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Il regime della cedolare secca

Il calcolo della tassazione agevolata e le modalità di opzione alla luce dei chiarimenti di prassi in materia.

Il regime della cedolare secca è stato introdotto dal 1° gennaio 2011 come sistema di tassazione, per le

persone fisiche, alternativa a quella ordinaria, consistente nell’applicazione di un’imposta sostitutiva

dell’IRPEF, relative addizionali e delle imposte indirette cui sono soggetti i contratti di locazione (imposta

di registro, di bollo e tributi speciali).

Premessa Il regime della cedolare secca è stato introdotto dal 1° gennaio 2011 come

sistema di tassazione, per le persone fisiche, alternativa a quella ordinaria

consistente nell’applicazione di un’imposta sostitutiva:

- dell’IRPEF e relative addizionali;

- e delle imposte indirette cui sono soggetti i contratti di locazione

(imposta di registro, di bollo e tributi speciali).

-

L’opzione per tale regime, inoltre, comporta la semplificazione di determinati

adempimenti in capo al locatore e alcuni vantaggi per il locatario. In

particolare:

- per il locatore, la registrazione del contratto assorbe gli ulteriori

obblighi di comunicazione come quello verso l’autorità di pubblica

sicurezza;

- per l’inquilino, invece, è previsto che il locatore non possa chiedere

l’aggiornamento del canone di locazione, inclusa la variazione

degli indici ISTAT (anche se previsto dal contratto).

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Possono avvalersi della cedolare secca esclusivamente le persone fisiche

che concedono un immobile in locazione a terzi che lo adibiscono a loro

abitazione.

ALTRI ADEMPIMENTI SOSTITUITI A SEGUITO DELLA REGISTRAZIONE DEL

CONTRATTO

Il comma 3, art. 3, D.Lgs. n. 23/2011 disponeva che per il locatore che scelga di

avvalersi del regime della cedolare secca, la registrazione del contratto di

locazione “assorbe gli ulteriori obblighi di comunicazione”. Tale disposizione è

stata abrogata dal D.L. n. 79/2012 in quanto questo stesso provvedimento (art.

2) ha disciplinato la comunicazione di cessione di fabbricati con riferimento a

tutti i contratti di locazione, compresi quelli con l’opzione per la cedolare

secca. Ora, infatti, la registrazione del contratto di locazione assorbe anche

l’obbligo di comunicazione di cessione fabbricati di cui all’art. 12, D.L. n.

59/1978. L’obbligo di comunicazione delle generalità del locatario permane

esclusivamente nel caso in cui il conduttore sia straniero o apolide (D.Lgs. n.

286/1998, c.d. “Testo Unico sull’immigrazione”) anche quando il locatore abbia

optato per la cedolare secca.

Soggetti interessati al

regime

SOGGETTI INTERESSATI (art.3 D.Lgs. n.23/2011 commi 1 e 6)

Possono accedere al regime agevolato della cedolare secca:

- il proprietario

- o il titolare di diritto reale di godimento (es. usufruttuario)

di unità immobiliari abitative locate a uso abitativo e non

nell’esercizio di un’impresa, di un’arte o di una libera professione.

SOGGETTI ESCLUSI (Circolare n. 26/2011)

Non possono accedere al regime agevolato della cedolare secca:

- tutti i soggetti IRES, in quanto il comma 1 dell’articolo 3, D.Lgs. n.

23/2011, fa espresso riferimento alle persone fisiche;

- le società di persone, comprese le società semplici;

- gli imprenditori, relativamente ai canoni percepiti per la

locazione dei c.d. immobili patrimonio di cui all’art. 90, TUIR, cioè

di quegli immobili che “non costituiscono beni strumentali per

l’esercizio dell’impresa, né beni alla cui produzione o al cui

scambio è diretta l’attività dell’impresa”;

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- le persone fisiche che concedono in locazione un immobile non

utilizzato come civile abitazione dal locatario (es. appartamento

utilizzato dal conduttore come ufficio per la propria attività

professionale);

- i condomini per gli immobili affittati a uso abitativo, oggetto di

proprietà condominiale (si pensi ad esempio all’appartamento di

proprietà condominiale, affittato al portiere/custode).

Immobili oggetto

dell’opzione

Ai fini dell’opzione per l’applicazione della “cedolare secca”:

- l’unità immobiliare deve essere accatastata in una delle categorie

abitative del gruppo A (esclusa l’A/10, relativa a “uffici e studi

privati”);

- la locazione deve essere ad uso abitativo. Pertanto, la cedolare secca non può trovare applicazione in presenza di

immobili che, nonostante risultino accatastati come “abitazione civile” (A/2),

siano in realtà locati a “uso ufficio”. Allo stesso modo l’opzione è esclusa anche

nell’ipotesi in cui un immobile accatastato come “uso ufficio” (A/10) venga

locato a uso abitativo.

Effetti sulla determinazione

del reddito

Il reddito assoggettato a “cedolare secca” è escluso dal reddito complessivo e

pertanto non rileva ai fini della progressività delle aliquote IRPEF. Tuttavia, lo stesso rileva al fine del riconoscimento di deduzioni, detrazioni o

benefici anche di natura non tributaria (ad esempio, ai fini del riconoscimento

di prestazioni di natura sociale o assistenziale) previsti dalle vigenti

disposizioni. Di conseguenza, come specificato nella Circolare n. 26/2011, il

reddito assoggettato alla cedolare secca va computato nel reddito complessivo

del locatore al fine di:

- determinare la condizione di familiare fiscalmente a carico;

- calcolare le detrazioni per carichi di famiglia e le altre detrazioni

ex art. 13, TUIR; calcolare le detrazioni per canoni di locazione ex

art. 16, TUIR;

- stabilire la spettanza di agevolazioni fiscali e non collegate al

possesso di redditi (ad esempio ISEE);

- stabilire la spettanza di altre detrazioni, quale, ad esempio, quella

ex art. 15, comma 1, lett. i) del TUIR, per erogazioni liberali in

favore di associazioni senza scopo di lucro, riconosciute nel limite

del 2% del reddito complessivo.

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Come precisato dall’Agenzia delle Entrate, con Circolare n. 19/2012, il reddito

assoggettato alla cedolare secca deve essere considerato anche al fine di

stabilire il superamento o meno della soglia di reddito, eventualmente stabilita

dal Comune o dalla Regione, per l’esenzione dall’applicazione delle addizionali

IRPEF.

A tali fini rileva quindi anche l’importo assoggettato all’imposta sostitutiva

ossia:

- il canone stabilito contrattualmente;

ovvero

- la rendita catastale rivalutata del 5% riferibile ai giorni di

applicazione della cedolare secca qualora il canone sia inferiore

alla rendita dell’immobile oggetto di locazione.

Diversamente, la cedolare secca non influisce sulle altre deduzioni e detrazioni

fiscali, quali, ad esempio:

- la detrazione IRPEF del 36% - 50% per gli interventi di

ristrutturazione edilizia;

- la detrazione IRPEF del 55% per gli interventi di risparmio

energetico;

che sono applicabili indipendentemente dalla modalità di tassazione del

reddito derivante dalla locazione dell’immobile. Tali detrazioni possono

comunque essere fatte valere esclusivamente sull’IRPEF e non anche

sull’imposta sostitutiva.

Reddito imponibile

L’imposta sostitutiva va applicata sull’intero canone di locazione se

questo è superiore alla rendita catastale rivalutata del 5%: in caso

contrario il reddito imponibile sarà determinato dalla rendita catastale

così rivalutata. Il mancato riferimento al comma 4-bis dell’art. 37, TUIR comporta,

infatti, che per determinare la base imponibile ai fini dell’applicazione

dell’imposta sostitutiva non opera la deduzione forfetaria pari a:

- al 15% (5% dal 2013) per i contratti di locazione in generale;

- al 25% per i contratti di locazione di immobili situati nel

centro di Venezia e nelle isole limitrofe (Giudecca, Murano e

Burano);

- al 15% (5% dal 2013) per i contratti a canone convenzionato

(più un’ulteriore deduzione del 30%).

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La cedolare secca si applica ai soli redditi derivanti da contratti di

locazione per i quali il locatore ha esercitato l’opzione per il nuovo

sistema di tassazione. Pertanto, nel medesimo periodo d’imposta

potranno aversi redditi fondiari derivanti da contratti di locazione

assoggettati a cedolare secca e redditi fondiari assoggettati ad IRPEF e

relative addizionali.

Contratti con decorrenza in corso d’anno

Per i contratti con decorrenza in corso d’anno, poiché “l’annualità

contrattuale” non corrisponde con il periodo d’imposta, nello stesso

periodo si possono verificare le seguenti situazioni:

- coesistenza sia di annualità contrattuali per le quali è stata

esercitata l’opzione per la cedolare secca sia di annualità

contrattuali alle quali è applicabile la tassazione ordinaria;

- coesistenza sia di annualità contrattuali per le quali è stata

esercitata l’opzione per la cedolare secca sia di periodi in cui

l’immobile non risulta locato (ad esempio, in quanto tenuto a

disposizione o utilizzato direttamente dal proprietario). In tali ipotesi la cedolare è applicabile esclusivamente ai canoni di

locazione riferiti ad annualità per le quali è stata esercitata l’opzione;

diversamente, i canoni riferiti ad annualità non interessate dall’opzione

vanno assoggettati a tassazione ordinaria. Di conseguenza se all’atto della registrazione del contratto o alla

decorrenza delle successive annualità è stata esercitata l’opzione in

esame, la cedolare è applicabile:

- ai canoni di tali annualità che maturano nel periodo

d’imposta, se superiori alla rendita catastale;

- alla rendita catastale riferita ai giorni del contratto oggetto

di opzione, se i canoni sono inferiori.

Un soggetto è proprietario di un immobile:

- tenuto a disposizione dall’1.1 al 10.4.2012;

- locato dall’11.4.2012 ad un canone annuo pari a €

12.000,00.

La rendita catastale dell’immobile, rivalutata del 5%, è pari a €

1.000,00. Il contribuente ha optato per la cedolare secca all’atto della

registrazione del contratto.

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Calcolo del reddito 2013

Reddito dell’immobile a disposizione (periodo 1.1. - 10.4.2012):

- dal 2012 il reddito derivante da immobile a disposizione risulta

non soggetto ad IRPEF, in quanto l’immobile ha già scontato

l’IMU. Per determinare il reddito da assoggettare a cedolare

secca è necessario individuare il maggior importo tra la rendita

catastale rivalutata e i canoni di locazione;

- canoni di locazione = € 12.000 x 265/365= € 8.712,33;

- rendita catastale rivalutata = € 1.000 x 265/365 = € 726,03

Pertanto il reddito da assoggettare a cedolare secca è pari a €

8.712,33 (canoni di locazione).

Calcolo del reddito 2013

1° ipotesi – L’opzione per la cedolare non è revocata dalla seconda

annualità (decorrente dall’11.4.2013) In tal caso:

- non è richiesto alcun adempimento ai fini dell’imposta di

registro;

- il reddito da assoggettare alla cedolare secca è pari a € 12.000,

ossia corrisponde alla somma dei canoni (residui) relativi alla

prima annualità (1.1 – 10.4.2013) e dei canoni relativi alla

seconda annualità (11.4 – 31.12.2013).

2° ipotesi – L’opzione per la cedolare è revocata dalla seconda

annualità (decorrente dall’11.4.2013). In tal caso:

- è richiesta la comunicazione di revoca dell’opzione e il

pagamento dell’imposta di registro per la seconda annualità;

- il reddito da assoggettare a tassazione è così individuato:

- cedolare secca: canoni prima annualità (1.1 – 10.4.2013) = €

12.000 x 100/365 = € 3.287,67;

- tassazione ordinaria: canoni seconda annualità (11.4 –

31.12.2013) = (€ 12.000 x 265/365) – 5% = € 8.276,71.

Possesso di più unità

immobiliare locate

Il contribuente che possiede più immobili locati può optare per la

cedolare secca per tutti i contratti di locazione ovvero soltanto per

alcuni di essi. Qualora decida di optare per la tassazione sostitutiva soltanto per

alcuni contratti, deve determinare separatamente le imposte dovute

(IRPEF e cedolare secca).

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MODALITÀ DI ESERCIZIO DELL’OPZIONE

(co. 1, art. 3, D.Lgs. n. 23/2011)

Vige l’obbligo di comunicare preventivamente all’inquilino l’esercizio

dell’opzione (Provvedimento 7 aprile 2011). Il proprietario che sceglie il regime della “cedolare secca” deve, a

pena di inefficacia della scelta fatta, comunicare preventivamente

all’inquilino, con lettera raccomandata:

- la scelta per l’applicazione della “cedolare secca”;

Un soggetto che possiede 2 immobili locati (A e B) decide di optare

per la cedolare secca soltanto per uno di questi (immobile A). Per

l’altro immobile (immobile B) i canoni vanno quindi assoggettati a

tassazione ordinaria.

Si ipotizzi in particolare la seguente situazione:

- Immobile A: contratto 1.1.2012 – 31.12.2015 con canone

annuo pari a € 12.000,00;

- Immobile B: contratto 1.12.2011 – 30.11.2015 con canone

annuo pari a € 6.000,00.

Determinazione della tassazione 2012:

- Immobile A - Cedolare secca: (12.000 x 21%) = € 2.520,00;

- Immobile B - IRPEF (ad esempio, aliquota 27%) (6.000 – 15%)

x 27% = € 1.377,00.

Misura della cedolare secca

L’opzione per la cedolare secca da parte del locatore, comporta

l’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e dell’addizionale

regionale e comunale nelle seguenti misure:

- 21% sui canoni relativi a tutti i contratti di locazione (ad

esclusione dei contratti a canone convenzionato), compresi

quelli non soggetti a registrazione (contratti di durata non

superiore a 30 giorni complessivi nell’anno);

- 19% sui canoni relativi ad immobili locati a canone

convenzionato di cui all’art. 2, comma 3 e all’art. 8, Legge n.

431/1998.

Modalità di esercizio

dell’opzione

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- la rinuncia alla facoltà di richiedere l’aggiornamento del

canone di locazione, anche se contrattualmente previsto, a

qualsiasi titolo, inclusa la variazione accertata dall’ISTAT

dell’indice nazionale dei prezzi al consumo per le famiglie

di operai e impiegati verificatasi nell’anno precedente.

È escluso l’utilizzo della raccomandata consegnata a mano, anche

con ricevuta sottoscritta dal conduttore. Il mancato invio della

raccomandata porta all’inapplicabilità del regime.

In caso di più conduttori, l’opzione va comunicata a ciascuno di essi.

Il legislatore ha previsto che la comunicazione all’inquilino deve

essere inviata dal proprietario preventivamente alla scelta del regime

della cedolare.

- In particolare, nel caso di nuovo contratto la

raccomandata va inviata: prima della registrazione dello

stesso ovvero entro 30 giorni dalla data di stipula del

contratto o dalla decorrenza dello stesso, se anteriore);

- prima del termine di versamento dell’imposta di registro se

la scelta è effettuata nelle annualità successive.

Si ritiene che non sia necessario spedire nuovamente al conduttore la

raccomandata contenente la rinuncia agli aggiornamenti del canone

anche per il periodo della proroga, quando l’opzione per la cedolare

secca è stata effettuata in precedenza e quindi la relativa

comunicazione sia già stata spedita.

La Circolare n. 20/2012 al punto 4 precisa che non è necessario l’invio

all’inquilino di una nuova comunicazione per l’annualità che decorre

dal 2012 e per quelle successive. Nella comunicazione preventiva

all’inquilino vanno indicate le seguenti informazioni:

- data di stipula del contratto;

- generalità della parte locatrice e conduttrice;

- opzione per la cedolare (obbligatorio);

- rinuncia all’aumento del canone (obbligatorio);

- canone annuo vigente al momento di esercizio

dell’opzione;

- dati identificativi dell’immobile (indirizzo) affittato.

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Contratti non soggetti a

registrazione

CONTRATTI NON SOGGETTI A REGISTRAZIONE Con Circolare n. 20/2012 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che

l’obbligo di inviare la comunicazione di rinuncia agli aggiornamenti del

canone non sussiste nell’ipotesi di contratti di locazione di durata

complessiva nell’anno inferiore a 30 giorni. Ciò è dovuto in

considerazione del fatto che in relazione a tali contratti di breve durata,

per i quali non vige l’obbligo della registrazione in termine fisso, non

opera il meccanismo di aggiornamento del canone.

CONTRATTI IN CUI È ESPRESSAMENTE PREVISTA LA RINUNCIA AGLI

AGGIORNAMENTO DEL CANONE

Per i contratti in cui il locatore ha espressamente previsto la rinuncia

agli aggiornamenti del canone, non è necessario inviare al conduttore la

comunicazione in questione. Tale aspetto è stato chiarito dall’Agenzia

delle Entrate nella Circolare n. 26/2011, punto 8.3, con particolare

riferimento all’applicazione del regime della cedolare secca per l’anno

2011.

Con Circolare n. 20/2012 l’Agenzia delle Entrate ha precisato che la

medesima conclusione può essere estesa anche ai contratti di locazione

che rientrano nella disciplina a regime della cedolare secca, a patto che

nel contratto sia espressamente prevista la rinuncia ad esercitare la

facoltà di chiedere l’aggiornamento del canone a qualsiasi titolo.

Modelli utilizzabili

MODELLI UTILIZZABILI A regime, l’opzione per la cedolare secca va effettuata:

- in sede di registrazione del contratto utilizzando la

procedura “Siria”;

- o il modello 69;

- in caso di proroga o di risoluzione entro il termine di

versamento dell’imposta di registro presentando il modello

69;

- in sede di dichiarazione dei redditi per i contratti non

soggetti all’obbligo di registrazione (salvo registrazione in

caso d’uso o volontaria).

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VINCOLATIVITÀ DELL’OPZIONE E REVOCA L’opzione vincola il locatore all’applicazione della cedolare secca per

l’intera durata del contratto o della proroga. Il locatore, tuttavia, ha la

facoltà di revocare l’opzione in ciascuna annualità successiva. La

revoca dovrà essere effettuata (Provvedimento 7 aprile 2011) entro il

termine previsto per il pagamento dell’imposta di registro relativa

all’annualità di riferimento (cioè all’annualità per la quale si intende

ritornare al regime ordinario) con contestuale pagamento

dell’imposta. Resta salva la facoltà di esercitare l’opzione nelle

annualità successive. Potrebbe pertanto optare per la cedolare secca

in riferimento al 2011, revocarla per l’anno 2012 ed esercitare

nuovamente l’opzione per il 2013.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito (Circolare n. 20/2012) che la

revoca dell’opzione è effettuabile:

- in carta libera, debitamente sottoscritta e contenente i dati

necessari all’identificazione del contratto e delle parti;

- con il modello 69 utilizzato come schema di richiesta della

revoca.

Inoltre, sebbene non specificamente previsto, l’Agenzia conferma

l’opportunità che il locatore informi l’inquilino della revoca

dell’opzione al fine di comunicargli la “ripresa” della solidarietà nel

pagamento dell’imposta di registro dovuta. Peraltro, ciò risponde

anche all’interesse del locatore considerato che dall’anno della

revoca viene meno la rinuncia all’aggiornamento del canone di

locazione.

L’OPZIONE PER LA CEDOLARE SECCA NEL MOD. 730/UNICO 2012 NON

RICHIEDE IL MOD. 69

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito, nell’ambito della Nota 14 febbraio 2013, che i contribuenti che hanno esercitato l’opzione per la cedolare secca nel Mod. 730/UNICO 2012 non erano obbligati a presentare il Mod. 69 al fine di confermare la scelta effettuata per il residuo periodo di durata del contratto (obbligo previsto, invece, dalla precedente Circolare n. 26/2011). Di conseguenza, qualora un contribuente non abbia presentato il predetto modello 69 non era/è tenuto a regolarizzare tale situazione mediante la remissione in bonis. Il Mod. 69 va comunque presentato, alla scadenza del contratto, al fine di rinnovare l’opzione per il periodo successivo di durata dello stesso.

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Versamento dell’imposta e

degli acconti

La cedolare secca va versata in acconto e a saldo. Ai sensi dell’art. 3,

comma 4, D.Lgs. n. 23/2011 l’acconto è dovuto in misura pari:

- al 95% per il 2013;

- al 92% per il 2012, per effetto della riduzione di 3 punti

percentuali sulla seconda rata di acconto prevista dal

D.P.C.M. 21 novembre 2011.

Trasferimento

di immobile locato

TRASFERIMENTO DI IMMOBILE LOCATO (Circolare 4 giugno 2012, n. 20) Nell’ipotesi in cui l’immobile locato venga trasferito per effetto di

decesso/donazione/cessione:

1. l’opzione esercitata dal de cuius/donante/cedente:

- cessa di avere efficacia ai fini delle imposte dirette (IRPEF e

relative addizionali);

- mantiene efficacia, fino al termine dell’annualità contrattuale, ai

fini dell’imposta di registro e di bollo;

2. l’erede / donatario / acquirente:

- non è tenuto a stipulare un nuovo contratto, considerato il

subentro automatico nella titolarità del contratto in essere;

- può optare per la cedolare secca presentando il mod. 69 entro

30 giorni dal subentro.

Immobile locato a nome di uno solo dei comproprietari

In presenza di un immobile di proprietà di più soggetti, la locazione

dello stesso a nome di uno solo dei comproprietari, secondo la Circolare

n. 20/E in esame, non preclude la possibilità per gli altri di optare per la

cedolare secca. A tal fine l’opzione va esercitata utilizzando il mod. 69. Qualora il comproprietario risultante nel contratto abbia già optato per

la cedolare secca, l’altro comproprietario deve presentare all’Ufficio il

mod. 69 contenente l’opzione in esame, allegando la documentazione

dalla quale risulti la qualifica di comproprietario dell’immobile. Anche quest’ultimo deve comunque inviare preventivamente

all’inquilino la comunicazione di avvalersi della cedolare secca con la

conseguente rinuncia all’aggiornamento del canone.