I principi generali dell’IVA

• L’imposta sul valore aggiunto (Iva) si configura come

tributo “indiretto”, in quanto non colpisce direttamente la

capacità contributiva di un soggetto nelle due forme

tipiche del patrimonio o del reddito, bensì il consumo,

ossia un altro indice della stessa capacità contributiva (art.

53 Cost.) che indirettamente rivela l’esistenza di una

ricchezza.

Fonti normative• L’imposta sul valore aggiunto è stata creata in sede

europea ed è stata introdotta negli Stati membri

dell’Unione attraverso due direttive (Direttive 11 aprile

1967, nn. 227/67/CE e 228/67/CEE).

• Direttiva comunitaria n. 77/388/CE del 17 maggio 1977

(c.d. VI direttiva)

• Direttiva n. 2006/112/CE, pubblicata l’11 dicembre 2006

nella Gazzetta Ufficiale dell’Unione europea (in vigore dal

1° gennaio 2007)

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - D.L. 30 agosto 1993, n. 331,

convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427

L’iva

Contribuenti di fatto

sui consumi sugli scambi

Acquisti effettuati da soggetti che destinano i beni e servizi all’uso e consumo personale o familiare

• L’IVA è definita come un tributo a «due facce» in quanto grava

Colpisce tutte le forniture di beni e le prestazioni di servizi rese da imprenditori e professionisti, anche se non sono rivolte a favore di consumatori finali

Contribuenti di diritto

I contribuenti di fatto

Sopportano economicamente il peso

del tributo ma non sono soggetti agli

oneri e agli adempimenti previsti dalle

leggi fiscali

I contribuenti di dirittoNon subiscono alcun impoverimento

economico a seguito dell’applicazione del

tributo ma sono i destinatari delle leggi fiscali

La legge affida loro il compito di applicare e riscuotere il tributo, gravandoli di obblighi e adempimenti fiscali

Riepilogo

• Funzione economica• Meccanismo

giuridico

Colpisce i consumi

Grava sui consumatorifinali

Contribuenti di fatto

Colpisce gli scambi di benie servizi effettuati da operatori economici

(per i quali non è un costo)

Contribuenti di diritto

Controlli del Fisco

Meccanismo di applicazione

L’iva è un’imposta:• ad applicazione istantanea (Colpisce i singoli atti economici al

momento del loro verificarsi. I presupposti per la sua applicazione vengono individuati in un momento ben preciso nel tempo (a differenza delle imposte sul reddito che per la loro definizione richiedono il compimento di un intervallo temporale definito “periodo d’imposta”)

• plurifase non cumulativa, in quanto ad ogni passaggio non è colpito il valore pieno dello scambio, ma solo il valore aggiunto del bene o servizio

Funzionamento dell’Iva

Il fornitore soggetto Iva addebita al cliente l’Iva sulle vendite

Cliente consumatore finale

Cliente imprenditore o lavoratore autonomo

Paga l’Iva

Non la detrae e la tassazione si compie

Paga l’Iva

La detrae con diritto di credito per l’eventuale eccedenza

Il cliente è a sua volta fornitore dei propri clienti e il meccanismo prosegue:si arresta solo quando trova clienti consumatori finali

Presupposti dell’IvaCessione di beni (art. 2)

Presupposto oggettivoPrestazione servizi (art. 3)

Esercizio d’impresa (art. 4)Presupposto soggettivo

Esercizio di arti o professioni (art. 5)

Sì: operazioni effettuate nel territorio dello StatoPresupposto territoriale(art 7) No: operazioni effettuate al di fuori dello Stato

Sono assoggettate ad Iva, altresì, le importazioni di beni da chiunque effettuate.

Presupposto oggettivoTrasferimento a titolo oneroso dellaproprietà o di altro diritto reale di godimentosu beni di ogni genere

Cessione di beni(art.2)

Analoghe operazioni a titolo gratuito, esclusi i casi in cui il bene ceduto ha un valore inferiore a 25,82 Euro e non è oggettodell’attività di impresa

Destinazione di beni dell’azienda ad usoo consumo personale o familiare dell’imprenditore o professionista

Assegnazione ai soci di beni della società

Presupposto oggettivoOperazioni a titolo oneroso dipendenti da contratti di prestazioni d’opera e in genere da obbligazioni di fare, non fare epermettere

Prestazione di servizi(art.3)

Prestazioni di servizi gratuite, destinateal consumo personale dell’imprenditoreo ad altre finalità estranee all’impresase di valore superiore a 25,82 Euro

Affitti, noleggi, ecc.

Servizi di ristorazione

Presupposto soggettivoSocietà commerciali e enti commerciali

Esercizio di imprese (qualsiasi sia l’operazione=presunzione

(art. 4) assoluta)

Persone fisiche e enti non commerciali che svolgono attività commerciale o agricola in maniera abituale

Persone fisiche, associazioni professionali Esercizio di arti e professioni e società semplici che svolgono attività

diversa da quella di impresa in maniera (art.5) autonoma e a carattere abituale

Attività di impresa

• per esercizio di imprese si intende “l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività commerciali o agricole di cui agli articoli 2135 e 2195 c.c., anche se non organizzate in forma di impresa”.

• Sono rilevanti anche le attività che, purché organizzate in forma di impresa, non rientrano tra quelle suddette indicate dall’art. 2195 c.c. (cioè attività non propriamente commerciali, quali, ad esempio servizi didattici, sanitari, traduzioni ecc.).

Attività di impresa

• L’abitualità e la professionalità sussistono ogniqualvolta un

soggetto pone in essere con regolarità, sistematicità e

ripetitività una pluralità di atti economici coordinati e

finalizzati al conseguimento di uno scopo. In altri termini,

non si ha soggettività di imposta solo nei casi in cui

vengono posti in essere atti economici in via meramente

occasionale Specularmente, l’occasionalità, con la

conseguente esclusione dall’Iva, si ha quando l’attività è

posta in essere in modo accidentale o sporadico, senza che

il soggetto abbia predisposto nulla per effettuarla.

Ricapitolando:

16

Si possono quindi ricavare le seguenti regole generali sulla soggettività di imposta:A. Imprenditore individuale: è soggetto d’imposta solo quando effettua

operazioni nell’esercizio della sua attività;B. Società di persone ed assimilate, società di capitali, società cooperative,

di mutua assicurazione e di armamento, società costituite all’estero (2507 c.c.) e società di fatto: sono, per presunzione assoluta di legge, soggetti d’imposta per qualsiasi cessione di beni o prestazione di servizi effettuata nei confronti sia di terzi che dei propri soci.

C. Enti diversi dalle società: • sono equiparabili alle società se hanno per oggetto esclusivo o

principale l’esercizio di attività commerciali o agricole; • se trattasi di enti non commerciali, si considerano soggetti passivi

quando effettuano in via non occasionale operazioni commerciali o agricole e limitatamente alle operazioni effettuate nell’esercizio delle stesse attività.

Esercizio di arti o professioni

• Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche ovvero da parte di società semplici o di associazioni senza personalità giuridica costituite tra persone fisiche per l’esercizio in forma associata delle attività stesse.

• Vi rientrano pertanto tutte le attività di lavoro autonomo e non solo le attività artistiche e professionali in senso stretto (ossia quelle il cui esercizio richiede l'iscrizione in albi od elenchi).

• In questo modo la categoria in esame sembra includere qualsiasi attività abituale non rientrante tra quelle d'impresa e non svolta con un vincolo di subordinazione.

Esclusioni• Operazioni occasionali effettuate da persone

fisiche e enti non commerciali

• Attività di mero godimento/detenzione beni

• Attività non autonome (lavoro dipendente)

• Attività non autonome

• Collaborazioni coordinate e continuative

• Prestazioni di lavoro autonomo occasionale

Esercizio di imprese

Esercizio di arti o professioni

Differenze

Imprenditore Lavoratore autonomo

Autoconsumodi servizi e prestazionigratuite

Sono prestazionirilevanti ai fini Iva se divalore superiore a€ 25,82

Non sono prestazionirilevanti ai fini Iva

Semplificazionicontabili

Possibilità di emetteredocumenti insostituzione dellafattura

Obbligo di emetteresempre la fattura

Presupposto di territorialità (Art. 7)Per “Stato” o “territorio dello Stato” si intende il territorio della Repubblica italiana, con esclusione dei comuni di Livigno e di Campione d'Italia e delle acque italiane del lago di Lugano.Fanno parte del territorio soggetto alla sovranità della Repubblica Italiana:• lo spazio terrestre compreso negli attuali confini;• il soprassuolo ed il sottosuolo in corrispondenza al

confine terrestre;• il mare territoriale, cioè la fascia di mare costiero,

21

Per “Comunità“ o “territorio della Comunità” si intende il territorio corrispondente al campo di applicazione del Trattato istitutivo della Comunità economica europea con le seguenti esclusioni:• Repubblica ellenica, il Monte Athos;• Repubblica federale di Germania, l'isola di

Helgoland ed il territorio di Busingen;• Repubblica francese, i Dipartimenti d’oltremare;

Presupposto di territorialità (Art. 7)

22

• Regno di Spagna, Ceuta, Melilla e le isole Canarie.

Al contrario, il Principato di Monaco e l'isola di Man si intendono compresi nel territorio rispettivamente della Repubblica francese e del Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord [art. 7, comma 1 lett. c)].

Presupposto di territorialità (Art. 7)

2323

Ambito territoriale

Individuazione del territorio

Art. 7 D.P.R. n. 633/1972

Territorio Nazionale =Operazioni interne

Territorio Comunitario = operazioni intracomunitarie.

Territorio Extracomunitario,Paesi terzi (Livigno & Campione): importazioni/ esportazioni)

Presupposto di territorialità (Art. 7)

Cessione di beni L’operazione si considera effettuatanel territorio dello Stato se il bene ceduto è ivi esistente

Prestazione di servizi Il servizio si considera reso nel territorio dello Statose il soggetto che lo ha prestatoè ivi residente o è un soggetto esterocon stabile organizzazione in Italia ol’acquirente italiano è un soggetto iva

Classificazione delle operazioni

In campo Iva

Fuori campo Iva(cd. escluse)

Imponibili

Non imponibili

Esenti

Per mancanza di uno dei requisiti

Per esplicita esclusione da parte della legge (artt. 2, 3, 15)

Concorrono a determinare il volume d’affari

Non concorrono a determinare il volume d’affari

Operazioni imponibili

• Scontano l’applicazione del tributo

• Assoggettate agli adempimenti formali

• Consentono la detrazione

OPERAZIONI NON IMPONIBILI• SONO OPERAZIONI NON IMPONIBILI:

1 QUELLE SULLE QUALI NON SI APPLICA L’IMPOSTA;

2 COMPORTANO L’ADEMPIMENTO DI OBBLIGHI FORMALI (FATTURAZIONE DELLE OPERAZIONI E LORO REGISTRAZIONE SU APPOSITI REGISTRI);

3 CONCORRONO A DETERMINARE IL VOLUME D’AFFARI;

4 CONSENTONO IL DIRITTO ALLA DETRAZIONE DELL’IMPOSTA ASSOLTA SUGLI ACQUISTI.

Operazioni esenti (art. 10)

• Non si applica il tributo

• Assoggettate agli adempimenti formali

• Non consentono la detrazione

Operazioni escluse• Non si applica il tributo

• Non devono essere né fatturate né annotate nei registri

• Non consentono detrazioni

• Sono estranee al volume d’affari

L’IVA nei rapporti con l’estero

Beni

Acquisti

dall’Unione Europea Acquisti intracomunitarisoggetti ad appositoregime

dal di fuori dell’UE Importazioni soggettead iva al momento deltransito in dogana

Cessioni Verso l’Unione Europea

Cessioni intracomunitariesoggette ad appositoregime

Al di fuori dell’UE Sono esportazioni ebeneficiano del regimedi non imponibilità

CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE• SI TRATTA DI CESSIONI DI BENI INVIATI FUORI DALL’UNIONE EUROPEA E QUINDI “NON IMPONIBILI” PERCHE’ DESTINATE AD ESSERE IMMESSE AL CONSUMO NEL PAESE ESTERO.

• SI DISTINGUE TRA:

ESPORTAZIONI DIRETTE PROPRIE (triangolari e congiunte)

(art. 8, I comma, lettera a)

ESPORTAZIONI DIRETTE IMPROPRIE(art. 8, I comma, lettera b)

ESPORTAZIONI INDIRETTE(art. 8, I comma, lettera c) e art. 8, II comma

ESPORTAZIONI DIRETTE art. 8, I comma, lettera a

cedente cessionario residente

A (cedente) fattura a B (cessionario) e trasporta direttamente

all’estero

FATTURA

TRASPORTA

DIRETTAMENTEA

LE ESPORTAZIONI Il regime di non imponibilità è subordinato alla dimostrazione dell’effettiva esportazione dei beni.

PROCEDURA• le merci vanno presentate all’ufficio doganale di esportazione;

• eseguiti i controlli e autorizzato lo svincolo delle merci, l’ufficio doganale di esportazione provvede alla stampa e alla consegna al dichiarante del DAE ed alla comunicazione dei dati alla dogana uscita;

• l’ufficio doganale di uscita riceve dall’esportatore il DAE per effettuare l’immediato riconoscimento a sistema dell’operazione e per l’effettuazione degli adempimenti connessi all’uscita delle merci dal territorio comunitario;

Impresa A (fornitore)

Impresa B (cedente)

Impresa C (acquirente finale)

LE OPERAZIONI TRIANGOLARINel concetto di operazioni dirette rientrano anche le operazioni triangolari

LE ESPORTAZIONI INDIRETTEGLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE (art. 8, II comma)

• ACQUISTO IN SOSPENSIONE NEI LIMITI DI UN AMMONTARE PREDETERMINATO (COSIDDETTO PLAFOND) A CONDIZIONE CHE L’OPERATORE POSSA ESSERE DEFINITO ESPORTATORE ABITUALE

• IL PLAFOND PUO’ ESSERE:1 FISSO (SE RIFERITO ALL’ANNO PRECEDENTE);2 VARIABILE (SE RIFERITO AI 12 MESI PRECEDENTI).

36

segue

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTA

Al fine di evitare il formarsi di un eccessivo credito IVA, i

soggetti IVA che effettuano operazioni non imponibili per

più del 10% del volume d’affari, possono acquistare beni e

servizi per un determinato ammontare (cd.“plafond”) senza

l’applicazione dell’IVA.

37

segue

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTA

Le operazioni non imponibili che si possono prendere in considerazione sono:

-Esportazioni

-Vendite a San Marino e

Città del Vaticano

-Operazioni assimilate

alle esportazioni

-Servizi internazionali

-Cessioni intracomunitarie

-Servizi intracomunitari

38

segue

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTAI soggetti interessati dalla normativa sul plafond sono i cd. ESPORTATORI ABITUALI.

Questo status sussiste quando le operazioni non imponibiliin precedenza indicate :

Superano il 10% del volume d’affari dell’annosolare o dei dodici mesi precedenti;

Sono registrate nell’anno solare o nei dodici mesiprecedenti.

39

segue

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTA

Quando le operazioni imponibili superano il 10% del

volume d’affari e sono state registrate nel periodo di

riferimento, allora il loro ammontare costituisce il plafond

nel cui limite l’esportatore può acquistare o importare senza

applicazione dell’IVA.

40

segue

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTABeni esclusi dal plafond

- Beni e servizi ad IVA indetraibile- Fabbricati- Aree fabbricabili

GLI ACQUISTI IN SOSPENSIONE D’IMPOSTAObblighi degli esportatori abituali

-Consegna o spedizione delladichiarazione d’intento;- relativa registrazione;- compilazione quadro VC della dichiarazione annuale.

- prima dell’effettuazione dell’operazione;- può riguardare una singola operazione o più operazioni tra le stesse parti.

Esportatori abituali• Sono soggetti alla rivalsa Iva ad opera dei loro

fornitori• Se sono soggetti Iva possono portare l’Iva pagata

in detrazione dall’Iva addebitata ai clienti sulle vendite

• Se però una parte delle loro vendite è effettuata verso clienti esteri non possono addebitare a questi l’Iva

Esportatori abituali

• Si troverebbero in costante situazione di credito nei confronti dell’erario

Soluzione: possono acquistare dailoro fornitori in regime di non imponibilità(senza pagare l’IVA)

Per un ammontare di acquisti pari all’ammontare dellevendite non imponibili effettuate nel corso dell’anno

(cd. plafond)

OPERAZIONI ASSIMILATE ALLE CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE• SONO COSTITUITE DA:

1 CESSIONI DI NAVI2 CESSIONI DI AEROMOBILI2 PRESTAZIONI DI SERVIZI RELATIVE A

LAVORI NAVALI ED ACCESSORIE3 CESSIONI DI BENI E PRESTAZIONI DI

SERVIZI INCORPORATE NELLE NAVI E NEGLI AEROMOBILI O RELATIVE AL VETTOVAGLIAMENTO

• SONO ESCLUSE: LA NAVIGAZIONE AVENTE FINALITA’ SPORTIVA E RICREATIVA SENZA SCOPO DI LUCRO, CIOE’ IL SETTORE DELLA NAUTICA DA DIPORTO

Momento di effettuazione delle operazioni• E’ il momento in cui si verifica la sussistenza dei

presupposti

• Segna il punto di riferimento per l’insorgenza degli adempimenti contabiliSolo da quel momento l’imposta sarà dovuta dal

soggetto passivo

Fatturazione, registrazione, versamento, dichiarazione

Momento di applicazione dell’Iva

Cessione di beni

Prestazione di servizi

Mobili Alla consegna o

alla spedizione

Immobili Alla stipulazione contratto

Al pagamento del corrispettivo

Momento di applicazione dell’Iva

Cessioni di beni

Se nel contratto le parti stabiliscono che il passaggio di proprietà avvenga successivamente a tali eventi l’effettuazionedell’operazione si considera rinviata al momento del passaggio della proprietà

Somministrazioni Si fa riferimento al momento delpagamento del prezzo

Anticipazione

• Al momento del pagamento del prezzo o di una parte di esso

• Al momento dell’emissione della fattura

Il momento impositivo è anticipato:

Il soggetto passivo può emettere la fattura prima del verificarsi delle condizioni (cd. fatturazione volontaria);Es.: bolletta telefonica

Eccezione (art. 6, co.5)Poiché le Amministrazioni Pubbliche spesso non pagano

Sollecitamente i loro fornitori l’art. 6 prevede che l’Iva sulle

Fatture emesse nei confronti dello Stato, degli enti territoriali,

ecc., diviene esigibile solo dopo che è avvenuto il pagamento.

Differenze

Cessione di beni Prestazioni di servizio

Momento impositivo Consegna, spedizione ostipulazione del contratto

Pagamento

Autoconsumo eprestazioni gratuite

Imponibili se effettuati siada imprenditori che daprofessionisti

Imponibili solo seeffettuati da imprenditori

Rapporti con l’estero Regime di nonimponibilità(artt. 8, 8 bis, 9)

Esclusione o imponibilità(art. 7)

Acquisti da commerciantial minuto

Obbligo di richiederefattura se rientrantinell’oggetto dell’attività

Facoltativo in ogni casorichiedere fattura

Base imponibile

In linea generale l’Iva deve essere applicata sull’ammontare complessivo di tutto ciò che è dovuto al cedente o al prestatore quale controprestazione della cessione di beni o della prestazione di servizi. La base imponibile è costituita, pertanto, dall’ammontare complessivo dei corrispettivi previsti contrattualmente, compresi gli oneri accessori.

Per effetto delle disposizioni dell’articolo 12 d.P.R. 633 del 1972 nella base imponibile dell’operazione principale rientrano anche le operazioni accessorie alla cessione o prestazione resa (montaggio, trasporto, etc.): queste non sono autonomamente soggette ad Iva, ma vanno sommate al corrispettivo pattuito per l’operazione principale, per scontarne la medesima aliquota

• la base imponibile è ancorata al valore normale per le seguenti operazioni in cui manca un corrispettivo contrattualmente pattuito:

• cessioni gratuite, autoconsumo, assegnazioni gratuite ai soci, di cui ai nn. 4, 5, 6 dell’art. 2;

• prestazioni in luogo dell’adempimento (datio in solutum) ed operazioni permutative, di cui all’art. 11, primo comma. Per queste ultime la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni o servizi che formano oggetto di ciascuna operazione. Non assumono pertanto rilevanza gli eventuali conguagli in danaro, già considerati all’atto della determinazione del valore normale dei beni;

Base imponibile – valore normale

Definizione «valore normale»• Circa la nozione di valore normale, il terzo comma dell’art.

14 precisa che esso è rappresentato “dal prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza ed al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui è stata effettuata l’operazione o nel tempo e nel luogo più prossimi”, soggiungendo che per l’accertamento di detto valore deve farsi riferimento, ove possibile, in primo luogo ai listini della Camera di commercio più vicina, nonché ai listini di borsa ed alle tariffe professionali.

Operazione escluse dalla base imponibile

•Sono escluse dalla base imponibile alcune somme che, pur

essendo addebitate alla controparte, non hanno natura vera e

propria di controprestazione per la cessione del bene o la

prestazione del servizio (e quindi non configurano,

tecnicamente, un corrispettivo). Diversamente dalle

operazioni escluse dal campo di applicazione dell’imposta, tali

corresponsioni, pur se escluse dalla contabilizzazione, devono

comunque risultare in fattura con separata annotazione. Si

tratta delle ipotesi che seguono:

Due ipotesi

1. Interessi di mora e risarcimento danni;2. Sconti, premi o abbuoni in natura;3. Sconti in denaro (previsti contrattualmente o

successivamente). Nel primo caso, se viene accordato direttamente in fattura, lo sconto riduce automaticamente la base imponibile, in forza della norma dell’articolo 15, e si verifica una vera e propria esclusione dalla base imponibile; se, viceversa, viene erogato dopo il rilascio della fattura, il rapporto sarà regolarizzato con l’emissione di una nota di accredito ai sensi dell’art. 26 senza limiti di tempo, trattandosi di sconto previsto nel contratto originario

4. Rimborsi anticipazioni in nome e per conto cliente (documento intestato al cliente – spese forfettarie imponibili)

Operazione escluse dalla base imponibile

Integrazioni di corrispettivi

Rientrano nella base imponibile e sono generalmente somme corrisposte da PA e organismi comunitari per sostenere economicamente particolari settori

Esempi:1. Premio di rottamazione delle auto in caso di

acquisto di auto nuove2. Sovvenzioni da enti pubblici a imprese di

trasporto

Aliquote IVAL’imposta sul valore aggiunto si applica con

aliquote differenziate in relazione alle varie tipologie di beni e di servizi. L’art. 16 prevede un’aliquota ordinaria generale del 20% , ma sono stabilite aliquote speciali ridotte del 4% e del 10% per determinate categorie merceologiche o di servizi, indicate, rispettivamente, nella Tabella A, Parte II e III. L’aliquota ridotta riguarda, in via generale, i beni ed i servizi destinati a soddisfare bisogni di prima necessità (ad es. prodotti alimentari di base, “prima casa”, etc.), per cui è prevista l’aliquota 4%; ovvero comunque meritevoli di un particolare trattamento agevolato (fornitura di energia elettrica, somministrazione di gas per usi domestici, medicinali, interventi di recupero del patrimonio edilizio, ecc.), assoggettati all’aliquota del 10%.

La rivalsa • La rivalsa di cui all’art. 18 d.P.R. n. 633 del 1972 è lo

strumento che attua la traslazione dell’imposta e consente al contribuente, provvisoriamente inciso, di addebitare in fattura l’imposta ad altro soggetto passivo e così di seguito sino al consumatore finale che è colui che – privo del diritto alla detrazione – sopporta definitivamente il tributo.

• La rivalsa dell’Iva è pertanto obbligatoria e sono vietati patti contrari

Rivalsa

E’ un dovere:• Il cedente ha l’obbligo di addebitare

all’acquirente l’IVA• E’ nullo ogni patto contrario

E’ un diritto• Il cessionario ha diritto di ricevere la fattura con

addebito dell’imposta• Il diritto è in funzione della detrazione

Rapporto di rivalsa

• Un rapporto tra privati, distinto dal rapporto tributario tra Fisco e contribuente, ma a questo correlato.

• Non è disponibile: l’art. 18, co. 4 sancisce la nullità dei patti che escludano l’obbligo di rivalsa.

61

La detrazione è consentita (condizioni):

•Requisito soggettivo: beni e servizi acquistati nell’esercizio d’impresa (principio di inerenza);

•Requisito oggettivo: beni e servizi destinati ad attività imponibili;

•Requisito di fatto: esigibilità dell’imposta;

•Requisito temporale:esercizio del diritto nel limite temporale del secondo anno successivo a quello in cui sorge

62Inerenza (due condizioni)

Beni e servizi acquistati nell’esercizio d’impresa

Beni e servizi destinati ad attività imponibili

63L’imposta è esigibile quando le operazioni si considerano effettuate (art. 6. ult. co DPR 633/72)

Beni immobili: nel momento della stipulazione

Beni mobili: nel momento della consegna o spedizione

64

Limitazioni all’esercizio della detrazione Iva

•limitazioni oggettive, ma indipendenti dalla natura dei beni e servizi acquistati;

• limitazioni oggettive in relazione a particolari tipologie di beni e servizi acquistati (art. 19-bis1 DPR)

• pro rata fisico (art. 19, 4 c.)• pro rata percentuale (art. 19, 5 c.)

65

Criterio fondamentale per la detrazione dell’Iva

Destinazione dell’acquisto

Operazioni imponibili Operazioni detassate

detrazione(art. 19, 1 c.)

Si veda la slide successiva

66

Operazioni detassate (art. 19, c. 2 e 3)

non soggette esenti

destinazione totale

destinazione pro-quota

destinazione totale

destinazione pro-quota

Indetraibilità Pro – rata fisico(art. 19, 4 c.)

Indetraibilità Pro – rata percentuale(art. 19, 5 c.)

67

Acquisti di beni e servizi destinati integralmente ad operazioni non soggette

Iva indetraibile Iva detraibile

La detraibilità trova origine in alcune eccezioni previste alla regola generale dall’art. 19, c. 3

68

beni e servizi destinati ad operazioni non soggette

Iva detraibile

eccezioni alla regola generale – art. 19, c. 3

1. Operazioni non imponibili – artt. 8, 8-bis, 9 o operazioni intracomunitarie;

2. Operazioni effettuate fuori dal territorio dello Stato che se effettuate nel territorio darebbero diritto alla detrazione;

3. Operazioni di cui all’art. 2, 3 c., lett. a), b), d) ed f); 4. Operazioni non soggette ad imposta ex art. 74, c. 1, 7,

8 e 9.

69

Eccezioni alla regola generale – Iva detraibile – art. 19, c. 3 – Esempi:

• è detraibile l’Iva relativa alla fattura di un consulente fiscale riguardante la cessione di un ramo di azienda (art. 19, c. 3, lett. c);

• è detraibile l’Iva relativa alla fattura di un consulente emessa in relazione ad un’operazione di fusione;

• è detraibile l’Iva relativa alle fatture emesse dai consulenti di un’azienda per la cessione di un marchio effettuata nei confronti di un’azienda francese – Ai sensi dell’art. 7, 4 c., ltt. d) la cessione del marchio è fuori campo di applicazione dell’Iva per carenza del presupposto di territorialità, l’Iva risultante dalle fatture dei consulenti è detraibile ai sensi dell’art. 19, 3 c., lett. b).

70

Limitazioni all’esercizio della detrazione Iva

Iva per l’acquisto di beni e servizi destinati in parte ad operazioni non rilevanti ai fini Iva o esenti

Iva parzialmente detraibile

Determinazione della quota di Iva detraibile

Pro – rata fisico(art. 19, 4 c.)

Pro – rata percentuale(art. 19, 5 c.)

71

Pro-rata definizione:

E’ un meccanismo che consente di determinare la parte di Iva detraibile degli acquisti destinati ad attività fuori campo di applicazione dell’Iva o ad attività esenti

La destinazione parziale dei beni è un elemento essenziale per l’applicazione del pro-rata. Pertanto l’applicazione del meccanismo presuppone che i beni ed i servizi acquistati siano destinati parzialmente ad un’attività imponibile e, parzialmente ad un’attività non soggetta ad imposta ovvero esente

72

Beni e servizi destinati per intero ad un’attività non soggetta ad Iva o esente

Beni e servizi destinati parzialmente ad un’attività non soggetta ad Iva o esente

Non si applica il pro - rata Si applica il pro - rata

Iva totalmente indetraibile Iva detraibile in parte in base alla percentuale di pro - rata

PRO - RATA

73

Pro – rata fisico – art. 19 c. 4

Richiede una valutazione fisica, cioè effettiva, della quota di acquisto dei beni e servizi destinati all’attività imponibile

Due ipotesi di applicazione del pro – rata fisico

l’utilizzo dell’acquisto per operazioni che, nell’ambito dell’attività economica siano in parte con detrazione ed in parte fuori campo Iva

La destinazione promiscua dell’acquisto ad attività economiche (cioè con detrazione) e a finalità estranee a tali attività. Ad esempio consumi personali dell’imprenditore

74Applicazione del pro – rata fisico

Valutazione fisica della porzione dei beni e servizi destinati all’attività con Iva detraibile

Condizione per l’applicazione del pro – rata fisico

I beni e servizi devono essere, per loro natura, parcellizzabili, cioè devono consentire una valutazione pro - rata

la valutazione deve essere eseguita mediante l’applicazione di parametri oggettivi e coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati

75

Parametri oggettivi e coerenti – Soluzioni ai problemi• Un parametro oggettivo e coerente può essere

rappresentato dalle tariffe professionali per la determinazione della quota di compenso relativa alla consulenza prestata per la vendita del terreno non edificabile. La fattura del professionista potrebbe indicare distintamente la quota di compensi e dell’iva relativa per l’attività di consulenza prestata in favore dell’impresa e la quota riguardante l’operazione relativa al predetto terreno. L’iva detraibile è solo quella relativa alla prima prestazione;

• il medesimo parametro può essere applicato per suddividere la quota dei compensi relativi alla dichiarazione dei redditi contenente il reddito d’impresa ed i redditi aventi natura personale (fondiari e così via);

• ai fini della ripartizione delle spese di riscaldamento di un fabbricato sia per l’attività imponibile sia per un’attività esclusa, un criterio oggettivo e coerente può essere costituito dalla cubatura dei rispettivi locali

76

Alcune tipologie particolari di beni e servizi: spese telefoniche – energia elettrica, etc.

problema

non sono suddivisibili

Una soluzione interpretativa

Operazioni imponibili + operazioni che danno diritto alla detrazione

Ammontare totale delle operazioni effettuate

77

Pro – rata percentuale – art. 19 c. 5

È un criterio forfetario necessario per la determinazione della percentuale di detraibilità dell’Iva assolta sugli acquisti e che non richiede una valutazione fisica, cioè effettiva, della quota di acquisto dei beni e servizi destinati all’attività imponibile

Condizione per l’applicazione del pro – rata percentuale

Il contribuente deve esercitare una (o più) attività in parte imponibile/i ed in parte esente/i

78Applicazione del pro – rata percentuale

Si applica con riferimento alle attività esenti

Sono escluse le operazioni esenti di tipo occasionale

Esempio: società che ha per oggetto la compravendita di macchinari - perizia su un immobile oggetto di cessione esente da Iva - art. 10 n. 8-bis

pro – rata percentuale

pro – rata fisico

criterio di destinazione

NO NO

SI Iva indetraibile

79Calcolo del pro - rata

Il rapporto consente di determinare la percentuale di detraibilità che deve essere applicata a tutti gli acquisti effettuati nell’anno e non solo a quelli utilizzati promiscuamente

Calcolo – art. 19 c. 2

Operazioni che danno diritto alla detrazione dell’Iva

Operazioni che danno diritto alla detrazione dell’Iva + operazioni esenti

80Calcolo del pro - rata

Op. imp + operazioni non soggette ma assimilate (art. 19, 3 c.) Operazioni imp. + operaz. assimilate + operaz. Esenti

Al numeratore vanno indicate anche

1. Operazioni non imponibili – artt. 8, 8-bis, 9 o operazioni intracomunitarie;

2. Operazioni effettuate fuori dal territorio dello Stato che se effettuate nel territorio darebbero diritto alla detrazione;

3. Operazioni non soggette ad imposta ex art. 74, c. 1, 7, 8 e 9.

Ad esempio le cessioni all’esportazioni vano indicate al numeratore

81

Sono escluse ai fini del calcolo del pro – rata (al numeratore e al denominatore):

• le operazioni esenti indicate dai nn. da 1 a 9 (escluso il n. 6) dell’art. 10 non rientranti nell’attività propria del soggetto passivo;

• le cessioni di oro indicate al n. 11 dell’art. 10;• le operazioni non rientranti nel campo di

applicazione dell’Iva ai sensi dell’art. 2, c. 3, lett. a), b), d) e f) e cioè le cessioni di denaro, i conferimenti d’azienda o di rmami aziendali, le cessioni di campioni gratuite di modico valore, i passaggi di beni in occasione di fusioni, cessioni e così via;

• le operazioni esenti, di cui all’art. 10, n. 27-quinquies (es. cessione di autovettura con Iva integralmente indetraibile al momento dell’acquisto);

• le cessioni di beni ammortizzabili;• i passaggi interni di beni tra attività gestite con

contabilità separate

82

Sono escluse dal calcolo del pro – rata (esempi):• La cessione di un macchinario se costituisce bene

strumentale;• la cessione di un fabbricato a destinazione abitativa

non effettuata da un’impresa costruttrice (non rientrante nell’attività propria) – op. esente ex art. 10, n. 8-bis;

• la cessione di ramo d’azienda ex art. 2, c. 3, lett. b). In linea di principio è un’operazione che dà diritto alla detrazione dell’Iva (es. è detraibile l’Iva del consulente per l’operazione di cessione), ma non se ne deve tenere conto ai fini del calcolo del pro – rata (art. 19-bis c. 2);

• I passaggi interni di beni (che costituiscono cessioni) tra un’attività e l’altra gestite dal contribuente con contabilità separata. Le operazioni devono essere fatturate, il volume d’affari è rappresentato dal valore normale, ma l’importo risultante dalle fatture non rileva ai fini del calcolo del pro - rata

83Esempio calcolo del pro – rata:

1. Volume d’affari euro 80.000 (di cui euro 19.000 per esportazioni);

2. cessioni beni ammortizzabili euro 4.000;3. operazioni esenti tipiche (rientranti nell’oggetto) euro 30.000;4. operazioni esenti art. 10 n. 27 quinquies euro 1.0005. Iva sugli acquisti dell’anno euro 7.200;

(80.000 – 4.000 – 30.000 – 1.000)

(80.000 – 4.000 – 1.000)=

45.000

75.000= 60%*

Iva sugli acquisti 7.200 X 60% = euro 4.320 Iva detraibile

Il pro – rata va arrotondato all’unità inferiore se la parte decimale non è superiore allo 0,5 o all’unità superiore negli altri casi

*

84Esclusione o riduzione della detrazione per i veicoli stradali a motore – Art. 19 – bis 1

Art. 19 – bis 1 lett. c) del D.P.R. n. 633/1982

L’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di veicoli stradali a motore, diversi da quelli di cui alla lettera f) dell’allegata tabella B), e dei relativi componenti e ricambi è ammessa in detrazione nella misura del 40 per cento se tali veicoli non sono utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa, dell’arte o della professione

85Veicoli stradali a motore

NOVITA’

Presunzione relativa Utilizzo promiscuo

Possibilità di fornire la prova contraria e dimostrare che il veicolo è utilizzato esclusivamente nell’attività

Detrazione Iva 100%

86

Veicoli stradali a motore - Detrazione Iva

Oggetto della propria attività – Es. un concessionario che esercita la rivendita (1)

Utilizzo esclusivo come beni strumentali (1), taxi, scuole guida, etc

Utilizzo non esclusivo come beni strumentali (2)

100%

100%

40%

(1) (2) Nella stessa misura, cioè il 100% o 40% è detraibile l’Iva relativa ai carburanti, le manutenzioni, le spese autostradali, e così via

Agenti e rappresentanti di commercio 100%

87

Motocicli con cilindrata superiore a 350 c.c. - Detrazione Iva

Oggetto della propria attività – Es. un concessionario che esercita la rivendita (1)

100%

Oggetto della propria attività – Es. una società che effettua nologgio o locazione finanziaria di motocicli

zero

Non oggetto della propria attività – Es. imprenditore che vende filati (2)

100%

I motocicli con cilindrata superiore a 350 c.c. sono considerati beni di lusso Art. 19 – bis1, comma 1, lett. b) del D.P.R. n. 633/1972

88

Limiti oggettivi alla detrazione

• Aeromobili e relativi componenti; salvo il caso in cui i beni formino oggetto dell’attività propria;

• Beni di lusso, navi e imbarcazioni da diporto e relative componenti e ricambi, salvo il caso in cui i beni formino oggetto dell’attività propria;

• Motocicli di cilindrata superiore a 350 c.c, salvo il caso in cui i beni formino oggetto dell’attività propria

• I trasporti di persone ad eccezione dell’Iva pagata alle aziende che provvedono al trasporto dei propri dipendenti (segue);

89

• spese di rappresentanza. La detrazione è consentita per gli omaggi di costo unitario non superiore a euro 25,82 destinati alla clientela;

• acquisti di fabbricati e relative locazioni o porzioni di fabbricato a destinazione abitativa, nonché le spese di manutenzione, recupero o gestione delle stesse, salvo che per le imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale la costruzione o la rivendita di tali fabbricati. La limitazione non opera per gli immobili abitativi acquistati da imprese (c.d. immobiliari di locazione) che li destinano all’effettuazione di operazioni esenti e da queste ne derivi una diminuzione della percentuale di detrazione del pro – rata;

• dal 1° gennaio 1998 è stata soppressa l’indetrabilità dell’Iva per l’acquisto di immobili strumentali da parte dei professionisti

Limiti oggettivi alla detrazione (continua)

90Rettifica della detrazione - Finalità

Il DPR n. 633/1972 ammette la detrazione potenziale

Momento dell’acquisto

Bene non destinato, né destinabile (nemmeno potenzialmente) alla produzione di corrispettivi imponibili

La detrazione è immediatamente negata

Bene destinato o destinabile (anche potenzialmente) alla produzione di corrispettivi imponibili

La detrazione è riconosciuta

91 Rettifica della detrazione – Finalità - Esempio

Acquisto di un terreno edificabile

Il bene viene “parcheggiato” nel patrimonio

Destinazione potenziale

Detrazione iniziale spetta

L’art. 19 – bis2, introdotto dal D.Lgs n. 313/1997, dispone le rettifiche alla detrazione originariamente accordata, proprio in dipendenza della destinazione del bene (o del servizio) diversa da quella potenzialmente dichiarata

92 Rettifica della detrazione

sistema

destinato a correggere gli effetti della detrazione potenziale, se e nella misura, in cui i beni e i servizi acquistati vengano, di fatto, impiegati per la produzione di corrispettivi non soggetti

esempio

Acquisto di un terreno edificabile dà luogo alla immediata (e potenziale) detrazione. Il terreno diviene poi non edificabile per un vincolo urbanistico sopravvenuto. La successiva cessione è fuori campo Iva. Interviene la norma sulla rettifica della detrazione (art. 19-bis 1c.) e l’acquisto del terreno ridiventa indetraibile ai fini Iva

93

Tre tipi di rettifica della detrazione – art. 19-bis 2

cambio di destinazione del bene

Mutamento di regime Variazione del pro - rata

Art. 19 – bis2 c. 1 e 2 Art. 19 – bis2 c. 3 Art. 19 – bis2 c. 4

94

Rettifica per cambio di destinazione dei beni o dei servizi

Beni non ammortizzabili, servizi e beni di costo unitario non superiore a € 516,46

Momento della rettifica

Alla prima utilizzazione

Sono irrilevanti successivi cambi di destinazione del bene

95

Esempio: rettifica per cambio di destinazione di un bene non ammortizzabile

• Nell’anno 2003 acquisto beni destinati alla rivendita Iva euro 10.000;

• l’Iva è stata considerata in detrazione per intero in quanto i beni erano inizialmente destinati ad operazioni imponibili;

• nell’anno 2004 (primo utilizzo) i beni sono destinati ad una manifestazione a premio;

• si deve procedere alla rettifica della detrazione, considerando il cambio di destinazione, recuperando l’Iva a suo tempo detratta. Il contribuente deve versare nuovamente 10.000 euro

96

Rettifica per cambio di destinazione del bene o dei servizi

Beni ammortizzabili

Momento della rettifica

Al momento iniziale, cioè con l’entrata in funzione del bene, e nei quattro anni successivi, per i fabbricati e le aree fabbricabili nei nove anni successivi

Criterio di calcolo della rettifica

Con riferimento a tanti quinti dell’imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio o del decennio (fabbricati ed aree fabbricabili)

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• Nell’anno 2000 viene acquistato un macchinario dal costo di euro 100.000 + 20.000 di Iva;

• il macchinario viene destinato inizialmente all’attività di produzione di scarpe;

• l’Iva pari a euro 20.000 viene considerata integralmente in detrazione;

• nel corso del 2004 il macchinario viene destinato ad un’attività che dà luogo solo ad operazioni attive fuori campo Iva;

• si deve procedere alla rettifica per gli anni 2004 e 2005;

• si deve procedere nel seguente modo: 20.000:5 X 2 = euro 8.000 (Iva da recuperare)

Esempio: rettifica per cambio di destinazione di un bene ammortizzabile

98Rettifica per cambio di regime

Eventi che possono originare la rettifica

1. Cambiamenti nel regime fiscale applicabile a determinati beni o settori;

2. adozione o abbandono di regimi speciali, per opzione o disposizione di legge;

3. cambiamento o ampliamento dell’attività esercitata

Beni interessati dalla rettifica

Beni non ammortizzabili e servizi esistenti, non ancora

ceduti e non ancora utilizzati

Beni ammortizzabili per i quali non sia decorso il periodo di

osservazione (5 o 10 anni)