LA SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI Problemi di …Risultato operativo/ante imposte 410,40 Imposte sul...

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LA SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI

Problemi di valutazione dei magazzini

SILVIA CORNAGLIA

Dottore Commercialista e Revisore Legale

Torino 25 marzo 2021

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❑ Il conto economico a fianco è relativo a un

situazione in cui l’impresa è in grado di

vendere tutta la produzione che realizza

saturando la sua capacità produttiva.

❑ Il risultato netto è positivo.

❑ Gli ammortamenti sono attribuiti in modo

corretto alla valorizzazione dei magazzini e

al conto economico.

A B

RICAVI LORDI DI VENDITA 1.755,00 12,50 30,50

Provvigioni 7% 122,85 0,88 2,14

Trasporti e imballi 55,50 0,50 0,80

RICAVI NETTI 90% 1.576,65 11,13 27,57

Variazone magazzino PF 0,00 -

VALORE NETTO DELLA PRODUZIONE 1.576,65

Consumo materia prima 174,75 1,65 2,40

Manodopera diretta 241,50 3,50 1,40

Totale costi variabili di produzione 416,25 5,15 3,80

Manodopera indiretta 50,00

spese generali industriali 30,00

stipendi industriali 160,00

ammortamenti industriali 100% 220,00

Totale costi fissi di produzione 460,00 6,48 2,97

Costo pieno industriale 876,25 11,63 6,77

Gross margin 700,40 0,50 - 20,80

stipendi commerciali 60,00

stipendi amministrativi 60,00

altri costi commerciali 100,00

altri costi amministrativi 50,00

ammortamenti generali 20,00

Totale spese di struttura 290,00

Risultato operativo/ante imposte 410,40

Imposte sul reddito 30% 123,12

Risultato netto 287,28

VALORI UNITARIConto economico riclassificato

Prodotto A

Produzione:

55.000 unità

Vendita: 100%

Prodotto B

Produzione:

35.000 unità

Vendita: 100%

Analisi di un caso pratico

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La norma sulla sospensione degli ammortamenti può generare le seguenti situazioni:

❑ I minori ammortamenti corrispondono a un effettivo minor sfruttamento degli impianti e macchinari

e non ci sono vincoli tecnici o di mercato all’allungamento della vita utile dei beni => NESSUNA

DISTORSIONE, il periodo di ammortamento si annulla e gli ammortamenti proseguono

coerentemente con lo sfruttamento dei beni.

❑ I minori ammortamenti corrispondono a un effettivo minor sfruttamento degli impianti e macchinari

MA la vita utile NON può essere prolungata a causa di vincoli tecnici o di mercato => SE CI

FOSSE PERDITA DUREVOLE DI VALORE DOVREI SVALUTARE, e in questo caso i bilanci

successivi subirebbero l’impatto negativo di un evento di competenza dell’esercizio attuale.

❑ I minori ammortamenti NON corrispondono a un effettivo minor sfruttamento degli impianti e

macchinari e non ci sono vincoli tecnici o di mercato all’allungamento della vita utile dei beni =>

EFFETTI DISTORSIVI COME DA ESEMPIO CHE SEGUE

Situazioni possibili

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vendere il 40% della produzione che

realizza saturando al 100% la capacità

produttiva.

❑ Il risultato netto è negativo.

❑ Gli ammortamenti sono attribuiti in modo

«corretto» tanto alla valorizzazione dei

magazzini quanto al conto economico.

Prodotto A

Produzione:

55.000 unità

Vendita: 40%

Prodotto B

Produzione:

35.000 unità

Vendita: 40%

A B

RICAVI LORDI DI VENDITA 702,00 12,50 30,50

Provvigioni 7% 49,14 0,88 2,14


RICAVI NETTI 90% 630,66 11,13 27,57

Variazone magazzino PF 525,75








ammortamenti industriali 100% 220,00



Gross margin 280,16 0,50 - 20,80







Risultato operativo/ante imposte 9,84 -

Imposte sul reddito 30% 2,95 -

Risultato netto 6,89 -


Vendite -60% - CASO 1

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produttiva.

❑ Il risultato netto è positivo in quanto gli

ammortamenti NON sono attribuiti in al

conto economico, ma non è variata la

valorizzazione delle rimanenze.

❑ La valorizzazione del magazzino è nella

sostanza corretta, perché attribuisco gli

ammortamenti dei beni utilizzati, ma non è

coerente con i costi rilevati a conto

economico.

❑ Se ci sono vincoli all’allungamento della vita

utile del bene, c’è una svalutazione latente

emersa nell’esercizio corrente e a carico di

esercizi futuri in caso di perdita durevole di

valore.

A B


Provvigioni 7% 49,14 0,88 2,14


RICAVI NETTI 90% 630,66 11,13 27,57









ammortamenti industriali -



Gross margin 500,16 0,50 - 20,80












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produttiva.

❑ Il risultato netto è positivo in quanto gli

ammortamenti NON sono attribuiti in al

conto economico.

❑ La valorizzazione del magazzino è

coerente con i costi rilevati a conto

economico.

❑ Se ci sono vincoli all’allungamento della vita

utile del bene, c’è una svalutazione latente

emersa nell’esercizio corrente e a carico di

esercizi futuri in caso di perdita durevole di

valore.

❑ La marginalità del prodotto è distorta,

emergono problemi nella valutazione delle

rimanenze, in quanto a parità di condizioni

nelle varie stratificazioni il criterio è diverso.

A B


Provvigioni 7% 49,14 0,88 2,14


RICAVI NETTI 90% 630,66 11,13 27,57









ammortamenti industriali -



Gross margin 368,16 2,48 22,40












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VERIDICITA’

CO

EREN

ZA

Ammortamenti calcolati in funzione del grado

di utilizzo dei beni e della loro vita utile,

secondo le disposizioni ordinarie del codice

civile e dei principi contabili

Riduzione o azzeramento degli ammortamenti

per esclusivi problemi di «risanamento

temporaneo» del conto economico (soprattutto

nei casi di equilibrio economico precario, che

potrebbe essere pregresso)

Ammortamenti ridotti, indipendentemente

dall’effettivo utilizzo e vita utile dei beni, sia per

la valorizzazione del magazzino che per la

determinazione del risultato di esercizio (esiste

comunque un problema di coerenza nella

stratificazione delle valutazioni)

Veridicità vs. Coerenza

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LA SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI:

CASO PRATICO E CONFRONTO CON OIC 16 E 24

FABIO ROBALDO


Torino 25 marzo 2021

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OIC – BOZZA DOCUMENTO INTERPRETATIVO 9

ESEMPIO 2 – UNITA’ ELEMENTARE DI CONTABILIZZAZIONE

«Una società ha due impianti produttivi. Uno ha lavorato a pieno regime nel corso

dell’esercizio, l’altro per il 60% considerato l’effetto del lockdown causato dalla pandemia.

La società decide di avvalersi della norma con riguardo all’impianto produttivo che ha

lavorato a regime ridotto e pertanto l’ammortamento delle immobilizzazioni materiali ad

esso riconducibili è imputato a conto economico per il 60%»

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ESEMPIO 2 – VALORI CONTABILI

COSTO STORICO DELL’IMPIANTO: 1.200.000 (ACQUISTATO NEL 2017)

ALIQUOTA AMMORTAMENTO: 10%

AMMORTAMENTO ANNUO: 120.000

FONDO AMMORTAMENTO AL 31/12/2019: 300.000

VALORE NETTO CONTABILE AL 31/12/2019: 900.000

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ESEMPIO 2 – PIANI DI AMMORTAMENTO A CONFRONTO

A seguito della decisione della società di ammortizzare l’impianto per il 2020 solamente per il 60%, si

avrà una modifica del piano di ammortamento.

Si riportano i due piani di ammortamento a confronto:

Piano di ammortamento originale

Piano di ammortamento con deroga

ANNO 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027

Ammortamento 60.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 60.000

ANNO 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027

Ammortamento 60.000 120.000 120.000 72.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 108.000

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ESEMPIO 2 – SCRITTURE CONTABILI

Le scritture contabili relative all’ammortamento sono le seguenti:

1. Ammortamento dell’esercizio:

2. Iscrizione delle imposte differite:

Ammortamento impianto a Fondo ammortamento impianto 72.000

Imposte differite a Fondo imposte differite 13.392

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ESEMPIO 2 – DETERMINAZIONE DELLE IMPOSTE DIFFERITE

Le imposte differite sono da iscrivere a bilancio in quanto si ha un differenza temporanea tra

ammortamento civilistico e fiscale; infatti, abbiamo la seguente situazione:

AMMORTAMENTO CIVILISTICO: 72.000

AMMORTAMENTO FISCALE: 120.000

Ciò comporta un maggiore utile civilistico, rispetto all’imponibile fiscale, di 48.000, che con le aliquote

IRES = 24% e IRAP = 3,9%, determinano le seguenti imposte differite:

DIFFERITE IRES = 48.000 x 24% = 11.520

DIFFERITE IRAP = 48.000 x 3,9% = 1.872

TOTALE DIFFERITE= 11.520 + 1.872 = 13.292

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ESEMPIO 2 – COSTITUZIONE DELLE RISERVE DISPONIBILI

1. Utilizzo della riserva disponibile maturata nell’anno 2020

In questo caso, la riserva indisponibile può trovare capienza nel risultato di esercizio.

«Ammortamento sospeso»: 48.000

Utile destinato a riserva, al netto delle imposte differite: 48.000 – 13.392 = 34.608

Utile di esercizio maturato al netto della sospensione anno 2020: 250.000

Destinazione dell’utile maturato a riserva indisponibile, a copertura del valore

dell’ammortamento sospeso e per il residuo a riserva disponibile.

Utile di esercizio a Diversi 250.000

Riserva di utili disponibile 215.392

Riserva di utili l. 126/2020 34.608

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2. Utilizzo di riserve disponibili di anni precedenti al 2020

In questa circostanza, è richiesta un’integrazione di eventuali riserve di utili disponibili

relative ad anni precedenti, e/o riserve patrimoniali disponibili, da trasformare in riserve

indisponibili, non essendo maturate riserve disponibili a copertura totale o parziale del

valore dell’ammortamento sospeso.


Perdita conseguita nell’esercizio, al netto dell’ammortamento sospeso: (94.000)

a Riserva di utili l. 126/2020 34.608 Riserva di utili disponibile

anni precedenti

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3. Utilizzo di riserve disponibili relative ad anni successivi

È questo il caso in cui la riserva correlata alla sospensione degli ammortamenti si forma

mediante l’accantonamento degli utili di esercizi successivi (dal 2021).


Perdita conseguita nell’esercizio, al netto dell’ammortamento sospeso: (94.000)

Riserve di utili da anni precedenti pari a € 15.000

a Riserva di utili l. 126/2020 15.000 Riserva di utili disponibile

anni precedenti

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ESEMPIO 2 – STORNO IMPOSTE DIFFERITE E LIBERAZIONE RISERVA

Nel 2027, al termine del periodo di ammortamento e quando verrà contabilizzato a conto

economico la quota di ammortamento sospesa nel 2020, si avranno lo storno delle imposte

differite e la liberazione delle riserva indisponibile.

Le scritture sono le seguenti:

Fondo imposte differite a Imposte differite 13.392

Riserva di utili l. 126/2020 a Riserva di utili disponibili 34.608

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OSSERVAZIONI E CONFRONTO CON OIC 16

Oltre a quanto disposto dalla legge 126/2020, il principio contabile OIC 16, al paragrafo 70, prevede:

«Il piano d’ammortamento deve essere periodicamente rivisto per verificare se sono intervenuti

cambiamenti tali da richiedere una modifica delle stime effettuate nella determinazione della residua

possibilità di utilizzazione.

Se quest’ultima è modificata, il valore contabile dell’immobilizzazione (valore originario al netto degli

ammortamenti ed eventuali svalutazioni fino a quel momento effettuati) al tempo di tale cambiamento è

ripartito sulla nuova vita utile residua del cespite».

Pertanto, già in precedenza si poteva variare il piano di ammortamento di una immobilizzazione, qualora

si fossero presentate le condizioni.

La differenza principale, rispetto al caso appena trattato (ESEMPIO 2), e’ la non necessità di costituire

una riserva indisponibile a patrimonio netto.

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Sempre all’interno della bozza del documento interpretativo 9, troviamo questo l’ESEMPIO 5:

«Una società acquista un cespite nell’esercizio e decide di non ammortizzarlo avvalendosi della norma. Il

costo del bene è pari a 100 e la vita utile pari a 10 anni, con ultimo anno di ammortamento ad aliquota

dimezzata nel 2030»

Anche in questo caso, si può applicare il principio contabile OIC 16 che, al paragrafo 61 afferma:

«L’ammortamento decorre dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso. La

regola di utilizzare la metà dell’aliquota normale d’ammortamento per i cespiti acquistati nell’anno è

accettabile se la quota d’ammortamento ottenuta non si discosta significativamente dalla quota calcolata

a partire dal momento in cui il cespite è disponibile e pronto per l’uso.»

Pertanto, se la società non ha messo in funzione una immobilizzazione nel corso del 2020, può non

ammortizzarla già in base a quanto previsto dal principio OIC 16, descrivendo le motivazioni in nota

integrativa.

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Nel caso di immobilizzazioni immateriali la modifica della vita utile di un bene è più difficile da sostenere,

dovuto soprattutto alla natura stessa dei beni; basti pensare a:

1. licenze, marchi o brevetti, il cui ammortamento è definito dalla durata dei contratti sottoscritti per il

loro utilizzo;

2. ai costi di impianto e ampliamento, che possono essere ammortizzati al massimo in cinque anni.

3. all’avviamento, la cui vita utile è stimata in sede di rilevazione iniziale e non può essere modificata

negli esercizi successivi

Inoltre, anche all’interno del principio OIC 24 è previsto, al paragrafo 61, la possibilità di non effettuare

l’ammortamento se il bene non è disponibile all’uso:

«L'ammortamento decorre dal momento in cui l'immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso»

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LA SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI

Una sintesi introduttiva

ENRICO MARIA BOCCHINO


Torino, 25 marzo 2021

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Agenda

1. Quadro normativo

2. L’ammortamento nella normativa civilistica e

contabile

3. La sospensione degli ammortamenti

4. I riflessi fiscali e il trattamento della riserva

5. Considerazioni conclusive e spunti di riflessione

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1. Quadro normativo

• Codice civile (artt. 2424, 2426 e 2427)

• TUIR (artt. 102, 103, 54, 164, 109)

• OIC 16 e 24

• d.l. n. 14 agosto 2020 n. 104, convertito con modificazioni

dalla legge 13 ottobre 2020 n. 126 (c.d. Decreto “Agosto”)

• BOZZA DOCUMENTO INTERPRETATIVO 9 – OIC

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2. L’ammortamento nella

normativa civilistica e contabile

INQUADRAMENTO COMUNE

• «Il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui

utilizzazione è limitata nel tempo deve essere

sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione

con la loro residua possibilità di utilizzazione» (art. 2426, c. 1,

n. 2 Codice Civile)

• L’ammortamento è la ripartizione del costo di

un’immobilizzazione nel periodo della sua stimata vita utile

con un metodo sistematico e razionale, indipendentemente

dai risultati conseguiti nell’esercizio (OIC 16, 10 e OIC 24, 18)

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Immobilizzazioni materiali Immobilizzazioni immateriali

Per vita utile è il periodo di tempo durante il quale la società prevede di poter utilizzare

l’immobilizzazione (OIC 16, 8 e OIC 24, 17)

La sistematicità dell’ammortamento è definita nel piano di ammortamento

che deve essere funzionale alla residua

possibilità di utilizzazione dell’immobilizzazione

(OIC 16, 62)

che è funzionale alla correlazione dei benefici

attesi (OIC 24, 62)

La residua possibilità di utilizzazione è legata

alla sua “durata economica”, cioè al periodo in

cui si prevede che il cespite sarà utile alla

società (OIC 16, 63)

Il piano di ammortamento deve essere

periodicamente rivisto per verificare se sono

intervenuti cambiamenti tali da richiedere una

modifica delle stime effettuate nella

determinazione della residua possibilità di

utilizzazione (OIC 16, 70)

L’ammortamento dell’avviamento è effettuato

secondo la sua vita utile. La vita utile è stimata

in sede di rilevazione iniziale dell’avviamento e

non può essere modificata negli esercizi

successivi (OIC 24, 66)

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• Nel caso delle immobilizzazioni materiali, ad una modifica dei piani aziendali di utilizzazione dei beni, può seguire la modifica dei relativi piani di ammortamento, purché se ne dia motivazione nella Nota integrativa (art. 2427 c.1, n.3-bis)

• Per le immobilizzazioni immateriali che possono essere sottoposte ad ammortamento non solo non viene stabilito se la vita utile possa essere rideterminata (e di conseguenza il piano di ammortamento), pur nel rispetto dei limiti propri, ma nel caso dell’avviamento viene addirittura escluso che questa possa essere modificata negli esercizi successivi a quello della rilevazione iniziale

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3. La sospensione degli

ammortamenti

Decreto Agosto Documento Interpretativo 9

Oggetto

deroga

• «non effettuare fino al 100 per cento

dell’ammortamento annuo del costo

delle immobilizzazioni materiali e

immateriali»

«deroga al disposto dell’articolo 2426, primo

comma, n. 2 del codice civile (nel prosieguo

“deroga”) riguardante l’ammortamento annuo

delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la

cui utilizzazione è limitata nel tempo»

Requisiti

soggettivi

• «soggetti che non adottano i princìpi

contabili internazionali»

• società che redigono il bilancio d'esercizio in

base alle disposizioni del codice civile

• società tenute a redige il bilancio

consolidato, anche quando la Capogruppo

non si avvale della deroga nel proprio

bilancio d’esercizio

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ammortamenti

• Il Decreto Agosto indica le modalità pratiche della sospensione:

– La quota di ammortamento non effettuata è imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno

– è iscritta in bilancio una riserva indisponibile di utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata

– dar conto in nota integrativa delle ragioni della deroga, nonché dell’iscrizione e dell’importo della corrispondente riserva indisponibile, indicandone l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio

– La deduzione della quota di ammortamento oggetto di sospensione è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 del TUIR, a prescindere dall’imputazione al conto economico

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ammortamenti

• La Fondazione OIC precisa, nel silenzio della norma, che

– «è possibile applicare la deroga ai singoli elementi delle

immobilizzazioni materiali o immateriali, a gruppi di immobilizzazioni

materiali o immateriali oppure all’intera voce di bilancio» (Bozza Doc.

Interpretativo 9, 5)

– «nella nota integrativa la società indica: a) su quali immobilizzazioni ed

in che misura non sono stati effettuati gli ammortamenti; b) le ragioni

che l’hanno indotta ad avvalersi della deroga e c) l’impatto della

deroga in termini economici e patrimoniali» (Bozza Doc. Interpretativo

9, 10)

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ammortamenti

• Restano comunque fermi alcuni limiti propri della normativa

contabile, laddove si conferma che il prolungamento del piano

di ammortamento originario è possibile solo qualora non vi

siano vincoli contrattuali o vincoli tecnici, tali da limitare la vita

utile, o meglio la durata economica del bene

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ammortamenti

Due sono pertanto i possibili effetti:

1. Se è possibile estendere la vita utile del bene, la quota di

ammortamento non si modifica nell’importoq.ta amm.to esercizio successivo = (valore bene ancora da ammortizzare/vita

utile residua aggiornata)

2. Se non è possibile estendere la vita utile del bene, la quota

di ammortamento si modifica nell’importoq.ta amm.to esercizio successivo = (valore bene ancora da ammortizzare/vita

utile residua NON aggiornata)

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4. I riflessi fiscali e il trattamento

della riserva

• La sospensione degli ammortamenti, seguendo

un’interpretazione letterale della norma, non si riflette sulla

determinazione del reddito e del valore della produzione ai fini

IRAP, in quanto la quota di ammortamento risulta fiscalmente

deducibile a prescindere dall’imputazione a conto economico

(i.e. dalla sua sospensione a livello patrimoniale)

• Si applica quindi l’art. 109 c. 4 lett. b), TUIR che prevede una

deroga alla disposizione per cui i «componenti negativi non

sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non sono

imputati a Conto Economico nell’esercizio di competenza»

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della riserva

• Si evidenzia che nelle istruzioni ai Modd. Redditi è stato introdotto l’apposito codice 81 che consente l’indicazione della variazione in diminuzione

• Il disallineamento tra valore civilistico e fiscale comporta lo stanziamento di imposte differite passive, il cui riassorbimento si avrà nell’ultimo esercizio di ammortamento civilistico (prima se il cespite sarà ceduto)

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della riserva

• La riserva indisponibile di utili viene rilevata per un ammontare

corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata, al

netto della relativa fiscalità differita

• La «disponibilità» di una riserva, in mancanza di definizioni

civilistiche, si intende la possibilità di impiego a prescindere

dalla finalità di utilizzo; in questo senso, la prescrizione circa

l’indisponibilità della riserva ex l. 126/2020 indica che questa è

utilizzabile per la sola copertura delle perdite (OIC 28;

CNDCEC – FNC, Documento di ricerca, marzo 2021;

Documento FNC, 15 gennaio 2017)

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5. Considerazioni conclusive e

spunti di riflessione

1. L’ambito soggettivo di applicazione espone l’interprete ad

alcune difficoltà dal momento che il Decreto Agosto cita i

«soggetti che non adottano i princìpi contabili internazionali» e

colloca la deroga nell’ambito delle norme che regolano il bilancio

d’esercizio; e l’OIC pare circoscrivere la sospensione alle «società

che redigono il bilancio d'esercizio in base alle disposizioni del

codice civile»

La questione si gioca quindi rispetto all’applicabilità della norma da

parte di soggetti che devono tenere le scritture contabili ai sensi

del Codice Civile, ossia gli imprenditori commerciali e le società di

persone in contabilità ordinaria, a patto che questi possano

rendere l’informativa prevista dal Decreto in maniera equiparabile a

quella resa nella Nota Integrativa

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2. Si riconoscono infine alcuni punti di riflessione circa il

trattamento e l’utilizzo della riserva ex l. 126/2020

La ‘disponibilità’ per la copertura delle perdite parrebbe

postergata unicamente all’utilizzo in caso di incapienza delle

riserve facoltative, solitamente disponibili (ad es. riserva

statutaria), e delle altre la cui disponibilità è maggiormente

vincolata (ad es. riserva da rivalutazione monetaria)

(CNDCEC – FNC, Documento di ricerca, marzo 2021)

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3. La formulazione letterale del Decreto Agosto prevede che la riserva presenti un «ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata», ma al contempo che la deduzione della quota di ammortamento oggetto di sospensione sia «ammessa […] a prescindere dall’imputazione al conto economico»

Non pare quindi scorretto interrogarsi se ci si trova in presenza di un regime fiscale opzionale, in cui la sospensione degli ammortamenti verrebbe ammessa anche ai fini fiscali, oppure se la deduzione extracontabile della quota di ammortamento relativa al 2020 sia obbligatoria (Circolare Assonime n. 2/2021; Agenzia delle Entrate, Risposta al quesito n. 18, Telefisco 2021)

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4. La portata della previsione si misura rispetto alla

mancanza di requisiti oggettivi per l’accesso alla deroga

Ne consegue che, fermo l’obbligo informativo da rendere in

nota integrativa e la presenza di vincoli contrattuali o tecnici

a limitazione della vita utile, la deroga può essere attuata

anche in violazione al principio, previsto dagli OIC, di

indipendenza dell’ammortamento dai risultati conseguiti

nell’esercizio

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2021



5. La scelta di applicare una qualunque percentuale di sospensione dell’ammortamento deve in ogni caso essere ponderata rispetto alla necessità di rispettare il principio di rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria della società e del risultato economico dell’esercizio (art. 2423 cc.)

In altri termini, tale scelta dovrebbe essere valutata non tanto rispetto agli effetti che questa produrrebbe (e.g. per ridurre la perdita o non incorrere in una perdita operativa), quanto piuttosto rispetto alle cause che hanno generato le condizioni economiche che si riflettono nel risultato economico dell'esercizio

1SLIDE

MARZO

2021

CREDITI D’IMPOSTA

E CONTRIBUTI

DOTT. STEFANO VITAGLIANO

1. CREDITI D’IMPOSTA E CONTRIBUTI

CREDITO D’IMPOSTA LOCAZIONI

ART.28 D.L. 34/2020

(Convertito L.77/2020)

CREDITO D’IMPOSTA SANIFICAZIONE

ART.125 D.L. 34/2020


BONUS EDILIZI

ART.121 D.L.34/2020


ART. 119 D.L.34/2020

(Superbonus 110%)

2

2. CREDITO D’IMPOSTA LOCAZIONI

CREDITO D’IMPOSTAA FRONTE DI CONTRATTI DI

Locazione Leasing

(Operativo)

Concessione Affitto

d’Azienda

Servizi

Complessi

di Comprensivi di

Immobili ad uso non abitativo destinati a

Attività:

• Industriale;

• Commerciale;

• Artigianale;

• Agricola;

• Turistica

Attività istituzionale

dell’Ente non

commerciale.

Esercizio abituale e

professionale

dell’attività di lavoro

autonomo.

3


CREDITO D’IMPOSTA NELLA MISURA DEL

Locazione Leasing

(Operativo)

Concessione Affitto

d’Azienda

Servizi

Complessi

60% 30%

Relativamente ai mesi di

• Marzo 2020;

• Aprile 2020;

• Maggio 2020;

• Giugno 2020

4


➢ Il Credito d’Imposta Locazioni è assimilabile dal punto di vista economico-aziendale ad un

CONTRIBUTO IN CONTO ESERCIZIO.

OIC 12§56:

➢ Contributi dovuti in base alla legge o in base a disposizioni contrattuali, che

hanno «natura di integrazione dei ricavi dell’attività dell’impresa o di riduzione dei

relativi oneri;

➢ Rilevati per competenza nell’esercizio in cui sorge con certezza il diritto alla

percezione. Può essere successivo all’esercizio al quale essi sono riferiti.

➢ CONTO ECONOMICO – A), 5) – «Altri ricavi e proventi con separata indicazione dei contributi in conto

esercizio»;

➢ I contributi in conto esercizio devono essere indicati separatamente ed in apposita sottovoce anche se

erogati in occasione di fatti eccezionali.5


ESEMPIO:

➢ Canone di Locazione Marzo 2020:

➢ Credito di imposta ex art.28 DL 34/2020:

100,00

60,00

a CE-A)-5) Contributi in conto esercizio 60SP-CII-5-bis) Credito d’imposta ex art.28

DL 34/2020

CONTO ECONOMICO

A) VALORE DELLAPRODUZIONE

5) Contributi in conto esercizio 60

B) COSTI DELLAPRODUZIONE

8) Canoni di locazione 100

21) Perdita d’esercizio 40

➢ Il Credito d’imposta può essere utilizzato in

compensazione ovvero ceduto a terzi;

➢ La quota di credito non utilizzata nell’anno non può

essere utilizzata negli anni successivi e non può essere

chiesta a rimborso;

➢ Il credito non può essere oggetto di più cessioni in ogni

singolo periodo di imposta.

6

3. CREDITO D’IMPOSTA SANIFICAZIONE

SPETTANTEAI SOGGETTI ESERCENTIATTIVITA’ DI

Impresa Arti e

ProfessioniEnti non

commercialiEnti religiosi

60% delle spese sostenute nel 2020 per

➢ Sanificazione degli ambienti nei quali è esercitata e degli strumenti utilizzati nell’ambito

dell’attività d’impresa;

➢ Acquisto di Dispositivi di Protezione Individuali;

➢ Acquisto di prodotti detergenti e disinfettanti;

➢ Acquisto e installazione di dispositivi di sicurezza (termometri, termoscanner, gel,…);

➢ Acquisto di dispositivi atti a garantire il distanziamento interpersonale (barriere, pannelli,…)7

8


➢ Il Credito d’Imposta Sanificazione è assimilabile dal punto di vista economico-aziendale ad un

CONTRIBUTO IN CONTO ESERCIZIO.

OIC 12§56:

➢ Contributi dovuti in base alla legge o in base a disposizioni contrattuali, che hanno «natura

di integrazione dei ricavi dell’attività dell’impresa o di riduzione dei relativi oneri;

➢ Rilevati per competenza nell’esercizio in cui sorge con certezza il diritto alla percezione.

Può essere successivo all’esercizio al quale essi sono riferiti.

➢ CONTO ECONOMICO – A), 5) – «Altri ricavi e proventi con separata indicazione dei contributi in conto esercizio»;

➢ I contributi in conto esercizio devono essere indicati separatamente ed in apposita sottovoce anche se erogati in occasione

di fatti eccezionali.

➢ Alcuni beni agevolabili (es. Termoscanner), potrebbero avere utilità pluriennale, tuttavia, data la contingenza del loro

utilizzo, si ritiene che le relative spese non possano essere capitalizzate, si esclude quindi la possibilità che il credito possa

essere riferito al costo di immobilizzazioni (Contributo in Conto Impianti)


ESEMPIO:

➢ Acquisto DPI e disinfettanti

➢ Credito di imposta ex art.125 DL 34/2020:

100,00

60,00

a CE-A)-5) Contributi in conto esercizio 60SP-CII-5-bis) Credito d’imposta ex art.125

DL 34/2020

CONTO ECONOMICO

A) VALORE DELLAPRODUZIONE

5) Contributi in conto esercizio 60

B) COSTI DELLAPRODUZIONE

6) Acquisto merci 100

21) Perdita d’esercizio 40

➢ Il Credito d’imposta può essere utilizzato in

compensazione ovvero ceduto a terzi;

➢ La quota di credito non utilizzata nell’anno non può

essere utilizzata negli anni successivi e non può essere

chiesta a rimborso;

➢ Il credito non può essere oggetto di più cessioni in ogni

singolo periodo di imposta.

9

4. DETRAZIONI E BONUS EDILIZI

L’Articolo 119 del D.L. 34/2020 ha previsto l’incremento al 110% della detrazione spettante per specifici interventi di

riqualificazione edilizia.

Gli interventi di cui all’art.119 rientrano nel campo di applicazione delle disposizioni di cui al successivo art. 121

D.L. 34/2020.

INTERVENTIAGEVOLABILI AL 110%

Riqualificazione

energetica:

• Isolamento termico;

• Sostituzione

impianti di

riscaldamento.

1

0

Interventi

AntisismiciImpianti

fotovoltaiciColonnine di

ricarica per veicoli

elettrici


1

1

L’Articolo 121 del D.L. 34/2020 prevede che i soggetti che sostengono negli anni 2020 e 2021 (per il Supebonus

anche 2022) spese per determinati interventi edili possono optare alternativamente per:

1. UTILIZZO DIRETTO DELLA DETRAZIONE: a diretta riduzione dell’IRPEF / IRES dovuta nel periodo

d’imposta;

2. SCONTO SUL CORRISPETTIVO: contributo sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, fino ad un

massimo pari al corrispettivo stesso, anticipato dai fornitori che hanno effettuato l’intervento;

3. CESSIONE DELLA DETRAZIONE: l’importo corrispondente alla detrazione viene trasformato in credito

d’imposta in capo al cessionario, il quale potrà a sua volta cederlo nuovamente a terzi.


TIPOLOGIE DI DETRAZIONI OPTABILI EX ART.121

Detrazione IRPEF

per interventi di

recupero del

patrimonio edilizio

Ecobonus Sismabonus Bonus

facciate

Bonus colonnine di

ricarica dei veicoli

UTILIZZO DEL CREDITO D’IMPOSTA (Cessionario)

In compensazione

1

2

Sulla base delle rate residue

di detrazione non fruite

Con la medesima ripartizione

annuale della detrazione


OIC – BOZZA PER CONSULTAZIONE –

«Comunicazione sulle modalità di

contabilizzazione dei bonus fiscali»

4 Quesiti posti dall’Agenzia delle Entrate – Modalità di contabilizzazione di:

1. DIRITTO ALLA

DETRAZIONE

FISCALE (Nel bilancio

del committente)

2. SCONTO IN

FATTURA(Nel

bilancio del

commissionario)

3. CESSIONE DEL

CREDITO (Nel

bilancio del cedente)

4. RICEZIONE DEL

CREDITO (Nel

bilancio del

cessionario)

1

3

4.1 DIRITTO ALLA DETRAZIONE FISCALE

(Quesito 1)

➢ «L’impresa committente per effetto della realizzazione degli investimenti previsti dalla norma riceve un diritto a

compensare i debiti tributari ammissibili»;

➢ «Per l’impresa committente il diritto a compensare i debiti tributari è assimilabile ad un CONTRIBUTO IN

CONTO IMPIANTI.

OIC 16 §86: I contributi in conto impianti sono somme erogate da un soggetto pubblico

alla società per la realizzazione di iniziative dirette alla costruzione, riattivazione,

ampliamento di immobilizzazioni materiali...;

OIC 16 §87-88: I contributi sono rilevati come credito tributario nel momento in cui esiste

una ragionevole certezza che le condizioni previste per il riconoscimento del contributo

sono soddisfatte...

OIC 25 §86 : La valutazione dei Crediti Tributari è effettuata secondo la disciplina generale

di cui all’OIC 15.

Il Credito Tributario andrà quindi rilevato e valutato secondo il criterio del COSTO

AMMORTIZZATO.1

4


(Quesito 1)

➢ ESEMPIO: Nel corso dell’anno 2021 l’impresa effettua lavori di ristrutturazione edili per un importo di Euro

100.000. Tali lavori rientrano nel perimetro di applicazione del Superbonus ex art.119 D.L. 34/2020. L’impresa

sceglie di optare per l’utilizzo diretto della detrazione fiscale spettante.

01/01/2021 -

100.0

00,00

31/12/2021 22.000,00

31/12/2022 22.000,00

31/12/2023 22.000,00

31/12/2024 22.000,00

31/12/2025 22.000,00

Il Primo passaggio consiste nel determinare il tasso che

uguaglia i flussi finanziari futuri (compensazione del

credito d’imposta) al valore iniziale del credito

3,2635%

1

5


(Quesito 1)




Successivamente si redige il piano di ammortamento del credito evidenziando separatamente l’utilizzo effettivo

dello stesso in compensazione, la quota di interessi attivi figurativa in applicazione del costo ammortizzato ed il

valore finale di iscrizione del credito al 31.12 di ogni anno successivo al primo.

valore contabile inizio interessi IRR utilizzo credito differenziale valore contabile credito fine anno

31/12/2021 100.000,00 3.263,50 - 22.000,00 - 18.736,50 81.263,50

31/12/2022 81.263,50 2.652,03 - 22.000,00 - 19.347,97 61.915,53

31/12/2023 61.915,53 2.020,61 - 22.000,00 - 19.979,39 41.936,14

31/12/2024 41.936,14 1.368,58 - 22.000,00 - 20.631,42 21.304,72

31/12/2025 21.304,72 695,28 - 22.000,00 - 21.304,72 0,00

1

6


(Quesito 1)




All’atto della rilevazione iniziale l’impresa iscrive il Credito Tributario per un ammontare pari al costo sostenuto

per gli investimenti previsti dalla norma (o una sua proporzione se inferiore). In contropartita viene rilevato il

Contributo in Conto Impianti.

01/07/2021

Immobili a Debito verso fornitori 100.000,00

Debito verso fornitori a Banca 100.000,00

Credititributari

a

(utilizzabile solo indetrazione)

Contributi in c/impianti 100.000,00

1

7


(Quesito 1)




Le scritture di rettifica prevedono il risconto del Contributo in Conto Impianti lungo la vita utile del cespite e la

rilevazione della quota di ammortamento relativa al primo esercizio (Ridotta nella misura del 50% dell’aliquota

ordinaria).

31/12/2021

Contributi in c/impianti a Riscontipassivi 98.333,33

(ripartito lungo vita utile del cespite, ie: 30 anni)

Amm.to immobili a Fondo amm.toimmobili 1.666,67

1

8

19


(Quesito 1)




L’impresa rileverà infine:

➢ Utilizzo del Credito Tributario effettivamente spettante (110.000 / 5) = 22.000 in compensazione delle imposte

correnti;

➢ Capitalizzazione sul valore finale residuo del Credito Tributario della quota di proventi finanziari rilevati in

applicazione del Costo Ammortizzato

31/12/2021

IRES a diversi 30.000,00

Debiti tributari 8.000,00

Crediti tributari 22.000,00

Credititributari

a proventifinanziari

3.263,50

HP: IRES

Corrente Euro

30.000


(Quesito 1)

2

0




STATO PATRIMONIALE

B) II - 1)

C) II - 5-bis)

ATTIVO

Immobili

Crediti

tributari

98.333,33

81.263,50

PASSIVO

E) Risconti passivi98.333,33

CONTO ECONOMICO

A) 5) Contributi in c/impianti 1.666,67

B) 10) b) Amm.to immobili - 1.666,67

C) 16) Proventi finanziari 3.263,50

20) IRES - 30.000,00

4.2 SCONTO IN FATTURA (Quesito 2)

➢ La società commissionaria realizza l’investimento previsto dalla norma ed applica uno sconto in fattura al

cliente;

➢ Il commissionario riclassifica il credito commerciale (limitatamente alla parte relativa allo sconto praticato), in

credito tributario




AMMORTIZZATO.

2

1



100.000. Tali lavori rientrano nel perimetro di applicazione del Superbonus ex art.119 D.L. 34/2020. L’impresa, si

sensi dell’art.121 D.L. 34/2020 concede al cliente uno sconto in fattura pari all’intero ammontare dei lacvori

eseguiti.

01/01/2021 -

100.0

00,00

31/12/2021 22.000,00

31/12/2022 22.000,00

31/12/2023 22.000,00

31/12/2024 22.000,00

31/12/2025 22.000,00

cessionario procedePreliminarmente il

riclassificazione del credito

alla

verso il cliente in credito

tributario; dopodiché determina il tasso che uguaglia i

flussi finanziari futuri (compensazione del credito

d’imposta) al valore iniziale del credito

3,2635%

CESSIONARIO

Crediti v/ clienti a Ricavi 100.000,00

Crediti tributari

Utilizzabile solo

in

compensazione

a Crediti Clienti 100.000,00

2

2



100.000. Tali lavori rientrano nel perimetro di applicazione del Superbonus ex art.119 D.L. 34/2020. L’impresa, ai


eseguiti.

➢ Successivamente si redige il piano di ammortamento del credito evidenziando separatamente l’utilizzo

effettivo dello stesso in compensazione, la quota di interessi attivi figurativa in applicazione del costo

ammortizzato ed il valore finale di iscrizione del credito al 31.12 di ogni anno successivo al primo.

➢ Trattandosi di credito acquistato e non generato l’iscrizione avviene al costo sostenuto, che nella circostanza

è pari all’ammontare dello sconto in fattura concesso.


31/12/2021 100.000,00 3.263,50 - 22.000,00 - 18.736,50 81.263,50

31/12/2022 81.263,50 2.652,03 - 22.000,00 - 19.347,97 61.915,53

31/12/2023 61.915,53 2.020,61 - 22.000,00 - 19.979,39 41.936,14

31/12/2024 41.936,14 1.368,58 - 22.000,00 - 20.631,42 21.304,72

31/12/2025 21.304,72 695,28 - 22.000,00 - 21.304,72 0,00

2

3

24





eseguiti.

CESSIONARIO

16/05/2021

Debiti tributari a Crediti tributari 22.000,00

31/12/2021

Crediti tributari a proventi finanziari 3.263,50


➢ Utilizzo del Credito Tributario effettivamente spettante (110.000 / 5) = 22.000: in compensazione di debiti

tributari. Qua si ipotizza un utilizzo nel corso dell’esercizio;



25





eseguiti.

STATO PATRIMONIALE (CESSIONARIO)

C) II - 5-bis)

ATTIVO


PASSIVO

-

CONTO ECONOMICO(CESSIONARIO)

A)1) Ricavi 100.000,00


26





eseguiti.

L’impresa cedente (committente i lavori), rileva:

➢ Il credito tributario per un ammontare pari al costo sostenuto;

➢ La contestuale cessione del credito all’impresa commissionaria a fronte dello storno integrale del debito nei confronti della

stessa per i lavori eseguiti;

➢ In sede di rettifica il risconto del Contributo in Conto Impianti lungo la vita utile del cespite.

CEDENTE

01/07/2021

Immobili a Debiti fornitori 100.000,00

Crediti tributari a Contributo in c/impianti 100.000,00

Debiti fornitore a Crediti tributari 100.000,00

31/12/2021

Contributi in c/impianti a Risconti passivi 98.333,33


2

7




eseguiti.

STATO PATRIMONIALE (CEDENTE)

B) II - 1)

ATTIVO

Immobili 98.333,33

PASSIVO

E) Risconti passivi 98.333,33

CONTO ECONOMICO (CEDENTE)

A) 5) Contributi in c/impianti 1.666,67


4.3 CESSIONE DEL CREDITO – CEDENTE

(Quesito 3)

➢ «Nel bilancio della società cedente la differenza tra il corrispettivo pattuito per il credito tributario ceduto e il

valore contabile risultante in bilancio al momento della cessione è rilevato a conto economico come onere o

provento»;

➢ La caratteristica della cedibilità del credito fa propendere per una classificazione dell’onere o del provento da

cessione nella sezione finanziaria del conto economico in luogo di quella operativa.

▪ C16d) Proventi diversi dai precedenti: differenza positiva tra il corrispettivo ricevuto

ed il valore contabile del credito alla data di cessione;

▪ C17) Interessi ed altri oneri finanziari: differenza negativa tra il corrispettivo ricevuto

ed il valore di iscrizione del credito alla data di cessione

2

8


(Quesito 3)



sensi dell’art.121 D.L. 34/2020, sceglie di optare per la cessione a terzi del diritto alla detrazione (credito

tributario) spettante.

All’atto della rilevazione iniziale l’impresa iscrive il Credito Tributario per un ammontare pari al costo sostenuto

per gli investimenti previsti dalla norma (o una sua proporzione se inferiore). In contropartita viene rilevato il

Contributo in Conto Impianti.

01/07/2021

Immobili a Debito verso fornitori 100.000,00

Debito versofornitori

a Banca 100.000,00

Crediti tributari a Contributi in c/impianti 100.000,00

2

9


(Quesito 3)





30/09/2021

Diversi a Crediti tributari 100.000,00

Banca 90.000,00

Oneri finanziari 10.000,00

➢ L’impresa cede successivamente a terzi il credito tributario maturato a fronte dei lavori eseguiti per un

importo pari ad Euro 90.000;

➢ La differenza tra il valore contabile del credito ed il corrispettivo di cessione, pari ad Euro 10.000, viene

rilevata quale Onere Finanziario.3

0


(Quesito 3)





Le scritture di rettifica prevedono il risconto del Contributo in Conto Impianti lungo la vita utile del cespite e la

rilevazione della quota di ammortamento relativa al primo esercizio (Ridotta nella misura del 50% dell’aliquota

ordinaria).

31/12/2021

Contributi in c/impianti a Riscontipassivi 98.333,33

(ripartito lungo vita utile del cespite, ie: 30 anni)

Amm.to immobili a Fondo amm.toimmobili 1.666,67

3

1


(Quesito 3)

3

2





STATO PATRIMONIALE (CEDENTE)

B) II - 1)

C) IV)

ATTIVO

Immobili

Disponibilità

liquide

98.333,33

90.000,00

PASSIVO

E) Risconti passivi 98.333,33

CONTO ECONOMICO (CEDENTE)

A) 5) Contributi inc/impianti

1.666,67


C)17) Onerifinanziari

- 10.000,00

4.4 CESSIONE DEL CREDITO – CESSIONARIO

(Quesito 4)

➢ «La società cessionaria – per effetto dell’acquisizione – rileva in bilancio un credito tributario valutato ai sensi

dell’OIC 15»;

➢ «Trattandosi di un credito acquistato e non generato la sua iscrizione avviene al costo sostenuto»




AMMORTIZZATO.

3

3


(Quesito 4)





30/09/2021

Crediti tributari a Banca 90.000,00

(credito solo compensazione)

Preliminarmente il cessionario procede alla rilevazione del

credito tributario acquistato; dopodiché determina il tasso

che uguaglia i flussi finanziari futuri (compensazione del

credito d’imposta) al valore iniziale del credito

- 90.000,00

31/12/2021 22.000,00

31/12/2022 22.000,00

31/12/2023 22.000,00

31/12/2024 22.000,00

31/12/2025 22.000,00

7,0848%3

4


(Quesito 4)






31/12/2021 90.000,00 6.376,28 - 22.000,00 - 15.623,72 74.376,28

31/12/2022 74.376,28 5.269,38 - 22.000,00 - 16.730,62 57.645,66

31/12/2023 57.645,66 4.084,06 - 22.000,00 - 17.915,94 39.729,72

31/12/2024 39.729,72 2.814,75 - 22.000,00 - 19.185,25 20.544,47

31/12/2025 20.544,47 1.455,53 - 22.000,00 - 20.544,47

-

20.000,00

➢ Successivamente si redige il piano di ammortamento del credito evidenziando separatamente l’utilizzo

effettivo dello stesso in compensazione, la quota di interessi attivi figurativa in applicazione del costo

ammortizzato ed il valore finale di iscrizione del credito al 31.12 di ogni anno successivo al primo.

➢ Trattandosi di credito acquistato e non generato l’iscrizione avviene al costo sostenuto.

3

5

36


(Quesito 4)





CESSIONARIO

16/05/2021

Debiti tributari a Crediti tributari 22.000,00

31/12/2021

Crediti tributari a proventi finanziari 6.376,28


➢ Utilizzo del Credito Tributario effettivamente spettante (110.000 / 5) = 22.000: in compensazione di debiti

tributari. Qua si ipotizza un utilizzo nel corso dell’esercizio;




(Quesito 4)





STATO PATRIMONIALE (CESSIONARIO)

C) II - 5-bis)

ATTIVO


PASSIVO

-


CONTO ECONOMICO (CESSIONARIO)

3

7

4.5 BILANCIO IN FORMA ABBREVIATA E

MICRO-IMPRESE

1. DIRITTO ALLA

DETRAZIONE

FISCALE;

3. CESSIONE DEL

CREDITO

➢ Iscrizione del credito al

valore nominale;

➢ Risconto passivo pari

al Δ tra costo sostenuto

e valore nominale del

credito;

➢ Risconto imputato a

conto economico lungo

l’arco

compensazione

di

del

credito o all’atto di

cessione dello stesso

PROVENTO

FIONANZIARIO

2. SCONTO IN

FATTURA;

4. RICEZIONE DEL

CREDITO

Rilevazione iniziale del

credito al costo di acquisto

(sconto concesso)

Δ tra costo sostenuto e

valore

credito

costanti

nominale

rilevato in

a

del

quote

conto

economico lungo l’arco di

compensazione

PROVENTO

FIONANZIARIO

3

8

5.1 ASPETTI FISCALI –

DIRITTO ALLA DETRAZIONE (Quesito 1)

CONTRIBUTO IN CONTO IMPIANTI

METODO DIRETTO

Minor ammortamento iscritto in Conto

Economico: Incremento base imponibile IRES ed

IRAP oppure Non imponibile?

METODO INDIRETTO

Imputato in a Conto Economico A)5): Incremento base

imponibile IRES ed IRAP oppure Non imponibile?

3

9


SCONTO IN FATTURA (Quesito 2)

CONTRIBUTO INCONTO IMPIANTI

METODO DIRETTO

Minor ammortamento iscritto in Conto

Economico: Incremento base

imponibile IRES ed IRAP oppure non

imponibile?

METODOINDIRETTO

Imputato in a Conto EconomicoA)5): Incremento base

imponibile IRES ed IRAP oppure non

imponibile?

IMPRESA COMMITTENTE

SCONTO SUL CORRISPETTIVO

4

0


SCONTO IN FATTURA (Quesito 2)

IMPRESA COMMISSIONARIA

DIRITTOALLA DETRAZIONE

FISCALE AL 110%EX-ART. 119 D.L.

34/2020

SCONTO SUL100% DEL

CORRISPETTIVO DOVUTO EX-ART.121 D.L. 34/2020

PARI ALL 1

CREDITO D’IMPOSTA RICEVUTO

>

SCONTO APPLICATO

Provento compensativo volto a

remunerare la FUNZIONE

ANTICIPATORIAdello sconto

applicato al committente

CONTO ECONOMICO – C)16)

Proventi finanziari

Rilevante ai fini IRES

4

1


CESSIONE DEL CREDITO – CEDENTE (Quesito 3)

COMPONENTI FISCALMENTE

RILEVANTI

Contributo in ContoImpianti

(Rilevato inizialmente)

Imponibile IRES o nonimponibile?

Δ Corrispettivo pattuito per la cessione –Valore contabile di

iscrizione del credito

Imponibile IRES

4

2

C)16) Proventi

Finanziari

C)17) Oneri Finanziari

Deducibile IRES

5.4 ASPETTI FISCALI – RICEZIONE DEL

CREDITO – CESSIONARIO (Quesito 4)


31/12/2021 90.000,00 6.376,28 - 22.000,00 - 15.623,72 74.376,28

31/12/2022 74.376,28 5.269,38 - 22.000,00 - 16.730,62 57.645,66

31/12/2023 57.645,66 4.084,06 - 22.000,00 - 17.915,94 39.729,72

31/12/2024 39.729,72 2.814,75 - 22.000,00 - 19.185,25 20.544,47

31/12/2025 20.544,47 1.455,53 - 22.000,00 - 20.544,47

-

20.000,00

➢ L’impresa cessionaria contabilizza inizialmente il credito tributario al costo di acquisto sostenuto;

➢ Al momento della rilevazione iniziale non emergerà pertanto alcun provento finanziario imponibile;

➢ In sede di utilizzo in compensazione l’impresa annualmente rileverà la differenza tra l’ammontare del credito

compensato ed il minor valore che viene scaricato in contropartita dal credito iscritto nell’attivo (COLONNA 3).

Tale è l’effetto derivante dall’applicazione del criterio del CostoAmmortizzato;

➢ Tale provento finanziario rilevato pro-quota lungo l’arco di ammortamento del credito sarà imponibile in

funzione del principio di derivazione rafforzata ex-art. 83 T.U.I.R. oppure non imponibile?4

3

1

LA MORATORIA DEI MUTUI NEL BILANCIO 2020

WEBINAR > BILANCIO 2020 TRA NOVITA’ ED OPPORTUNITA’

A cura dell’ODCEC di Torino 25 marzo 2021

Gruppo di studi Bilancio ed OICDott. Carmela Spanu

QUADRO NORMATIVO

L’articolo 56, Dl 17 marzo 2020, n. 18 (cd. Decreto Cura Italia),

successivamente modificato e integrato dall’articolo 65, Dl 14 agosto

2020 n. 104 e dall’articolo 1, comma 248, legge 30 dicembre 2020 n. 178,

ha previsto la possibilità per le micro, piccole e medie imprese colpite

dall’epidemia di Covid-19, di richiedere (entro il 31 gennaio 2021) la

sospensione del pagamento delle rate dei mutui e degli altri finanziamenti

a rimborso rateale nonché dei canoni di leasing, in scadenza tra il 17

marzo 2020 e il 30 giugno 2021.

TIPOLOGIE DI MORATORIA SUI MUTUI E

FINANZIAMENTI

• sospensione della sola quota capitale della rata

Il MEF, nelle proprie Faq, ha precisato che, in caso di sospensione della sola quota capitale della

rata, si determina la traslazione in avanti del piano di ammortamento per un periodo pari alla

sospensione accordata e gli interessi sul capitale ancora da rimborsare sono corrisposti alle

scadenze originarie.

• sospensione dell’intera rata (quota capitale e quota interessi)

Il MEF, nelle proprie Faq, ha precisato che «in caso di sospensione dell’intera rata (quota capitale

e quota interessi), si determina lo spostamento del piano di ammortamento per un periodo pari

alla sospensione accordata. Il MEF ha inoltre precisato quanto segue:

«Gli interessi che maturano durante il periodo della sospensione sono dovuti dal soggetto

finanziato alla banca e sono calcolati sul capitale residuo al tasso di interesse del contratto di

finanziamento originario della rata. L’ammontare corrispondente a tali interessi sarà ripartito in

quote nel corso dell’ammortamento residuo. La banca non potrà invece applicare commissioni in

relazione all’operazione di sospensione.»

TRATTAMENTO CONTABILE DELLA MORATORIA SUI MUTUI E

FINANZIAMENTI

FINANZIAMENTI VALUTATI AL COSTO

AMMORTIZZATO

FINANZIAMENTI VALUTATI AL VALORE NOMINALE

SOSPENSIONEDELLA QUOTA CAPITALE

SOSPENSIONEDELL’INTERA RATA

• calcolo degli interessi dicompetenza sulla base del pianodi ammortamento aggiornato

• riparametrizzazione del riscontoattivo relativo ai costi iniziali ditransazione

OIC 19, § 61 – revisione della stima

5

FINANZIAMENTI VALUTATI AL VALORE NOMINALE CON

SOSPENSIONE DELLA SOLA QUOTA CAPITALE

❑ IL VALORE NOMINALE DEL DEBITO RIMANE FISSO ALLA DATA DI DECORRENZA DELLA

SOSPENSIONE.

❑ GLI INTERESSI - PAGATI ALLE ORIGINARIE SCADENZE - SONO RILEVATI PER

COMPETENZA SECONDO IL PIANO DI AMMORTAMENTO CHE E’ STATO AGGIORNATO

DALLA BANCA SULLA BASE DELL’ALLUNGAMENTO DEL PERIODO DI AMMORTAMENTO

E DEGLI INTERESSI MATURATI NEL PERIODO DI SOSPENSIONE DELLE QUOTE

CAPITALE.

❑ RIPARAMETRARIZZAZIONE DEL RISCONTO ATTIVO RELATIVO AI COSTI INIZIALI DI

TRANSAZIONE (AD. ESEMPIO SPESE DI ISTRUTTORIA E IMPOSTA SOSTITUTIVA) IN

BASE ALL’ALLUNGAMENTO DELLA DURATA DEL FINANZIAMENTO.

6

FINANZIAMENTI VALUTATI AL VALORE NOMINALE CON

SOSPENSIONE DELL’INTERA RATA

❑ IL VALORE NOMINALE DEL DEBITO RIMANE FISSO ALLA DATA DI DECORRENZA DELLA

SOSPENSIONE.

❑ GLI INTERESSI – ANCORCHE’ NON PAGATI - VANNO RILEVATI PER COMPETENZA SULLA

BASE DEL PIANO DI AMMORTAMENTO CHE E’ STATO AGGIORNATO DALLA BANCA

SULLA BASE DELL’ALLUNGAMENTO DEL PERIODO DI AMMORTAMENTO E DELLA

CONSEGUENTE MATURAZIONE DEGLI INTERESSI NEL PERIODO DI SOSPENSIONE.

❑ RIPARAMETRARIZZAZIONE DEL RISCONTO ATTIVO RELATIVO AI COSTI INIZIALI DI

TRANSAZIONE (AD. ESEMPIO SPESE DI ISTRUTTORIA E IMPOSTA SOSTITUTIVA) IN

BASE ALL’ALLUNGAMENTO DELLA DURATA DEL FINANZIAMENTO.

7

ESEMPIO DI CALCOLO DEGLI INTERESSI DI COMPETENZA IN CASO DIRICHIESTA DI MORATORIA DELL’INTERA RATA E DI RICONTEGGIO DELRISCONTO ATTIVO RELATIVO AI COSTI INIZIALI DI TRANSAZIONE DI UNFINAZIAMENTO VALUTATO AL VALORE NOMINALE

CAPITALE 50.000,00

COSTI DI TRANSAZIONE 2.000,00

TASSO NOMINALE ANNUO FISSO 3,90%

DATA STIPULA 30/06/2018

DURATA 5 ANNI

PERIODICITÀ RATA SEMESTRALE

IMPORTO RATA COMPRESIVO DI INTERESSE E CAPITALE 5.329,70

TOTALE INTERESSI DA PIANO 5.297,02

PIANO DI AMMORTAMENTO FINANZIAMENTO ORIGINARIO

Data rata quota capitale quota interessi debito residuo

0 30/06/2018 48.000,00

1 31/12/2018 5.329,70 4.393,70 936,00 43.606,30

2 30/06/2019 5.329,70 4.479,38 850,32 39.126,91

3 31/12/2019 5.329,70 4.566,73 762,97 34.560,18

4 30/06/2020 5.329,70 4.655,78 673,92 29.904,40

5 31/12/2020 5.329,70 4.746,56 583,14 25.157,83

6 30/06/2021 5.329,70 4.839,12 490,58 20.318,71

7 31/12/2021 5.329,70 4.933,49 396,21 15.385,21

8 30/06/2022 5.329,70 5.029,69 300,01 10.355,52

9 31/12/2022 5.329,70 5.127,77 201,93 5.227,75

10 30/06/2023 5.329,70 5.227,75 101,94 0,00

Nel mese di aprile 2020, la società richiede la sospensione di tre rate e, inparticolare, delle rate numero 4-5-6, in scadenza rispettivamente il30.06.2020, il 31.12.2020 e il 30.06.2021.

Alla data di decorrenza della sospensione il capitale residuo è pari a euro34.560,18.

In conformità alle indicazioni del MEF, durante il periodo di sospensionematurano interessi che sono calcolati, al tasso contrattuale del 3,90%, sulcapitale residuo alla data di decorrenza della sospensione di euro34.560,18.

EFFETTI DELLA SOSPENSIONE: allungamento del piano di ammortamento,con un aumento dell’ammontare degli interessi, rispetto al piano originario,pari a complessivi euro 2.021,77.

Gli interessi maturati nel periodo di sospensione, suddivisi in quote diuguale importo, saranno rimborsati, alla ripresa dell’ammortamento delfinanziamento, in aggiunta alle rimanenti rate di ammortamento.

PIANO DI AMMORTAMENTO AGGGIORNATO POST MORATORIA CON SOSPENSIONE

DELL'INTERA RATA

anno Data rataquota

capitalequota interessi

debito

residuo

interessi di

sospensione

0

2018

30/06/2018 48.000,00

1 31/12/2018 5.329,70 4.393,70 936,00 43.606,30

2

2019

30/06/2019 5.329,70 4.479,38 850,32 39.126,91

3 31/12/2019 5.329,70 4.566,73 762,97 34.560,18

4

2020

30/06/2020 0,00 0,00 0,00 34.560,18

5 31/12/2020 0,00 0,00 0,00 34.560,18

6

2021

30/06/2021 0,00 0,00 0,00 34.560,18

7 31/12/2021 5.329,70 4.655,78 673,92 29.904,40 288,82

8

2022

30/06/2022 5.329,70 4.746,56 583,14 25.157,83 288,82

9 31/12/2022 5.329,70 4.839,12 490,58 20.318,71 288,82

10

2023

30/06/2023 5.329,70 4.933,49 396,21 15.385,21 288,82

11 31/12/2023 5.329,70 5.029,69 300,01 10.355,52 288,82

12

2024

30/06/2024 5.329,70 5.127,77 201,93 5.227,75 288,82

13 31/12/2024 5.329,70 5.227,75 101,94 0,00 288,82

2.021,77

CALCOLO INTERESSI DI COMPETENZA SECONDO IL PIANO DI AMMORTAMENTO AGGIORNATO 1/2

n.

rataData rata

quota

capitale

quota

interessi

debito

residuo

interessi di

sospensione

flusso in

uscita

interessi di

sospensione

interessi

passivi da

liquidare

0 30/06/2018 48.000,00

1 31/12/2018 5.329,70 4.393,70 936,00 43.606,30 5.329,70

2 30/06/2019 5.329,70 4.479,38 850,32 39.126,91 5.329,70

3 31/12/2019 5.329,70 4.566,73 762,97 34.560,18 5.329,70

4 30/06/2020 0,00 0,00 0,00 34.560,18 0,00 673,92 673,92

5 31/12/2020 0,00 0,00 0,00 34.560,18 0,00 673,92 1.347,85

6 30/06/2021 0,00 0,00 0,00 34.560,18 0,00 673,92 2.021,77

7 31/12/2021 5.329,70 4.655,78 673,92 29.904,40 288,82 5.618,53 -288,82 1.732,95

8 30/06/2022 5.329,70 4.746,56 583,14 25.157,83 288,82 5.618,53 -288,82 1.444,12

9 31/12/2022 5.329,70 4.839,12 490,58 20.318,71 288,82 5.618,53 -288,82 1.155,30

10 30/06/2023 5.329,70 4.933,49 396,21 15.385,21 288,82 5.618,53 -288,82 866,47

11 31/12/2023 5.329,70 5.029,69 300,01 10.355,52 288,82 5.618,53 -288,82 577,65

12 30/06/2024 5.329,70 5.127,77 201,93 5.227,75 288,82 5.618,53 -288,82 288,82

13 31/12/2024 5.329,70 5.227,75 101,94 0,00 288,82 5.618,53 -288,82 0,00

INTERESSI DI COMPETENZA PIANO DI AMMORTAMENTO ORIGINARIO

2018 2019 2020 2021 2022 2023 totale

quota interessi rata 936,00 1.613,29 1.257,06 886,79 501,94 101,94 5.297,02

INTERESSI DI COMPETENZA PIANO DI AMMORTAMENTO POST MORATORIA

2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 totale

quota interessi rata 936,00 1.613,30 673,92 1.073,71 696,22 303,87 5.297,02

interessi di sospensione 0 0 1.347,85 673,92 0 0 0 2.021,77

Totale 936,00 1.613,30 1.347,85 1.347,85 1.073,71 696,22 303,87 7.318,79

Interessi di competenza 2020 = capitale residuo alla data di decorrenza della sospensione(34.560,18) x tasso di interesse annuo (3,90%)

CALCOLO INTERESSI DI COMPETENZA SECONDO IL PIANO DI AMMORTAMENTO AGGIORNATO 2/2

1

3

RIPARAMETRIZZAZIONE DEL RISCONTO ATTIVO SUI COSTI DI TRANSAZIONE INIZIALI

n. rata data costi di transazione CE risconto attivo

0 30/06/2018 2.000,00

1 31/12/2018 200 1.800,00

2 30/06/2019 200 1.600,00

3 31/12/2019 200 1.400,00

4 30/06/2020 140 1.260,00

5 31/12/2020 140 1.120,00

6 30/06/2021 140 980,00

7 31/12/2021 140 840,00

8 30/06/2022 140 700,00

9 31/12/2022 140 560,00

10 30/06/2023 140 420,00

11 31/12/2023 140 280,00

12 30/06/2024 140 140,00

13 31/12/2024 140 0,00

1

4

SCRITTURE CONTABILI

Esercizio 2020

Esercizio 2021

Il 31.12.2021 riprende il pagamento delle rate post moratoria. Esse comprendono la quota degli interessi maturati nel periodo di sospensione. La scrittura contabile da effettuare è la seguente:

interessi passivi a interessi passivi da liquidare 1.347,85

costi di transazione a risconti attivi 140,00

¹ a banca c/c 5.618,53Debito v/banche 4.655,78interessi passivi 673,92interessi passivi da liquidare 288,82

1

5

PARAGRAFO 61 OIC 19

La moratoria comporta la revisione della stima dei flussi finanziari futuri.

Occorre procedere a ricalcolare il valore contabile del debito alla data di revisione

della stima dei flussi finanziari attualizzando i rideterminati flussi finanziari al tasso di

interesse effettivo calcolato in sede di rilevazione iniziale.

La differenza tra il valore attuale rideterminato del debito alla data di revisione della

stima dei flussi finanziari futuri e il suo precedente valore contabile alla stessa data è

rilevata a conto economico negli oneri o nei proventi finanziari.

FINANZIAMENTI VALUTATI AL COSTO AMMORTIZZATO

1SLIDE

La moratoria dei

Leasing nel bilancio 2020

Gruppo di studi Bilancio ed OICDott. Luca Deusebio

WEBINAR > BILANCIO 2020 TRA NOVITA’ ED OPPORTUNITA’

A cura dell’ODCEC di Torino 25 marzo 2021

Agenda

✓ Il quadro normativo

✓ Gli effetti della moratoria

✓ Il trattamento contabile : le operazioni di ristrutturazione del debito secondo l’OIC 19

✓ Gli effetti sul bilancio

✓ Un esempio di calcolo

✓ Le operazioni di Sale and lease back : cenni

✓ L’informativa in Nota integrativa : cenni

2SLIDE 2SLIDE

IL QUADRO NORMATIVO

“L’art.56 c.2 lett.c del D.L. 18/2020 (cd «Cura Italia») così come convertito dalla

Legge L.27/2020 e successivamente la proroga avuta con la Legge 178/20 (Legge di

bilancio 2021) hanno previsto la possibilità per imprese e professionisti di chiedere

la sospensione, fino al massimo al 30/06/2021 (30/09/21 per le imprese turistiche),

del pagamento delle rate dei contratti di leasing finanziario in essere alla data del

17 marzo 2020.”

3SLIDE

MORATORIA

DELLA SOLA QUOTA CAPITALE, con corresponsione della quota interessi calcolata sul debito residuo alla data di inizio della sospensione

DELL’ INTERO CANONE

L’ADDENDUM ABI ALL’ACCORDO PER IL CREDITO 2019

Oltre alla predetta normativa emergenziale con il primo, del 9 marzo 2020, ed il secondo, del

22 maggio 2020, Addendum all’Accordo per il Credito 2019, relativi rispettivamente alla

«Moratoria PMI» ed alla «Moratoria Grandi Imprese» ed ancora con l’ultimo Addendum del

17 dicembre 2020 l’ABI e le Associazioni di rappresentanza delle imprese hanno convenuto

di estendere l’applicazione delle misure di «Imprese in Ripresa 2.0» ai finanziamenti in corso

alla data del 31 gennaio 2020 erogati in favore delle imprese danneggiate dall’emergenza

epidemiologica da Covid-19 , prevedendo :

a) la possibilità per le banche e gli intermediari finanziari di sospendere il pagamento della

quota capitale delle rate dei finanziamenti

b) allungare la scadenza degli stessi

Con l’ultimo Addendum del 17/12/2020 , per il persistere dello stato emergenziale, è stata

stabilita la proroga del termine per la presentazione delle domande di moratoria sino al 31

marzo p.v. con una sospensione massima dei pagamenti che non potrà superare la durata

massima di 9 mesi .

4SLIDE

GLI EFFETTI

a. le rate sospese saranno rimborsate a partire dal termine del periodo di sospensione;

b. modifica della tempistica originaria dei pagamenti del debito con uno slittamento

dell’intero piano di ammortamento ;

c. postergazione della data per l’esercizio del riscatto;

d. continuità degli elementi accessori dei crediti oggetto della sospensione e mantenimento

delle condizioni economiche del contratto originario

5SLIDE

IL TRATTAMENTO CONTABILE :

LE OPERAZIONE DI RISTRUTTURAZIONE DEL DEBITO

6SLIDE

Appendice A paragrafo A.7 dell’OIC 19 «DEBITI»

«sospensione del pagamento della quota capitale implicita nei canoni di leasing finanziario»

A) Rimodulazione dell’imputazione a CE dei canoni leasing residui posticipati al termine della sospensione

B) Rimodulazione dell’eventuale risconto iscritto a fronte del maxi-canone pattuito

C) In base al principio di competenza pro-rata temporisconsiderando la maggior durata del contratto

In materia occorre segnalare che la dottrina professionale aveva già approfondito l’argomento

della moratoria dei contratti di leasing finanziario per i soggetti OIC Adopter, nel Documento

del CNDCEC del 16/11/2011 «La moratoria leasing ex L. 3 agosto 2009 n.102: le

implicazioni contabili nel bilancio del locatario» individuando 3 possibili soluzioni di

rappresentazione contabile, ma concludendo anche in tale occasione, che la soluzione

preferibile è quella qui discussa e denominata come «Rimodulazione dei canoni di leasing

imputati a Conto economico», soluzione che tra l’altro è ritenuta la migliore per consentire,

tra le altre cose, di rispecchiare il contributo del bene sottostante all’attività aziendale .

7

7SLIDE

GLI EFFETTI SUL BILANCIO

8SLIDE

Nel periodo di sospensione non venendo addebitato il canone leasing (sia la rata completa

che la sola quota capitale) la situazione è ben differente da quella della moratoria dei mutui,

in quanto, senza rettifiche, la norma agevolativa comporterebbe la mancata iscrizione a CE

dei costi, ancorché il bene continui ad essere utilizzato dal locatario e produca ricavi; si

avrebbe così una violazione del principio di competenza rendendo oltretutto non

confrontabili gli esercizi in cui avviene la moratoria rispetto ai precedenti e successivi.

E’ quindi necessario rideterminare il nuovo canone di competenza post ristrutturazione del

debito per tener conto della nuova maggiore durata del contratto e della conseguente

variazione del numero e dell’entità dei canoni di locazione, secondo la formula

= 𝐸𝑠𝑏𝑜𝑟𝑠𝑖 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑠𝑜𝑠𝑡𝑒𝑛𝑒𝑟𝑒

𝐷𝑢𝑟𝑎𝑡𝑎 𝑟𝑒𝑠𝑖𝑑𝑢𝑎=

ossia :

𝐶𝑎𝑛𝑜𝑛𝑖 𝑙𝑒𝑎𝑠 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑐𝑜𝑟𝑟𝑖𝑠𝑝𝑜𝑛𝑑𝑒𝑟𝑒+𝑖𝑛𝑡𝑒𝑟𝑒𝑠𝑠𝑖 𝑚𝑎𝑡𝑢𝑟𝑎𝑡𝑖 𝑝𝑒𝑟𝑖𝑜𝑑𝑜 𝑠𝑜𝑠𝑝+𝑞.𝑡𝑎 𝑚𝑎𝑥𝑖𝑐 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑎𝑚𝑚𝑜𝑟𝑡𝑖𝑧𝑧

𝑑𝑢𝑟𝑎𝑡𝑎 𝑟𝑒𝑠𝑖𝑑𝑎 𝑑𝑒𝑙 𝑐𝑜𝑛𝑡𝑟𝑎𝑡𝑡𝑜 𝑝𝑟𝑜𝑙𝑢𝑛𝑔𝑎𝑡𝑎 𝑝𝑒𝑟 𝑒𝑓𝑓𝑒𝑡𝑡𝑜 𝑑𝑒𝑙𝑙𝑎 𝑚𝑜𝑟𝑎𝑡𝑜𝑟𝑖𝑎

ESEMPIO

Contratto di leasing

Costo complessivo del bene € 100.000

Decorrenza 1 luglio 2018

Durata 5 anni

Maxi-canone € 20.000

Rate 10 semestrali posticipate da € 8.000

Riscatto € 5.000

Tasso annuo implicito 2,15%

Data del riscatto 1 luglio 2023

Sospensione della sola rata capitale con corresponsione degli interessi alle scadenze delle rate sospese; il

tasso di interesse effettivo non subisce alcuna variazione in quanto l’utilizzatore paga gli interessi durante la

sospensione

Sospensione delle rate 01/07/2020 e 31/12/2020

9

9SLIDE

Piano di ammortamento originario del contratto di leasing

10

rata data importo rata quota capitale interessi debito residuoCanone di

competcomplessivo

canone complessivo annuo

canone d'esercizio

qtamaxicacnone

risconto annuo

01/07/2018 100.000

maxicanone 01/07/2018 20.000 20.000 - 80.000

1 31/12/2018 8.000 7.144 856 72.856 10.000 10.000 8.000 2000 18.000

2 01/07/2019 8.000 7.221 779 65.635 10.000 8.000 2000

3 31/12/2019 8.000 7.298 702 58.337 10.000 20.000 8.000 2000 14.000

4 01/07/2020 8.000 7.377 623 50.960 10.000 8.000 2000

5 31/12/2020 8.000 7.456 544 43.504 10.000 20.000 8.000 2000 10.000

6 01/07/2021 8.000 7.536 464 35.967 10.000 8.000 2000

7 31/12/2021 8.000 7.617 383 28.350 10.000 20.000 8.000 2000 6.000

8 01/07/2022 8.000 7.699 301 20.651 10.000 8.000 2000

9 31/12/2022 8.000 7.782 218 12.869 10.000 20.000 8.000 2000 2.000

10 01/07/2023 8.000 7.869 131 5.000 10.000 10.000 8.000 2000 0

totali 100.000 95.000 100.000 100.000 80.000 20.000

riscatto 01/07/2023 5.000 5.000 0

105.000 100.000 5.000

10SLIDE

Piano finanziario post moratoria – relativa alla sospensione dei canoni 1/7/2020 e 31/12/2020

NB : al termine dellasospensione l’importodel debito verso illocatore coincide conquello alla data diinizio della moratoria(€ 58.337)

Nuova scadenza postmoratoria 1/7/24anziché 1/7/23

11

rata data importo rata quota capitale interessi debito residuo

01/07/2018 100.000

maxicanone 01/07/2018 20.000 20.000 - 80.000

1 31/12/2018 8.000 7.144 856 72.856

2 01/07/2019 8.000 7.221 779 65.635

3 31/12/2019 8.000 7.298 702 58.337

4 01/07/2020 623 - 623 58.337

5 31/12/2020 623 - 623 58.337

6 01/07/2021 8.000 7.377 623 50.960

7 31/12/2021 8.000 7.456 544 43.504

8 01/07/2022 8.000 7.536 464 35.967

9 31/12/2022 8.000 7.617 383 28.350

10 01/07/2023 8.000 7.699 301 20.651

11 31/12/2023 8.000 7.782 218 12.869

12 01/07/2024 8.000 7.869 131 5.000

totali 101.246 95.000

riscatto 01/07/2024 5.000 5.000 0

106.246 100.000 6.246

11SLIDE

Effetti sul CE : il totale degli importi ancora dovuti alla data di effetto della moratoria deve

essere ripartito «pro-rata temporis» lunga la durata residua «prolungata» del contratto di

leasing

Determinazione del nuovo canone annuo di competenza

= 𝐸𝑠𝑏𝑜𝑟𝑠𝑖 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑠𝑜𝑠𝑡𝑒𝑛𝑒𝑟𝑒

𝐷𝑢𝑟𝑎𝑡𝑎 𝑟𝑒𝑠𝑖𝑑𝑢𝑎=

𝐶𝑎𝑛𝑜𝑛𝑖 𝑙𝑒𝑎𝑠 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑐𝑜𝑟𝑟𝑖𝑠𝑝𝑜𝑛𝑑𝑒𝑟𝑒+𝑖𝑛𝑡𝑒𝑟𝑒𝑠𝑠𝑖 𝑚𝑎𝑡𝑢𝑟𝑎𝑡𝑖 𝑝𝑒𝑟𝑖𝑜𝑑𝑜 𝑠𝑜𝑠𝑝+𝑞.𝑡𝑎 𝑚𝑎𝑥𝑖𝑐 𝑎𝑛𝑐𝑜𝑟𝑎 𝑑𝑎 𝑎𝑚𝑚𝑜𝑟𝑡𝑖𝑧𝑧

𝑑𝑢𝑟𝑎𝑡𝑎 𝑟𝑒𝑠𝑖𝑑𝑎 𝑑𝑒𝑙 𝑐𝑜𝑛𝑡𝑟𝑎𝑡𝑡𝑜 𝑝𝑟𝑜𝑙𝑢𝑛𝑔𝑎𝑡𝑎 𝑝𝑒𝑟 𝑒𝑓𝑓𝑒𝑡𝑡𝑜 𝑑𝑒𝑙𝑙𝑎 𝑚𝑜𝑟𝑎𝑡𝑜𝑟𝑖𝑎

quindi:

Canoni ancora da corrispondere (1/7/21-01/7/24) = 8.000 x 7 = 56.000 €

Interessi maturati nel periodo di sospensione = 623 x 2 = 1.246 €

Q.ta maxi-canone ancora da ammortizzare (al 31/12/19) = 14.000 €

12

12SLIDE

Durata residua =

Avremo quindi =56.000+1.246+14.000

54x 12 = 15.832 nuovo canone annuo di competenza

che esercizio dopo esercizio andremo a confrontare con i costi a conto economico per determinare

la corretta e nuova competenza relativa al contratto di leasing.

NB : attenzione al risconto attivo al 31/12/2019 di € 14.000 per il quale al 1/1/20 dovremo prima

di tutto chiudere il risconto attivo inerente alla quota di maxi-canone non ancora imputata a CE

con la scrittura in PD

Canoni leasing a Risconti attivi € 14.000,0013

2020 12

2021 12

2022 12

2023 12

2024 6

mesi 54

13SLIDE

Piano di ammortamento modificato post moratoria

rata data importo rata quota capitale interessi debito residuoCanone di compet

complessivocanone complessivo annuo

01/07/2018 100.000

maxicanone 01/07/2018 20.000 20.000 - 80.000

1 31/12/2018 8.000 7.144 856 72.856 10.000 10.000

2 01/07/2019 8.000 7.221 779 65.635 10.000

3 31/12/2019 8.000 7.298 702 58.337 10.000 20.000

4 01/07/2020 623 - 623 58.337 7.916

5 31/12/2020 623 - 623 58.337 7.916 15.832

6 01/07/2021 8.000 7.377 623 50.960 7.916

7 31/12/2021 8.000 7.456 544 43.504 7.916 15.832

8 01/07/2022 8.000 7.536 464 35.967 7.916

9 31/12/2022 8.000 7.617 383 28.350 7.916 15.832

10 01/07/2023 8.000 7.699 301 20.651 7.916

11 31/12/2023 8.000 7.782 218 12.869 7.916 15.832

12 01/07/2024 8.000 7.869 131 5.000 7.918 7.918

totali 101.246 95.000 101.246 101.246

riscatto 01/07/2023 5.000 5.000 0

106.246 100.000 6.246 14

14SLIDE

al 31/12/2020 a CE avremo quindi :

La scrittura contabile sarà quindi :

Canoni leasing a Ratei passivi € 586,00

questa la situazione degli anni successivi :

15

nel 2020 g/c risc attivo 19 14.000

pagamenti 20 1.246

15.246

costo competenza 15.832

586 RATEO PASSIVO 2020

nel 2021 g/c rateo pass 20 586-

pagamenti 21 16.000

15.414



15SLIDE


pagamenti 22 16.000

15.582



16


pagamenti 23 16.000

15.750




pagamenti 24 8.000

7.918

costo compet 7.918

-

anno nel quale, terminati gli effetti della moratoria, con l’esercizio dell’opzione di riscatto del

bene, l’utilizzatore diventerà formalmente proprietario del bene, procedendo quindi alla sua

iscrizione a bilancio.

16SLIDE

ATTENZIONE

per maxi-canone iniziale residuo si deve intendere quello al netto della quota che deve essere

imputata nei primi mesi del 2020 in cui non si era in moratoria

A seconda delle specificità di ogni contratto di leasing nel 2020 si potrebbe avere una parte

dell'esercizio con la vecchia competenza e una con la nuova, quindi fino a quando non è efficace

la moratoria la competenza è da determinare sulla base del vecchio contratto (moltiplicando la

competenza di un singolo giorno per il numero di giorni con la vecchia competenza) e tutto quello

che non è poi ancora stato imputato a conto economico dovrà essere utilizzato per determinare la

nuova competenza sulla base del periodo contrattualmente allungato, come peraltro unducato

nelle Note metodologiche del Documento CNDCEC del 2011 sopra citato .

Un esempio potrebbe essere rappresentato da un contratto trimestrale o mensile, dove la moratoria

sia intervenuta normalmente tra aprile e giugno, e quindi per tale periodo ante moratoria si dovrà

calcolare la parte di competenza del maxi-canone da imputare CE , prima di effettuare il calcolo

del nuovo canone di competenza post moratoria .

17

17SLIDE

LE OPERAZIONI DI SALE AND LEASE BACK : CENNI

Tra gli aspetti correlati alla moratoria sui leasing finanziari che devono debitamente essere presi in

considerazione dal redattore del bilancio c’è anche il trattamento contabile di eventuali

plusvalenze generatesi nei precedenti esercizi a seguito di operazioni di Sale and lease back,

plusvalenze che devono, ex art.2425 bis ultimo comma del Cod.Civile essere «ripartite in

funzione della durata del contratto di locazione».

Ciò comporta che applicando, quanto previsto dall’Appendice A del Principio contabile OIC 12,

«le plusvalenze che si dovesse determinare è rilevata in conto economico lungo la durata del

contratto di locazione. Ciò comporta, l’iscrizione della plusvalenza tra i risconti passivi e la sua

imputazione graduale tra i proventi del conto economico, in base alla durata del contratto di

locazione finanziaria. L’eventuale minusvalenza (differenza negativa tra il prezzo di vendita del

bene ed il suo valore netto contabile alla data della vendita) che si dovesse determinare è rilevata

per intero nel conto economico all’atto della compravendita»

18

18SLIDE

L’allungamento quindi del contratto di leasing conseguente all’adesione alla moratoria (o più in

generale alle rinegoziazioni degli originali accordi contrattuali) inciderà anche sul trattamento

contabile dell’eventuale plusvalenza conseguente ad un’operazione di Sale and lease back.

la già più sopra richiamata Appendice A del Principio contabile OIC 19 al paragrafo A.7 prevede

quindi che tale plusvalenza sia «rideterminata per competenza in funzione della nuova durata del

contratto di leasing»

19

19SLIDE

L’INFORMATIVA IN NOTA INTEGRATIVA : CENNI

In caso di moratoria occorrerà fornire in Nota intergrativa, oltre a quanto normalmente

previsto dal punto 22 dell’art.2424 del Codice Civile , le informazioni in merito agli effetti

della stessa sulla situazione economica, patrimoniale e finanziaria dell’impresa, di cui si

parlerà più approfonditamente nello specifico intervento dei colleghi sull’Informativa da

riportare in Nota integrativa.

20SLIDE

1SLIDE

Informativa di bilancio

RELATORE

Fabrizio Bava

25/03/2021

2SLIDE

INDICE

1. Rilevanza dell’informativa nella Nota integrativa del bilancio 2020

2. L’informativa sulla continuità aziendale

3SLIDE

Norme anti Covid-19: focus sull’informativa

La possibilità di applicare numerose deroghe nel bilancio 2020:

• Sospensione ammortamenti

• Rivalutazione dei beni d’impresa

• Continuità aziendale

unitamente ad altre norme emergenziali:

• Moratoria

• Possibilità di non ricapitalizzare in caso di perdita del capitale sociale

e al contesto di crisi economica:

• Impairment test

4SLIDE

Norme anti Covid-19: focus sull’informativa

Colloca al centro dell’attenzione del redattore del bilancio l’indicazione di un’adeguata informativa nella Nota Integrativa

Dal tradizionale ruolo «integrativo», quest’anno è centrale nel salvaguardare la «rappresentazione veritiera e corretta»

L’omissione dell’informativa obbligatoria esponel’amministratore (ed il revisore/sindaco) a rischi

5SLIDE

Nella fase di preparazione del bilancio, la direzione aziendale deve effettuare una VALUTAZIONE PROSPETTICA della CONTINUITÀ AZIENDALE

ARCO TEMPORALE DI RIFERIMENTO: ALMENO 1 ANNO

ESISTE CONTINUITA’SIGNIFICATIVE INCERTEZZE SU CONTINUITA’

NO CONTINUITA’ NELL’ARCO

TEMPORALE DI RIFERIMENTO

ACCERTATE CAUSE DI SCIOGLIMENTO EX

ART 2484

AVVIATA FORMALMENTE LA

LIQUIDAZIONE

Valutazione delle voci di bilancio con criteri di funzionamento OIC 5

INFORMATIVA SU:• Effettuazione della

valutazione• Esistenza della

continuità

INFORMATIVA SU:• Fattori di rischio• Assunzioni• Incertezze• Piani futuri• Ricadute• Ragioni che

qualificano le incertezze come significative

INFORMATIVA SU:• Circostanze che

causano la perdita del going concern

• Effetti delle stesse sul bilancio

INFORMATIVA SU:• Cause di

scioglimento accertate

• Effetti delle stesse sul bilancio

Adozione dei criteri di LIQUIDAZIONE

BudgetBusiness planAltre informazioni

ESITO DELLA VALUTAZIONE

ANTE COVID

Valutazione delle voci di bilancio tenendo conto del limitato orizzonte temporale residuo

Il bilancio d’esercizio è redatto NELLA PROSPETTIVA della continuazione

Il bilancio è redatto SENZA PROSPETTIVA di continuazione

5

6SLIDE DISPOSIZIONI TRANSITORIE COVID

ESISTE CONTINUITA’SIGNIFICATIVE INCERTEZZE SU CONTINUITA’

(a)

NO CONTINUITA’ NELL’ARCO

TEMPORALE DI RIFERIMENTO

(OIC 11 par. 23)

ACCERTATE CAUSE DI SCIOGLIMENTO EX

ART 2484

(OIC 11 par. 24)

AVVIATA FORMALMENTE LA

LIQUIDAZIONE

Valutazione delle voci di bilancio con criteri di funzionamento OIC 5

INFORMATIVA SU:• Impatto COVID• Azioni intraprese• Esistenza della

continuità

INFORMATIVA SU:• Fattori di rischio• Assunzioni• Incertezze• Piani futuri• Ricadute• Ragioni che

qualificano le incertezze come significative

• Ricorso alla deroga

INFORMATIVA SU:• Come (a) +• Circostanze che

causano la perdita del going concern

• Effetti potenziali delle stesse sul bilancio

INFORMATIVA SU:• Come (a) + • Cause di

scioglimento accertate

• Effetti potenziali delle stesse sul bilancio

Adozione dei criteri di LIQUIDAZIONE

ESITO DELLA VALUTAZIONE

Come Ante COVID

Il bilancio è redatto SENZA

PROSPETTIVA di continuazioneFACOLTÀ DI DEROGA

7SLIDE

Nella fase di preparazione del bilancio la società che si avvale della deroga

descrive nella nota integrativa le significative incertezze in merito alla

capacità dell’azienda di continuare a costituire un complesso economico

funzionante destinato alla produzione di reddito per un prevedibile arco

temporale futuro relativo a un periodo di almeno dodici mesi dalla data di

riferimento del bilancio. Pertanto, nella nota integrativa dovranno essere fornite

le informazioni relative:

• ai fattori di rischio

• alle assunzioni effettuate e alle incertezze identificate

• nonché ai piani aziendali futuri per far fronte a tali rischi ed incertezze.

Nella nota integrativa sono descritti, per quanto possibile, gli eventuali e

prevedibili effetti che tali circostanze producono sulla situazione patrimoniale

ed economica della società.

INDICAZIONI Interpretativo n. 8 OIC:

NOTA INTEGRATIVA

8SLIDE

Esempio 1: incertezze significative senza

applicazione della deroga

Il bilancio è stato redatto nella prospettiva della continuazione dell’attività in applicazione

dell’art. 2423 c.c. e del principio contabile nazionale OIC 11.

La Direzione ritiene che l’incertezza provocata dal contesto pandemico in rapida

evoluzione e l’impossibilità di fare previsioni attendibili per quanto riguarda la previsione

della fine dell’emergenza non siano tali da mettere a rischio la possibilità di

prosecuzione dell’attività, quantomeno per quanto riguarda il prossimo esercizio.

Nonostante la presenza di incertezze significative, la Direzione giudica ragionevole la

prospettiva che la società riesca a fronteggiare le obbligazioni nel prevedibile futuro e in

particolare nei prossimi 12 mesi.

L’emergenza sanitaria in atto a causa del diffondersi della pandemia da COVID-19 ha

influenzato l’andamento prospettico della società.

Per quanto riguarda la valutazione della prospettiva di continuazione dell’attività per

almeno l’intero esercizio 2021 si precisa che:

………………………………………………………………………………

Fonte: ESTRATTO da «Bilancio 2020 e norme “anti COVID-19”», Speciale Eutekne.info Bava F., Devalle A, marzo 2021

9SLIDE

Esempio 2: incertezze significative con

applicazione della deroga



Con il solo fine di eliminare il rischio di incertezza in merito all’applicazione dei

criteri di valutazione, la Direzione ha deciso di ricorrere alla deroga di cui all’art.

38-quater del DL “Rilancio”. È presente il presupposto richiesto per la sua adozione, in

quanto il bilancio 2019 è stato redatto sulla base dell’adozione del presupposto della

continuazione dell’attività.

La Direzione ritiene infatti, nonostante l’adozione della deroga, che sia ragionevole la

prospettiva che la società riesca a fronteggiare le obbligazioni nel prevedibile futuro e in

particolare nei prossimi 12 mesi. Allo stesso tempo, però, non si può non considerare che

l’incertezza provocata dal contesto pandemico in rapida evoluzione riduce l’attendibilità

delle previsioni per quanto riguarda la fine dell’emergenza ed il ritorno ad un’operatività in

un contesto di mercato “normale”. L’emergenza sanitaria in atto a causa del diffondersi

della pandemia da COVID-19 ha influenzano l’andamento prospettico della società e ha

causato l’insorgere di incertezze significative sul going concern.

Per quanto riguarda la valutazione della prospettiva di continuazione dell’attività per

almeno l’intero esercizio 2021 si precisa che: ………………………………………………

10SLIDE

Esempio 3: significative e molteplici

incertezze con applicazione della deroga



In considerazione delle significative e molteplici incertezze sulla prospettiva di

continuazione dell’attività che hanno generato alla data attuale dubbi significativi

sul going concern, la Direzione ha deciso di ricorrere alla deroga di cui all’art. 38-

quater del DL “Rilancio”. È presente il presupposto richiesto per la sua adozione, in

quanto il bilancio 2019 è stato redatto sulla base dell’adozione del presupposto della

continuazione dell’attività.

Per quanto riguarda i risultati di gestione, il bilancio al 31.12.2020 chiude con una perdita

dell’esercizio pari a ……… euro (una perdita di ……… euro nell’esercizio precedente) ed

un patrimonio netto negativo di ……… euro che ha fatto ricadere la società nella

fattispecie di cui all’art. 2447 c.c.). In merito alla perdita del capitale, si ricorda come l’art.

6 del DL “Liquidità” così come riformulato dalla legge di bilancio per il 2021 consente di

non ricapitalizzare la società fino al 2025.

A tal proposito, il piano industriale redatto in relazione all’operazione di ristrutturazione

del debito in corso, prevede, in caso di omologa, il ritorno ad un valore di patrimonio netto

ampiamente positivo, grazie ai significativi importi degli stralci previsti a piano. …………..

11SLIDE

Esempio 3: significative e molteplici

incertezze con applicazione della deroga

Sul versante finanziario, alla data attuale le passività includono debiti commerciali netti

scaduti (al netto dei piani di pagamento concordati con i fornitori, nonché delle partite

attive e in contestazione verso gli stessi fornitori) per ……… euro, in peggioramento

rispetto al corrispondente ammontare di ……… euro al 31.12.2019, oltre a debiti

finanziari scaduti pari a circa ……… euro (……… euro al 31.12.2019), debiti tributari

scaduti pari a circa ……… euro (……… euro al 31.12.2019), nonché debiti scaduti di

natura previdenziale verso i dipendenti per ……… euro (……… euro al 31.12.2019).

La principale incertezza sulla continuità aziendale, è riferibile al fatto che la

prosecuzione dell’attività è condizionata dal buon esito dell’operazione di

ristrutturazione del debito ex art. ……… Il processo di salvataggio, iniziato nello scorso

esercizio, ha subito un rilevante rallentamento a causa della diffusione della pandemia da

COVID-19 e delle conseguenti difficoltà nel proseguire l’attività di confronto con i creditori

volta a raggiungere gli accordi necessari al buon esito della procedura.

Il salvataggio della società è condizionato al verificarsi di circostanze che non

dipendono dalla nostra volontà. La Direzione ritiene che, qualora il salvataggio non

dovesse andare a buon fine, verrebbero a cadere i presupposti per la prosecuzione

dell’attività. In tale caso, si procederà a convocare i soci al fine di deliberare gli opportuni

provvedimenti. …………………………………………………………………………………….

1SLIDE

Informativa di bilancio

RELATORE

Elena Oggero

25/03/2021

A cura di:

Elena Oggero, Raffaele Civale, Tania Laselva, Massimo Patrucco, Alessandra

Riorda

2SLIDE

INDICE

Informativa di bilancio (Nota Integrativa ed eventuale Relazione sulla

Gestione):

1. Sospensione ammortamenti (documento interpretativo n. 9 OIC)

2. Riserva indisponibile

3. Moratoria

4. Impairment of non financial assets (svalutazione delle immobilizzazioni

immateriali e materiali per perdite durevoli di valore) – OIC 9

5. Perdita d’esercizio 2020 e decisione di non provvedere alla copertura

3SLIDE

Documento interpretativo n. 9 OIC – SOSPENSIONE

AMMMORTAMENTI

SOSPENSIONE AMMORTAMENTI

D.L. 104/2020 art. 60 commi da 7bis a 7 quinquies

Ammortamento

civilistico: NO

Deroga all’ art. 2426 comma 1

n. 2 del Codice CivileDeduzione extracontabile art.

109, comma 4 lettera b) del Tuir

CIRCOSTANZIATA ILLUSTRAZIONE IN NOTA INTEGRATIVA

Ammortamento

fiscale: SI

4SLIDE


L’art. 2423 (Redazione del Bilancio) al comma 4 recita:• La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l'influenza

sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. Gli eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato.

L’articolo 2427, comma 1, del codice civile impone di indicare nella nota integrativa:• i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio e nelle rettifiche di

valore• i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo;

le precedenti rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni

https://www.ricercagiuridica.com/codici/indice.php?codice=codice%20civile&search=integrativa

https://www.ricercagiuridica.com/codici/indice.php?codice=codice%20civile&search=rappresentazione

https://www.ricercagiuridica.com/codici/indice.php?codice=codice%20civile&search=finanziaria

5SLIDE

DOVE INDICARE LA DEROGA

L’utilizzo della deroga sarebbe andrebbe evidenziata nella parte introduttiva della nota integrativa o nella descrizione dei criteri valutativi

adottati.Inoltre, nella sezione riferita alle immobilizzazioni immateriali e materiali

oggetto della deroga sarebbe auspicabile entrare nel dettaglio degli impatti sul bilancio derivanti dall’applicazione della deroga

DOVE INDICARE LA RISERVA INDISPONIBILE

L’accensione della riserva di cui all’art. 60, comma 7 della L. 126/2020 andrebbe richiamata nella proposta di destinazione del risultato di esercizio

6SLIDE


Occorre motivare la straordinarietà delle scelte operate e rappresentare gli effetti delle misure emergenziali adottate.

Ai sensi dell’art. 60, comma 7 – quater, Legge 126/2020, la nota integrativa deve dare conto delle ragioni della deroga e dell’iscrizione e dell’importo

della corrispondente riserva indisponibile

La libertà decisionale nella scelta di ridurre le aliquote in tutto o in parte DEVE trovare corretta in formativa circa l’influenza sulla rappresentazione

della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio.

7SLIDE

INFORMAZIONI OBBLIGATORIE

(EX. ART. 2423 e 2427 C.C.)

Nel caso ci si avvalga della deroga, ai sensi del punto 1) dell’ art. 2427,occorre indicare in nota integrativa:

A) Su quali immobilizzazioni ed in che misura non sono stati effettuati gli ammortamenti;

B) La metodologia utilizzata (revisione vita utile/revisione quota annuale)

C) Le ragioni per cui si è scelto di avvalersi della deroga;

D) L’impatto della deroga in termini economici e patrimoniali.

8SLIDE

ESEMPIO (EX. ART. 2423 e 2427 C.C.)

«…Si dà atto che in considerazione di quanto subito nel corso dell’esercizio ed in considerazione della prolungata sospensione delle

attività produttive, l’organo amministrativo ha ritenuto opportuno, in deroga a quanto previsto dall’OIC 16 al paragrafo 57, di attivarequanto previsto dall’art. 60, comma 7 bis della Legge 126/2020. Si è scelto di sospendere/ridurre la quota di ammortamento, in quantol’imputazione della quota di ammortamento intera avrebbe gravato sulla gestione operativa in maniera tale da fornire unarappresentazione non veritiera della reale operatività aziendale. Pertanto, sui seguenti beni immobili:a)______b)______ c)_______ Si sono ridotte le rispettive aliquote di ammortamento come segue:a)_________b)_________c)_________

La società ritiene che la vita utile dei seguenti beni:a)_________b)_________c)_________

sia estendibile per un ulteriore anno rispetto al piano di ammortamento originario oppurenon sia estendibile e pertanto nei prossimi anni il piano di ammortamento prevederà quote di ammortamento annuali superiori

9SLIDE

ESEMPIO (EX. ART. 2423 e 2427 C.C.)

Immobilizzazioni Aliquota ordinaria Aliquota ridotta

Si dà pertanto atto che:In seguito alla applicazione della sopradescritta agevolazione emergenziale, il risultato dell’esercizio che avrebbe dovuto essere pari a ____ sarà pari a_____Conseguentemente il patrimonio netto che avrebbe dovuto essere pari a ____ sarà pari a_____Coerentemente con la scelta rappresentata, si andrà a rilevare (oppure: è stata rilevata) una riserva indisponibile diimporto equivalente all’effetto economico-patrimoniale che si è realizzato con l’applicazione delle diverse aliquote, alnetto delle imposte differite.Infatti il mantenimento dell’originario piano di ammortamento ai fini fiscali ha comportato l’emersione di una differenzatemporanea imponibile con la necessità di iscrivere le imposte differite nel fondo imposte differite per rilevare leconseguenze fiscali della modifica di stima rilevata.

10SLIDE

SULLA RISERVA INDISPONIBILE

Possono verificarsi tre situazioni:

a) Accantonamento della riserva con utili prodotti nell’esercizio 2020In questo caso, l’organo amministrativo è tenuto a formulare in nota integrativa la proposta di destinazione degli utili indirizzando una parte degli stessi a riserva indisponibile (al netto delle imposte differite);«….si propone di destinare alla Riserva Utili L. 126/2020 la somma di Euro…, riserva di utili indisponibile fino al completo riassorbimento delle quote di ammortamento rinviate»

b) Accantonamento della riserva con utili di esercizi precedenti In questo caso occorre dare adeguata informativa nel prospetto richiamatoall’art. 2427, 1° comma, n. 7) bis sulla riclassificazione di una riservapreesistente a riserva indisponibile.

11SLIDE

SULLA RISERVA INDISPONIBILE

«…si propone altresì di costituire la riserva indisponibile di cui all’art. 60,comma 7 ter della L. 126/2020 con l’utilizzo della riserva……»

c) Accantonamento della riserva con utili di esercizi futuriIn presenza di perdite e in mancanza di riserve pregresseoccorre dare adeguata informativa circa l’impegno da partedella società di reintegrare negli esercizi futuri la riserva di unammontare pari al beneficio netto ottenuto con l’applicazionedella norma.

Tipologia riserva

Importo Possibilità di utilizzazione

Quota disponibile

Riserva di utili L. 126/2020

XXX B

12SLIDE

Indicare se si è fruito della Moratoria, in caso positivo:

SOSPENSIONE

SOLO QUOTA

CAPITALE

SOSPENSIONE

ANCHE QUOTA

INTERESSI

Moratoria mutui e leasing

Annotazioni in Nota integrativa

13SLIDE

• Indicare se si è proceduto ad imputare per competenza le

quote, anche se finanziariamente non sostenute;

• Indicare la periodicità della rata ed il periodo da cui si è

fruito della moratoria;

• In caso di bilancio ordinario fare riferimento all’utilizzo del

principio del costo ammortizzato;

• In caso di maxi rata iniziale, indicare il ricalcolo a cui si è

proceduto con metodo del prorata temporis;


14SLIDE

• Il CNDCEC consiglia di redigere una tabella, la quale

tenendo presente il principio della significatività, esponga

le variazioni contabili poste in essere per quanto riguarda

il godimento beni di terzi;

• Indicare la data di nuova futura scadenza del contratto

per cui di è fruito della moratoria, dopo ricalcolo piano di

ammortamento.


15SLIDE OIC 9 – SVALUTAZIONI PER

PERDITE DUREVOLI DI VALORE

PERDITA DUREVOLE DI

VALORE

INFLUENZATA

DA

RISULTATI

FUTURI ATTESI

INDICATORI DI

PERDITA

DUREVOLE

➢ INTERNI

➢ ESTERNI

Business plan

(compreso del cash

flow prospettico)

Indicatori INTERNI

• Perdite operative

fisiologiche

• Obsolescenza

tecnologica

• Tensione finanziaria

costante

Indicatori ESTERNI• Crisi del mercato (es. a

seguito COVID-19)

• Perdita di quote di mercato a

favore di concorrenti

• Nuove leggi e/o

regolamentazioni



L’articolo 2427, comma 1, del codice civile impone di indicare nella nota

integrativa:

• i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio e nelle rettifiche di valore

• i movimenti delle immobilizzazioni, specificando per ciascuna voce: il costo; le precedenti rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni

• la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate, facendo esplicito riferimento al loro concorso alla futura produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, al loro valore di mercato, segnalando altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi precedenti ed evidenziando la loro influenza sui risultati economici dell’esercizio

17SLIDE OIC 9 – ESEMPIO 1 – NON ci

sono indicatori di impairment

La Nota Integrativa deve riportare se ci sono, o non ci sono, indicatori di perdite durevoli di valore, circostanziando anche qualora gli amministratori ritengano NON ci siano indicatori.

Esempio:• «…Sulla base delle previsioni del management, la perdita generatasi nell’esercizio

dovuta al minor flusso di ricavi e al sottoutilizzo della struttura produttiva è da

considerarsi prevalentemente dovuta all’emergenza sanitaria legata alla pandemia

COVID- 19 e verrà riassorbita dai risultati previsti nei prossimi esercizi. La crescita

del fatturato attesa nel quinquennio sarà conseguita tramite un rafforzamento della

rete di agenti e tramite forte investimenti in innovazione di prodotto. Sono inoltre in

corso le trattative per la conclusione di un contratto in esclusiva con un importante

cliente americano: tale contratto dovrebbe assicurare per il prossimo quinquennio

un importante volume di ordini minimi garantiti. Inoltre, è opportuno evidenziare che

a seguito della crisi del periodo 2020-2021, alcuni principali concorrenti hanno

abbandonato o abbandoneranno il settore di riferimento, permettendo alla società di

poter lavorare anche su nuove quote di mercato….»

18SLIDE OIC 9 – ESEMPIO 2 presenza di

indicatori (EX. ART. 2427 C.C.)

«…Nel corso dell’esercizio, in considerazione del deterioramento dello scenario operativo previsto nel settore di attività XYZ, e dell’assenza di prospettive di redditività nel prossimo quinquennio, di cui ampiamente riportato in Relazione sulla Gestione, gli amministratori hanno ritenuto opportuno adeguare il valore degli impianti X e Z al relativo valore d’uso, ritenendo non utilizzabili i summenzionati cespiti nel ciclo produttivo dei rimanenti settori di attività…»



Nella nota integrativa si forniscono, inoltre, informazioni sul metodo utilizzato (e.g. semplificato per le società per cui è permesso), sulle modalità di determinazione del valore recuperabile, con particolare riguardo:

• alla durata dell’orizzonte temporale preso a riferimento per la stima analitica dei flussi finanziari futuri;

• al tasso di crescita utilizzato; ed • al tasso di attualizzazione applicato, nel caso di utilizzo del metodo

ordinario.

Se del caso, si forniscono informazioni sulle tecniche utilizzate per la determinazione del fair value.

20SLIDE OIC 9 – ESEMPIO

CGU Orizzonte temporale

WACC

ABC S.r.l. 5 anni 8%

• Il tasso utilizzato per la determinazione del valore d’uso, riflette:• le valutazioni correnti di mercato del valore temporale del denaro (non sono

stati inclusi nei flussi futuri quelli derivanti da eventuali ristrutturazioni per far fronte alle circostanze determinate dall’emergenza sanitaria per le quali la società non si è ancora impegnata, né miglioramenti o ottimizzazioni del rendimento dell’attività)

• i rischi specifici dell’attività non riflesse nelle stime dei flussi di cassa.

• Il tasso di sconto utilizzato è il Weighted Average Cost of Capital (WACC) rettificato del rischio Paese specifico in cui si trova la cash generating unit oggetto di valutazione. La valorizzazione del rischio paese specifico da includere nel tasso di sconto è definita sulla base delle informazioni fornite da provider esterni.

21SLIDE Informativa in merito al rinvio

degli obblighi di ricapitalizzazione

a seguito di perdite significative

• Esercizio della facoltà di Rinvio degli obblighi di ricapitalizzazione:❖ Scelta di rinviare la riduzione della perdita a meno di un terzo ex art.

2446/2482bis C.C. al quinto esercizio successivo;❖ Delibera dell’assemblea convocata senza indugio dagli amministratori di

rinviare le deliberazioni di cui agli artt. 2447 o 2482-ter c.c. al quinto esercizio successivo

• Ragioni economiche che giustificano il ricorso all’esercizio della deroga

• In relazione alle perdite, indicazione nei prospetti inseriti in nota integrativa: ❖ importo❖ origine ❖ movimentazione intervenuta nell’esercizio

LA SOSPENSIONE DEGLI AMMORTAMENTI Problemi di …Risultato operativo/ante imposte 410,40 Imposte sul...

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