Linee Guida Tassazione Atti Imm. e Soc. - Versione Def.al 1 12 2010

5/7/2018 Linee Guida Tassazione Atti Imm. e Soc. - Versione Def.al 1 12 2010 - slidepdf.com

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Direzione Provinciale di Trento Direzione Regionale Friuli Venezia Giulia

Direzione Regionale Veneto

LINEE GUIDA

per la registrazione degliATTI IMMOBILIARI

e degli

ATTI SOCIETARI

Versione aggiornata al 1° dicembre 2010



Agenzia delle Entrate - Gruppo interregionale di lavoro

Direzioni Regionali del Friuli Venezia Giulia e Veneto e Direzione Provinciale di Trento

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INDICE SOMMARIO

PARTE PRIMA - TRASFERIMENTI IMMOBILIARI

SEZIONE I - PRINCIPI GENERALI

1. Oggetto dell’imposta e atti soggetti a registrazione 11

2. Alternatività IVA/registro 11

3. Atti sottoposti a condizione sospensiva, approvazione od omologazione 12

4. Interpretazione degli atti 12

5. Atti che contengono più disposizioni ed enunciazione di atti non registrati 12

6. Atti relativi a procedimento di scioglimento del matrimonio e separazione 13

7. Disposizioni relative a beni soggetti ad aliquote diverse 13

8. Presunzione di trasferimento delle accessioni e delle pertinenze 14

9. Risoluzione del contratto 14

10. Cessione di contratto 16

11. Dichiarazione di nomina 16

12. Trasferimento o costituzione o rinuncia di diritti reali di godimento su beniimmobili 17

13. Contratti a prezzo indeterminato 17

14. Tassazione degli allegati 18

15. Applicazione della tassa fissa 18

16. Imposta principale, suppletiva e complementare 20

SEZIONE II - BASE IMPONIBILE

17. Contratti a titolo oneroso 21

18. Divisioni 21

19. Divisioni – senza conguaglio 22

20. Divisioni – con conguaglio 22

21. Divisioni – masse plurime 2322. Permute 24





3

23. Contratti che importano l’assunzione di un’obbligazione di fare in corrispettivodella cessione di un bene 26

24. Cessione di un contratto 26

25. Espropriazione forzata e trasferimenti coattivi 26

26. Trasferimenti di immobili con pagamento tramite costituzione di rendita 27

27. Enfiteusi 31

28. Valore della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione. 32

29. Determinazione del valore minimo di riferimento - “rivalutazione” ex art. 7 legge448/2001. 34

30. Calcolo del valore automatico degli immobili 35

31. Cessione di immobili a uso abitativo a persone fisiche. Normativa in vigore dal 1°

gennaio 2006. 3732. Categorie catastali 39

SEZIONE III - TRASFERIMENTI DI FABBRICATI

33. Preliminare di compravendita 41

34. Trasferimenti di Fabbricati da parte d’imprese - immobili ad uso abitativo 43

35. Trasferimenti di Fabbricati da parte d’imprese - immobili ad uso strumentale 47

36. Trasferimenti di fabbricati a destinazione abitativa - da imprese a impreseimmobiliari 49

37. Trasferimento di fabbricati abitativi - da imprese a Enti Pubblici territoriali 50

38. Trasferimento di fabbricati strumentali - da imprese a Enti Pubblici territoriali 51

39. Trasferimenti di fabbricati situato all’estero - da soggetto IVA 52

40. Trasferimenti di fabbricati da privati 53

41. Trasferimenti di fabbricati – c.d. “prima casa” per l’acquirente 53

42. Trasferimenti di fabbricati di interesse artistico, storico o archeologico – da privati 6543. Trasferimenti di fabbricati situati all’estero – da privati 67

44. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore dello Stato 68

45. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di Enti Pubblici territoriali 68

46. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di ONLUS 69

47. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di ex IPAB 70

48. Trasferimento di alloggi da parte dello Stato a favore dell’Istituto Autonomo CasePopolari (IACP) e ai Comuni ai sensi delle Leggi 388 del 2000 e 449 del 1997 71





4

49. Trasferimenti di immobili dello Stato, di enti previdenziali pubblici, di Regioni, dienti locali e loro consorzi a favore di fondi di investimento immobiliari 71

50. Trasferimenti di immobili da Comuni a fondazioni, società e associazioni 72

51. Trasferimenti a titolo oneroso di immobili costruiti in attuazione dei programmipubblici di edilizia residenziale 73

52. Cessioni di opere di urbanizzazione a favore di enti pubblici territoriali incorrispettivo del contributo di urbanizzazione 74

53. Costituzione o trasferimento di servitù su fabbricati 76

SEZIONE IV - TRASFERIMENTI DI TERRENI

54. Trasferimento di terreno edificabile – da soggetto IVA 7755. Trasferimento di terreno non edificabile e non agricolo – da soggetto IVA 77

56. Trasferimento di terreno agricolo – da soggetto IVA 78

57. Trasferimento di terreno edificabile - da imprenditore agricolo 78

58. Trasferimenti di terreno situato all’estero - da soggetto IVA 79

59. Trasferimento di terreni non agricoli – da privati 79

60. Trasferimenti di terreni da privati a favore dello Stato 80

61. Trasferimenti di terreni da privati a favore di enti pubblici territoriali 8062. Trasferimenti di terreni da privati a favore di ONLUS 81

63. Trasferimenti di terreni da privati a favore di ex IPAB 82

64. Trasferimenti di terreni situati all’estero – da privati 83

65. Trasferimenti di terreni di interesse artistico, storico o archeologico – da privati 83

66. Trasferimento da privati di terreno agricolo ad acquirente diverso da imprenditoreagricolo, cooperativa o associazione agricola 85

67. Trasferimento ex lege dallo Stato ad un ente appositamente costituito per esercitareattività pubbliche 85

68. Trasferimenti di terreni dello Stato, di enti previdenziali pubblici, di Regioni, di entilocali e loro consorzi a favore di fondi di investimento immobiliari 86

69. Trasferimenti di immobili da Comuni a fondazioni o società 86

Norma in vigore dal 01.01.2006...........................................................................................86

70. Trasferimento di terreni nei confronti di soggetti che attuano piani di recuperod’iniziativa pubblica e privata convenzionata 87

71. Trasferimento di terreni (più in generale, di immobili) compresi in piani urbanistici

particolareggiati 88





5

72. Cessioni di opere di urbanizzazione a favore di enti pubblici territoriali incorrispettivo del contributo di urbanizzazione 90

73. Costituzione o trasferimento di servitù su terreni 91

74. Compravendita di Terreni da parte di Imprenditori Agricoli Professionali ( I.A.P.),cooperativa od associazione agricola 91

75. Compravendita di Terreni da parte di coltivatore diretto o imprenditore agricolo dietà inferiore a 40 anni (imprenditoria giovanile in agricoltura) 94

76. Compravendita di Terreni - Piccola Proprietà Contadina ( P.P.C.) 95

77. Compravendita di Terreni ai sensi del D.P.R. 601 del 1973 art. 9 relativi alleagevolazioni concesse ai terreni ubicati in territori montani 100

78. Compravendita di Terreni per conseguire un compendio unico ai sensi della Legge94/1997, dell’articolo 52 comma 21 della Legge 448 del 2001 e D.Lgs. n. 99 del

2004 10179. Trasferimento della proprietà di “fondi rustici” a favore di cooperative e società

forestali 102

SEZIONE V - LOCAZIONI PRINCIPI GENERALI

80. Disposizioni comuni 104

SEZIONE VI - LOCAZIONI FABBRICATI

81. Locazioni di fabbricati abitativi e strumentali da parte di soggetti privati 113

82. Locazioni di fabbricati abitativi da parte di imprese 113

83. Locazioni di fabbricati strumentali da parte di imprese 115

84. Locazione di immobili esenti da I.V.A. ai sensi dell’articolo 6 della legge 133/1999,riguardanti le prestazioni di servizi nell’ambito bancario e assicurativo, e

dell’articolo 10 comma 2 del D.P.R. 633/1972, relative alle locazioni infragruppo 117

SEZIONE VII - LOCAZIONI TERRENI

85. Locazione di terreni da parte di privati 120

86. Locazione di fondi rustici da parte di privati 120

87. Locazione di terreni da parte di imprese 121

88. Locazione di fondi rustici da parte di imprese 12289. Locazioni di terreni agricoli a giovani imprenditori agricoli 122





6

90. Affitto di fondi rustici a cooperative e società forestali 122

SEZIONE VIII - SUCCESSIONI

91. Imposte dovute sugli immobili. 124

92. Passività deducibili 127

93. Agevolazioni prima casa 127

94. Terreni agricoli o montani 129

95. Agevolazione per l’imprenditoria giovanile in agricoltura 129

96. Qquote in assenza di testamento e quote di legittima 131

SEZIONE IX - DONAZIONI

97. Principi generali donazioni 132

98. Donazione di beni culturali vincolati 135

99. Donazione di fondo rustico ad imprenditore agricolo di età inferiore a 40 anni 135

100. Atto di rinunzia abdicativo a diritti reali di godimento (uso, usufrutto,abitazione…) 136

101. Risoluzione del contratto di donazione 137

PARTE SECONDA - TASSAZIONE DEGLI ATTI SOCIETARI


103. Oggetto dell’imposta e atti soggetti a registrazione. 139

104. Atti non soggetti a registrazione 140

105. Base imponibile 140

106. Atti che contengono più disposizioni 141

SEZIONE II - COSTITUZIONE E VARIAZIONE DEL CAPITALE SOCIALE

107. Costituzione e variazione di c.s. in generale, conferimenti 142





7

108. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su fabbricato abitativo da soggetto Iva. 142

109. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su fabbricato strumentale da soggetto Iva. 143

110. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su fabbricato abitativo da impresa ad imprese immobiliari e per larivendita. 143

111. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su fabbricato in genere da soggetto privato. 144

112. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su immobile (fabbricato o terreno) di interesse storico, artistico earcheologico soggetto alla L. 1089/1939. 144

113. Conferimento di proprietà o diritti reali di godimento su immobile (fabbricato oterreno) sito in zona soggetta a piano urbanistico particolareggiato da soggettoprivato. 145

114. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su immobile (fabbricato o terreno) sito all’estero da soggetto privato. 145

115. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su immobile (fabbricato o terreno) sito all’estero da un soggetto Iva. 146

116. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno edificabile da soggetto Iva. 146

117. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno non agricolo e non edificabile da soggetto Iva. 147

118. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno agricolo da soggetto Iva. 147

119. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno agricolo da soggetto privato. 147

120. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno edificabile da soggetto privato. 148

121. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali di

godimento su terreno non agricolo e non edificabile da soggetto privato. 148122. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali di

godimento su terreno agricolo a favore di società agricola Imprenditore AgricoloProfessionale. 149

123. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritti reali digodimento su terreno agricolo da soggetto privato a favore di società agricolaImprenditore Agricolo Professionale iscritto alla gestione previdenziale edassistenziale. 149

124. Conferimento di proprietà o diritti reali di godimento di immobili di proprietà dei

Comuni in favore di fondazioni o società di cartolarizzazione. 150





8

125. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritto reale digodimento su fabbricati destinati specificamente all’esercizio di attivitàcommerciali e non suscettibili di altra destinazione senza radicale trasformazionenonché su aree destinate ad essere utilizzate per la costruzione dei suddettifabbricati o come loro pertinenze, sempreché i fabbricati siano ultimati entro 5anni dal conferimento e presentino le indicate caratteristiche. 150

126. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritto reale digodimento su aziende o su complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa.

151

127. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o diritto reale digodimento su unità da diporto. 152

128. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di denaro, di beni mobili esclusi iveicoli iscritti al P.R.A. e di diritti diversi da quelli indicati nei numeri precedenti. 153

129. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima mediante conversione diobbligazioni o passaggio a capitale di riserve diverse da quelle costituite consovraprezzi o con versamenti dei soci in conto capitale o a fondo perduto e daquelle iscritte in bilancio a norma di leggi di rivalutazione. 153

130. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima a favore di una società con sedein uno Stato dell’Unione Europea 153

131. Conferimenti nelle Società di Investimento Immobiliare Quotate (SIIQ) 154

132. Conferimenti in cooperative e società forestali 156

133. Riduzione di capitale sociale 156

SEZIONE III - OPERAZIONI STRAORDINARIE

134. Fusioni tra società o analoga operazione posta in essere da enti diversi dallesocietà 157

135. Scissioni delle società o analoga operazione posta in essere da enti diversi dallesocietà 158

136. Conferimento di proprietà o diritto reale di godimento su aziende o su complessiaziendali relativi a singoli rami dell’impresa fatto da una società ad altra societàesistente o da costituire o analoga operazione posta in essere da enti diversi dallesocietà. 159

SEZIONE IV - DELIBERE

137. Assegnazione ai soci, associati e partecipanti. 161

138. Assegnazione di denaro o di beni soggetti ad Iva 161139. Assegnazione di azienda o rami d’azienda 162





9

140. Assegnazione di beni immobili o unità da diporto 162

141. Verbali di approvazione del bilancio. 162

142. Modifiche statutarie, comprese le trasformazioni e le proroghe. 163

143. Scioglimento della società. 164144. Regolarizzazione di società di fatto, derivanti da comunione ereditaria di azienda,

tra eredi che continuano in forma societaria l’esercizio dell’impresa. 165

SEZIONE V - CESSIONE DI QUOTE SOCIALI

145. Trasferimento inter vivos. 166

146. Cessione di quote di s.r.l. 166

147. Donazione e trasferimento mortis causa di quote sociali o di azioni. 167

SEZIONE VI - ATTI COSTITUTIVI DI ENTI DIVERSI DALLE SOCIETA’

148. Atto costitutivo e modifiche statutarie di ONLUS, cooperative sociali, consorzi dicooperative sociali, le Organizzazioni Non Governative - ONG 169

149. Atto costitutivo e modifiche statutarie concernenti le istituzioni riordinate in

azienda di servizi o in persone giuridiche private. 170150. Atto costitutivo di organizzazione di volontariato 170

151. Atto costitutivo di associazione sportiva dilettantistica 170

152. Atto costitutivo del Gruppo Europeo di Interesse Economico GEIE 171

153. Atto costitutivo di Associazione Temporanea di Imprese - ATI 171

154. Atto costitutivo di associazione professionale 172

SEZIONE VII - AFFITTO D’AZIENDA

155. Da privato o imprenditore individuale che loca la sua unica azienda 173

156. Da società o imprenditore individuale che loca un ramo d’azienda oppure unadelle aziende che possiede e l’azienda non comprende immobili 173

157. Da società o imprenditore individuale che loca un ramo d’azienda oppure una trale tante che possiede e l’azienda comprende degli immobili: 174

158. - quando il valore dell’immobile non supera del 50% il valore dell’azienda 175

159. - quando il valore dell’immobile supera del 50% il valore dell’azienda 175





10

SEZIONE VIII - CESSIONE D’AZIENDA

160. Trasferimento inter vivos. 176161. Donazione o trasferimento mortis causa, a favore del coniuge e discendenti. 177





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PARTE PRIMA - TRASFERIMENTI IMMOBILIARI


1. Oggetto dell’imposta e atti soggetti a registrazione

L’imposta di registro è un’imposta indiretta che si applica agli atti soggetti aregistrazione e a quelli volontariamente presentati per la registrazione.

Gli atti presentati per la registrazione si dividono in:

- atti da registrare in termine fisso elencati nella tariffa parte prima del testo unico

dell’imposta di registro;- atti da registrare in caso d’uso elencati nella tariffa parte seconda;

- atti per i quali non vi è l’obbligo della registrazione indicati nella tabella allegata alD.P.R. 131/1986 (TUR), ma se presentati agli uffici per la registrazione scontanol’imposta nella misura fissa.

Rif.ti: articoli 1-8 TUR.

2. Alternatività IVA/registro

Le scrittura private non autenticate sono soggette a registrazione in caso d’usoscontando l’imposta di registro in misura fissa se tutte le disposizioni in esse contenutesono relative ad operazioni rientranti nel campo di applicazione dell’I.V.A.Si considerano soggette ad IVA le operazioni imponibili, non imponibili a normadell’articolo 7 del D.P.R. 633/1972 e assimilate (operazioni effettuate all’estero, leesportazioni, i servizi internazionali e le cessioni intracomunitarie), nonché leoperazioni enunciate nell’articolo 10 del suddetto testo unico I.V.A. ad eccezione di

quelle contenute nel primo comma numeri 8, 8-bis, 8-ter e 27 quinquies nonché dellelocazioni di immobili esenti ai sensi dell'articolo 6 della legge 13 maggio 1999, n.133 per le quali non vige il principio summenzionato e scontano l’imposta di registronella misura proporzionale prevista per ogni tipologia di operazione.

Rif.ti: articoli 5 e 40 TUR; articoli 7,10 e 21 D.P.R. 633/1972.





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3. Atti sottoposti a condizione sospensiva, approvazione od omologazione

Un’operazione dal punto di vista giuridico può essere unitariamente considerata,tuttavia può realizzarsi in momenti e modalità diversi, richiedendo la formazione di

più atti (esempio: compravendita di bene immobile di interesse storico-artistico).

Queste fattispecie si riconducono agli atti sottoposti a condizione sospensiva,approvazione o omologazione, che inizialmente scontano la tassa fissa di registro esolo successivamente, con l’avveramento della condizione, o qualora l’atto produca isuoi effetti prima dell’avverarsi di essa, si riscuote la differenza fra l’imposta dovutasecondo le norme vigenti al momento della formazione dell’atto e quella pagata insede di registrazione.

Non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva le vendite con riserva diproprietà e gli atti sottoposti alla mera volontà dell’acquirente o del creditore.

Rif.ti: articoli 14, 19 e 27 del TUR.

4. Interpretazione degli atti

Nell’applicazione dei criteri di tassazione occorre fare riferimento all’effettivocontenuto e alla concreta articolazione dell’atto sottoposto alla formalità diregistrazione.

Rif.ti: Art. 20 del TUR.

5. Atti che contengono più disposizioni ed enunciazione di atti nonregistrati

L'articolo 21 del TUR distingue a seconda che le disposizioni derivino o meno

"necessariamente, per la loro intrinseca natura", le une dalle altre, a seconda cioè che sitratti di "negozi complessi" o "negozi collegati".La distinzione tra negozio complesso e negozio collegato va ricercata nell'elementocausale, cioè nella funzione economico-sociale che identifica e caratterizza il negoziogiuridico.Il negozio complesso e' caratterizzato dalla fusione nel contenuto di un unico negoziodi più elementi, ciascuno dei quali, isolatamente considerato, ne formerebbe unodistinto.Nel negozio collegato, invece, i singoli negozi, pur essendo funzionalmente collegati,

sono strutturalmente autonomi e inquadrabili in distinti schemi causali.





13

Negozio Complesso: nel caso di più disposizioni contenute nello stesso atto, ciascunadisposizione è soggetta autonomamente ad imposta di registro.

Negozio Collegato: qualora le disposizioni contenute nell’atto derivino

necessariamente l’una dall’altra, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la soladisposizione che dà luogo alla maggiore imposta.

Eccezioni: non sono tassati autonomamente:

• gli accolli di debiti ed oneri connessi o contestuali ad altre pattuizioni;

• la quietanza rilasciata nello stesso atto che contiene le disposizioni cui siriferisce.

Se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali nonregistrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene laenunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate.Se l'atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la penapecuniaria di cui all'art. 69.L'enunciazione di contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso non dàluogo all'applicazione dell'imposta quando gli effetti delle disposizioni enunciate sonogià cessati o cessano in virtù dell'atto che contiene l'enunciazione.

Rif.ti: articoli 21 e 22 TUR.

6. Atti relativi a procedimento di scioglimento del matrimonio eseparazione

Gli atti, i documenti e i provvedimenti relativi al procedimento di separazione traconiugi, di scioglimento del matrimonio o di cessazione degli effetti civili delmatrimonio nonché ai procedimenti anche esecutivi e cautelari diretti a ottenere lacorresponsione o la revisione degli assegni di mantenimento sono esenti dall’imposta

di bollo, di registro e da ogni altro tributo.

Rif.ti: articolo 19 della legge 06.03.1987, n. 74; circolare n. 49/E del 16.03.2000-

7. Disposizioni relative a beni soggetti ad aliquote diverse

Se una disposizione ha per oggetto più beni o diritti, per i quali sono previste aliquotediverse, si applica l'aliquota più elevata, salvo che per i singoli beni o diritti siano statipattuiti corrispettivi distinti. La suddetta disposizione non si applica per i crediti, né

per i beni mobili e le rendite facenti parte di una eredità indivisa o di una comunione, iquali sono soggetti, in occasione delle cessioni dell'eredità o di quote di comunione,





14

alle aliquote stabilite per ciascuno di essi. Le pertinenze sono in ogni caso soggette alladisciplina prevista per il bene al cui servizio od ornamento sono destinate.

Rif.ti: articolo 23 TUR.

8. Presunzione di trasferimento delle accessioni e delle pertinenze

Le accessioni, le pertinenze ed i frutti pendenti si presumono per legge trasferitiall’acquirente dell’immobile principale a meno che:

• siano esclusi espressamente dalla vendita;

• si provi, con atto che abbia acquistato data certa con la registrazione, cheappartengono ad un terzo;

• si provi, con atto che abbia acquistato data certa con la registrazione, che sonostati ceduti all’acquirente da un terzo.

Si ha la presunzione di cessione unica, con applicazione dell’aliquota relativa al beneprincipale, qualora le pertinenze vengano comunque a risultare di proprietàdell’acquirente dell’immobile principale entro tre anni.

Rif.ti: art. 24 del TUR.

9. Risoluzione del contratto

L’art. 28 del Tur prevede, al primo comma, che la risoluzione del contratto è soggettaall'imposta di registro in misura fissa se dipende da clausola o da condizione risolutiva

espressa già contenuta nel contratto stesso oppure stipulata mediante atto pubblico oscrittura privata autenticata entro il secondo giorno non festivo successivo a quello incui è stato concluso il contratto (in tema di risoluzione, si vedano gli articoli 1453 eseguenti del codice civile).

Se però è previsto un corrispettivo, la norma dispone che sul relativo ammontare debbaapplicarsi “l'imposta proporzionale prevista dall'art. 6 o quella prevista dall'art. 9

della parte prima della tariffa”.

In ogni altro caso vale la regola generale dettata dal secondo comma dell’art. 28,secondo cui l'imposta è dovuta “ per le prestazioni derivanti dalla risoluzione”.Anche qui la norma precisa come comportarsi nell’eventualità che sia previsto uncorrispettivo per la risoluzione: occorre considerarlo, ai fini della determinazionedell'imposta proporzionale, come “maggiorazione” delle menzionate prestazioni.

* * *





15

Esempio: risoluzione dipendente da clausola risolutiva espressa contenuta nell’attooriginario

Con immobili Senza immobili

Imposta di registro Euro 168,00 Euro 168,00 Imposta ipotecaria Euro 168,00 - Imposta catastale Euro 168,00 -

N.B.: per quanto riguarda l’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale in misurafissa nel caso “con immobili”, si richiamano gli art. 1548 e 2652 del codice civile.Il primo dispone che la risoluzione del contratto per inadempimento ha effettoretroattivo (ex tunc) tra le parti.Il secondo dispone invece che qualora un atto trascritto sia risoluto, l’intervenutarisoluzione deve “annotarsi” in margine alla trascrizione dell’atto; la formalità non èquindi quella della “trascrizione” ma quella della “annotazione”. Ne conseguel’imposta ipotecaria in misura fissa, ex art. 14 della Tariffa allegata al Tuic, e lacompetenza del tributo (trattandosi di annotazione) all’Agenzia del territorio, exart. 12 del citato Testo unico (si vedano la circolare del Ministero delle Finanze del 13ottobre 1992, n. 59 e la risoluzione 12 luglio 2006 n. 85/E)

* * *

Particolare attenzione va posta a quelle convenzioni nella quali le parti manifestano divoler eliminare per “mutuo consenso”/“mutuo dissenso” gli effetti – eventualmenteanche di tipo reale - di un loro precedente atto. In questi casi occorre valutare, caso percaso (ex art. 20 del Tur, “Interpretazione degli atti”), se – al di là del titolo e dellaforma apparente – si sia in presenza di un nuovo atto ad effetto traslativo. Inquest’ipotesi la tassazione tornerebbe infatti ad essere quella proporzionale deitrasferimenti (e l’imposta ipotecaria, in particolare, tornerebbe ad essere di competenzadell’Agenzia delle entrate).

C ASI PARTICOLARI :

Risoluzione contratto di locazioneLa risoluzione dei contratti di locazione trova particolare, specifica disciplinanell’articolo 17 del Tur (si veda, nel presente lavoro, il paragrafo che vi è statodedicato).

Riferimenti: articolo 28 del TUR; articolo 10 del D. Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

articolo 1 della Tariffa allegata al D. Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; articoli 6 e 9 della

Tariffa allegata al TUR.





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10. Cessione di contratto

In caso di cessione di un contratto, l’imposta è dovuta con l’aliquota propria delcontratto ceduto. Nel caso in cui per la cessione di un contratto gratuito sia statopattuito un corrispettivo, l’imposta si applica con l’aliquota stabilita per ilcorrispondente contratto a titolo oneroso.

Per quanto attiene la determinazione della base imponibile, si veda il paragrafo 23.

Approfondimenti: per la cessione del contratto vedasi gli articoli da 1406 a 1410 delcodice civile.

Cessione del contratto preliminare.La cessione del contratto senza corrispettivo sconta l’imposta di registro nella misurafissa e determina la possibilità al cessionario, subentrato nei diritti del cedente, didetrarre dal definitivo le imposte proporzionali pagate sulla caparra e sull’anticipoprezzo da quest’ultimo.

Rif.ti: articolo 31; articolo 5 della Tariffa parte I allegata al TUR.

11. Dichiarazione di nomina

Nel momento della conclusione di un contratto di vendita di beni immobili, una parteacquirente può riservarsi la facoltà di nominare successivamente la persona che deveacquistare i diritti e assumere gli obblighi derivanti dal contratto stesso.La dichiarazione di nomina deve essere contenuta in un atto avente la stessa formautilizzata per il contratto (atto pubblico o scrittura privata autenticata).

La dichiarazione di nomina è soggetta a tassa in misura fissa di € 168,00, a condizioneche la relativa facoltà derivi:

− dalla legge;− da espressa riserva contenuta nell’atto cui la dichiarazione si riferisce e sia

presentata per la registrazione entro tre giorni dalla data dell’atto.La dichiarazione di nomina effettuata nello stesso atto che contiene la riserva non èsoggetta ad alcuna imposta.

In ogni altro caso, l’imposta è dovuta con l’aliquota propria dell’atto cui si riferisce ladichiarazione, ivi compresa l’ipotesi in cui la dichiarazione di nomina non sia

N.B. E’ fatta eccezione per la cessione dei contratti di locazione, per i quali siapplica la disciplina di cui all’articolo 5 della Tariffa parte I allegata al D.P.R. 26aprile 1986, n. 131.





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conforme alla riserva o, nel caso di espropriazione immobiliare con incanto, ladichiarazione di nomina sia fatta nei confronti di altro partecipante alla gara.

Rif.ti: articolo 32 del TUR.

12. Trasferimento o costituzione o rinuncia di diritti reali di godimento subeni immobili

I diritti reali di godimento sono soltanto quelli tipicamente previsti e regolati dallalegge, quindi: l’enfiteusi, il diritto di superficie, l’usufrutto, l’uso, l’abitazione e leservitù.

Rif.ti: art. 1 della Tariffa parte I allegata al TUR. Risoluzione 250948 del 17 agosto

1976.

Casi particolari

Cessione di “cubatura”. In linea con la giurisprudenza prevalente, si ritiene che la

c.d. “cessione di cubatura” configuri il trasferimento di potenzialità edificatoria, coneffetti analoghi a quelli di un trasferimento di diritti reali immobiliari, in quanto ilproprietario dell’area cui si riferisce la cubatura ceduta perde il diritto di costruire sullamedesima e tale diritto è acquistato dal proprietario cui la cubatura è trasferita. (cfr.sent. Cassazione 14 dicembre 1988, n. 6807; 1231/1974; C.T.C. 02 novembre 1998, n.5363; risoluzione ministeriale 17 agosto 1976, n. 250948).

Si applica la tassazione prevista all’art. 1 della Tariffa Parte prima TUR, che prevede

aliquote diverse a seconda del tipo di bene e del soggetto acquirente.

13. Contratti a prezzo indeterminato

Qualora per un contratto il corrispettivo debba essere determinato successivamente alladata di stipula, l’atto viene tassato sulla base del valore dichiarato dalla parte cherichiede la registrazione, salvo conguaglio o rimborso dopo la determinazionedefinitiva del corrispettivo.

Se contrattualmente è prevista la possibilità che il corrispettivo vari tra un minimo e un

Approfondimenti: per il contratto per persona da nominare vedasi gli articoli da

1401 a 1405 del codice civile.





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massimo, il valore da dichiarare non può essere inferiore al minimo.

Entro 20 giorni a decorrere dalla data in cui viene stabilito il corrispettivo delcontratto, le parti contraenti sono tenute a presentare all’Ufficio che ha registrato l’attoun’apposita denuncia con l’indicazione del corrispettivo definitivamente determinato.In tale occasione verrà liquidata la maggiore imposta eventualmente dovuta.

Rif.ti: articoli 19, 35 e 53 del TUR.

14. Tassazione degli allegati

La richiesta di registrazione di un atto vale anche per gli atti ad esso allegati come ad

esempio le procure generali. Tuttavia, non si applica alcuna imposta qualora si tratti di:1. documenti che costituiscono parte integrante dell’atto;2. frazionamenti, planimetrie, disegni, fotografie e simili;3. atti non soggetti a registrazione compresi nella Tabella allegata al D.P.R, 26

aprile 1986, n. 131.

Le procure speciali per il compimento di un unico atto, allegate all’atto sottoposto aregistrazione, costituiscono parte integrante dello stesso e, pertanto, non sono soggettea imposta.

L’imposta non è dovuta se trattasi di allegazione di atti già registrati e ciò perl’evidente principio che nessun atto può essere tassato due volte.

Rif.ti: articolo 11, comma 7, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 e Tabella allegata;

circolare ministeriale 10 giugno 1986, n. 37, parte 6; circolare ministeriale n. 21del

20 gennaio 1999.

15. Applicazione della tassa fissa

L’ammontare dell’imposta di registro complessivamente dovuta al momento della

registrazione di un atto non può essere in nessun caso inferiore alla misura fissa, pari a

€ 168,00.

Il principio generale che deve guidare la tassazione è quello secondo il quale ciascuna

disposizione, salvo quelle derivanti necessariamente le une dalle altre, soggiace ad

autonoma imposizione.





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Per disposizione si intende una convenzione negoziale suscettibile di produrre effetti

giuridici valutabili autonomamente, in quanto in sé compiuta nei suoi riferimenti

soggettivi, oggettivi e causali.

Ai fini di una corretta applicazione dell’imposta di registro in misura fissa occorre

distinguere tra:

- atti plurimi, cioè contenenti più disposizioni autonome;

- atti contenenti un’unica disposizione sia pure con pluralità di soggetti e/o

oggetti.

Esempi:

- nel caso di unico venditore che vende vari immobili ciascuno a un diverso acquirentesi configura un atto plurimo, pertanto ogni disposizione rimane assoggettata ad

autonoma tassazione, con eventuale applicazione di distinte imposte fisse di registro,

ipotecaria e catastale o proporzionali se superiori alla tassa fissa, quanti sono i

trasferimenti posti in essere;

- nel caso di vendita di più beni da un soggetto ad altro soggetto, con unico

corrispettivo e ripartizione dello stesso tra detta pluralità di beni, si configura un atto

contenente un’unica disposizione; in tale ambito, si possono verificare le seguentiipotesi:

1. alcuni beni possono usufruire delle agevolazioni: in tal caso, si applicherà

l’aliquota agevolata su di essi ed eventualmente le imposte ipotecarie e catastali

in misura fissa, mentre le imposte proporzionali dovute sui beni non agevolati

rimangono dovute nella misura proporzionale effettiva, anche se inferiore alla

misura fissa;

2. i beni sono tassabili con aliquote diverse: in tal caso, le imposte sono dovute,

per ciascun bene, nella misura proporzionale effettiva, anche se inferiore allamisura fissa;

3. i beni sono assoggettabili ad IVA: si applica un’unica imposta fissa.

Qualora si determinino tante imposte proporzionali tali da non raggiungere tutte

insieme la misura fissa, si applica un’unica imposta fissa.

Rif.ti: art. 41 del TUR; Risoluzione ministeriale n. 250529 del 4 febbraio 1982;

Risoluzione ministeriale n. 310388 del 18 giugno 1990; Risoluzione n. 254/E del





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31.07.2002.

16. Imposta principale, suppletiva e complementare

L’imposta di registro si distingue in:

• imposta principale chiesta al momento della registrazione dell’atto oppurevolta a correggere errori ed omissioni effettuati in sede di autoliquidazionedegli atti pubblici registrati telematicamente.

• imposta suppletiva volta a correggere errori ed omissioni dell’Ufficioeffettuati in sede di liquidazione degli atti registrati in modo cartaceo oppure a

seguito di errori ed omissioni delle autoliquidazione degli atti pubblici registratitelematicamente richiesta alle parti contraenti.

• imposta complementare chiesta in sede di rettifica dei valori dichiarati, in casodi decadenza dalla concessione di agevolazioni per il mancato possesso operdita successiva dei requisiti che ne hanno dato diritto, in caso di errori edomissioni delle parte contraenti ed in ogni altro caso diverso da quelliprecedentemente citati.

Rif.ti: articolo 42 TUR.





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SEZIONE II - BASE IMPONIBILE

17. Contratti a titolo oneroso

Per i contratti a titolo oneroso l’imposta si applica sul valore del bene o diritto alladata dell’atto.Qualora l’atto sia sottoposto a condizione sospensiva, ad approvazione odomologazione, l’imposta si applica sul valore che il bene o il diritto ha rispettivamentealla data in cui si producono gli effetti dell’atto stesso.Si assume, come valore dei beni o dei diritti il valore dichiarato dalle parti in atto o, inmancanza, il corrispettivo pattuito.Qualora nell’atto siano indicati sia il valore dei beni o diritti sia il corrispettivo pattuitoper la cessione, si assume come base imponibile il superiore tra i due (cfr. sent. Cass.,sez. tributaria, n. 18150 del 09.09.2004).

Per valore del bene si intende il valore venale che il bene ha in comune commercio.

Rif.ti: articoli 43, comma 1, lettera a), e 51, commi 1 e 2, del TUR; circolare

ministeriale del 10 giugno 1986, n. 37, parte 20 e 24; circolare Agenzia delle Entrate

del 14/04/2010 n. 18; cfr. sent. Cass., sez. tributaria, n. 18150 del 09.09.2004.

18. Divisioni

La divisione è un negozio giuridico di natura dichiarativa mediante il quale si ponefine ad una comunione derivante da atti inter vivos o mortis causa.Nella comunione ereditaria ( art. 1100 e seguenti c.c.), il valore della massa comune ècostituita dalla differenza tra l’attivo e le passività deducibili a norma di legge, inveceper gli atti inter vivos dal valore dei beni risultanti da precedenti atti che abbiano

scontato l’imposta propria dei trasferimenti (donazioni o compravendite da parte di piùacquirenti).

Rif.ti: articolo 34 del TUR; riunione dei Capi compartimento dell’11 e 12 gennaio

1983; art. 1 della tariffa parte prima d.p.r. 131/1986 - art. 3 della tariffa parte prima

d.p.r. 131/1986 - art. 1 d.lgs. 347/1990 - art. 10 d.lgs. 347/1990 – art. 1 tariffa d.lgs.

347/1990 - art. 4 tariffa d.lgs. 347/1990.





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19. Divisioni – senza conguaglio

L’atto di divisione nel quale siano stati assegnati ai condividenti beni di valore pari aquello spettante agli stessi sulla massa comune hanno natura dichiarativa e scontano

l’imposta di registro nella misura dell’1%; pertanto l’atto viene tassato come segue:

Imposta di registro 1%Imposta ipotecaria* Percetta dall’Agenzia del TerritorioImposta catastale Euro 168,00

Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema dellibro fondiario) o Euro 230 se atto

telematico

Rif.ti: articolo 3 della Tariffa, parte I, allegata al TUR, n. 131; articoli 10 e 12 del

D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 4 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990,

n. 347; risoluzione ministeriale 14 febbraio 1977, prot. 272890; circolare n. 37 parte

3 del 11 luglio 1991.

20. Divisioni – con conguaglio

La divisione nella quale siano stati assegnati a un condividente beni di valorecomplessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune è considerata venditalimitatamente alla parte eccedente la quota di diritto.I conguagli superiori al cinque per cento della quota di diritto sono tassati conl’aliquota propria dei trasferimenti.Quando risulta che il valore dei beni assegnato a uno dei condividenti determinato anorma dell’articolo 52 del TUR è superiore a quello dichiarato, la differenza siconsidera conguaglio (senza che si applichi la tolleranza del 5 per cento).

Di seguito si riporta un esempio di calcolo di divisione con conguaglio:

MASSA COMUNE: 150.000QUOTE DIRITTO: 50.000QUOTE DI FATTO: 90.000 ( 60.000 abitativo e 30.000 terreno) PER A; 50.000 PERB, 10.000 PER C.CONGUAGLIO: 40.000.VALORE CATASTALE ABITATIVO: rendita catastale x 115,5 se prima casa;

rendita catastale x 126 per gli altri casiEsempio : (400 x 126) = 50.400





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CONDIVID. Q. DIRITTO Q. FATTO + -A 50.000 90.000

(60.000+30.000)

40.000

B 50.000 50.000 0 0C 50.000 10.000 40.000TOT. 150.000 150.000 40.000 40.000

Casi particolari

Prezzo valore.Se ad un contraente vengono assegnati immobili abitativi si può applicare il criterio

del prezzo valore sul conguaglio per la determinazione della base imponibile( risoluzione n. 136/E del 14/06/2007 e 149/E del 2009).

21. Divisioni – masse plurime

Se i beni da dividere derivano da più titoli, sia inter vivos che mortis causa, qualora siproceda alla divisione di questi, non si ha un unico negozio giuridico ma tanti quantisono i titoli originari.

Nella divisione simultanea della comunione plurima, le assegnazioni ai condividentinon possono essere considerate dichiarative qualora non corrispondano esattamentealle quote spettanti a ciascun condividente sulla singola massa comune.Ne consegue che, qualora i condividenti si assegnino beni appartenenti a massediverse, l’atto andrà tassato come trasferimento immobiliare.

Eccezione: le comunioni tra medesimi soggetti, che trovino origine in più titoli, sonoconsiderate come una sola comunione se l’ultimo acquisto di quote deriva dasuccessione a causa di morte.

Rif.ti: articolo 34 del TUR; artt. 1 e 3 della tariffa parte prima TUR - artt. 1 e 10

d.lgs. 347/1990 – artt. 1 e 4 tariffa d.lgs. 347/1990, Circolare 10 giugno 1986, n. 37,

pagina 32; risoluzione ministeriale 5 giugno 1990, n. 310823; Commissione

Tributaria Centrale, decisione 18 settembre 1990, n. 5888, – risoluzione n. 136/E del

14/06/2007 – risoluzione n. 334/E del 16/11/2007.

Caso particolare: divisione di beni condominiali La fattispecie in esame rappresenta un caso particolare di comunione disciplinato

dall’art. 1117 del codice civile e seguenti, in quanto, il titolo costitutivo di questa, èdato dalla proprietà delle parti comuni del condominio.





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Di conseguenza, tale comunione, costituita da un unico titolo e non da più titoli, èdisciplinata dalle regole di cui al primo comma dell’art. 34 del TUR, e la tassazionesegue le stesse disposizioni delle divisioni delle comunioni con e senza conguaglio.

22. Permute

Profili civili

La permuta, ai sensi dell'art. 1552 del Codice civile, " ... è il contratto che ha per

oggetto il reciproco trasferimento della proprietà di cose e diritti, da un contraente

all'altro ".

La permuta, come osservato in dottrina, è un contratto consensuale , a prestazionicorrispettive, commutativo per mezzo del quale si realizza il reciproco trasferimentotra le parti della proprietà di cose o di altri diritti.Nella permuta l' effetto traslativo si produce normalmente per effetto del solo consenso,salve le ipotesi di permuta ad efficacia meramente obbligatoria, (Cassazione 15 aprile1991, n. 4000).E’ un negozio soggetto al principio della libertà delle forme e deve, conseguentemente,essere stipulato per atto pubblico o per scrittura privata nelle ipotesi previste dallalegge (cassazione 25 novembre 1958, n. 3781).

Iva

In campo Iva la disposizione di riferimento è l’art. 11 del d.P.R. 633/1972, rubricato“Operazioni permutative e dazioni in pagamento”.

La norma, al primo comma, dà le seguenti indicazioni di tipo “strutturale”:

“… Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre

cessioni di beni o prestazioni di servizi, o per estinguere precedenti obbligazioni, sono

soggette all'imposta separatamente da quelle in corrispondenza delle quali sono

effettuate.”.Come si vede, l’art. 11 individua all’interno di una stessa permuta due separate edistinte cessioni di beni o prestazioni.Si noti anche, in generale, che la norma Iva ha un ambito più ampio della disposizionecivilistica citata più sopra, poiché considera anche il caso di “prestazioni contro beni”e “prestazioni contro prestazioni”.Si ha, quindi, che ciascuna operazione (cessione di bene o prestazioni di servizio chesia) che “compone” la permuta è separatamente “soggetta” al tributo.Quanto alla base imponibile, che in ambito Iva è data dal “corrispettivo”, va fatto

riferimento all’art 13 del citato decreto 633, secondo cui il detto corrispettivo è dato





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“…. per le cessioni e le prestazioni di servizi di cui all' articolo 11, dal valore normale

dei beni e dei servizi che formano oggetto di ciascuna di esse …”.

Imposta di registro

Nel caso di permute estranee all’ambito applicativo dell’Iva - e quindi soggette adimposta di registro (ad. esempio quelle tra privati, oppure quelle aventi ad oggettoterreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria) - le norma di riferimento sono:

- l’art. 43 del TUR, primo comma, lettera b), secondo cui la base imponibile daassumere ai fini dell’imposta di registro è costituita “… dal valore del bene che dà

luogo all'applicazione della maggiore imposta …”;

- l’art. 51, “Valore dei beni e dei diritti”, del citato TUR; in caso di immobili, inparticolare, viene in rilievo il secondo comma, secondo cui “… Per gli atti che

hanno per oggetto beni immobili o diritti reali immobiliari e per quelli che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse, si intende per valore il valore venale

in comune commercio …”.

La risoluzione 320/E del 2007, trattando di una permuta relativa a due beni soggettientrambi ad imposta di registro, ha chiarito che - in presenza dei requisiti di legge - alnegozio permutativo può applicarsi la disposizione di cui all'art. 1, comma 497, dellalegge 23 dicembre 2005, n. 266 e successive modificazioni e integrazioni (cd. “prezzovalore”), e che a tal fine sarà comunque necessario indicare in atto il conguagliopattuito dalle parti nonché il valore attribuito a ciascuno dei beni permutati.

Imposta ipotecaria

E’ da ritenere che la permuta, in quanto unico negozio giuridico, dia luogo ad un'unicaformalità (che è l’oggetto dell’imposta in discussione, ex art. 1 del d. lgs. 347/1990).

Per il negozio di permuta, pertanto, è dovuta l'imposta ipotecaria calcolata su una baseimponibile pari al valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggioreimposta (vedasi circolare 8/E del 13 febbraio 2007).

Imposta catastale

Vale, ai fini dell’imposta catastale, la regola generale dettata dall'art. 10, comma 1 d.lgs. n. 347 del 1990, secondo cui "… le volture catastali sono soggette all'imposta del

dieci per mille sul valore dei beni immobili o dei diritti reali immobiliari determinato

a norma dell'articolo 2 "..

Imposta di bollo

L’oggetto dell’imposta di bollo sono “gli atti” indicati nella Tariffa annessa al D.P.R.

642/1972, che reca la disciplina di tale imposta (cfr. art. 1 del decreto in questione).





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Le permute immobiliari nella forma di atto pubblico, in particolare, vanno ricompresetra gli atti rogati dai notai soggetti a bollo “sin dall’origine” ex art. 1-bis dellamenzionata Tariffa, parte prima.

Rif.ti: articoli 43, comma 1, lettera b), e 51, commi 1 e 2, del TUR; articoli 1, 2 e 10del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; circolare ministeriale del 10 giugno 1986, n. 37,

parte 20; circolare ministeriale n. 220, parte 3 del 28/10/1988; circolare Agenzia

Entrate n. 8/E del 13/02/2007; risoluzione n. 320/E del 09/11/2007.

23. Contratti che importano l’assunzione di un’obbligazione di fare incorrispettivo della cessione di un bene

Per i contratti che importano l’assunzione di un’obbligazione di fare in corrispettivo

della cessione di un bene, la base imponibile su cui calcolare l’imposta è costituita dalvalore del bene ceduto o della prestazione che dà luogo alla maggiore imposta.Se la cessione e/o la prestazione sono soggette a IVA, l’imposta si applica sullacessione o prestazione non soggetta all’Imposta sul Valore Aggiunto.

Rif.ti: articoli 40, comma 2, 43, comma 1, lett. c) e 51, commi 1 e 2 del TUR.

24. Cessione di un contratto

La base imponibile nel caso di cessione di un contratto è costituita dal corrispettivopattuito per la cessione e dal valore delle prestazioni ancora da eseguire.

Rif.ti: articolo 43, comma 1 lettera d), del TUR.

25. Espropriazione forzata e trasferimenti coattivi

Per i contratti stipulati in seguito a vendite forzate o pubblico incanto, la base

imponibile è costituita dal prezzo di aggiudicazione. Per l’espropriazione per pubblica utilità e per ogni altro atto della pubblica autoritàtraslativo o costitutivo della proprietà su beni immobili e di diritti reali sugli stessi, labase imponibile è costituita dall’ammontare definitivo dell’indennizzo.Nel caso di trasferimento volontario all’espropriante in corso di una procedura diesproprio la base imponibile è costituita dal prezzo.

N.B. per approfondimenti vedasi paragrafi seguenti.

Rif.ti: articolo 44 del TUR; circolare ministeriale n. 37, parte 22 del 10/06/1986;risoluzione n. 102/E del 17/05/2007.





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26. Trasferimenti di immobili con pagamento tramite costituzione direndita

Per i trasferimenti di immobili con pagamento tramite la costituzione di rendita, labase imponibile è costituita dal maggiore tra il valore del bene ceduto o somma pagatae il valore della rendita.Le rendite consistono nell’attribuzione periodica di una somma di denaro o di altrecose fungibili, quale corrispettivo dell’alienazione di un bene o della cessione di uncapitale. Possono essere costituite anche quale onere dell’alienazione gratuita di unbene o della cessione gratuita di un capitale.La rendita può essere vitalizia, a tempo determinato, a tempo indeterminato o

perpetua.La rendita si differenzia dalla pensione o contratto vitalizio alimentare, in quantoquest’ultima è priva di collegamento alla cessione di beni o di capitali. In tal caso, la baseimponibile è costituita dal valore della pensione. Tale valore si determina secondo le stessemodalità stabilite per la rendita. Il valore della rendita si determina come segue:

− rendita perpetua o a tempo indeterminato: moltiplicando per 100 la rataannuale (detto multiplo è stato modificato, a far data dal 1 gennaio 2010, dalD.M. del 23 dicembre del 2009 che ha sostituito il precedente D.M. del 7gennaio 2008 che fissava detto moltiplicatore in 33,33 che a sua volta avevasostituito il precedente in vigore dal 1.1.2004 che lo fissava in 40);

− rendita a tempo determinato: è pari al valore attuale dell’annualità calcolatoal saggio legale di interesse, sempre però che non superi di 100 voltel’annualità stessa (vedasi, in approfondimenti, le modalità di calcolo);

− rendita vitalizia: moltiplicando l’annualità per il coefficiente indicato nelprospetto allegato al Testo Unico dell’Imposta di Registro, in relazione all’etàdella persona, alla cui morte deve cessare.

La rendita costituita congiuntamente a favore di più persone che cessa con la morte diuna di esse è determinata secondo l’età del meno giovane dei beneficiari. La rendita opensione costituita congiuntamente a favore di più persone con diritto diaccrescimento fra loro è determinata tenendo conto dell’età del più giovane deibeneficiari.

Rif.ti: articolo 46 del TUR; D.M. 23 dicembre 2009.





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Approfondimenti rendite

Modalità di calcolo

Per il calcolo della rendita o pensione a tempo determinato occorre moltiplicarel’importo della rendita annua per i coefficienti indicati nella tabella sotto che siottengono applicando la seguente formula di matematica finanziaria usata per ilcalcolo del valore attuale di una rendita a rata costante, immediata e posticipata alcapitale di 1 euro: a = (1 - Vⁿ)/i dove Vⁿ = 1/ (1+i)ⁿ ovvero Vⁿ = (1+i)-

ⁿ con n =

numero di anni e i = tasso d’interesse

VALORE ATTUALE DI UN EURO ANNUO PER NUMERO DI ANNIDal 01 gennaio 2010 : tasso interessi legali 1%

Anni Coefficienti Anni Coefficienti Anni Coefficienti1 0,990099 16 14,71787 31 26,542292 1,970395 17 15,56225 32 27,269593 2,940985 18 16,39827 33 27,989694 3,901966 19 17,22601 34 28,702675 4,853431 20 18,04555 35 29,40858

6 5,795476 21 18,85698 36 30,107517 6,728195 22 19,66038 37 30,799518 7,651678 23 20,45582 38 31,484669 8,566018 24 21,24339 39 32,1630310 9,471305 25 22,02316 40 32,8346911 10,36763 26 22,7952 41 33,4996912 11,25508 27 23,55961 42 34,1581113 12,13374 28 24,31644 43 34,8100114 13,0037 29 25,06579 44 35,4554515 13,86505 30 25,80771 45 36,09451

Esempio di calcolo del valore imponibile nel caso di una rendita annua di € 14.000,00per trentuno anni: € 14.000,00 X 26,54229 = 371.592 (annualità per il coefficientericavato dalla tabella).





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Di seguito si riportano i vecchi coefficienti, in vigore in passato:

VALORE ATTUALE DI UN EURO ANNUO PER NUMERO DI ANNIDal 01 gennaio 2008 al 31 dicembre 2009: tasso interessi legali 3%

Anni Coefficienti Anni Coefficienti Anni Coefficienti1 0,970873786 16 12,56110203 31 20,000428492 1,913469696 17 13,16611847 32 20,388765533 2,828611355 18 13,75351308 33 20,765791784 3,717098403 19 14,32379911 34 21,131836685 4,579707187 20 14,87747486 35 21,487220076 5,417191444 21 15,41502414 36 21,83225257 6,230282955 22 15,93691664 37 22,167235448 7,01969219 23 16,44360389 38 22,492461599 7,786108922 24 16,93554212 39 22,80821513

10 8,530202837 25 17,41314769 40 23,1147719711 9,252624113 26 17,87684242 41 23,4123999712 10,95400399 27 18,32703147 42 23,701359213 10,63495533 28 18,76410823 43 23,9819021314 11,29607315 29 19,18845459 44 24,2542739215 11,93793509 30 19,60044135 45 24,51871254

VALORE ATTUALE DI UNA EURO ANNUO PER NUMERO DI ANNIDal 01 gennaio 2004 al 31 dicembre 2007: tasso interessi legali 2,5%

Anni Coefficienti Anni Coefficienti Anni Coefficienti1 0,97561 16 13,055 31 21,395412 1,927424 17 13,7122 32 21,849183 2,856024 18 14,35336 33 22,291884 3,761974 19 14,97889 34 22,723795 4,645828 20 15,58916 35 23,145166 5,508125 21 16,18455 36 23,556257 6,349391 22 16,76541 37 23,957328 7,170137 23 17,33211 38 24,34869 7,970866 24 17,88499 39 24,73034

10 8,752064 25 18,42438 40 25,1027811 9,514209 26 18,95061 41 25,4661212 10,25777 27 19,46401 42 25,8206113 10,98319 28 19,96489 43 26,1664514 11,69091 29 20,45355 44 26,5038515 12,38138 30 20,93029 45 26,83302

Per il calcolo della rendita o pensione vitalizia occorre moltiplicare l’importo dellarendita annua per i coefficienti indicati nella tabella sottostante (in vigore dal 1gennaio 2010: tasso interessi legali 1%).





30

Rendita o pensione vitalizia dal 01 gennaio 2010

Età del beneficiario(anni compiuti)

Coefficienti

da 0 a 20 95da 21 a 30 90da 31 a 40 85da 41 a 45 80da 46 a 50 75da 51 a 53 70da 54 a 56 65da 57 a 60 60da 61 a 63 55da 64 a 66 50

da 67 a 69 45da 70 a 72 40da 73 a 75 35da 76 a 78 30da 79 a 82 25da 83 a 86 20da 87 a 92 15da 93 a 99 10

Esempio di calcolo del valore imponibile nel caso di una rendita annua di € 14.000,00di una persona di anni compiuti 60:

€ 14.000,00 X 60 = 840.000,00 (annualità della rendita per il coefficiente all’età dellapersona alla cui morte cesserà la rendita stessa).

Rif.ti: articolo 46 del TUR; D.M. 23 dicembre 2009.





31

Di seguito si riportano i vecchi coefficienti in vigore in passato:

Rendita o pensione vitaliziadal 01 gennaio 2004 al 31dicembre 2007Età delbeneficiario(anni compiuti)

Coefficienti

da 0 a 20 38da 21 a 30 36da 31 a 40 34da 41 a 45 32

da 46 a 50 30da 51 a 53 28da 54 a 56 26da 57 a 60 24da 61 a 63 22da 64 a 66 20da 67 a 69 18da 70 a 72 16da 73 a 75 14da 76 a 78 12

da 79 a 82 10da 83 a 86 8da 87 a 92 6da 93 a 99 4

Rendita o pensione vitaliziadal 01 gennaio 2008 al 31dicembre 2009Età delbeneficiario(anni compiuti)

Coefficienti

da 0 a 20 31,75da 21 a 30 30da 31 a 40 28,25da 41 a 45 26,50

da 46 a 50 24,75da 51 a 53 23da 54 a 56 21,25da 57 a 60 19,50da 61 a 63 17,75da 64 a 66 16da 67 a 69 14,25da 70 a 72 12,50da 73 a 75 10,75da 76 a 78 9

da 79 a 82 7,25da 83 a 86 5,50da 87 a 92 3,75da 93 a 99 2

27. Enfiteusi

Per la costituzione di enfiteusi o per la devoluzione o cessione del diritto dell’enfiteuta

la base imponibile è costituita dal canone annuo moltiplicato per venti o, nel casorisulti maggiore, dal valore del diritto dell’enfiteuta che è pari al valore della pienaproprietà dell’immobile meno la somma dovuta per l’affrancazione.

Il valore del diritto del concedente è pari alla somma dovuta dall’enfiteuta perl’affrancazione.

Per l’affrancazione la base imponibile è costituita dalla somma dovuta dall’enfiteuta(art. 971, comma 6, del codice civile: l’affrancazione si opera mediante il pagamento

di una somma risultante dalla capitalizzazione del canone annuo sulla basedell’interesse legale ).





32

Rif.ti: articolo 47 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; articoli da 957 a 977 del codice

civile.

28. Valore della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione.

Il valore dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione si determina in funzione della suadurata con gli stessi criteri stabiliti per le rendite e le pensioni, considerando comeannualità l’ammontare ottenuto moltiplicando il valore della piena proprietàdell’immobile per il saggio legale di interesse. In particolare:

- usufrutto, uso o abitazione a tempo determinato: è pari al valore attualedell’annualità calcolato al saggio legale di interesse, sempre però che non

superi di 100 volte l’annualità stessa;- usufrutto, uso o abitazione vitalizia: moltiplicando l’annualità per il

coefficiente indicato nel prospetto allegato al Testo Unico dell’Imposta diRegistro in relazione all’età della persona, alla cui morte deve cessare.

Il valore della nuda proprietà è costituito dalla differenza tra il valore della pienaproprietà dell’immobile e quello dell’usufrutto, uso o abitazione.Per la definizione di usufrutto, uso e abitazione vedasi il codice civile, dall’articolo978 al 1025.

Nel caso di usufrutto, uso o abitazione costituiti congiuntamente a favore di piùpersone si deve considerare l’età:

- di quella meno giovane nel caso di cessazione con la morte di una qualsiasi diesse;

- di quella più giovane in caso di presenza nell’atto del patto di accrescimentofra le stesse;

- della persona alla morte della quale è prevista la cessazione del suo diritto

(esempio nel caso di costituzione del diritto di usufrutto nei confronti di trepersone per la quota di un terzo ciascuna).

Calcolo del valore dell’usufrutto, uso o abitazione per periodi precedenti al 1 gennaio 2008

Si indicano, di seguito, le percentuali del saggio di interesse legale succedutesi neltempo, con l’indicazione della fonte normativa e del periodo di applicazione.Conseguentemente verranno riportati i coefficienti determinati in relazione a ciascunsaggio di interesse. In tal modo sarà possibile calcolare il valore di usufrutto con unqualunque riferimento temporale.





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Interessi legali

Fonte Tasso Periodo

Art. 1284 c.c. 5% Fino al 15/12/2/1990Legge 353/1990 10% dal 16/12/1990 al 31/121996

legge 662/1996 5% dal 1/11997 al 31/12/1998

dm 10/12/1998 2.5% dal1/1/1999 al 31/12/2000

dm 11/12/2000 3.5% dal 1/1/2001 al 31/12/2002

dm 11/12/2001 3% dal 1/1/2002 al 31/12/2003

dm 01/12/2003 2.5% dal 1/1/2004 al 31/12/2007

dm 12/12/2007 3% dal 1/1/2008

dm 04/12/2009 1% dal 1/1/2010

PROSPETTO DEI COEFFICIENTI ANNI TASSO LEGALE INTERESSE

DA A 10% 5% 3,5% 3% 2,5% 1%0 20 9,5 19 27 31,75 38 9521 30 9 18 25,5 30 36 90

31 40 8,5 17 24 28,25 34 8541 45 8 16 22,5 26,5 32 8046 50 7,5 15 21 24,75 30 7551 53 7 14 19,5 23 28 7054 56 6,5 13 18 21,25 26 6557 60 6 12 16,5 19,5 24 6061 63 5,5 11 15 17,75 22 5564 66 5 10 13,5 16 20 5067 69 4,5 9 12 14,25 18 4570 72 4 8 10,5 12,5 16 4073 75 3,5 7 9,5 10,75 14 3576 78 3 6 7,5 9 12 3079 82 2,5 5 6 7,25 10 2583 86 2 4 4,5 5,5 8 2087 92 1,5 3 3 3,75 6 1593 99 1 2 1,5 2 4 10





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PERCENTUALE USUFRUTTO/NUDA PROPRIETÁ ANNI TASSO LEGALE INTERESSE

DA A 10% 5% 3,5% 3% 2,5% 1%US NP US NP US NP US NP US NP US NP0 20 95 5 95 5 94,5 5,5 95,25 4,75 95 5 95 521 30 90 10 90 10 89,25 10,75 90,00 10,00 90 10 90 1031 40 85 15 85 15 84 16 84,75 15,25 85 15 85 1541 45 80 20 80 20 78,75 21,25 79,50 20,50 80 20 80 2046 50 75 25 75 25 73,5 26,5 74,25 25,75 75 25 75 2551 53 70 30 70 30 68,25 31,75 69,00 31,00 70 30 70 3054 56 65 35 65 35 63 37 63,75 36,25 65 35 65 3557 60 60 40 60 40 57,75 42,25 58,50 41,50 60 40 60 4061 63 55 45 55 45 52,5 47,5 53,25 46,75 55 45 55 4564 66 50 50 50 50 47,25 52,75 48,00 52,00 50 50 50 5067 69 45 55 45 55 42 58 42,75 57,25 45 55 45 5570 72 40 60 40 60 36,75 63,25 37,50 62,50 40 60 40 6073 75 35 65 35 65 33,25 66,75 32,25 67,75 35 65 35 6576 78 30 70 30 70 26,25 73,75 27,00 73,00 30 70 30 7079 82 25 75 25 75 21 79 21,75 78,25 25 75 25 7583 86 20 80 20 80 15,75 84,25 16,50 83,50 20 80 20 8087 92 15 85 15 85 10,5 89,5 11,25 88,75 15 85 15 85

93 99 10 90 10 90 5,25 94,75 6,00 94,00 10 90 10 90

Riferimenti normativi per i prospetti dei coefficienti da utilizzare per il calcolodell’usufrutto:

Legge del 29 dicembre 1990, n. 408 (con interesse legale al 10%); legge 23 dicembre1996, n. 662 (con interesse legale al 5%); decreto interministeriale del 11 gennaio1999 (con interesse legale del 2,5%); decreto interministeriale del 28 dicembre 2000(con interesse legale al 3,5%); decreto del 24 dicembre 2001 (con interesse legale del3%); decreto del 18 dicembre 2003 (con interesse legale del 2,50%); decreto del

7/01/2008 (con interesse legale del 3%); decreto del 23/12/2009 (con interesse legaledel 1%).

29. Determinazione del valore minimo di riferimento - “rivalutazione” ex

art. 7 legge 448/2001.

Nel caso in cui il proprietario di un terreno si sia avvalso della possibilità di rivalutareil bene secondo il valore di stima previsto dalla L. 448/2001 e successive integrazioni ,questo rappresenta il valore minimo di riferimento ai fini dell’applicazione

dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale.





35

Tuttavia se sono sopravvenuti fatti che non rendono più attuale il predetto valore, adesempio perché il terreno ha subito un deprezzamento per cause naturali o per effettodell’adozione di nuovi piani urbanistici, il contribuente può discostarsene, avendo curadi evidenziare tale circostanza nell’atto di vendita.

Rif.ti: articolo 7, comma 6, della Legge 28 dicembre 2001, n. 448; circolare del 1

febbraio 2002, n. 15/E; circolare del 9 maggio 2003, n. 27/E; circolare del 04 agosto

2004, n. 35/E; circolare del 22 aprile 2005, n. 16/E; circolare del 13 marzo 2006, n.

10/E, par. 17

30. Calcolo del valore automatico degli immobili

Ai fini dell’imposizione fiscale appare utile conoscere il valore degli immobilideterminabile sulla base delle rendite catastali.Le modalità di calcolo hanno subito notevoli variazioni nel tempo, sia in relazione allemodifiche delle tariffe di estimo sia in relazione alla determinazione dei moltiplicatoriapplicabili.

• Dal 1 gennaio 1992 al 1 gennaio 1997 il valore automatico di un immobile vienedeterminato come segue:

rendita catastale x moltiplicatore

Rendita catastale: rendita catastale risultante in catasto, ivi comprese le rendite a stima

diretta per le categorie D ed E.Moltiplicatore: con D.M. 14 dicembre 2001, n. 5656 vengono determinati i seguentimoltiplicatori

Tipologia MoltiplicatoreTerreni 75

Categoria C/1 ed E 34Categoria A/10 e D 50

Tutti gli altri

fabbricati100

• Dal 1 gennaio 1997 al 31 dicembre 2003 la rendita catastale degli immobili vienerivalutata del cinque per cento per i fabbricati e del venticinque per cento per i terrei econseguentemente il valore automatico di un immobile viene determinato come segue:

- fabbricati: rendita catastale aumentata del 5% per il moltiplicatore;

- terreni: rendita catastale aumentata del 25% x moltiplicatore.





36

• Dal 1 gennaio 2004 al 31 luglio 2004 il valore automatico di un immobile vienedeterminato come segue:

- fabbricati: rendita catastale aumentata del 5% per il moltiplicatore aumentato del10%;

- terreni: rendita catastale aumentata del 25% per il moltiplicatore aumentato del10%.

Infatti con l’articolo 2, comma 63, della legge 24 dicembre 2003 n. 350 venivaprevista la rivalutazione dei moltiplicatori nella misura del 10 per cento ai soli finidelle imposte di registro, ipotecarie e catastali, pertanto gli stessi erano determinatinella seguente misura:

TipologiaMoltiplicatore aumentato del

10%Terreni 82,5

Categoria C1 ed E 37,4Categoria A/10 e D 55

Tutti gli altrifabbricati

110

• Dal 1 agosto 2004 il valore automatico viene determinato come segue:

- fabbricati: rendita catastale aumentata del 5% X Moltiplicatore aumentato del 20%;- terreni: rendita catastale aumentata del 25% X Moltiplicatore aumentato del

20%.

Infatti con l’articolo 1-bis del Decreto Legge del 12 luglio 2004 n. 168, convertito, conmodificazioni, dalla legge 30 luglio 2004, n. 191, è stato prevista la rivalutazione deimoltiplicatori nella misura del 20 per cento ai soli fini delle imposte di registro,ipotecarie e catastali. Pertanto gli stessi sono determinati nella seguente misura:

Tipologia Moltiplicatore aumentato del20%

Terreni 90Categoria C1 ed E 40,8Categoria A/10 e D 60

Tutti gli altrifabbricati

120





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N.B. Fanno eccezione degli immobili per i quali ricorrono le condizioni di cui alla notaII-bis all’articolo 1 della Tariffa parte prima allegata TUR (c.d. prima casa) per i qualisi continua ad applicare il moltiplicatore rivalutato nella misura del 10%.

• Dal 29 novembre 2006

Il moltiplicatore da applicare alle rendite catastali dei fabbricati classificati nel gruppocatastale B è rivalutato nella misura del 40%.

Tipologia MoltiplicatoreTerreni 90

Categoria C1 ed E 40,8Categoria A/10 e D 60

Tutti gli altri fabbricati 120Categoria B 140

Fabbricati prima casa 110

Rif.ti: D.M. 27 settembre 1991 (Modifica delle tariffe d’estimo); D.M. 14 dicembre

1991, n. 565; art. 3, commi 48 e 52, della legge 23 dicembre 1996, n. 662; art. 2,

comma 63, della legge 24 dicembre 2003, n. 350; art. 1-bis del D.L. 12 luglio 2004, n.

168, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2004, n. 191; articolo 2,

comma 45, del D.L. 03 ottobre 2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla legge24 novembre 2006, n. 286.

31. Cessione di immobili a uso abitativo a persone fisiche. Normativa invigore dal 1° gennaio 2006.

Per le sole cessioni di immobili ad uso abitativo e relative pertinenze nei confronti dipersone fisiche che non agiscano nell'esercizio di attività commerciali, artistiche oprofessionali, all'atto della cessione e su richiesta della parte acquirente resa al notaio eda riportare in atto, la base imponibile ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e

catastali è costituita dal valore c.d. automatico, determinato ai sensi dell'articolo 52,commi 4 e 5 del TUR, indipendentemente dal corrispettivo pattuito, che le parti sonocomunque obbligate ad indicare.

Tale trattamento tributario non può essere richiesto con atto integrativo ma deve essereespresso nell’atto di compravendita per garantire la certezza nei rapporti giuridici etutelare il reciproco affidamento tra il contribuente e l’Amministrazione finanziaria(risoluzione 145/E del 2009).

Non rientrano nella fattispecie in esame i trasferimenti fatti mediante scrittura privata

non autenticata, in quanto la legge 296/2006 prevede che deve essere resa al notaioapposita richiesta, quindi, nella scrittura suddetta non essendovi l’intervento del notaio





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non può essere concessa tale regime agevolativo (risoluzione 121/E del 2007).

Inoltre, l’indicazione di un valore catastale inferiore a quello derivante dalla correttaapplicazione dei coefficienti di legge, non comporta di per sé, l’inapplicabilità della

norma in esame. Ne consegue che l’insufficiente indicazione in atto del valorecatastale non recupera il potere accertativo dell’ufficio sulla base del “valore venale incomune commercio”, ai sensi del combinato disposto degli articoli 51 e 52 del TUR,ma consente allo stesso di quantificare la maggiore imposta scaturente dalla baseimponibile catastale, rideterminata secondo i criteri dettati dai commi 4 e 5dell’articolo 52 del TUR (risoluzione 176/E del 2009).

Casi particolari

Pertinenze.La disposizione si applica anche in caso di cessione delle pertinenze, come definitedall’articolo 817 c.c., purché il bene principale sia un immobile ad uso abitativo. Non ènecessario che la pertinenza sia acquistata unitamente al bene principale, purché ladestinazione pertinenziale dell’immobile risulti nell’atto di acquisto.In ogni caso, per effetto di quanto previsto dall’articolo 23, comma 3, del D.P.R.131/1986, la disposizione è applicabile alle cessioni delle sole pertinenze il cui beneprincipale sia stato assoggettato al medesimo regime.Quest’ultime devono essere poste in modo certo e durevole a servizio del beneprincipale (immobile abitativo). Per quanto riguarda invece, la tipologia e il numero,

non vi sono limiti qualitativi e quantitativi, in quanto, queste possono essere molteplicie di varia tipologia, come ad esempio tra un terreno agricolo se questo risulta posto aservizio di un’abitazione (risoluzione 149/E del 2008).Non rientra, dunque, in questa normativa il trasferimento di terreni agricoli che noncostituiscono pertinenza di immobili abitativi (risoluzione 121/E del 2007).

Il criterio del “prezzo-valore” si applica anche agli acquisti a titolo derivativo-costitutivo degli atti traslativi non in senso stretto, quindi anche alla nuda proprietà,agli atti di rinuncia o altri negozi assimilati ed anche ai negozi di permuta (risoluzione320/E del 2007).

Espropriazione forzata e trasferimenti coattivi.La disposizione non si applica in caso di trasferimento per atto di espropriazioneforzata e trasferimenti coattivi, per cui “la base imponibile è costituita dal prezzo diaggiudicazione, diminuito della parte già assoggettata ad imposta “ ovvero“dall’ammontare definitivo dell’indennizzo” (articolo 44 del TUR), posto che la norma,di natura eccezionale, prevede una disciplina in deroga all’articolo 43 del TUR, mentrele fattispecie de quibus sono disciplinate dal successivo articolo 44 (risoluzione 102/Edel 2007).

Rif.ti: articolo 1, comma 497 della legge 23 dicembre 2005, n. 266; articolo 1, comma309, della legge 27 dicembre 2006, n. 296; articolo 35, commi 21 e 23, del D.L. 04





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luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla legge 04 agosto 2006, n. 248;circolare Agenzia delle Entrate del 04 agosto 2006, n. 28/E, par. 12; Risoluzione n.102/E del 17.05.2007; risoluzione n. 121/E del 01.06.2007; risoluzione n. 320/E del09.11.2007; risoluzione n. 149/E del 11.04.2008; risoluzione n. 145/E del 09.06.2009;

risoluzione n. 176/E del 09.07.2009.

32. Categorie catastali

Di seguito si riportano le categorie catastali attuali (C.M. 134/T DEL 1941 – C.M. 3/TDEL 1992 – ALLEGATO B AL D.P.R. 138/1998)

CATEGORIA A:

A/1 abitazioni di tipo signorile

A/2 abitazioni di tipo civile

A/3 abitazioni di tipo economico A/4 abitazioni di tipo popolare

A/5 abitazioni di tipo ultrapopolare

A/6 abitazioni di tipo rurale

A/7 abitazioni in villini

A/8 abitazioni in ville

A/9 castelli, palazzi di eminenti pregi artistici o storici

A/10 uffici e studi privati

A/11 abitazioni o alloggi tipici dei luoghi

CATEGORIA B:

B/1 collegi e convitti, educandati, ricoveri, orfanotrofi, ospizi, conventi,

seminari, caserme

B/2 case di cura ed ospedali

B/3 prigioni e riformatori

B/4 uffici pubblici

B/5 scuole, laboratori scientifici

B/6 biblioteche, pinacoteche, musei, gallerie, accademie che non hanno

sede in edifici della categoria A / 9

B/7 cappelle ed oratori non destinati all'esercizio pubblico dei culti

B/8 magazzini sotterranei per deposito di derrate

CATEGORIA C:

C/1 negozi e botteghe

C/2 magazzini e locali di deposito

C/3 laboratori per arti e mestieri

C/4 fabbricati e locali per esercizi sportivi

C/5 stabilimenti balneari e di acque curative

C/6 stalle, scuderie, rimesse, autorimesse

C/7 tettoie chiuse o aperte





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CATEGORIA D:

D/1 Opifici

D/2 alberghi e pensioni

D/3 teatri, cinematografi, sale per concerti e spettacoli e simili

D/4 case di cura ed ospedali D/5 istituti di credito, cambio e assicurazione

D/6 fabbricati e locali per esercizi sportivi

D/7 fabbricati costruiti o adattati per speciali esigenze di una attività industriale

e non suscettibili di destinazione diversa senza radicali trasformazioni

D/8 fabbricati costruiti o adattati per speciali esigenze di una attività

commerciale e non suscettibili di destinazione diversa senza radicali

trasformazioni

D/9 edifici galleggianti o sospesi assicurati a punti fissi del suolo, ponti privati

soggetti a pedaggio

D/10 fabbricati per funzioni produttive connesse alle attività agricole e nonsuscettibili di destinazione diversa senza radicali trasformazioni

CATEGORIA E:

E/1 stazioni per servizi di trasporto terrestri, marittimi ed aerei

E/2 ponti comunali e provinciali soggetti a pedaggio

E/3 costruzioni e fabbricati per esigenze pubbliche

E/4 recinti chiusi per speciali esigenze pubbliche

E/5 fabbricati costituenti fortificazioni e loro dipendenze

E/6 fari, semafori, torri per rendere d'uso pubblico l'orologio comunale

E/7 fabbricati destinati all’uso pubblico dei culti E/8 fabbricati e costruzioni nei cimiteri, esclusi i colombari, i sepolcri e le

tombe di famiglia

E/9 edifici a destinazione particolare non compresi nelle categorie precedenti

del gruppo E

CATEGORIA F:

F/1 area urbana

F/2 unità collabenti

F/3 unità in corso di costruzioneF/4 unità in corso di definizione

F/5 lastrici solari





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SEZIONE III - TRASFERIMENTI DI FABBRICATI

33. Preliminare di compravendita

I contratti preliminari di ogni specie sono sottoposti alla registrazione in termine fisso(20 giorni) come stabilito dall’art. 10 tariffa parte prima D.P.R. 131/1986 scontandoun’imposta fissa attualmente pari a 168 €.

Se questi prevedono la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria queste sonosoggette ad un’imposta pari allo 0,50% (articolo 6 Tariffa Parte Prima D.P.R.131/1986). Se invece queste somme rappresentano un anticipo del prezzo – nonsoggetto ad I.V.A. – scontano l’aliquota del 3% (art. 9 Tariffa Parte Prima D.P.R.

131/1986).

Imposta di registro

Euro 168,00

0,5% se caparra confirmatoria

3% se anticipo prezzo nonsoggetto ad IVA

Imposta ipotecaria

Euro 168,00 (percetta da Agenzia

del territorio) se atto pubblico oscrittura privata autenticata

Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema dellibro fondiario) o Euro 155 se atto

telematico.

Le imposte pagate sulla caparra e sull’anticipo prezzo senza IVA verranno poi detrattedai tributi pagati in sede di definitivo rispettando in ogni caso l’imposta minima chedovrà essere riscossa in sede di registrazione. Quindi nel caso di contratto definitivo

soggetto ad IVA l’imposta di registro pagata sulla caparra al momento dellaregistrazione del preliminare non potrà essere detratta.

Infine l’art. 2645-bis del codice civile e l’art. 2 del D.Lgs. 347/1990 impone latrascrizione dei contratti preliminari redatti dagli ufficiali roganti in forma di attopubblico o scrittura privata autenticata con il pagamento di un’imposta ipotecaria fissapari a 168 euro (art. 3 comma 1 del D.L. n. 669/1996).La trascrizione attribuisce al futuro acquirente un privilegio sull’immobile che perdeperò valore se l’atto definitivo non viene trascritto entro un anno dalla data fissata per

il definitivo di vendita e comunque non oltre tre anni.





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Rif.ti: Art. 10 Tariffa Parte prima D.P.R. 131/1986; articolo 6 Tariffa Parte Prima

D.P.R. 131/1986; art. 9 Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986; art. 2645- bis del

codice civile; art. 2 del D.Lgs. 347/1990; art. 4 Tariffa Allegata al D.Lgs. 347/1990;

Risoluzione n. 302028 del 1974; Risoluzione n. 197/E del 01/08/2007; Risoluzione n.

63/E del 25/02/2008; Direttiva 7 della Direzione Regionale Agenzia Entrate del Friuli

Venezia Giulia del 2008.

Casi particolari.

Caparra confirmatoria.

Le somme a titolo di caparra confirmatoria non rappresentano un anticipo del prezzopattuito ma hanno una funzione risarcitoria in caso di inadempimento contrattuale ( art.1385 c.c.), quindi non rientrano nell’ambito applicativo della normativa I.V.A. permancanza del presupposto oggettivo enunciato negli art. 2 e 3 del D.P.R. 633/1972(Risoluzione n. 197/E del 01/08/2007).

Caparra penitenziale.La somma versata a titolo di caparra penitenziale, ai sensi dell’articolo 1386 del codicecivile, rappresenta il corrispettivo per l’esercizio di recesso da un contratto e sconta

l’imposta di registro nella misura del 3% (ai sensi dell’articolo 9 della tariffa parteprima del D.P.R. 131 del 1986), non rientrando nell’ipotesi enunciata nella notaallegata all’articolo 10 della Tariffa Parte Prima del D.P.R. 131/1986 concernente lacaparra confirmatoria.

Non previsione di una qualifica precisa delle somme versate in sede dipreliminare.Se per le somme versate non è prevista una precisa qualificazione oppure vi è dubbiosull’intenzione delle parti, queste sono da considerarsi come acconti/anticipi prezzi,

per cui da assoggettare all’aliquota del 3% (ai sensi dell’articolo 9 della Tariffa PartePrima del D.P.R. 131 del 1986), se rientranti nell’ambito applicativo dell’imposta diregistro (Risoluzione n. 197/E del 01/08/2007).

Previsione di somme versate anche in seguito alla stipula del preliminare.Se il contratto preliminare prevede la dazione di ulteriori caparre confirmatorie oanticipi prezzi da effettuarsi in seguito, anche queste vanno sottoposte a tassazione almomento della registrazione del preliminare, in quanto, la nota all’articolo 10 dellaTariffa Parte Prima del D.P.R. 131/1986 usando l’espressione “ prevede” include

anche le somme corrisposte in tempi successivi.





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Registrazione di preliminari aventi ad oggetto trasferimenti immobiliari chesaranno soggetti ad I.V.A. I contratti preliminari concernenti beni immobili soggetti ad I.V.A. al momento dellastipula del contratto definitivo di vendita sono da registrare anch’essi in termine fisso,

in quanto questi rientrano nell’ambito applicativo dell’articolo 10 della Tariffa PartePrima D.P.R. 131/1986 che prevede la registrazione di “ preliminari di ogni specie”(Risoluzione n. 302028 del 19/12/1974).

Cessione del contratto preliminare.Per approfondimenti si veda punto 10.

Intermediari finanziari.Gli intermediari immobiliari sono obbligati, ai sensi dell’art. 10, comma 1, d-bis) del

D.P.R. 131/1986, sia alla registrazione delle proposte divenute definitive con la firmadella controparte (articolo 1326 del codice civile), sia di eventuali contratti preliminaristipulati in seguito (Risoluzione n. 63/E del 25/02/2008).

34. Trasferimenti di Fabbricati da parte d’imprese - immobili ad usoabitativo

In via preliminare, per un corretto inquadramento delle disposizioni, si evidenzia chela distinzione tra immobili a uso abitativo e immobili strumentali va operata con

riferimento alla classificazione catastale dei fabbricati, a prescindere dal loro effettivoutilizzo. Nella prima categoria sono ricompresi tutti gli immobili classificati nellacategoria catastale A tranne gli A/10 (Circolare n. 27/E del 04/08/2006).

Le cessioni di fabbricato a uso abitativo sono, in linea di principio, esenti da IVA esoggette a imposta di registro, secondo la disciplina prevista per le cessioni poste inessere da soggetti privati.

Pertanto, fatta salva l'applicazione dei benefici c.d. " prima casa", sono soggetti alla

seguente tassazione:

Imposta di registro 7%

Imposta ipotecaria 2%

Imposta catastale 1%

Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige ilsistema del libro

fondiario) o Euro 230 seatto telematico





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Eccezioni

Le cessioni di fabbricato a uso abitativo da parte delle imprese costruttrici o di quelleche vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, interventi di cui all'articolo

31, primo comma, lett. c), d) ed e), della legge 5 agosto 1978, n. 457 (trasfusenell’articolo 3 del D.P.R. 06 giugno 2001, n. 380 – Testo Unico delle Disposizionilegislative e regolamentari in materia di edilizia), sono soggette a IVA se effettuateentro quattro anni dall'ultimazione.

Si considerano imprese costruttrici degli stessi, oltre alle imprese che realizzanodirettamente i fabbricati con organizzazione e mezzi propri, anche quelle che siavvalgono di imprese terze per la esecuzione dei lavori.

Per ultimazione della costruzione o degli interventi di recupero del fabbricato, siintende il momento in cui l'immobile è idoneo ad espletare la sua funzione, ovvero adessere destinato al consumo. Pertanto, si deve considerare ultimato l'immobile per ilquale sia intervenuta da parte del direttore dei lavori l'attestazione della ultimazionedegli stessi, che di norma coincide con la dichiarazione da rendere in catasto. Inoltre,si intende ultimato anche il fabbricato concesso in uso a terzi, con i contratti relativiall'utilizzo degli stessi, poiché si presume che, essendo idoneo a essere immesso inconsumo, presenti tutte le caratteristiche fisiche idonee a far ritenere l'opera dicostruzione o recupero completata (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).

Qualora, al momento della cessione, siano decorsi quattro anni dall'ultimazione della costruzione o dell'intervento di recupero, la cessione è esente IVA e va pertantoassoggettata alle imposte proporzionali di registro, ipotecarie e catastali (vedi Tabella apag. 33).

A far data dal 01.01.2007, sono soggette a IVA altresì le cessioni di fabbricati a usoabitativo anche successive ai quattro anni dall’ultimazione, nel caso in cui entro taletermine siano stati locati per un periodo non inferiore a quattro anni in attuazione deiprogrammi di edilizia residenziale convenzionata.

In tali casi, in virtù del principio di alternatività IVA/Registro, sono soggetti allaseguente tassazione:

Imposta di registro Euro 168,00

Imposta ipotecaria Euro 168,00

Imposta catastale Euro 168,00

Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige il sistema del

libro fondiario) o Euro 230 se attotelematico





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Rif.ti: Articolo 10, comma 1, n. 8-bis) del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; articolo 40

del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata

al D.P.R. 131/86; articolo 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; articolo 1 della

Tariffa Allegata al D.Lgs. 347/1990; Circolare del 4 agosto 2006, n. 27/E; Circolare n.

del 1 marzo 2007, n. 12/E; Risoluzione n. 393/E del 20/10/2008.

Casi particolari.

Pertinenze La cessione di fabbricati strumentali pertinenziali alle abitazioni ai sensi dell'articolo817 c.c. segue la stessa disciplina fiscale del bene principale. Occorre, però, chesussistano sia il requisito oggettivo (destinazione del bene) che quello soggettivo(volontà del proprietario del bene principale di destinarlo a pertinenza) e che talevincolo sia evidenziato nell'atto di cessione. Tale trattamento fiscale, sussistendone ipresupposti, si applica sia in caso di cessione contestuale che nel caso in cui i benisiano ceduti con atti separati. In ogni caso, tuttavia, per l’applicazione del regimeI.V.A. nella cessione della pertinenza devono verificarsi altresì i presuppostisoggettivi e oggettivi che determinano la disciplina IVA ad esempio, per l'imponibilità,la cessione da impresa di costruzione entro i quattro anni dall'ultimazione (Circolare n.19 del 01/03/2001; Risoluzione n. 139/E del 20/06/2007 e Circolare n. 12/E del01/03/2007).In presenza dei presupposti di cui alla nota II-bis) all’articolo 1 della Tariffa parte Iallegata al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, si applicano altresì i benefici c.d. " prima

casa".

Atti di compravendita, imponibili ad IVA, di un immobile ad uso abitativo e dipiù pertinenzeLe diverse disposizioni contenute in un atto di compravendita tra le stesse parti aventead oggetto un fabbricato abitativo e più pertinenze sono riconducibili ad un unicoschema negoziale e derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le unedalle altre. Si è, quindi, in presenza di un unico negozio complesso, ascrivibile alloschema del comma 2 dell’ articolo 21 T.U.R., per cui l’imposta di registro in misura

fissa trova applicazione una sola volta per il trasferimento dell’immobile principale edelle relative pertinenze a prescindere dall’aliquota IVA, anche differente, alle stesseapplicabile (circolare n. 10/E del 12/03/2010).

Cessione di fabbricato in corso di costruzione La cessione di fabbricato effettuata da un soggetto passivo di imposta prima

dell'ultimazione è esclusa dall'ambito applicativo del regime di esenzione IVA,trattandosi di un bene ancora nel circuito produttivo la cui cessione deve, pertanto,essere assoggettata a IVA (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).

Cessione di fabbricato in corso di ristrutturazione





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Rientrano nel regime I.V.A. gli interventi di recupero edilizio previsti dall’art. 31primo comma lettere c), d) ed e) della legge 457/1978 (interventi di recupero erisanamento conservativo, ristrutturazioni edilizie e urbanistiche), fatti direttamentedall’impresa venditrice o tramite terzi, mediante contratto di appalto, che siano

effettivamente realizzati anche parzialmente. Infatti non è sufficiente la semplicerichiesta delle autorizzazioni amministrative dell’esecuzione dei lavori, ma occorreaver realmente iniziato i lavori (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).

Cessioni effettuate nei confronti di enti pubbliciSe ricorrono i presupposti impositivi dettati per le vendite soggette ad I.V.A., queste

rientrano nel novellato articolo 10 del D.P.R. 633/1972 (Risoluzione n. 393/E del20/10/2008).

Cessione per atto di pubblica autoritàAi fini IVA, le cessioni di beni effettuate per atto della pubblica autorità (ad esempio,decreto giudiziale di trasferimento dell'immobile), si considerano effettuate all'atto delpagamento del corrispettivo. Per determinare il regime fiscale applicabile, occorrepertanto far riferimento a tale momento (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).N.B. Per le imposte ipotecarie e catastali, il momento impositivo va individuato nellarichiesta delle relative formalità di trascrizione e voltura. Le imposte sono dovutepertanto nella misura prevista alla data in cui dette formalità sono richieste. Diconseguenza, a prescindere dal momento in cui si intende effettuata l'operazione ai fini

IVA ai sensi dell'articolo 6 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, le imposte ipotecarie ecatastali vanno applicate in base alle norme in vigore nel momento in cui si formal'atto traslativo della proprietà - ad es. atto di compravendita o decreto ditrasferimento giudiziale dell'immobile esecutato -.

Acconti fatturati in regime di applicazione dell'IVA Posto che il pagamento dell'acconto costituisce, ai fini IVA, momentodell'effettuazione della cessione ai sensi dell'articolo 6, quarto comma, del D.P.R. 26ottobre 1972, n. 633, l'IVA relativa agli acconti pagati in relazione ad operazioni che al

momento del pagamento dell'acconto erano imponibili IVA, si deve ritenere versata invia definitiva. Pertanto, nel caso in cui la cessione sia divenuta nel frattempo esenteIVA, si applicheranno le imposte di registro, ipotecaria e catastale in misuraproporzionale su una base imponibile considerata al netto dell'acconto giàassoggettato a IVA (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).





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35. Trasferimenti di Fabbricati da parte d’imprese - immobili ad usostrumentale

In via preliminare, per un corretto inquadramento delle disposizioni, si evidenzia che

la distinzione tra immobili a uso abitativo e immobili strumentali va operata conriferimento alla classificazione catastale dei fabbricati, a prescindere dal loro effettivoutilizzo.

La cessione di immobili strumentali è esente da IVA, con le seguenti

Eccezioni:

a. cessioni effettuate dalle imprese costruttrici e di ristrutturazione non oltre i quattroanni dall'ultimazione della costruzione o dell'intervento di recupero edilizio.

b. cessioni effettuate nei confronti di soggetti passivi di imposta che hanno diritto adesercitare la detrazione dell'IVA sugli acquisti in misura non superiore al25%. La percentuale di detrazione è ricavabile provvisoriamente dal pro-rata dell'annoprecedente. Nel caso in cui non sia possibile fare riferimento a tale periodo d'imposta(ad esempio, inizio di attività), ci si rifà a una percentuale calcolata in via presuntiva.

Nell'atto deve essere riportata menzione della dichiarazione con cui il cessionariocomunica al cedente se la propria percentuale di detrazione supera o meno il 25%.

c. cessioni effettuate nei confronti di soggetti che non agiscono nell'esercizio diimpresa, arte o professione.

La previsione riguarda quei cessionari che, in quanto consumatori finali, non hannodiritto ad esercitare la detrazione IVA loro addebitata in via di rivalsa.

Nell'atto deve essere riportata menzione della dichiarazione resa dal cessionario alcedente attestante che lo stesso non agisce nell'esercizio di impresa, arte o professione.

Per gli enti che svolgono sia attività rilevante ai fini IVA che attività esclusadall'ambito di applicazione dell'imposta, deve dichiararsi in atto che l'acquisto è statoeffettuato in relazione all'allo svolgimento di attività non commerciale.

d. in caso di opzione IVA da parte dei cedenti, da far constare nell'atto di vendita.L'opzione è vincolata all'atto ed ha effetto solo per le cessioni contemplate nell'attostesso.

Nei casi a., b., e c., l'assoggettamento a IVA è obbligatorio. La possibilità di optare o

meno per il regime IVA riguarda solo i casi che non rientrano in tali ipotesi.





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Ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali, sia nel caso in cui la cessionedi beni strumentali è esente da IVA, sia nel caso in cui l'operazione è imponibile -obbligatoriamente o per opzione -, si applica la seguente tassazione:




Imposta di bollo

Euro 125 (dovevige il sistema dellibro fondiario) oEuro 230 se atto

telematico

N.B. Per le imposte ipotecarie e catastali, il momento impositivo va individuato nellarichiesta delle relative formalità di trascrizione e voltura. Le imposte sono dovutepertanto nella misura prevista alla data in cui dette formalità sono richieste. Diconseguenza, a prescindere dal momento in cui si intende effettuata l'operazione ai finiIVA ai sensi dell'articolo 6 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, le imposte ipotecarie ecatastali vanno applicate in base alle norme in vigore nel momento in cui si formal'atto traslativo della proprietà - ad es. atto di compravendita o decreto di

trasferimento giudiziale dell'immobile esecutato -.

Rif.ti: Articolo 35, commi 8 e 10-bis, del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito con

modificazioni dalla Legge 4 agosto 2006, n. 248; articolo 10, primo comma n. 8-ter,

del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; articolo 40, primo comma, del D.P.R. 26 aprile

1986, n. 131; articolo 10, comma 1, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; articolo 1-bis

della Tariffa Allegata al D.Lgs. 347/1990; Circolare n. 27/E del 04 agosto 2006;

Circolare n. 12/E del 01 marzo 2007; Risoluzione n. 393/E del 20/10/2008.

Casi particolari.

Cessioni di immobili strumentali da parte del concedente o riscatto da partedell’utilizzatore dei fabbricati concessi in leasing Ai sensi dell’art. 35, comma 10-ter del D.L. n. 223 del 04/07/2006, “ per le volture

catastali e le trascrizioni relative a cessioni di beni immobili strumentali di cui

all'articolo 10, primo comma, numero 8-ter), del decreto del Presidente della

Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, anche se assoggettati all'imposta sul valore

aggiunto, di cui siano parte fondi immobiliari chiusi disciplinati dall'articolo 37 del

testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione finanziaria, di cui al

decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58, e successive modificazioni, edall'articolo 14-bis della legge 25 gennaio 1994, n. 86, ovvero imprese di locazione





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finanziaria, ovvero banche e intermediari finanziari di cui agli articoli 106 e 107

del testo unico di cui al decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385, limitatamente

all'acquisto ed al riscatto dei beni da concedere o concessi in locazione

finanziaria, le aliquote delle imposte ipotecaria e catastale, come modificate dal

comma 10-bis del presente articolo, sono ridotte della metà. L'efficacia della

disposizione di cui al periodo precedente decorre dal 1 ottobre 2006 ”.Questi trasferimenti usufruiscono di una riduzione dell’imposta ipotecaria dal 3% al1,5% e dell’imposta catastale dal 1% allo 0,5%. Inoltre, è possibile scomputare dalleimposte ipo-catastali dovute in sede di riscatto dell’immobile strumentale concesso inleasing l’imposta di registro nella misura dell’1% dovuta par il pagamento dei canonid’affitto precedenti (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).

Base imponibile per le imposte ipotecarie e catastali per il riscatto del bene

concesso in leasingÉ rappresentata dal valore venale in comune commercio e può essere individuata nelprezzo di riscatto del bene aumentato dei canoni, depurati dalla componentefinanziaria (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).

Acconti fatturati in regime di applicazione dell'IVA Posto che il pagamento dell'acconto costituisce, ai fini IVA, momento

dell'effettuazione della cessione ai sensi dell'articolo 6, quarto comma, del D.P.R. 26ottobre 1972, n. 633, l'imposta IVA relativa agli acconti pagati in relazione ad

operazioni che al momento del pagamento dell'acconto erano imponibili IVA si deveritenere versata in via definitiva. Pertanto, nel caso in cui la cessione sia divenuta nelfrattempo esente IVA, si applicheranno le imposte di registro, ipotecaria e catastale inmisura proporzionale su una base imponibile considerata al netto dell'acconto giàassoggettato a IVA (Circolare n. 12/E del 01/03/2007).Cessioni effettuate nei confronti di enti pubblici: Se ricorrono i presuppostiimpositivi dettati per le vendite soggette ad I.V.A., queste rientrano nel novellatoarticolo 10 del D.P.R. 633/1972 (Risoluzione n. 393/E del 2008).

36. Trasferimenti di fabbricati a destinazione abitativa - da imprese aimprese immobiliari

Le cessioni di abitazioni effettuate da soggetti che non operano professionalmentenell’edilizia – imprese esenti ai sensi dell’art. 10, comma 1, 8-bis del D.P.R. 633/1972– rientrano nelle operazioni esenti da IVA e sono soggette alle imposte di registro,ipotecarie e catastali in misura proporzionale.Qualora la cessione avvenga nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo

o principale dell’attività la rivendita di beni immobili e che dichiarino nell’atto cheintendono trasferirli entro tre anni, si applica la seguente tassazione





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Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del librofondiario) o Euro 230 se atto telematico

Rif.ti: Art. 10, comma 8-bis, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 3 commi 14, 15 e

16 del D.L. 669/96 convertito, con modificazioni, nella Legge 28 febbraio 1997, n. 30;

art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10,

comma 2 ultimo periodo, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa

Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347.

37. Trasferimento di fabbricati abitativi - da imprese a Enti Pubbliciterritoriali

Le cessioni di fabbricato a uso abitativo sono, in linea di principio, esenti da IVA esoggette a imposta di registro, ipotecaria e catastale con le modalità seguenti:



Imposta catastale 1%Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige il sistema del librofondiario) o Euro 230 se atto telematico

Eccezioni

Le cessioni di fabbricato a uso abitativo da parte delle imprese costruttrici o di quelleche vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, interventi di cui all'articolo31, primo comma, lett. c), d) ed e), della legge 05 agosto 1978, n. 457 (trasfusenell’articolo 3 del D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380 – Testo Unico delle Disposizioni

legislative e regolamentari in materia di edilizia), sono soggette a IVA se effettuateentro quattro anni dall'ultimazione.

Si considerano imprese costruttrici degli stessi, oltre alle imprese che realizzanodirettamente i fabbricati con organizzazione e mezzi propri, anche quelle che siavvalgono di imprese terze per la esecuzione dei lavori.

Per ultimazione della costruzione o degli interventi di recupero del fabbricato, siintende il momento in cui l'immobile è idoneo ad espletare la sua funzione, ovvero ad

essere destinato al consumo. Pertanto, si deve considerare ultimato l'immobile per ilquale sia intervenuta da parte del direttore dei lavori l'attestazione della ultimazione





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degli stessi, che di norma coincide con la dichiarazione da rendere in catasto. Inoltre,si intende ultimato anche il fabbricato concesso in uso a terzi, con i contratti relativiall'utilizzo degli stessi, poiché si presume che, essendo idoneo a essere immesso inconsumo, presenti tutte le caratteristiche fisiche idonee a far ritenere l'opera di

costruzione o recupero completata (Circolare n. 12/E del 2007).

In tali casi, in virtù del principio di alternatività IVA/Registro, sono soggetti allaseguente tassazione:





Rif.ti: Art. 10, commi 8-bis e 8-ter, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 1 della

Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31

ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

Risoluzione n. 349/E del 07/08/2008; Risoluzione n. 350/E del 07/08/2008;

Risoluzione n. 140 del 04/06/2009.

Casi particolari

Cessione di un immobile da parte di una società nei confronti di un Comune,effettuata allo scopo di rispondere ad un obbligo derivante da un rapportosinallagmatico tra le due parti.La cessione di un immobile da parte di una società nei confronti di un Comune, seeffettuata allo scopo di rispondere ad un obbligo derivante da un rapportosinallagmatico tra le due parti - ad esempio la cessione di opere di urbanizzazione afavore di enti pubblici territoriali in corrispettivo del contributo di urbanizzazione -comporta l'inapplicabilità alla suddetta cessione del regime di esenzione IVA, per

espressa previsione di legge art. 51 Legge 21 novembre 2000 n. 342 (Risoluzione n.349/E del 07/08/2008; Risoluzione n. 350/E del 07/08/2008; Risoluzione n. 140 del04/06/2009).

38. Trasferimento di fabbricati strumentali - da imprese a Enti Pubbliciterritoriali

La cessione di immobili strumentali è esente da IVA, con le seguenti

Eccezioni:





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a. Acquisto dell’Ente nello svolgimento di attività non commerciale. Cessionieffettuate dalle imprese costruttrici e di ristrutturazione non oltre i quattro annidall'ultimazione della costruzione o dell'intervento di recupero edilizio.

Per gli Enti che svolgono sia attività rilevante ai fini IVA che attività esclusadall'ambito di applicazione dell'imposta, deve dichiararsi in atto che l'acquisto è statoeffettuato in relazione all'allo svolgimento di attività non commerciale.

b. Acquisto dell’Ente nello svolgimento di attività commerciale. In caso di opzioneIVA da parte dei cedenti, da far constare nell'atto di vendita. L'opzione è vincolataall'atto ed ha effetto solo per le cessioni contemplate nell'atto stesso.

Ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali, sia nel caso in cui la cessione

di beni strumentali è esente da IVA, sia nel caso in cui l'operazione è imponibile -obbligatoriamente o per opzione -, si applica la seguente tassazione:




Imposta di bolloEuro 125 o 230 se

atto telematico

Rif.ti: Art. 10, commi 8-bis e 8-ter, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 1 della

Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31

ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

Risoluzione n. 349/E del 07/08/2008; Risoluzione n. 350/E del 07/08/2008;


39. Trasferimenti di fabbricati situato all’estero - da soggetto IVA

Qualora il trasferimento abbia per oggetto fabbricati situati all’estero o diritti reali digodimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione:


Imposta ipotecaria Non dovuta

Imposta catastale Non dovuta

Imposta di bollo Euro 45

Rif.ti: Art. 1, comma 8, della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986,n. 131.





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40. Trasferimenti di fabbricati da privati

Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro,ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale.





Rif.ti: Art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art.10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa Allegata al D.Lgs. 31

ottobre 1990, n. 347.

41. Trasferimenti di fabbricati – c.d. “prima casa” per l’acquirente

Il regime agevolativo concesso per l’acquisto della cosiddetta “ prima casa” fuintrodotto dalla legge 168 del 1982 e attualmente è regolata dall’articolo 1, e relativanota II-bis), della Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986 così modificato dalla Legge549 del 1995. Con decorrenza 01/01/2000 l’aliquota agevolata dell’imposta di registroè passata dal 4% al 3% per cui la tassazione è la seguente:




Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o Euro

230 se atto telematico

Per quanto riguarda invece la vendita da parte d’imprese soggette ad I.V.A., itrasferimenti scontano l’aliquota agevolata del 4% e per la registrazione dell’atto sonodovute – in forza del principio di alternatività – le imposte in misura fissa:




Imposta di bollo Euro 125 o 230 se atto telematico

I requisiti che devono sussistere in capo agli acquirenti per usufruire della





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agevolazione in parola, di carattere soggettivo e oggettivo, da dichiarare in atto sono:

Requisiti oggettivi

1. Immobile avente caratteristiche non di lusso secondo i criteri dettati dalD.M. 2 agosto 1969. A questo proposito, è irrilevante la categoria catastale, ilfattore importante è la caratteristica non di lusso che assume il fabbricato. I

2. L’abitazione deve essere ubicata in uno dei seguenti luoghi:a) nel territorio del Comune in cui l’acquirente ha o stabilisce entro 18

mesi dall’acquisto la propria residenza (la dichiarazione di volerstabilire la residenza nel Comune ove è ubicato l’immobile acquistatodeve essere resa, a pena di decadenza, dall’acquirente nell’atto di

acquisto). Infine, ai fini della corretta valutazione del requisito dellaresidenza, dovrà considerarsi che il cambio di residenza si consideraavvenuto nella stessa data in cui l’interessato rende al comune ladichiarazione di trasferimento; ai sensi dell’art. 66, comma 1 della L. 21novembre 2000n. 342 del, ai fini della determinazione dell'aliquotarelativa all'imposta di registro ed all'imposta sul valore aggiunto daapplicare ai trasferimenti di unità abitative non di lusso acquistate dalpersonale in servizio permanente appartenente alle Forze armate e alleForze di polizia ad ordinamento militare, nonché da quello dipendente

delle Forze di polizia ad ordinamento civile, non è richiesta lacondizione della residenza nel Comune ove sorge l'unità abitativa,prevista dalla nota II-bis dell'articolo 1 della Tariffa Parte Prima

b) nel territorio del Comune in cui l’acquirente svolge la propria attività;c) nel territorio del Comune in cui ha sede o esercita l’attività il soggetto

da cui il contribuente dipende, se sia stato trasferito all’estero perlavoro;

d) nell’intero territorio nazionale, nel caso in cui l’acquirente sia cittadinoitaliano emigrato all’estero (la condizione di emigrato può essere

documentata attraverso il certificato di iscrizione all’AIRE o può essereautocertificata all’atto dell’acquisto), in questo caso occorre chel’immobile sia acquistato come prima casa sul territorio italiano.

Requisiti soggettivi

a) Assenza di altri diritti reali vantati su immobili ubicati nello stessoComune dove si procede all’acquisto agevolato: l’acquirente non deveessere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti diproprietà, usufrutto, uso e abitazione di un altro alloggio nel territorio incui è situato l’immobile da acquisire.





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b) Assenza di altri diritti reali, neppure per quote, vantati su immobiliubicati su tutto il territorio nazionale acquisiti con agevolazione:l’acquirente deve dichiarare di non essere titolare, neppure per quote,anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei

diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altracasa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge in modoagevolato.

La normativa prevede che, in caso di dichiarazione mendaci o di trasferimento a titolooneroso o gratuito prima di cinque anni dalla data dell’acquisto sono dovute leimposte in misura ordinaria, una sanzione del 30% e gli interessi di mora (Nota II-bis

all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986). Dette penalità non siapplicano, se l’acquirente procede, entro un anno dalla vendita, al riacquisto di altra

abitazione da destinare ad abitazione principale.Si decade altresì quando non si trasferisce la residenza nel Comune in cui è situatol’immobile oggetto dell’acquisto entro 18 mesi, salvo nei casi in cui tale requisito nonè previsto a pena di decadenza.

Credito di impostaL’articolo 7, commi 1 e 2, della Legge 448/1998, ha previsto l’attribuzione di uncredito d’imposta a favore di coloro che, alienato un immobile acquisito conagevolazione “ prima casa” ai fini delle imposte di registro o I.V.A. acquistano a

qualsiasi titolo (anche tramite appalto o permuta), entro un anno dalla alienazione,un'altra casa avente i requisiti dettati dalla normativa agevolata (il credito spetta anchese vengono effettuati più vendite e riacquisti della prima casa, con riferimentoall’ultima compravendita).Innanzi tutto si precisa che, il credito in esame è personale; infatti compete al soggettoche adempie agli obblighi suddetti. Invece non compete a coloro che:

• abbiano ceduto un alloggio acquistato con aliquote ordinarie,• abbiano alienato un immobile pervenuto per successione o donazione soggetto

ad imposta di successione o donazione,• acquistino un alloggio non avente le caratteristiche richieste dalla nota II-bis

dell’articolo 1 Tariffa Parte Prima,• abbiano ceduto un immobile acquistato con le agevolazioni “ prima casa” e

riacquistino, non a titolo oneroso, un'altra abitazione avente le caratteristiche dicui alla nota II-bis del più volte citato Testo Unico Registro.

E il caso di ribadire che, per beneficiare del detto credito, l’acquirente devemanifestare in atto la propria volontà di porlo in diminuzione delle imposte di registro.

Le indicazioni che devono essere inserite in atto sono:





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estremi dell’atto di acquisto dell’immobile sul quale era stata corrispostal’imposta agevolata e l’ammontare di quest’ultima

OPPURE

dichiarazione di sussistenza dei requisiti che avrebbero dato diritto all’I.V.A.agevolata anche se non ancora in essere (vedi quanto detto sopra a propositodegli acquisti prima del 1993);

estremi dell’atto di alienazione dell’immobile agevolato.

Per avere il credito in esame bisogna produrre, ai competenti Uffici dell’Agenziadell’Entrate, idonea documentazione (Circolare n. 19/E del 01/03/2001).

L’importo del credito ammonta all’imposta di registro o I.V.A. corrisposta nel primo

acquisto agevolato e in ogni caso non può essere superiore all’imposta di registro oI.V.A. versata in occasione del nuovo atto di compravendita. Si precisa inoltre che, ilcredito d’imposta non dà luogo a rimborsi e non può essere utilizzato parzialmente.

È opportuno precisare che, al credito in esame, non si applicano la disposizionedell’articolo 41 del D.P.R. 131/1986 dove viene disposto che l’importo dell’imposta diregistro non può in nessun caso essere inferiore all’importo minimo previstodall’articolo 11 Tariffa Parte Prima del Testo Unico dell’imposta di registro.

Il credito in discussione si prescrive in 10 anni dalla sua acquisizione (la data daprendere in considerazione è quella della stipula dell’atto del nuovo acquistoagevolato).

Di seguito si riportano alcuni esempi riguardanti il credito d’imposta in esame:

PRIMO ESEMPIO:

Valore immobile A: 75.000imposta da corrispondere: 75.000 x 3% = 2.250

Valore immobile B: 100.000imposta da corrispondere: 100.000 x 3% = 3.000

Imposta da versare per immobile B: 3.000 - 2.250 = 750 (imposta di registro dacorrispondere – credito d’imposta)

SECONDO ESEMPIO:

Valore immobile A: 150.000imposta da corrispondere: 150.000 x 3% = 4.500





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Valore immobile B: 125.000imposta da corrispondere: 125.000 x 3% = 3.750

Imposta da versare per immobile B: 3.750 – 4.500 = 0 (imposta di registro da

corrispondere – credito d’imposta)

TERZO ESEMPIO – più compravendite:

Valore immobile A: 75.000Imposta da corrispondere: 75.000 x 3% = 2.250

Valore immobile B: 100.000 Imposta da corrispondere: 100.000 x 3% = 3.000

Imposta da versare per immobile B: 3.000 - 2.250 = 750 (imposta di registro dacorrispondere – credito d’imposta)

Valore immobile C: 150.000Imposta da corrispondere: 150.000 x 3% = 4.500

Imposta da versare per immobile C: 4.500 – 3.000 = 1.500 (imposta di registro dacorrispondere – credito d’imposta di compravendita immediatamente precedente)

Rif.ti: Art. 1 della Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986 - nota II-bis; Legge 19 luglio

1993, n. 243; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; articolo 1 della Tariffa

Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990 , n. 347; Circolare n. 1/E del 02/03/1994;

Risoluzione n. 76/E del 26/05/2000; Circolare n. 44/E del 07/05/2001; Circolare n.

19/E 01/03/2001; Risoluzione n. 192/E del 06/10/2003; Risoluzione n. 44/E del

16/03/2004; Circolare n. 38/E del 12/08/2005; Risoluzione n. 87/E del 11/07/2005;

Risoluzione n. 213/E del 08/08/2007; Circolare n. 3/E del 22/01/2008; Risoluzione n.

30/E del 01/02/2008; Risoluzione n. 125/E del 03/04/2008; Risoluzione n. 140/E del

10/04/2008; Risoluzione n. 265/E del 26/06/2008; Direttiva 7 della Direzione

Regionale Agenzia Entrate del Friuli Venezia Giulia del 2008; Cass., 22.01.1998, n.

563; Cass. nn. 9149/2000, 9150/2000, 5297/2000, 8163/2002, 3604/2003.

Casi particolari

Tipologia di attività svolta dal soggetto nel Comune dove viene effettuatol’acquisto agevolatoPer quanto attiene l'acquisto effettuato nel Comune ove l'acquirente svolge la propriaattività, si precisa che il legislatore, con detto termine, ha inteso ricomprendere ogni

tipo di attività, ivi incluse quelle svolte senza remunerazione, come ad esempio leattività di studio, di volontariato e sportive (Circolare n. 1/E del 02/03/1994).





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Tipologia di contratto richiesta per l’attività svolta all’esteroPer il riconoscimento dell’agevolazione in parola qualora l’acquirente sia statotrasferito all’estero per lavoro è richiesto un tipo di contratto di lavoro dipendente e

l’ubicazione dell’immobile nel Comune in cui ha sede o esercita l’attività il soggettoda cui il contribuente dipende (Circolare n. 19/E del 01/03/2001).

Deroga dell’obbligo di stabilire la residenza entro 18 mesiL’obbligo di stabilire la residenza entro 18 mesi nel Comune dove avviene l’acquistopuò essere derogato solamente se il trasferimento è impedito da cause di forzamaggiore sopraggiunto in un momento successivo rispetto a quello di stipula dell’atto.L’evento anzidetto si verifica quando sopravviene un impedimento oggettivo nonprevedibile e tale da non potere essere evitato ovvero caratterizzato dalla non

imputabilità alla parte obbligata, inevitabilità e imprevedibilità (Risoluzione n. 140/Edel 10/04/2008).

Obbligo di residenza nel Comune dove s’intende acquistare Non è sufficiente avere la dimora nel Comune dove si effettuerà l’acquisto agevolatoma occorre la residenza o l’intenzione di trasferirla entro 18 mesi, salvo i casiprecedentemente citati (Risoluzione n. 76/E del 26/05/2000).

Termine per il trasferimento della residenza nel nuovo immobile acquisito

Se l’acquirente procede, entro un anno dalla vendita, al riacquisto di altra abitazione dadestinare ad abitazione principale, non decade dall’agevolazione in discussione comegià detto in precedenza. La normativa non fissa però un limite temporale altrasferimento di detta residenza nel nuovo immobile. In ogni caso l’acquirente nondeve dilazionare eccessivamente il suo proposito di trasloco, anche in presenza didiritti di godimento di terzi vantati sulla nuova abitazione e, comunque non si deveandare oltre i tre anni concessi agli uffici dell’Agenzia delle Entrate per il recuperoeventuale delle imposte (Risoluzione n. 192/E del 06/10/2003).

Acquisto da parte di un minoreL’agevolazione spetta anche se l’immobile viene acquistato da un minore nonemancipato o da altri incapaci purché sussistano tutti i requisiti richiesti.

Titolarità di un diritto di nuda proprietà su un immobile ubicato nello stessoComune L’agevolazione spetta, in quanto il possesso dell’immobile è in capo all’usufruttuario.Naturalmente l’acquisto della nuda proprietà citata in precedenza non deve essere statoeffettuato con l’agevolazione, fatta salva la possibilità del nudo proprietario di

acquisire l’usufrutto e raggiungere la piena proprietà (Circolare n. 38/E del12/08/2005).





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Atto integrativo

Qualora il contribuente abbia omesso di rendere nell’atto di acquisto le dichiarazioni

previste per godere dell’agevolazione, gli si riconosce la possibilità di rendere talidichiarazioni con un successivo atto integrativo redatto secondo le medesime formalitàgiuridiche (Risoluzione n. 110 del 02/10/2006; Circolare n. 38/E del 12/08/2005).

Possesso di quote d’immobili abitativi su tutto il territorio nazionale nonacquistate con agevolazione E’ possibile godere dell’agevolazione “ prima casa” se si è in possesso di immobili o

quote d’immobili abitativi su tutto il territorio nazionale non acquistate conl’agevolazione.

Comunione con soggetti diversi dal coniugeE’ possibile godere dell’agevolazione “ prima casa” se si è titolari in comunione consoggetti diversi dal coniuge di diritti reali su immobili non acquistati conl’agevolazione in parola.

Abitazione non di lusso censita in A/1, A/8, A/9 L’agevolazione non può essere negata sulla base della mera classificazione catastale,che, in quanto tale, non ha rilevanza sulla tassazione agevolata.

Fabbricato rurale In presenza dei requisiti previsti, trova applicazione l’agevolazione purché ilfabbricato, o una porzione dello stesso, sia idoneo all’utilizzo residenziale e noncostituisca pertinenza di un terreno agricolo (Circolare n. 38/E del 12/08/2005).

Casa di abitazione non di lusso in corso di costruzione In presenza di tutti i requisiti previsti, l’agevolazione spetta anche all’acquirente diimmobile in corso di costruzione da destinare ad abitazione non di lusso, purché la

finalità dichiarata dal contribuente nell’atto di acquisto, di destinare l’immobile apropria abitazione, venga da questo realizzata entro il termine di decadenza del poteredi accertamento dell’Ufficio.

Prepossesso di abitazione inidoneCome ribadito nella risoluzione n. 86/E del 20 agosto 2010 , non ha rilevanza l’idoneitào meno, sia essa soggettiva o oggettiva, di altra abitazione, nel senso che il possesso dialtra abitazione nel comune di acquisto, ovvero in tutto il territorio nazionale seacquisita con le agevolazioni c.d. “ prima casa”, è comunque preclusiva del beneficio.





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Acquisto reiterato di quote sullo stesso immobile Qualora il titolare di una quota di diritti immobiliari, acquistato usufruendo delleagevolazioni, proceda all’acquisto di un’ulteriore quota dello stesso immobile, puògiovarsi dell’agevolazione tributaria, purché ricorrano le altre condizioni.

Pertinenze Spetta l’agevolazione “ prima casa” per le pertinenze rientranti nelle categorie catastaliC/2, C/6 e C/7, limitatamente a una sola pertinenza per ciascuna categoria, purchéspettino le agevolazioni per l’abitazione. Dal disposto normativo enunciato, si evinceche il legislatore ha voluto estendere il regime favorevole anche alle pertinenzedell’immobile principale, che soddisfano determinati requisiti. Questi sono: lacategoria catastale ben precisa (C/2, C/6 e C/7) e la destinazione a servizio.Quest’ultima si considera un elemento essenziale per la concessione della

agevolazione “ prima casa”, infatti si ritiene che, per soddisfare tale requisito, lapertinenza debba essere posta in prossimità dell’abitazione. Naturalmente, sonoescluse le pertinenze poste a servizio di un bene non agevolato (unica eccezione èrappresentata dalle pertinenze di abitazioni acquistate da imprese costruttrici senzaapplicazione dell’I.V.A. agevolata perché poste in essere prima 22 maggio 1993quando non era ancora prevista l’aliquota ridotta – Circolare n. 38/E del 12/08/2005)

Acquisto di pertinenza con atto separato ( regola generale)

Per espressa previsione normativa l'agevolazione si estende alle pertinenzedell'immobile che sia stato precedentemente acquistato a titolo oneroso in regimeagevolato, purché (par. 2.1.1 della circolare 1 marzo 2001, n. 19) le stesse sianoclassificate o classificabili nelle categorie catastali C2, C6 e C7, limitatamente ad unasola pertinenza per ciascuna categoria ed anche se l'acquisto a titolo oneroso vengaeffettuato con un atto separato (nota II-bis, comma 3).Analogamente, il contribuente che dopo aver acquistato a titolo gratuito un'abitazioneavvalendosi delle agevolazioni "prima casa", acquisti, sempre a titolo gratuito, unapertinenza, può godere dell'agevolazione di cui all'art. 69, comma 3, della legge 21novembre 2000, n. 342 (imposte ipotecaria e catastale in misura fissa), sempre che

ricorrano i requisiti e le condizioni di cui alla nota II-bis (circolare 38/E de. 12 agosto2005).

Acquisto di pertinenza con atto separato ( casi particolari) In via generale, come sopra esposto, la normativa di riferimento e la prassi correlatarichiedono, ai fini del riconoscimento delle agevolazioni " prima casa" alle pertinenzeacquisite con atto successivo, che queste ultime accedano ad un'abitazione acquisitafruendo dei medesimi benefici.L’Agenzia delle entrate, in via interpretativa, ha individuato taluni particolari casi in

cui tale limite non opera:





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- pertinenza di immobile acquistato prima che fossero istituite le agevolazioni“prima casa” (circolare 31/E del 2010, par. 1.1);

- pertinenza di immobile allo “stato rustico” acquistato quando l’Agenzia delleentrate ancora non aveva riconosciuto l’applicazione dei benefici prima casa agli

immobili in corso di costruzione, cioè prima della circolare 19/e del 1° marzo2001 (circolare 31/E del 2010, par. 2.2).

Acquisto di pertinenze non censite in C/2, C/7 e C/6.Non spettano le agevolazioni perché le uniche pertinenze agevolabili sono quelleclassificate o classificabili nelle categorie suddette, espressamente previste dalla normaagevolativa e limitatamente a una pertinenza per ciascuna categoria (Circolare n. 38/Edel 12/08/2005).Terreno pertinenziale.Le aree scoperte pertinenziali devono essere censite al catasto urbano unitamente al

bene principale.Non possono, pertanto, essere estese le agevolazioni ai terreni che non siano graffati alfabbricato abitativo poiché rappresentano un’unità a se stante censita autonomamentein catasto.

Coniugi in regime di comunione legale.L’acquisto agevolato effettuato da uno dei coniugi in regime di comunione legale deibeni comporta l’esclusione dall’agevolazione per entrambi i coniugi di tutti isuccessivi acquisti di case di abitazione. Parimenti è esclusa anche in caso di titolaritàin comunione con il coniuge di altra casa di abitazione nel territorio del Comune in cuisi intende acquistare un nuovo immobile. Se, invece, il precedente acquisto agevolatoè stato effettuato da uno dei coniugi in situazioni che permettono di escludere lacomproprietà (art. 177 c.c.), l’altro coniuge, cioè quello che non ha fruitodell’agevolazione può beneficiare del regime di favore per l’acquisto in comunionelegale di una casa di abitazione non di lusso per la quota a lui attribuita in presenzadelle condizioni cd. “ prima casa” (Circolare n. 38/E del 12/08/2005).

Acquisto di due appartamenti contigui e ampliamento.L’agevolazione “ prima casa” spetta anche in caso di acquisto contemporaneo di dueimmobili contigui destinati a costituire un’unica unità abitativa, ovvero di un immobilecontiguo ad altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto fruendo deibenefici c.d. “ prima casa” e finalizzato a costituire con quest’ultima un’unica unitàabitativa.Ovviamente il beneficio spetta in presenza di tutti i requisiti e le condizioni di cui allanota II-bis dell’articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26.04.1986, n.131.L’abitazione risultante dall’unione dei due immobili deve mantenere le caratteristichenon di lusso di cui al D.M. 2 agosto 1969.Nel caso di acquisto di immobile contiguo ad altra casa di abitazione già posseduta, ilcontribuente non dovrà rendere la dichiarazione di non possedere altro immobile oquota di immobile acquistato con i benefici c.d. “ prima casa” (Circolare n. 38/E del12/08/2005; Risoluzione n. 142 del 04/06/2009).





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Accorpamento: acquisto di un nuovo alloggio da “accorpare” ad altra abitazioneper la quale (per difetto, all’epoca del rogito, delle condizioni e dei requisiti dilegge) non si era potuto fruire delle agevolazioni "prima casa"

L'agevolazione sul nuovo acquisto trova applicazione a condizione che i due alloggiaccorpati costituiscano un'abitazione unica rientrante nella tipologia degli alloggi nondi lusso, in base alle prescrizioni recate dal decreto 2 agosto 1969.Ciò è stato ammesso in via interpretativa nella circolare 7 giugno 2010 n. 31/E (par.2.1), che in proposito ha pure chiarito che compete all'Ufficio locale la verifica, anchesulla base delle risultanze catastali, dell'intervenuto accorpamento degli immobili edella loro consistenza, complessivamente considerata che si rende comunquenecessaria la ricorrenza di tutti gli altri requisiti di cui alla Nota II-bis), posta in calceall'art. 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR (la dichiarazione di non esseretitolare di diritti reali su altra casa di abitazione nel territorio del comune dovràintendersi riferita ad immobili diversi da quello da ampliare).

Acquisto di terreno edificabile sul quale costruire la “ prima casa”.Non s’incorre nella decadenza dall’agevolazione in discussione, qualora, entro un annodalla vendita dal precedente immobile agevolato, si acquisti un terreno (non con leagevolazioni “ prima casa” perché non è prevista tale possibilità) sul quale costruire lapropria abitazione principale. Ovviamente non basta acquisire il terreno, ma si hal’obbligo di realizzare un fabbricato non di lusso entro lo stesso termine (non occorre

aver completamente terminato l’immobile è sufficiente che il fabbricato sia venuto adesistenza, e cioè, che esista un rustico comprensivo delle mura perimetrali dellesingole unità e che sia ultimata la copertura – Circolare n. 38/E del 12/08/2005;Risoluzione n. 44/E del 16/03/2004).

Decadenza dovuta alla vendita della nuda proprietà.Si decade dall’agevolazione in parola, qualora si venda solamente la nuda proprietàdell’immobile acquistato con l’agevolazione (Risoluzione n. 213/E del 08/08/2007).

Riacquisto entro un anno a qualsiasi titolo.

Non si decade dall’agevolazione “ prima casa”, ed inoltre si ha diritto al creditod’imposta in argomento, qualora si riacquisti entro un anno un'altra abitazione non dilusso a qualsiasi titolo. L’espressione ampia usata dal legislatore, quindi, include anchegli acquisiti di un nuovo immobile mediante assegnazione provvisoria in via esclusivaa proprietà divisa da parte di una cooperativa o l’acquisto sullo stesso di qualsiasidiritto reale di godimento. La condizione che viene posta è che sussistano i requisitisoggettivi ed oggetti in capo all’acquirente e che li dichiari nel verbale di assegnazioneda sottoporre a registrazione per avere data certa dell’assegnazione (Risoluzione n.87/E del 11/07/2005).





63

Vendita infraquinquennale e riacquisto entro l’anno di abitazione in un altrostatoDeve ritenersi che non si decade dall'agevolazione anche nell'ipotesi in cui l'immobileriacquistato entro l’anno sia situato in uno Stato estero, sempre che sussistano

strumenti di cooperazione amministrativa che consentano di verificare cheeffettivamente l'immobile ivi acquistato sia stato adibito a dimora abituale (circolare31/E del 7 giugno 2010, punto 3.2).

Rivendita nel quinquennio di una pertinenza acquistata usufruendodell’agevolazione prima casa.Dalla lettura del comma 4 della nota II-bis del più volte citato articolo 1 Tariffa PartePrima del D.P.R. 131/1986 e dell’articolo 7 della Legge 448/1998 si evince che iltrasferimento prima dei cinque anni comporta la decadenza dall’agevolazione inesame, in quanto non opera la clausola di salvaguardia del suddetto comma. Questa

prevede, infatti, che la nuova compravendita riguardi un’abitazione non di lusso daadibire ad abitazione principale. Di conseguenza, non può neanche essere concesso ilcredito d’imposta per il riacquisto della nuova pertinenza. Invece, se il nuovotrasferimento pertinenziale rispetta tutti i requisiti dettati dalla norma, può essereconcessa l’agevolazione in parola (Risoluzione n. 30/E del 01/02/2008).

Riacquisto entro l’anno di abitazione in un Comune ove il contribuente giàpossiede un’altra abitazione

La circolare 7 giugno 2010 n. 31/E (punto 3.1) ha affrontato la seguente ipotesi:

• il contribuente ha acquistato un'abitazione beneficiando delle agevolazioni previsteper l'acquisto della " prima casa ";

• successivamente ha acquistato un secondo immobile;

• ora intende procedere alla rivendita del primo immobile (prima che sia decorso iltermine quinquennale dall'acquisto agevolato) e al successivo riacquisto, entro unanno, di altro immobile da adibire ad abitazione principale;

• si dà il caso che quest’ultimo immobile (quello che verrà acquistato entro l’anno) equello che il contribuente ha medio tempore acquistato (il secondo) siano siti nel

medesimo comune. In tale situazione la circolare ha chiarito che:

- per quanto riguarda il beneficio " prima casa" fruito in relazione all'acquisto delprimo immobile, la circostanza che il contribuente sia entrato in possesso di altroimmobile nello stesso comune in cui è situato quello che si intende riacquistare nonè causa ostativa alla conservazione dell'agevolazione (quindi non è causa di“decadenza”);

- nell’ipotesi che il contribuente intenda accedere, anche per il secondo acquisto,alle agevolazioni " prima casa ", dovrà invece essere verificato il ricorrere deirequisiti previsti dalle lett. a), b) e c) del comma 1 della nota II-bis all’art. 1 dellaTariffa, parte prima, allegata al TUR; in concreto, quindi, si ricava che ove il





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contribuente fosse titolare esclusivo (o in comunione con il coniuge) del diritto diproprietà, usufrutto, uso e abitazione sull’immobile medio tempore acquistato, almomento del riacquisto dell’abitazione principale egli non potrebbe invocarenuovamente l’agevolazione prima casa;

- infine, i requisiti previsti dalle citate lettere a), b) e c) devono altresì ricorrere ove ilcontribuente intenda fruire del credito di imposta di cui all'art. 7 della legge 23dicembre 1998, n. 448, in quanto trattasi di requisiti espressamente richiamati datale disposizione; in analogia con quanto detto più sopra, quindi, si ricava che oveil contribuente sia “titolare esclusivo o in comunione con il coniuge” del diritto diproprietà, usufrutto, uso e abitazione sull’immobile medio tempore acquistato, ilcredito di imposta di cui al citato articolo 7 non spetterà.

Credito d’imposta dovuto ad I.V.A. agevolata prima del 22 maggio 1993.Prima di tale data, non era prevista un’aliquota di favore “ prima casa” comesuccedeva per l’imposta di registro (era prevista un aliquota agevolata solamente per lavendita di immobili di nuova costruzione effettuate dall’impresa costruttrice, di quelliaventi caratteristiche non di lusso e quelli edificate prima del 18/07/1949 aventi lestesse caratteristiche suddette). Formalmente, quindi, chi ha acquistato prima di taledata non ha usufruito dell’agevolazione pur avendo i requisiti per poterla averla. Perquesto motivo, per non creare disparità di trattamento, è concessa la possibilità diavvalersi del credito d’imposta se l’acquirente nel nuovo atto di compravenditadichiari di rientrare in tale ipotesi e dimostri queste sue affermazioni presentandoidonea documentazione al momento della registrazione dell’ultimo atto. Ovviamente,il predetto credito non spetta se l’acquisto è avvenuto prima dell’entrata in vigore dellalegge che ha istituito l’agevolazione prima casa (Circolare n. 19/E del 01/03/2001).

Decadenza dovuta al riacquisto non a titolo oneroso.Si verifica la decadenza dalla più volte citata agevolazione, qualora il contribuentevenda l’immobile agevolato, acquistato con i benefici discussi, prima dei 5 anni e nonriacquisti a titolo oneroso un’altra casa avente le caratteristiche richieste dalla più voltecitata nota II-bis del D.P.R. 131/1986 (Circolare n. 6/E del 26/01/2001; Risoluzione n.

125/E del 03/04/2008).

Locazione dell’immobile agevolato.La locazione dell’immobile acquistato con l’agevolazione in parola non comporta ladecadenza, in quanto, non si ha la perdita del possesso dell’immobile (Circolare n. 1/Edel 02/03/1994).

Credito d’imposta derivante da una permuta immobiliare.In base alla normativa vigente la base imponibile del bene da assoggettare adimposizione è costituita dal bene che da gettito maggiore, per cui occorre fare delleprecisazioni per calcolare l’eventuale credito d’imposta derivante da tale trasferimento,come da esempi che seguono.





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PRIMO ESEMPIO (solo un immobile agevolato)

Valore bene fabbricato abitativo non agevolato: 125.000Imposta da corrispondere: 125.000 x 7% = 8.750

Valore bene fabbricato abitativo agevolato: 100.000Imposta da corrispondere: 100.000 x 3% = 3.000

Totale dei tributi: 8.750 + 3.000 = 11.750

8.750 : 11.750 = X : 3.000 (imposta corrisposta in quanto da gettito maggiore : tot.imposte = x : imposta agevolata prima casa)X = (3.000 x 8.750) / 11.750 = 2.234 (importo credito d’imposta)

SECONDO ESEMPIO (entrambi immobili agevolati)

Valore immobile A: 125.000Imposta da corrispondere: 125.000 x 3% = 3.750

Valore immobile B: 150.000Imposta da corrispondere: 150.000 x 3% = 4.500

Totale dei tributi: 3.750 + 4.500 = 8.250

4.500 : 8.250 = A : 4.500 (imposta corrisposta in quanto da gettito maggiore : tot.imposte = A : imposta agevolata prima casa)A = (4.500 x 4.500)/8.250 = 2.455 (importo credito d’imposta per A)

4.500 : 8.250 = B : 3.750 (imposta corrisposta in quanto da gettito maggiore : tot.imposte = B : imposta agevolata prima casa)A = (3.750 x 4.500)/8.250 = 2.045 (importo credito d’imposta per B)

42. Trasferimenti di fabbricati di interesse artistico, storico oarcheologico – da privati

Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati, le imposte di registro,ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale.Qualora la compravendita abbia per oggetto un fabbricato di interesse storico, artisticoe archeologico soggetti alla legge 1 giugno 1939, n. 1089 (normativa abrogata dall'art.

166, punto 1, del D.Lgs. 29 ottobre 1999, n. 490, a sua volta abrogato dall'art. 184,comma 1, del D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42; per la disciplina attualmente vigente, si





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veda il D.Lgs. n. 42/2004), si applica la seguente tassazione, a condizione chel’acquirente non venga meno agli obblighi della conservazione e protezione:

Imposta di registro 3%Imposta ipotecaria 2%



N.B.: Per quanto riguarda le imposte ipotecaria e catastale, si applicano le imposte

proporzionali ordinarie. Infatti, il riferimento, di cui all’articolo 1 della TariffaAllegata al D.Lgs. 31.10.1990, n. 347 e articolo 10, comma 2, del medesimo decreto,al quarto e quinto periodo della Tariffa, Parte Prima, allegata al Testo Unico delledisposizioni concernenti l’imposta di registro, non è da intendersi riferito ai benistorico-artistici, ma ai beni di cui agli analoghi periodi precedenti le modificheapportate all’articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 131/86,dall’articolo 7, comma 7, della legge 23.12.1999, n. 488 (c.d. abitazioni “ prima casa”e trasferimenti a favore di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principaledell’attività esercitata la rivendita di beni immobili, a condizione che l’acquirente

dichiari che intende trasferirli per la rivendita – Circolare 52/E del 2002).

Condizioni per la concessione dell’agevolazione: in caso di vincolo già esistente: indicazione nell’atto notarile degli estremi del

vincolo in base alle risultanze dei registri immobiliari; in caso di vincolo non ancora imposto: presentazione di attestato rilasciato

dall’Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali dal quale risulti che è incorso la procedura di sottoposizione al vincolo. In tal caso, l’agevolazione viene

revocata qualora non venga documentata, entro il termine di due anni, l’avvenutasottoposizione al vincolo previsto dalla legge n. 1089/39 (cfr.,ora, D.Lgs. 42/2004).

Si decade dalle agevolazioni in caso di:- vendita dei fabbricati prima che vengano adempiuti gli obblighi della loro

conservazione e protezione;

- mutamento della destinazione dei fabbricati senza la preventiva autorizzazionedell’Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali;

- mancato assolvimento degli obblighi di legge per consentire l’esercizio deldiritto di prelazione dello Stato sugli immobili. La procedura per l’esercizio





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della prelazione da parte delle amministrazioni competenti così come dettatodal D.Lgs n. 42 del 2004 impone la comunicazione entro trenta giornidall'alienante o dal cedente la detenzione, in caso di alienazione a titolooneroso o gratuito o di trasferimento della detenzione, dall'acquirente, in caso

di trasferimento avvenuto nell'ambito di procedure di vendita forzata ofallimentare ovvero in forza di sentenza che produca gli effetti di un contrattodi alienazione non concluso, dall'erede o dal legatario, in caso di successione acausa di morte. La prelazione e' esercitata nel termine di sessanta giorni dalladata di ricezione della denuncia.

In caso di decadenza dall’agevolazione oltre alla normale imposta è dovuta unasanzione del 30% più gli interessi legali.

La predetta agevolazione, compete anche ai beni paesaggistici per cui è intervenuto il

provvedimento di dichiarazione di notevole interesse pubblico emanato dall’autoritàcompetente, di cui è obbligatoria ala trascrizione nei registri immobiliari secondol’articolo 140 comma 4 del D.Lgs. 42 del 2004. Al momento della registrazione delcontratto di vendita quindi, deve essere esibito detto provvedimento o si devedimostrare che è iniziata la procedura per ottenerlo (Risoluzione n. 60/E del23/03/2007).

Rif.ti: Legge 1 giugno 1939 n. 1089; art. 2 del D. Lgs. del 29 ottobre 1999, n. 490;

D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42; art. 1, comma 3, della Tariffa Parte Prima allegata al

D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della

Tariffa Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; Circolare n. n. 52/E del14.06.2002; Risoluzione n. 60/E del 23/03/2007.

43. Trasferimenti di fabbricati situati all’estero – da privati

Qualora il trasferimento abbia per oggetto fabbricati situati all’estero o diritti reali digodimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione:

Imposta di registro Euro 168,00Imposta ipotecaria Non dovuta



Rif.ti: Art. 1, comma 8, della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986,

n. 131.





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44. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore dello Stato

Per gli atti in cui è parte lo Stato, obbligata al pagamento dell’imposta èesclusivamente l’altra parte contraente (art. 57, comma 7 e 8 del D.P.R. 131/1986).

Se il trasferimento avviene a favore dello Stato si applica la seguente tassazione:


Imposta ipotecaria Esente

Imposta catastale Esente

Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o Euro

230 se atto telematico

N.B. Gli atti di espropriazione per pubblica utilità o di trasferimento coattivo dellaproprietà o di diritti reali e i contratti di cessione volontaria stipulati nell’ambito delprocedimento di espropriazione, se a favore dello Stato, sono esenti dall’imposta dibollo, di registro, ipotecaria e catastale.


n. 131; art. 1, comma 2, e art. 10, comma 3, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art.

57, commi 7 e 8 del D.P.R. n. 131/1986; Risoluzione Direzione Centrale Normativa eContenzioso del 31 luglio 2002, n. 254/E; Risoluzione n. del 07 novembre 2003, n.

208/E; Risoluzione n. del 13 aprile 2005, n. 46/E.

45. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di Enti Pubbliciterritoriali

Se il trasferimento avviene a favore di Enti Pubblici territoriali (Comuni, Province,Regioni, Città metropolitane) o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi ovvero

a favore di comunità montane, si applica la seguente tassazione:





N.B. I contratti di cessione volontaria stipulati nell’ambito del procedimento diespropriazione per pubblica utilità sono esenti dall’imposta di bollo.





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Negli atti di espropriazione per pubblica utilità o di trasferimento coattivo dellaproprietà o di diritti reali di godimento, l’imposta è dovuta solo dall’Ente esproprianteo dall’acquirente senza diritto di rivalsa.

Rif.ti: Art. 1, comma 6, della Tariffa, Parte Prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; art. 2 della Tariffa Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 10 del

D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 57 comma 8 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131;

Risoluzione Direzione Centrale Normativa e Contenzioso del 31 luglio 2002, n. 254/E;

Risoluzione n. 311/E del 2007.

46. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di ONLUS

Se il trasferimento avviene a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale

(ONLUS), a condizione che la ONLUS dichiari nell’atto che intende utilizzare

direttamente i beni per lo svolgimento della propria attività, e che realizzi l’effettivo

utilizzo diretto entro due anni dall’acquisto, si applica la seguente tassazione:




Imposta di bollo Esente

Rif.ti: Articolo 7 della Legge 08 novembre 1991, n. 381; artt. 17 e 22 del D. Lgs. del 4

dicembre 1997 n. 460; art. 1, comma 8 e nota II-quater, della Tariffa, Parte Prima,

allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

art. 1 della Tariffa Allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 27–bis della tabella

allegata al DPR 26 ottobre1972 n. 642 relativa agli atti, documenti e registri esenti

dall’imposta di bollo in modo assoluto; Circolare 26 giugno 1998, n. 168; Risoluzione

n. 106/E del 2008; articolo 30 commi 5-bis e 5-ter del D.L. 185 del 2008 convertitocon L. n. 2 del 2009.

N.B. L’acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero

se non viene realizzato nel biennio l’utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal

caso viene recuperata l’imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento

dell’imposta dovuta – Nota II-quater all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al

D.P.R. 131/1986





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Casi particolari

Acquisto di immobili non destinati all’attività principale.Se l’acquisto di un immobile non è destinato all’attività principale svolta dalla

O.N.L.U.S., ma ad una accessoria, detto trasferimento segue le regole ordinarie dettateper quel trasferimento (Risoluzione n. 106/E del 17/04/2008).

47. Trasferimenti di fabbricati da privati a favore di ex IPAB

Se il trasferimento avviene a favore delle istituzioni riordinate in aziende di servizi oin organizzazioni non lucrative di utilità sociale, a condizione che l’istituzione dichiarinell’atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento della propriaattività, e che realizzi l’effettivo utilizzo diretto entro due anni dall’acquisto, si applica

la seguente tassazione:




Imposta di bollo

Euro 125 (dovevige il sistema

del librofondiario) o

Euro 230 seatto telematico

Rif.ti: Art. 4 del D. Lgs. del 4 maggio 2001, n. 207; art. 1, comma 9, e nota II-quinquies, della Tariffa, Parte Prima allegata al DPR 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 delD.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990,n. 347; articolo 2 comma 10 Legge 203 del 2008.

N.B. L’acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se nonviene realizzato nel biennio l’utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso viene

recuperata l’imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell’imposta dovuta –Nota II-quinquies all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986

Casi particolari

Acquisto di immobili non destinati all’attività principale.Se l’acquisto di un immobile non è destinato all’attività principale svoltadall’istituzione, ma ad una accessoria detto trasferimento segue le regole ordinariedettate per quel trasferimento (Risoluzione n. 106/E del 20/03/2008).





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48. Trasferimento di alloggi da parte dello Stato a favore dell’IstitutoAutonomo Case Popolari (IACP) e ai Comuni ai sensi delle Leggi 388del 2000 e 449 del 1997

I trasferimenti di alloggi da parte dello Stato a favore dell’IACP o dei Comuni secondo

l’articolo 2 della Legge 449 del 1997 sono disciplinati dalla Legge 388 del 2000.

Nelle disposizioni predette, viene stabilito che gli alloggi e le relative pertinenze diproprietà dello Stato costruiti in base a leggi speciali di finanziamento per sopperire adesigenze abitative pubbliche, compresi quelli affidati agli appositi enti gestori, possonoessere trasferiti a titolo gratuito ai Comuni in esenzione dall’imposta ipotecaria ecatastale. Le richieste da parte degli enti pubblici territoriali dovevano pervenire entrosei mesi dall’entrata in vigore della legge del 2000. Trascorso tale termine, gli IACPpotevano provvedere loro stessi alla richiesta nei successivi sei mesi.Nulla viene detto in merito all’imposta sui trasferimenti per cui si giunge alla

conclusione che non sia applicabile alla fattispecie in esame la normativa dettata pergli atti di donazione, poiché non costituiscono liberalità, ma sono disposti per legge, equindi si applica l’imposta di registro in misura fissa.




Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o

Euro 230 se atto telematico

Rif.ti: Legge 388 del 2000; Legge 449 del 1997; Risoluzione n. 14/E del 2003.

49. Trasferimenti di immobili dello Stato, di enti previdenziali pubblici, diRegioni, di enti locali e loro consorzi a favore di fondi di investimentoimmobiliari

Gli atti comportanti l’alienazione di immobili dello Stato, di enti previdenziali

pubblici, di Regioni, di enti locali e loro consorzi, nei quali i fondi intervengono comeparte acquirente, sono soggetti alla seguente tassazione:




Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o


I fondi di investimento immobiliare sono disciplinati dall’art. 37 del D.Lgs. 24febbraio 1998, n. 58 (Testo unico delle disposizioni in materia di intermediazione





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finanziaria ) e dall’art. 14-bis della Legge 25 gennaio 1994 n. 86.

Riferimenti: Art. 9, comma 2, della Legge 23 novembre 2001, n. 410; art. 37 del

D.Lgs. n. 58/1998; art. 14-bis Legge n. 86/1994.

50. Trasferimenti di immobili da Comuni a fondazioni, società eassociazioni

Norma in vigore dal 01.01.2006

Per effetto delle modifiche apportate dall’articolo 1, comma 576, della Legge 23dicembre 2005, n. 266, fermi restando gli ulteriori presupposti, l’esenzione in parola siapplica solo per i trasferimenti dei Comuni a favore di fondazioni, società dicartolarizzazione e associazioni riconosciute.

Presupposto applicativo è, oltre alle operazioni di cartolarizzazione di cui al D.L.25.09.2001, n. 351, convertito dalla legge 23.11.2001, n. 410 - e il ricorso ai fondicomuni di investimento immobiliare disciplinati dall’articolo 14-bis della legge25.01.1994, n. 86 - la valorizzazione del patrimonio dell'ente, che rientri in un progettodi valorizzazione del patrimonio immobiliare adottato dall’ente locale e desumibile daprovvedimenti della stessa amministrazione. La sussistenza di tale circostanza deveessere dichiarata in atto dal Comune.

Imposta di registro Esente




Casi particolari

Applicazione della normativa in esame solamente ai soggetti elencati.L'elencazione dei soggetti interessati dal regime fiscale di favore è tassativa. Ladisposizione si applica, pertanto, solo in caso di trasferimenti da parte dei Comuni afavore di uno degli enti indicati. Non trova applicazione, invece, in caso ditrasferimenti da parte di altri enti locali, ivi comprese le Unioni di Comuni (Risoluzione n. 149/E del 2005) e non riguarda l’imposta sul valore aggiunto(Risoluzione n. 53/E del 2006 e Risoluzione n. 185/E del 2008).

Rif.ti: Articolo 1, comma 275, della Legge 30 dicembre 2004, n. 311; articolo 1,

comma 576, della Legge 23 dicembre 2005, n. 266; Risoluzione n. del 19 ottobre 2005,

n. 149/E; Risoluzione n. del 13 aprile 2006, n. 53/E; Risoluzione n. 185/E del 2008.





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51. Trasferimenti a titolo oneroso di immobili costruiti in attuazione deiprogrammi pubblici di edilizia residenziale

Gli atti di trasferimento della proprietà delle aree previste dal titolo III della Legge

865/1971, gli atti di concessione del diritto di superficie sulle aree stesse e gli atti dicessione relativi all’attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale pubblicadi cui al titolo IV della suddetta legge, a norma dell’articolo 32 del D.P.R. 601/1973,scontano l’imposta di registro nella misura fissa e sono esenti dall’imposta ipotecaria ecatastale.




Imposta di bollo Euro 125 (dove vige il sistema del librofondiario) o Euro 230 se atto telematico

L’articolo 48 della Legge 865/1971 stabilisce che “…nel triennio 1971-1973, i

programmi di edilizia residenziale, di cui al presente titolo, prevedono la costruzione

di alloggi destinati alla generalità dei lavoratori…”

Per la definizione di alloggi di edilizia residenziale pubblica bisogna fare riferimentoalla Legge n.560/1993 in cui viene precisato che questi sono da ritenere tali sesussistono alcuni requisiti di carattere soggettivo ed oggettivo in capo a chi hacostruito gli alloggi e al futuro acquirente. In particolare all’articolo 1 si legge che trale fattispecie in esame rientrano:

• alloggi di edilizia residenziale pubblica acquistati, realizzati o recuperati,compresi quelli della Legge n.52/1976, a totale carico o con concorso o concontributo dello Stato, Regione, ed enti pubblici territoriali nonché quellirealizzati con i contributi dei lavoratoti ai sensi della Legge n.60/1963, dalloStato, enti pubblici territoriali, istituti autonomi per le case popolari (ex IACPoggi ATER) e dai loro consorzi;

• alloggi di proprietà dell’Amministrazione delle poste e delle telecomunicazioni(oggi Poste Italiane) costruiti o acquistati ai sensi del D.P.R. n.2/1959, sostituitodalle leggi n. 42/1967, 227/1975, 39/1982 e successive modificazioni nonché aisensi della L.n.58 del 1992 con la quale sono stati trasferiti dall’Azienda distato per i servizi telefonici all’Amministrazione delle poste;

• alloggi non di servizio di proprietà delle Ferrovie dello Stato costruiti oacquistati fino alla trasformazione in società per azioni;

• alloggi acquistati dagli enti di sviluppo ai sensi della Legge n.841/1950.

I commi 2-bis e 3 precisano inoltre che non rientrano nel caso in esame gli immobiliabitativi degli enti pubblici territoriali che non abbiano finalità di edilizia residenziale





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pubblica, quelli oggetto di concessione amministrativa connessi a particolari funzioniattribuite a pubblici dipendenti, e quelli realizzati con mutuo agevolato a norma dellalegge 457/1978 e successive modifiche.

Rif.ti: Legge n.865/1971; art.32 D.P.R. 601/1973; d.p.r. 560/1993; Risoluzione n. 91/E del 2003; Risoluzione n. 215/E del 2007; Risoluzione n. 333/E del 2007; Risoluzione

n. 66/E del 2008.

Casi particolari

Vendita di alloggi di proprietà da parte di Poste Italiane S.p.A. al locatariodell’immobile La vendita di alloggi di proprietà da parte di Poste Italiane S.p.A. al locatariodell’immobile rientra nell’ambito applicativo della norma in esame, per cui sconteràl’imposta di registro in misura fissa e avrà l’esenzione dell’imposta ipotecaria ecatastale (Risoluzione n. 215/E del 2007).Vendita di alloggi da parte dell’ATERLa vendita di alloggi da parte dell’ATER (subentrata all’IACP) rientra nell’ambitoapplicativo della norma (Risoluzione n. 333/E del 2007).

Espropriazione di aree da parte di enti pubblici territoriali per finalità produttive Anche per l’espropriazione di aree da parte di enti pubblici territoriali per finalitàproduttive valgono le agevolazioni in esame della legge 865 del 1972 ovvero impostadi registro in misura fissa ed esenzione dall’imposta ipotecaria e catastale (Risoluzionen. 91/E del 2003).

Cessioni d’immobili da parte dello Stato non rientranti nei programmi pubblicidi edilizia residenziale pubblica Non sono da considerare soggette al regime di favore in esame le cessioni d’immobilida parte dello Stato non rientranti nei programmi pubblici di edilizia residenzialepubblica (Risoluzione n. 66/E del 2008).

52. Cessioni di opere di urbanizzazione a favore di enti pubbliciterritoriali in corrispettivo del contributo di urbanizzazione

La fattispecie in esame riguarda il trasferimento a favore degli enti pubblici territorialida parte dell’impresa che ha eseguito le opere di urbanizzazione a norma della Legge10 del 1977, 847 del 1964, 865 del 1971 e del D.P.R. 380 del 2001.L’articolo 51 della Legge 342 del 2000 e la relativa Risoluzione n. 207/E del 2000hanno chiarito che tale operazione non è rilevante ai fini I.V.A., in quanto, la cessione

ai Comuni di aree e di opere di urbanizzazione da parte dell’impresa titolare dellaconcessione ad edificare a scomputo del contributo di urbanizzazione o in esecuzioni





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di convenzioni di lottizzazione è da considerare alla stregua del trattamento fiscaleapplicabile al versamento in denaro del predetto contributo effettuato alternativamentedalla stessa impresa, così come previsto dalla summenzionata Legge 10 del 1977 esuccessiva modifica ad opera del D.P.R. 380 del 2001(la Risoluzione n. 6/E del

14/01/2003 e la Circolare n. 50/E del 22/04/2005 hanno precisato che devenecessariamente trattarsi di operazioni rientranti nella fattispecie sunnominata; daultimo Risoluzione n. 140 del 04/06/2009)

Da quanto sopra ddetto si desume che, l’operazione non rileva ai fini I.V.A. mentretrova applicazione l’articolo 20 della Legge 10/1977 che richiama il regimeagevolativo previsto dall’articolo 32 del D.P.R. 601 del 1973, ovvero, l’applicazionedell’imposta di registro in misura fissa e l’esenzione dall’imposta ipotecaria ecatastale.

Per le opere di urbanizzazione rientranti nel presente paragrafo si veda il D.P.R. 380del 2001.





Rif.ti: Legge 865 del 1971; Legge 10 del 1977; Legge 847 del 1964; D.P.R. 380 del

2001; articolo 51 della Legge 342 del 2000; Risoluzione prot. 250692 del 1978;

Risoluzione prot. 250666 del 1983; Risoluzione n. 207/E del 2000; Risoluzione n. 6/E

del 14/01/2003; Risoluzione n. 156/E del 17/12/2004; Circolare n. 50/E del

22/04/2005.

Casi particolari

Assegnazione di aree edificabili da parte di Comuni in esecuzione dei pianiregolatori generali a favore dei proprietari riuniti in consorzi.Gli atti di redistribuzione immobiliare con i quali i Comuni assegnano ai proprietaririuniti in consorzi i volumi edificabili secondo i piani regolatori generali, anche interreni di proprietà altrui, sono ricompresi tra gli atti di cui all'art. 20 della L. n.10/1977 e pertanto scontano l'imposta di registro in misura fissa (Risoluzione prot.250666 del 1983).

Trattamento tributario delle concessioni edilizie previste dalla legge 10 del 1977.Le concessioni attinenti beni di proprietà demaniale, in quanto finalizzate ad un uso

eccezionale dei beni stessi, sono soggetti a imposta fissa di registro e sono esenti dalle





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imposte ipotecarie e catastali semprechè rispondano alle esigenze di attuazione deiprogrammi pubblici di edilizia residenziale (Risoluzione prot. 250692 del 1978).

53. Costituzione o trasferimento di servitù su fabbricati

La costituzione o il trasferimenti di servitù sono soggette all’imposta proporzionale diregistro e ipotecaria previste rispettivamente dall’articolo 1 Tariffa Parte Prima D.P.R.131/1986, dall’articolo 1 D.Lgs. 347/1990 e dall’articolo 1 Tariffa allegata al D.Lgs.347/1990.





Rif.ti: Art. 1 della Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986 - art. 1 D.Lgs. 347/1990 -

art. 10 D.Lgs. 347/1990; Risoluzione n. 270881 del 1977.





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SEZIONE IV - TRASFERIMENTI DI TERRENI

54. Trasferimento di terreno edificabile – da soggetto IVA

Le cessioni di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria a norma delle vigentidisposizioni sono soggette ad IVA.Gli atti di trasferimento sono soggetti all’imposta fissa di registro ed analogamente alleimposte ipotecarie e catastali in misura fissa.




Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del libro

fondiario) o Euro 230 se atto telematico

Rif.ti: Art. 1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile

1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata

al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; Ris. Min. 7 marzo 1992, n. 430387.

55. Trasferimento di terreno non edificabile e non agricolo – da soggettoIVA

Le cessioni di terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria non sono consideratecessioni di beni ai sensi dell’articolo 2, comma 3 lett. c), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n.633 e quindi sono fuori dal campo IVA. Pertanto scontano le imposte di registro,ipotecaria e catastale nella misura ordinaria.





Rif.ti: Art. 1 e 2, comma 3 lettera c), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 1, comma

1,della Tariffa Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del

D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990,

n. 347.





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56. Trasferimento di terreno agricolo – da soggetto IVA

Il trasferimento di terreni agricoli da parte di soggetti I.V.A. non sono consideratecessioni di beni ai sensi dell’articolo 2, comma 3 lett. c), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n.

633 e quindi sono fuori dal campo IVA. Pertanto scontano le imposte di registro,ipotecaria e catastale nella misura ordinaria.




Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige ilsistema del libro

fondiario) o Euro 230 seatto telematico

Rif.ti: art. 1, comma 1,della tariffa parte prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n.

131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs.

31 ottobre 1990, n. 347.

57. Trasferimento di terreno edificabile - da imprenditore agricolo

La cessione di un terreno edificabile da parte di un imprenditore agricolo è soggetta adIVA sussistendo i presupposti per l’applicazione di tale imposta.

Gli atti di trasferimento sono soggetti all’imposta fissa di registro ed analogamente alleimposte ipotecarie e catastali in misura fissa.




Imposta di bollo Euro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) oEuro 230 se atto telematico

Rif.ti: Articoli 1 e 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 40 del D.P.R. 26 aprile

1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al

D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347. Cassazione n. 109433 del 2 ottobre 1999, Cass. n.

3987 del 3 aprile 2000; Risoluzione Direzione Centrale Normativa e Contenzioso del

7 maggio 2002, n. 137.





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N.B.: in casi particolari, il trasferimento di un terreno edificabile da parte diimprenditore agricolo può essere soggetto ad imposta di registro in misuraproporzionale anziché ad Iva.Sul punto la risoluzione 54/E del 16 marzo 2007 ha precisato che, in adesione al

consolidato orientamento giurisprudenziale, la cessione di un terreno edificabileappartenente ad un’impresa agricola è assoggettato ad Iva “…a condizione che il

terreno sia stato precedentemente destinato alla produzione agricola…”.Più esattamente la risoluzione intende che il terreno, quale bene strumentale, sia stato“… utilizzato dal cedente nell’ambito della propria attività di produttore agricolo …”.Va fatto riferimento alla Cassazione (sentenza 2 ottobre 1999 n. 10943) laddove harilevato, in termini generali, che l'assoggettamento ad imposta proporzionale diregistro non può escludersi per quei beni immobili dell’agricoltore che “… puressendo appartenenti all'impresa, sono estranei all'attività della stessa …”.

In questa particolare situazione l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastalesi applicano in misura proporzionale secondo le percentuali già indicate al paragrafo60 per l’ipotesi di trasferimento di terreni non agricoli da parte di privati (8%, 2% e1%).

58. Trasferimenti di terreno situato all’estero - da soggetto IVA

Qualora il trasferimento abbia per oggetto terreni situati all’estero o diritti reali di

godimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione:


Imposta ipotecaria Non dovuta




n. 131.

59. Trasferimento di terreni non agricoli – da privatiAgli atti contenenti la vendita di un terreno non agricolo si applica la seguentetassazione:




Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige il

sistema del libro fondiario) oEuro 230 se atto telematico





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Rif.ti: Art. 1, comma 1,della Tariffa , Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile

1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa

allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347.

60. Trasferimenti di terreni da privati a favore dello Stato

Per gli atti in cui è parte lo Stato, obbligata al pagamento dell’imposta èesclusivamente l’altra parte contraente (art. 57, comma 7 e 8 del D.P.R. 131/1986).Se il trasferimento avviene a favore dello Stato si applica la seguente tassazione:






N.B. Gli atti di espropriazione per pubblica utilità o di trasferimento coattivo dellaproprietà o di diritti reali e i contratti di cessione volontaria stipulati nell’ambito delprocedimento di espropriazione, se a favore dello Stato, sono esenti dall’imposta dibollo, di registro, ipotecaria e catastale


n. 131; art. 1, comma 2, e art. 10, comma 3, del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art.

57, commi 7 e 8 del D.P.R. n. 131/1986; Risoluzione Direzione Centrale Normativa e

Contenzioso del 31 luglio 2002, n. 254/E; Risoluzione n. del 07 novembre 2003, n.

208/E; Risoluzione n. del 13 aprile 2005, n. 46/E.

61. Trasferimenti di terreni da privati a favore di enti pubblici

territorialiSe il trasferimento avviene a favore di enti pubblici territoriali o consorzi costituitiesclusivamente fra gli stessi ovvero a favore di comunità montane, si applica laseguente tassazione:




Imposta di bollo Euro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o Euro230 se atto telematico





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N.B. I contratti di cessione volontaria stipulati nell’ambito del procedimento diespropriazione per pubblica utilità sono esenti dall’imposta di bollo.Negli atti di espropriazione per pubblica utilità o di trasferimento coattivo della

proprietà o di diritti reali di godimento l’imposta è dovuta solo dall’Ente esproprianteo dall’acquirente senza diritto di rivalsa.

Rif.ti: Art. 1, comma 6, della Tariffa, Parte Prima, allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986

n. 131; art. 2 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 10 del

D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 57 comma 8 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131;

Risoluzione Direzione Centrale Normativa e Contenzioso del 31 luglio 2002, n. 254/E;

Risoluzione n. 311/E del 2007.

62. Trasferimenti di terreni da privati a favore di ONLUS

Se il trasferimento avviene a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale(ONLUS), a condizione che la ONLUS dichiari nell’atto che intende utilizzaredirettamente i beni per lo svolgimento della propria attività e che realizzi l’effettivoutilizzo diretto entro due anni dall’acquisto, si applica la seguente tassazione:

Imposta di registro Euro 168,00Imposta ipotecaria 2%



N.B. L’acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovvero se nonviene realizzato nel biennio l’utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In tal caso vienerecuperata l’imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per cento dell’imposta dovuta.Nota II-quater all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

Eccezioni

L’imposta catastale era dovuta in misura fissa anziché proporzionale per i trasferimentifino al 31 dicembre 2009 ai sensi dell’articolo 30 commi 5-bis e 5-ter del D.L. 185 del2008 convertito con L. 2 del 2009.

Casi particolari

Acquisto di immobili non destinati all’attività principaleSe l’acquisto di un immobile non è destinato all’attività principale svolta dalla





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O.N.L.U.S., ma ad una accessoria, detto trasferimento segue le regole ordinarie dettateper quel trasferimento (Risoluzione n. 106/E del 2008).

Rif.ti: Articolo 7 della Legge 8 novembre 1991, n. 381; artt. 17 e 22 del D. Lgs. del 4

dicembre 1997 n. 460; art. 1, comma 8 e nota II-quater, della Tariffa, Parte Prima,allegato A al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 27–bis della

Tabella allegata al D.P.R. 26 ottobre1972 n. 642 relativa agli atti, documenti e

registri esenti dall’imposta di bollo in modo assoluto; Circolare 26 giugno 1998, n.

168; Risoluzione n. 106/E del 2008; articolo 30 commi 5-bis e 5-ter del D.L. 185 del

2008 convertito con L.n.2 del 2009.

63. Trasferimenti di terreni da privati a favore di ex IPAB

Se il trasferimento avviene a favore delle istituzioni riordinate in aziende di servizi oin organizzazioni non lucrative di utilità sociale, a condizione che la istituzionedichiari nell’atto che intende utilizzare direttamente i beni per lo svolgimento dellapropria attività e che realizzi l’effettivo utilizzo diretto entro due anni dall’acquisto, siapplica la seguente tassazione:



Imposta catastale 1%Imposta di bollo

Euro 125 (dove vige il sistema del librofondiario) o Euro 230 se atto telematico

N.B. L’acquirente decade dalla agevolazione in caso di dichiarazione mendace ovverose non viene realizzato nel biennio l’utilizzo diretto del bene ai fini istituzionali. In talcaso viene recuperata l’imposta ordinaria ed una sanzione pari al trenta per centodell’imposta dovuta – Nota II-quinquies all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata alD.P.R. 131/1986

Eccezioni

Gli atti relativi al riordino delle istituzioni in aziende di servizi o in persone giuridichedi diritto privato di cui al D.Lgs. n. 4 maggio 2001 n. 207 effettuati nell’anno 2009erano esenti dalle imposte di registro, ipotecarie e catastali (articolo 2 comma 10Legge n. 203 del 2008).

Casi particolari

Acquisto di immobili non destinati all’attività principaleSe l’acquisto di un immobile non è destinato all’attività principale svolta





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dall’istituzione, ma ad una accessoria, detto trasferimento segue le regole ordinariedettate per quel trasferimento (Risoluzione n. 106/E del 2008).

Rif.ti: Art. 4 del D. Lgs. del 4 maggio 2001, n. 207; art. 1, comma 9, e nota II-

quinquies, della Tariffa, Parte Prima allegata al DPR 26 aprile 1986, n. 131; art. 10del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre

1990, n. 347; articolo 2 comma 10 Legge 203 del 2008.

64. Trasferimenti di terreni situati all’estero – da privati

Qualora il trasferimento abbia per oggetto terreni situati all’estero o diritti reali digodimento sugli stessi, si applica la seguente tassazione:

Imposta di registro Euro 168,00Imposta ipotecaria Non dovuta



Rif.ti: Art. 1, comma 8, della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

65. Trasferimenti di terreni di interesse artistico, storico o archeologico– da privati

Per le alienazioni di terreni poste in essere da privati le imposte di registro, ipotecariae catastale sono dovute in misura proporzionale.Qualora la compravendita abbia per oggetto un terreno di interesse storico, artistico earcheologico soggetti alla legge 1 giugno 1939, n. 1089 (normativa abrogata dall'art.166, 1, del D.Lgs. 29 ottobre 1999, n. 490, a sua volta abrogato dall'art. 184, comma1, del D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42; per la disciplina attualmente vigente, si veda ilD.Lgs. n. 42/2004), si applica la seguente tassazione, a condizione che l’acquirentenon venga meno agli obblighi della conservazione e protezione:




Imposta di bollo Euro 125 o 230 se atto telematico

N.B.Per quanto riguarda le imposte ipotecaria e catastale, si applicano le imposteproporzionali ordinarie.

Infatti, il riferimento, di cui all’articolo 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31.10.1990,n. 347 e articolo 10, comma 2, del medesimo decreto, al quarto e quinto periodo della





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tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta diregistro, non è da intendersi riferito ai beni storico-artistici, ma ai beni di cui aglianaloghi periodi precedenti le modifiche apportate all’articolo 1 della Tariffa, parteprima, allegata al D.P.R. 131/86, dall’articolo 7, comma 7, della legge 23.12.1999, n.

488 (c.d. abitazioni “ prima casa” e trasferimenti a favore di imprese che hanno peroggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita di beni immobili, acondizione che l’acquirente dichiari che intende trasferirli per la rivendita – Circolaren. 52/E del 2002).

Condizioni per la concessione dell’agevolazione:

in caso di vincolo già esistente: indicazione nell’atto notarile degli estremi delvincolo in base alle risultanze dei registri immobiliari;

in caso di vincolo non ancora imposto: presentazione di attestato rilasciato

dall’Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali dal quale risulti che è incorso la procedura di sottoposizione al vincolo. In tal caso, l’agevolazione vienerevocata qualora non venga documentata, entro il termine di due anni, l’avvenutasottoposizione al vincolo previsto dalla legge n. 1089/39 (cfr ., ora, D.Lgs.42/2004).

Si decade dalle agevolazioni in caso di:

1. vendita di terreni prima che vengano adempiuti gli obblighi della loroconservazione e protezione;

2. mutamento della destinazione dei terreni senza la preventiva autorizzazionedell’Amministrazione per i Beni Culturali e Ambientali;

3. mancato assolvimento degli obblighi di legge per consentire l’esercizio del dirittodi prelazione dello Stato sugli immobili. La procedura per l’esercizio dellaprelazione da parte delle amministrazioni competenti così come dettato dal D.Lgs42 del 2004 impone la comunicazione entro trenta giorni dall'alienante o dalcedente la detenzione, in caso di alienazione a titolo oneroso o gratuito o ditrasferimento della detenzione, dall'acquirente, in caso di trasferimento avvenutonell'ambito di procedure di vendita forzata o fallimentare ovvero in forza disentenza che produca gli effetti di un contratto di alienazione non concluso,dall'erede o dal legatario, in caso di successione a causa di morte. La prelazione e'esercitata nel termine di sessanta giorni dalla data di ricezione della denuncia.

In caso di decadenza dall’agevolazione oltre alla normale imposta è dovuta unasanzione del 30% più gli interessi legali.

La predetta agevolazione, compete anche ai beni paesaggistici per cui è intervenuto ilprovvedimento di dichiarazione di notevole interesse pubblico emanato dall’autorità





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competente, di cui è obbligatoria ala trascrizione nei registri immobiliari secondol’articolo 140 comma 4 del D.lgs. 42 del 2004. Al momento della registrazione delcontratto di vendita quindi, deve essere esibito detto provvedimento o si devedimostrare che è iniziata la procedura per ottenerlo (Risoluzione n. 60/E del 2007).

Rif.ti: Legge 1 giugno 1939 n. 1089; art. 2 del D. Lgs. del 29 ottobre 1999, n. 490;

D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42; art. 1, comma 3, della Tariffa Parte Prima allegata al

D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della

Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; Circolare n. n. 52/E del

14.06.2002; Risoluzione n. 60/E del 2007.

66. Trasferimento da privati di terreno agricolo ad acquirente diversoda imprenditore agricolo, cooperativa o associazione agricola

Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore disoggetti diversi dagli imprenditori professionali o di associazioni o societàcooperative, si applica la seguente tassazione:





Rif.ti: Art. 1, comma 1,della Tariffa Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n.

131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs.

31 ottobre 1990, n. 347.

67. Trasferimento ex lege dallo Stato ad un ente appositamentecostituito per esercitare attività pubbliche

Quando l’effetto traslativo dei diritti immobiliari è assicurato ex lege ed è assente unatto negoziale di trasferimento di beni da un soggetto a un altro, manca il presuppostoper l’applicazione dell’imposta di registro e delle imposte ipotecarie e catastali nellaloro accezione di imposta sui trasferimenti.Il trasferimento di terreni ex lege dai Monopoli di Stato ad un ente appositamentecostituito per lo svolgimento di attività che prima erano di competenza del suddettoente sconta l’imposta di registro nella misura fissa di 168 euro. Le stesseconsiderazioni valgono per le imposte ipotecaria e catastale che vengono anch’esse

riscosse nella misura fissa.Infine, per la fattispecie in esame è dovuta una sola imposta fissa per ogni tributo





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(registro, ipotecaria e catastale) in quanto non ci si trovi in presenza di un atto plurimo.


Imposta ipotecaria Euro 168,00Imposta catastale Euro 168,00


Rif.ti: Art. 1 della Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986; art. 1 e 10 D.Lgs. 347/1990;

Risoluzione n. 126/E del 01/08/2000.

68. Trasferimenti di terreni dello Stato, di enti previdenziali pubblici, diRegioni, di enti locali e loro consorzi a favore di fondi diinvestimento immobiliari

Gli atti comportanti l’alienazione di immobili dello Stato, di enti previdenzialipubblici, di Regioni, di enti locali e loro consorzi, nei quali i fondi intervengono comeparte acquirente, sono soggetti alla seguente tassazione:


Imposta ipotecaria Euro 516,46Imposta catastale Euro 516,46


I fondi di investimento immobiliare sono disciplinati dall’art. 37 del D.Lgs. 24febbraio 1998, n. 58 (Testo unico delle disposizioni in materia di intermediazionefinanziaria) e dall’art. 14-bis della Legge 25 gennaio 1994 n. 86.

Riferimenti: Art. 9, comma 2, della Legge 23 novembre 2001, n. 410; art. 37 del D.Lgs. n. 58/1998; art. 14-bis Legge n. 86/1994.

69. Trasferimenti di immobili da Comuni a fondazioni o società

Norma in vigore dal 01.01.2006

Per effetto delle modifiche apportate dall’articolo 1, comma 576, della Legge 23dicembre 2005, n. 266, fermi restando gli ulteriori presupposti, l’esenzione in parola si

applica solo per i trasferimenti dei Comuni a favore di fondazioni, società dicartolarizzazione e associazioni riconosciute.





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Presupposto applicativo è, oltre alle operazioni di cartolarizzazione di cui al D.L.25.09.2001, n. 351, convertito dalla Legge 23.11.2001, n. 410, e il ricorso ai fondicomuni di investimento immobiliare disciplinati dall’articolo 14-bis della legge25.01.1994, n. 86, la valorizzazione del patrimonio dell'ente, che rientri in un progetto

di valorizzazione del patrimonio immobiliare adottato dall’ente locale e desumibile daprovvedimenti della stessa amministrazione. La sussistenza di tale circostanza deveessere dichiarata in atto dal Comune.





Casi particolari

Applicazione della normativa in esame solamente ai soggetti elencati.L'elencazione dei soggetti interessati dal regime fiscale di favore è tassativa. Ladisposizione si applica, pertanto, solo in caso di trasferimenti da parte dei comuni afavore di uno degli enti indicati. Non trova applicazione, invece, in caso ditrasferimenti da parte di altri enti locali, ivi comprese le Unioni di Comuni(Risoluzione n. 149/E del 2005) e non riguarda l’imposta sul valore aggiunto(Risoluzione n. 53/E del 2006 e Risoluzione n. 185/E del 2008).

Rif.ti: Articolo 1, comma 275, della Legge 30 dicembre 2004, n. 311; articolo 1,

comma 576, della Legge 23 dicembre 2005, n. 266; Risoluzione n. 149/E del 19

ottobre 2005; Risoluzione n. 53/E del 13 aprile 2006; Risoluzione n. 185/E del

05/05/2008.

70. Trasferimento di terreni nei confronti di soggetti che attuano pianidi recupero d’iniziativa pubblica e privata convenzionata

I trasferimenti nei confronti dei soggetti che attuano piani di recupero d’iniziativa

privata e pubblica secondo l’articolo 27 della Legge 457 del 1978, ai sensi dell’articolo5 della Legge 168 del 1982 scontano l’imposta di registro, ipotecaria e catastale inmisura fissa.









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La norma dispone che i Comuni individuano le zone dove per le condizioni di degradooccorre il recupero del patrimonio edilizio mediante interventi rivolti allaconservazione, risanamento, ricostruzione e migliore utilizzazione del patrimoniostesso.

Gli interventi previsti sono elencati dall’articolo 31 della legge 457 del 1978 e diseguito ne sono riportati alcuni:

• Manutenzione ordinaria, opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione dellefiniture degli edifici

• Manutenzione straordinaria opere e modifiche necessarie per rinnovare esostituire parti degli edifici

• Interventi di restauro e risanamento conservativo• Interventi di ristrutturazione edilizia, urbanistica

Rif.ti: Articolo 27 della Legge 457 del 1978; articolo 5 della legge 168 del 1982; Risoluzione n. 383/E del 11/12/2002; Risoluzione n. 181/E del 24/07/2007.

71. Trasferimento di terreni (più in generale, di immobili) compresi inpiani urbanistici particolareggiati

Con riferimento ai trasferimenti in discussione, dal 1° gennaio 2008 la normativa diriferimento è la seguente:

• per l’imposta di registro, l’art. 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al TUR,

secondo cui va applicata la misura proporzionale dell’1% “… se iltrasferimento ha per oggetto immobili compresi in piani urbanistici

particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale

comunque denominati, a condizione che l'intervento cui è finalizzato il

trasferimento venga completato entro cinque anni dalla stipula dell'atto …”,;

• per l’imposta ipotecaria, l’art. 1-bis della Tariffa allega al TUIC, secondo cui le

“Trascrizioni di atti e sentenze […] che importano il trasferimento di

proprietà, la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari attinenti ad

immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione

dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati” scontanol’imposta nella misura proporzionale del 3%;

• per l’imposta catastale valgono le regole ordinarie (art. 10 TUIC).

Schematizzando, si ha la seguente tassazione:




Imposta di bollo Euro 125 (dove vige il sistema del libro





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fondiario) o Euro 230 se atto telematicoNORMATIVA PREVIGENTE:

SINO AL 4 LUGLIO 2006

L’art. 33 della legge 23 dicembre 2000 n. 388, prima dell’intervento operato dall’art.36, comma quindici, del d.l. 233/2006 e dell’abrogazione definitiva disposta dall'art. 1,comma 27, legge 24 dicembre 2007, n. 244, disponeva che: “… I trasferimenti di beni

immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati,

regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, sono [erano,n.d.r.] soggetti all'imposta di registro dell'1 per cento e alle imposte ipotecarie e

catastali in misura fissa, a condizione che l'utilizzazione edificatoria dell'area avvenga

entro cinque anni dal trasferimento …”.Schematizzando, la tassazione era la seguente:




Imposta di bolloEuro 125 (dove vigeva il sistema del

libro fondiario) o Euro 230 se si trattavadi atto telematico

DAL 4 LUGLIO 2006 AL 31 DICEMBRE 2007

Per il periodo in commento (4 luglio 2006 – 31 dicembre 2007), stante il dispostodell’art. 36, comma quindici, del d.l. 233/2006, la tassazione prevista dall’art. 33 dellalegge 23 dicembre 2000, n. 388 continuava ad applicarsi solo (come unica eccezione)“… per i trasferimenti di immobili in piani urbanistici particolareggiati, diretti

all'attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata

pubblica

, comunque denominati, realizzati in accordo con le amministrazioni

comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione …”. Vaprecisato che l’articolo 1, comma 306, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (leggefinanziaria 2007), eliminò dalla formulazione della norma il termine “ pubblica”, conciò estendendo, quindi, l’ambito applicativo dell’anzidetta previsione agevolativaanche ai trasferimenti di immobili diretti alla realizzazione dei programmi di ediliziaresidenziale convenzionata “privata”.





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72. Cessioni di opere di urbanizzazione a favore di enti pubbliciterritoriali in corrispettivo del contributo di urbanizzazione

La fattispecie in esame riguarda il trasferimento a favore degli enti pubblici territoriali

da parte dell’impresa che ha eseguito le opere di urbanizzazione a norma della Leggenn.10 del 1977, 847 del 1964, 865 del 1971 e del D.P.R. 380 del 2001. L’articolo 51della Legge 342 del 2000 e la relativa Risoluzione n. 207/E del 2000 hanno chiaritoche tale operazione non è rilevante ai fini I.V.A., in quanto, la cessione ai Comuni diaree e di opere di urbanizzazione da parte dell’impresa titolare della concessione adedificare a scomputo del contributo di urbanizzazione o in esecuzioni di convenzionidi lottizzazione è da considerare alla stregua del trattamento fiscale applicabile alversamento in denaro del predetto contributo effettuato alternativamente dalla stessaimpresa, così come previsto dalla summenzionata Legge n.10 del 1977 e successiva

modifica ad opera del D.P.R. 380 del 2001(la Risoluzione n. 6/E del 2003 e laCircolare n. 50/E del 2005 hanno precisato che deve necessariamente trattarsi dioperazioni rientranti nella fattispecie sunnominata) .

Da quanto suddetto si desume che, l’operazione non rileva ai fini I.V.A. mentre trovaapplicazione l’articolo 20 della Legge n. 10/1977 che richiama il regime agevolativoprevisto dall’articolo 32 del D.P.R. 601 del 1973, ovvero, l’applicazione dell’impostadi registro in misura fissa e l’esenzione dall’imposta ipotecaria e catastale.

Per le opere di urbanizzazione rientranti nel presente paragrafo si veda il D.P.R. 380del 2001.




Imposta di bolloEuro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario)

o Euro 230 se atto telematico

Rif.ti: Legge 865 del 1971; Legge 10 del 1977; Legge 847 del 1964; D.P.R. 380 del

2001; articolo 51 della Legge 342 del 2000; Risoluzione prot. 250692 del 1978;

Risoluzione prot. 250666 del 1983; Risoluzione n. 207/E del 2000; Risoluzione n. 6/E

del 14/01/2003; Risoluzione n. 156/E del 17/12/2004; Circolare n. 50/E del

22/04/2005.

Casi particolari

Assegnazione di aree edificabili da parte di Comuni in esecuzione dei pianiregolatori generali a favore dei proprietari riuniti in consorzi





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Gli atti di redistribuzione immobiliare con i quali i comuni assegnano ai proprietaririuniti in consorzi i volumi edificabili secondo i piani regolatori generali, anche interreni di proprietà altrui, sono ricompresi tra gli atti di cui all'art. 20 della Legge. n.10/1977 e pertanto scontano l'imposta di registro in misura fissa (Risoluzione

prot.n.250666/E del 1983).

Trattamento tributario delle concessioni edilizie previste dalla Legge 10 del 1977 Le concessioni attinenti beni di proprietà demaniale, in quanto finalizzate ad un usoeccezionale dei beni stessi, sono soggetti a imposta fissa di registro e sono esenti dalleimposte ipotecarie e catastali semprechè rispondano alle esigenze di attuazione deiprogrammi pubblici di edilizia residenziale (Risoluzione prot. n. 250692/E del 1978).

73. Costituzione o trasferimento di servitù su terreni

La costituzione o il trasferimenti di servitù sono soggette all’imposta proporzionale diregistro e ipotecaria previste rispettivamente dall’articolo 1 Tariffa Parte Prima D.P.R.131/1986, dall’articolo 1 D.Lgs. 347/ 1990 e dall’articolo 1 Tariffa allegata al D.Lgs.347/1990.

Imposta di registro 8% o 15%





Casi particolari

Costituzione di servitù su terreni agricoli: la costituzione di servitù su terreniagricoli sconta l’aliquota del 15% d’imposta di registro e non dell’8% (Risoluzione n.

92/E del 2000).

Rif.ti: art. 1 della tariffa parte prima d.p.r. 131/1986 - art. 1 d.lgs. 347/1990 - art. 10

d.lgs. 347/1990; Risoluzione n. 270881/E del 1977; Risoluzione n. 92/E del 2000).

74. Compravendita di Terreni da parte di Imprenditori AgricoliProfessionali ( I.A.P.), cooperativa od associazione agricola

Se l’acquirente è un imprenditore agricolo a titolo principale, una cooperativa o una

associazione agricola si applica la seguente tassazione:





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Condizioni:

- che l’acquirente o produca all’ufficiale rogante la certificazione attestante lasussistenza dei requisiti previsti oppure dichiari in atto di voler conseguire irequisiti contemplati dalla legge e provveda entro il triennio a presentare laprevista certificazione all’ufficio presso il quale è stato registrato l’atto ditrasferimento del terreno.

Si decade dall’agevolazione :

1. qualora non venga rispettato il termine triennale per la presentazione dellacertificazione, in tal caso viene recuperata la differenza di imposta;

2. qualora venga mutata la destinazione, diversa dall’uso agricolo, dei terreni entro ildecennio dall’acquisto. In tal caso deve essere presentata, entro un anno dalmutamento, apposita denunzia all’ufficio che ha registrato l’atto. In caso di omessa

presentazione della denunzia si applica una sanzione amministrativa pari alla metàdella maggiore imposta dovuta in dipendenza del mutamento di destinazione.

Fino al 6 maggio 2004

La definizione di imprenditore agricolo a titolo principale è contenuta negli artt. 12 e13 della legge n. 153/75 ovvero “colui che dedica almeno 2/3 del proprio tempo

all’agricoltura nell’azienda e trae da tale attività almeno 2/3 del proprio reddito”.

Con effetto dal 30 giugno 2001 le società sono considerate imprenditori agricoli atitolo principale se hanno come oggetto sociale l’esercizio esclusivo dell’attivitàagricola ed inoltre:

- nel caso di società di persone qualora almeno la metà dei soci sia in possesso dellaqualifica di imprenditore agricolo a titolo principale (per le società in accomandita lapercentuale si riferisce ai soci accomandatari);

- nel caso di società cooperative qualora utilizzino prevalentemente prodotti conferitidai soci ed almeno la metà dei soci sia in possesso della qualifica di imprenditoreagricolo a titolo principale;

- nel caso di società di capitali qualora oltre il 50 per cento del capitale sociale siasottoscritto da imprenditori agricoli a titolo principale.





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L’attestazione della sussistenza dei requisiti avviene mediante la produzione delcertificato di iscrizione nell’Albo degli Imprenditori Agricoli della Provincia nellaSezione I.

Dal 7 maggio 2004 al 29 giugno 2005

Con l’articolo 1 del D.Lgs. n. n. 99 del 29/03/2004 è stato definita la figura dell’

“imprenditore agricolo professionale”. Dal 7 maggio 2004 qualunque riferimento

della legislazione vigente all’imprenditore agricolo a titolo principale si intende

riferito all’imprenditore agricolo professionale.

Imprenditore agricolo professionale: colui il quale (…) dedichi alle attività agricoledi cui all’articolo 2135 del c.c., direttamente o in qualità di socio di società, almeno ilcinquanta per cento del proprio tempo di lavoro complessivo e che ricavi dalle

attività medesime almeno il cinquanta per cento del proprio reddito globale di lavoro.Per l’imprenditore che operi nelle zone svantaggiate di cui all’articolo 17 delregolamento n. 1257/1999 CE, tali requisiti sono ridotti al venticinque per cento.All’imprenditore agricolo a titolo principale, se iscritto nella gestione previdenziale eassistenziale, sono riconosciute le agevolazioni tributarie previste per i coltivatoridiretti.Le società di persone,cooperative e di capitali, anche a scopo consortile, sonoconsiderate imprenditori agricoli professionali qualora lo statuto sociale prevedaquale oggetto sociale l’esercizio esclusivo delle attività agricole di cui all’articolo

2135 del codice civile e siano in possesso dei seguenti requisiti:a) nel caso di società di persone quando almeno un socio sia in possesso dellaqualifica di imprenditore agricolo professionale. Per le società in accomandita laqualifica si riferisce ai soci accomandatari.b) Nel caso di società cooperative, ivi comprese quelle di conduzione di aziendeagricole, qualora almeno un quinto dei soci sia in possesso della qualifica diimprenditore agricolo professionalec) Nel caso di società di capitali quando almeno un amministratore sia in possessodella qualifica di imprenditore agricolo professionale

Le regioni accertano ad ogni effetto il possesso dei requisiti previsti per l’imprenditoreagricolo professionale.

Dal 30 giugno 2005

Con l’art. 1 del D.Lgs. n. 101 del 27/05/2005, ferma restando la definizione diImprenditore Agricolo Professionale, sono state apportate all’art. 1. del D.Lgs n. 99del 29/02/2004 alcune modifiche: in particolare si prevede che le società di persone,cooperative e di capitali, il cui statuto preveda quale oggetto sociale l’esercizio

esclusivo delle attività agricole di cui all’articolo 2135 del codice civile, al fine di





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essere considerate imprenditori agricoli professionali, devono possedere i seguentirequisiti:

1. nel caso di società di persone: quando almeno un socio sia in possesso dellaqualifica di imprenditore agricolo professionale. Per le società in accomanditasemplice la qualifica si riferisce ai soci accomandatari;

2. nel caso di società di capitali o cooperative: quando almeno un amministratore,che sia anche socio per le società cooperative, sia in possesso della qualifica diimprenditore agricolo professionale.

Inoltre si prevede che:- la qualifica di Imprenditore Agricolo Professionale può essere apportata da partedell’amministratore ad una sola società;

- nell’ipotesi di Imprenditore Agricolo Professionale persona fisica al quale, se iscrittonella gestione previdenziale ed assistenziale (INPS), sono riconosciute le agevolazionitributarie previste per i coltivatori diretti, la perdita dei requisiti richiesti per poteressere considerato Imprenditore Agricolo Professionale, nei cinque anni dalla data diapplicazione delle agevolazioni, determina la decadenza dalle stesse;

- l’Imprenditore Agricolo Professionale persona fisica, anche se socio di società dipersone o cooperative ovvero amministratore di società di capitali, deve iscriversi nellagestione previdenziale ed assistenziale per l’agricoltura;

- le disposizioni relative all’Imprenditore Agricolo Professionale si applicano anche a

soggetti persone fisiche o società che, pur non in possesso dei prescritti requisitiabbiano presentato istanza per il riconoscimento della qualifica alla Regionecompetente che rilascia apposita certificazione, e si siano iscritti all’apposita gestionedell’INPS. Entro 24 mesi dalla data di presentazione dell’istanza di riconoscimento,salvo diverso termine stabilito dalle Regioni, il soggetto interessato deve risultare inpossesso dei prescritti requisiti pena la decadenza dai benefici conseguiti.

Rif.ti: Artt. 12 e 13 della Legge 9 maggio 1975 n. 153; nota I) all’art. 1 della Tariffa,

Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131; ; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre

1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347; art. 10 del D.Lgs. 18 maggio 2001 n. 228; art. 1 del D.Lgs. 29 marzo 2004 n. 99; art. 1 del D.Lgs.

27 maggio 2005 n. 101.

75. Compravendita di Terreni da parte di coltivatore diretto oimprenditore agricolo di età inferiore a 40 anni (imprenditoriagiovanile in agricoltura)

Per le alienazioni di immobili poste in essere da privati le imposte di registro,

ipotecaria e catastale sono dovute in misura proporzionale.Se l’acquirente è uno dei seguenti soggetti:





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- un coltivatore diretto o imprenditore agricolo a titolo principale che non abbia ancoracompiuti 40 anni d’età iscritto nelle relative gestioni previdenziali o a condizione chesi iscriva entro tre anni dall’acquisto del terreno;

- un giovane con meno di 40 anni d’età a condizione che acquisisca la qualifica dicoltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale entro due annidall’acquisto del terreno iscrivendosi nelle relativa gestione previdenziale entro isuccessivi due anni;

- società semplice, in nome collettivo, cooperative o società di capitali aventi peroggetto sociale la conduzione di aziende agricole che rispettino i requisiti sopraindicati che si impegna per almeno cinque anni al mantenimento delle condizionirichieste,si applica la seguente tassazione:





N.B. la definitiva conferma delle agevolazioni concesse si ha qualora tutti i requisitipermangano per un quinquennio.

Dal 7 maggio 2004

Con l’articolo 1 del D.Lgs. n. n. 99 del 29/03/2004 è stato definita la figura dell’“imprenditore agricolo professionale”.Dal 7 maggio 2004 qualunque riferimento della legislazione vigente all’imprenditoreagricolo a titolo principale si intende riferito all’imprenditore agricolo professionale. (vedasi più sopra)

Rif.ti: Art. 10 del Regolamento CE n. 950/97; artt. 1 e 14 della Legge 15 dicembre1998 n. 441; nota I) all’art. 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile

1986 n. 131; art. 10 del D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 della Tariffa allegata al

D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 347; art. 1 del D.Lgs. del 29 marzo 2004 n. 99; Circolare n.

del 24 maggio 2000 n. 109.

76. Compravendita di Terreni - Piccola Proprietà Contadina ( P.P.C.)

La legge n. 25/2010, nel convertire in legge il d.l. 194/2009 (cd. Milleproroghe), ha

aggiunto il comma 4 bis all'art. 2 del medesimo decreto.





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Si tratta di agevolazione che interessa gli acquisti di terreni agricoli a titolo onerosostipulati tra il 28/02/2010 (data di entrata in vigore della L.25/2010) e il 31/12/2010 e,prevede, l'applicazione dell'imposta di registro e ipotecaria nella misura fissa edell'imposta catastale nella misura del 1%..

Il testo della norma è il seguente:- “gli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni e

relative pertinenze, qualificati agricoli in base a strumenti urbanistici vigenti, posti in

essere a favore di coltivatori diretti ed imprenditori agricoli professionali, iscritti

nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale, nonché le operazioni fondiarie

operate attraverso l'Istituto di servizi per il mercato agricolo alimentare (ISMEA),

sono soggetti alle imposte di registro ed ipotecaria nella misura fissa ed all'imposta

catastale nella misura dell'1 per cento. Gli onorari dei notai per gli atti suindicati

sono ridotti alla metà. I predetti soggetti decadono dalle agevolazioni se, prima che

siano trascorsi cinque anni dalla stipula degli atti, alienano volontariamente i terreniovvero cessano di coltivarli o di condurli direttamente. Sono fatte salve le disposizioni

di cui all'articolo 11, commi 2 e 3, del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 228,nonché all'articolo 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99, e successive

modificazioni. All'onere derivante dall'attuazione del presente comma, pari a 40

milioni di euro per l'anno 2010, si provvede mediante utilizzo delle residue

disponibilità del fondo per lo sviluppo della meccanizzazione in agricoltura, di cui

all'articolo 12 della legge 27 ottobre 1966, n. 910, che a tale fine sono versate

all'entrata del bilancio dello Stato”.

Con Risoluzione del 17 maggio 2010 n. 36 è stato chiarito che si tratta di “autonomadisciplina” che non rappresenta proroga della Legge 604/1954.Conseguentemente viene meno anche la funzione della certificazione prevista daisuccessivi articoli 3 e 4 della richiamata Legge 604/1954, da parte dell’ispettoratoprovinciale agrario competente, e rileva la sola iscrizione nella gestione previdenzialee assistenziale presso l’Inps (coltivatore diretto o imprenditore agricolo).

Prima del d.l. 194/2009 esisteva il regime di favore (“vecchia P.P.C.”) di cui alla legge

604/1954 e successive proroghe e modifiche (Legge 454/1961 articolo 28; leggen.590/1965; D.Lgs. n. 228/2001 articolo 11; Legge n.448/2001, articolo 52, comma 22;Legge n. 350/2003, articolo 2, comma 3; Legge 24/2007 - Finanziaria per il 2008 -,articolo 1 comma 173; infine Legge 203/2008 - Finanziaria per 2009 -, art. 2 comma 8,che ha prorogato al 31/12/2009 la scadenza ultima).Tale pregressa agevolazione è cessata con il 31 dicembre 2009.

Il periodo 1 gennaio 2010 – 27 febbraio 2010 non è incluso in alcuna delle normeagevolative citate.





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“Vecchia P.P.C.”

L’agevolazione dettata dalla Legge 604/1954 consisteva nell’applicazione in misurafissa dell’imposta di registro ed ipotecaria, nell’esenzione dall’imposta di bollo, e

nell’applicazione in misura ordinaria dell’imposta catastale in base all’articolo 10 delD.Lgs. n. 347/1990.





Avevano diritto al regime agevolativo:

a) i coltivatori diretti secondo la Legge 203/1982 articolo 6 ovvero coloro cheesercitano in modo abituale un’attività organizzata diretta alla coltivazione delfondo, alla silvicoltura, all’allevamento del bestiame e alla trasformazione evendita dei relativi prodotti in cui il lavoro proprio e dei propri familiari èpreminente rispetto agli altri fattori produttivi;

b) le società agricole in cui l’oggetto sociale è rappresentato dall'esercizio

esclusivo dell’attività agricola di cui all'articolo 2135 del codice civile e dove,la denominazione sociale, contenga l'indicazione di “società agricola”.

In entrambi i casi occorreva la coltivazione in modo diretto del fondo (questacircostanza è stata ribadita dalla sentenza del Consiglio di Stato n. 193 del 13/5/1985 eripresa nella Risoluzione n. 279/E del 2008 , in quanto, non era sufficiente il semplicepossesso del requisito di coltivatore diretto, ma occorreva anche coltivare direttamenteil fondo).

Gli Imprenditori Agricoli Professionali (I.A.P.) potevano godere delle agevolazioni in

parola purché in possesso dei requisiti prescritti dalla legge 604/1954, in quantocompatibili, come per esempio la mancata alienazione nel biennio di fondi rustici e lealtre condizioni meglio specificate in seguito (Risoluzione n. 350/E del 2007).

L’agevolazione riguardava gli atti volti alla formazione e all’arrotondamento dellapiccola proprietà contadina di seguito enunciati:

I. Atti di compravendita

II. Atti di permuta, quando per ambedue i permutanti l’atto sia posto in essereesclusivamente per l’arrotondamento della piccola proprietà contadina





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III. Atti di concessione di enfiteusi di alienazione del diritto dell’enfiteuta e diaffrancazione del fondo enfiteutico nonché gli atti di alienazione del dirittoad usi collettivi inerenti alla piccola proprietà acquistata

IV. Atti di affitto e compartecipazione a miglioria, con parziale cessione delfondo migliorato all’affittuario o compartecipante

V. Atti con i quali i coniugi ovvero i genitori e i figli acquistanoseparatamente ma contestualmente l’usufrutto e la nuda proprietà

VI. Atti con i quali il nudo proprietario o l’usufruttuario acquistarispettivamente l’usufrutto o la nuda proprietà

Un altro requisito necessario per fruire dell’agevolazione consisteva nel non avervenduto nel biennio precedente altri fondi rustici o appezzamenti di terreno non

superiori ad un ettaro con un grado di tollerabilità del 10%.

L’articolo 3 della Legge 604/1954, modificato dall’art. 33 della Legge 590/1965,prescriveva la presentazione al momento della registrazione, dello stato di famiglia eun certificato dell’Assessorato Regionale all’agricoltura che attestasse la sussistenzadei requisiti prescritti. In proposito, i requisiti prescritti dall’articolo 3 della Legge604/1954, dovevano essere certificati da apposita attestazione e la mancanza di uno diessi comportava la decadenza.In luogo del certificato poteva essere prodotta un’attestazione provvisoria

dell’Assessorato Regionale all’Agricoltura dalla quale risultasse che erano in corso gliaccertamenti per il rilascio della certificazione ed in questa ipotesi l’azione per ilrecupero dell’imposta dovuta si prescriveva nel termine di tre anni (Risoluzione n. prot.240939 del 1984).Il contribuente aveva l’obbligo di presentare i documenti summenzionati entro iltermine decadenziale di tre anni trascorsi i quali l’ufficio aveva altri tre anni perrecuperare la maggior imposta dovuta al momento della registrazione (Circolare n.32/E del 23/05/2007).Infine l’articolo 5 concedeva la possibilità al contribuente di chiedere il rimborso delle

maggiori imposte pagate se veniva presentata l’attestazione entro tre anni dal momentodel pagamento.Qualora fosse stata presentata la documentazione necessaria prima dell’emissionedell’avviso di recupero della maggiore imposta non si doveva procedereall’emanazione dello stesso in presenza di ritardo non imputabile al contribuente.(Risoluzione n. 32/E del 2007).

Le agevolazioni tributarie discusse, sono state applicate anche all’acquisto a titolooneroso delle case rustiche non situate sul fondo purché queste fossero acquisite

contestualmente e servissero come abitazione del proprietario, enfiteuta o usufruttuario.





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Si decadeva dall’agevolazione se l’acquirente, il permutante o l’enfiteuta avesseroalienato volontariamente gli immobili prima di cinque anni o nel caso contemplatodall’ultimo comma dell’articolo 1 della legge 604/1954 (questo periodo era statoinnalzato a dieci anni con la Legge 590/ 1965 ed in seguito ridotto nuovamente a

cinque anni con il D.Lgs. n. 228 del 2001).

Non si decadeva nemmeno se l’acquirente, il permutante o l’enfiteuta avessero:

• alienato o concesso in godimento il fondo al coniuge, parenti entro il terzogrado o affini entro il secondo grado che esercitavano l’attività d’imprenditoreagricolo senza mutare la destinazione agricola del terreno.

• dato in locazione ad una società agricola costituita tra lo stesso coltivatorediretto, il coniuge, parenti entro il terzo grado o affini entro il secondo grado a

patto che il concedente continuasse a coltivare direttamente il fondo.

Rif.ti: Legge 604/1954; Legge 454/1961, articolo 28; Legge 590/1965; D.Lgs. n.

228/2001, articolo 11; articolo 52 comma 22 Legge 448/2001; Legge 350/2003

articolo 2 comma 3; D.Lgs. n. 99/2004; Risoluzione n. prot. 240939/1984; Risoluzione

n. 165/E del 2001; Risoluzione n. 98/E del 2005; Circolare n. 32/E del 23/05/2007;

Circolare n. 63/E del 2007; Circolare n. 3/E del 2008; Risoluzione n. 279/E del 2008;

Risoluzione n. 324/E del 2008; Risoluzione n. 325/E del 2008; Risoluzione n. 455/E

del 2008.

Casi particolari riferiti alla legislazione vigente fino al 31/12/2009 (Legge 604/1954)

Conferimento di immobili agricoli nelle società predette Anche non ricompreso nell’elenco degli atti citati dalla legge sulla piccola proprietàcontadina, usufruiva della presente agevolazione anche il conferimento di immobiliagricoli nelle società predette, in quanto funzionale allo svolgimento dell’attività stessa(Risoluzione n. 3/E del 2008).

Vendita di immobili della sfera personale del socio

L’agevolazione permaneva anche se un socio vendeva dei beni ricadenti nella sua sferapersonale nei due anni precedenti purché il socio stesso mantenga la qualifica di I.A.P.(Risoluzione n. 98/E del 2005).

Non applicazione della P.P.C. se non richiesto espressamente In caso di non conferma della PPC (o non sussistenza dei relativi requisiti), il regimedi tassazione dello I.A.P. poteva essere applicato solo se espressamente chiesto dalcontribuente, in via alternativa o subordinata alla PPC, già nell’atto (Ris.. 32/E del2007).





100

Non decadenza in caso di divisione La divisione non comportava la decadenza in quanto negozio aveva natura dichiarativae non comportava la cessione volontaria degli immobili (Ris. n. 165/E del 2001).

Conferimento in società agricola Non comportava decadenza, neanche il conferimento del fondo agevolato in unasocietà agricola in accomandita semplice - della quale il coltivatore diretto era socioaccomandatario e gli altri soci erano il coniuge ed i figli - effettuato nel quinquenniosuccessivo all’acquisto, in quanto, con il conferimento in parola veniva data attuazionead una riorganizzazione finalizzata a promuovere lo sviluppo e la modernizzazionedell’attività agricola (Risoluzione n. 455/E del 2008).

Permuta del fondo

Era causa di decadenza la permuta del fondo prima del termine fissato per legge, inquanto, la nozione di alienazione volontaria citata nella normativa comprende anche lafattispecie in discussione. Al riguardo la Corte di Cassazione ha precisato che lepermute intervenute tra acquirenti contestualmente all’acquisto di terreni con leagevolazioni P.P.C. comportavano la decadenza dell’agevolazione violando l’articolo7 della legge 604/1954 (Risoluzioni nn.324/E del 2008 e 325/E del 2008; Cass. 2042del 1981).

77. Compravendita di Terreni ai sensi del D.P.R. 601 del 1973 art. 9relativi alle agevolazioni concesse ai terreni ubicati in territorimontani

L’articolo 9 del D.P.R. 601/1973 stabilisce che i trasferimenti dei fondi rustici ubicatinei territori montani, volti all’arrotondamento o all’accorpamento di proprietà diretto-coltivatrici, singole o associate, sono soggette all’imposta di registro e ipotecaria inmisura fissa ed esenti dall’imposta catastale e di bollo.

Imposta di registro Euro 168,00Imposta ipotecaria Euro 168,00



L’agevolazione in esame è applicata ai fondi rustici elencati di seguito:• Situati ad una altitudine non inferire ai 700 metri sul livello del mare.• Compresi nell’elenco dei territori montani compilata dalla Commissione

Censuaria Centrale• Facenti parte di comprensori di bonifica montana.





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Usufruiscono dello stesso regime di favore anche i trasferimenti di proprietà aqualsiasi titolo, acquisiti o disposti dalle comunità montane, di beni la cui destinazionesia prevista nel piano di sviluppo per la realizzazione d’insediamenti industriali o

artigianali, d’impianti a carattere associativo e cooperativo per la produzione,lavorazione e commercializzazione dei prodotti del suolo, di caseifici, stalle sociali oattrezzature turistiche.

Si decade da dette agevolazione se i proprietari non osservano gli obblighi derivantidai vincoli idrogeologici o imposti per altri scopi.

Casi particolari

Dichiarazioni da rendere in atto e presentazione o meno di attestazioni.Le dichiarazioni rese in atto sono sufficienti all’applicazione dell’imposta agevolatasalvo naturalmente l’opportunità dell’Ufficio di accertare la veridicità di taliaffermazioni (Circolare n. 85/E del 1990).

Non estensione alle sentenze di usucapione L’agevolazione in parola non si estende alle sentenze dichiarative dell’usucapione difondi rustici (Risoluzione n. 244/E del 2008; Risoluzione n. 201/E del 2007).

Rif.ti: Articolo 9 D.P.R. 601/1973; articolo 21 Tabella allegata al D.P.R. 642/1972;Circolare n. 85/E del 1990; Risoluzione n. prot. 251251 del 1979; Risoluzione n.

244/E del 2008; Risoluzione n. 201/E del 2007.

78. Compravendita di Terreni per conseguire un compendio unico aisensi della Legge 94/1997, dell’articolo 52 comma 21 della Legge 448del 2001 e D.Lgs. n. 99 del 2004

Nei territori delle comunità montane il trasferimento a qualsiasi titolo di terreniagricoli a coltivatori diretti, ad imprenditori agricoli, che si impegnano a costituire uncompendio unico e a coltivarlo e condurlo per un periodo non inferiore a dieci annisono esenti da imposta di registro, ipotecaria, catastale e bollo.









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Per compendio unico, se non diversamente disposto dalle leggi regionali, s’intendel’estensione necessaria del terreno necessari al raggiungimento del livello minimo diredditività determinato dai piani regionali di sviluppo rurale per l’erogazione delsostegno agli investimenti previsti dai regolamenti (CE) numero 1257 e 1260 del 1999

e successive modificazioni.

I terreni e le relative pertinenze, compresi i fabbricati, sono considerai unità indivisibiliper almeno dieci anni e durante tale periodo non possono essere frazionati per effettodi trasferimenti per causa di morte o per atti tra vivi. Il vincolo d’indivisibilità deveessere citato in atto e annotato nei pubblici registri immobiliari. Sono nulli gli attitra vivi e le disposizioni testamentarie che hanno per effetto il frazionamento delcompendio unico. Qualora nel periodo predetto i terreni sono oggetto di successione el’asse ereditario non consente la soddisfazione di tutti gli eredi legittimi si provvede

all’assegnazione del compendio ad un uno di essi che ne faccia richiesta.

Possono essere costituiti in compendio unico anche terreni non confinanti tra loropurché funzionali all’esercizio dell’impresa agricola.

Si precisa che possono usufruire di dette agevolazioni anche le società che presentino irequisiti di cui al comma 3 art. 1 del D.Lgs 99/2004.

Il mancato rispetto degli obblighi prescritti comporta l’applicazioni delle imposta

originariamente dovute, una sanzione pari al 50% delle imposte da corrispondere e gliinteressi legali.

Casi particolari

Contratti preliminari I contratti preliminari di vendita non rientrano tra gli atti a qualsiasi titolo checomportano il trasferimento di terreni agricolo che usufruiscono dell’agevolazione inparola, in quanto, a norma dell’articolo 1351 del codice civile questi rappresentano

solamente un reciproco impegno assunto dalle parti a stipulare in seguito un contrattodefinitivo (Risoluzione n. 407/E del 2008).

Rif.ti: Legge 97/1994; Legge 448/2001 art. 52 comma 21; D.Lgs. 99/2004, art. 7;

Circolare n. 13/E del 2002; Risoluzione n. 407/E del 2008.

79. Trasferimento della proprietà di “fondi rustici” a favore dicooperative e società forestali

La legge 27 dicembre 1977, n. 984, contiene una serie di disposizionicomplessivamente volte al “Coordinamento degli interventi pubblici nei settori della





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zootecnia, della produzione ortoflorofrutticola, della forestazione, dell'irrigazione,

delle grandi colture mediterranee, della vitivinicoltura e della utilizzazione e

valorizzazione dei terreni collinari e montani”.Per quanto in particolare concerne la “forestazione”, l’art. 7, quarto comma, lettera b),

dispone che: “… Le cooperative e le società forestali sono ammesse al beneficio del pagamento delle imposte di registro ed ipotecarie in misura fissa per i seguenti atti:

[…] b) atti di acquisto in proprietà di fondi rustici idonei ad aumentare l'efficienza

dell'azienda ed il relativo reddito attraverso il miglioramento quantitativo e

qualitativo delle colture forestali …”.La legge in commento nulla dispone, invece, in materia di bollo.Per gli atti in questione, pertanto, al ricorrere dei presupposti di legge – soggettivo(l’acquirente deve essere cooperativa o società forestale) ed oggettivo (deve trattarsi difondo “idoneo” agli scopi di cui sopra) - si avrà la seguente tassazione:

Imposta di registro Euro 168,00Imposta ipotecaria Euro 168,00


Imposta di bolloEuro 125 dove vige il sistema del libro fondiario;

euro 230 se atto telematico.

La circolare 55/E del 22 novembre 2010, aderendo ad un consolidato orientamentodella Corte di Cassazione, ha chiarito che ai fini del requisito oggettivodell’agevolazione, rileva solo la “idoneità” del fondo rustico a realizzare quanto

previsto dall’art. 7 (idoneità ad aumentare l'efficienza dell'azienda e del relativoreddito attraverso il miglioramento quantitativo e qualitativo delle colture forestali),mentre nessuna rilevanza assume il fatto che, successivamente all’acquisto, vi siano omeno stati concreti interventi di forestazione.N.B.Secondo la nota prot. 13590 del 17 giugno 2010 del Ministero delle politiche agricolee forestali (segnalata e citata per estratto nella menzionata circolare 55/E), la idoneitàdel fondo, richiesta dalla legge per l’accesso all’agevolazione in parola, è esclusaquando vi siano condizioni tali da “impedire in generale” la coltivazione, caso che

ricorre – secondo la menzionata nota del Ministero delle politiche agricole e forestali -quando il fondo sia situato al di sopra del limite altitudinale oltre il quale non cresconogli alberi (limite che varia da area ad area), oppure che il tipo di suolo del fondo sia traquelli (salsi, calanchiferi, dunali, ecc.) sui quali di solito non è possibile alcunacoltivazione né erbacea né arborea, ma solo eventualmente vegetazione spontanea.





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SEZIONE V - LOCAZIONI PRINCIPI GENERALI

80. Disposizioni comuni

I soggetti obbligati a chiedere la registrazione del contratto sono per gli atti pubblici ele scritture private autenticate gli ufficiali roganti mentre per le scritture private nonautenticate le parti contraenti. L’articolo 2643 comma 8 del codice civile, infine,impone la trascrizione dei contratti di locazione di beni immobili che hanno una duratasuperiore ai nove anni.

Categorie contrattualiLe principali norme che disciplinano le forme contrattuali relative alle locazioni di

beni immobili sono la legge 392 del 1978 e la 431 del 1998 che individuano letipologie sia per gli immobili abitativi che per quelli ad uso diverso dai precedenti. Inparticolare vengono individuate le seguenti:

• Contratti di locazione ad uso abitativo della durata di 4 anni rinnovabili peraltri 4 se non interviene la disdetta ( articolo 2 comma 1 delle legge 431/1998).

• Contratti di locazione ad uso abitativo della durata di 3 anni rinnovabili peraltri 2 se non interviene la disdetta ( articolo 2 comma 3 e 5 legge 431/1998)

• Contratti di locazione ad uso abitativo di natura transitoria aventi duratacompresa tra 1 e 18 mesi ( articolo 5 comma 1 legge 431/1998 e articolo 2

decreto interministeriale del 05/03/1999).• Contratti di locazione ad uso abitativo di natura transitoria per soddisfare le

esigenze abitative di studenti universitari della durata da 6 mesi a 3 anni rinnovabili per lo stesso periodo previsto ( articolo 5 comma 2 legge 431/1998 e

articolo 3 decreto interministeriale del 05/03/1999).• Contratti di locazione relativi ad immobili vincolati ai sensi della legge 1089

del 1939 e seguenti modifiche ed integrazioni (d.lgs. 42 del 2004), incluse nellecategorie A/1, A/8 e A/9 sottoposti esclusivamente alla disciplina dettata dalcodice civile agli articoli 1571, 1573 e seguenti (durata del contratto non

eccedente i 30 anni; articolo 1 comma 2 lettera a).• Contratti di locazione di alloggi di edilizia residenziale pubblica ai quali si

applica la relativa disciplina vigente regionale o statale ( articolo 1 comma 2

lettera b legge 431/1998).• Contratti di locazione stipulati dagli enti locali in qualità di conduttori per

soddisfare esigenze abitative di carattere transitorio sottoposti esclusivamentealla disciplina dettata dal codice civile agli articoli 1571, 1573 e seguenti( articolo 1 comma 3 legge 431/1998).

• Contratti di locazione adibiti ad attività industriali, commerciali, artigianali e

d’interesse turistico della durata di 6 anni rinnovabili per altri 6 salvo disdetta( articolo 27 comma 1 della legge 392 del 1978).





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• Contratti di locazione adibiti ad attività alberghiere o all’esercizio di attivitàteatrali della durata di 9 anni rinnovabili per altri 9 salvo disdetta ( articolo 27

comma 2 legge 392 del 1978).

Ai contratti stipulati a norma dell’articolo 5 comma 2, articolo 2 commi 3 e 5 earticolo 1 comma 3 della legge 431 del 1998 si applicano le agevolazioni dispostedall’articolo 8 della legge 431 del 1998 e dall’articolo 4 del decreto interministerialedel 05/03/1999 ovvero, la base imponibile per l’applicazione dell’imposta di registroviene ridotta al 70%.

Registrazione telematica dei contratti di locazioneSono obbligati ad usare queste procedure i locatori che possiedono più di 100 unitàimmobiliari invece per gli altri la modalità è facoltativa (per approfondire l’argomento

in esame si vedano l’articolo 5 del d.p.r. 404 del 2001, Provvedimento agenzia entrate del 12/12/2001, Provvedimento agenzia entrate del 27/06/2003, circolare 3/E del

2002, risoluzione 52/E del 2002, risoluzione 320/E del 2002, circolare 33/E del 2006 , risoluzione 114/E del 2007 ).

Registrazione contratti di locazione in ufficioLa registrazione dei contratti di locazione di immobili deve avvenire entro 30 giornidalla data di stipula o decorrenza del contratto a norma dell’articolo 16 comma 1 e 17comma 1 del d.p.r. 131/1986 (il termine di 30 giorni anziché di 20 come stabilito

dall’articolo 13 comma 1 si desume dal combinato degli articoli 16 e 17 suddetti, inquanto, viene previsto che per registrare il contratto occorre aver già versato l’impostadi registro ed il termine per effettuare tale adempimento è fissato nei più volte citati 30giorni). Vengono esclusi da quest’obbligo i contratti di locazione da registrare in casod’uso non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata di durata nonsuperiore a 30 giorni complessivi nell’anno.

L’imposta di registro per la registrazione dei contratti pluriennali può essere assoltaper l’intero periodo (codice tributo 107T) oppure in alternativa anno per anno (codice

tributo 115T primo anno, 112T annualità successive alla prima, 114T per le proroghe).Nel primo caso si ha diritto alla riduzione di una percentuale pari alla metà del tassod’interesse legale moltiplicato per il numero delle annualità. In caso di risoluzioneanticipata del contratto il contribuente che ha corrisposto l'imposta sul corrispettivopattuito per l'intera durata del contratto ha diritto al rimborso del tributo relativo alleannualità successive a quella in corso (articolo 17 d.p.r. 131/1986). Inoltre, l’articolo52-bis del d.p.r. 131/1986 esclude la possibilità da parte degli uffici dell’agenzia delleEntrate dell’irrogazione di un eventuale imposta complementare qualora il canonedichiarato non sia inferiore al 10% del valore dell’immobile calcolato secondo le

regole della cosi detta “valutazione automatica” articolo 52 del suddetto d.p.r. Di





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seguito si riporta un esempio dell’imposta da corrispondere nelle 2 ipotesisummenzionate:

TASSO INTERESSE LEGALE 1%

ANNI PERCENTUALEDI SCONTO

2 1%3 1,5%4 2%5 2,5%6 3%7 3,5%8 4%9 4,5%

Esempio

DURATA DEL CONTRATTO: 4 ANNICANONE ANNUO: 6.500TASSO INTERESSE LEGALE: 1%

PAGAMENTO ANNO PER ANNO

PRIMO ANNO codice 115T 6.500 x 2% = 130 euroANNI SUCCESSIVI codice 112T 6.500 x 2% = 130 euro

PAGAMENTO PER INTERO PERIODO

IMPOSTA ANNUA 6.500 x 2% = 130 euroINTERO PERIODO 130 x 4 = 520 euroRIDUZIONE D’IMOSTA 520 x 2% = 10,4 euroIMPOSTA INTERO PERIODO codice tributo 107T 520 – 10,4 = 509,6 euro

DURATA DEL CONTRATTO: 3 ANNI (agevolato)CANONE ANNUO: 6.500TASSO INTERESSE LEGALE: 1%

PAGAMENTO ANNO PER ANNO

PRIMO ANNO codice 115T 6.500 x 2% x 70% = 91 euroANNI SUCCESSIVI codice 112T 6.500 x 2% x 70% = 91 euro

PAGAMENTO PER INTERO PERIODO





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IMPOSTA ANNUA 6.500 x 2% x 70% = 91 euroINTERO PERIODO 3 anni 91 x 3 = 273 euroRIDUZIONE D’IMPOSTA 273 x 1,5% = 4,09 euroIMPOSTA INTERO PERIODO codice tributo 107T 273 – 4,09 = 269 euro

Rif.ti: articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del 1986; risoluzione prot.

260637 del 1992; risoluzione prot. 260552 del 1993; circolare 9/E del 1992;

circolare 15/E del 1999; circolare 36/E del 1999; risoluzione 151/E del 2002;

risoluzione 145/E del 2002; circolare 3/E del 2002; risoluzione 52/E del 2002;

risoluzione 320/E del 2002; circolare36/E del 2003; soluzione 22/E del 2004;

soluzione 28/E del 2004; circolare 27/E del 2006; circolare 33/E del 2006; risoluzione

114/E del 2007; risoluzione 40/E del 2007; risoluzione 43/E del 2007; risoluzione

49/E del 2007; risoluzione 364/E del 2007; circolare 12/E del 2007; risoluzione 159/E

del 2008; risoluzione 292/E del 2008; risoluzione 405/E del 2008; risoluzione 390/E del 2008; risoluzione 443/E del 2008; risoluzione 480/E del 2008.

Richiesta di registrazione e dati catastali

L’art. 19 (“ Aggiornamento del catasto”), comma 15, del decreto legge 31 maggio2010, n. 78, recante “ Misure urgenti in materia di stabilizzazione finanziaria e di

competitività economica”, ha disposto che:

- la richiesta di registrazione di contratti, scritti o verbali, di locazione o affitto dibeni immobili esistenti sul territorio dello Stato e relative cessioni, risoluzioni eproroghe anche tacite, deve contenere anche l'indicazione dei dati catastali degliimmobili;

- la mancata o errata indicazione dei dati catastali è considerata fatto rilevante ai finidell'applicazione dell'imposta di registro ed è punita con la sanzione previstadall’art. 69 del d.P.R. 131/1986.

Per l’attuazione di quanto sopra l’Agenzia delle entrate ha emanato il Provvedimento

25 giugno 2010, approvando:- la nuova versione del modello di richiesta di registrazione degli atti (modello 69);

- il nuovo modello di comunicazione dei dati catastali per le cessioni, risoluzioni eproroghe dei contratti di locazione o affitto di beni immobili (modello CDC), dautilizzarsi per i contratti di locazione o affitto già registrati al 1° luglio 2010.

I modelli e le relative istruzioni sono presenti nel sito internet dell’Agenzia, nell’area“modulistica”.

Casi particolari





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Cessione e risoluzioni dei contratti di locazione.In generale le cessioni di contratti di ogni tipo ed oggetto sono soggette alla disciplina

degli articoli 31 e 43 del d.p.r. 131/1986 e scontano l’imposta con l’aliquota delcontratto ceduto; la base imponibile è costituita dal corrispettivo pattuito e dalle

prestazione ancora da eseguire.La normativa summenzionata viene derogata dalla nota I) dell’articolo 5 della tariffaparte prima del d.p.r. 131/1986 dove è previsto che l’imposta da corrispondere per lacessione senza corrispettivo dei contratti di locazione di immobili urbani di duratapluriennale è di 67 euro.Si possono presentare i seguenti casi (così come precisato dalla circolare 36/E del2003):

• Cessione contratto pluriennale immobili urbani senza corrispettivo con unico

versamento dell’imposta di registro dovuta: versamento della sola imposta

fissa.• Cessione contratto pluriennale immobili urbani senza corrispettivo con

versamento annuale dell’imposta di registro: versamento dell’imposta fissa equella dovuta per le annualità successive con versamento annuale.

• Cessione contratto pluriennale immobili urbani con corrispettivo con unico

versamento: versamento dell’imposta con aliquota del 2% sulla base imponibiledeterminata a norma dell’articolo 43 del d.p.r. 131/1986

• Cessione contratto pluriennale immobili urbani con corrispettivo con

versamento annuale dell’imposta di registro dovuta: versamento dell’impostacon aliquota del 2% sulla base imponibile determinata a norma dell’articolo 43del d.p.r. 131/1986 e quella dovuta per le annualità successive con versamentoannuale.

• Cessione contratto di locazione di beni immobili diversi dagli urbani con unico

versamento o con versamento annuale dietro corrispettivo: come i 2 puntiprecedenti.

• Cessione senza corrispettivo di contratto di locazione di beni immobili diversi

dagli urbani con unico versamento o con versamento annuale: versamentodell’imposta con aliquota del 2% sulla base imponibile costituita dalleprestazioni ancora da eseguire. Nel caso sia stato effettuato un versamentounico si devono le imposte per gli anni successivi.

Attenzione: la cessione dei contratti di locazione, se effettuate dietro corrispettivo,costituiscono prestazioni di servizi ai sensi dell’articolo 3 del d.p.r. 633 del 1972,verificati i requisiti oggettivo e soggettivo previsti dal testo unico sull’I.V.A..

Indennità di occupazione senza titolo aventi natura risarcitoria o corrispettiva





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Le indennità di occupazione senza titolo si distinguono in risarcitorie o corrispettive inbase alla natura del rapporto che viene posto in essere tra le parti contraenti(risoluzione 145/E del 2002 – risoluzione 22/E del 2004 – risoluzione 43/E del 2007).Si ha indennità di occupazione senza titolo avente natura corrispettiva quando la

volontà delle parti è quella di continuare un contratto già scaduto o quando si deveancora procedere alla stipula che avverrà successivamente. In questo caso l’aliquotaapplicabile per l’imposta di registro è quella ordinaria prevista per i contratti dilocazione. Si ha indennità di occupazione senza titolo avente natura risarcitoria, invece,quando il contratto è scaduto ma il conduttore non vuole lasciare l’immobile ovveroquando la volontà è quella di porre fine al rapporto contrattuale. In questo casol’aliquota da applicare è quella prevista dall’articolo 9 della tariffa parte prima d.p.r.131/1986 (3%).

Oneri condominialiGli oneri condominiali ( acqua, luce, riscaldamento, pulizia…) non fanno parte dellabase imponibile per il calcolo dell’imposta di registro se rappresentano un merorimborso spese rese dal conduttore al locatore (si veda fattispecie simile trattata nellacircolare 9/E del 1992).

Locazione di unità immobiliari arredate L’arredamento generalmente costituisce pertinenza dell’immobile locato così comeprevisto dall’articolo 817 del codice civile, quindi, segue lo stesso regime tributario del

bene principale (applicazione dell’aliquota stabilita dall’articolo 5 della tariffa parteprima del d.p.r. 131/1986). L’unica eccezione è rappresentata dal caso in cui lalocazione dell’immobile arredato sia scisso in due contratti distinti riguardanti ilfabbricato e l’arredo, il primo assoggettato all’aliquota del 2% ed il secondo al 3%(circolare 15/E del 1999).

Deposito cauzionale.Il deposito cauzionale rappresenta una garanzia per il puntuale adempimento delleobbligazioni previste nel contratto di locazione. Nel caso sia costituito tra le parti non

è soggetto a tassazione. Nel caso invece sia rilasciata garanzia reale o personaleprestata da un soggetto terzo al rapporto contrattuale si applica l’aliquota dello 0,5%(articolo 6 tariffa parte prima d.p.r. 131/1986) ( risoluzione 151/E del 2002).

Locazione in cui una delle parti è lo stato Per i contratti di locazione in cui una delle parti è lo stato in deroga all’articolo 8 dellalegge 392 del 1978, l’articolo 57 dispone che obbligato al pagamento dell’imposta èsolamente l’altro contraente (risoluzione 28/E del 2004 e risoluzione 159/E del 2008).

Contratti di franchising





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Negli elementi essenziali del contratto di franchising non rientra la concessione deldiritto di godimento di un immobile quindi, ai fini dell’imposta di registro, qualora aseguito del contratto suddetto viene dato in locazione anche un fabbricato questo vieneinquadrato nella più ampia fattispecie dei contratti di affitto (risoluzione 49/E del

2007).

Cambiamento destinazione di contratto di leasing in corso di svolgimentoIl contratto di leasing viene assimilato ad un contratto di locazione, quindi, se durantelo svolgimento di tale contratto si verifica il cambiamento d’uso dell’immobileconcesso in leasing, in particolare si passa dalla destinazione abitativa a quellastrumentale, vi è l’obbligo di registrare un contratto integrativo in cui si dichiaral’eventuale opzione di assoggettamento ad I..V.A. La suddetta ipotesi naturalmentesussiste se l’immobile viene locato da un soggetto passivo d’imposta I.V.A. e si

riscontrano i requisiti dettati dal decreto legge 223 del 2006 (risoluzione 364/E del2007).

Prestazioni complesseAttenzione va posta ai contratti medianti i quali, oltre a mettere a disposizione delconduttore, per una durata determinata e dietro corrispettivo, il diritto di occupare unimmobile come se ne fosse il proprietario ed escludere altre persone dal suddettodiritto (caratteristiche essenziali di un contratto di locazione), si forniscano “altriservizi aggiuntivi” quali servizi postali, di segreteria, amministrativi. Essi non

rientrano nella tipologia di atti indicati dall’articolo 10 numero 8 del d.p.r. 633/1972,in quanto caratterizzati da una “pluralità di prestazioni” che complessivamente edunitariamente sono assoggettate al regime I.V.A. dettato per le prestazioni di servizi ingenerale (circolare 12/E del 2007).

Locazione di parcheggiIl contratto di locazione, secondo l'interpretazione comunitaria, è caratterizzato dallacircostanza che la superficie o lo spazio messo a disposizione del conduttore siadelimitato con precisione e che questi possa godere di un diritto di accesso esclusivo

ed illimitato. Pertanto, non si è in presenza di locazione di immobile quando ilcontratto preveda solo il diritto di accesso nel parcheggio senza diritto ad occupare unospazio specificamente attribuito (vedasi circolare 12/E del 2007). In materia di “postibarca” vedasi la risoluzione 1/E del 2010.

Assegnazioni in godimento di case di abitazione poste in essere da cooperative eloro consorzi Le assegnazioni in godimento di case di abitazione poste in essere da cooperative eloro consorzi sono imponibili I.V.A. e non rientrano nel nuovo regime del novellato

articolo 10 del d.p.r. 633/1972, in quanto soggette al numero 26 della tabella A, parteII allegata al suddetto d.p.r. (circolare 33/E del 2006).





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Cessione nei confronti dei propri soci dell’usufrutto di immobili abitativi entroquattro anni dalla costruzione/ristrutturazione La cessione nei confronti dei propri soci dell’usufrutto di immobili abitativi costruiti o

ristrutturati entro quattro anni per un periodo determinato viene assimilato alla figuradella locazione. Ciò in quanto, l’usufrutto presenta la caratteristica fondamentale chelo accomuna alla locazione, e cioè di conferire al titolare del diritto in questione l’usoesclusivo di un immobile per un precisato periodo.La corte di giustizia della Comunità europea, ritiene che la fattispecie in esame rientritra quelle enunciate dall’articolo 10 primo comma numero 8 del d.p.r. 633/1972, ossia,nella normativa riguardante le locazioni immobiliari (risoluzione 405/E del 2008).

Estromissione di immobile strumentale concesso in locazione soggetto ad I.V.A.

L’articolo 1 comma 37 della legge 244/2007 (finanziaria per il 2008) concedeva lapossibilità agli imprenditori individuali di estromettere dal patrimonio aziendale gliimmobili strumentali e farli rientrare nella sfera personale. Al riguardo la normaprecisava che l’opzione doveva essere esercitata entro il 30 aprile 2008 ed avevaeffetto retroattivo facendo corso dal primo gennaio dello stesso anno. Se l’immobileera stato locato in regime I.V.A. e soggetto all’imposta di registro nella misura dell’1%,si doveva procedere alla rettifica dei documenti emessi con addebito dell’imposta,tramite l’emanazione di una nota di variazione secondo le modalità previstedall’articolo 26 comma 2 d.p.r. 633/1972. Inoltre, doveva essere presentata all’ufficio

dove era stato registrato il contratto di locazione il modello di denuncia di eventisuccessivi alla registrazione a norma dell’articolo 19 del d.p.r. 131/1986. Ciò in quantosi doveva procedere alla riliquidazione dell’imposta di registro che passava daun’aliquota dell’1% al 2%.

Attenzione se i locatori sono “enti non commerciali” deve essere verificato se lalocazione è o meno soggetta ad IVA (circolare 27/E del 2006 –Risoluzione 292/E del2008)

Locazione di immobili da parte dell’Azienda Regionale per l’Edilizia Abitativa(A.R.E.A.) Trattasi di istituti subentrati agli I.A.C.P. ovvero gli Istituti Autonomi Case Popolariesempio A.R.E.A., A.T.E.R., ecc.. Le locazioni in questione, possono essere soggetteod esenti ad I.V.A, a seconda dei casi, in base all’articolo 10 comma 8 del D.P.R.633/1972 (risoluzione 480/E del 2008).

Locazioni finanziarie immobiliari “in pool” Le locazioni finanziarie effettuate in “pool” da più soggetti concedenti va ricondotta

nella più ampia normativa delle locazioni finanziarie disciplinate dal novellato articolo10 commi 8, 8-bis e 8 ter del d.p.r. 633/1972. In particolare, sebbene vi siano più





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soggetti concedenti il bene in leasing se vi è la redazione di un unico contratto tutte lesocietà sono obbligate in solido al pagamento dell’imposta di registro ed allaregistrazione del summenzionato contratto (risoluzione 443/E del 2008)

Locazioni d’immobili adibiti ad uffici delle rappresentanze diplomatiche econsolari.La legge 946 del 1966 stabilisce che i contratti di locazione degli immobili adibiti aUffici delle rappresentanze diplomatiche e consolari estere nonché ad abitazioneprivata dei membri delle rappresentanze di nazionalità non italiana e del personaledegli organismi internazionali di nazionalità non italiana, che esercitano le lorofunzioni in Italia, sono esenti dall'imposta di registro, purché esista reciprocità ditrattamento. Ai fini dell'applicazione del beneficio tributario previsto dal precedentearticolo gli interessati devono presentare al competente Ufficio un certificato del

Ministero degli affari esteri attestante l'esistenza del requisito e della condizione direciprocità cui è subordinata la concessione del beneficio stesso. La predettaagevolazione non compete agli immobili ad uso foresteria. (risoluzione prot. 260637del 1992 e risoluzione prot. 260552 del 1993).

Conclusione del contratto di locazione a causa della morte del conduttore.Nell’ipotesi in cui si verifichi la morte del conduttore, il contratto di locazione sirisolve e non occorre corrispondere l’imposta in misura fissa dovuta per la risoluzionedel contratto di locazione.

Accordo di riduzione del canoneIn materia l’Agenzia delle entrate (risoluzione 60/E del 2010) ha espresso il seguenteavviso.L'accordo di riduzione del canone non rientra tra gli eventi che devonoobbligatoriamente essere portati a conoscenza dell'Amministrazione finanziariasecondo le modalità di cui all'art. 17 del TUR né rientra nell’ambito applicativodell’art. 19 che impone di assoggettare a registrazione qualsiasi evento successivo allaregistrazione che dia luogo ad una ulteriore liquidazione dell'imposta.Pertanto, fatta salva l'ipotesi in cui il predetto accordo di riduzione del canone vengaformalizzato nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata, nonsussiste in capo ai contraenti alcun obbligo di comunicare all'Amministrazionefinanziaria la modifica contrattuale intervenuta.Nondimeno, le parti hanno facoltà di registrare volontariamente il nuovo accordo(imposta di registro 67 euro ed imposta di bollo 14,62 euro per ogni foglio), in mododa dare allo stesso data certa e rendere edotta l'Amministrazione finanziaria circa ilnuovo accordo intervenuto tra le stesse.





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SEZIONE VI - LOCAZIONI FABBRICATI

81. Locazioni di fabbricati abitativi e strumentali da parte di soggetti

privati

Le locazioni scontano la seguente tassazione:

Imposta di registro 2% (minimo 67 euro)

Imposta di bollo14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per le

scritture private non autenticate)

L’imposta minima prevista dall’articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del

1986, al contrario di quanto stabilito dall’articolo 41 comma 2 dello stessi d.p.r., èfissata attualmente in 67 euro con l’obbligo di registrazione nel termine di 30 giornidalla stipula o decorrenza.

Rif.ti: articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del 1986.

82. Locazioni di fabbricati abitativi da parte di imprese

Le locazioni di fabbricati abitativi riguardano gli immobili appartenenti al gruppo

catastale A tranne gli A/10 come chiarito dalla circolare 27/E del 04/08/2006, talilocazioni sono di regola esenti da I.V.A.

Imposta di registro 2% (minimo 67 euro)

Imposta di bollo14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per lescritture private non autenticate)

L’imposta minima prevista dall’articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del1986, al contrario di quanto stabilito dall’articolo 41 comma 2 dello stessi d.p.r., è

fissata attualmente in 67 euro con l’obbligo di registrazione nel termine di 30 giornidalla stipula o decorrenza.

Eccezione

Sono soggette ad I.V.A. le locazioni di fabbricati abitativi effettuate in attuazione dipiani di edilizia abitativa convenzionata dalle imprese che li hanno costruiti o chehanno realizzato sugli stessi interventi di cui all'articolo 31, primo comma, lettere c), d)ed e), della legge 5 agosto 1978, n. 457 (ora Dpr 381/2000 art. 3), entro quattro anni

dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento ed a condizione che il





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contratto abbia durata non inferiore a quattro anni ( articolo 10 comma 1 n. 8 delD.P.R. 633/1972).


Imposta di bollo14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per

le scritture private non autenticate)

Obbligo di registrazione nel termine di 30 giorni dalla stipula o decorrenza conl’assolvimento dell’imposta di registro nella misura minima di 168 euro (risoluzione480/E del 2008).

Locazioni in corso al 04/07/2006Con riferimento alle locazioni di immobili strumentali (art. 40 comma 1 bis del TUR)in corso alla data dell’entrata in vigore del D.L. 223/2006 (4-07-2006) soggette adIVA, viene previsto l’obbligo di presentare una dichiarazione per la registrazione.Le modalità ed i termini di questa registrazione sono state individuate dalProvvedimento del Direttore dell’agenzia dell’entrate del 14/09/2006 che ponel’obbligo di registrazione dal 2 al 30 Novembre 2006 poi prorogato al 18 Dicembre, edentro tale termine andava anche effettuato il versamento dell’imposta dovuta. Diseguito si riportano le modalità operative previste per adempiere a tale obbligo.Nel caso in cui la registrazione veniva effettuata dal locatore soggetto IVA essadoveva avvenire obbligatoriamente in via telematica avvalendosi del serviziotelematico Entratel secondo le disposizioni del D.M. 31/07/1998 Capo III integrandoperò alcuni dati come previsto dall’art. 1 punto 1.5 del Provvedimento in precedenzacitato, cioè doveva essere indicato con la lettera “D” il contratto registrato in base alD.L. 223/2006 e doveva essere indicato il codice che identifica il tipo di contratto:

• Codice 04 Leasing immobile abitativo• Codice 08 Locazione fabbricati abitativi effettuata da costruttori.• Codice 07 Leasing di altro tipo

Il Provvedimento del 14/09/2006 prevedeva, per snellire le procedure, la possibilità dinon allegare il testo del contratto in quanto era sufficiente indicare i dati catastaliidentificativi dell’immobile in oggetto.Il mancato adempimento degli obblighi di registrazione e versamento dal 2 al 30Novembre 2006 prorogato poi a Dicembre comportava l’irrogazione di una sanzionedal 120% al 240% dell’imposta dovuta salvo l’applicazione dell’istituto delravvedimento operoso (articolo 13 del d.lgs. 472/1997) come precisato dallarisoluzione 114/E del 2007.

Casi particolari

Locazione pertinenze





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Il trattamento I.V.A. delle locazioni di immobili abitativi si applica anche seunitamente al fabbricato di tipo residenziale (bene principale) sia dato in locazioneanche, per esempio, il box auto (bene pertinenziale).In presenza di un unico atto, infatti, la locazione del bene pertinenziale si configura

come operazione accessoria rispetto alla locazione del bene principale e, pertanto, aisensi dell’articolo 12 del d.p.r. 633/1972, i relativi corrispettivi restano assoggettati almedesimo regime I.V.A. Il vincolo pertinenziale assume rilievo anche nella diversaipotesi in cui la pertinenza sia costituita da un fabbricato abitativo ed il bene principaleda un fabbricato strumentale, in tal caso, la prestazione viene assoggettataunitariamente alla disciplina prescritta per le locazioni di fabbricati strumentali(circolare 33/E del 2006).

Obbligatorietà di registrazione dei contratti di locazione stipulati dall’ATER

I contratti in locazione in discussione soggiacciono, al pari degli altri, all’obbligo diregistrazione (Cassazione n. 14519 del 2010).

Rif.ti: articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del 1986; articolo 10 comma 1

n. 8 del D.P.R. 633/1972; circolare 27/E del 2006; circolare 33/E del 2006;

Provvedimento del Direttore dell’agenzia dell’entrate del 14/09/2006; risoluzione

114/E del 2007; risoluzione 480/E del 2008.

83. Locazioni di fabbricati strumentali da parte di imprese

Le locazioni di fabbricati strumentali per natura riguardano gli immobili appartenential gruppo catastale B,C,D,E, A/10 che divengono in via generale operazioni esentiI.V.A. e sono sottoposti alla seguente tassazione:

Imposta di registro 1% con mino 67 euro

Imposta di bollo14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per

le scritture private non autenticate)

Eccezioni

Sono soggette ad I.V.A le locazioni effettuate nei confronti di.:• soggetti passivi Iva con pro-rata pari od inferiore al 25%• soggetti non esercenti attività d'impresa, arte o professione

Imposta di registro 1% con minimo 67 euro







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• sono inoltre soggette ad IVA le locazioni poste in essere da locatori soggettiIVA che, nel relativo atto, hanno espressamente manifestato l'opzione perl'imposizione Iva.

L’imposta minima prevista dall’articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del1986, al contrario di quanto stabilito dall’articolo 41 comma 2 dello stesso d.p.r., èfissata attualmente in 67 euro con l’obbligo di registrazione nel termine di 30 giornidalla stipula o decorrenza.

Locazioni fabbricati strumentali in corso al 04/07/2006Con riferimento alle locazioni di fabbricati strumentali in corso alla data dell’entratain vigore del D.L. 223/2006 (4-07-2006) che in base alla normativa previgente eranosoggetti ad IVA è stato previsto l’obbligo di presentare una dichiarazione per la

registrazione.Le modalità ed i termini di questa registrazione sono state individuate dalProvvedimento del Direttore dell’agenzia dell’entrate del 14/09/2006 che aveva fissatoi termini dal 2 al 30 Novembre 2006 poi prorogato al 18 Dicembre. Modalità operativepreviste per adempiere a tale obbligo.:Nel caso la registrazione fosse stata effettuata dal locatore soggetto IVA essa dovevaavvenire obbligatoriamente in via telematica, indicando con la lettera “D” il contrattoregistrato in base al D.L. 223/2006 e riportando il codice che identificava il tipo dicontratto:

• Codice 05 Leasing immobile strumentale• Codice06 Leasing immobile strumentale con esercizio dell’opzione per

l’assoggettamento ad IVA• Codice 07 Leasing di altro tipo• Codice 09 Locazione d’immobile strumentale per natura• Codice 10 Locazione d’immobile strumentale per natura con esercizio

dell’opzione per l’assoggettamento a IVA

Il Provvedimento del 14/09/2006 prevedeva, per snellire le procedure, la possibilità dinon allegare il testo del contratto in quanto era sufficiente indicare i dati catastaliidentificativi dell’immobile in oggetto.Per il ravvedimento operoso (articolo 13 del d.lgs. 472/1997) confronta risoluzione114/E del 2007.


n. 8 del D.P.R. 633/1972; circolare 27/E del 2006; circolare 33/E del 2006;

Provvedimento del Direttore dell’agenzia dell’entrate del 14/09/2006; risoluzione

114/E del 2007.





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84. Locazione di immobili esenti da I.V.A. ai sensi dell’articolo 6 dellalegge 133/1999, riguardanti le prestazioni di servizi nell’ambito

bancario e assicurativo, e dell’articolo 10 comma 2 del D.P.R.633/1972, relative alle locazioni infragruppo

La legge 244/2007, ed in seguito il D.L. 112/2008 convertito con legge 133 del 2008,hanno modificato il regime impositivo concernente le locazioni rese nell’ambito delleattività di carattere ausiliario nei settori bancario e assicurativo ed hanno aggiunto ilsecondo comma all’articolo 10 del DPR 633/1972 che disciplina le locazioniall’interno dei gruppi. La tassazione attualmente è:

Immobili abitativi


Imposta di bollo14,62 ogni 100 righe o 4facciate (per le scrittureprivate non autenticate)

Immobili strumentali



N.B. L’articolo 1 comma 264 lettera a) della legge 244/2007 aveva abrogato il regime diesenzione I.V.A. per le fattispecie elencate nell’articolo 6 commi 1-3 bis della legge133 del1999 con decorrenza 1/07/2008, ma, il D.L. 112/2008 ha posticipato tale abrogazione al01/01/2009 e ha introdotto la registrazione in termine fisso di questi atti che scontano l’impostadi registro in modo proporzionale. Inoltre, la suddetta legge, ha introdotto un regime diesenzione I.V.A. per le prestazioni di servizi infragruppo con decorrenza 01/07/2008.

In particolare, l’articolo 6 commi 1-3 bis prevedeva l’esenzione dall'IVA delle prestazioni diservizi, rese nell'ambito delle attività di carattere ausiliario di cui all'articolo 59, comma 1,lettera c), del decreto legislativo l' settembre 1993, n. 385:

effettuate da società facenti parte del gruppo bancario di cui all'articolo 60 del

decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385, ivi incluse le società strumentali di cui





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all'articolo 59, comma 1, lettera c), del predetto decreto legislativo, alle società del gruppomedesimo;

effettuate dai consorzi, ivi comprese le società cooperative con funzioni consortili,costituiti tra banche, nei confronti dei consorziati o dei soci, a condizione che icorrispettivi in qualsiasi forma da questi dovuti ai consorzi per statuto non superino i

costi imputabili alle prestazioni stesse; rese esclusivamente alle società del gruppo bancario da parte della capogruppo estera

ovvero da parte di società del gruppo estero, comprese le società strumentali il cuicapitale sia interamente posseduto dalla controllante estera della banca italianacapogruppo ovvero da tale controllante e da altre società da questa controllate.L'esenzione si applica a condizione che tutti i soggetti indicati nel periodo precedenteabbiano la sede legale nell'Unione europea. Il controllo sussiste nei casi previstidall'articolo 2359, primo comma, numero 1), del codice civile;

rese a società del gruppo assicurativo da altra società del gruppo medesimocontrollata, controllante, o controllata dalla stessa controllante, ai sensi dell'articolo 2359,commi primo e secondo, del codice civile;

rese da consorzi costituiti tra le società di cui alla lettera a) nei confronti delle societàstesse a condizione che i corrispettivi da queste dovuti ai consorzi per statuto nonsuperino i costi imputabili alle prestazioni stesse;

rese a società del gruppo il cui volume di affari dell'anno precedente sia costituito peroltre il 90 per cento da operazioni esenti ai sensi dell'articolo 10 del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, da altra società facente parte delgruppo medesimo. La disposizione si applica a condizione che l'ammontare globale deivolumi di affari delle società del gruppo dell'anno precedente sia costituito per oltre il90 per cento da operazioni esenti. Agli effetti della presente disposizione siconsiderano facenti parte dello stesso gruppo la società controllante e le societàcontrollate dalla stessa ai sensi del primo comma, numero 1), e del secondo comma

dell'articolo 2359 del codice civile fin dall'inizio dell'anno solare precedente; rese a società che svolgono operazioni relative alla riscossione dei tributi da altra

società controllata, controllante o controllata dalla stessa controllante, ai sensidell'articolo 2359, commi primo e secondo, del codice civile.

Questi, come detto, erano esenti da I.V.A. e scontavano l’imposta di registro in termine fissofino al 25/06/2008.

Da tale data, e fino al 31/12/2008, erano esenti, ma scontavano l’imposta di registro in modoproporzionale nella misura stabilita dall’articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131/1986( 2% per immobili abitativi e 1% per quelli strumentali).

Infine, dal 01/01/2009, è abrogata detta esenzione ed è entrata in vigore la nuova esenzionedisposta dal comma 2 dell’articolo 10 del d.p.r. I.V.A..

Locazione di immobili esenti da I.V.A. ai sensi dell’articolo 6 della legge 133/1999e dell’articolo 10 comma 2 del D.P.R. 633/1972 in corso al 25/06/2008

Il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia dell’Entrate del 06/10/2008 dettava lemodalità tecniche per la registrazione dei contratti in corso al 25/06/2008. Inparticolare, si prevedevano le stesse modalità di trasmissione stabilite in occasione delD.L. 223/2006. I contratti in corso al 25/06/2008 e quelli stipulati successivamente

fino al 31/10/2008 potevano essere registrati telematicamente, indipendentementedalle unità immobiliari possedute, trasmettendo i dati del contratto entro il 01/12/2008.





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La lettera da indicare per la registrazione del contratto è la “B” ed i codici sono:

• codice 11 locazione di immobili abitativi (articolo 6 legge 133/1999)•

codice 12 locazione di immobili strumentali (articolo 6 legge 133/1999)• codice 13 locazione di altri immobili (articolo 6 legge 133/1999)• codice 14 locazione di immobili abitativi (articolo 10 comma 2 d.p.r. 633/1972)• codice 15 locazione di immobili strumentali (articolo 10 comma 2 d.p.r.

633/1972)• codice 16 locazione di altri immobili (articolo 10 comma 2 d.p.r. 633/1972)


n. 8 e comma 2 del D.P.R. 633/1972; 6 della legge133 del 1999; circolare 27/E del

2006; circolare 33/E del 2006; Provvedimento del Direttore dell’agenzia dell’entratedel 06/10/2008;





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SEZIONE VII - LOCAZIONI TERRENI

85. Locazione di terreni da parte di privati

Le locazioni di terreni operate da soggetti non esercenti attività d’impresa, arti eprofessioni sono soggetti alla disciplina dettata dall’articolo 5 della tariffa parte primad.p.r. 131/1986 scontando l’imposta di registro nella misura del 2%.




86. Locazione di fondi rustici da parte di privati

I contratti di locazione di fondi rustici scontano l’imposta di registro con l’aliquotadello 0,50% ( articolo 5 lettera a. tariffa parte prima d.p.r. 131/1986).

Imposta di registro 0,5% con mino 67 euro


Le locazioni degli immobili in esame, non formati per atto pubblico o scrittura privataautenticata, a norma dell’articolo 17 comma 3 bis dello stesso d.p.r., possono essereregistrati, in aggiunta alla normale procedura prevista per la generalità dei contratti di

locazione, presentando una denuncia entro il mese di febbraio relativa ai contratti inessere nell’anno precedente.Le modalità tecniche di registrazione sono state individuate dalla circolare 36/E del1999 che prevede la presentazione della denuncia in questione in doppio originalesottoscritta da una delle parti contraenti ad un qualsiasi ufficio dell’Agenzia delleEntrate contenente le seguenti informazioni:

generalità, domicilio e codice fiscale del dichiarante

generalità, domicilio e codice fiscale dell’altro contraente

luogo e data di stipulazione del contratto (per i contratto verbali deve essereindicata la data di inizio della loro esecuzione)





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dati necessari ad individuare l’immobile dato in locazione (compresi glielementi catastali anche se incompleti)

corrispettivo pattuito specificando il periodo al quale si riferisce

durata del contratto

Infine occorre, dopo l’elencazione di tutti i contratti per cui si presenta la denuncia,riportare il valore complessivo dei corrispettivi che costituisce la base imponibile sucui applicare l’aliquota dello 0,5% con un minimo di 67 euro per ogni denuncia (notaII-bis dell’articolo 5 della tariffa parte prima d.p.r. 131/1986).Nella denuncia in esame, inoltre, dovranno essere indicati le cessioni, risoluzioni eproroghe tacite e legali verificatesi nell’anno precedente che danno luogoall’applicazione dell’imposta principale. Non dovranno invece essere riportati i

contratti autonomamente registrati seguendo la normale procedura e quelli giàricompresi in una precedente denuncia.Inoltre, la registrazione dei contratti di locazione di fondi rustici, ai sensi dell’articolo25 dell’allegato B della tabella del d.p.r. 642/1972 sono esenti dall’imposta di bollo.Contestualmente alla denuncia devono essere presentati la richiesta di registrazione(mod. 69) e l’attestazione dell’avvenuto pagamento (mod. F23) utilizzando il codicetributo 108T.

Rif.ti: articolo 5 della tariffa parte prima del d.p.r. 131 del 1986; circolare 36/E del 1999;

dell’articolo 25 dell’allegato B della tabella del d.p.r. 642/1972.

87. Locazione di terreni da parte di imprese

Le locazioni di terreni operate da soggetti passivi I.V.A. sono esenti (art. 10 comma 8del DPR 633/1972) dal tributo se riguardano aree diverse da quelle destinate aparcheggio e non edificabili e scontano l’imposta di registro nella misura del 2%:


Imposta di bollo

14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per le


Sono soggette ad I.V.A e scontano l’imposta di registro nella misura fissa di 168 eurose riguardano aree destinate a parcheggio ed edificabili:

Imposta di registro 168 euro








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88. Locazione di fondi rustici da parte di imprese

Le locazioni di terreni operate da soggetti passivi I.V.A. sono esenti (art. 10 comma 8del DPR 633/1972) dal tributo se riguardano aree diverse da quelle destinate a

parcheggio e non edificabili e scontano l’imposta di registro nella misura del 2%:




Sono soggette ad I.V.A e scontano l’imposta di registro nella misura fissa di 168 eurose riguardano aree destinate a parcheggio ed edificabili:

Imposta di registro 168 euroImposta di bollo

14,62 ogni 100 righe o 4 facciate (per lescritture private non autenticate)


89. Locazioni di terreni agricoli a giovani imprenditori agricoli

Allo scopo di favorire il “conseguimento di efficienti dimensioni delle aziende

agricole, anche attraverso il ricorso all'affitto”, l’art. 15 della Legge 15 dicembre1998 n. 441, come modificato dall’art. 3 del d. lgs. 29 marzo 2004 n. 99, dispone che icontratti di affitto di terreni in favore dei “giovani imprenditori agricoli” (come definitinella citata legge 441) che non hanno ancora compiuto i quaranta anni sono soggetti aregistrazione solo in caso d'uso, con imposta in misura fissa di 67 euro (per il bollovale il regime d’esenzione di cui all’art. 25 della Tabella dell’Allegato B al d.P.R.642/1972).L’art. 15 sopra citato prevede che i benefici siano revocati qualora i competenti ufficiregionali accertino la mancata destinazione dei terreni affittati all'attività agricola da

parte dell'interessato all'agevolazione. Riferimenti: art. 15 Legge 441/1998; circolare 109 del 24 maggio 2000, par. 3.5.

90. Affitto di fondi rustici a cooperative e società forestali


zootecnia, della produzione ortoflorofrutticola, della forestazione, dell'irrigazione,





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delle grandi colture mediterranee, della vitivinicoltura e della utilizzazione e

valorizzazione dei terreni collinari e montani”.L’art. 7, quarto comma, lettera c), reca in particolare la seguente agevolazione:- “… Le

cooperative e le società forestali sono ammesse al beneficio del pagamento delle

imposte di registro ed ipotecarie in misura fissa per i seguenti atti: […] c) atti di

affitto di fondi rustici per una durata di almeno diciotto anni …[…]”.





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SEZIONE VIII - SUCCESSIONI

91. Imposte dovute sugli immobili.

I principali riferimenti sono i seguenti: articolo 2, commi da 47 a 54, del D.L. 03ottobre 2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla legge 24 novembre 2006, n.286; articolo 1, commi da 77 a 79, della legge 27 dicembre 2006, n. 296; D.Lgs. 31ottobre 1990, n. 346; D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; risoluzione 446/E del 2008.

Norma in vigore dal 25 ottobre 2001 al 02 ottobre 2006

L’imposta sulle successione era stata soppressa.

L’obbligo di dichiarazione era rimasto nel caso in cui fossero caduti in successionebeni immobili o diritti immobiliari (indipendentemente dal valore dei beni ereditati edal grado di parentela intercorrente fra il defunto ed i beneficiari), per i quali dovevanoessere corrisposte le imposte ipotecarie e catastali.



Le imposte ipotecarie e catastali dovevano essere autoliquidate dagli eredi e versatenel termine per la presentazione della dichiarazione di successione, nella qualeandavano indicati gli estremi del versamento effettuato e a cui doveva essere allegatoil prospetto di liquidazione dei singoli tributi.

In sede di successione, alla richiesta di trascrizione in conservatoria provvedel’ufficio delle entrate. Si precisa che tale trascrizione ha valenza esclusivamentefiscale (art. 5 del d. lgs. 347/1990) e non rappresenta titolo idoneo per iltrasferimento del diritto di proprietà, né vale come elemento di continuità delletrascrizioni (risoluzione 25 febbraio 2009 n. 52/E).Alla richiesta di voltura catastale provvede invece il contribuente, pressol’Agenzia del Territorio.

Norme di riferimento: articolo 13 della legge 18 ottobre 2001, n. 383; articolo 10 ed

articolo 1 della Tariffa allegata al D.Lgs 31 ottobre 1990, n. 347; articolo 11, comma

1, lettera e) del D.L. 28 marzo 1997, n. 79, convertito, con modificazioni, dalla legge

28 maggio 1997, n. 140; art. 33 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346.





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Norma in vigore per le successioni apertesi dal 03 ottobre 2006

N.B. Tali disposizioni sono state introdotte, in sede di conversione del D.L. 03 ottobre2006, n. 262, dall’articolo 2 della legge 24 novembre 2006, n. 286, che ha abrogatol’articolo 6 del medesimo Decreto, recante disposizioni in materia di successioni.L’articolo 1 della medesima legge dispone, peraltro, in via transitoria, che “sono fattisalvi gli effetti prodotti dall’articolo 6 del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262, neltesto vigente prima dell’entrata in vigore della presente legge”, cui si rinvia.

Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n.346.

Si applicano le seguenti aliquote sul valore complessivo netto dei beni:

a. beni devoluti al coniuge o a parenti in linea retta (articoli 75, 467 e 468 c.c.), conuna franchigia di € 1.000.000,00 per ciascun beneficiario: 4%

a-bis. beni devoluti a favore dei fratelli e sorelle, sul valore netto eccedente unafranchigia, per ciascun beneficiario, di € 100.000,00 (franchigia introdotta con art. 1comma 77 L. 296/07 con decorrenza dal 1 gennaio 2007) : 6%

b. beni devoluti a favore degli altri parenti fino al quarto grado e degli affini in linearetta, nonché degli affini in linea collaterale fino al terzo grado (cfr. articoli 75 e 76, 77e 78 c.c. per criteri di determinazione delle tipologie e gradi di parentela/affinità): 6%

c. beni devoluti ad altri soggetti: 8%

Se il beneficiario è un soggetto portatore di handicap riconosciuto grave ai sensidella legge 05 agosto 1992, n. 104, si applica una franchigia di € 1.500.000,00.

Nel caso in cui cadano in successione beni immobili o diritti immobiliari(indipendentemente dal valore dei beni ereditati e dal grado di parentela intercorrentefra il defunto ed i beneficiari), per i quali devono essere corrisposte le imposteipotecarie e catastali, si ha la seguente tassazione:



La base imponibile relativa ai trasferimenti immobiliari in oggetto è data, come

prescritto dall’articolo 14 del d. lgs 346/1990: per la piena proprietà, dal valore venale di comune commercio





126

per la proprietà gravata da diritti reali di godimento, dalla differenza tra ilvalore della piena proprietà e quello del diritto da cui è gravata

per i diritti di usufrutto, uso e abitazione a norma dell’articolo 17 del suddettodecreto legislativo

per il diritto dell’enfiteuta, dal ventuplo del canone annuo, ovvero, se maggiore,dalla differenza tra il valore della piena proprietà e la somma dovuta perl’affrancazione

Detto articolo va coordinato con il potere di rettifica da parte degli uffici dell’Agenziadell’Entrate a norma dell’articolo 34 dello stesso Testo Unico.

Le imposte ipotecarie e catastali devono essere autoliquidate dagli eredi e devonoessere versate nel termine per la presentazione della dichiarazione di successione, nella

quale andranno indicati gli estremi del versamento effettuato e a cui dovrà essereallegato il prospetto di liquidazione dei singoli tributi.

Casi particolari

Beni culturali

Sono esclusi dalla determinazione dell’attivo ereditario, ai fini dell’imposta disuccessione, qualora siano stati sottoposti a vincolo anteriormente all’apertura dellasuccessione e siano stati assolti i conseguenti obblighi di conservazione e protezione.Se i beni immobili culturali non sono stati sottoposti a vincolo anteriormenteall’apertura della successione, l’imposta di successione dovuta dall’erede o legatario alquale sono devoluti è ridotta dell’importo proporzionalmente corrispondente alcinquanta per cento del loro valore. Deve essere presentato l’inventario dei beni con ladescrizione particolareggiata degli stessi al Ministero per i beni culturali e ambientali,che attesta l’esistenza del vincolo ovvero delle caratteristiche di cui alla legge1089/1939. L’attestazione va allegata alla dichiarazione di successione. Nel caso dibeni non ancora soggetti a vincolo, l’accertamento positivo delle caratteristiche necomporta la sottoposizione. L’erede o legatario decade dal beneficio se, prima chesiano decorsi cinque anni dall’atto:- vende in tutto o in parte i beni ricevuti in donazione;- effettua il mutamento di destinazione degli immobili senza la prescrittaautorizzazione;- manca l’assolvimento degli obblighi di legge per consentire l’esercizio del diritto diprelazione dello Stato;- è tentata l’esportazione non autorizzata dei beni vincolati.

Eredi per rappresentazione

Ai fini della determinazione della base imponibile e dell'aliquota applicabile,nell'ipotesi in cui il chiamato all'eredità subentri per rappresentazione, non occorre





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fare riferimento al rapporto esistente tra il de cuius e il rappresentato, bensì aquello intercorrente tra il primo e il rappresentante. Ne consegue che alrappresentante verrà eventualmente riconosciuta la franchigia in base al suo rapportodi parentela con il de cuius. (Risoluzione 12 febbraio 2010 n. 8).

92. Passività deducibili

Le passività deducibili, ai fini dell’imposta di successione, sono costituite dai debitidel defunto esistenti alla data di apertura della successione, dalle spese mediche echirurgiche relative al defunto negli ultimi sei mesi di vita sostenute dagli eredi,comprese quelle per i ricoveri, medicinali e protesi. Le spese funerarie sono deducibilifino ad un massimo di euro 1.032,92.

I debiti del defunto devono risultare da atto scritto di data certa anteriore all’aperturadella successione o da provvedimento giurisdizionale definitivo. Per i debiti relativiall’esercizio di imprese è ammessa le deduzione se risultano dalle scritture contabiliobbligatorie. Non sono deducibili i debiti contratti per l’acquisto di beni o diritti noncompresi nell’attivo ereditario.

Rif.: artt. da 20 a 24 del decreto legislativo 31 ottobre 1990 n. 346, Circolare del 15marzo 1991 n. 17, Risoluzione Ministeriale del 9 marzo 1985 n. 281291, Risoluzionedel 5 gennaio 1991 n. 35101991, Circolare del 18 ottobre 2001 n. 91/E)

93. Agevolazioni prima casa

Per i trasferimenti della proprietà di case di abitazione non di lusso e per lacostituzione o il trasferimento di diritti immobiliari relativi alle stesse, derivanti dasuccessione, sono applicate le imposte ipotecaria e catastale in misura fissa, quando, incapo al beneficiario ovvero, in presenza di più beneficiari, in capo ad almeno uno diessi, sussistano i requisiti e le condizioni previste dal Testo Unico dell’imposta diregistro per il riconoscimento delle agevolazioni c.d. “prima casa”.



L’agevolazione spetta anche al coniuge superstite che abbia rinunciato all’eredità e checonservi il diritto di abitazione di cui all’articolo 540, comma 2, del codice civile, inpresenza dei requisiti richiesti dalla norma (risoluzione del 25 febbraio 2005, n. 29/E).

L’applicazione dell’agevolazione “prima casa” in caso di successione (ipocatastali inmisura fissa) non preclude la possibilità di fruire dei benefici in caso di successivo





128

acquisto a titolo oneroso di un’abitazione, data la diversità dei presupposti chelegittimano l’acquisto del bene in regime agevolato (vedasi circolari 44/E del 2001 e38/E del 2005).

Ulteriori acquisti per successione o donazione non possono essere agevolati salvo chela donazione o successione abbia per oggetto quote dello stesso immobile (circolaricitate).

Rif.ti: articolo 69, comma 3, legge 21 novembre 2000, n. 342; circolare del 07 maggio

2001, n. 44/E; circolare 38/e del 2005; risoluzione del 25 febbraio 2005, n. 29/E.

Casi particolari

Più beneficiari con un solo immobile caduto in successione.Nel caso di successione, con asse ereditario costituito da un solo immobile e pluralitàdi beneficiari, l’agevolazione spetta qualora almeno uno di essi sia in possesso deirequisiti c.d. “prima casa” e il beneficio si estende a tutti.



Norme di riferimento: articolo 69, comma 3 e 4, Legge 21 novembre 2000, n. 342;

articolo 10 ed articolo 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347;

circolare 7 maggio 2001, n. 44/E.

Più beneficiari con più immobili caduti in successione.Nel caso di successione, con asse ereditario costituito da più immobili e pluralità dibeneficiari, l’agevolazione c.d. “prima casa” può essere accordata per tanti immobilicaduti in successione quanti sono i beneficiari in possesso dei requisiti richiesti, purchési costituisca, per mezzo della dichiarazione, una diretta relazione fra il bene ed ilsoggetto beneficiario dell’agevolazione.

Esempio: asse ereditario costituito da quattro immobili che indichiamo con A, B, C eD; successione apertasi nei confronti di cinque eredi, due dei quali hanno i requisiti perottenere le agevolazioni previste per l’acquisto della prima casa in relazione agliimmobili A e C; la tassazione sarà la seguente:

Immobile A Immobile B Immobile C Immobile D

Imposta ipotecaria Euro 168,00 2% Euro 168,00 2%

Imposta catastale Euro 168,00 1% Euro 168,00 1%





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Non detraibilità del credito d’imposta prima casa.Con la reintroduzione dell’imposta di successione e donazione i trasferimentid’immobili che usufruiscono dell’agevolazione in parola scontano le suddette impostee non più l’imposta di registro come accadeva nel passato, quindi, visto che l’articolo 7

commi 1 e 2 della legge 448/1998 attribuisce un credito d’imposta che può essereposto in diminuzione dell’imposta di registro o dell’imposta sul valore aggiunto dettocredito non trova applicazione per l’imposta di donazione o successione (risoluzione125/E del 2008 e circolare 3/E del 2008).

Rif.ti: art. 69, comma 3 e 4, della Legge 21 novembre 2000, n. 342; articolo 10 e

articolo 1 della Tariffa allegata al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347; circolare 7 maggio

2001, n. 44/E; risoluzione 125/E del 2008; circolare 3/E del 2008).

94. Terreni agricoli o montani

In caso di successione se nell’asse ereditario sono presenti terreni agricoli o montani(compresi i fabbricati rurali di pertinenza) l’importo totale delle imposte ipotecarie ecatastali, applicate in misura fissa su di essi, non può eccedere il valore fiscale deglistessi.

Il valore fiscale viene determinato in base al criterio di valutazione automatica previstodalla disciplina dell’imposta di registro: reddito dominicale rivalutato del 25%moltiplicato per 75 (dal 1 gennaio 2004 al 31 luglio 2004 il moltiplicatore è rivalutatodel 10 per cento e, pertanto, è pari a 82,5 – dal 1 agosto 2004 il moltiplicatore èrivalutato del 20% e, pertanto, è pari a 90).

Rif.ti: art. 14 della Legge 18 ottobre 2001, n. 383; art. 2, comma 63, della Legge 24

dicembre 2003, n. 350; art. 1-bis, comma 7, del D.L. 12 luglio 2004, n. 168,

convertito, con modificazioni, dalla Legge 30 luglio 2004, n. 191

95. Agevolazione per l’imprenditoria giovanile in agricoltura

Al fine di favorire la continuità dell’impresa agricola i fondi rustici oggetto disuccessione fra ascendenti e discendenti entro il terzo grado sono soggetti, in relazioneall’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, alla seguente tassazione:



A condizione che gli eredi siano:





130

• coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale che non abbianoancora compiuto i 40 anni d’età iscritti nelle relative gestioni previdenziali o acondizione che si iscrivano entro tre anni dal trasferimento;

• giovani con meno di 40 anni di età a condizione che acquisiscano la qualifica dicoltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale entro 24 mesidal trasferimento del terreno iscrivendosi nelle relative gestioni previdenzialientro i successivi due anni;

• e che tali soggetti si obblighino a coltivare o condurre direttamente i fondirustici per almeno sei anni.

L’erede decade dalle agevolazioni se:

• pur essendo coltivatore diretto o imprenditore agricolo non si iscrive nelle

relative gestioni previdenziali entro tre anni dalla data di apertura dellasuccessione;

• non acquisisce la qualifica di coltivatore diretto o imprenditore agricolo entro24 mesi dalla data di apertura della successione o, se acquisita, non si iscrivenelle relative gestioni previdenziali nei successivi due anni o cessa di coltivareo condurre direttamente il fondo prima dello scadere di sei anni dalla data diapertura della successione.

Dal 7 maggio 2004

Con l’articolo 1 del Decreto Legislativo n. 99 del 29/03/2004 è stato definita la figuradell’“imprenditore agricolo professionale”. Dal 7 maggio 2004 qualunque riferimentodella legislazione vigente all’imprenditore agricolo a titolo principale si intende riferitoall’imprenditore agricolo professionale.

Rif.ti: art. 14 della legge 14 dicembre 1998 n. 441; circolare 24/05/2000 n. 109;

risoluzione del 5/05/2000 n. 53; risoluzione 27/05/2002 n. 157; art. 1 del D. L. vo 29

marzo 2004 n. 99.





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96. Quote in assenza di testamento e quote di legittima

Quote spettanti in assenza di testamento

EREDI EREDITÀConiuge tutta

Coniuge + 1 figlio ½ + ½Coniuge + figli 1/3 al coniuge + 2/3 ai figli

Coniuge + fratelli e/o sorelle 2/3 al coniuge + 1/3 ai fratellie/o sorelle

Coniuge + ascendenti 2/3 al coniuge + 1/3 agliascendenti

CONIUGEIN VITA

Coniuge + ascendenti + fratellie/o sorelle

8/12 al coniuge + 3/12ascendenti + 1/12 fratelli e/o

sorelleFigli Tutta

Genitori (senza fratelli e/osorelle o loro discendenti, figli)

Tutta

Fratelli e/o sorelle (senza figli,genitori e ascendenti)

Tutta

SENZACONIUGE

Genitori + fratelli e/o sorelle In parti uguali con almeno ½al/i genitore/i

Quote di legittima

EREDI QUOTA DILEGITTIMA

QUOTADISPONIBILE

Coniuge 1/2 1/2Coniuge + 1 figlio 1/3 + 1/3 1/3

Coniuge + figli 2/4 + 1/4 1/4

CONIUGE INVITA

Coniuge +ascendenti

2/4 + 1/4 1/4

1 figlio1/2 1/2Più figli 2/3 1/3

Ascendenti (senzafigli)

1/3 2/3

SENZACONIUGE

Senza figli eascendenti

tutta





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SEZIONE IX - DONAZIONI

97. Principi generali donazioni

Con l’articolo 2, commi da 49 a 53, del decreto legge 3 ottobre 2006 n. 262 è statareintrodotta l’imposta di donazione. Le disposizioni contenute nel decreto legge sonostate in parte modificate sia dalla legge di conversione, legge n. 286 del 24 novembre2006, sia dalla Finanziaria 2007, articolo 1, comma 77. Si riportano pertanto ledisposizioni in vigore dal 1 gennaio 2007.Per le donazioni e gli atti di trasferimento a titolo gratuito di beni e diritti e lacostituzioni di vincoli di destinazione di beni, l’imposta è determinata dallaapplicazione:

• al valore globale dei beni e dei diritti al netto degli oneri di cui è gravato ilbeneficiario

• al valore delle quote dei beni o diritti attribuiti qualora la donazione sia fattacongiuntamente a favore di più soggetti o se in uno stesso atto sono compresipiù atti di disposizione a favore di soggetti diversi

delle seguenti aliquote:

a) a favore del coniuge e dei parenti in linea retta sul valore complessivo nettoeccedente, per ciascun beneficiario, 1.000.000 di euro: 4 per centob) a favore dei fratelli e delle sorelle sul valore complessivo netto eccedente, perciascun beneficiario, 100.000 euro: 6 per centoc) a favore degli altri parenti fino al quarto grado e degli affini in linea retta, nonchédegli affini in linea collaterale fino al terzo grado: 6 per centod) a favore di altri soggetti: 8 per cento

Se il beneficiario della donazione è una persona portatrice di handicap riconosciuto

grave ai sensi della legge 5 febbraio 1992, n. 104, l’imposta si applica esclusivamentesulla parte del valore della quota o del legato che supera l’ammontare di 1.500.000euro.

La base imponibile relativa ai trasferimenti immobiliari in oggetto è data, comeprescritto dall’articolo 14 del d.lgs 346/1990:

per la piena proprietà, dal valore venale di comune commercio per la proprietà gravata da diritti reali di godimento, dalla differenza tra il

valore della piena proprietà e quello del diritto da cui è gravata

per i diritti di usufrutto, uso e abitazione a norma dell’articolo 17 del suddettodecreto legislativo





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per il diritto dell’enfiteuta, dal ventuplo del canone annuo, ovvero, se maggiore,dalla differenza tra il valore della piena proprietà e la somma dovuta perl’affrancazione

Detto articolo va coordinato con il potere di rettifica da parte degli uffici dell’Agenziadell’Entrate a norma dell’articolo 34 dello stesso Testo Unico.

Anche per le donazioni è prevista la possibilità di usufruire dell’agevolazione primacasa disciplinata dall’articolo 69 commi 3 e 4 della legge 342/2000. Il regime di favorein esame si estende solamente però alle imposte ipotecarie e catastali che sono dovutenella misura fissa di 168 euro anziché nella misura ordinaria attualmente del 2% e 1%..Si precisa che nessun beneficio è previsto invece per l’imposta di donazione che segueil regime consueto discusso fino a questo momento (circolare 3/E del 2008).

Ulteriori acquisti per successione o donazione non possono essere agevolati salvo chetali successioni o donazioni abbiano per oggetto quote dello stesso immobile.A normativa vigente, l’applicazione dell’agevolazione “prima casa” in sede didonazione (imposte ipotecaria e catastale in misura fissa, come detto) non preclude achi ne beneficia la possibilità di chiedere nuovamente i benefici in caso di successivo,eventuale acquisto a titolo oneroso di altro immobile (soggetto a registro), stante ladiversità dei presupposti che legittimano l’acquisto del bene agevolato.

Attenzione: per le donazioni avvenute nel periodo 25/10/2001 – 3/10/2006 occorre

invece porre particolare attenzione. Talune di esse, infatti, al ricorrere deipresupposti della normativa vigente in tale periodo, erano soggette ad imposta diregistro (beneficiario diverso dal coniuge, da un parente in linea retta o da altroparente fino al quarto grado e valore dei beni superiore alla franchigia). In tal caso,ove all’epoca la detta imposta di registro sia stata assolta dal contribuente con ibenefici “prima casa”, in caso di successivo acquisto a titolo oneroso di altroimmobile (soggetto anch’esso ad imposta di registro) egli non può beneficiarnenuovamente (cfr. circolare 38/E del 2005, par. 6).

Altra agevolazione è concessa agli immobili facenti parte di un complesso aziendaletrasferito a titolo gratuito a norma dell’articolo 3, comma 4-ter , del d. lgs. n. 346 del1990.Questi sono esenti dalle imposte di donazione, ipotecaria e catastale se rispettati idettami richiesti dalla norma suddetta che, nella vigente formulazione, recita:

<< I trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768-bis

e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge , di aziende o rami

di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. In caso di quote

sociali e azioni di soggetti di cui all' articolo 73, comma 1, lettera a), del testo unico

delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917 , il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante





134

le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell' articolo 2359 , primo comma,

numero 1), del codice civile . Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa

proseguano l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo

non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento , rendendo, contestualmente

alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, apposita

dichiarazione in tal senso. Il mancato rispetto della condizione di cui al periodo

precedente comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell'imposta in misura

ordinaria, della sanzione amministrativa prevista dall' articolo 13 del decreto

legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 , e degli interessi di mora decorrenti dalla data in

cui l'imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.>>.

La verifica del requisito dell'acquisizione o integrazione del controllo, di cui sopra,deve essere effettuata tenendo conto che, come disposto dal secondo comma dell'art.2359, "… ai fini dell'applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano

anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persona interposta:

non si computano i voti spettanti per conto di terzi " (cfr. risoluzione 75/E del 26luglio 2010).

Si precisa che, non s’incorre nella decadenza qualora il beneficiario conferisca l’azienda in una società di persone indipendentemente dal valore della partecipazionericevuta a fronte del conferimento oppure in una società di capitali, purché in tal caso

le azioni o le quote assegnatagli consentano di conseguire il controllo ai sensi delcitato articolo 2359 del codice civile ( nel caso summenzionato sono dovute le impostedi registro a norma dell’articolo 4 tariffa parte prima d.p.r. 131/1986, ipotecarie ecatastali rispettivamente secondo l’articolo 1 e 10 del d. lgs 347 del 1990 qualora vi siala presenza d’immobili nel patrimonio aziendale conferito, così come previsto dallarisoluzione 341 del 2007).

Sono parimenti escluse dall’imposta di donazione, ipotecaria e catastale le donazioni afavore di (articolo 3 commi da 1 a 4 D.lgs 346/1990):

stato, regioni, province e comuni enti pubblici, fondazioni e associazioni aventi per oggetto esclusivo l’assistenza,

lo studio, la ricerca scientifica, l’educazione e l’istruzione

O.N.L.U.S.

enti che perseguono il fine di culto religioso

enti pubblici esteri, fondazioni e associazioni costituite all’estero a condizionedi reciprocità

movimenti e partiti politici





135

Rif.ti: articolo 2 da commi 47 a 53 del d.l. 262/2006 e legge conversione 286/2006 –

articolo 1, commi da 77 a 79 della legge 296/2006 – articolo 1, comma 31, legge

244/2007 - articolo 14 del d. lgs 346/1990 – articolo 34 del d. lgs 346/1990 - articolo

69, commi 3 e 4, della legge 342/2000 – articolo 3 d. lgs 346/1990 – articolo 55 d. lgs.

346/1990 – articolo 57 d. lgs. 346/1990 – articolo 59 d. lgs. 346/1990, artt. 13 e 14della legge 18 ottobre 2001 n. 383 – risoluzione 465062 del 1991- risoluzione 160/E

del 1998 - circolare 168/E del 1998 - circolare 22/E del 2000 – circolare 91/E del

2001– risoluzione 341 del 2007 - circolare 3/E del 2008 – risoluzione 446/E del 2008;

circolari n. 44 del 7 maggio 2001 e n. 91 del 19 ottobre 2001; circolare n. 38 del 12

agosto 2005, punto 6.2; risoluzione 265/E del 2008.

98. Donazione di beni culturali vincolati

La donazione di beni culturali vincolati, se di importo superiore alla franchigia, è

soggetta all’imposta di registro in misura fissa a condizione che sia presentataall’ufficio, all’atto della registrazione dell’atto notarile, l’apposita attestazionerilasciata dall’Amministrazione per i beni culturali e ambientali.Il donatario decade dal beneficio se prima che siano decorsi cinque anni dall’atto:

o vende in parte o in tutto i beni ricevuti in donazione;o viene effettuato il mutamento di destinazione degli immobili senza la prescritta

autorizzazione;o manca l’assolvimento degli obblighi di legge per consentire l’esercizio del

diritto di prelazione dello Stato;

o sia tentata l’esportazione non autorizzata dei beni vincolati.

99. Donazione di fondo rustico ad imprenditore agricolo di età inferiorea 40 anni

Al fine di favorire la continuità dell’impresa agricola, anche se condotta in forma disocietà di persone, le donazioni di fondi rustici tra ascendenti e discendenti entro ilterzo grado (sono esclusi i collaterali) sono soggette, ai fini della applicazione delleimposte ipotecarie e catastali, alla seguente tassazione:




a condizione che i donatari siano:• coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale che non abbiano

ancora compiuto i 40 anni d’età iscritti nelle relative gestioni previdenziali o a

condizione che si iscrivano entro tre anni dal trasferimento;





136

• giovani con meno di 40 anni di età a condizione che acquisiscano la qualifica dicoltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale entro 24 mesidal trasferimento del terreno iscrivendosi nelle relative gestioni previdenzialientro i successivi due anni;

• e che si obblighino a coltivare o condurre direttamente i fondi rustici peralmeno sei anni.

Il donatario decade dalle agevolazioni se:

• pur essendo coltivatore diretto o imprenditore agricolo non si iscrive nellerelative gestioni previdenziali entro tre anni dalla data dell’atto data dell’atto o,se acquisita, non si iscrive nelle relative gestioni previdenziali nei successividue anni;

• cessa di coltivare o condurre direttamente il fondo prima dello scadere di seianni dalla data dell’atto.

In tal caso l’ufficio recupera le normali imposte applicando i relativi interessi moratori,non è prevista alcuna sanzione.

Rif.ti: art. 14 della legge 14 dicembre 1998 n. 441; circolare 24/05/2000 n. 109;

risoluzione del 5/05/2000 n. 53; risoluzione 27/05/2002 n. 157.

100. Atto di rinunzia abdicativo a diritti reali di godimento (uso,usufrutto, abitazione…)

La rinunzia ad un diritto reale di godimento comporta la ricostituzione in capo al nudoproprietario della piena proprietà, quindi, questa va assimilata ad un atto di donazione.Quindi sconta la normale tassazione vista sopra:

Impostadonazione

4% per i beni devoluti a favore del coniuge e dei parenti in linearetta del donante che eccedono la franchigia di 1.000.000 di

euro (decorrenza dal 01/01/2007).

6% per i beni devoluti a favore dei fratelli e delle sorelle deldonante che eccedono la franchigia di 100.000 euro. Inoltre,sono soggetti alla stessa aliquota, le donazioni effettuate neiconfronti degli altri parenti fino al quarto grado, degli affini inlinea retta nonché di quelli in linea collaterale fino al terzogrado.

8% per i beni devoluti a favore di altri soggetti diversi daisuddetti.





137

Impostaipotecaria

2% (168 € se prima casa)

Impostacatastale

1% (168 € se prima casa)

Imposta dibollo

Euro 125 (dove vige il sistema del libro fondiario) o Euro 230se atto telematico

Con la reintroduzione dell’imposta di donazione e successione ad opera del decretolegge 262 del 2006 e relativa legge di conversione 248 del 2006 l’atto in questionesconta le aliquote ordinarie previste dalla norma.

Il valore da attribuire alla predetta rinunzia va ottenuta seguendo le regole del d.lgs.

346 del 1990.Infine, va ricordato che, le imposte ipotecarie e catastali seguono il regime ordinariodel d. lgs 347 del 1990 in quanto questa tipologia di atti vanno ricondotti aitrasferimenti a titolo gratuito ( naturalmente è anche concessa la possibilità di usufruiredell’agevolazione prima casa).

Rif.ti: articolo 2 da 47 a 53 d.l. 262/2006 e legge conversione 286/2006; articolo 1

commi 77 a 79 legge 296/2006; articolo 1 comma 31 legge 244/2007; articolo 14 del

d. lgs 346/1990; articolo 34 del d. lgs 346/1990; articolo 69 commi 3 e 4 della legge

342/2000; articolo 3 d. lgs 346/1990; articolo 55 d.lgs. 346/1990; articolo 57 d. lgs346/1990; articolo 59 d.lgs. 346/1990; risoluzione 25 del 2007.

101. Risoluzione del contratto di donazione

L’atto con cui si proceda alla risoluzione di un contratto di donazione immobiliare èsoggetto ad imposta di registro secondo le regole di cui all’art. 28 del Tur, nell’ipotesiin cui la risoluzione avvenga tra gli originari donante e donatario.

CASI PARTICOLARI

Risoluzione di un contratto di donazione, avente ad oggetto diritti realiimmobiliari, stipulata tra l'originario donante e gli eredi del donatario

Secondo l’Agenzia (risoluzione 329/E del 2007), la facoltà di risolvere il contratto didonazione perfezionatosi tra donante e donatario non è trasmissibile mortis causa aglieredi e pertanto l’atto di cui si discute è impropriamente detto di “risoluzione”,concretizzando un “autonomo negozio dispositivo mediante il quale gli eredi del

donatario trasferiscono a titolo gratuito al donante l'immobile”.





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Come tale l’atto è da assoggettare all’imposta sulle successioni e donazioni, conapplicazione delle aliquote previste e delle franchigie eventualmente spettanti ai sensidell'art. 2, comma 49, del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni,dalla legge 24 novembre 2006, n. 286, nonché alle imposte ipotecaria e catastale

dovute in misura proporzionale ai sensi, rispettivamente, degli artt. 1 e 10 del D.Lgs.31 ottobre 1990, n. 347.





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PARTE SECONDA - TASSAZIONE DEGLI ATTI SOCIETARI


103. Oggetto dell’imposta e atti soggetti a registrazione.

Sono oggetto di registrazione in termine fisso gli atti societari elencati nell’art. 4 dellaTariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986, vale a dire tutti gli atti propri dellesocietà di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle società, compresi iconsorzi, le associazioni e le altre organizzazioni di persone o di beni, con o senzapersonalità giuridica, aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attivitàcommerciali o agricole. L’art. 4 ha carattere tassativo e non esemplificativo, pertanto,

nessun atto societario non rientrante nelle categorie elencate dall’art. 4 è assoggettabilea tassazione.In sintesi l’art. 4 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986, individua inmodo esaustivo tutti gli atti propri delle società ed enti collettivi che, per il lorocontenuto economico, assumono rilevanza ai fini dell’imposta di registro.A seguito della Legge n. 340 del 24 novembre 2000 la quasi totalità degli atti societari,che prima necessitavano dell’omologa del Tribunale, ora sono efficaci dopol’iscrizione nel registro delle imprese.Al fine di dare attuazione alla Direttiva comunitaria n. 335 del 17 luglio 1969, che

stabiliva che le operazioni societarie soggette ad imposta sui conferimenti dovevanoessere oggetto di tassazione solo nello stato membro nel cui territorio la società dicapitali aveva la sede effettiva al momento dell’operazione, l’art. 4 del D.P.R.131/1986, contempla una serie di casi di operazioni di società ed enti esteri chedebbono essere registrate in termine fisso.

N.B.Il Ministero delle Finanze ha comunque precisato che non sussistono i presupposti persottoporre a registrazione l’atto societario che comporti il trasferimento, nel territorio

dello Stato, della sede legale della società da altro paese della Comunità EconomicaEuropea previo assolvimento, nello Stato di provenienza dell’imposta prevista dallaDirettiva sopra citata, poiché per tale ipotesi è necessario che l’operazione di specievenga posta in essere da organismi economici aventi la sede dell’Amministrazione inun paese facente parte del territorio CEE e che non abbiano assolto l’imposta suiconferimenti.Risoluzione n. 251434 del 18/12/1978





140

104. Atti non soggetti a registrazione

L’art. 9 della Tabella allegata al D.P.R. 131/1986 elenca tutte le fattispecie di attisocietari per i quali non vi è l’obbligo di chiedere la registrazione e che, ai sensi del

disposto dell’art. 7 del D.P.R. 131/1986, se presentati per la registrazione, scontanol’imposta in misura fissa: gli atti propri delle società e degli enti di cui all’art. 4 dellaParte Prima della Tariffa diversi da quelli ivi indicati, compresi quelli di nomina eaccettazione degli organi di amministrazione, controllo e liquidazione nonché quelliche comportano variazione del capitale sociale delle società cooperative e loroconsorzi e delle società di mutuo soccorso. Inoltre, come esplicitato nelsummenzionato art. 7, gli atti sopra elencati, se autenticati o redatti nella formapubblica, soggiacciono all’obbligo della registrazione in termine fisso.

105. Base imponibile

L’art. 50 del D.P.R. 131/1986 prevede un particolare criterio per il calcolo della baseimponibile ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro agli atti costitutivi ed agliaumenti di capitale o di patrimonio con conferimento di immobili o diritti realiimmobiliari di cui all’art. 4 Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986:

Baseimponibileimposta di

registro

Valore dei beni o diritti conferiti - passività e oneri accollati, nonchédelle spese e degli oneri inerenti alla costituzione o all’esecuzione

dell’aumento calcolati forfettariamente nella misura del:2% del valore dichiarato fino al 103.291,38 euro e

1% per cento per la parte eccedente e in ogni caso in misura nonsuperiore a 516.456,90 euro

Ad esempio, se trattasi di conferimento di euro 1.000.000, la baseimponibile è

{1.000.000 – (2% di 103.291,38) – [1% di (516.456,90 – 103.291,38)]}

= {1.000.000 – 2.065,83 – 4.131,65}

= 993.802,55

Baseimponibile

impostaipotecaria

Valore dell’immobile conferito determinato ai sensi degli artt. 43 e 51del D.P.R. 131/1986, vale a dire valore in comune commercio

Baseimponibile

imposta

catastale

Valore dell’immobile conferito determinato ai sensi degli artt. 43 e 51del D.P.R. 131/1986, vale a dire valore in comune commercio





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N.B.La base imponibile per le imposte ipotecaria e catastale va determinata in baseal valore dei beni conferiti, non defalcato delle passività accollate alla societàconferitaria, stante la diversità del presupposto impositivo tra imposta di

registro da una parte ed imposte ipotecaria e catastali dall’altra: la prima èdovuta per il trasferimento di ricchezza, le seconde sono, invece, correlate aiservizi resi ai fini della circolazione dei beni.Circolare n. 25 del 30/05/2005

106. Atti che contengono più disposizioni

L’art. 21 del D.P.R. 131/1986, prevede che se un atto contiene più disposizioni che

non derivano necessariamente, per la loro estrinseca natura, le une dalle altre, ciascunadi esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. Soltanto nell’ipotesi in cuile disposizioni contenute nell’atto derivano necessariamente, per la loro intrinsecanatura, le une dalle altre, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la soladisposizione che dà luogo alla imposizione più onerosa.

Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione I, paragrafo dedicatoalla materia.





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SEZIONE II - COSTITUZIONE E VARIAZIONE DEL CAPITALE SOCIALE

107. Costituzione e variazione di c.s. in generale, conferimenti

Vi rientrano gli atti con i quali viene costituita una società attraverso il conferimento dibeni da parte dei soci ovvero quando, per una società già esistente, viene deliberato unaumento del capitale societario attraverso il conferimento di un bene.Va ricordato che, ai sensi delle modifiche apportate dal D. Lgs. 313/1997, iconferimenti in società, naturalmente effettuati da soggetti Iva, sono sempre soggettiad Iva, secondo i principi e le regole generali, previste in ragione dell’oggetto delconferimento.

L’Amministrazione finanziaria con risoluzione n. 62 del 28/06/2010, recependo unconsolidato orientamento giurisprudenziale, ha sottolineato la natura traslativadell’atto di conferimento; pertanto, se questo ha ad oggetto beni immobili, ai sensidell’art. 12 del TUIC la competenza alla riscossione delle imposte ipocatastali spettaall’Agenzia delle Entrate.

108. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà o

diritti reali di godimento su fabbricato abitativo da soggetto Iva.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 TP1 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 TP1 allegata al D.P.R. 131/1986.

Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III.

Imposta di registro 7%Imposta ipotecaria 2%Imposta catastale 1%Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematico ove vige il sistema dellibro fondiario (Regio Decreto n. 499/1929)

Eccezione

Il conferimento di fabbricato a uso abitativo da parte delle imprese costruttrici o diquelle che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, interventi di cui

all'articolo 31, primo comma, lett. c), d) ed e), della legge 05 agosto 1978, n. 457effettuato entro quattro anni dall'ultimazione ed il conferimento di fabbricato a uso





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abitativo anche successivo ai quattro anni dall’ultimazione, nel caso in cui entro taletermine di quattro anni l’immobile sia stato locato per un periodo non inferiore aquattro anni in attuazione dei programmi di edilizia residenziale convenzionata, èsoggetto ad Iva.

Pertanto:

Imposta di registro Euro 168Imposta ipotecaria Euro 168Imposta catastale Euro 168Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico


Rif.ti: art. 4, lettera a), punto 1) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986;

art. 1 della Tariffa allegata al D. Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 1 del D. Lgs.

347/1990.

109. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su fabbricato strumentale da soggetto Iva.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previsti

all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III.

Imposta di registro Euro 168Imposta ipotecaria 3%Imposta catastale 1%Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematico ove vige il sistemadel libro fondiario (Regio Decreto n. 499/1929)

Rif.ti: art. 4, lettera a), punto 1) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986;art. 1-bis della Tariffa allegata al D. Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 1 del D. Lgs.

347/1990.

110. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su fabbricato abitativo da impresa adimprese immobiliari e per la rivendita.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.





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Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III.

Imposta di registro 1 %Imposta ipotecaria Euro 168

Imposta catastale Euro 168Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico




347/1990.

111. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su fabbricato in genere da soggetto privato.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III.

Imposta di registro 7%Imposta ipotecaria 2%

Imposta catastale 1%Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico




347/1990.

112. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su immobile (fabbricato o terreno) diinteresse storico, artistico e archeologico soggetto alla L. 1089/1939.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III per fabbricato esezione IV per terreno.





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347/1990; D. Lgs. 42/2004.

113. Conferimento di proprietà o diritti reali di godimento su immobile(fabbricato o terreno) sito in zona soggetta a piano urbanisticoparticolareggiato da soggetto privato.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione IV.

Imposta di registro 1%Imposta ipotecaria 3%Imposta catastale 1%

Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematico ove vige il sistemadel libro fondiario (Regio Decreto n. 499/1929)


art. 1-bis della Tariffa allegata al D. Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 1 del D. Lgs.

347/1990.

114. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su immobile (fabbricato o terreno) sitoall’estero da soggetto privato.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III e sezione IV.

Imposta di registro Euro 168Imposta ipotecaria Non dovuta

Imposta catastale Non dovutaImposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico





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Rif.ti: art. 4, lettera a), punto 1) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

115. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su immobile (fabbricato o terreno) sitoall’estero da un soggetto Iva.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione III e sezione IV.

Tale operazione è fuori campo ai Iva ai sensi dell’art. 7 del D.P.R. 633/1972, percarenza del requisito della territorialità; ai fini dell’imposta di registro, ai sensi degliartt. 5 e 40 del D.P.R. 131/1986, trattandosi comunque di operazione che si considera“soggetta ad Iva”, trova applicazione l’imposta in misura fissa.

Imposta di registro Euro 168Imposta ipotecaria Non dovutaImposta catastale Non dovutaImposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico

Ri.ti: art. 4, lettera a), punto 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

116. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno edificabile da soggetto Iva.


Imposta di registro Euro 168

Imposta ipotecaria Euro 168Imposta catastale Euro 168Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico




347/1990.





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117. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno non agricolo e non edificabile dasoggetto Iva.






347/1990.

118. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno agricolo da soggetto Iva.


all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione IV.


Euro 195 per l’atto telematico ove vige ilsistema del libro fondiario (Regio Decreto n.499/1929)



347/1990.

119. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno agricolo da soggetto privato.


all’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione IV.





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Imposta di registro 15 %Imposta ipotecaria 2%Imposta catastale 1%

Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematico ove vige il sistemadel libro fondiario (Regio Decreto n. 499/1929)



347/1990.

120. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno edificabile da soggetto privato.






347/1990.

121. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno non agricolo e non edificabile dasoggetto privato.








149



347/1990.

122. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno agricolo a favore di societàagricola Imprenditore Agricolo Professionale.



Euro 195 per l’atto telematico ovevige il sistema del libro fondiario(Regio Decreto n. 499/1929)



347/1990; D.Lgs. 99/2004.

123. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritti reali di godimento su terreno agricolo da soggetto privato afavore di società agricola Imprenditore Agricolo Professionale iscrittaalla gestione previdenziale ed assistenziale.

Per approfondimenti: PARTE I - ATTI IMMOBILIARI, sezione IV.

N.B. RICHIESTA AGEVOLAZIONI PPC FINO AL 31/12/2009.

Il regime di cui all’art. 1 della L. 604/1954 e successive modifiche edintegrazioni, va esteso anche agli atti di conferimento societari sulpresupposto che una differente interpretazione si porrebbe in contrasto con lalogica della riforma del 2004 che ha dato luogo all’inserimento, tra i soggettibeneficiari, anche delle società, e ciò sul principio che il conferimentocostituisce un indefettibile presupposto per dotare una società di un autonomopatrimonio, in assenza del quale non potrebbe operare.

Risoluzione n. 3 del 04/01/2008





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Imposta di registro Euro 168Imposta ipotecaria Euro 168Imposta catastale 1%Imposta di bollo Esente

Rif.ti: L. n. 604/1954; art. 28 della L. 454/1961; L. 590/1965; art. 11 del D.Lgs. n.

228/2001; art. 52 comma 22 della L. n. 448/2001; art. 2, comma 3 della L. n.

350/2003; D.Lgs. n. 99/2004.

124. Conferimento di proprietà o diritti reali di godimento di immobili diproprietà dei Comuni in favore di fondazioni o società dicartolarizzazione.

L’art. 1, comma 275 della L. n. 311 del 30/12/2004 ha previsto che i conferimenti diimmobili di proprietà dei Comuni, ivi comprese le operazioni di cartolarizzazione dicui alla L. n. 410 del 2001, in favore di fondazioni o società di cartolarizzazione,associazioni riconosciute sono esenti dall’imposta di registro, dall’imposta di bollo,dalle imposte ipotecaria e catastale e da ogni altra imposta indiretta, nonché da ognialtro tributo o diritto.

N.B.

L’elencazione contenuta nella norma deve considerarsi tassativa e non

consente l’applicazione del regime fiscale da essa recato qualora iltrasferimento avvenga in favore di soggetti diversi da quelli espressamente ivielencati.



Imposta di registro EsenteImposta ipotecaria EsenteImposta catastale Esente


Rif.to: art. 1, comma 275, L. n. 311 del 30/12/2004

125. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritto reale di godimento su fabbricati destinati specificamenteall’esercizio di attività commerciali e non suscettibili di altradestinazione senza radicale trasformazione nonché su aree destinatead essere utilizzate per la costruzione dei suddetti fabbricati o comeloro pertinenze, sempreché i fabbricati siano ultimati entro 5 anni dal

conferimento e presentino le indicate caratteristiche.





151

Tale conferimento prevede un’aliquota agevolata (4%) a condizione che, entro i 5 annidalla data del conferimento, tali fabbricati vengano ultimati presentando lecaratteristiche di destinazione all’esercizio di attività commerciali previste dalla norma.

N.B.Tra gli immobili non suscettibili di altra destinazione senza radicaletrasformazione posso annoverarsi gli interi gruppi B, C, D ed E e la categoriaA/10 nel solo caso in cui la destinazione ad ufficio o studio privato sia previstanella licenza edilizia o concessione edilizia, anche in sanatoria.



Imposta ipotecaria 2%Imposta catastale 1%Imposta di bollo Euro 300 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematico ovevige il sistema del libro fondiario(Regio Decreto n. 499/1929)



347/1990.

126. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritto reale di godimento su aziende o su complessi aziendali relativi asingoli rami dell’impresa.

A seguito della modifica introdotta dall’art. 10, comma 1, lettera c) dalla L. n.488/1999, il conferimento di proprietà o diritto reale di godimento su aziende o sucomplessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, indipendentemente dallaqualità del soggetto conferente, è soggetto all’imposta di registro in misura fissa, a

prescindere dalla natura dei beni che fanno parte dell’azienda conferita.Inoltre, si sensi dell’art. 2, comma 3, lettera b) del D.P.R. 633/1972, il conferimento diazienda non è considerato cessione di bene ed, in quanto tale, non rientra fra leoperazioni soggette ad Iva, determinando un’applicazione esclusiva dell’imposta diregistro.

N.B. L’imposta di registro in misura fissa trova applicazione anche nel caso dibeni immobili pur ché gli stessi facciano parte del complesso dei beniorganizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa, ai sensi dell’art.

2555 c.c.Risoluzione n. 99 del 03/07/2001





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Azienda senzaimmobili

Azienda con immobili

Imposta di registro Euro 168 Euro 168

Imposta ipotecaria Euro 168 Imposta catastale Euro 168 Imposta di bollo Euro 156 per

l’atto telematicoEuro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematicoove vige il sistema del librofondiario (Regio Decreto n.499/1929)



347/1990.

127. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di proprietà odiritto reale di godimento su unità da diporto.

Per la tassazione del suddetto atto, l’art. 4 rinvia ai criteri di liquidazione previstiall’art. 7 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.La navigazione da diporto è disciplinata dal D.Lgs. n. 171 del 18/07/2005; lecostruzioni destinate alla navigazione da diporto, denominate unità da diporto, si

identificano in ogni costruzione di qualunque tipo e con qualunque mezzo dipropulsione destinata alla navigazione da diporto, cioè quella effettuata in acquemarittime ed interne a scopo sportivi o ricreativi e senza fine di lucro, e si distinguonoin

• nave da diporto,• imbarcazione da diporto,• natante da diporto.

Imposta di registro Unità da diporto:

1) natanti:

a) fino a 6 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 71

b) oltre 6 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 142

2) imbarcazioni

a) fino a 8 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 404

b) fino a 12 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 607

c) fino a 18 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 809

d) oltre 18 metri di lunghezza fuori tutto: Euro 1.0113) navi: Euro 5.055





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Imposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico


128. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima di denaro, di benimobili esclusi i veicoli iscritti al P.R.A. e di diritti diversi da quelliindicati nei numeri precedenti.

Nell’ambito dei diritti diversi possono rientrare, ad esempio, i conferimenti dipartecipazioni sociali, crediti, marchi, brevetti, know-how ed altre opere dell’ingegno.

Imposta di registro Euro 168Imposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico


129. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima medianteconversione di obbligazioni o passaggio a capitale di riserve diverse daquelle costituite con sovraprezzi o con versamenti dei soci in contocapitale o a fondo perduto e da quelle iscritte in bilancio a norma dileggi di rivalutazione.

Rientrano nella fattispecie le operazione di aumento di capitale sociale mediante

conversione delle obbligazioni in azioni.I versamenti in conto capitale o a fondo perduto si caratterizzano per la circostanzadella loro irripetibilità da parte del socio che li ha effettuati; la restituzione di taliconferimenti sarà possibile solo ed eventualmente in sede di scioglimento della società.Diversi dalla fattispecie sopra indicata sono i versamenti effettuati a mero titolo difinanziamento, che si caratterizzano per la possibilità del socio che li ha effettuati diottenere sempre la restituzione del finanziamento. Tale ultima fattispecie deve,pertanto, essere tassata ai sensi dell’art. 9 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R.131/1986, con l’aliquota proporzionale del 3%.

Imposta di registro Euro 168 Imposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico


130. Conferimento ex art. 4 della Tariffa Parte Prima a favore di unasocietà con sede in uno Stato dell’Unione Europea





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131. Conferimenti nelle Società di Investimento Immobiliare Quotate(SIIQ)

L’art. 1, comma 138 della L. n. 296 del 27/12/2006, prevede che, ai fini IVA, i

conferimenti, a favore di società che abbiano optato per il regime speciale in qualità' diSIIQ o SIINQ, costituiti da una pluralità di immobili prevalentemente locati, siconsiderano compresi tra le operazioni di conferimento di azienda o di rami di aziendaesclusi dal campo di applicazione del tributo, ai sensi dell'articolo 2, terzo comma,lettera b), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.Per i conferimenti di una pluralità di immobili prevalentemente locati, il comma 138prevede che essi, da chiunque effettuati (anche se privati), sono soggetti, agli effettidelle imposte di registro, ipotecaria e catastale, ad imposta in misura fissa.

N.B.In altri termini, agli effetti dell'IVA, tali conferimenti non sono consideraticessioni di beni, in quanto assimilabili alle cessioni e ai conferimenti in societào altri enti di aziende o rami di azienda. Pertanto, detti apporti sono esclusi dalcampo di applicazione del tributo e dai connessi obblighi formali. Ladisciplina dei predetti conferimenti - analoga a quella prevista per gli apportiai fondi immobiliari di cui all'articolo 8, comma 1-bis, del decreto-legge 25settembre 2001, n. 351, convertito con modificazioni dalla legge 23 novembre2001, n. 410 - si applica ai conferimenti che abbiano ad oggetto un complesso

qualificato di beni immobili con una specifica destinazione alla locazione.Requisiti:immobili: considerato che si tratta di una disposizione rilevante ai fini IVA, sidevono intendere le unità immobiliari (fabbricati e terreni) identificatecatastalmente.Prevalenza: tale requisito va verificato con riguardo al rapporto tra il valoreeffettivo delle unità immobiliari locate rispetto al valore complessivo delleunità immobiliari oggetto del singolo apporto e si può considerare verificatoogniqualvolta detto rapporto (in termini percentuali) sia superiore al 50 per

cento. L'adozione di tale criterio consente di attribuire a ciascun beneimmobile il giusto peso nell'ambito del conferimento considerato nel suocomplesso.Ai fini della verifica dei requisiti richiesti dalla norma, è irrilevante lacircostanza che gli immobili oggetto del conferimento siano locati ad un unicosoggetto o a più soggetti. In merito al momento in cui deve essere verificata lacondizione della prevalenza della locazione, l'art. 15, comma 4, del decreto, fariferimento alla data in cui ha effetto l'atto di trasferimento. Ne consegue che,ai fini della suddetta prevalenza rileva l'utilizzo degli immobili in capo al

soggetto conferente.Circolare n. 8 del 31/01/2008





155

Ai sensi dell’art. 1, comma 139 della L. 296/2006, per i conferimenti alle SIIQ che nonrispettino i requisiti sopra citati, le imposte ipotecarie e catastali sono ridotte alla metàai sensi dell’art. 35, comma 10-ter del D.L. 04/07/2006 n. 223 convertito con

modificazioni dalla L. 04/08/2006 n. 248.

N.B.Le imposte ipotecarie e catastali sono ridotte alla metà per le volture catastali ele trascrizioni di immobili strumentali di cui all'art. 10, comma 1, n. 8-ter), delD.P.R. n. 633 del 1972, anche se assoggettati ad IVA, nelle quali intervenganocome parti (sia acquirente che venditrice) i fondi immobiliari o le imprese dilocazione finanziaria, le banche e gli intermediari finanziari di cui agli artt.106 e 107 del d.lgs. 1 settembre 1993, n. 385, limitatamente all'acquisto e al

riscatto di fabbricati da concedere o concessi in locazione finanziaria.In buona sostanza, le imposte ipotecarie e catastali sono dovute nella misuraridotta nel caso in cui il conferimento o la cessione di immobili a favore dellaSIIQ sia effettuato da un soggetto passivo IVA e abbia ad oggetto immobilistrumentali.Con il riferimento contenuto nel citato comma 139, si e' voluto estendere aiconferimenti e alle cessioni di immobili alle SIIQ il regime fiscale agevolatoalle stesse condizioni previste da tale disposizione.Circolare n. 8 del 31/01/2008

Le cessioni ed i conferimenti per i quali si è fruito delle agevolazioni di cui ai commi138 e 139 sconteranno le imposte nei modi ordinari, in sede di revisione ex post dellatassazione, qualora il cessionario/conferitario non acquisisca i requisiti necessari peraccedere al regime delle SIIQ.

Art. 1, comma 138 Art. 1, comma 139Imposta di

registroEuro 168 Euro 168

Impostaipotecaria

Euro 168 1,5 %

Impostacatastale

Euro 168 0,50 %

Imposta dibollo

Euro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematicoove vige il sistema del librofondiario (Regio Decreto n.

499/1929)

Euro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematico ovevige il sistema del libro fondiario

(Regio Decreto n. 499/1929)





156

132. Conferimenti in cooperative e società forestali


zootecnia, della produzione ortoflorofrutticola, della forestazione, dell'irrigazione,delle grandi colture mediterranee, della vitivinicoltura e della utilizzazione e

valorizzazione dei terreni collinari e montani”.L’art. 7, quarto comma, reca in particolare la seguente agevolazione:- “… Le

cooperative e le società forestali sono ammesse al beneficio del pagamento delle

imposte di registro ed ipotecarie in misura fissa per i seguenti atti:

a) atti costitutivi della società e atti di conferimento dei beni immobili o di crediti;

b) atti di acquisto in proprietà di fondi rustici idonei ad aumentare l'efficienza

dell'azienda ed il relativo

reddito attraverso il miglioramento quantitativo e qualitativo delle colture forestali;c) atti di affitto di fondi rustici per una durata di almeno diciotto anni;

d) aumenti di capitale in danaro, beni e crediti, quando gli aumenti sono indirizzati al

potenziamento delle attività di cui alle precedenti lettere;

e) emissione di obbligazioni che soddisfino alle condizioni indicate alla lettera

precedente;

f) atti concessi per le operazioni di cui sopra e precisamente di consenso alla

iscrizione, riduzione,

cancellazione di ipoteche, anche se prestate da terzi, a garanzia delle operazioni

stesse ed atti di estinzionedi queste ultime;

g) atti di concessione di fideiussioni da parte di terzi.”.

133. Riduzione di capitale sociale

Tale operazione consiste nel ridurre il capitale sociale ad una cifra inferiore rispetto aquella precedente e può avvenire sia per ragioni di ripianamento delle perdite diesercizio (artt. 2306, 2446, 2447, 2482-bis e 2482-ter c.c.) che per ragioni di suasovrabbondanza (artt. 2306, 2445 e 2482 c.c.).


Rif.ti: art. 4, lettera c), della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.





157

SEZIONE III - OPERAZIONI STRAORDINARIE

134. Fusioni tra società o analoga operazione posta in essere da enti

diversi dalle società

La fusione è l’operazione societaria con la quale una società prende vita da due o piùsocietà preesistenti e può avvenire, come disciplinato dall’art. 2501 c.c, dalla fusionemediante costituzione di una nuova società ovvero mediante incorporazione di unasocietà (cosiddetta società incorporante) di una o più società (cosiddette societàincorporate).Stante l’equiparazione alle fusioni tra società delle analoghe operazioni poste in essereda enti diversi dalle società, sono soggette a tassazione tutte le operazioni di fusione

poste in essere anche da enti non commerciali o comunque da enti diversi dalle società,aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale.Il verbale assembleare di approvazione del progetto di fusione sconta l’imposta inmisura fissa ai sensi dell’art. 11 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

N.B.Ai sensi dell'articolo 4, comma 1, lettera b) della Tariffa, parte prima, allegata alD.P.R. n. 131 del 1986, l'applicazione alle operazioni di fusione dell'imposta in misurafissa è subordinata alla condizione che le stesse avvengano tra società od enti "aventi

per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale od agricola".Quando l'operazione di fusione interviene tra due enti non commerciali, per i qualil'attività commerciale è da considerare, pertanto, oggetto non esclusivo o principaledell'attività d'impresa, l'imposta di registro deve essere applicata nella misuraproporzionale del 3%, così come dispone l'articolo 9 della Tariffa allegata al DPR n.131 del 1986.[Risoluzione n. 152 del 15/04/2008]

L’operazione di fusione che interviene tra enti non commerciali, per i quali l’attivitàcommerciale è da considerare oggetto non esclusivo né principale dell'attività

d'impresa, sconta l’imposta di registro nella misura proporzionale del 3 per cento, cosìcome dispone l’articolo 9 della predetta Tariffa. Per quanto attiene alle imposteipotecaria e catastale, si ritiene applicabile in via analogica l’articolo 4 della Tariffaallegata al testo unico approvato con il D.Lgs. n. 347 del 1990, che assoggettaall’imposta fissa di 168 euro “gli atti di fusione o di scissione di società di qualunque

tipo”.[Risoluzione n. 162 del 18/04/2008]

La fusione non produce gli effetti traslativi dei diritti immobiliari vantati

dall'incorporata e, quindi, ai sensi dell'art. 12 del TUIC, l'imposta ipotecaria e catastaledovuta è di competenza dell'Ufficio del Territorio per ogni formalità richiesta; è stato





158

precisato altresì che ad analoga conclusione è possibile pervenire anche conriferimento all’ipotesi di scissione, da considerare un’operazione similare alla fusione[Risoluzione n. 61 del 28/06/2010].

Senza immobili Con immobiliImposta di registro Euro 168 Euro 168 Imposta ipotecaria - Euro 168 Imposta catastale - Euro 168 Imposta di bollo Euro 156 per

l’atto telematicoEuro 225 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematico ovevige il sistema del libro fondiario(Regio Decreto n. 499/1929)

Rif.ti: art. 4, lettera b) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 4

della Tariffa allegata al D. Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 2 del D. Lgs. 347/1990.

135. Scissioni delle società o analoga operazione posta in essere da entidiversi dalle società

La scissione è l’operazione che comporta il trasferimento di tutto o di parte delpatrimonio di una società (società scissa) ad una o più società di nuova costituzioneoppure preesistenti (cd società beneficiarie), con attribuzione delle azioni o quote dellasocietà beneficiaria ai soci della società scissa in misura proporzionale rispetto alla

partecipazione di ciascun socio nella società scissa.Stante l’equiparazione alle scissione delle società con le analoghe operazioni poste inessere da enti diversi dalle società, sono soggette a tassazione tutte le operazioni discissione poste in essere anche da enti non commerciali o comunque da enti diversidalle società, aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attivitàcommerciale.Il verbale assembleare di approvazione del progetto di scissione sconta l’imposta inmisura fissa ai sensi dell’art. 11 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

N.B.Come nel caso della fusione, anche per la scissione, ai sensi dell'articolo 4, comma 1,lettera b) della Tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, l'applicazionedell'imposta in misura fissa è subordinata alla condizione che le stesse avvengano trasocietà od enti "aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivitàcommerciale od agricola". Quando l'operazione interviene tra due enti noncommerciali, per i quali l'attività commerciale è da considerare, pertanto, oggetto nonesclusivo o principale dell'attività d'impresa, l'imposta di registro deve essereapplicata nella misura proporzionale del 3%, così come dispone l'articolo 9 della

Tariffa allegata al DPR n. 131 del 1986.Risoluzione n. 152 del 15/04/2008





159

L’operazione di fusione, analogamente di scissione, che interviene tra enti noncommerciali, per i quali l’attività commerciale è da considerare oggetto non esclusivoné principale dell'attività d'impresa, sconta l’imposta di registro nella misura

proporzionale del 3 per cento, così come dispone l’articolo 9 della predetta Tariffa.Per quanto attiene alle imposte ipotecaria e catastale, si ritiene applicabile in viaanalogica l’articolo 4 della Tariffa allegata al testo unico approvato con il D.Lgs. n.347 del 1990, che assoggetta all’imposta fissa di 168 euro “gli atti di fusione o di

scissione di società di qualunque tipo”.Risoluzione n. 162 del 18/04/2008

In ordine alla competenza dell’Agenzia del territorio per l’imposta ipotecaria, vedasila risoluzione n. 61 del 28/06/2010, menzionata al paragrafo precedente, riguardante

le fusioni.

senza immobili con immobiliImposta di


Impostaipotecaria

Euro 168

Impostacatastale Euro 168

Imposta dibollo

Euro 156 per l’attotelematico





136. Conferimento di proprietà o diritto reale di godimento su aziende osu complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa fatto da unasocietà ad altra società esistente o da costituire o analoga operazioneposta in essere da enti diversi dalle società.

L’art. 4, lettera b) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986, sembrerebbeuna mera ripetizione di quanto disposto dalla lettera a), punto 3); va però evidenziatoche la lettera b), stante l’equiparazione ai conferimenti di azienda delle analogheoperazioni poste in essere da enti diversi dalle società, comporta la tassazione di tuttele operazioni di conferimento di azienda poste in essere anche da enti non commerciali





160

o comunque da enti diversi dalle società, aventi per oggetto esclusivo o principalel’esercizio di attività commerciale.A seguito della modifica introdotta dall’art. 10, comma 1, lettera c) dalla L. n.488/1999, il conferimento di proprietà o diritto reale di godimento su aziende o su

complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, indipendentemente dallaqualità del soggetto conferente, è soggetto all’imposta di registro in misura fissa, aprescindere dalla natura dei beni che fanno parte dell’azienda conferita.Inoltre, si sensi dell’art. 2, comma 3, lettera b) del D.P.R. 633/1972, il conferimento diazienda non è considerato cessione di bene ed, in quanto tale, non rientra fra leoperazioni soggette ad Iva, determinando un’applicazione esclusiva dell’imposta diregistro.

N.B.

L’imposta di registro in misura fissa trova applicazione anche nel caso di beniimmobili pur ché gli stessi facciano parte del complesso dei beni organizzatidall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa, ai sensi dell’art. 2555 c.c.Risoluzione n. 99 del 03/07/2001



Impostaipotecaria Euro 168 Impostacatastale

Euro 168

Imposta dibollo










161

SEZIONE IV - DELIBERE

137. Assegnazione ai soci, associati e partecipanti.

Si tratta dell’atto con il quale viene deliberata l’assegnazione di beni ai soci, associati epartecipanti; tali attribuzioni possono verificarsi a vario titolo: distribuzione di riserve,recesso o esclusione del socio, liquidazione della società.Qualora l’assegnazione riguardi dei beni soggetti ad Iva, sarà dovuta l’imposta diregistro in misura fissa (operazioni assimilate alle cessioni di beni ai sensi dell’art. 2,comma 2 del D.P.R. 633/1972).In tutte le altre ipotesi risulta determinante, ai fini dell’applicazione dell’imposta diregistro, la natura del bene oggetto di assegnazione.

Va ricordato che l’assegnazione non è altro che un’operazione contraria rispettoall’atto di conferimento, per cui è chiaro il richiamo dell’art. 4, lettera d), punto 2) allestesse aliquote di cui alla lettera a) del medesimo art. 4.

N.B.La continuazione dell’attività imprenditoriale in forma individuale da parte delsocio superstite, in caso di scioglimento della società per mancataricostituzione della pluralità dei soci nel termine dei sei mesi, determinaun’assegnazione che ha per oggetto l’intero complesso aziendale facente capo

alla società in liquidazione, assegnazione che è soggetta all’imposta di registrodi cui all’art. 4, lettera d) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R.131/1986.Risoluzione n. 47 del 03/04/2006L'assegnazione dei beni del comparto fognature bianche da parte della societàALFA S.p.A. al socio unico Comune di …, ente pubblico territoriale, scontal'imposta di registro in misura fissa, ovvero Euro 168,00. Qualora l'operazionein esame dovesse configurare una cessione di azienda o di ramo d'azienda,l'imposta troverebbe ugualmente applicazione nella misura di Euro 168,00, ai

sensi del combinato disposto dell'articolo 4, comma 1, lettere d) e a) dellaTariffa, parte prima.Risoluzione n. 191 del 23/07/2007

138. Assegnazione di denaro o di beni soggetti ad Iva


Rif.ti: art. 4, lettera d) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.





162

139. Assegnazione di azienda o rami d’azienda

Nell’assegnazione dell’azienda comprensiva di immobili, le imposte ipotecaria ecatastale sono dovute in misura proporzionale sul valore degli immobili ricompresinell’azienda.



Imposta

ipotecaria

2%

Impostacatastale

1%

Imposta dibollo




Rif.ti: art. 4, lettera d) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.;Circolare n. 25 del 30/05/2005; Risoluzione n. 47 del 03/04/2006

140. Assegnazione di beni immobili o unità da diporto

Imposta diregistro,

ipotecaria ecatastale

Sono applicabili le stesse imposte previste per iconferimenti effettuati dai soci in sede dicostituzione o di aumento di capitale sociale;

Imposta di

bollo

Euro 300 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematico ove vige ilsistema del libro fondiario (Regio Decreto n.499/1929)

Rif.ti: art. 4, lettera d) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986 .

141. Verbali di approvazione del bilancio.

L’obbligo della registrazione in termine fisso riguarda esclusivamente l’ipotesi del

verbale di approvazione del bilancio che prevede la distribuzione degli utili diesercizio.





163

N.B.I verbali di approvazione del bilancio portanti distribuzione di utili di esercizio sono

ricompresi nella assegnazioni fatte ai soci sia durante lo svolgimento dell’attivitàsociale sia al momento dello scioglimento della società e della sua liquidazioneRisoluzione n. 174 del 22/11/2000Il bilancio che indica anche una distribuzione di utili in denaro, è soggettoall’obbligo di registrazione e sconta l’imposta di registro nella misura fissa, ai sensidell’art. 4, lettera d) , n. 1 della Tariffa allegata al D.P.R. 131/1986. Il bilancio diesercizio e il bilancio finale di liquidazione contenenti una distribuzione di utilidebbono essere necessariamente registrati prima della loro presentazione al Registrodelle Imprese. Non ricorre l’obbligo di registrazione in termine fisso per i bilanci

finali di liquidazione che non comportino una distribuzione di utili, anche se neglistessi viene indicato un credito IVA, in quanto quest’ultima è una posta contabilepriva dei requisiti di certezza, liquidità ed esigibilità.Risoluzione n. 353 del 05/12/2007

Imposta di registro Euro 168 Imposta di bollo Euro 14,62 se atto cartaceo


Rif.ti: art. 4, lettera d), punto 1) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

142. Modifiche statutarie, comprese le trasformazioni e le proroghe.

Rientrano nella fattispecie tutte le modifiche statutarie che non comportano alcuntrasferimento di ricchezza ma che, ai sensi dell’art. 4 della Tariffa Parte Prima allegataal D.P.R. 31/1986, sono soggette a registrazione in termine fisso con il pagamentodell’imposta in misura fissa.

Senza variazionenei registriimmobiliari

Con variazione nei registriimmobiliari

Imposta di registro Euro 168 Euro 168 Imposta ipotecaria Euro 168 (laddove vige il sistema

tavolare dovrà essere riscossadall’Ufficio Territoriale)

Imposta catastale Euro 168 Imposta di bollo Euro 156 per l’atto

telematicoEuro 225 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematico ovevige il sistema del libro fondiario






164

Rif.ti: art. 4, lettera c) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 4


143. Scioglimento della società.

E’ l’atto con il quale viene deliberato, dai soci nelle società di persone odall’assemblea nelle società di capitali, lo scioglimento della società.


Assai frequente è il fenomeno dello scioglimento della società di persone per mancataricostituzione della pluralità dei soci, che determina la prosecuzione dell’attivitàimprenditoriale sottoforma di impresa individuale attraverso l’assegnazionedell’azienda all’unico socio.

N.B.A seguito dello scioglimento di una società con un solo socio, deve essereeffettuata la liquidazione, a conclusione della quale il patrimonio socialeresiduo è assegnato al socio superstite. Tale assegnazione ha per oggettol’intero complesso aziendale facente capo alla società in liquidazione. Delresto, la natura aziendale dei beni assegnati, è desumibile dall’intento del sociosuperstite di destinare quanto assegnatogli all’esercizio dell’impresa in formaindividuale.Risoluzione n. 47 del 03/04/2006

Verificandosi in tale ipotesi una vera e propria assegnazione d’azienda, si rimanda, perapprofondimenti, ai paragrafi precedenti che si occupano di tale tipologia di delibere.

Azienda senza immobili Azienda con immobiliImposta di registro Euro 168 Euro 168 Imposta ipotecaria 2%Imposta catastale 1%Imposta di bollo Euro 156 per l’atto telematico Euro 300 per l’atto telematico

Euro 195 per l’atto telematicoove vige il sistema del librofondiario (Regio Decreto n.499/1929)

Rif.ti: art. 4, lettera c) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.





165

144. Regolarizzazione di società di fatto, derivanti da comunioneereditaria di azienda, tra eredi che continuano in forma societarial’esercizio dell’impresa.

Tale particolare disposizione, vuole consentire agli eredi di continuare in formasocietaria l’attività imprenditoriale svolta dal de cuius. Va evidenziato che secondo laNota II in calce all’art. 4 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986,l’imposta fissa si applica se l’atto di regolarizzazione viene registrato entro un annodall’apertura della successione. In ogni altro caso di regolarizzazione di società difatto, ancorché derivanti da comunioni ereditarie, l’imposta ai applica ai sensi dell’art.22 del D.P.R. 131/0986, dovendo essere tassato l’atto enunciato, vale a dire l’attocostitutivo della società, secondo i principi espressi nell’art. 4 della Tariffa Parte Primaallegata al D.P.R. 131/1986.


Rif.ti: art. 4, lettera e) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986 e Nota II.





166

SEZIONE V - CESSIONE DI QUOTE SOCIALI

145. Generalità - trasferimento inter vivos.

Con una recente disposizione, l’art. 37 del D.L. 248/2007, è stata abrogata la tassa suicontratti di borsa (R.D. n. 3278/1923), venendo meno l’obbligo di apposizione deicontrassegni sull’originale o del pagamento in modo virtuale della tassa.


Rif.ti: art. 11 Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

146. Cessione di quote di s.r.l.

Con l’art. 36, comma 1-bis del D.L. 112 del 25/06/2008, l’atto di trasferimento di cuial secondo comma dell’art. 2470 c.c. può essere sottoscritto con firma digitale, nelrispetto della normativa anche regolamentare concernente la sottoscrizione deidocumenti informatici, ed è depositato, entro 30 giorni, presso l’ufficio del registrodelle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede sociale, a cura di un

intermediario abilitato ai sensi dell’art. 31, comma 2 quater, della Legge 24 novembre2000 n. 340. Con l’art. 16, comma 10-bis e 10-ter del D.L. 185 del 29/22/2009, gliintermediari abilitati ai sensi dell’art. 31 sopra citato, sono obbligati a chiedere laregistrazione telematica degli atti di trasferimento delle partecipazioni delle s.r.l.,nonché al contestuale pagamento telematico dell’imposta dagli stessi liquidata e sonoaltresì responsabili ai sensi dell’art. 57, commi 1 e 2 del D.P.R. 131/1986, secondo lemodalità ed i termini previsti dal provvedimento prot. 42914/2009 del Direttoredell’Agenzia delle Entrate del 01/04/2009.

N.B.Circolare n. 58 del 17/10/2008 – Prime indicazioni operative


Rif.ti: art. 36, comma 1-bis del D.L. 112 del 25/06/2008; art. 16 comma 10-bis e 10-

ter del D.L. 185 del 29/11/2009; Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle

Entrate prot. 42914/2009 del 01/04/2009.





167

147. Donazione e trasferimento mortis causa di quote sociali o di azioni.

L’art. 1, comma 78, lettera a) della L. 296 del 27/12/2006 ha stabilito che la donazioneed i trasferimenti mortis causa di quote sociali o azioni emesse dai soggetti di cuiall’art. 7, comma 1, lettera a) del TUIR, e cioè s.p.a., s.a.p.a, s.r.l., società cooperativee società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello stato, mediante le quali èacquisito o integrato il controllo ai sensi dell’art. 2359, comma 1, numero 1) c.c., afavore dei discendenti e, a decorrere dal 1°gennaio 2008 con l’art. 1, comma 31 della L.244 del 24/12/2007, anche a favore del coniuge, sono esenti dall’imposta sullesuccessioni e donazioni.

Condizioni per godere del beneficio:

• che il beneficiario detenga il controllo societario per un periodo non inferiore a5 anni dalla data del trasferimento,;

• che il beneficiario renda, contestualmente alla presentazione delladichiarazione di successione o all’atto di donazione, apposita dichiarazione intal senso.

Causa di decadenza:

• il mancato rispetto della suddetta condizione comporta la decadenza dalbeneficio, il pagamento dell’imposta in misura ordinaria, della sanzione

amministrativa prevista dall’art. 13 del D.Lgs. 471 del 18/12/97 e degli interessidi mora decorrenti dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto esserepagata.

N.B.Vedasi circolare n. 3 del 22/01/2008.La donazione da parte di TIZIO in favore di MEVIA delle quote dipartecipazione al capitale sociale della OMEGA SAS sarà esente, ai finidell’imposta sulle successioni e donazioni, purché ricorrano le condizionidi legge e a condizione che nell’atto di donazione sia stata resa appositadichiarazione circa la volontà di proseguire l’attività di impresa ( v.articolo 3, comma 4-ter del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346).Viceversa, la donazione da parte di TIZIO in favore di MEVIA di azioniordinarie rappresentative dell’8% del capitale di SIGMA SPA, ai finidell’imposta sulle successioni e donazioni, sarà da assoggettare adimposizione con aliquota del 4%, in quanto , in tal caso, non rileval’esenzione di cui all’articolo 3, comma 4-ter D.lgs n. 346 del 1990, postoche il pacchetto azionario donato non consente di acquisire ovverointegrare il controllo diretto di cui al n. 1, primo comma, dell’articolo

2359 del codice civile [Risoluzione n. 446 del 18/11/2008].Per il computo della percentuale di controllo rilevante ai fini della





168

esenzione dall'imposta sulle successioni e donazioni assumono rilievo, inaggiunta ai diritti di voto esercitabili direttamente dal soggettobeneficiario che detiene le partecipazioni, anche quelli che tale soggetto èin grado di esercitare per il tramite di società controllate. Per quanto

riguarda le partecipazioni detenute in via indiretta, rilevano, ai fini delbeneficio in tema di imposta di successioni, esclusivamente quelledetenute per il tramite di società che il soggetto beneficiario controlla aisensi del medesimo n. 1, comma 1, dell'art. 2359 del codice civile[risoluzione 26 luglio 2010, n. 75].

Imposta di successione e donazione EsenteImposta di bollo Euro 15 per l’atto telematico

Rif.ti: art. 3, comma 4 ter del D. LGS. 346/1990.





169

SEZIONE VI - ATTI COSTITUTIVI DI ENTI DIVERSI DALLE SOCIETA’

148. Atto costitutivo e modifiche statutarie di ONLUS, cooperativesociali, consorzi di cooperative sociali, le Organizzazioni NonGovernative - ONG

La norma trova applicazione sia nell’ipotesi degli atti costitutivi che nell’ipotesi dellemodifiche statutarie delle Organizzazioni Non Lucrative di Utilità Sociale disciplinatedal D.Lgs. 460/1997.

Sono considerate ONLUS ai sensi dell’art. 10, comma 8 del D. Lgs. n. 460 del

04/12/1997:- le cooperative sociali di cui alla L. n. 381 del 08/11/1991

- i consorzi delle cooperative sociali di cui all’art. 8 della L. n. 381 del 08/11/1991 cheabbiano la base sociale formata per il 100% da cooperative sociali

- le Organizzazioni Non Governative – ONG riconosciute idonee ai sensi della L. n. 49del 26/02/1987.

Per approfondimenti sui conferimenti immobiliari a favore di Onlus: PARTE I - ATTIIMMOBILIARI, sezione III.

N.B.L’agevolazione spetta anche prima dell’effettuazione della comunicazioneall’Anagrafe Unica della Onlus presso L’Agenzia delle Entrate.Circolare n. 24 del 26/06/2006Per quanto concerne i criteri applicativi dell’art. 30 del D.L. n. 185/2008 convertitodalla L. n. 2/2009 vedasi la Circolare n. 12 del 09/04/2009

Atto costitutivo Atto costitutivocon conferimento immobiliare

Imposta di registro Euro 168 Euro 168Imposta ipotecaria 2%Imposta catastale 1%Imposta di bollo Esente Esente

Rif.ti: art. 11-bis della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 1 della

Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 1 della Tariffa allegata al D.





170

Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 1 del D. Lgs. 347/1990; art. 27 bis della Tabella

allegata al D.P.R. 642/1972.

149. Atto costitutivo e modifiche statutarie concernenti le istituzioniriordinate in azienda di servizi o in persone giuridiche private.


Rif.ti: art. 11-ter della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

150. Atto costitutivo di organizzazione di volontariato

Gli atti costitutivi delle organizzazioni di volontariato di cui all’art. 3 della L.266/1991, costituite esclusivamente per fini di solidarietà e quelli connessi allosvolgimento delle loro attività sono esenti dall’imposta di bollo e dall’imposta diregistro. Il beneficio è subordinato all’iscrizione nei registri del volontariato ai sensidell’art. 6, comma 2 della L. n. 266/1991.

Imposta di registro EsenteImposta di bollo Esente

Rif.ti: art. 8, comma 1, L. n. 266 del 11/08/1991

151. Atto costitutivo di associazione sportiva dilettantistica

Ai sensi dell’art. 90, comma 5 della L. n. 289 del 27/12/2002, gli atti costitutivi di:• società sportive dilettantistiche,• associazioni sportive dilettantistiche,• federazioni sportive riconosciute dal CONI,•

enti di promozione sportiva riconosciuti dal CONI,sono soggetti all’imposta di registro in misura fissa, a condizione che si tratti di attidirettamente connessi allo svolgimento dell’attività sportiva.

Società sportivedilettantistiche,Associazioni sportivedilettantistiche

Federazioni sportive edenti di promozionesportiva riconosciuti dalCONI

Imposta di registro Euro 168 Euro 168Imposta di bollo Euro 14,62 ogni 100

righe per l’atto cartaceoEsente





171


Rif.ti: art. 90, comma 5 L. 289/2002; art. 27-bis del D.P.R. 642/1972

152. Atto costitutivo del Gruppo Europeo di Interesse Economico GEIE

La disposizione si riferisce all’atto costitutivo del GEIE disciplinato dal D.Lgs. n. 240del 23/07/1991, applicazione del regolamento n. 85/2137/CEE relativo all’istituzionedi un Gruppo europeo di interesse economico – GEIE ai sensi dell’art. 17 della L. n.428 del 29/12/1990. Si tratta, nella specie, di un istituto associativo tra società eprofessionisti appartenenti a diversi Stati della Comunità Europea.


N.B.La Nota V in calce all’art. 4 prevede che per gli atti propri dei gruppi europeidi interesse economico contemplato alla lettera a), numero 4), si applicano leimposte ivi previste.Tale norma costituisce un’eccezione all’applicazione dell’imposta in misurafissa: nella particolare ipotesi in cui vengano conferiti natanti da diporto odiritti reali di godimento sui medesimi troveranno applicazione le medesimeimposte previste dall’art. 7 della Tariffa Parte Prima.

Rif.to: ar. 4, lettera g) della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; nota V

in calce all’art. 4 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

153. Atto costitutivo di Associazione Temporanea di Imprese - ATI

L’associazione temporanea di imprese non costituisce una particolare figura giuridica;

si tratta di un’organizzazione dei reciproci rapporti che alcune imprese convengono diistituire al fine della partecipazione ad una gara d’appalto e, in caso di aggiudicazione,al conseguente svolgimento dell’opera oggetto dell’appalto. Questa figura si basa,essenzialmente, sul conferimento a un delle imprese riunite – capogruppo – di unmandato collettivo speciale, valevole specificatamente per l’opera da compiere, conrappresentanza verso i terzi e, in particolare, verso l’appaltante.Ai sensi dell’art. 95, commi 5 e 6, del D.P.R. 554/1999, il mandato conferitoall’impresa capogruppo dalle altre imprese riunite deve risultare da scrittura privataautenticata.

Imposta di registro Euro 168





172

Imposta di bollo Euro 45 per l’atto telematico

Rif.to: art. 11 Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986

154. Atto costitutivo di associazione professionale

Trattasi dell’accordo mediante il quale alcuni professionisti disciplinano l’esercizio incomune della libera professione e la ripartizione degli utili derivanti da tale esercizioassociato.

Imposta di registro Euro 168Imposta di bollo Euro 14,62 per l’atto cartaceo

Euro 45 per l’atto telematico

Rif.to: art. 11 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.





173

SEZIONE VII

AFFITTO D’AZIENDA

155. Generalità

L’affitto di azienda è l’atto con il quale un soggetto (non imprenditore ovveroimprenditore con un’unica azienda ovvero società o imprenditore individuale cheaffitta un ramo della sua azienda) concede in godimento un’azienda, vale a dire uncomplesso di beni organizzati per l’esercizio dell’impresa ai sensi dell’art. 2555 c.c.L’art. 2556 c.c. prevede una forma scritta specifica – atto pubblico o scrittura privataautenticata – per i contratti di godimento dell’azienda; tale forma non è richiesta ad

substantiam, vale a dire a pena di nullità, bensì ai soli fini dell’iscrizione dell’atto nel

Registro delle imprese.

N.B.A seconda dello status del locatore, l'affitto d'azienda è assoggettatoall'imposta di registro in misura diversa. In particolare, nel caso in cui illocatore sia un imprenditore con più' aziende (o che affitta solo un ramo dellasua azienda) o una società, i canoni relativi all'affitto d'azienda devono essereassoggettati ad IVA, applicando l'aliquota ordinaria del 20 per cento, edall'imposta di registro in misura fissa di euro 168,00.

Invece, se il locatore è un imprenditore individuale che affitta l'unica azienda,egli perde la qualifica di soggetto passivo d'imposta IVA e il contratto deveessere assoggettato ad imposta di registro in misura proporzionale.Risoluzione n. 35 del 06/02/2008

156. Da privato o imprenditore individuale che loca la sua unica azienda

Nel caso di specie, la base imponibile è rappresentata dall’ammontare dei corrispettiviin denaro pattuiti per l’intera durata del contratto, e ciò ai sensi dell’art. 43, comma 1,

lettera h) del D.P.R. 131/1986.

Imposta di registro 3%Imposta di bollo Euro 45 per l’atto telematico

Rif.ti: art. 9 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986.

157. Da società o imprenditore individuale che loca un ramo d’azienda

oppure una delle aziende che possiede e l’azienda non comprendeimmobili





174

Tale operazione è soggetta ad Iva, ai sensi dell’art. 3, comma 2, n. 1 del D.P.R.633/1972.


Rif.ti: art. 3, comma 2, n. 1 del D.P.R. 633/1972; art. 40 del D.P.R. 131/1986.

158. Da società o imprenditore individuale che loca un ramo d’aziendaoppure una tra le tante che possiede e l’azienda comprende degliimmobili:

Anche tale operazione è soggetta ad Iva, ai sensi del’art. 3, comma 2, n. 1 del D.P.R.633/1972.Va però evidenziato che tale fattispecie è stata anche oggetto di un’importantemodifica legislativa con il comma 10 – quater dell’art. 35 del D.L. n. 223/2006, che hastabilito che le disposizioni in materia di imposte indirette previste per le locazioni deifabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l’affitto di aziende il cui valorecomplessivo sia costituito per più del 50% dal valore normale dei fabbricati,determinato ai sensi dell’art. 14 del D.P.R. 633/1972. Tale norma, di chiaro intento

antielusivo, vuole evitare che attraverso l’utilizzo dello schema contrattuale dell’affittodi azienda vengano disapplicate le disposizioni introdotte in materia di locazioniimmobiliari.

N.B.Circolare n. 27 del 04/08/2006La norma antielusiva si applica nelle ipotesi in cui il valore dei fabbricaticompresi nell’azienda costituisca la maggior parte del valore dell’azienda.Poiché la norma per la valutazione dei fabbricati richiama i criteri del valore

normale come determinati dall’art. 14 del D.P.R. 633/1972, si ritiene che talecriterio di valutazione per ragioni di omogeneità debba essere riferito adentrambi gli elementi del rapporto comparativo, il complesso aziendale e ifabbricati.Circolare n. 12 del 01/03/2007Qualora l’affitto di azienda abbia durata pluriennale, al fine del confronto conla disciplina dettata in materia di locazione di immobili strumentali, si dovràtenere conto anche della disposizione dettata dalla nota I all’art. 5 della TariffaParte Prima allegata al D.P.R. 131/1986, nella parte in cui prevede una

riduzione dell’imposta di registro se il pagamento della stessa avvenga inun’unica soluzione per l’intera durata del contratto.





175

Risoluzione n. 35 del 06/02/2008.Caso particolare:Campeggio: ai fini della comparazione da effettuarsi in base all’articolo 35,comma 10-quater , del decreto-legge n. 223 del 2006, tra il valore dell’azienda

e quello dei fabbricati strumentali che la compongono, rilevano tutti gliimmobili classificati nelle categorie catastali B, C, D, E ed A10 (per lecategorie catastali cfr paragrafo 31), e che quindi va complessivamenteconsiderato non solo il valore dei fabbricati facenti parte di un campeggio, maanche quello delle aree attrezzate destinate alla stessa attività.Risoluzione n. 126 del 03/04/2008

159. – segue: quando il valore dell’immobile non supera del 50% il

valore dell’azienda


Rif.ti: art. 3, comma 2, n. 1 del D.P.R. 633/1972; art. 40 del D.P.R. 131/1986.

160. – segue: quando il valore dell’immobile supera del 50% il valoredell’azienda

Imposta di registro 1%Imposta di bollo Euro 45 per l’atto telematico

Rif.ti: art. 9 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 35 comma 10

– quater del D.L. 223/2006.





176

SEZIONE VIII - CESSIONE D’AZIENDA

161. Trasferimento inter vivos.

L’art. 2556 c.c. prevede una forma scritta specifica – atto pubblico o scrittura privataautenticata – per i contratti di cessione della proprietà dell’azienda; tale forma non èrichiesta ad substantiam, vale a dire a pena di nullità, bensì ai soli fini dell’iscrizionedell’atto nel Registro delle imprese.Per tale fattispecie contrattuale, l’imposta di registro prevede l’obbligo dellaregistrazione, ai sensi dell’art. 3 del D.P.R. 131/1986, anche se in forma verbale.Va evidenziato che la cessione di azienda, non essendo considerata cessione di beni aisensi dell’art. 2, comma 3, lettera b) del D.P.R. 633/1972, non è mai soggetta ad Iva,

pertanto, tale operazione rimane soggetta all’imposta di registro secondo quantoprevisto dall’art. 2 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986, ed ai sensidell’art. 23, comma 4 del D.P.R. 131/1986, le passività vanno imputate, ai finidell’imposta di registro e non per le imposte ipotecarie e catastali, ai diversi beni siamobili che immobili in proporzione del loro rispettivo valore.

Senza immobili Con immobiliImposta diregistro

3% 7% per fabbricato8% per terreno edificabile, terreno

non agricolo e non edificabile15% per terreno agricolo3% per i diritti diversi daiprecedenti

Impostaipotecaria

2%

Impostacatastale

1%

Imposta dibollo


Euro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematico ove

vige il sistema del libro fondiario(Regio Decreto n. 499/1929)

Rif.ti: art. 2, comma 1 della Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/1986; art. 3

del D.P.R. 131/1986 e art. 23, comma 4 del D.P.R. 131/1986; art. 4 della Tariffa

allegata al D. Lgs. 347/1990 e art. 10, comma 2 del D. Lgs. 347/1990.





177

162. Donazione o trasferimento mortis causa, a favore del coniuge ediscendenti.

L’art. 1, comma 78, lettera a) della L. 296 del 27/12/2006 ha stabilito che le donazioni

o i trasferimenti mortis causa di azienda o di rami di essa a favore dei discendenti e, adecorrere dal 1°gennaio 2008 con l’art. 1, comma 31 della L. 244 del 24/12/2007,anche a favore del coniuge, sono esenti dall’imposta sulle successioni.Condizioni per godere del beneficio:

• che il beneficiario prosegua l’attività d’impresa per un periodo non inferiore a5 anni dalla data del trasferimento,

• che il beneficiario renda, contestualmente alla presentazione delladichiarazione di successione o dell’atto di donazione, apposita dichiarazionecirca la volontà di proseguire l’attività d’impresa.

Causa di decadenza:il mancato rispetto della suddetta condizione comporta la decadenza dal beneficio, ilpagamento dell’imposta in misura ordinaria, della sanzione amministrativa previstadall’art. 13 del D. Lgs. n. 471 del 18/12/97 e degli interessi di mora decorrenti dalladata in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.

N.B.Non si ha decadenza dall’agevolazione qualora il beneficiario conferiscal’azienda o la partecipazione in un’altra società, in quanto il conferimento è

assimilabile al proseguimento dell’esercizio dell’attività d’impresa.La condizione della prosecuzione dell’attività d’impresa è da intendersi assoltanell’ipotesi in cui, prima del decorso di cinque anni dalla donazione osuccessione:

• il beneficiario conferisca l’azienda in una società di persone,indipendentemente dal valore della partecipazione ricevuta a fronte delconferimento;

• il beneficiario conferisca l’azienda in una società di capitali, purchè, intal caso, le azioni o quote assegnategli a fronte del conferimento

consentano di conseguire o integrare il controllo ai sensi dell’art. 2359,comma 1, n. 1) del c.c. (maggioranza dei voti esercitabili in assembleaordinaria).

In base all’espresso rinvio alla disposizione agevolativa di cui all’art. 3,comma 4-ter del D.Lgs. 347/1990, le formalità di trascrizione e volturacatastale relative all’atto di donazione di un’azienda nella quale è compreso unimmobile, sono esenti dalle imposte ipotecaria e catastale.Risoluzione n. 341 del 23/11/2007Circolare n. 3 del 22/01/2008





Senza immobili Con immobiliImposta disuccessione odonazione

Esente Esente

Impostaipotecaria Esente

Imposta catastale EsenteImposta di bollo Euro 45 per l’atto

telematicoEuro 300 per l’atto telematicoEuro 195 per l’atto telematicoove vige il sistema del librofondiario (Regio Decreto n.499/1929)

Rif.ti: art. 3, comma 4-ter del D. Lgs. 346/1990; art. 1, comma 2 del D. Lgs. 347/1990

e art. 10, comma 3 del D. Lgs. 347/1990

Linee Guida Tassazione Atti Imm. e Soc. - Versione Def.al 1 12 2010

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