Prof. Sebastiano Maurizio MessinaProf. Sebastiano Maurizio MessinaDott.ssa Maria Grazia Ortoleva Dott.ssa Maria Grazia Ortoleva

LE NUOVE WHITE LISTs NELLA L.F. 2008LE NUOVE WHITE LISTs NELLA L.F. 2008

La legge finanziaria 2008 (precisamente l’art. 1, comma La legge finanziaria 2008 (precisamente l’art. 1, comma 83 e ss., L. 244/2007), ha previsto un generale riordino 83 e ss., L. 244/2007), ha previsto un generale riordino delle (ormai numerose e complesse) disposizioni italiane delle (ormai numerose e complesse) disposizioni italiane di contrasto ai paradisi fiscali, di contrasto ai paradisi fiscali, eliminando il criterio eliminando il criterio incentrato incentrato esclusivamente sull’individuazione degli Stati esclusivamente sull’individuazione degli Stati aventi un regime fiscale privilegiato (cd. aventi un regime fiscale privilegiato (cd. criterio criterio dell’inclusione dell’inclusione nelle black list) sostituendolo con il cd. nelle black list) sostituendolo con il cd. ccriterio dell’esclusioneriterio dell’esclusione, ossia con un nuovo sistema , ossia con un nuovo sistema basato basato sull’individuazione degli Stati aventi un sull’individuazione degli Stati aventi un regime regime fiscale conforme agli standard di legalità e fiscale conforme agli standard di legalità e trasparenza adottati dall’UE; tale sistema prevede trasparenza adottati dall’UE; tale sistema prevede la formazione di la formazione di nuovi elenchi, le cd. nuovi elenchi, le cd. WHITE LIST, WHITE LIST, che che ESCLUDONO, appunto, gli Stati “critici” dal punto di vista ESCLUDONO, appunto, gli Stati “critici” dal punto di vista fiscale (ad es. quelli che non attuano un adeguato fiscale (ad es. quelli che non attuano un adeguato scambio di informazioni).scambio di informazioni).

Per il passaggio alle nuove white list, la riforma Per il passaggio alle nuove white list, la riforma prevede l’adozione di prevede l’adozione di DUE DECRETI distinti:DUE DECRETI distinti:

1) Decreto previsto dall’art. 2, c. 2-bis, Tuir 1) Decreto previsto dall’art. 2, c. 2-bis, Tuir (come (come modificato dall’art. 1, c. 83, lett. a, L.F. modificato dall’art. 1, c. 83, lett. a, L.F. 2008). Esso riguarda esclusivamente l’ambito di 2008). Esso riguarda esclusivamente l’ambito di applicazione della applicazione della presunzione di residenza delle presunzione di residenza delle persone fisiche e sostituirà persone fisiche e sostituirà il D.M. 4 maggio 1999 il D.M. 4 maggio 1999 attualmente vigente.attualmente vigente.

2) Decreto previsto dall’art. 168-bis Tuir 2) Decreto previsto dall’art. 168-bis Tuir (come stabilito (come stabilito dall’art. 1, c. 83, lett. b e ss., L.F. dall’art. 1, c. 83, lett. b e ss., L.F. 2008). Esso fa riferimento all’introduzione, con un 2008). Esso fa riferimento all’introduzione, con un medesimo provvedimento, di medesimo provvedimento, di 2 distinte white 2 distinte white lists, caratterizzate da diversi criteri di lists, caratterizzate da diversi criteri di redazione ed applicabili a materie diverse, elencate redazione ed applicabili a materie diverse, elencate in dettaglio nei due commi dell’art. 168-bis del Tuir. in dettaglio nei due commi dell’art. 168-bis del Tuir.

LE WHITE LISTs ex art. 168-bis del tuir: comma 1LE WHITE LISTs ex art. 168-bis del tuir: comma 1

Art. 168-bis - Paesi che consentono un Art. 168-bis - Paesi che consentono un adeguatoadeguato

scambio di informazioni:scambio di informazioni:

1. Con decreto del Ministro dell’economia e 1. Con decreto del Ministro dell’economia e delle delle finanze sono individuati gli Stati e territori finanze sono individuati gli Stati e territori che consentono un che consentono un adeguato scambio di adeguato scambio di informazioni, informazioni, ai fini dell’applicazione delle ai fini dell’applicazione delle disposizionidisposizioni contenute negli artt. 10, c. 1, lett. e- contenute negli artt. 10, c. 1, lett. e-bis) (contributi versati alle forme pensionistiche bis) (contributi versati alle forme pensionistiche complementari), 73, c. 3 (presunzione di residenza complementari), 73, c. 3 (presunzione di residenza dei trust), e dei trust), e 110, commi 10 e 12-bis 110, commi 10 e 12-bis (indeducibilità dei black costs)(indeducibilità dei black costs), del presente , del presente testo unico, nell’art. 26, commi 1 e 5 (ritenute su testo unico, nell’art. 26, commi 1 e 5 (ritenute su interessi e redditi di capitale), nonché nell’art. 27, interessi e redditi di capitale), nonché nell’art. 27, comma 3-ter (ritenute sui dividendi), del D.P.R. 29 comma 3-ter (ritenute sui dividendi), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazionisettembre 1973, n. 600, e successive modificazioni

LE WHITE LISTs EX ART. 168-BIS DEL LE WHITE LISTs EX ART. 168-BIS DEL TUIR: comma 1TUIR: comma 1

nell’art. 10-ter, commi 1 e 9, della L. 23 marzo 1983, n.nell’art. 10-ter, commi 1 e 9, della L. 23 marzo 1983, n.

77, e successive modificazioni (disciplina dei fondi 77, e successive modificazioni (disciplina dei fondi comuni d’investimento mobiliare)comuni d’investimento mobiliare), negli artt. 1, comma , negli artt. 1, comma 2, e 6, comma 1, del D.Lgs. 1° aprile 1996, n. 239, e 2, e 6, comma 1, del D.Lgs. 1° aprile 1996, n. 239, e successive modificazioni (regime fiscale degli interessi, successive modificazioni (regime fiscale degli interessi, premi ed altri frutti delle obbligazioni e titoli similari, premi ed altri frutti delle obbligazioni e titoli similari, pubblici e privati)pubblici e privati), nell’art. 2, comma 5, del D.L. 25 , nell’art. 2, comma 5, del D.L. 25 settembre 2001, n. 351, convertito, con modificazioni, settembre 2001, n. 351, convertito, con modificazioni, dalla L.23 novembre 2001, n. 410 (privatizzazione e dalla L.23 novembre 2001, n. 410 (privatizzazione e valorizzazione del patrimonio immobiliare pubblico e di valorizzazione del patrimonio immobiliare pubblico e di sviluppo dei fondi comuni di investimento sviluppo dei fondi comuni di investimento immobiliare)immobiliare)..

I CRITERI DI REDAZIONE DELLE WHITE LISTs: art. I CRITERI DI REDAZIONE DELLE WHITE LISTs: art. 168-bis168-bis

Dalla lettura dell’art. 168-bis si evince che l’attenzione del legislatore non è più concentrata solo sul livello di tassazione del Paese estero, ma si estende all’attuazione di un adeguato scambio di informazioni, attuato (ovviamente) in base ad apposite convenzioni internazionali.Questo secondo elemento costituisce il perno della riforma che, però, entrerà in vigore solo dal periodo d’imposta che inizia successivamente alla data di pubblicazione nella G.U. del decreto che individua i suddetti Stati. E’, in ogni caso, previsto che nella white list siano inclusi, per un periodo di 5 anni, gli Stati o territori che attualmente non sono inclusi in nessuna delle black lists prima in vigore.

Il citato D.M. di cui all’art. 168-bis conterrà:Il citato D.M. di cui all’art. 168-bis conterrà:

1. nella prima parte, un elenco dei Paesi con i quali, in1. nella prima parte, un elenco dei Paesi con i quali, in

base ad apposite convenzioni internazionali, possono base ad apposite convenzioni internazionali, possono essere scambiate informazioni per quanto attiene, peressere scambiate informazioni per quanto attiene, per

esempio, esempio, all’accertamento della residenza, allaall’accertamento della residenza, alla

deducibilita’ dei costi e alla applicazione delle ritenute indeducibilita’ dei costi e alla applicazione delle ritenute in

uscita, ecc….uscita, ecc….

2. nella seconda parte, un elenco con cui verranno2. nella seconda parte, un elenco con cui verranno

individuati Paesi esteri aventi regime privilegiato ai fini,individuati Paesi esteri aventi regime privilegiato ai fini,

per esempio, per esempio, della tassazione dei dividendi, delledella tassazione dei dividendi, delle

plusvalenze e dei redditi di controllate e collegate (CFC)plusvalenze e dei redditi di controllate e collegate (CFC)

INDEDUCIBILITA’ DEI BLACK COSTS(ART. 110, Co. 10 e ss., TUIR)

ART. 110, Co. 10 e 12 bis, TUIR: indeducibilità dei “black costs”

Co. 10 “Non sono ammesse in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese (quelle che producono reddito d’impresa ex art. 55 Tuir) residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’articolo 168-bis (c.d. white list). Tale deduzione è ammessa per le operazioni intercorse con imprese residenti o localizzate in Stati dell’Unione europea o dello Spazio economico europeo inclusi nella lista di cui al citato decreto”Co. 12 bis Le disposizioni dei commi 10 e 11 si applicano anche alle prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’articolo 168-bis

RatioRatio

Contrastare lo spostamento di materia Contrastare lo spostamento di materia imponibile verso i Paesi a bassa fiscalitàimponibile verso i Paesi a bassa fiscalità

Presupposto implicitoPresupposto implicito: le imprese situate nei : le imprese situate nei c.d. paradisi fiscali siano state create ad hoc c.d. paradisi fiscali siano state create ad hoc dall’impresa italiana. In specie, l’impresa non dall’impresa italiana. In specie, l’impresa non residente (all’uopo creata) acquisterebbe residente (all’uopo creata) acquisterebbe merci in quei Paesi, che poi rivenderebbe merci in quei Paesi, che poi rivenderebbe all’italiana ad un prezzo alto, al fine di all’italiana ad un prezzo alto, al fine di abbassare l’utile dell’impresa residente abbassare l’utile dell’impresa residente tassabile in Italia (tassabile in Italia (presunzione di sistematica presunzione di sistematica elusività)elusività)

ART. 110, COMMA 11, TUIR: (1°periodo) esimente

Le disposizioni di cui al co. 10 non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova (inversione dell’onere della prova) che:

1. le imprese estere svolgono prevalentemente una attività commerciale effettiva (cioè: quelle che generano reddito d’impresa ex art. 55 Tuir),

ovvero (in alternativa)1. le operazioni poste in essere rispondono ad un

effettivo interesse economico (“inerenza rafforzata” cioè: rivestono un’utilità concreta ed apprezzabile rispetto all’attività esercitata e mostrano un’evidente plausibilità e giustificabilità dell’avvenuta conclusione dell’operazione con un soggetto domiciliato in un Paese non white list) e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione (cioè: devono essere state effettivamente realizzate)”

ART. 110, Co. 11, TUIR: (2°periodo) dichiarazione redditi

“Le spese e gli altri componenti negativi deducibili ai sensi del primo periodo sono separatamente indicati nella dichiarazione dei redditi”Ex art. 8, c. 3-bis, D.Lgs. 471/97 (introdotto dalla Ex art. 8, c. 3-bis, D.Lgs. 471/97 (introdotto dalla Legge finanziaria 2007) Legge finanziaria 2007) in caso di omissione o in caso di omissione o incompletezza dell’indicazioneincompletezza dell’indicazione delle spese e delle spese e degli altri componenti negativi di cui all’art. 110, degli altri componenti negativi di cui all’art. 110, c. 11, Tuir c. 11, Tuir si applica una sanzione si applica una sanzione amministrativaamministrativa “ “pari al 10% dell’importo pari al 10% dell’importo complessivo delle spese e dei componenti complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione dei negativi non indicati nella dichiarazione dei redditi, con un minimo di euro 500 ed un redditi, con un minimo di euro 500 ed un massimo di euro 50.000massimo di euro 50.000”.”.

ART. 110, Co. 11, TUIR: (3°periodo) modalità accertamento

L’Amministrazione, prima di procedere all’emissione dell’avviso di accertamento d’imposta o di maggiore imposta, deve notificare all’interessato un apposito avviso con il quale viene concessa al medesimo la possibilità di fornire, nel termine di novanta giorni, le prove predette (contraddittorio contraddittorio anticipato)anticipato).

Ove l’Amministrazione non ritenga idonee le prove addotte, dovrà darne specifica motivazione nell’avviso di accertamento.

ART. 110, COMMA 12, TUIR: coordinamento con norme CFC

““Le disposizioni di cui ai commi 10 e 11 Le disposizioni di cui ai commi 10 e 11 non si applicano per le operazioni non si applicano per le operazioni intercorse con soggetti non residenti cui intercorse con soggetti non residenti cui risulti applicabile gli articoli 167 o 168, risulti applicabile gli articoli 167 o 168, concernente disposizioni in materia di concernente disposizioni in materia di imprese estere partecipate”. imprese estere partecipate”.

ART. 110, Co. 11, TUIR: interpello preventivo ex L. 413/91

Con riferimento alla disciplina della indeducibilità dei black costs, in base all’art. 11, comma 13, della Legge n. 413/91, è possibile attivare la procedura dell’INTERPELLO PREVENTIVO (o ordinario). Norme di riferimento per la procedura: art. 21 della Legge n. 413/91; D.M. 13 giugno 1997, n. 195.Secondo tali disposizioni, in caso di esito positivo dell’interpello, il contribuente non sarà obbligato a fornire, volta per volta, le prove richieste dall’art. 110, comma 11, del Tuir. Resta, comunque, impregiudicata la possibilità per l’A.F. di verificare l’effettiva esecuzione delle operazioni concluse dal contribuente.A CHI SI PRESENTA L’INTERPELLO? Alla Direzione Regionale delle Entrate competente, la quale interpella, a sua volta, la Direzione Centrale dell’Agenzia delle Entrate. In caso di mancata risposta da parte di quest’ultima, la questione può essere rimessa al Comitato consultivo per l’applicazione delle norme antielusive