Nuove agevolazioni: i super ammortamenti · 2016-01-25 · IRES. Con il super ammortamento, in...

a cura di Carla De Luca – www.zucchetti.it - www.mysolution.it

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Nuove agevolazioni: i super ammortamenti

Nuovo sgravio fiscale per chi investe in macchinari. La legge di Stabilità 2016

(norma che porterà questo nome per l’ultima volta, dato che dal 2017 si parlerà di Legge di Bilancio),

all’art. 1 commi dal 91 al 97 , riconosce ai titolari di reddito d’impresa e agli esercenti arti e professioni che,

dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi,

una maggiorazione del 40% del costo di acquisizione, ai fini della determinazione delle quote di ammortamento

e dei canoni di locazione finanziaria. L’agevolazione troverà evidenza esclusivamente in Unico, non andando

ad influenzare le rilevazioni contabili relative ai cespiti agevolati. Dette agevolazioni non possono essere utilizzate

ai fini degli acconti dovuti per i periodi di imposta in corso al 31 dicembre 2015 e al 31 dicembre 2016.

____ A cura di Carla De Luca ____

Riferimenti normativi

- art. 1, commi da 91 a 97 Legge 28 dicembre 2015, n. 208

- artt. 53 e 86 comma 2 del Tuir

Premessa

Tra le diverse misure previste dalla legge di Stabilità 2016, articolata in un unico articolo, spicca quella relativa ai c.d.

“super ammortamenti”. I commi 91-97 prevedono, infatti, ai fini delle imposte sui redditi, a vantaggio dei soggetti

titolari di reddito d'impresa e degli esercenti arti e professioni, un ammortamento del 140% in relazione ai beni

materiali strumentali nuovi acquistati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016; vengono inoltre maggiorati del 40% i

limiti per la deduzione delle quote di ammortamento con riferimento ai mezzi di trasporto a motore che non vengono

utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa.

Nell’ideare la misura, il Governo si è in larga parte ispirato alla legge Macron, varata dalla Francia la scorsa estate. Il

premier l’ha definita una “Guidi-Padoan 2.0”, cioè un’evoluzione della misura, da alcuni mesi scaduta, che garantiva

un credito d’imposta del 15% su investimenti incrementali in macchinari. A differenza della “Guidi-Padoan”, oggi, il

super ammortamento al 140% considera ai fini del conteggio l’intero ammontare dell’investimento e non solo

l’eccedenza, rispetto a spese effettuate negli anni precedenti.


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Attenzione La disposizione ha effetti esclusivamente dal punto di vista fiscale, senza impattare sul

bilancio, consentendo la determinazione di maggiori quote di ammortamento ai fini IRPEF e

IRES. Con il super ammortamento, in sostanza, si introduce una deduzione extra-contabile

del 40%, che dovrà essere ripartita in modo lineare sulla vita utile del bene (periodo di

ammortamento o di deduzione dei canoni di leasing).

L’art. 1 commi dal 91 al 97 della Legge di stabilità 2016 considera quale parametro per la determinazione dei maxi

ammortamenti il costo fiscalmente riconosciuto, vale a dire il costo rilevante ai fini fiscali; non viene, invece, fatto

alcun richiamo a nozioni di tipo civilistico, quale il costo storico. Questi sono alcuni dei rilevanti chiarimenti forniti dal

Ministero dell’Economia e delle finanze, in risposta alle osservazioni effettuate dai tecnici del Servizio bilancio del

Senato al Ddl. di stabilità 2016. Il MEF precisa che, poiché la disposizione si sostanzia in una variazione in diminuzione -

presumibilmente al rigo RF43 per le società di capitali - da apportare in sede di dichiarazione dei redditi, la stessa non

ha alcun effetto sotto il profilo civilistico o contabile, fatta eccezione ovviamente per le minori imposte.

Il super-ammortamento si traduce, in sostanza, in una variazione extra-contabile da effettuare in sede di

dichiarazione dei redditi, in deroga al principio della previa imputazione al conto economico sulla base del comma 4

dell’articolo 109 del Tuir; di fatto, è una detassazione di utili per i quali non sono previsti regimi di sospensione di

imposta.

Esempio Ad esempio, per un bene il cui costo fiscale è di 100, ammortizzabile secondo la vigente

tabella in 10 anni al 10%, la quota di ammortamento fiscalmente deducibile per l’impresa

diventa di 14, annui, per tutta la durata dell’ammortamento, anziché di 10, previsti senza

tale misura, dato che il costo fiscalmente ammortizzabile è del 140%, anziché del 100%.

Attenzione Non si deve tener conto dell’agevolazione in sede di determinazione dell’acconto dovuto

per il periodo in corso al 31.12.2015 e per il periodo d’imposta successivo.

Nessun effetto sulla cessione

Nell’ambito dei chiarimenti del MEF viene, altresì, precisato che la maggiorazione del 40% è finalizzata alla

determinazione di maggiori quote di ammortamento ai fini IRPEF e IRES, senza alcuna influenza sul calcolo di


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eventuali plusvalenze/minusvalenze. Tali plusvalenze dovranno essere, quindi, calcolate, ai sensi dell’art. 86 comma 2

del TUIR, come differenza tra corrispettivo e costo non ammortizzato, quest’ultimo determinato senza tener conto

della maggiorazione del 40%, derivante dai super ammortamenti. In caso contrario, secondo il MEF, l’eventuale

cessione del bene agevolato subito dopo l’acquisto determinerebbe l’emersione di una minusvalenza, vale a dire di un

componente negativo di reddito deducibile, che consentirebbe l’immediata monetizzazione di un beneficio, che,

invece, l’art. 1 comma 91-97 “spalma” lungo l’intero periodo di ammortamento e, quindi, lungo la presunta vita utile

del cespite di riferimento.

PLUSVALENZA

(FUTURA CESSIONE DEL BENE AGEVOLATO) =

CORRISPETTIVO (–) COSTO NON

AMMORTIZZATO (SENZA MAGGIORAZIONE)

Attenzione Nel primo anno di entrata in funzione del bene, la maggiorazione del 40% si applica alla

metà della quota di ammortamento ordinariamente deducibile. Per i lavoratori autonomi,

invece, a differenza delle imprese, non opera il dimezzamento dell’ammortamento nel

primo esercizio.

La maggiorazione rileva anche nel periodo di imposta di realizzo del bene, in cui la quota di ammortamento è

ragguagliata ai giorni di possesso. In caso di cessione del bene prima della conclusione del processo di

ammortamento, nel determinare la plusvalenza/minusvalenza non si potrà tenere conto della maggiorazione del 40%.

Ciò dovrebbe significare che nel calcolare la differenza tra corrispettivo e costo non ammortizzato, quest’ultimo andrà

computato come se il beneficio non fosse esistito, fermo restando le quote di ammortamento già dedotte.

Chi può fruirne

Ambito soggettivo

L’agevolazione interviene sulla disciplina fiscale degli ammortamenti effettuati tanto dai soggetti titolari di reddito

d’impresa, quanto di lavoro autonomo.

Pertanto, assume rilievo l’applicazione dell’incentivo anche:

alle persone fisiche che svolgono attività produttive di reddito di lavoro autonomo ex art. 53 comma 1 del Tuir;

alle associazioni professionali senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche;


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alle società tra professionisti (STP) costituite ex art. 10 , L. 12 novembre 2011, n. 183;

oltre che per i titolari di reddito d’impresa e cioè:

le persone fisiche esercenti attività commerciali, anche gestite in forma di imprese familiari o di aziende

coniugali;

le S.n.c. e le s.a.s.;

le società di armamento;

le società di fatto, che hanno per oggetto l’esercizio di un’attività commerciale;

le società consortili a rilevanza interna ed esterna;

le S.p.A., S.a.p.a. e S.r.l.;

le cooperative e di mutua assicurazione;

gli enti pubblici e privati, nonché i trust aventi per esercizio esclusivo l’attività commerciale;

nonché le stabili organizzazioni in Italia di società, enti commerciali e persone fisiche non residenti;

le società non operative e quelle in liquidazione.

Sono, invece, esclusi dall’agevolazione:

i titolari di redditi equiparati a quelli di lavoro autonomo, ex art. 53 comma 2 del Tuir;

gli imprenditori individuali che si avvalgono del regime forfetario, perché non deducono quote di

ammortamento e canoni di leasing;

imprenditori agricoli che svolgono attività di agriturismo e che si avvalgono del regime forfetario di

determinazione del reddito ex art. 5, comma 1 L. 413/91;

i soggetti esercenti attività agricole, che determinano il reddito d’impresa, ex art. 56 comma 5 e 56-bis del Tuir;

le persone fisiche e le società semplici con riferimento all’attività agricola, svolta entro i limiti dell’art. 32 del

Tuir;

gli enti non commerciali non titolari di reddito d’impresa.

Si ritiene che la maggiorazione spetti anche a coloro che rientrano nel “regime dei minimi”, ex art. 27 comma 1 e 2 del

D.L. 98/2011, per i quali il costo sostenuto per l’acquisizione di beni strumentali concorre per l’intero ammontare alla

formazione del reddito nel periodo d’imposta in cui avviene il pagamento. Tra l’altro, la maggiorazione non dovrebbe

rilevare ai fini del calcolo del limite di 15.000 euro di acquisti di beni strumentali effettuati nel triennio precedente.


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In caso di affitto di azienda, è il soggetto sul quale incombe contrattualmente l’onere del mantenimento

dell’efficienza (oltre che sostituzione e implementazione) degli impianti e degli altri beni strumentali del compendio

aziendale a fruire dell’agevolazione (locatario). Se fosse stato derogato dalle parti lo schema contrattuale del codice

civile, l’onere sarebbe a carico dell’impresa concedente.

I beni agevolati

Ambito oggettivo

I beni agevolati non sono soltanto quelli compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, come in precedenti misure,

ma tutti quelli materiali ammortizzabili:

diversi dai fabbricati e costruzioni,

e in generale dai beni con coefficienti di ammortamento inferiori al 6,5%,

oltre che dagli altri indicati specificatamente nell’Allegato 3 della Legge di stabilità 2016 (es. condutture,

materiale rotabile, ferroviario e tranviario, aerei equipaggiati, ecc.).

Con modifica approvata dal Senato, nel citato allegato 3, con riferimento al "Materiale rotabile, ferroviario e tranviario

(motrici escluse)" viene specificato che fanno eccezione i macchinari e le attrezzature, anche circolanti su rotaia,

necessari all'esecuzione di lavori di manutenzione e costruzione di linee ferroviarie e tranviarie.

Sono agevolati i beni materiali strumentali nuovi. Sono, quindi, esclusi gli investimenti in beni immateriali e in beni

“usati” (cioè a qualunque titolo utilizzati). Secondo i chiarimenti di prassi del passato, il requisito della novità sussiste

nel caso in cui il bene sia acquistato dal produttore, nonché nel caso in cui il bene sia acquistato da un soggetto

diverso dal produttore e dal rivenditore purché non sia già stato utilizzato né da parte del cedente né da alcun altro

soggetto (circolare n. 90/2001). Dovrebbe essere oggetto dell’agevolazione in esame anche il bene che viene esposto

in show room ed utilizzato esclusivamente dal rivenditore al solo scopo dimostrativo. Inoltre, con riguardo ai beni

complessi alla realizzazione dei quali abbiano concorso anche beni usati, il requisito della novità sussiste in relazione

all’intero bene, purché l’entità del costo relativo ai beni usati non sia prevalente rispetto al costo complessivamente

sostenuto (cfr. Circ. Agenzia Entrate n. 5/2015 e n. 44/2009).

Quanto al requisito della strumentalità, i beni devono essere di uso durevole ed atti ad essere impiegati come

strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa. Sono, quindi, esclusi i beni merce (o

comunque trasformati o assemblati per la vendita) e i materiali di consumo (si veda Circ. n. 5/E/2015). Ad una prima

lettura, la deducibilità dei maggiori ammortamenti non imputati a Conto economico dovrebbe trovare giustificazione

nell’art. 109 comma 4 lett. b) del TUIR, in base al quale sono deducibili i componenti negativi che, pur non essendo

imputabili al Conto economico, sono deducibili per disposizione di legge.


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La disposizione sui “super ammortamenti” si applica anche alle auto. In particolare, viene previsto che siano altresì

maggiorati del 40% i limiti rilevanti per la deduzione delle quote di ammortamento dei beni di cui all’art. 164, comma

1, lettera b) del TUIR.

La lettera b) stabilisce la deducibilità nella misura:

del 20% relativamente ad autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli, che non siano utilizzati

esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa.

Tale percentuale è elevata all'80% per i veicoli utilizzati dai soggetti esercenti attività di agenzia o di

rappresentanza di commercio.

Nel caso di esercizio di arti e professioni in forma individuale, la deducibilità è ammessa, nella misura del

20%, limitatamente ad un solo veicolo; se l'attività è svolta da società semplici la deducibilità è consentita

soltanto per un veicolo per ogni socio.

Non si tiene conto:

della parte del costo di acquisizione che eccede euro 18.076 per le autovetture e gli autocaravan,

euro 4.132 per i motocicli,

euro 2.066 per i ciclomotori;

dell'ammontare dei canoni proporzionalmente corrispondente al costo di detti veicoli che eccede i limiti

indicati, se i beni medesimi sono utilizzati in locazione finanziaria;

dell'ammontare dei costi di locazione e di noleggio che eccede euro 3.615 per le autovetture e gli

autocaravan,

euro 775 per i motocicli,

euro 413 per i ciclomotori.

I limiti predetti, che con riferimento al valore dei contratti di locazione anche finanziaria o di noleggio vanno

ragguagliati ad anno, possono essere variati, tenendo anche conto delle variazioni dell'indice dei prezzi al consumo

per le famiglie di operai e di impiegati verificatesi nell'anno precedente, con decreto del Ministro delle finanze, di

concerto con il Ministro dell'industria, del commercio e dell'artigianato.

Il predetto limite di euro 18.076 per le autovetture è elevato a euro 25.823 per gli autoveicoli utilizzati da agenti o

rappresentanti di commercio.


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In base al riferimento, fatto dal legislatore alla sola lettera b) dell’art. 164 del Tuir, l’agevolazione non si applica alle

auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti (lettera b- bis) e alle auto esclusivamente strumentali all’attività

d’impresa (lettera a).

Per effetto della maggiorazione del 40%, i nuovi limiti di deducibilità, sotto il profilo del tetto massimo del costo

d’acquisto fiscalmente riconosciuto, dovrebbero quindi essere pari a:

LIMITI CON SUPER-AMMORTAMENTI LIMITI SENZA SUPER-AMMORTAMENTI

25.306 euro per autovetture e autocaravan 18.075,99

5.784 euro per i motocicli 4.131,66

2.892 euro per i ciclomotori 2.065,83

Beni in leasing

Sono agevolabili anche i beni acquisiti in leasing. La norma agevolativa fa riferimento in particolare ai “canoni di

locazione finanziaria”, senza specificare il meccanismo applicativo dell’agevolazione per i beni in leasing. Il MEF ha

precisato che l’agevolazione per i beni acquisiti in leasing riguarda l’intero valore del bene, cioè sia la quota capitale

che il prezzo di riscatto.

Per i canoni di locazione finanziaria il beneficio per l’utilizzatore riguarda la quota capitale inclusa nel canone. Per il

noleggio a lungo termine, nessun beneficio è previsto per gli utilizzatori; l’agevolazione potrà invece spettare alle

società di noleggio.

Lo sgravio si applicherà per beni produttivi nuovi acquistati dal 15.10.2015 al 31.12.2016. Rilevano gli investimenti

effettuati nell’intervallo temporale considerato dalla norma; a tal fine dovrebbero valere i criteri generali del Tuir e,

quindi, la data di consegna o spedizione oppure - se diversa e successiva - la data in cui si verifica l’effetto traslativo o

costitutivo della proprietà (o di altro diritto reale). Non preclude il beneficio, quindi, il fatto che una parte delle spese

per l’investimento sia stata effettivamente sostenuta prima del 15 ottobre. Il beneficio consiste nella maggiorazione

del costo di acquisizione del 40%, con esclusivo riferimento alle quote di ammortamento e ai canoni di locazione

finanziaria. L’agevolazione riguarda le imposte sui redditi e non anche l’Irap e compete a coloro che esercitano

un’attività di impresa e agli esercenti arti e professioni. In pratica, a fronte di un costo di acquisto pari a 100, la

deduzione dell’ammortamento fiscale potrà essere effettuata su 140. Per i soggetti Ires, per la quota di


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ammortamento del 2015, il vantaggio netto è pari all’11% del costo (27,5% di 40%); per le quote di ammortamento

degli anni successivi, il risparmio si ridurrà se l’aliquota Ires verrà ridotta come previsto dalla stessa legge di stabilità,

laddove la Ue riconosca i margini di flessibilità per l’emergenza immigrazione.

L’arco temporale dell’agevolazione

La norma ha natura temporanea, posto che l’agevolazione riguarda solo gli investimenti in beni materiali nuovi,

effettuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016. Nonostante la norma non lo preveda espressamente, è da

ritenere che al fine di individuare l’esatto momento in cui l’investimento si considera realizzato - e, quindi, se lo stesso

rientri o meno nel periodo agevolato - si debba fare riferimento ai criteri generali del TUIR. Pertanto le spese di

acquisizione dei beni si considerano sostenute per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione (ovvero, se

diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale).

Attenzione Stesso principio vale per gli investimenti in beni strumentali, sostenuti dal lavoratore

autonomo, posto che, ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo, i beni

strumentali in genere non rilevano secondo il principio di cassa (circolare n. 90/2001, § 7.2).

Perché l’agevolazione possa essere fruita già che entro fine 2015, va verificata l’effettiva immissione del bene nel ciclo

produttivo. La circ. della Guardia di Finanza n.1/2008, a titolo esemplificativo, indica come “sintomatici dell’utilizzo

del bene”:

il momento dal quale ha inizio il consumo di energia elettrica necessaria per il funzionamento del bene;

l’impiego di manodopera;

l’inserimento del bene nella catena di produzione;

le risultanze della contabilità industriale.

Quindi la consegna a partire dal 15 ottobre 2015 è condizione necessaria, ma non sufficiente ai fini della fruizione del

beneficio già dal 2015

Super ammortamenti e studi di settore

I beni strumentali utilizzati per l’esercizio dell’arte o professione o dell’impresa trovano specifica indicazione nei

modelli di comunicazione ai fini degli studi di settore, nei quali occorre riportare:

il costo storico, al lordo degli ammortamenti (rigo F29 – impresa, rigo G14 – lavoro autonomo);

l’importo delle quote di ammortamento, determinate secondo le disposizioni del TUIR (rigo F20 – impresa,

rigo G11 – lavoro autonomo).


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Il Senato ha inserito nella Legge di stabilità 2016 un nuovo comma (97), in base al quale le disposizioni in esame non

producono effetti sui valori stabiliti per l'elaborazione e il calcolo degli studi di settore.

Dato che tali valori rilevano nel calcolo per la congruità agli studi di settore e sul funzionamento di alcuni indicatori, la

nuova previsione di esclusione ha la finalità di neutralizzare gli effetti distorsivi che l’indicazione dei maggiori

ammortamenti avrebbe su tali analisi.

Dunque, per quanto concerne i dati da indicare nella comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore, le

quote di ammortamento saranno indicate senza tener conto dell’eventuale maggiorazione del 40% del costo di

acquisto, operata per la procedura di ammortamento fiscale, mentre rimarrà invariato il criterio di indicazione del

costo storico dei beni.

Cumulabilità con altre agevolazioni

L’agevolazione dovrebbe essere cumulabile con altre misure di favore, salvo che le norme non dispongano

diversamente. Ad esempio risultano compatibili la c.d. Nuova Sabatini, introdotta dall’art. 2 del DL n. 69/2013, rivolta

alle PMI e l’ACE.

TABELLA RIEPILOGATIVA

SUPER AMMORTAMENTI

(art. 1, commi da 91 a 97 , L. Stabilità 2016)

AMBITO

SOGGETTIVO

TITOLARI DI REDDITI D’IMPRESA

LAVORATORI AUTONOMI


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AMBITO

OGGETTIVO

BENI “NUOVI” (O MAI USATI)

L’agevolazione interessa tutti i beni strumentali, esclusi i fabbricati e le costruzioni, i

beni a più lunga vita utile con coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5% (silos,

serbatoi, ecc.) e alcuni beni indicati nell’allegato 3 alla norma (aerei, condutture,

condotte, eccetera).

Il beneficio non compete per i beni immateriali e per i beni usati.

In passato, le Entrate hanno chiarito che il requisito della novità sussiste nel caso in cui

il bene sia acquistato dal produttore, ma esso viene integrato anche se il bene viene

acquistato da un soggetto diverso dal produttore e dal rivenditore, purché non sia già

stato utilizzato né da parte del cedente né da parte di altri soggetti.

BENI INCLUSI BENI ESCLUSI

BENI “NUOVI”

(O MAI USATI)

BENI IMMATERIALI

BENI USATI

BENI MERCE

MATERIALI DI CONSUMO

FABBRICATI

BENI ESCLUSI SPECIFICATAMENTE (ALLEGATO 3):

Gruppo V – Industrie manifatturiere e alimentari – Specie 19

- Condutture (8%)

Gruppo XVII – Industrie dell’energia elettrica, dell’acqua e del

gas – Specie 2/B - Condotte per usi civili – reti urbane (8%)


gas – Specie 4/B - Condutture (8%)


gas – Specie 2/B - Condotte dorsali per trasporto a grandi

distanze di centri di produzione (10%)


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Gruppo XVII – Industrie dell’energia elettrica,

dell’acqua e del gas – Specie 2/B - Condotte

dorsali per trasporto a grandi distanze dai

giacimenti gassoso acquiferi, condotte di

derivazione e di allacciamento (12%)

Gruppo XVIII – Industrie dei trasporti e delle

telecomunicazioni – Specie 4 e 5 – Materiale

rotabile ferroviario e tramviario – motrici escluse

(7,5%)

Attenzione Con riferimento al "Materiale

rotabile, ferroviario e tranviario

(motrici escluse)" viene

specificato che fanno eccezione

i macchinari e le attrezzature,

anche circolanti su rotaia,

necessari all'esecuzione di

lavori di manutenzione e

costruzione di linee ferroviarie e

tranviarie.

Gruppo XVIII – Industrie dei trasporti e delle

telecomunicazioni – Specie 1,2 e 3 – Aereo

completo di equipaggiamento (compreso di

motore a terra) (12%)

AGEVOLAZIONE È un incentivo fiscale che si manifesta come una deduzione extra-contabile in unico,

pari alla maggiorazione per le quote ordinarie di ammortamento, di un importo pari al

40%, arrivando così a dedurre, al termine del periodo, il 140% del prezzo di acquisto.


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ARCO

TEMPORALE

ACQUISTI EFFETTUATI dal 15.10.2015 – 31.12.2016

Attenzione I super-ammortamenti al 140% potranno premiare anche gli

investimenti avviati prima del 15 ottobre 2015, purché la consegna o la

spedizione avvengano a partire da questa data.

Inoltre, la deduzione non si realizza per intero nell’anno fiscale di

acquisto, ma lungo più esercizi, parallelamente all’iter di ammortamento

del bene agevolato.

Per sfruttare a pieno il beneficio fiscale, i beni strumentali non dovranno

essere venduti prima della fine del periodo di ammortamento.

STUDI DI

SETTORE

Il contribuente deve indicare:

il costo storico, al lordo degli ammortamenti (rigo F29 – impresa, rigo G14 –

lavoro autonomo);

l’importo delle quote di ammortamento, determinate secondo le

disposizioni del TUIR (rigo F20 – impresa, rigo G11 – lavoro autonomo).

Attenzione Le quote di ammortamento vanno indicate senza tener conto della

maggiorazione del 40% del costo di acquisto, operata per la

procedura di ammortamento fiscale, mentre rimarrà invariato il

criterio di indicazione del costo storico dei beni.

CUMULABILITÀ

CON ALTRE

AGEVOLAZIONI

L’agevolazione è cumulabile con la Sabatini Bis.

Documento chiuso in redazione in data 7/01/2016

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