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Sommario

XIII

SOMMARIO

PARTE PRIMAI PRINCIPI GENERALI DELLA FISCALITÀ INTERNAZIONALE

Capitolo primoDEFINIZIONE E ANALISI DEI PRINCIPI GENERALI CHE REGOLANO

LA FISCALITÀ INTERNAZIONALE

(di Willem G. Kuiper)

1.1. Che cos’è la fiscalità internazionale? .............................................................. 31.1.1. Scopi: equità e neutralità ............................................................... 31.1.2. Ambito di applicazione.................................................................. 4

1.2. La giurisdizione cui è attribuito il diritto di imposizione ............................... 71.3. Il principio della residenza ............................................................................ 9

1.3.1. Persone fisiche ............................................................................... 91.3.2. Società ........................................................................................... 101.3.3. Implicazioni fiscali: la tassazione su base mondiale ........................ 121.3.4. La doppia residenza ....................................................................... 131.3.5. La pianificazione della residenza fiscale .......................................... 14

1.4. Il principio della tassazione nello Stato della fonte ........................................ 141.4.1. In generale..................................................................................... 14

1.4.1.1. Tassazione illimitata dei redditi alla fonte ....................... 151.4.1.2. Tassazione limitata dei redditi alla fonte ......................... 15

1.4.2. Le regole della tassazione alla fonte: la regola del pagamento (pay rule) rispetto alla regola dell’utilizzo (use rule) ....................... 16

1.4.3. Le regole della tassazione alla fonte: le ritenute .............................. 171.4.4. Ulteriori implicazioni .................................................................... 181.4.5. La pianificazione fiscale in base alla fonte ...................................... 19

1.5. Altri principi................................................................................................. 191.5.1. Cittadinanza .................................................................................. 191.5.2. Territorialità .................................................................................. 20

1.6. La doppia imposizione .................................................................................. 211.6.1. La doppia imposizione giuridica .................................................... 211.6.2. La doppia imposizione economica ................................................. 22

1.7. Elusione ed evasione fiscale ........................................................................... 231.7.1. Principi ......................................................................................... 231.7.2. Elusione fiscale internazionale ....................................................... 24

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Capitolo secondoFORME GIURIDICHE DI SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITÀ

ECONOMICA A LIVELLO INTERNAZIONALE E RELATIVE IMPLICAZIONI FISCALI


2.1. Premessa ....................................................................................................... 272.2. Le forme giuridiche di investimento internazionale ...................................... 27

2.2.1. La stabile organizzazione ............................................................... 282.2.2. Le società di persone (o altre forme associative senza personalità

giuridica per lo svolgimento dell’attività economica) ..................... 312.2.3. Le società sussidiarie ...................................................................... 33

2.3. Entità giuridiche particolari .......................................................................... 352.3.1. Le società holding ......................................................................... 35

2.3.1.1. Le società holding on-shore ........................................... 362.3.1.2. Le società holding off-shore ........................................... 38

2.3.2. Fondi di investimento ................................................................... 392.3.2.1. Imposizione al livello del fondo di investimento ............ 392.3.2.2. Imposizione al livello del soggetto investitore ................. 402.3.2.3. Imposizione al livello dell’investimento .......................... 402.3.2.4. Misure di riduzione della doppia imposizione ................ 40

2.3.3. Il trust ........................................................................................... 412.3.3.1. Definizione di trust........................................................ 412.3.3.2. Aspetti fiscali del trust.................................................... 422.3.3.3. Implicazioni fiscali internazionali ................................... 43

Capitolo terzoLA DOPPIA IMPOSIZIONE


3.1. Premessa ....................................................................................................... 473.2. La doppia imposizione giuridica ................................................................... 47

3.2.1. Metodi per evitare la doppia imposizione giuridica ........................ 473.2.1.1. Il metodo del credito ..................................................... 483.2.1.2. Il metodo dell’esenzione ................................................ 493.2.1.3. Il metodo della deduzione .............................................. 503.2.1.4. Il metodo della riduzione ............................................... 51

3.2.2. Esemplificazioni ............................................................................ 513.2.3. Eliminazione della doppia imposizione secondo i trattati ............... 56

3.2.3.1. In generale ..................................................................... 563.2.3.2. Il metodo dell’esenzione ................................................ 563.2.3.3. Il metodo del credito ..................................................... 573.2.3.4. Crediti per imposte non assolte ovvero il “tax sparing

credit” ............................................................................ 57

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3.3. La doppia imposizione economica ................................................................ 583.3.1. In generale..................................................................................... 583.3.2. L’attenuazione della doppia imposizione economica: il sistema di

tassazione dei redditi societari ........................................................ 583.3.2.1. Il sistema dell’imputazione ............................................. 603.3.2.2. Il sistema cedolare .......................................................... 61

3.3.3. L’eliminazione della tripla imposizione economica ......................... 62

Capitolo quartoI TRATTATI FISCALI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI


4.1. Scopo e benefici derivanti dai trattati fiscali .................................................. 654.2. Tipologie di trattato ..................................................................................... 654.3. I modelli di trattato ...................................................................................... 67

4.3.1. I diversi modelli ............................................................................ 674.3.2. La struttura del modello OCSE ..................................................... 68

4.4. Le interrelazioni tra i trattati fiscali e la normativa interna ............................ 704.5. Le principali norme contenute nei trattati .................................................... 72

4.5.1. Ambito di applicazione e definizioni ............................................. 724.5.1.1. Applicazione alle società di persone ................................ 734.5.1.2. Imposte considerate ....................................................... 744.5.1.3. Definizioni .................................................................... 754.5.1.4. Termini senza definizione .............................................. 76

4.5.2. Residenza ...................................................................................... 774.5.2.1. Rilevanza della definizione ............................................. 774.5.2.2. Struttura della disposizione ............................................ 774.5.2.3. I casi di doppia residenza e le regole dirimenti: la tie-

breaker rule .................................................................... 794.5.2.4. La tassazione sulla base del reddito ricevuto nello Stato

della residenza: la “remittance base taxation” .................. 814.5.2.5. La tassazione sulla base della cittadinanza del contri-

buente ........................................................................... 824.5.3. La stabile organizzazione ............................................................... 83

4.5.3.1. In generale ..................................................................... 834.5.3.2. La definizione convenzionale di stabile organizzazione ... 834.5.3.3. La definizione generale di stabile organizzazione ............ 844.5.3.4. I cantieri quali stabile organizzazione, ovvero la “con-

struction clause” ............................................................ 884.5.3.5. La stabile organizzazione personale ................................ 904.5.3.6. La società sussidiaria quale stabile organizzazione ........... 924.5.3.7. La tassazione dei servizi .................................................. 93

4.5.4. La tassazione degli utili d’impresa .................................................. 944.5.4.1. La regola principale........................................................ 954.5.4.2. Il principio dell’impresa separata .................................... 97

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4.5.4.3. Metodi di attribuzione ................................................... 984.5.4.4. I trasferimenti tra casa madre e stabile organizzazione .... 994.5.4.5. La stabile organizzazione e i redditi derivanti da divi-

dendi, interessi e royalties .............................................. 1024.5.5. Il transfer pricing dei trattati contro la doppia imposizione ........... 102

4.5.5.1. La regola principale........................................................ 1024.5.5.2. Il transfer pricing negli articoli 11 e 12 .......................... 103

4.5.6. Dividendi, interessi e royalties ....................................................... 1044.5.6.1. Struttura delle disposizioni............................................. 1044.5.6.2. Il beneficiario effettivo ................................................... 1084.5.6.3. Definizione di dividendi, interessi e royalties secondo i

trattati ................................................................................ 1094.5.6.4. Le regole della fonte applicate agli interessi (art. 11 del

modello OCSE) ............................................................. 1134.5.6.5. L’imposizione di dividendi derivanti da uno Stato terzo . 115

4.5.7. Le plusvalenze ............................................................................... 1154.5.7.1. Le regole principali ........................................................ 1154.5.7.2. Tematiche speciali .......................................................... 116

4.5.8. I redditi di lavoro dipendente e i compensi agli amministratori ..... 1174.5.8.1. La regola principale........................................................ 1174.5.8.2. Le eccezioni ................................................................... 1184.5.8.3. Il prestito di personale internazionale ............................. 1194.5.8.4. I piani di stock option per i dipendenti .......................... 1204.5.8.5. Gli emolumenti degli amministratori ............................. 121

4.5.9. Altre disposizioni ........................................................................... 1214.5.9.1. La non discriminazione .................................................. 1214.5.9.2. La procedura amichevole ............................................... 1254.5.9.3. Lo scambio di informazioni ........................................... 129

4.6. L’interpretazione dei trattati .......................................................................... 1334.6.1. Il modello OCSE .......................................................................... 133

4.6.1.1. La disposizione di riferimento ........................................ 1334.6.1.2. Interpretazione statica o dinamica? ................................ 1344.6.1.3. La legge di quale Stato si applica? ................................... 135

4.6.2. La convenzione di Vienna ............................................................. 1364.6.2.1. In generale ..................................................................... 1364.6.2.2. Il contenuto ................................................................... 136

Capitolo quintoLA PIANIFICAZIONE FISCALE INTERNAZIONALE


5.1. Distinzione fra pianificazione, elusione ed evasione fiscale ............................ 1435.2. Le metodologie applicabili nella pianificazione fiscale internazionale ............ 145

5.2.1. La formazione del reddito .............................................................. 1465.2.1.1. La branch rispetto alla società sussidiaria ........................ 146

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5.2.1.2. La società holding a livello intermedio ........................... 1465.2.2. L’allocazione del reddito ................................................................ 148

5.2.2.1. L’attività finanziaria di “leverage” ................................... 1485.2.2.2. La sottocapitalizzazione sottile o “thin capitalization” ..... 1495.2.2.3. Le società assicurative “captive” ...................................... 149

5.2.3. La diversione dei redditi, ovvero “profit diversion” ......................... 1505.2.3.1. L’abuso dei trattati, ovvero il “treaty shopping” .............. 1515.2.3.2. La classificazione dei redditi ........................................... 152

Capitolo sestoMISURE FISCALI ANTI-ELUSIVE


6.1. Le norme generali anti-elusive ...................................................................... 1596.1.1. Premessa ........................................................................................ 159

6.1.1.1. La prevalenza della sostanza rispetto alla forma .............. 1606.1.1.2. L’abuso della norma ....................................................... 160

6.1.2. Panoramica internazionale sull’applicazione delle norme anti-elu-sive ................................................................................................ 161

6.1.3. Implicazioni fiscali a livello internazionale e compatibilità con i trattati ........................................................................................... 165

6.2. Specifiche misure anti-elusive ....................................................................... 1656.2.1. Norme previste dalle normative nazionali ...................................... 165

6.2.1.1. La legislazione delle Controlled Foreign Companies (CFC) ............................................................................ 166

6.2.1.2. La sottocapitalizzazione sottile o “thin capitalization” ..... 1706.2.2. Politiche applicate dai trattati e previsioni di norma ...................... 173

6.2.2.1. La politica applicata nei trattati ...................................... 1736.2.2.2. La clausola della “limitation on benefits” ....................... 175

PARTE SECONDAL’UNIONE EUROPEA: LA TASSAZIONE DIRETTA

E LA GIURISPRUDENZA

Capitolo settimoLA DIMENSIONE COMUNITARIA DEL DIRITTO FISCALE

(di Marco Di Siena)

7.1. Premessa ....................................................................................................... 1837.2. Le nozioni di armonizzazione fiscale e coordinamento fiscale: un processo lento

ed accidentato ............................................................................................... 1867.3. L’intervento a due velocità in materia d’imposizione indiretta e di tassazione

sui redditi ..................................................................................................... 195

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7.4. Cenni sulle modalità di azione delle Istituzioni comunitarie in ambito fiscale: hard law versus soft law .................................................................................. 208

7.5. Il ruolo della Corte di Giustizia delle Comunità Europee nel contesto del coordinamento fiscale: le linee di azione della giurisprudenza comunitaria .... 210

Capitolo ottavoIL PRINCIPIO DI NON DISCRIMINAZIONE

E IL DIVIETO DI RESTRIZIONI FISCALI

(di Ernesto Bruno e Alessio Valente)

8.1. Il divieto di discriminazione fiscale ............................................................... 2158.1.1. Il contesto normativo di riferimento .............................................. 2158.1.2. Le discriminazioni indirette ........................................................... 2178.1.3. Le discriminazioni a rovescio ......................................................... 2198.1.4. I motivi di giustificazione di eventuali discriminazioni .................. 219

8.2. Il divieto di restrizioni fiscali in riferimento alle libertà fondamentali ............ 2238.3. La libertà di stabilimento .............................................................................. 224

8.3.1. Il contesto normativo di riferimento .............................................. 2248.3.2. La libertà di stabilimento primaria e secondaria ............................. 2258.3.3. Effetti del trasferimento all’estero della residenza ........................... 2268.3.4. Il principio della libertà di stabilimento nelle sentenze della

CGCE ........................................................................................... 2308.4. La libera circolazione dei capitali e dei pagamenti ......................................... 238

8.4.1. Il contesto normativo di riferimento .............................................. 2388.4.2. Breve disamina di alcuni casi affrontati dalla Corte ........................ 241

8.5. La libera prestazione dei servizi ..................................................................... 2468.5.1. L’ambito di applicazione ................................................................ 2468.5.2. Le caratteristiche del servizio ......................................................... 2488.5.3. La direttiva servizi ......................................................................... 2508.5.4. Sentenze della CGCE .................................................................... 250

8.6. Libera circolazione dei lavoratori .................................................................. 2568.6.1. I lavoratori migranti ...................................................................... 2568.6.2. La mobilità temporanea dei lavoratori ........................................... 2588.6.3. Sentenze della CGCE .................................................................... 261

Capitolo nonoLA CORTE DI GIUSTIZIA E LE DIRETTIVE EUROPEE

(di Andrea D’Isanto, Andrea Barzaghi, Agostino Nuzzolo e Enrico Felter)

9.1. La direttiva società madre - figlia .................................................................. 2719.1.1. Storia, obiettivo e portata .............................................................. 2719.1.2. Ambito di applicazione.................................................................. 2739.1.3. Definizioni .................................................................................... 273

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9.1.4. Requisiti soggettivi ........................................................................ 2749.1.5. Trattamento fiscale degli utili distribuiti ........................................ 2759.1.6. La ritenuta alla fonte sugli utili distribuiti ...................................... 2759.1.7. Le decisioni della Corte di Giustizia dell’Unione Europea ............. 277

9.1.7.1. Il caso C-283/94 Denkavit International BV/Bunde-samt fur Finanzen .......................................................... 277

9.1.7.2. Il caso C27/07 Banque Fédérative du Crédit Mutuel e Ministre de l’Économie, des Finances et de l’Industrie ..... 279

9.1.7.3. Il caso Les Vergers du Vieux Tauves SA - État belge, Service public fédéral Finances (C-48/07) ...................... 281

9.1.7.4. Il caso C138/07 Belgische Staat/Cobelfret NV .............. 2839.1.7.5. Il caso C247/08, Gaz de France - Berliner Investisse-

ment SA contro Bundeszentralamt für Steuern .............. 2859.1.7.6. Il caso Commissione Europea/Regno di Spagna

(C-487/08) .................................................................... 2879.1.7.7. Il caso Commissione - Repubblica Federale di Germa-

nia (C-284/09) .............................................................. 2899.2. Direttiva su interessi e royalties ..................................................................... 292

9.2.1. Breve storia della direttiva .............................................................. 2929.2.2. Ambito di applicazione della direttiva e procedura ........................ 293

9.2.2.1. Principio generale .......................................................... 2939.2.2.2. Requisiti ........................................................................ 2949.2.2.3. Definizioni .................................................................... 2959.2.2.4. Esclusioni ...................................................................... 2969.2.2.5. Frodi ed abusi ................................................................ 2979.2.2.6. Norme Transitorie ......................................................... 2979.2.2.7. Attuazione ..................................................................... 2999.2.2.8. Clausola limitativa ......................................................... 299

9.2.3. La proposta di modifica della direttiva ........................................... 2999.2.4. Le più recenti decisioni della Corte di Giustizia dell’Unione

Europea .................................................................................... 3009.2.4.1. Il caso Scheuten Solar Technology GmbH (C937/09) ... 300

9.3. La direttiva fusioni ........................................................................................ 3029.3.1. Principi ed evoluzione storica della normativa ............................... 3029.3.2. Premesse e ambito di applicazione ................................................. 3049.3.3. Condizioni soggettive: le società coinvolte ..................................... 305

9.3.3.1. Forma giuridica ............................................................. 3059.3.3.2. Residenza fiscale ............................................................ 3059.3.3.3. Assoggettamento ad imposta .......................................... 305

9.3.4. Condizioni oggettive: le operazioni ammesse ................................. 3059.3.4.1. Fusione .......................................................................... 3059.3.4.2. Scissione e scissione parziale ........................................... 3069.3.4.3. Conferimento di attivo .................................................. 3069.3.4.4. Scambio di azioni .......................................................... 3079.3.4.5. Il saldo in contanti ......................................................... 3089.3.4.6. Trasferimento della sede sociale ...................................... 308

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9.3.5. Il regime di neutralità applicabile alle operazioni straordinarie ....... 3089.3.5.1. Condizioni soggettive e oggettive (riepilogo) .................. 3099.3.5.2. Continuità dei valori...................................................... 3099.3.5.3. Stabile organizzazione e la condizione di “effettiva con-

nessione” con essa .......................................................... 3099.3.6. Norme applicabili al trasferimento della sede di una società europea

(SE) o una società cooperativa europea (SCE) ............................... 3119.3.7. Il caso particolare del conferimento della stabile organizzazione ..... 3119.3.8. Il regime previsto per i soci e le entità trasparenti........................... 312

9.3.8.1. Il regime previsto per i soci ............................................ 3129.3.8.2. Le entità trasparenti ....................................................... 313

9.3.9. Recupero delle perdite e mantenimento delle riserve in franchigia d’imposta ...................................................................................... 3139.3.9.1. Recupero delle perdite ................................................... 3139.3.9.2. Accantonamenti e riserve in franchigia d’imposta .......... 313

9.3.10. La rivalutazione a pagamento ........................................................ 3149.3.11. Il caso della detenzione di una partecipazione qualificata ............... 3149.3.12. Imposizione indiretta .................................................................... 314

9.3.12.1. L’imposta sul valore aggiunto ......................................... 3149.3.12.2. Altre imposte indirette ................................................... 314

9.3.13. Le clausole anti abuso .................................................................... 3159.4. La direttiva euroritenuta ............................................................................... 317

9.4.1. I principi ispiratori della direttiva sul risparmio ............................. 3179.4.1.1 Il Codice di condotta fiscale ........................................... 3189.4.1.2. Il coordinamento U.E. della tassazione del risparmio ..... 321

9.4.2. I contenuti della direttiva .............................................................. 3239.4.2.1. La definizione di beneficiario effettivo ........................... 3249.4.2.2. La definizione di agente pagatore ................................... 3269.4.2.3. Le tipologie di interessi rientranti nell’applicazione

della direttiva ................................................................. 3289.4.2.4. Le modalità di realizzazione dello scambio di informa-

zioni .............................................................................. 3309.4.2.5. Il regime transitorio dell’applicazione della ritenuta ....... 3339.4.2.6. Decorrenza .................................................................... 335

9.4.3. Il recepimento della direttiva in Italia ............................................ 3379.4.3.1. Relazioni contrattuali avviate anteriormente al 1° gen-

naio 2004 ...................................................................... 3409.4.3.2. Relazioni contrattuali avviate dal 1° gennaio 2004 ......... 3419.4.3.3. Codice tributo ............................................................... 3429.4.3.4. Modalità operative per il rilascio del certificato che

equipara i soggetti percipienti a OICVM ....................... 3429.4.3.5. Modalità operative per il rilascio del certificato per la

non applicazione della ritenuta alla fonte ....................... 3439.4.4. La direttiva sul risparmio e l’opponibilità del segreto bancario

nell’accertamento trasnazionale dei redditi..................................... 3449.4.4.1. Premessa ........................................................................ 344

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9.4.4.2. L’opponibilità del segreto bancario nella cooperazione amministrativa ............................................................... 345

9.4.4.3. L’opponibilità del segreto bancario nella cooperazione giudiziaria ...................................................................... 347

9.4.4.4. L’opponibilità del segreto bancario nell’applicazione della nuova disciplina dell’euroritenuta .......................... 350

9.4.5. Lo scambio di informazione tra Italia e Svizzera dopo l’accordo sull’euroritenuta ............................................................................ 3529.4.5.1. Premessa ........................................................................ 3529.4.5.2. Le regole previgenti........................................................ 3539.4.5.3. Le novità dopo l’accordo sull’euroritenuta ..................... 355

9.4.6. Le iniziative verso gli altri Paesi Europei ........................................ 3599.4.7. Le proposte di revisione della direttiva ........................................... 3619.4.8. I cd. “Accordi Rubik” stipulati dalla Svizzera e le recenti iniziative in

ambito comunitario....................................................................... 3639.4.9. Conclusioni ................................................................................... 366

PARTE TERZANORME ITALIANE CHE INTERAGISCONO CON I PRINCIPI

DI FISCALITÀ INTERNAZIONALE

Capitolo decimoPRINCIPI GENERALI DI TASSAZIONE: LA RESIDENZA,

I REDDITI ESTERI DEI SOGGETTI RESIDENTI ED I REDDITI ITALIANI DEI SOGGETTI NON RESIDENTI

(di Valerio Piacentini e Chiara Bernacchi)

10.1. Premessa ..................................................................................................... 37310.2. La nozione di residenza nel diritto interno e convenzionale ........................ 374

10.2.1. La definizione di residenza nel modello di convenzione OCSE .. 37410.2.2. La definizione di residenza nel diritto interno ............................ 375

10.2.2.1. Persone fisiche: il concetto di residenza ai fini fiscali. L’art. 2 del TUIR e l’art. 43 del Codice civile............. 375

10.2.2.2. L’iscrizione nelle anagrafi della popolazione resi-dente ........................................................................ 377

10.2.2.3. Il domicilio ............................................................... 37810.2.2.4. La residenza .............................................................. 38010.2.2.5. Il requisito temporale ............................................... 38110.2.2.6. Persone giuridiche: il concetto di residenza ai fini

fiscali. L’art. 5 e l’art. 73 del TUIR ........................... 38310.2.2.7. La sede legale ............................................................ 38510.2.2.8. La sede dell’amministrazione .................................... 38610.2.2.9. L’oggetto principale .................................................. 38910.2.2.10. La maggior parte del periodo d’imposta .................... 391

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10.2.2.11. Persone giuridiche: il Decreto Bersani (sull’estero-vestizione) ................................................................ 391

10.2.2.12. Residenza OICR - Organismi di Investimento Collettivo del Risparmio ........................................... 392

10.2.3. Il problema della doppia residenza fiscale: le “tie breaker rules” .. 39310.2.3.1. Il problema della doppia residenza fiscale per le

persone fisiche: “tie breaker rules” ............................. 39510.2.3.2. Il problema della doppia residenza fiscale per i sog-

getti diversi dalle persone fisiche ............................... 39910.2.3.3. Le proposte di modifica dell’art. 4 del modello OCSE... 40210.2.3.4. Le variazioni al Commentario all’art. 4 del modello

OCSE ...................................................................... 40510.2.4. Il domicilio fiscale ...................................................................... 406

10.2.4.1. Il domicilio fiscale delle persone fisiche residenti e non residenti ............................................................ 407

10.2.4.2. Il domicilio fiscale dei soggetti diversi dalle persone fisiche residenti e non residenti ................................. 408

10.2.4.3. Il domicilio fiscale stabilito dall’amministrazione ...... 41010.2.5. Trasferimenti di residenza........................................................... 410

10.2.5.1. Il trasferimento di residenza all’estero delle persone fisiche: il caso dei trasferimenti in Paesi a fiscalità privilegiata (comma 2-bis dell’art. 2 del TUIR) ........ 410

10.2.5.2. Il trasferimento all’estero della sede legale (aspetti civilistici - cenni) ...................................................... 414

10.2.5.3. Il trasferimento di residenza all’estero dei soggetti che esercitano imprese commerciali (l’art. 166 del TUIR) ... 416

10.2.5.4. Ambito soggettivo di applicazione ............................ 41810.2.5.5. La perdita della residenza .......................................... 42010.2.5.6. La base imponibile ................................................... 42010.2.5.7. Il valore normale ...................................................... 42210.2.5.8. La confluenza nella stabile organizzazione................. 42210.2.5.9. La stabile organizzazione all’estero ............................ 42410.2.5.10. La tassazione separata per le imprese individuali e le

società di persone ..................................................... 42410.2.5.11. I fondi in sospensione d’imposta .............................. 42510.2.5.12. Effetti del trasferimento all’estero sulle perdite

fiscali e sui soci: commi 2-bis e 2-ter ......................... 42610.2.5.13. Sospensione della tassazione in caso di trasferi-

mento di sede tra Stati membri: commi 2 quater e 2 quinquies............................................................... 426

10.2.5.14. Contrasto con il principio di libertà di stabilimento all’interno dell’Unione Europea ................................ 427

10.2.5.15. Il regime di sospensione della exit tax: disposizioni attuative ................................................................... 428

10.2.5.16. Il trasferimento di residenza dall’estero in Italia di imprese e società ....................................................... 434

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Sommario

XXIII

10.3. La tassazione dei residenti per i redditi prodotti all’estero ........................... 43510.3.1. La tassazione dei soggetti residenti per i redditi prodotti fuori dal

territorio nazionale ..................................................................... 43510.4. La tassazione dei non residenti per i redditi prodotti in Italia ...................... 438

10.4.1. La tassazione delle persone fisiche non residenti per i redditi pro-dotti sul territorio italiano .......................................................... 44010.4.1.1. Addizionali Irpef per le persone fisiche non residenti 446

10.4.2. La tassazione degli enti diversi dalle persone fisiche non residenti per redditi italiani ...................................................................... 44610.4.2.1. Società ed enti commerciali ...................................... 44610.4.2.2. Enti non commerciali ............................................... 449

Capitolo undicesimoMETODI INTERNI PER L’ELIMINAZIONE DELLA

DOPPIA IMPOSIZIONE

(di Riccardo Garegnani)

11.1. Introduzione .............................................................................................. 45711.1.1. Le imposte estere rilevanti ai fini della determinazione del credito .. 457

11.2. I principi di determinazione del credito per le imposte pagate all’estero ...... 45911.2.1. Detrazione imposta da imposta .................................................. 45911.2.2. Pagamento effettivo: da un rigoroso stretto principio di cassa ad

un principio che si avvicina a quello di competenza ................... 45911.2.3. Limite di detraibilità .................................................................. 46011.2.4. Lo scomputo parziale delle imposte sui redditi parzialmente

esclusi da imposizione in Italia ................................................... 46211.2.5. Per country limitation ................................................................ 46311.2.6. Per company limitation .............................................................. 46411.2.7. La qualificazione del reddito ...................................................... 46411.2.8. Casi particolari di qualificazione del reddito estero e di quantifi-

cazione delle imposte estere ........................................................ 46511.2.9. Il carry back ed il carry forward .................................................. 467

11.3. La documentazione necessaria per detrarre le imposte pagate all’estero ....... 468

Capitolo dodicesimoLE CONVENZIONI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI

SECONDO LA PRASSI ITALIANA

(di Gianluca Noseda)

12.1. Premesse ..................................................................................................... 47312.2. La sovranità fiscale ...................................................................................... 474

12.2.1. Conflitti tra le pretese impositive ............................................... 47412.2.2. Le cause della doppia imposizione .............................................. 475

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Sommario

XXIV

12.3. Le Convenzioni internazionali .................................................................... 47512.3.1. I procedimenti di formazione e recepimento nel diritto interno

delle Convenzioni internazionali ................................................ 47512.3.2. Il Modello di Convenzione OCSE ............................................. 47712.3.3. Riserve ed osservazioni espresse dall’Italia ................................... 479

12.3.3.1. Definizioni generali .................................................. 47912.3.3.2. Residenza ................................................................. 48012.3.3.3. Stabile organizzazione ............................................... 48012.3.3.4. Utili delle imprese .................................................... 48212.3.3.5. Imprese associate ...................................................... 48312.3.3.6. Royalties ................................................................... 48312.3.3.7. Procedura amichevole ............................................... 484

12.3.4. Riserve ed osservazioni espresse dall’Italia nella settima edizione del Commentario OCSE ........................................................... 485

12.3.5. Le Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia ... 48712.3.6. Rimborso da parte dello Stato della fonte dell’imposta prelevata

in eccedenza o applicazione diretta delle Convenzioni ................ 49312.3.6.1. Soggetti non residenti in Italia, che percepiscono

redditi di fonte italiana ............................................. 49412.3.6.2. Soggetti residenti in Italia, che percepiscono redditi

di fonte estera ........................................................... 500

Capitolo tredicesimoLA TASSAZIONE DEGLI IMMOBILI

(di Andrea Di Dio)

13.1. Premessa: la definizione di “beni immobili” secondo la normativa italiana .. 50313.2. La tassazione degli immobili detenuti in Italia da soggetti non residenti ..... 50513.3. La tassazione degli immobili detenuti all’estero da soggetti residenti ........... 51113.4. Il trattamento fiscale secondo le Convenzioni contro le doppie imposizioni

stipulate dall’Italia ...................................................................................... 518

Capitolo quattordicesimoDIVIDENDI E PLUSVALENZE SU PARTECIPAZIONI

(INBOUND E OUTBOUND)

(di Anna Sfondrini e Gianluca Noseda)

14.1. La riforma Tremonti e la participation exemption ....................................... 52514.1.1. I principi generali della riforma .................................................. 525

14.1.1.1. L’esclusione dei dividendi da tassazione e il tratta-mento delle spese inerenti ......................................... 530

14.1.2. Gli effetti della riforma sulla tassazione di dividendi e plusvalenze da partecipazione in ambito internazionale ................................ 531

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Sommario

XXV

14.1.3. La decorrenza del nuovo regime e il regime transitorio ............... 53314.1.4. Il DL 13 agosto 2011, n. 138 ..................................................... 534

14.2. I dividendi nel Testo Unico delle imposte sui redditi: IRPEF e IRES .......... 53514.2.1. La definizione di dividendi e loro distribuzione .......................... 535

14.2.1.1. Dividendi ................................................................. 53614.2.1.2. I proventi derivanti da strumenti finanziari assi-

milati .................................................................... 53614.2.1.3. I proventi assimilati: l’associazione in partecipa-

zione ...................................................................... 54014.2.1.4. Le operazioni sul capitale e sulle riserve di capitale.... 54214.2.1.5. La distribuzione di utili in natura ............................. 54714.2.1.6. La presunzione legale relativa all’ordine di distribu-

zione delle riserve ..................................................... 54814.2.1.7. La presunzione legale relativa all’ordine di distribu-

zione delle riserve applicata ai soci non residenti o alle distribuzioni da parte di società non residenti ..... 549

14.3. I regimi e le modalità di tassazione ............................................................. 55014.3.1. Il regime della tassazione in dichiarazione .................................. 55014.3.2. L’applicazione delle ritenute ai sensi del DPR 600 del 29 settem-

bre 1973 .................................................................................... 55114.3.2.1. Le ritenute sugli utili di capitale transnazionali ......... 552

14.3.3. I regimi sostitutivi di tassazione .................................................. 55414.3.3.1. L’imposta sostitutiva sugli utili derivanti dalle azioni

in deposito accentrato presso la Monte Titoli Spa ...... 55514.4. I soggetti percettori e i relativi regimi impositivi a livello domestico ........... 555

14.4.1. Soggetti percettori non esercenti attività d’impresa ..................... 55514.4.1.1. Persone fisiche .......................................................... 55514.4.1.2. Società semplici ........................................................ 558

14.4.2. Soggetti percettori esercenti attività d’impresa ............................ 55814.4.2.1. Persone fisiche .......................................................... 55814.4.2.2. Società di persone ..................................................... 55914.4.2.3. Società di capitali ed enti commerciali ...................... 56014.4.2.4. Enti non commerciali ............................................... 562

14.5. Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni in applicazione ai dividendi ................................................................................................ 56314.5.1. I dividendi secondo il modello OCSE ........................................ 563

14.5.1.1. La definizione di dividendi ....................................... 56314.5.1.2. I regimi impositivi dei dividendi ............................... 56414.5.1.3. Temi specifici in materia di dividendi ....................... 565

14.5.2. I trattati stipulati dall’Italia ......................................................... 56614.5.2.1. L’applicazione diretta dei trattati ............................... 567

14.6. La direttiva europea madre-figlia per i dividendi infrasocietari e sua applica-zione in Italia.............................................................................................. 574

14.7. I dividendi transnazionali ........................................................................... 57514.7.1. Dividendi di fonte nazionale percepiti da non residenti .............. 576

14.7.1.1. Dividendi percepiti da soggetti non residenti ............ 576

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Sommario

XXVI

14.7.2. Dividendi di fonte estera percepiti da residenti ....................... 57914.7.2.1. A quali dividendi si applica la norma ................... 58014.7.2.2. Dividendi di fonte estera percepiti da persone

fisiche residenti .................................................... 58114.7.2.3. Dividendi di fonte estera percepiti da soggetti

IRES residenti ...................................................... 58614.7.2.4. Utili distribuiti da soggetti residenti in “paradisi

fiscali” .................................................................. 58814.8. L’interazione dei regimi impositivi dei dividendi con altri istituti della

riforma ...................................................................................................... 59214.8.1. Il riconoscimento delle imposte estere relative ai dividendi di

fonte estera ............................................................................. 59214.9. Le plusvalenze da partecipazione (“capital gains”) nel Testo Unico ............. 593

14.9.1. La definizione delle plusvalenze da partecipazione .................. 59414.9.1.1. Le plusvalenze quali redditi diversi ....................... 59414.9.1.2. Le plusvalenze nel reddito d’impresa .................... 595

14.10. I soggetti percettori e i relativi regimi impositivi ........................................ 59514.10.1. Soggetti percettori non esercenti attività di impresa ................ 59514.10.2. Soggetti percettori esercenti attività di impresa ....................... 597

14.10.2.1. Le persone fisiche e le società di persone .............. 59714.10.2.2. I soggetti IRES ..................................................... 597

14.11. La participation exemption relativamente ai capital gains .......................... 59814.11.1. Analisi del regime della participation exemption applicabile

alle plusvalenze ....................................................................... 59914.11.2. A quali soggetti si applica (ambito soggettivo) ........................ 59914.11.3. A quali plusvalenze si applica (ambito oggettivo) .................... 59914.11.4. Le condizioni per l’applicabilità .............................................. 601

14.11.4.1. Il periodo di detenzione (“holding period”) .......... 60214.11.4.2. L’iscrizione della partecipazione in bilancio .......... 60414.11.4.3. La residenza della società partecipata .................... 60614.11.4.4. L’esercizio di impresa commerciale da parte della

impresa partecipata .............................................. 60914.11.5. L’irrilevanza dei componenti negativi di reddito relativi alle

partecipazioni esenti ............................................................... 61314.11.5.1. Minusvalenze e svalutazioni ................................. 61314.11.5.2. Svalutazioni operate precedentemente al 1° gen-

naio 2004............................................................. 61414.11.5.3. Costi di diretta imputazione ................................. 615

14.12. I capital gains a livello internazionale ........................................................ 61614.12.1. I capital gains di fonte nazionale percepiti da non residenti .... 616

14.12.1.1. Tassazione dei non residenti, criteri di collega-mento .................................................................. 616

14.12.1.2. Modalità impositive delle plusvalenze da parte-cipazione per i soggetti non residenti senza sta-bile organizzazione in Italia .................................. 619

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Sommario

XXVII

14.12.1.3. Modalità impositive delle plusvalenze da parte-cipazione per i soggetti non residenti con stabile organizzazione in Italia ......................................... 620

14.12.2. I capital gains di fonte estera percepiti da residenti ................. 62214.13. Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni in applicazione

alle plusvalenze da partecipazioni .............................................................. 624

Capitolo quindicesimoINTERESSI E RENDITE FINANZIARIE (INBOUND E OUTBOUND)

(di Giovanni Maria Conti)

15.1. Premesse ..................................................................................................... 63715.2. I redditi finanziari nel Testo Unico delle imposte sui redditi ....................... 642

15.2.1. Soggetti percettori non esercenti attività d’impresa ..................... 64315.2.1.1. Redditi di capitale .................................................... 64315.2.1.2. Regimi di tassazione - dichiarazione, risparmio

amministrato e risparmio gestito .............................. 66115.2.1.3. Tassazione dei non residenti, criteri di collega-

mento per i soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle persone fisiche .................................................. 669

15.2.2. Soggetti percettori esercenti attività d’impresa ............................ 67315.2.2.1. Tassazione dei non residenti, criteri di collega-

mento per società ed enti commerciali ...................... 68315.2.3. Le disposizioni contenute nel DPR 600/73 ................................ 68515.2.4. Disposizioni in materia di “monitoraggio fiscale” ....................... 695

15.2.4.1. Adempimenti degli intermediari ............................... 69715.2.4.2. Trasferimenti al seguito di denaro, titoli e valori

mobiliari................................................................... 69915.2.4.3. Dichiarazione annuale per gli investimenti e le attività .. 70015.2.4.4. La tassazione dei redditi di fonte estera ..................... 701

15.2.5. Disposizioni in materia di antiriciclaggio ................................... 70215.2.5.1. Ambito soggettivo .................................................... 70415.2.5.2. Ambito oggettivo ...................................................... 70615.2.5.3. Obblighi di identificazione ....................................... 70715.2.5.4. Obblighi di registrazione .......................................... 70815.2.5.5. Obblighi di segnalazione .......................................... 70915.2.5.6. Trattamento sanzionatorio ........................................ 71015.2.5.7. Limitazioni all’uso del contante e dei titoli al porta-

tore ........................................................................... 71015.3. Regimi sostitutivi di tassazione ................................................................... 711

15.3.1. L’imposta sostitutiva sui titoli dei grandi emittenti ..................... 71115.3.2. Organismi di investimento collettivo del risparmio .................... 713

15.3.2.1. Fondi immobiliari .................................................... 71815.3.2.2. Fondi pensione ......................................................... 724

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Sommario

XXVIII

15.4. Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni ....................... 72915.4.1. La nozione di interesse ed eventuali contrasti con le disposizioni

interne ....................................................................................... 72915.4.2. Regime d’imposizione ed esclusioni ........................................... 73215.4.3. Prestiti contratti per conto di una stabile organizzazione ............ 73515.4.4. Principio dell’“arm’s lenght” ....................................................... 73715.4.5. Note conclusive con riferimento alle convenzioni stipulate

dall’Italia .................................................................................... 73815.5. La direttiva UE sul risparmio e la direttiva su interessi e canoni corrisposti

tra società consociate di Stati membri diversi .............................................. 74715.5.1. Direttiva 2003/48/CE ................................................................ 747

15.5.1.1. Ambito oggettivo di applicazione ............................. 74915.5.1.2. Ambito soggettivo di applicazione ............................ 751

15.5.2. Direttiva 2003/49/CE ................................................................ 75615.5.2.1. Ambito soggettivo .................................................... 75715.5.2.2. Ambito oggettivo ...................................................... 764

15.6. Interessi e rendite finanziarie di fonte nazionale percepiti da non residenti . 77215.6.1. Depositi e conti correnti ............................................................ 772

15.6.1.1. Depositi bancari e postali ......................................... 77215.6.1.2. Conti correnti diversi ............................................... 77715.6.1.3. Il cash pooling .......................................................... 777

15.6.2. Obbligazioni e titoli similari....................................................... 78115.6.2.1. Obbligazioni emesse da banche e società quotate

(Grandi emittenti) .................................................... 78115.6.2.2. Altre obbligazioni e titoli similari .............................. 78615.6.2.3. Titoli di Stato ed equiparati ...................................... 79015.6.2.4. Proventi derivanti dalla gestione nell’interesse col-

lettivo di una pluralità di soggetti, di masse patri-moniali (OICVM).................................................... 792

15.6.2.5. Proventi da pronti contro termine e riporti su titoli e valute ..................................................................... 795

15.6.3. Altri redditi di capitale ............................................................... 79915.6.3.1. Proventi derivanti da mutuo di titoli garantito o

prestito titoli ............................................................. 79915.6.3.2. Rendite perpetue e prestazioni annue perpetue ex

artt. 1861 e 1869 Codice civile ................................. 80215.6.3.3. Compensi per prestazioni di fideiussione o altra

garanzia .................................................................... 80415.6.3.4. Interessi ed altri proventi derivanti da altri rapporti

aventi ad oggetto l’impiego di capitale ...................... 80615.6.4. Proventi dei titoli e certificati atipici ........................................... 80815.6.5. Interessi compensativi ................................................................ 81015.6.6. Prelievo aggiuntivo sui proventi dei depositi a garanzia .............. 811

15.6.6.1. L’ambito soggettivo .................................................. 81115.6.6.2. L’ambito oggettivo .................................................... 812

15.6.7. Operazioni di credito passante (conduit) .................................... 814

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Sommario

XXIX

15.7. Interessi e rendite finanziarie di fonte estera percepiti da residenti .............. 81515.7.1. Depositi e conti correnti bancari e postali .................................. 81615.7.2. Titoli di Stato esteri ................................................................... 81815.7.3. Obbligazioni e titoli similari esteri ............................................. 82215.7.4. Il regime transitorio del conto unico .......................................... 82315.7.5. Contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione............. 825

15.7.5.1. Le polizze “unit linked” estere ................................... 82915.7.6. Proventi derivanti dalla gestione nell’interesse collettivo di una

pluralità di masse patrimoniali (OICVM, SICAV) ..................... 83115.7.6.1. Proventi derivanti da Exchange Traded Funds (ETF) 83715.7.6.2. La quota dei proventi degli OICVM riferibile ai

titoli pubblici ........................................................... 83815.7.7. Riporti e pronti contro termine su titoli e valute ........................ 83915.7.8. Proventi derivanti da operazioni di prestito titoli ........................ 84315.7.9. Proventi dei titoli e certificati atipici ........................................... 84315.7.10. Il regime del risparmio gestito .................................................... 844

15.8. Il regime di deducibilità degli interessi passivi (art. 96 Tuir) ........................ 84415.8.1. Ambito soggettivo ...................................................................... 84515.8.2. Ambito oggettivo ....................................................................... 84615.8.3. Disciplina per i Gruppi .............................................................. 85215.8.4. Le holding industriali ................................................................. 853

Capitolo sedicesimoIL REGIME IMPOSITIVO DELLE ROYALTIES NEL

DIRITTO TRIBUTARIO INTERNAZIONALE

(di Micaela Badiali)

16.1. Premessa ..................................................................................................... 86116.2. Il diritto interno ......................................................................................... 862

16.2.1. Premessa .................................................................................... 86216.2.2. Definizione di royalty ................................................................ 86216.2.3. Criterio di territorialità .............................................................. 86516.2.4. Royalties in uscita ...................................................................... 866

16.2.4.1. Royalties corrisposte a stabile organizzazione ita-liana di un soggetto non residente ............................ 867

16.2.4.2. Royalties corrisposte a un soggetto non residente privo di stabile organizzazione in Italia ..................... 867

16.2.4.3. Royalties corrisposte a società consociate residenti in uno Stato membro dell’Unione europea ............... 868

16.2.5. Royalties in entrata .................................................................... 87316.3. Il diritto convenzionale ............................................................................... 873

16.3.1. Premessa .................................................................................... 87316.3.2. Le royalties nel modello OCSE .................................................. 874

16.3.2.1. Definizione di royalty ............................................... 87416.3.2.2. Criterio di territorialità ............................................. 876

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Sommario

XXX

16.3.2.3. Il know-how ............................................................. 87716.3.2.4. Il software ................................................................. 88016.3.2.5. Le operazioni on-line ................................................ 88516.3.2.6. Telecomunicazioni .................................................... 886

16.3.3. Le royalties nelle convenzioni stipulate dall’Italia........................ 88816.3.4. Modalità di applicazione delle norme convenzionali................... 889

16.4. Le royalties nell’ambito della pianificazione fiscale dei gruppi ..................... 89816.4.1. CFC .......................................................................................... 89816.4.2. Transfer price ............................................................................. 89816.4.3. Ruling internazionale ................................................................. 899

16.5. Spunti di riflessione a margine di prassi e giurisprudenza ............................ 89916.5.1. Il regime tributario delle royalties nella convenzione Italia-Fran-

cia (RM 183/E del 24 settembre 2003) ...................................... 89916.5.2. Corrispettivi per l’uso del software (RM 169/E del 30 ...............

luglio 1997) ............................................................................... 90016.5.3. Royalties per l’utilizzo del marchio di fabbrica (Sentenza della

CTP di Treviso n. 64 del 4 settembre 2001) ............................... 90116.5.4. Il diritto d’autore nella convenzione Italia-Stati Uniti (Sentenza

della Corte di Cassazione n. 21220 del 29 settembre 2006) ....... 90216.5.5. Diritto di sfruttamento dei brevetti e concetto di “effettivo bene-

ficiario” (RM 86/E del 12 luglio 2006) ...................................... 90316.5.6. Contratti di distribuzione di software (RM 128/E del 3 aprile

2008) ......................................................................................... 90416.5.7. Indeducibilità delle royalties dal reddito di impresa: un caso di

abuso del diritto (Sentenza della Corte di Cassazione n. 12282 del 20 maggio 2013) .................................................................. 905

16.5.8. La clausola del beneficiario effettivo e l’utilizzo di “royalty com-panies” all’interno di gruppi societari (Sentenze CTP di Torino n. 124 del 19 ottobre 2010 e CTP di Milano n. 66 del 1° febbraio 2013) ......................................................................................... 906

Capitolo diciasettesimoREDDITI DI LAVORO DIPENDENTE

(di Alessandro Dragonetti)

17.1. Redditi prodotti all’estero da contribuenti residenti .................................... 91117.1.1. Rilevanza della residenza e tratti dell’evoluzione normativa ........ 911

17.2. Quadro normativo fiscale vigente ............................................................... 91417.2.1. Aspetti generali .......................................................................... 91417.2.2. Disposizioni speciali previste dall’art. 51 TUIR .......................... 91717.2.3. Art. 51, comma 8-bis TUIR ....................................................... 91817.2.4. Art. 15 del modello OCSE ......................................................... 924

17.3. Quadro normativo previdenziale vigente .................................................... 92917.4. Le diverse fattispecie di lavoro dipendente prestato all’estero e la disciplina

applicabile .................................................................................................. 932

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Sommario

XXXI

17.4.1. Trasferta e missione .................................................................... 93217.4.2. Trasferimento all’estero ed assunzione per l’estero ...................... 93317.4.3. Distacco presso imprese estere .................................................... 93717.4.4. Frontalieri e trasfertisti ............................................................... 941

17.5. Proventi soggetti a tassazione separata, trattamento di fine rapporto e casi “problematici” ............................................................................................ 948

17.6. Lavoro dipendente prestato da cittadini di Stati esteri ................................. 95617.6.1. L’ingresso e la permanenza in Italia ............................................. 95617.6.2. Presupposti per l’imposizione in Italia: la residenza .................... 96017.6.3. Il lavoro dipendente prestato in Italia ......................................... 96217.6.4. Coordinamento con le convenzioni internazionali ..................... 96917.6.5. Cenni alla disciplina previdenziale.............................................. 971

PARTE QUARTATEMI SPECIALI INTERNAZIONALI NELLA NORMATIVA

ITALIANA DELLE IMPOSTE DIRETTE

Capitolo diciottesimoLA STABILE ORGANIZZAZIONE

(di Anna Sfondrini)

18.1. La stabile organizzazione secondo la normativa domestica e convenzionale e i principi internazionali .............................................................................. 979

18.2. La stabile organizzazione secondo il modello OCSE e il Commentario....... 98118.2.1. La definizione di stabile organizzazione secondo l’art. 5 del

modello OCSE e rilevanza del Commentario ............................. 98218.2.2. Stabile organizzazione materiale ................................................. 983

18.2.2.1. La definizione generale di stabile organizzazione: elementi definitori .................................................... 983

18.2.2.2. I cantieri di costruzione e di montaggio .................... 100218.2.2.3. Modifiche al Commentario introdotte con l’ottava

edizione del Modello OCSE (luglio 2010) ................ 100518.2.3. Stabile organizzazione personale ................................................. 1006

18.2.3.1. L’agente dipendente .................................................. 100718.2.3.2. L’agente indipendente ............................................... 1009

18.2.4. Stabile organizzazione da partecipazione di controllo ................. 101218.2.5. La stabile organizzazione da servizi ............................................. 101618.2.6. Il commercio elettronico e la stabile organizzazione.................... 1019

18.2.6.1. I principi consolidati applicabili alla fattispecie del commercio elettronico .............................................. 1020

18.2.6.2. Il Commentario al modello OCSE in materia di commercio elettronico .............................................. 1021

18.2.7. Proposta di modifica dell’art. 5 del Modello OCSE.................... 102418.3. La stabile organizzazione secondo la normativa interna ............................... 1026

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Sommario

XXXII

18.3.1. L’art. 162 Tuir ............................................................................ 102718.3.1.1. Stabile organizzazione materiale ................................ 102818.3.1.2. I cantieri ................................................................... 103218.3.1.3. Stabile organizzazione personale ............................... 103418.3.1.4. Stabile organizzazione da consociata ......................... 1037

18.3.2. Prassi ministeriale nella definizione di stabile organizzazione ...... 103718.3.2.1. Definizione generale: sede fissa di affari .................... 103818.3.2.2. Elencazione di elementi che a priori definiscono

l’esistenza di una stabile organizzazione .................... 103818.3.2.3. Cantieri di costruzione e montaggio ......................... 103918.3.2.4. Attività preparatorie o ausiliarie ................................ 103918.3.2.5. Stabile organizzazione personale ............................... 104018.3.2.6. Partecipazione in società quale stabile organizza-

zione della società controllante ................................. 104018.3.3. Giurisprudenza nella definizione di stabile organizzazione ......... 1040

18.3.3.1. Giurisprudenza datata .............................................. 104118.3.3.2. Il caso Philip Morris ................................................. 1044

18.4. La stabile organizzazione secondo i trattati stipulati dall’Italia ..................... 105318.4.1. Interazione dei vigenti trattati con il modello OCSE .................. 105318.4.2. Interazione dei trattati con la normativa interna ......................... 1054

18.5. La determinazione del reddito attribuibile alla stabile organizzazione secondo l’art. 7 del Modello OCSE ............................................................ 105518.5.1. Il nuovo art. 7 Modello OCSE del 12 luglio 2010 ..................... 1056

18.5.1.1. Il paragrafo 1 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ... 105818.5.1.2. Il paragrafo 2 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ... 105818.5.1.3. Il paragrafo 3 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ... 106218.5.1.4. Il paragrafo 4 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ... 1063

18.5.2. L’art. 7 secondo la settima edizione del Modello OCSE del 17 luglio 2008 ........................................................................... 106318.5.2.1. Specifici casi di addebito ........................................... 106618.5.2.2. Trasferimento di beni ............................................... 1066

18.5.3. Elementi di conflitto tra il Commentario all’art. 7 (settima ver-sione) e il Rapporto OCSE del 2008 .......................................... 1069

18.6. La determinazione del reddito attribuibile alla stabile organizzazione secondo la norma interna ........................................................................... 107018.6.1. Il reddito della stabile organizzazione all’estero di imprese ita-

liane ........................................................................................... 107118.6.2. Il reddito della stabile organizzazione in Italia di società estera ... 1071

18.6.2.1. La forza di attrazione ................................................ 107218.6.2.2. I costi derivanti dai rapporti economici tra casa

madre e stabile organizzazione: i trasferimenti di beni e servizi e le spese di regia ................................. 1076

18.6.3. Il ruling internazionale ............................................................... 107818.6.4. Gli obblighi contabili della stabile organizzazione ...................... 1079

18.6.4.1. La contabilità delle stabili organizzazioni all’estero di imprese italiane .................................................... 1079

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Sommario

XXXIII

18.6.4.2. La contabilità delle stabili organizzazioni di imprese estere in Italia ........................................................... 1083

18.6.5. La conversione dei saldi della stabile organizzazione nella moneta di conto della sede centrale ......................................................... 108418.6.5.1. Il metodo del cambio corrente .................................. 108418.6.5.2. Il metodo temporale ................................................. 108718.6.5.3. La conversione dei conti di una stabile organizza-

zione ........................................................................ 109118.6.5.4. La normativa tributaria in materia di conversione

dei saldi della stabile organizzazione ......................... 1092

Capitolo diciannovesimoLE PARTNERSHIPS E LA TRASPARENZA FISCALE

(di Anna Sfondrini)

19.1. Le partnerships secondo la normativa domestica e convenzionale e i principi internazionali ............................................................................................. 1111

19.2. Le partnerships nel Modello OCSE e il relativo Commentario .................... 111219.2.1. I presupposti per l’applicazione del Modello OCSE alle partner-

ships ........................................................................................... 111319.2.2. I casi di conflitto di classificazione tra Stati ................................ 111319.2.3. La partnership e l’applicazione dei trattati alle singole categorie di

reddito ....................................................................................... 111919.2.3.1. I redditi di impresa ................................................... 112019.2.3.2. Dividendi, interessi e royalties .................................. 1121

19.2.4. Le società ibride (“Hybrids”) ...................................................... 112219.3. La normativa italiana in materia di società di persone e trasparenza fiscale

delle società di capitali ................................................................................ 112319.3.1. L’art. 5 Tuir ................................................................................ 112319.3.2. La trasparenza fiscale delle società di capitali ai sensi degli articoli

115 e 116 Tuir ........................................................................... 112519.3.2.1. I presupposti e l’operatività del regime della traspa-

renza fiscale .............................................................. 112519.4. Aspetti internazionali della normativa fiscale italiana in materia di partner-

ships e trasparenza fiscale ............................................................................. 112819.4.1. Le partnerships estere .................................................................. 1129

19.4.1.1. Le partnerships estere con redditi in Italia .................. 112919.4.1.2. La imponibilità dei soci di partnerships estere ............ 1131

19.4.2. Le società di persone di diritto italiano operanti a livello interna-zionale ....................................................................................... 113119.4.2.1. Le società di persone di diritto italiano con soci

esteri ......................................................................... 113119.4.2.2. Le società di persone di diritto italiano con attività

all’estero ................................................................... 113219.4.3. Prassi ministeriale e giurisprudenza italiana ................................ 1132

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Sommario

XXXIV

19.4.4. La trasparenza fiscale delle società di capitali ai sensi degli articoli 115 e 116 Tuir in ambito internazionale .................................... 113719.4.4.1. Le problematiche interpretative ................................ 1138

Capitolo ventesimoIL TRUST

(di Andrea Moja)

20.1. Introduzione .............................................................................................. 114520.2. Il trust e gli istituti affini ............................................................................ 114820.3. Il trust in Italia ........................................................................................... 1154

20.3.1. La convenzione dell’Aja del 1° luglio 1985 ................................. 115420.3.2. Il trust interno e la sua operatività sul territorio .......................... 1158

20.3.2.1. Le risposte della giurisprudenza italiana sul trust interno ..................................................................... 1158

20.3.2.2. Il regime pubblicitario del trust: le trascrizioni nei Registri delle Conservatorie immobiliari e le iscri-zioni nei Registri delle imprese ................................. 1175

20.4. Possibili applicazioni pratiche del trust in Italia .......................................... 118820.4.1. Il trust nel settore delle garanzie ................................................. 1188

20.4.1.1. Il trust di garanzia in ausilio ad un mutuo ................ 118920.4.1.2. Il trust per il deposito di somme per finalità di

garanzia .................................................................... 119120.4.1.3. Il trust per la liquidazione di beni per il pagamento

di creditori ............................................................... 119220.4.1.4. Il trust di garanzia nella cartolarizzazione dei crediti . 119320.4.1.5. Il trust di garanzia nei contratti di compravendita

immobiliare .............................................................. 119520.4.2. Il trust nel settore delle gestioni patrimoniali .............................. 1197

20.4.2.1. Il trust per la gestione di un patrimonio familiare in funzione di passaggio generazionale .......................... 1198

20.4.2.2. Il trust per la gestione di un portafoglio di valori mobiliari................................................................... 1199

20.4.2.3. Il trust di gestione in sostituzione al fondo patri-moniale .................................................................... 1199

20.4.2.4. Il trust di gestione per un acquisto immobiliare ........ 120020.4.2.5. Il trust per l’amministrazione di un patrimonio e

degli interessi di un soggetto privo di autonomia gestionale o disabile .................................................. 1201

20.4.2.6. Il trust per la gestione di stock option plans .............. 120520.4.2.7. Il trust per l’attuazione di patti parasociali ................ 1206

20.4.3. Il trust in alternativa al mutuo di scopo ...................................... 120720.4.4. Il trust per una raccolta di somme a favore di una determinata

iniziativa .................................................................................... 1209

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Sommario

XXXV

20.4.5. Il trust in vista degli accordi di separazione ................................ 121020.4.6. Il trust per la gestione degli incassi di un mandatario ................. 121220.4.7. Il trust per la gestione di un diritto di godimento immobiliare

turnario (multiproprietà) ........................................................... 121320.5. I profili tributari del trust in Italia .............................................................. 1215

20.5.1. Le imposte indirette ................................................................... 121820.5.1.1. Il negozio istitutivo ................................................... 121820.5.1.2. I negozi dispositivi .................................................... 121920.5.1.3. Dotazione a enti no profit costituiti in forma di

trust ......................................................................... 122920.5.1.4. Il trasferimento dei beni del trust per successione

del trustee ................................................................. 123020.5.1.5. Il trasferimento dei beni del trust per alienazione

da parte del trustee ................................................... 123020.5.1.6. Il trasferimento dei beni del trust dal trustee ai

beneficiari ................................................................. 123120.5.1.7. Le cessioni di interessi nel trust da parte dei benefi-

ciari .......................................................................... 123120.5.2. Le imposte dirette ...................................................................... 1232

20.5.2.1. I criteri di imputazione del reddito ........................... 123320.5.2.2. La determinazione della residenza fiscale in Italia ...... 123520.5.2.3. Le nuove norme antielusive in materia di residenza

fiscale del trust .......................................................... 123720.5.2.4. Altre problematiche relative alle imposte dirette ....... 124020.5.2.5. Il trasferimento dei beni al trust ................................ 124020.5.2.6. Le somme trasferite ai beneficiari .............................. 124720.5.2.7. Gli onorari del trustee .............................................. 124820.5.2.8. La cessione di interessi nel trust da parte dei bene-

ficiari ........................................................................ 124820.5.3. Il trust e la normativa antielusiva ................................................ 1249

20.5.3.1. Le norme di diritto tributario applicabili al trust ...... 124920.5.3.2. L’art. 37, III comma del DPR 600 del 29 settembre

1973 ......................................................................... 124920.5.3.3. L’art. 37–bis del DPR 600 del 29 settembre 1973 .... 125220.5.3.4. La normativa sulle Controlled Foreign Corpora-

tions italiana di cui all’art. 167 Tuir e i suoi rap-porti con il trust ....................................................... 1255

20.5.4. Il trust e le convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni sul reddito ....................................................................................... 125820.5.4.1. Premessa ................................................................... 125820.5.4.2. Convenzioni bilaterali contro le doppie imposi-

zioni stipulate dall’Italia e loro ambito di applica-zione ai trust ............................................................. 1260

20.5.4.3. Plusvalenze, dividendi, interessi, trust e conven-zioni internazionali ................................................... 1262

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Sommario

XXXVI

20.5.4.4. La cosiddetta “Euroritenuta”..................................... 126220.5.4.5. Le nuove posizioni dell’Agenzia delle Entrate nella

circolare n. 61/E del 27 dicembre 2010 .................... 126520.5.4.6. La configurabilità di un trust Onlus ......................... 126820.5.4.7. Alcune considerazioni conclusive .............................. 1270

20.5.5. Recenti modifiche in materia di monitoraggio fiscale valutario: obblighi dichiarativi su investimenti all’estero e attività finanzia-rie estere ..................................................................................... 127020.5.5.1 Quadro RW e obblighi di dichiarazione dei trusts

alla luce del Provvedimento del 18 dicembre 2013 emanato dal Direttore dell’Agenzia delle Entrate ...... 1275

Capitolo ventunesimoIL CONSOLIDATO MONDIALE

(di Alessandro Dragonetti)

21.1. Principi ispiratori del consolidato fiscale e peculiarità del modello mon-diale ........................................................................................................... 1291

21.2. Presupposti per l’applicazione del consolidato mondiale ............................. 129821.3. Effetti dell’esercizio dell’opzione ................................................................. 131121.4. La disciplina del consolidamento ................................................................ 132021.5. L’uscita dal consolidato ............................................................................... 1329

Capitolo ventiduesimoIL TRANSFER PRICING

(di Paolo Besio)

22.1 Introduzione allo studio dei prezzi di trasferimento .................................... 134222.1.1. Che cosa si intende per “prezzi di trasferimento” ......................... 1342

22.1.1.1. Le definizioni: prezzi di trasferimento e valore nor-male ......................................................................... 1342

22.1.1.2. La complessità della materia ..................................... 134322.1.1.3. L’evoluzione prevedibile ed auspicabile ..................... 1345

22.1.2. Un breve excursus della recente evoluzione nella materia dei prezzi di trasferimento .......................................................................... 134922.1.2.1. I prezzi di trasferimento sono una storia recente ....... 134922.1.2.2. I lavori dell’OCSE in materia di prezzi di trasferi-

mento ....................................................................... 135022.1.2.3. I lavori dell’Unione Europea in materia di prezzi di

trasferimento ............................................................ 135322.1.2.4. Le recenti novità di normativa e di prassi italiana in

materia di prezzi di trasferimento ............................. 1356

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Sommario

XXXVII

22.1.3. I prezzi di trasferimento ed il loro corretto inquadramento nel contesto dei gruppi multinazionali ............................................. 135622.1.3.1. I prezzi di trasferimento e la valutazione economico-

aziendale degli scambi intragruppo ........................... 135722.1.3.2. I prezzi di trasferimento e la valutazione delle per-

formance aziendali e del management ......................... 136022.1.4. I prezzi di trasferimento ed il loro corretto inquadramento nel

contesto dei sistemi fiscali statali: il problema della potestà impo-sitiva .......................................................................................... 1360

22.1.5. Interrelazioni tra prezzi di trasferimento ed altre normative e prassi di natura civilistica e fiscale ............................................... 136422.1.5.1. Operazioni intercompany (o con parti correlate)

tra norme civilistiche, fiscali e principi contabili ....... 136522.1.5.2. I prezzi di trasferimento e la normativa antielusiva

e l’abuso del diritto ................................................... 137422.1.5.3. I prezzi di trasferimento, la normativa CFC e la

normativa sui costi black list ..................................... 137722.1.5.4. I prezzi di trasferimento e la normativa relativa alle

sanzioni amministrative e penali ............................... 138022.1.5.5. I prezzi di trasferimento e la normativa comunita-

ria in materia di libertà di stabilimento ..................... 138122.1.5.6. I prezzi di trasferimento e la normativa comunita-

ria in materia di Common Consolidated Corporate Tax Base (CCCTB) ................................................... 1382

22.1.5.7. I prezzi di trasferimento e la normativa doganale in materia di determinazione del valore all’importa-zione ........................................................................ 1383

22.2. Come impostare lo studio dei prezzi di trasferimento ................................. 138322.2.1. È una questione oggettiva e non soggettiva ................................ 138322.2.2. Comprensione del modello di business ...................................... 138422.2.3. L’analisi funzionale ..................................................................... 138522.2.4. L’analisi del capitale impiegato ................................................... 138622.2.5. L’analisi dei rischi ....................................................................... 138622.2.6. Lo studio del mercato ................................................................ 138822.2.7. La scelta dei cosiddetti comparables ............................................. 138922.2.8. Conclusione: conosciamo la nostra attività e possiamo determi-

nare i nostri prezzi ...................................................................... 139222.3. Come documentare i prezzi di trasferimento adottati ................................. 1392

22.3.1. Perché è importante documentare i prezzi di trasferimento ........ 139322.3.2. Quando è opportuno predisporre la documentazione ................. 139422.3.3. Quale tipo di documentazione predisporre ................................. 139522.3.4. European Joint Transfer Pricing Forum (JTPF). Il codice di con-

dotta sulla documentazione ........................................................ 139822.3.5. Il provvedimento 29 settembre 2010 in materia di documenta-

zione sui prezzi di trasferimento ................................................. 1401

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Sommario

XXXVIII

22.3.5.1. Il quadro normativo di riferimento ........................... 140122.3.5.2. Gli obiettivi del legislatore ........................................ 140122.3.5.3. Profilo soggettivo e relativo onere documentale ........ 140122.3.5.4. Struttura della documentazione ................................ 140222.3.5.5. Aspetti formali e procedurali della documentazione .. 140422.3.5.6. Efficacia della documentazione ................................. 140422.3.5.7. Periodi di imposta precedenti al 2010 ....................... 1405

22.3.6. Pacific Association of Tax Administrators (PATA). Transfer Pricing Documentation Package ............................................................... 1405

22.4. Le norme fiscali di diritto interno in materia di prezzi di trasferimento ...... 140722.4.1. Art. 110, comma settimo: la presunzione di valore normale ....... 1407

22.4.1.1. Il profilo soggettivo: il concetto di impresa italiana ... 140822.4.1.2. Il profilo soggettivo: il concetto di società non resi-

dente ........................................................................ 140822.4.1.3. Il profilo soggettivo: il caso particolare della stabile

organizzazione italiana di soggetto non residente e della stabile organizzazione estera di soggetto non residente ................................................................... 1409

22.4.1.4. Il profilo soggettivo: il concetto di controllo .................. 141022.4.2. Art. 9, comma terzo: il concetto di valore normale per beni e

servizi ......................................................................................... 141322.4.2.1. Il concetto di valore normale: il principio di libera

concorrenza .............................................................. 141322.4.2.2. Il concetto di valore normale: criteri applicativi ........ 1415

22.4.3. Art. 9, comma quarto: il concetto di valore normale per azioni, obbligazioni ed altri titoli ........................................................... 1417

22.4.4. Il ruling internazionale ............................................................... 141822.5. L’interpretazione delle norme fiscali in materia di prezzi di trasferimento - la

prassi amministrativa e la giurisprudenza italiana ........................................ 141822.5.1. La presunzione assoluta del valore normale ................................ 142022.5.2. Il profilo soggettivo .................................................................... 142222.5.3. Il concetto di controllo............................................................... 142222.5.4. Il valore normale per beni e servizi: in generale........................... 1424

22.5.4.1. Il valore normale e la cessione dei beni materiali ....... 142522.5.4.2. Il valore normale e gli interessi .................................. 143522.5.4.3. Il valore normale e i beni immateriali ....................... 143722.5.4.4. I servizi intra-gruppo ................................................ 144122.5.4.5. Gli accordi per la ripartizione dei costi ..................... 1443

22.6. Le norme fiscali di diritto convenzionale in materia di prezzi di trasferi-mento......................................................................................................... 144522.6.1. Art. 7: la tassazione della stabile organizzazione .......................... 144622.6.2. Art. 9: imprese associate ............................................................. 1447

22.6.2.1. Art. 9, primo paragrafo: il cosiddetto primary adjustment ................................................................ 1448

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Sommario

XXXIX

22.6.2.2. Art. 9, primo paragrafo: il cosiddetto primary adjustment. L’eventuale contrasto con le procedure domestiche ............................................................... 1451

22.6.2.3. Art. 9, secondo paragrafo: il cosiddetto correspon-ding adjustment ......................................................... 1452

22.6.2.4. Art. 9, secondo paragrafo: il cosiddetto correspon-ding adjustment. Il problema degli interessi e del termine di decadenza ................................................ 1453

22.6.2.5. Il cosiddetto secondary adjustment ............................. 145522.6.2.6. Il caso particolare della thin capitalization ................. 1456

22.6.3. Art. 25 del modello OCSE di convenzione: la procedura amiche-vole ............................................................................................ 1457

22.7. L’interpretazione delle norme fiscali in materia di prezzi di trasferimento - il rapporto OCSE del 2010 ........................................................................... 145822.7.1. I rapporti dell’OCSE in materia di prezzi di trasferimento ......... 145822.7.2. Il principio di libera concorrenza................................................ 145922.7.3. Direttive per l’applicazione del principio di libera concorrenza ... 1461

22.7.3.1. Comparability analysis (Analisi della comparabilità)... 146122.7.3.2. Recognition of the actual transaction undertaken

(Riconoscimento delle transazioni effettivamente realizzate) ................................................................. 1464

22.7.3.3. Evaluation of separate and combined transactions (Valutazione delle transazioni separate e combinate) . 1465

22.7.3.4. Use of arm’s length range (Utilizzo di una gamma di prezzi di libera concorrenza) ..................................... 1465

22.7.3.5. Use of multiple year data (Uso di dati relativi a più anni) ........................................................................ 1466

22.7.3.6. Losses (Perdite) .......................................................... 146722.7.3.7. The effect of government policies (Effetto delle politi-

che governative) ........................................................ 146822.7.3.8. Intentional set-off (Compensazioni intenzionali) ........ 146922.7.3.9. Use of custom valuations (Utilizzo delle valutazioni

doganali) .................................................................. 146922.7.3.10. Use of transfer pricing methods (Utilizzazione dei

metodi di transfer pricing) ........................................ 147022.7.4. Transazioni relative a beni materiali ............................................ 1471

22.7.4.1. I metodi tradizionali basati sulla transazione ............. 147122.7.4.2. I metodi transazionali basati sull’utile della transa-

zione ........................................................................ 147822.7.4.3. The global formulary apportionment (Il metodo di

ripartizione globale secondo una formula prestabi-lita) .......................................................................... 1484

22.7.4.4. The comparable profit method .................................... 148422.7.5. Transazioni relative a beni immateriali ....................................... 1485

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Sommario

XL

22.7.5.1. Definizione di beni immateriali ................................ 148522.7.5.2. La creazione del bene immateriale ............................ 148822.7.5.3. I contratti aventi ad oggetto il trasferimento dei

beni immateriali ....................................................... 148922.7.5.4. Metodi di determinazione del prezzo ........................ 149022.7.5.5. Metodi di determinazione del prezzo in situazioni

di forte incertezza ..................................................... 149122.7.5.6. Attività di marketing poste in essere da imprese che

non possiedono i marchi di fabbrica o denomina-zioni commerciali ..................................................... 1491

22.7.6. Prestazioni di servizi ................................................................... 149222.7.6.1. Definizione .............................................................. 149222.7.6.2. I metodi per la determinazione del prezzo ................ 1494

22.7.7. I cost contribution arrangements (Gli accordi di ripartizione dei costi) .......................................................................................... 149622.7.7.1. La definizione ........................................................... 149722.7.7.2. Valorizzazione del vantaggio e del contributo di

ciascun partecipante ................................................. 149722.7.7.3. Modifiche successive: balancing payments e buy in e

buy out payments ....................................................... 149922.7.7.4. Regime contabile e fiscale dei pagamenti .................. 149922.7.7.5. Raccomandazioni sulla struttura e sulla documen-

tazione ...................................................................... 150022.8. La doppia imposizione internazionale causata da rettifiche in materia di

prezzi di trasferimento. I rimedi offerti dalla normativa interna e convenzio-nale ............................................................................................................ 150122.8.1. La problematica relativa all’onere della prova ............................. 150122.8.2. I rimedi offerti dal diritto interno per eliminare la doppia impo-

sizione ........................................................................................ 150322.8.3. I rimedi offerti dal diritto convenzionale - La procedura amiche-

vole di cui all’art. 25................................................................... 150322.8.3.1. L’art. 25: l’ambito di applicazione ............................. 150422.8.3.2. L’art. 25: la procedura ............................................... 150522.8.3.3. L’art. 25: il ruolo del contribuente ............................ 150722.8.3.4. I limiti temporali ...................................................... 150822.8.3.5. Il rapporto tra procedura interna e procedura con-

venzionale ................................................................ 150822.8.3.6. Le prospettive evolutive della procedura amichevole . 1509

22.8.4. La convenzione europea multilaterale ......................................... 151122.8.4.1. L’ambito di applicazione ........................................... 151222.8.4.2. La procedura ............................................................ 151222.8.4.3. Il ruolo del contribuente ........................................... 151422.8.4.4. I limiti temporali ...................................................... 151522.8.4.5. Il rapporto tra procedura interna, procedura con-

venzionale e procedura arbitrale ................................ 151522.8.4.6. Le prospettive evolutive della convenzione arbitrale .. 1515

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Sommario

XLI

22.9. Gli strumenti preventivi per evitare l’insorgere di contenzioso .................... 151622.9.1. Il ruling internazionale di diritto italiano .................................... 1517

22.9.1.1. L’ambito di applicazione ........................................... 151722.9.1.2. La procedura ............................................................ 151922.9.1.3. I limiti temporali ...................................................... 1520

22.9.2. APA ........................................................................................... 152122.9.2.1. L’ambito di applicazione ........................................... 152222.9.2.2. La procedura ............................................................ 152222.9.2.3. Il ruolo del contribuente ........................................... 152222.9.2.4. I limiti temporali ...................................................... 1523

22.10. Transfer pricing e business restructuring......................................................... 152322.11. Transfer pricing e dazi doganali nella cessione di beni .................................. 1527

PARTE QUINTATEMI SPECIALI INTERNAZIONALI NELLA NORMATIVA ITALIANA DELLE

IMPOSTE DIRETTE, NORME ANTIELUSIVE E ACCERTAMENTO

Capitolo ventitreesimoL’ESTEROVESTIZIONE E LE NORME ANTIELUSIVE

(di Valerio Piacentini)

23.1. Premessa ..................................................................................................... 153723.2. Il decreto Bersani ........................................................................................ 1541

23.2.1. La presunzione della sede dell’amministrazione .......................... 154223.3. Condizioni di applicabilità della norma ...................................................... 1542

23.3.1. La detenzione di partecipazioni di controllo ............................... 154223.3.2. L’essere assoggettati a controllo da parte di soggetti residenti in

Italia .......................................................................................... 154323.3.2. L’essere amministrati da soggetti residenti in Italia ...................... 1544

23.4. Effetti della presunzione normativa ............................................................ 154423.5. Prova contraria ........................................................................................... 1545

23.5.1. Elementi costituenti la prova contraria ....................................... 154723.5.2. Ulteriori ipotesi di esterovestizione: prova a carico dell’AA.FF. ... 1548

23.6. Compatilibità della norma con il trattato dell’Unione europea ................... 154823.7. Compatilibità della norma con le convenzioni contro le doppie imposi-

zioni ........................................................................................................... 154923.8. Collegamento con le norme sulle CFC ....................................................... 154923.9. Persone giuridiche con investimenti in fondi immobiliari chiusi ................. 155023.10. L’esterovestizione e le norme antielusive ...................................................... 1550

23.10.1. Operazioni potenzialmente elusive ............................................. 155123.10.2. Il “disegno elusivo” e l’assenza di valide ragioni economiche ....... 155223.10.3. Disconoscimento dei vantaggi tributari ...................................... 155323.10.4. Rilevanza penale delle condotte elusive ...................................... 1554

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Sommario

XLII

Capitolo ventiquattresimoLA DISCIPLINA DELLE CFC

(di Alberto Maria Gaffuri)

24.1. Premessa ..................................................................................................... 155924.2. Il profilo soggettivo .................................................................................... 1561

24.2.1. Il soggetto controllante .............................................................. 156124.2.2. Il soggetto controllato ................................................................ 1561

24.3. La nozione di controllo .............................................................................. 156524.4. La nozione di paradiso fiscale ..................................................................... 156924.5. Determinazione e imputazione del reddito al soggetto partecipante ............ 157124.6. Le esimenti e l’interpello all’amministrazione ............................................. 157624.7. L’estensione della disciplina riguardante le CFC alle imprese estere colle-

gate ............................................................................................................ 158224.8. Compatibilità delle regole CFC con le norme delle convenzioni contro le

doppie imposizioni e con il diritto comunitario .......................................... 158524.9. Le novità recate dalla Finanziaria 2008 ....................................................... 158924.10. Le ulteriori modifiche alle norme sulle CFC introdotte dal DL 78/09 e la

loro ammissibilità al cospetto dei principi costituzionali e comunitari ........ 159024.10.1. Le nuove disposizioni introdotte nel quinto comma dell’art. 167 ... 159324.10.2. L’innovativa previsione contenuta nel comma 5 bis dell’art. 167.

La libertà di scelta del luogo di svolgimento dell’attività impren-ditoriale e il sindacato del fisco sulle ragioni di tale scelta: la dub-bia legittimità della norma innanzi citata ................................... 1595

Capitolo venticinquesimoLA NORMA ANTIABUSO E LA DEDUCIBILITÀ DI SPESE DA STATI A

FISCALITÀ PRIVILEGIATA

(di Maria Benedetti e Sergio Salerno)

25.1. Premessa ..................................................................................................... 160325.2. La white list del primo comma dell’art. 168 bis ........................................... 160425.3. La white list del secondo comma dell’art. 168 bis del Tuir ........................... 160725.4. La white list dell’art. 2, comma 2-bis, del Tuir ............................................. 160725.5. Decorrenza delle nuove liste e regime transitorio ........................................ 160825.6. Disciplina vigente - ambito soggettivo: l’individuazione dei soggetti passivi

cui si applica la disciplina ........................................................................... 160825.6.1. Black list ..................................................................................... 1617

25.7. Disciplina vigente - ambito oggettivo: l’individuazione delle spese e dei componenti negativi di reddito non ammessi in deduzione ........................ 1620

25.8. Disapplicazione della disciplina (art. 110, comma 11 Tuir) ......................... 1623

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Sommario

XLIII

25.8.1. Prima prova esimente: svolgimento in via prevalente di un’attività commerciale effettiva ................................................................. 1625

25.8.2. Seconda prova esimente: effettivo interesse economico all’opera-zione e sua concreta esecuzione .................................................. 1633

25.8.3. Le novità della Finanziaria 2007 ................................................. 163925.8.4. La retroattività della nuova disciplina ......................................... 1642

25.9. L’istituto dell’interpello antielusivo ............................................................. 164625.10. Coordinamento con le convenzioni internazionali ...................................... 164825.11. Coordinamento con la disciplina delle controlled foreign companies .......... 1650

Capitolo ventiseisimoIL MONITORAGGIO FISCALE DELLE ATTIVITÀ ALL’ESTERO

(di Gabriele Labombarda)

26.1. Introduzione .............................................................................................. 165526.2. Genesi e scopo del monitoraggio ................................................................ 165626.3. I soggetti monitorati ................................................................................... 1657

26.3.1. Titolare effettivo ........................................................................ 166026.3.2. Transfrontalieri e contribuenti la cui residenza fiscale in Italia è

determinata ex lege ..................................................................... 166226.4. L’oggetto del monitoraggio ......................................................................... 1664

26.4.1. Diritti reali ................................................................................. 166926.4.2. Eredità e donazioni .................................................................... 166926.4.3. Comunione di beni, cointestazione e disponibilità ..................... 167026.4.4. Partecipazioni estere ................................................................... 167126.4.5. Altre attività particolari .............................................................. 1673

26.5. Obblighi dichiarativi: il “Quadro RW” ....................................................... 167426.5.1. Soggetti obbligati alla presentazione del quadro RW .................. 167426.5.2. Modalità e termini di presentazione ........................................... 167626.5.3. Un caso particolare: il monitoraggio degli immobili all’estero .... 1679

26.5.3.1. Immobili esteri da indicarsi in RW dal 2009 ............ 168026.5.3.2. Immobili esteri da indicarsi in RW sino al 2008 ....... 1681

26.6. Le sezioni del quadro RW ........................................................................... 168326.6.1. Contenuto del nuovo quadro RW .............................................. 168326.6.2. Il quadro RW vigente fino all’anno 2012 ................................... 1685

26.7. Sanzioni e ravvedimento operoso ................................................................ 169026.7.1. Sanzioni comminabili agli intermediari ...................................... 169126.7.2. Sanzioni comminabili ai soggetti tenuti alla compilazione del

quadro RW ................................................................................ 169126.7.3. L’istituto del ravvedimento operoso applicato alla dichiarazione

relativa al monitoraggio fiscale ................................................... 169426.7.4. Lo scudo fiscale nella disciplina sul monitoraggio ....................... 1695

26.8. Presunzioni e liste selettive .......................................................................... 1697

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Sommario

XLIV

26.9. Il ruolo degli intermediari nel monitoraggio fiscale ..................................... 169926.9.1. Trasferimenti da parte di soggetti non residenti a mezzo di inter-

mediari residenti ........................................................................ 170026.9.2. Trasferimenti da parte di soggetti residenti a mezzo di interme-

diari residenti: l’obbligo di trasmissione dei dati ......................... 170226.9.3. La tassazione alla fonte dei redditi e dei flussi finanziari esteri .... 170626.9.4. La nuova ritenuta d’ingresso ....................................................... 170826.9.5. La base imponibile delle ritenute sui flussi finanziari esteri ......... 171026.9.6. L’obbligo di segnalazione ............................................................ 1712

26.10. Il trasferimento di denaro e valori al seguito o a mezzo posta ...................... 171326.10.1. Violazioni antecedenti il 18 gennaio 2009 (ante D.Lgs. 195/08) ... 171526.10.2. Violazioni commesse tra il 18 gennaio 2009 ed il 1° marzo 2012

(ex D.Lgs. 195/08) ..................................................................... 171626.10.3. Violazioni commesse dal 2 marzo 2012 (ex DL 16/2012) .......... 1718

26.11. Trasferimenti da e verso l’estero di oro ........................................................ 171926.12. Il monitoraggio fiscale e la Voluntary Disclosure ........................................ 1720

Capitolo ventisettesimoGLI AIUTI DI STATO E LE MISURE DI CONCORRENZA

FISCALE DANNOSA

(di Margherita Brisacani)

27.1. Premessa ..................................................................................................... 172327.2. L’evoluzione storica della disciplina comunitaria in materia di aiuti di

Stato ......................................................................................................... 172527.3. Gli interventi delle istituzioni comunitarie in tema di concorrenza fiscale

dannosa ...................................................................................................... 173327.4. Il codice di condotta e la disciplina in materia di aiuti di Stato ................... 1741

27.4.1. Il Codice di condotta in materia di tassazione delle imprese ....... 174127.4.2. Le interrelazioni con la disciplina in materia di aiuti di Stato ..... 174527.4.3. Misure fiscali dannose costituenti aiuti di Stato: il caso della

imposizione fiscale dei Cantoni svizzeri ...................................... 174627.5. Gli aiuti di Stato di natura fiscale ............................................................... 1749

27.5.1. La nozione di aiuto di Stato ....................................................... 174927.5.2. Nozione di impresa e attività economica .................................... 175327.5.3. L’origine statale .......................................................................... 175327.5.4. L’utilizzo di risorse statali ........................................................... 175527.5.5. Il vantaggio fiscale ...................................................................... 175627.5.6. Il carattere selettivo dell’aiuto fiscale ........................................... 175827.5.7. L’incidenza sugli scambi e la distorsione della concorrenza ......... 1765

27.6. Aiuti di Stato fiscali: alcune fattispecie indicate dalla Commissione europea .. 176827.7. Le deroghe al divieto di aiuti di Stato ......................................................... 1774

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Sommario

XLV

27.8. Il controllo della Commissione europea in materia di aiuti di Stato ............ 178027.8.1. Categorie di aiuti ....................................................................... 178027.8.2. Modalità di intervento della Commissione europea .................... 178327.8.3. Metodologia di base utilizzata nella valutazione degli aiuti di

Stato .......................................................................................... 1783

Capitolo ventottesimoLA COOPERAZIONE AMMINISTRATIVA IN AMBITO OCSE

(di Luigi Vinciguerra)

28.1. Considerazioni introduttive ........................................................................ 178728.2. L’art. 26 del Modello di convenzione OCSE contro le doppie imposizioni . 1790

28.2.1. L’ambito soggettivo ed oggettivo dello scambio di informazioni . 179128.2.2. Le modalità stabilite per il flusso informativo ............................. 179928.2.3. La riservatezza dei dati oggetto di cooperazione e la loro utilizza-

bilità .......................................................................................... 180128.3. Le novità del 2012 al Modello ed al Commentario ..................................... 1807

Capitolo ventinovesimoLA COOPERAZIONE FISCALE IN AMBITO COMUNITARIO

NEL SETTORE DELLE IMPOSTE DIRETTE


29.1. La Direttiva 77/799/CEE del 19 dicembre 1977 e successive modificazioni ed integrazioni: profili generali ................................................................... 181129.1.1. Le criticità connesse alla corretta base giuridica .......................... 181329.1.2. I contenuti del provvedimento comunitario ............................... 181529.1.3. La clausola di segretezza ed i limiti allo scambio di informazioni 1822

29.2. La Direttiva 2011/16/UE del Consiglio del 15 febbraio 2011 .................... 182529.2.1. Disposizioni generali .................................................................. 182829.2.2. Modalità e termini dello scambio di informazioni ...................... 183129.2.3. Le altre forme di cooperazione amministrativa ........................... 183929.2.4. Le condizioni che disciplinano la mutua assistenza amministra-

tiva ............................................................................................. 184129.2.5. Relazioni degli Stati membri con la Commissione europea

ed i Paesi terzi ............................................................................ 184729.2.6. Disposizioni finali ...................................................................... 1848

29.3. La tassazione del risparmio: profili generali ................................................. 184929.3.1. Le disposizioni ........................................................................... 185529.3.2. La prima proposta di revisione della direttiva 2003/48/CE ........ 186229.3.3. La seconda proposta di revisione della direttiva 2003/48/CE ..... 1865

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Sommario

XLVI

29.4. Altri strumenti di collaborazione nel settore fiscale: il Modello di Accordo sullo scambio di informazioni dell’OCSE ................................................... 1867

29.5. La Convenzione di Strasburgo del 25 gennaio 1988 sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale: tratti generali .......................................... 187329.5.1. L’assetto riguardante lo scambio di informazioni ........................ 187629.5.2. Funzionamento e confini della collaborazione tributaria interna-

zionale ....................................................................................... 188129.5.3. Le modifiche apportate dal Protocollo del 31 marzo 2010 ......... 1883

29.6. Le verifiche simultanee ............................................................................... 189029.7. Scambio di informazioni e diritto di accesso ............................................... 189629.8. L’orientamento della Corte di Giustizia in tema di scambio di informa-

zioni ......................................................................................................... 190529.9. Le recenti iniziative intraprese dalla Commissione europea ......................... 1913

29.9.1. Premessa .................................................................................... 191329.9.2. Iniziative già assunte dalla Commissione .................................... 1914

29.9.2.1. Nuovo quadro di cooperazione amministrativa ......... 191429.9.2.2. Colmare le lacune in materia di tassazione del

risparmio .................................................................. 191429.9.2.3. Progetto di accordo antifrode e di cooperazione in

materia fiscale ........................................................... 191529.9.3. Nuove iniziative della Commissione ........................................... 1915

29.9.3.1. Raccomandazione concernente misure destinate ad incoraggiare i Paesi terzi ad applicare norme “minime” di good governance fiscale ........................... 1915

29.9.3.2. Raccomandazione sull’“aggressive tax planning” ......... 191529.9.3.3. Formulari per lo scambio d’informazioni nel set-

tore fiscale ................................................................ 191729.9.4. Iniziative ed azioni da sviluppare nel 2013 ................................. 1917

29.9.4.1. Promuovere lo scambio automatico d’informazioni nei consessi internazionali e gli strumenti informa-tici dell’UE ............................................................... 1917

29.9.4.2. Cooperazione “rafforzata” con altri organismi a livello domestico ....................................................... 1917

29.9.4.3. Promuovere l’uso di controlli simultanei e la pre-senza di funzionari stranieri per le verifiche .............. 1918

29.9.4.4. Ottenere l’autorizzazione del Consiglio ad avviare negoziati con Paesi terzi in merito ad accordi bila-terali sulla cooperazione amministrativa nel settore dell’IVA .................................................................... 1918

29.9.5. Azioni da intraprendere a medio termine (entro il 2014)............ 191829.9.5.1. Sviluppare un format informatico per lo scambio

automatico d’informazioni ....................................... 191829.9.5.2. Estendere Eurofisc all’imposizione diretta ................. 1919

29.9.6. Azioni da intraprendere a lungo termine (oltre il 2014).............. 1919

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Sommario

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29.9.6.1. Una metodologia per l’esecuzione di verifiche con-giunte da parte di “personale specializzato” ............... 1919

29.9.6.2. Elaborare uno strumento giuridico unico di coope-razione amministrativa per tutte le imposte .............. 1919

Capitolo trentesimoI PROFESSIONISTI E LA NORMATIVA ANTIRICICLAGGIO NELLE

OPERAZIONI INTERNAZIONALI

(di Andrea Di Dio e Sergio Salerno)

30.1. Premessa ..................................................................................................... 192130.2. Il fenomeno del riciclaggio: la tutela penale ed il contrasto preventivo ........ 192230.3. La platea dei soggetti attivi tenuti al rispetto delle disposizioni contenute nel

D.Lgs. 231/07 ............................................................................................ 192530.4. Gli adempimenti antiriciclaggio a carico dei professionisti .......................... 1928

30.4.1. Gli obblighi di adeguata verifica della clientela: le prestazioni pro-fessionali interessate ................................................................... 1929

30.4.2. L’approccio basato sul rischio ..................................................... 193730.4.3. La registrazione nell’Archivio Unico Informatico (A.U.I.) .......... 194330.4.5. La segnalazione per operazioni sospette ...................................... 194530.4.6. La tutela della riservatezza .......................................................... 1948

30.5. Il rapporto tra i reati tributari e le segnalazioni per operazioni sospette ....... 194930.6. Gli indicatori di anomalia per i Professionisti ............................................. 195530.7. Il quadro sanzionatorio a carico dei Professionisti ....................................... 196730.8. L’utilizzo ai fini fiscali dei dati contenuti nelle segnalazioni per operazioni

sospette ...................................................................................................... 1968

PARTE SESTATEMI SPECIALI DI IVA NELLE TRANSAZIONI

INTERNAZIONALI

Capitolo trentunesimoLE OPERAZIONI TRA STABILE ORGANIZZAZIONE E CASA MADRE

(di Rosa Rita Scalesse)

31.1. Individuazione della stabile organizzazione nel sistema dell’imposta sul valore aggiunto ........................................................................................... 1973

31.2. Rapporto tra stabile organizzazione e casa madre ........................................ 198031.3. Gli addebiti intercompany .......................................................................... 198731.4. Autonomia delle operazioni poste in essere dalla stabile organizzazione ...... 1991

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Sommario

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Capitolo trentaduesimoLA TERRITORIALITÀ IVA E GLI OBBLIGHI DEL SOGGETTO NON RESIDENTE

(di Mario Spera)

32.1. Premessa ..................................................................................................... 199532.2. Rilevanza territoriale delle operazioni ......................................................... 200032.3. Territorialità delle cessioni di beni .............................................................. 200232.4. Territorialità delle prestazioni di servizi ....................................................... 2003

32.4.1. Criterio di tassazione generale .................................................... 200432.4.2 Deroghe ........................................................................................ 2006

32.4.2.1. Prestazioni di servizi relative ad immobili ................. 200732.4.2.2. Prestazioni di trasporto ............................................. 200732.4.2.3. Prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi,

scientifici, educativi, ricreativi e simili ...................... 201032.4.2.4. Ristorazione e catering .............................................. 201132.4.2.5. Locazione di mezzi di trasporto ................................ 201132.4.2.6. Lavorazioni su beni mobili materiali ......................... 201432.4.2.7. Prestazioni rese tramite mezzi elettronici ................... 201432.4.2.8. Telecomunicazioni e teleradiodiffusioni .................... 201532.4.2.9. Prestazioni rese a privati extracomunitari .................. 2015

32.5. Soggetto passivo e debitore dell’imposta ..................................................... 201632.6. Rappresentante fiscale ................................................................................ 201832.7. Identificazione diretta ................................................................................. 202332.8. Il meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge)............................... 202532.9. Emissione della fattura per conto del cedente o prestatore .......................... 203132.10. Stabile organizzazione e detrazione dell’imposta ......................................... 203132.11. Il rimborso IVA ai soggetti non residenti .................................................... 2033

Capitolo trentatreesimoIL COMMERCIO ELETTRONICO E L’IVA

(di Roberto Michieletto)

33.1. Introduzione .............................................................................................. 203933.2. Cenni “storici” sull’imposizione del commercio elettronico a livello interna-

zionale ........................................................................................................ 204033.3. Evoluzione legislativa a livello dell’Unione .................................................. 2042

33.3.1. Il regime speciale per gli operatori non UE ................................ 204233.3.2. Il regime speciale per gli operatori UE (sportello unico) ............. 204533.3.3. I regolamenti di esecuzione ........................................................ 2047

33.4. Il commercio elettronico on-line (diretto) .................................................. 204833.4.1. Individuazione delle tipologie .................................................... 204933.4.2. Territorialità del commercio elettronico on-line ......................... 2055

33.4.2.1 Territorialità e regolamenti di esecuzione ...................... 2059

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Sommario

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33.4.3. Adempimenti degli operatori aderenti al regime non UE ........... 206033.4.4. Adempimenti degli operatori aderenti al regime UE ................... 2063

33.5. Il commercio elettronico off-line ................................................................ 206733.6. Il sistema può ancora evolvere? ................................................................... 2071

Capitolo trentaquattresimoLA COOPERAZIONE AMMINISTRATIVA NEL SETTORE DELL’IVA


34.1. Il Regolamento (CE) 1798/2003 del 7 ottobre 2003: antefatto e disposi-zioni generali .............................................................................................. 208734.1.1. Lo scambio di informazioni su richiesta ..................................... 209434.1.2. Partecipazione alle indagini amministrative all’estero e controlli

simultanei .................................................................................. 209634.1.3. Collaborazione “senza preventiva richiesta” ................................ 209834.1.4. Le particolari condizioni imposte allo scambio di informazioni:

limiti, riservatezza ed utilizzabilità degli elementi informativi acquisiti ..................................................................................... 2099

34.2. La mutua assistenza nel settore IVA in vigore dal 2012: il Regolamento 904/2010/UE ............................................................................................. 2102

PARTE SETTIMACASI DI ACCERTAMENTI IN ITALIA IN MATERIA

DI EVASIONE FISCALE INTERNAZIONALE

Capitolo trentacinquesimoUN CASO DI ESTEROVESTIZIONE FITTIZIA


35.1. Introduzione .............................................................................................. 211135.2. Le indagini di polizia giudiziaria ................................................................. 211135.3. L’aspetto tributario: la tesi dell’esterovestizione ........................................... 211235.4. Concetto di sede dell’amministrazione ....................................................... 211635.5. Quantificazione del reddito della società verificata ...................................... 2120

Capitolo trentaseiesimoUN CASO DI STABILE ORGANIZZAZIONE OCCULTA


36.1. Introduzione .............................................................................................. 212336.2. Le prove raccolte e la tesi della stabile organizzazione occulta ..................... 2124

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Sommario

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36.3. Concetto di stabile organizzazione .............................................................. 212836.4. La stabile organizzazione materiale ............................................................. 213036.5. La stabile organizzazione personale ............................................................. 213136.6. La stabile organizzazione nell’ambito dell’imposizione indiretta .................. 213236.7. Quantificazione del reddito della società verificata ...................................... 2134

Capitolo trentasettesimoUN CASO DI EVASIONE FISCALE INTERNAZIONALE


37.1. Il contrasto agli illeciti fiscali internazionali ................................................ 213737.2. Un caso di evasione fiscale internazionale ................................................... 2142

37.2.1. I fatti e gli elementi riscontrati nel corso del controllo ................ 214237.2.2. La tesi dell’occultamento di materia imponibile e le connesse

conseguenze fiscali ..................................................................... 2144

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