicilio fiscale della ONLUS.

Si fa presente che l’art. 28 del decreto legislativo inesame, al comma 2, richiama l’art. 54, primo e secondocomma, del decreto del Presidente della Repubblica 29settembre 1973, n. 600, che è stato abrogato dall’art.16del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.

Ai fini della determinazione delle sanzioni fissatedallo stesso articolo 28 deve farsi, pertanto, riferimentoall’art. 7 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.472.

10.RINVIO ALLA NORMATIVA

DEGLI ENTI NON COMMERCIALI

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L’art. 26 del decreto legislativo n. 460 del 1997contiene una norma di carattere residuale con la qualeviene precisato che si applica alle ONLUS, per quantonon specificamente disciplinato, la normativa relativaagli enti non commerciali.

La disposizione in particolare richiama gli articoli2 e 9 dello stesso decreto legislativo n. 460 del 1997,concernenti rispettivamente agevolazioni per leoccasionali raccolte pubbliche di fondi e per i contributicorrisposti da enti pubblici per lo svolgimentoconvenzionato di attività e agevolazioni temporaneeper il trasferimento di beni patrimoniali. Da ciòconsegue, in particolare, che le ONLUS, al pari deglienti non commerciali, possono svolgere attività diraccolta pubblica di fondi in via occasionale allecondizioni e limiti stabiliti dall’art.2 del decretolegislativo n. 460 del 1997.

Si rinvia, pertanto, per i chiarimenti in merito alleanzidette norme, alla circolare n. 124/E del 12 maggio1998, paragrafi 2 e 7.

Si ritiene di dover precisare che le disposizioniconcernenti gli enti non commerciali, ivi compresequelle recate dai richiamati articoli 2 e 9 deldecreto legislativo n. 460 del 1997, non si applicano,in quanto incompatibili, alle società cooperativeONLUS, atteso che queste ultime, come già precisato,sono inquadrabili fra i soggetti di cui all’art. 87, comma1, lett. a) del T.U.I.R. e sono, pertanto, assoggettate alladisciplina tributaria delle società ed enti commerciali.S i pregano gli Uffici in indirizzo di dare la massimadiffusione al contenuto della presente circolare.


Domande e risposte




Sergio Ricci

Laureato all’Università Bocconi di Milano,specializzato all’Università Poincaré di Nancy(Francia), è un consulente di direzione ma-nageriale qualificato internazionalmenteed è specializzato nella gestione, amministra-zione e fiscalità degli enti non profit, di cuiè uno dei più noti esperti in Italia.È autore di centinaia di pubblicazioni sultema ed è uno degli esperti del supplemento“Non-Profit” del Quotidiano Avvenire edella “Rivista della Guardia di Finanza”.È autore del volume “Trust e Non Profit”per Maggioli Editore. Relatore e formatorein numerosi seminari e convegni sempre suitemi del non profit, è docente presso il Corsodi formazione specialistico sul Terzo Settoretenuto presso l’Università Cattolica di Milano.

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