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Lezione “IVA: presupposto

oggettivo”

IVA: presupposto oggettivo

• L’art. 1 D.P.R. n. 633/72 stabilisce che l’imposta sul valore aggiunto si applica «sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate».

• La disposizione delinea quindi i presupposti per l’applicazione dell’IVA. 1. Requisito oggettivo: cessione di beni o prestazione di servizi. 2. Requisito soggettivo: esercizio d’impresa, o di arti o di professioni. 3. Requisito territoriale: operazioni effettuate nel territorio dello Stato.

• Tali requisiti devono sussistere congiuntamente; in caso contrario l’operazione si considera «fuori campo IVA».


REQUISITO OGGETTIVO

Cessione di beni (Art. 2 DPR n. 633/72)

Prestazione di servizi (Art. 3 DPR n. 633/72)


PARTE I Cessioni di beni


Cessioni di beni 1. Nozione comunitaria

• La normativa comunitaria (art. 14, Dir. 2006/112/CE) stabilisce che si considera cessione di beni «il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario».

• Secondo la CGCE la nozione di cessione non si riferisce al trasferimento di proprietà nelle forme previste dal diritto nazionale vigente, bensì comprende qualsiasi operazione di trasferimento di un bene materiale effettuata da una parte che autorizza l’altra a disporre di tale bene come se ne fosse il proprietario (C-111/05, Aktiebolaget NN; C-185/01, Auto Lease Holland BV).


Cessioni di beni 2. Nozione interna – (1)

• L’art. 2 D.P.R. n. 633/72 afferma che costituiscono «cessioni di beni» gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere.

• La definizione ricalca la nozione di vendita di cui all’art. 1470 c.c.; tuttavia, conformemente alla normativa e alla giurisprudenza comunitaria, deve essere letta in senso più ampio, fino a ricomprendere qualsiasi negozio giuridico per mezzo del quale si attribuisce alla controparte la disponibilità di un bene (circ. n. 26/1980).



• Il riferimento ad un «atto a titolo oneroso» consente di ritenere che il trasferimento della proprietà o del diritto reale di godimento possa avere fonte non solo in un contratto tra privati, ma anche in un provvedimento unilaterale della pubblica amministrazione (cfr. reg. min. 22 maggio 1995n n. 125/E/III-7-520) o dell’autorità giudiziaria (Cass. n. 12493/1997).

• Quanto agli effetti dell’atto, esso deve concretarsi nel trasferimento della proprietà di un bene, ovvero nella costituzione di un diritto reale di godimento sullo stesso.



• Rientrano nella nozione di cessioni di beni gli atti che comportano la costituzione di diritti reali di godimento:

– Usufrutto; – Uso; – Abitazione; – Enfiteusi; – Servitù prediali; – Diritti di superficie;

• Restano esclusi dalla nozione: – Gli acquisti a titolo originario (ad es., usucapione o invenzione); – Gli atti che comportano la costituzione di diritti reali di garanzia (pegno e ipoteca).


Cessioni di beni 3. Onerosità

• Per essere imponibili ai fini IVA, le cessioni di beni devono essere onerose, ossia avere: – come corrispettivo il pagamento di una somma di denaro; ovvero – come controprestazione la cessione di un bene o la prestazione di un

servizio.

• Le cessioni gratuite restano escluse dal campo di applicazione dell’imposta. Fanno eccezione le cessioni gratuite di beni la cui produzione e il cui commercio

rientrano nell’attività propria dell’impresa. Tali cessioni sono imponibili, a meno che riguardino beni di costo unitario inferiore a € 25,82, ovvero beni per i quali non sia stata operata la detrazione dell’imposta assolta all’atto dell’acquisto (art. 2, co. 2, n. 4).


Cessioni di beni 4. Fattispecie assimilate

• L’art. 2, co. 2, prevede una serie di operazioni assimilate alle cessioni di beni ai fini IVA. Tali operazioni possiedono quindi il requisito oggettivo per l’assoggettamento ad imposta.

• Si tratta di: – vendite con riserva di proprietà; – locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti; – passaggi dal committente al commissionario o dal commissionario al committente di beni venduti o

acquistati in esecuzione di contratti di commissione; – cessioni gratuite di beni la cui produzione e il cui commercio rientrano nell’attività propria dell’impresa; – destinazione di beni all'uso o al consumo personale o familiare dell'imprenditore o di coloro i quali

esercitano un'arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all'esercizio dell'arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell'attività;

– assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo e oggetto nonché le assegnazioni e le analoghe operazioni fatte da altri enti privati o pubblici, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni senza personalità giuridica.


Cessioni di beni 5. Fattispecie escluse

• L’art. 2, co. 3, elenca una serie di operazioni che – pur in presenza dei requisiti di imponibilità – non vengono considerate cessioni di beni. Si tratta di:

– cessioni che hanno per oggetto denaro o crediti in denaro; – cessioni e conferimenti in società o altri enti, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni, che hanno

per oggetto aziende o rami di azienda; – cessioni che hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria; – cessioni di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati; – passaggi di beni in dipendenza di fusioni, scissioni o trasformazioni di società e di analoghe operazioni poste in essere

da altri enti; – cessioni di valori bollati e postali, marche assicurative e similari; – cessioni di paste alimentari, pane, biscotto di mare, e altri prodotti della panetteria ordinaria, senza aggiunta di

zuccheri, miele, uova, materie grasse, formaggio o frutta; le cessioni di latte fresco, non concentrato né zuccherato, destinato al consumo alimentare, confezionato per la vendita al minuto, sottoposto a pastorizzazione o ad altri trattamenti previsti da leggi sanitarie;

– le cessioni di beni soggette alla disciplina dei concorsi e delle operazioni a premio.


PARTE II Prestazioni di servizi


Prestazioni di servizi 1. Nozione comunitaria

• La normativa comunitaria (art. 24, Dir. 2006/112/CE) stabilisce che si considera prestazione di servizi «ogni operazione che non costituisce una cessione di beni».

• L'amplissima definizione della categoria non deve indurre a ritenere imponibile qualunque percezione di somma correlata ad un determinato atteggiamento del soggetto passivo. Ove non si realizzi un «consumo» di servizi non potrà esservi alcuna imposizione (C-384/95, Landboden-Agrardienste GmbH & Co. KG; C-409/98, Commissioners of Customs & Excise).


Prestazioni di servizi 2. Nozione interna – (1)

• L’art. 3 considera «prestazioni di servizi» le prestazioni dipendenti da:

– Contratti d'opera; – Appalto; – Trasporto; – Mandato; – Spedizione; – Agenzia; – Mediazione; – Deposito;

• Accanto ad esse, sono prestazioni di servizi quelle derivanti in genere da obblighi di fare, non fare o permettere, quale ne sia la fonte (c.d. «prestazioni generiche»).


Prestazioni di servizi 2. Nozione interna – (2)

• La nozione di prestazioni di servizi ha carattere residuale e mira a ricomprendere in ambito IVA ogni operazione economicamente rilevante che non costituisca una cessione di beni.

• Rientrano pertanto tra le prestazioni di servizi anche attività rese in modo illecito (Cass. n. 24471/2006; CGCE, Gennaro Curia/Ministero dell'Economia e delle Finanze, C-381/09).

• Nel caso di operazioni composite, riconducibili in parte a cessioni di beni e in parte a prestazioni di servizi, occorre individuare gli elementi predominanti (CGCE, Graphic procédé, C-88/09).


Prestazioni di servizi 3. Onerosità delle prestazioni – (1)

• Per essere imponibili le prestazioni devono essere rese verso corrispettivo. È necessario pertanto un nesso sinallagmatico (ossia un collegamento, economicamente valutabile) tra la prestazione ed un’altra controprestazione (CGCE, Tolsma, C-16/93; CGCE, Commissione c. Finlandia, C-246/08; Cass. n. 13345/2006).


Prestazioni di servizi 3. Onerosità delle prestazioni – (2)

• Il co. 3 prevede alcune deroghe alla regola della non imponibilità delle prestazioni gratuite.

• Sono imponibili (secondo «valore normale») le prestazioni gratuite rese a terzi nell’esercizio dell’impresa e quelle destinate al consumo familiare o personale dell’imprenditore (c.d. «autoconsumo») se: – di valore unitario superiore a € 25,82; – l’imposta sui relativi acquisti è detraibile.

Restano escluse le prestazioni gratuite rese da professionisti.


Prestazioni di servizi 4. Fattispecie assimilate

• Ai sensi del co. 2, costituiscono prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo:

– le concessioni di beni in locazione, affitto, noleggio e simili; – le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d'autore, quelle relative ad

invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti;

– i prestiti di denaro e di titoli non rappresentativi di merci, comprese le operazioni finanziarie mediante la negoziazione, anche a titolo di cessione pro-soluto, di crediti, cambiali o assegni. Non sono considerati prestiti i depositi di denaro presso aziende e istituti di credito o presso amministrazioni statali, anche se regolati in conto corrente;

– le somministrazioni di alimenti e bevande; – le cessioni di contratti di ogni tipo e oggetto.


Prestazioni di servizi 5. Fattispecie escluse

• Non si considerano prestazioni di servizi le seguenti operazioni:

– le cessioni, concessioni, licenze e simili di diritti d'autore effettuate dall'autore, eredi o legatari ; fanno eccezione, e sono quindi imponibili, le operazioni sui diritti afferenti disegni e opere dell'architettura ed opere cinematografiche, nonché sulle opere di ogni genere allorquando vengano utilizzate da imprese a fini di pubblicità commerciale;

– i prestiti obbligazionari ; – le cessioni di contratti di cui alle lettere a), b) e c) del comma 3 dell'art. 2 (cessioni di denaro e crediti in denaro;

cessioni e conferimenti d'azienda; cessioni di terreni non edificabili); – i passaggi di beni in dipendenza di operazioni societarie straordinarie ; – le prestazioni di mandato relative ai diritti d'autore (eccettuati quelli concernenti le opere di architettura,

cinematografiche e utilizzate da imprese per fini commerciali), compresa la riscossione dei proventi; – le prestazioni di mandato e mediazione relative ai prestiti obbligazionari ; – le prestazioni dei commissionari e dei mandatari senza rappresentanza (le provvigioni di tali intermediari, infatti,

sono tassate mediante inclusione nella base imponibile del passaggio del bene o del servizio nei rapporti con mandanti e committenti).

– In base al quinto comma, infine, non costituiscono prestazioni di servizi quelle consistenti nel rilascio di tessere gratuite per gli spettacoli , entro determinati limiti fissati dalla legge; oltre tali limiti, tali prestazioni gratuite sono imponibili anche se di valore inferiore a 25,82 euro.

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