1

LE SANZIONI AMMINISTRATIVE

TRIBUTARIE L’agire dell’amministrazione

finanziaria nella determinazione del tributo e delle sanzioni

2

Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo

Le autorità fiscali sono però prive del potere di determinare i tributi valutando gli interessi sociali,

politici ed economici del contribuente o di terzi.

Il prelievo tributario non è basato sul consenso del singolo contribuente

(casomai sul consenso politico generale)

3

Diritto tributario e diritto amministrativo: in che senso manca la discrezionalità?

Dal divieto di valutazioni comparativa d’interessi

L’AGIRE NON DISCREZIONALE DELL’AUTORITA DELL’A.F.

Consegue

•Che va inteso in senso relativo, limitato alle valutazioni suddette, fermi restando tutti i margini di opinabilità connessi all’interpretazione legislativa e all’apprezzamento dei fatti, es interpretazione analogica, interpretazione sulla base di concetti presi da altri settori del diritto... segue

4

Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria: ipotesi

Momenti di discrezionalità amministrativa si configurano:

Nell’individuazione dei

soggetti da

sottoporre a controllo;

Ed entro certi limiti anche

nella decisione della

sanzione da comminare

Nella decisione sulla

sospensione della riscossione

in pendenza di ricorso;

Nella decisione di addivenire o

meno all’accertamento con

adesione o alla conciliazione

giudiziale

Nella scelta dei poteri istruttori da esercitare nel caso concreto;

5

Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria

Al di fuori della determinazione dell’imposta, infatti, gli uffici fiscali riassumono

tutto il loro carattere di amministrazione pubblica

agisce secondo criteri di efficienza e convenienza,

apprezzando caso per caso gli interessi in gioco,

secondo criteri di opportunità

che

6

Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo (la sottrazione delle scelte sugli

interessi economico sociali)

L’A.F. non può disporre degli interessi

economici e sociali coinvolti nel prelievo:

le valutazioni di opportunità

socio politica spettano, infatti, al legislatore.

Assenza di un potere di supplenza

politica, anche di fronte a norme imprecise

Assenza di un potere di supplenza

politica, anche di fronte a norme imprecise

Tale impedimento discende dalla riserva di legge relativa

prevista per le prestazioni patrimoniali imposte ex art.

23 della costituzione

Tale impedimento discende dalla riserva di legge relativa

prevista per le prestazioni patrimoniali imposte ex art.

23 della costituzione

7

Conseguenze in termini di situazioni soggettive (diritto-interesse)

Impossibilità di effettuare

valutazioni comparative di

interessi

La posizionedel contribuente di fronte

alle disposizioni sostanziali tributarie è

di diritto soggettivo

Di fronte

ai poteri investigativi ed,

in generale,

ai poteri discrezionali

la posizione è di interesse

legittimo (valutazione comparativa

di gravità degli indizi di evasione

e di tutela del domicilio, etc.)

8

LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE

I criteri oggettivi e soggettivi da tenere in considerazione

9

Il processo logico da seguire per la determinazione della sanzione

Individuazione dell’obbligo violato

Individuazione

della sanzione

Esame della esistenza e della completezza

di un eventuale ravvedimento operoso

Determinazione della

sanzione da applicare

contestare o irrogare

Valutare l’esistenza di

eventuali cause di non punibilità

Valutare l’esistenza di

eventuali cause di non punibilità

Se del caso, considerare l’eventuale

applicazione del cumulo giuridico

delle sanzioni

Se del caso, considerare l’eventuale

applicazione del cumulo giuridico

delle sanzioni

10

Legame tra precetto violato e pena pecuniaria

Il legame tra obbligo violato e sanzione

da applicare deve essere molto stretto

Le sanzioni non possono essere applicate

per analogia

Tuttavia è ammesso sviluppare la violazione

di un obbligo non sanzionato, dimostrando che,

nei fatti, conduce alla violazione di un

obbligo appositamente sanzione

Il caso della compensazione

in assenza di credito o

compensazione superiore al tetto

previsto

Il caso della compensazione

in assenza di credito o

compensazione superiore al tetto

previsto

11

Sanzioni formali e sostanziali

Le sanzioni collegate

al tributo

Le sanzioni stabilite in

valore fisso

Sanzione sostanzialeSanzione sostanziale Sanzione formale Sanzione formale

Assenza di ostacolo

all’attività di controllo

Degenerazione in sanzioni meramente formali che

determinano la causa di non punibilità (art. 6, c. 5-bis,

D.Lgs 472/97)

Degenerazione in sanzioni meramente formali che

determinano la causa di non punibilità (art. 6, c. 5-bis,

D.Lgs 472/97)

12

Sanzioni formali ed ostacolo all’attività di controllo

L’ostacolo all’attività di controllo

deve essere osservato al compimento dei controlli C.M. n. 77/2001

Da ciò consegue

che un eventuale regolarizzazione successiva alla violazione

rende “certo” il non ostacolo al compimento dei controlli

C.M. n. 77/2001

Fanno eccezione le violazioni riguardanti le

omissioni di presentazione di atti soggetti a controllo

ovvero atti inerenti al controllo stesso.

Fanno eccezione le violazioni riguardanti le

omissioni di presentazione di atti soggetti a controllo

ovvero atti inerenti al controllo stesso.

13

CAUSE OSTATIVE ALL’APPLICAZIONE DI

SANZIONI IL RAVVEDIMENTO OPEROSO

14

IL RAVVEDIMENTO OPEROSO

La correttezza formale delle singole regolarizzazioni

15

Violazione agli obblighi di versamento

Omesso versamentodi acconti e saldi

30% (Art. 13 – d.lgs 471/97)

Pagamento contestuale

del tributo; degli interessi

moratori; e della sanzione

Ad 1/8 se regolarizzata

entro 30 gg dalla scadenza

Ad 1/5 oltre 30 gg ma entro

termine di presentazione

della dichiarazione relativa

all’anno di commissione

La sanzione è ridotta ad 1/15 pere ogni giorno di ritardo (fino a 15) per i

versamenti relativi crediti assistiti da

garanzia

La sanzione è ridotta ad 1/15 pere ogni giorno di ritardo (fino a 15) per i

versamenti relativi crediti assistiti da

garanzia

Si applica la stessa sanzione anche per gli omessi versamenti di rate. In tal

caso la sanzione ridotta si calcola sulla rata maggiorata degli interessi dilatori

16

Omesso versamento in acconto

La sanzione ridotta

si determina solo sull’importo

dell’acconto omesso

Essa non conduce anche

all’eventuale insufficiente

versamento del saldo come in passato

Il versamento dell’imposta può avvenire sia in sede di saldo con il relativo codice tributo ovvero utilizzando il codice tributo previsto per

l’acconto

17

Mancata presentazione della Dichiarazione nei termini prescritti

Regolarizzazione possibile entro 90 giorni dal termine Regolarizzazione possibile entro 90 giorni dal termine prescrittoprescritto

Esecuzione entro lo stesso termine del pagamento:

Sanzione ridotta ad 1/8 di 258,00 Euro.

Imposta eventualmente dovuta più interessi.

Contestuale versamento sanzione ridotta per violazione obbligo di versamento

18

Violazioni formali relative al contenuto della dichiarazione

Trattasi di violazioni

contemplate

dall’art. 8 c.1 del D.Lgs. 471

Errori che non incidono sul versamento o sulla determinazione dell’imposta

La regolarizzazione prima del compimento dei controlli assicura l’applicabilità della

causa di non punibilità previstaDall’articolo 6, c. 5 del d.Lgs 472/97

Si potrebbe ritenere che gli errori formali rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione non ostacolano mai i

controlli

Si potrebbe ritenere che gli errori formali rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione non ostacolano mai i

controlli

19

Violazioni sostanziali afferenti la dichiarazione

Errori e omissioni rilevabili in sede di liquidazione della

dichiarazione

Errori e omissioni che producono l’infedeltà

della dichiarazione

Comportano l’applicazione della sanzione

per omesso versamento

La sanzione non è mai riducibile ad 1/8. si entra

sempre nella lettera b) dell’articolo 13

La sanzione non è mai riducibile ad 1/8. si entra

sempre nella lettera b) dell’articolo 13

La sanzione pari al 100% della maggiore imposta

è ridotta ad 1/5 del minimo

Deve essere presentata dichiarazione integrativa

20

Adempimenti per la regolarizzazione degli errori materiali e di calcolo

Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta

o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali

Deve essere effettuato il versamento della sanzione

ridotta (6%)

Deve essere presentata

dichiarazione integrativa

Tramite il modello di versamento

F24

21

Adempimenti per la regolarizzazione dell’infedeltà della dichiarazione

Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta

o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali

Deve essere effettuato il versamento della sanzione

ridotta ad 1/5 (20%)

Deve essere presentata

dichiarazione integrativa

Tramite il modello di versamento

F24

22

Regolarizzazione della dichiarazione che contiene sia errori materiali sia omissioni che producono

infedeltà della dichiarazione

A) procedere alla rimozione dell’errore materiale o di calcolo e determinazione della maggiore

imposta o minore credito spettante

B) Rimozione dell’infedeltà della dichiarazione e

determinazione della maggiore imposta o minor credito

Su tale maggiore imposta calcolare la

sanzione ridotta (6%)

Sanzione ridotta per l’infedeltà (20%)sulla differenza fra: l’imposta (sub B)

e quella sulla quale si è determinata la sanzione (sub. A).

23

Modalità di presentazione della Dichiarazione integrativa (se richiesta)

Redazione su modelli conformi a quelli relativi al periodo o anno interessato anche in fotocopia

Presentazione alla Posta

Dal 1998 può essere trasmessa telematicamente

In caso di presentazione in Posta, sulla busta va indicata la dicitura

“Dichiarazione integrativa per ravvedimento operoso”

24

Ravvedimento operoso dei redditi tassabili separatamente

Soggetto al versamento acconto del 20%

Non soggetto al versamento acconto del 20%

Effettuare il versamento della sanzione ridotta

di € 51,65Effettuare il versamento dell’acconto

del 20% se non eseguito, maggiorato degli interessi legali

Effettuare il versamento delle somme iscritte a ruolo

nei termini di scadenza

Determinare la sanzione ridotta (20%) sull’importo

soggetto all’acconto

25

Ravvedimento per omissione redditi di capitale

E’ possibile scomputare le ritenute e i crediti afferenti il reddito

di capitale omesso

Se per effetto dello scomputo delle ritenute e crediti non

scaturisce una maggiore imposta

Si rende applicabile la sanzione di cui all’art. 8 c. 1 ridotta

ad 1/5 pari a € 51,65

26

Dichiarazione integrativa a favore del contribuente

Presentazione entroPresentazione entrotermine di termine di

Dichiarazione annoDichiarazione annosuccessivosuccessivo

No SanzioneNo Sanzione

Compensazione Compensazione

Presentazione entroPresentazione entroi termini per il rimborsoi termini per il rimborso

No SanzioneNo Sanzione

Assume valoreAssume valoreIstanza rimborso Istanza rimborso

27

Tardiva presentazione Modello F24 con saldo a “zero”

In caso di presentazione entro ilIn caso di presentazione entro iltermine previsto per la dichiarazione termine previsto per la dichiarazione

relativa all’anno di avvenuta compensazionerelativa all’anno di avvenuta compensazione

Nessuna sanzione ?Nessuna sanzione ?(art. 6, comma 5-bis/472)(art. 6, comma 5-bis/472)

28

IL RAVVEDIMENTO OPEROSO IN MATERIA DI

IVA: aspetti particolariLa correttezza formale delle singole

regolarizzazioni

29

Dichiarazioni anagrafiche

Entro un anno dalla Entro un anno dalla omissione o dall’erroreomissione o dall’erroreEntro un anno dalla Entro un anno dalla

omissione o dall’erroreomissione o dall’errore1/5 del minimo1/5 del minimo

VersamentoVersamento

Modello F24Modello F24Codice tributo 8912Codice tributo 8912

30

Violazioni Elenchi Intrastat

Omessa Omessa presentazionepresentazione

Omessa Omessa presentazionepresentazione

Entro D.A. relativa Entro D.A. relativa anno di anno di

commissionecommissione1/5 sanzione1/5 sanzione

Presentazione Presentazione modello irregolaremodello irregolare

Presentazione Presentazione modello irregolaremodello irregolare

Presentazione spontanea entro

D.A. anno di commissione

Nessuna sanzioneNessuna sanzione

Quanto affermato ha valore unicamente in riferimento alle violazioni di carattere fiscale

31

Violazioni agli obblighi di fatturazione

Mancata fatturazione di operazioni esenti o

non imponibili

Mancata fatturazione di operazioni esenti o

non imponibili

Entro il termine di Entro il termine di presentazione della D.A. di presentazione della D.A. di

commissionecommissione

Sanzione pari al 5% del Sanzione pari al 5% del corrispettivo ridotta ad 1/5 corrispettivo ridotta ad 1/5

(minimo di 86,25 Euro)(minimo di 86,25 Euro)

La sanzione va versata con Modello F24 La sanzione va versata con Modello F24 utilizzando utilizzando: il codice tributo 8912il codice tributo 8912

32

Mancata fatturazione operazioni imponibili

Fatturazione Fatturazione eseguita entro eseguita entro

termine liquidazione termine liquidazione di competenzadi competenza

Nessuna Nessuna sanzionesanzione

Regolarizzazione Regolarizzazione entro termine entro termine

presentazione D.A.presentazione D.A.

Versamento imposta relativa Versamento imposta relativa maggiorata interessi al saggio maggiorata interessi al saggio

legale.legale.

Versamento sanzione pari al 20% Versamento sanzione pari al 20% dell’imposta, con un minimo di dell’imposta, con un minimo di

86,25 Euro.86,25 Euro.

Versamento della sanzione ridotta Versamento della sanzione ridotta ad 1/5 per la violazione di ad 1/5 per la violazione di

versamentoversamento

Il versamento del tributo e dei relativi interessi deve avvenire con utilizzo Il versamento del tributo e dei relativi interessi deve avvenire con utilizzo Mod. F24.Mod. F24.

La sanzione va versata con utilizzo Mod. F24, con indicazione del codice La sanzione va versata con utilizzo Mod. F24, con indicazione del codice tributo 8904.tributo 8904.

33

Violazioni dell’obbligo di autofatturazione per acquisti da non residenti

Regolarizzazione entro i Regolarizzazione entro i termini di liquidazione termini di liquidazione

periodica di competenzaperiodica di competenzaNessuna Nessuna sanzionesanzione

Regolarizzazione fuori Regolarizzazione fuori dai termini di dai termini di liquidazione di liquidazione di

competenza, entro D.A.competenza, entro D.A.

L’imposta è detraibileL’imposta è detraibile

versamento dei soli interessi legali;

versamento sanzione pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro)

L’imposta non è detraibileL’imposta non è detraibile

Versamento del tributo o della differenza maggiorato dei relativi interessi (Mod. F24)

Versamento sanzione ridotta pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro)

34

Utilizzo del plafond oltre i limiti consentiti

Per acquisti Per acquisti interniinterni

Per acquisti Per acquisti interniinterni

Emissione di autofattura ( da Emissione di autofattura ( da annotare nel registro acquisti) annotare nel registro acquisti) entro il termine presentazione entro il termine presentazione

D.A. anno violazione.D.A. anno violazione.

Versamento, entro lo stesso Versamento, entro lo stesso termine dell’imposta relativa termine dell’imposta relativa

più interessi moratori.più interessi moratori.

Contestuale versamento della Contestuale versamento della sanzione ridotta pari al 20% sanzione ridotta pari al 20%

dell’imposta.dell’imposta.

Il versamento di quanto dovuto dovrà essere eseguito mediante utilizzo del Modello F24.

Sullo stesso andrà riportato :Il codice tributo periodo di splafonamento, per l’imposta ed interessi;Il codice tributo 8904, per la sanzione ridotta.

35

Indebita detrazione

Manifestatasi in Manifestatasi in sede di liquidazione sede di liquidazione

periodicaperiodica

Manifestatasi in Manifestatasi in sede di liquidazione sede di liquidazione

periodicaperiodica

La regolarizzazione può La regolarizzazione può avvenire entro D.A relativaavvenire entro D.A relativa

Versamento dell’imposta indebitamente detratta Versamento dell’imposta indebitamente detratta maggiorata degli interessi moratori, con maggiorata degli interessi moratori, con

utilizzazione Mod. F24utilizzazione Mod. F24.

Versamento della sanzione ridotta pari al 20% del Versamento della sanzione ridotta pari al 20% del tributo, con utilizzo Modello F24.tributo, con utilizzo Modello F24.

36

Segue: indebita detrazione

Evidenziata in Evidenziata in annualeannuale

Evidenziata in Evidenziata in annualeannuale

Presentazione di Dichiarazione Presentazione di Dichiarazione integrativaintegrativa

Versamenti come nell’ipotesi precedente.

Non si considera sanata l’eventuale violazione Non si considera sanata l’eventuale violazione prodromica.prodromica.

37

Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente

A)A) Se non ha ricevuto la fattura entro quattro mesi Se non ha ricevuto la fattura entro quattro mesi dall’effettuazione dell’operazionedall’effettuazione dell’operazione

Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato: Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura;

codice tributo, il codice 210T;causale RE.

Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato: Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura;

codice tributo, il codice 210T;causale RE.

Nessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzione

38

Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente

B B Se ha ricevuto una fattura irregolare

Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA;Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE.

Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA;Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE.

Nessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzione

39

LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE

Aspetti generali e criteri soggettivi

40

Nella determinazione della sanzione (tra minini e massimi) da applicare ad ogni caso specifico i funzionari

devono avere riguardo

Alla gravità della violazione desunta

anche dalla condotta dell’autore

All’opera da lui svolta per l’eliminazione o l’attenuazione delle

conseguenze

Alla personalità dell’autore ed ai suoi

precedenti fiscali

I criteri soggettivi per la

determinazione della sanzione

41

La sanzione, stabilitafra un minimo ed un

massimo,

Può essere aumentatafino alla metà nei confronti di chi,

nei tre anni precedenti, sia incorso inaltra violazione della stessa indole

Può essere ridotta fino alla metà del minimo, qualora circostanze

eccezionali rendano manifesta lasproporzione fra il tributo evaso

e la sanzione irrogabileGli elementi soggettivi di natura discrezionale

42

Cause di non punibilità

Prima di applicare le sanzioni è necessario valutare la sussistenza di eventuali cause di non punibilità

sottese alle violazioni, quali

Assenza di colpa in caso di errore

sul fatto

Omessi pagamenti causati da terzi secondo fatti

denunciati all’A.G.

Obbiettive condizioni di incertezza della norma

Commesse nel rispetto della continuità e nel rispetto

dei principi di stima

Violazioni meramente formali

43

Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente

Il comportamento del contribuente

è determinante nell’applicazione delle sanzioni

“meramente formali” (art. 10, L. 212/2000)

Le sanzioni “meramente formali” costituiscono

una sottocategoria delle violazioni formali

Sono le sanzioni formali che non arrecano pregiudizio all’attività di controllo e che non incidono sulla determinazione della base imponibile e del versamento del

tributo

Sono le sanzioni formali che non arrecano pregiudizio all’attività di controllo e che non incidono sulla determinazione della base imponibile e del versamento del

tributo

44

Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente: segue

Secondo l’Agenzia delle entrate (C.M. 77/2001)

la verifica dell’impedimento all’attività di controllo

deve essere valutata in concreto

Pertanto

Qualsiasi violazione formale successivamente regolarizzata

prima del compimento dei controlli comporta la

non punibilità della violazione formale

(art. 6, comma 5-bis del d.lgs. 472/97)

45

Il procedimento di irrogazione delle sanzioni

Le sanzioni sonoirrogate dall’Ufficio

competente ad accertareil tributo

Mediante notifica di atto di contestazione che deve

recare (a pena di nullità) l’indicazione dei fatti attribuiti al trasgressore,

le prove, le nor-me sanzionatorie ed i criteri per la

determinazione delle sanzioni

Procedimentoordinario(art. 16)

Il procedimento ordinario tramite la

previa contestazione è obbligatorio per le violazioni formali

46

Il procedimento di irrogazione delle sanzioni ex art. 16 Nel termine di 60 gg dalla

notifica, il trasgressore può

Definire la controversia con pagamento di un

quarto della sanzione indicata nell’atto

(definizione agevolata)

La definizioneimpedisce l’irrogazione di sanzioni accessorie

Produrre deduzionidifensive

In mancanza di definizione o deduzionil’atto si considera provvedimento di

irrogazione impugnabile

In tal caso, non ammessa

Impugnazione immediata

47

I contenuti dell’atto di contestazione e/o dell’atto di irrogazione delle sanzioni

L’atto devecontenere

Ove sianopropostededuzioni

- L’invito al pagamento delle somme dovute entro 60 gg;- L’invito, ove non si definisca, a produrre memorie;- L’indicazione dell’organo al quale presentare il ricorso.

L’ufficio, nel termine di decadenza di un anno dalla loro presentazione,irroga - se del caso - le sanzioni con atto motivato

48

Il procedimento di irrogazione delle sanzioni: lo schema di flusso

Processo verbale.L’ufficio dà seguito ?

No

Sì. Emissione dell’attodi contestazione, il

contribuente produce deduzioni ?

No

Definizione

Ricorso

Avviso diaccertamento

49

Irrogazione contestuale all’avviso di accertamento

Per le sanzioni collegate al tributo è possibile

L’irrogazione delle sanzioni contestualmente alla notifica

dell’avviso di accertamento in rettifica

Definizione agevolatacon pagamento

di 1/4Ricorso

50

Irrogazione immediata per gli omessi versamenti d’imposta

Sanzioni per mancatopagamento del tributo anche ex 36-bis e 36-ter

del d.P.R. 917/1986 600/73E 54-bis del d.P.R. 917/1986 633/72

Irrogazione delle sanzioni Mediante iscrizione a ruolo, senza

preventiva contestazione

Non è ammessa la definizioneagevolata

E’ tuttavia ammessa la

riduzione ad 1/3 prevista

dall’articolo 2 del D.Lgs n. 462/97.

51

L’IRROGAZIONE DELLE SANZIONI

La motivazione

52

Funzione della motivazione dei provvedimenti amministrativi

Garantire una adeguata informazione al contribuente, come contropartita della autoritatività degli atti amministrativi

responsabilizza l’amministrazione finanziaria (snellezza ed efficienza dell’attività amministrativa)

risponde ai medesimi criteri di cui all’art.163 n.4 c.p.c. (atto di citazione)

Garantire la tutela del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e delimita la materia del contendere

53

Contenuto della motivazione

La motivazione può essere definita quale iter logico giuridico in base al quale si è giunti alla determinazione della maggiore

imposta accertata o alla violazione formale

Se la motivazione si basa su presunzioni occorrerà descrivere i passaggi logici

Se la dimostrazione si basa su documenti occorrerà che questi vengano menzionati nella motivazione o

descritto il fatto cui il documento si riferisce

54

La motivazione dell’atto di contestazione ex articolo 16 del d.lgs. 472/97.

Nell’atto di contestazione la motivazione è definita indirettamente tramite le indicazioni

che esso deve contenere a pena di nullità.

Indicazione delle norme applicate

Criteri seguiti per determinare la sanzione

Fatti attribuiti al trasgressore

Elementi probatori

Elementi di prova

55

Motivazione per relationem: giurisprudenza

La motivazione per relationem prima ammessa dalla giurisprudenza a seguito dell’introduzione dello statuto del contribuente (art. 7) e

dal suo decreto di attuazione (d.lgs. 32/01) è specificatamente disciplinata

Vedi (Cass. 12204/90, 5649/97, 6951/93)ma anche

(cass. 14427/99, 260/2000, 658/2000, 1209/2000)

l’Amministrazione deve solamente porre il contribuente in condizioni di conoscere la pretesa tributaria nei suoi

elementi essenziali al fine di contestarne efficacemente l’an e il “quantum debeatur”. Cass. 1209/2000

Non è necessaria la formale conoscenza dell’atto ma è

sufficiente la mera conoscibilità del documento (Cass. 4290/90,

4599/97)

Se i documenti richiamati riguardano un soggetto diverso, deve dimostrarsi, anche

tramite presunzioni, l’effettiva conoscenza dei documenti da parte del contribuente

(conoscibilità ndr) Cass. 7149 del 25/05/200)

56

Motivazione: l’obbligo di allegazione nell’atto di contestazione ex art. 16 del d.lgs. 472/97

Se la motivazione fa riferimento ad altro atto non conosciuto o non ricevuto dal contribuente deve essere allegato all’attodi contestazione ovvero riprodurne il contenuto essenziale

Sotto il profilo sistematico sembra

preferibile la necessaria

conoscenza dell’atto.

Sotto il profilo sistematico sembra

preferibile la necessaria

conoscenza dell’atto.

Cosa si intende per”contenuto essenziale” ?La motivazione deve

essere sempre garantita.

Molto probabilmente si voleva indicare che è necessario estrapolare dall’atto di

riferimento solamente gli elementi che costituiscono la

motivazione

Molto probabilmente si voleva indicare che è necessario estrapolare dall’atto di

riferimento solamente gli elementi che costituiscono la

motivazione

57

Gli elementi di prova

In genere gli elementi di prova non devono obbligatoriamente essere contenuti nell’atto

impositivo

La presenza a pena di nullità della prova nell’atto di contestazione come nell’atto di irrogazione delle

sanzioni si giustifica in considerazione che essi possono essere rilevanti per stabilire la sanzione da applicare

Dalla prova può essere desunta la

indole del trasgressore

Dalla prova può essere desunta la

indole del trasgressore

L’atto di irrogazione oltre a motivare la pretesa deve

motivare anche l’ammontare della sanzione irrogata

L’atto di irrogazione oltre a motivare la pretesa deve

motivare anche l’ammontare della sanzione irrogata

58

La motivazione nell’atto di irrogazione delle sanzioni ex art. 17 del d.lgs. 472/97

La motivazione è espressamente richiamata (a pena di nullità) nell’irrogazione immediata delle

sanzioni in modo contestuale alla notifica dell’avviso di accertamento

Questo induce a ritenere che la motivazione dell’atto di irrogazione delle sanzioni attiene in modo principale

a consentire al contribuente di comprendere i criteri adottati dall’A.M. nella determinazione

della sanzione irrogata

La motivazione della pretesa è infatti

contenuta nell’avviso di accertamento.

La motivazione della pretesa è infatti

contenuta nell’avviso di accertamento.

59

ASSICURABILITA’ DELLE SANZIONI

Il rischio assicurabile

60

L’intrasmissibilità dell’onere delle sanzioni amministrative

Secondo le disposizioni generali poste dallalegge n. 689/81 il datore di lavoro non può

assicurare il proprio rischio di incorrere in sanzioniné il rischio del proprio rappresentate o dipendente

Dato il carattere afflittivo delle sanzioni amministrative, un qualsiasi contratto teso a trasferire l’onere della

Sanzione all’assicuratore, sarebbe nullo per illiceità dellaCausa perché contraria all’ordine pubblico.

(Circolari ANIA 30.07.1998 e ABI 09.12.1998)

Tuttavia nelle sanzioni tributarie è individuabile una deroga nell’articoli 5, c. 2 e 11, commi

1 e 6 del d.lgs. 472/97

Tuttavia nelle sanzioni tributarie è individuabile una deroga nell’articoli 5, c. 2 e 11, commi

1 e 6 del d.lgs. 472/97

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Le deroghe ammesse per le sanzioni amministrative tributarie

Secondo l’ANIA l’articolo 11 consente deroga al divieto DI ASSICURAZIONE

PER

A versamenti richiesti in qualità di obbligato solidale con diritto di regresso (art.11, c.1)

A versamenti effettuati in virtù del diritto di ACOLLO nel limite di € 51.645,70(art.11, c. 6)

A versamenti eccedenti illimite di € 51.645,70 per le violazioni commesse senza avere vantaggio (art.5, c.2)

E’ richiesta la colpa

lieve

E’ richiesta la colpa

lieve

E’ richiesta la colpa

lieve

E’ richiesta la colpa

lieve

In sostanza sono assicurabili solamente le

sanzioni relative a violazioni non commesse

direttamente dall’imprenditore per il

quale vi è una responsabilità successiva

o secondaria

In sostanza sono assicurabili solamente le

sanzioni relative a violazioni non commesse

direttamente dall’imprenditore per il

quale vi è una responsabilità successiva

o secondaria

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Sanzioni penali tributarie

Le sanzioni tributarie trovano il loro primo fondamento nella legge "manette agli evasori" D.L. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con modificazioni dalla L. 7 agosto 1982, n. 516. La legge fu accolta con soddisfazione da tutti coloro che propugnavano una più incisiva lotta all'evasione, perché con quella normativa si abrogava la famigerata "pregiudiziale tributaria", che di fatto impediva al giudice penale di intervenire prima che si fosse concluso il periglioso iter dell'accertamento e del contenzioso in sede amministrativa.

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L'idea innovatrice della L. n. 516/1982 fu quella di slegare le fattispecie di reato in essa previste dal fatto "evasione" e di sanzionare penalmente non già il mancato assolvimento di un debito d'imposta ma talune condotte che preludono all'evasione, taluni fatti definiti "prodromici", in quanto posti in essere per preparare e rendere possibile l'evasione, fatti strumentalmente posti in essere per poi sottrarsi agli obblighi di assolvimento del tributo dovuto. Si trattava in gran parte di reati "di pericolo", perché non presupponevano la sussistenza del "danno" prodotto dall'evasione ma la messa, appunto, in pericolo degli interessi dell'Erario.

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Nel frattempo sono intervenute diverse disposizioni quali il D.Lgs. 18 dicembre 1997,n.472, la legge delega 25 giugno 1999, n. 205, il Dlgs 74/2000 di attuazione, e la legge 5 dicembre 2005, n.251, che hanno provveduto a determinare un ristretto numero di fattispecie, di natura esclusivamente delittuosa in campo fiscale (reati direttamente correlati all’evasione) e a ridurre i termini di prescrizione del reato.

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La dichiarazione annuale è considerata il mezzo con cui il contribuente realizza l’evasione. Le violazioni “ a monte” della dichiarazione (mancata fatturazione, mancata registrazione di corrispettivi, irregolare tenuta contabilità) non sono punite con sanzioni penali ma amministrative.

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Caratteristiche dei reati - la previsione del dolo specifico (fine di evadere le imposte sui

redditi e l’Iva); - il momento di consumazione del reato fissato all'atto della

presentazione della dichiarazione annuale.

Prescrizione dei Reati Tributari Tutti i delitti tributari si prescrivono in sei anni giacché ai sensi

del nuovo art. 157 del codice penale "La prescrizione estingue il reato decorso il tempo corrispondente al massimo della pena edittale stabilita dalla legge e comunque un tempo non inferiore a sei anni se si tratta di delitti ...".L. 5 dicembre 2005, n.251

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Omesso versamento

L’omesso versamento della ritenuta costituisce reato penale , reato introdotto con il Dl 223/2006 (manovra d'estate), convertito con legge 248/2006 che ha modificato l'articolo 35, comma 7, introducendo nuovi delitti nel Dlgs74/2000 sui reati in materia di imposte sui redditi e Iva tra cui : «l'omesso versamento di ritenute certificate» (articolo 10 bis del Dlgs 74/2000), per cui «è punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a cinquantamila euro per ciascun periodo di imposta».

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Dichiarazioni fraudolenteLa nuova legge prevede due distinte ipotesi di dichiarazione fraudolenta: quella mediante l'uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2) e quella prodotta mediante "altri artifici" (art. 3). L'art. 2, comma 1, così recita: "1. È punito con la reclusione da due a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi". Al comma 3 la stessa norma aggiunge che "3. Se l'ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a lire trecento milioni si applica la reclusione da sei mesi a due anni“. La norma sanziona il comportamento di colui che si munisce di documentazione falsa per avvalersene al fine di attestare nella dichiarazione annuale "elementi passivi" inesistenti e, quindi, di evadere le imposte.

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Nell'art. 3 si prevede invece una diversa ipotesi di reato per colui che, sempre al fine di evadere le imposte dirette o l'Iva, "con mezzi fraudolenti" indica nella dichiarazione annuale "elementi attivi" per un ammontare inferiore a quello effettivo o "elementi passivi" fittizi, quando congiuntamente: - l'imposta evasa è superiore, con riferimento a talune delle singole imposte, a lire 100 milioni; - l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione è superiore al 5 per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiore a 3 miliardi.

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Dichiarazione infedele

Un' incongruenza si profila dal raffronto fra la norma che sanziona la dichiarazione infedele, che si considera fraudolenta se connessa e conseguente alla violazione dell'obbligo di fatturazione, punita ai sensi dell'art. 3 con la reclusione da due a sei anni, sempre che si superino le soglie di punibilità ivi previste, e la dichiarazione infedele che non consegue alla violazione di un obbligo contabile, prevista e punita dall'art. 4 con la pena più mite della reclusione da uno a tre anni, e a condizione che si superino soglie di punibilità più alte di quelle previste nel primo caso.

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La ratio della distinzione si basa sul presupposto di ritenere più insidiosa la condotta di chi, essendo soggetto a determinati obblighi contabili, li viola per produrre poi una dichiarazione infedele ... Conseguenze più lievi si avranno, invece, per coloro che, non essendo soggetti a obblighi contabili, in caso di infedele dichiarazione, non potranno mai incorrere nell'ipotesi più grave di dichiarazione fraudolenta. Sta di fatto, tuttavia, che si tratta di fattispecie molto simili e contigue alle quali corrispondono sanzioni notevolmente differenziate.

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Tipologie di reati tributari

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