Post on 17-Feb-2019
® diritti riservati - riproduzione citando la fonte
Calcedonio Li Pomi
dottore commercialista – revisore legale consulente enti locali
La contabilità E/P e il bilancio consolidato negli enti locali
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I N D I C E D E G L I A R G O M E N T I
La contabilità economico-patrimoniale e il bilancio consolidato nella normativa della riforma ……………………………………… pag. 3
o i nuovi obblighi di legge
o le disposizioni ante riforma
o i piccoli Comuni: giochi di parole e rinvii
La contabilità economico-patrimoniale degli enti in contabilità
finanziaria ……………………………………………………… pag. 6
o definizione e finalità
o il principio della competenza economica
o la misurazione dei componenti del risultato economico
o i componenti del conto economico
o le scritture di assestamento nella contabilità economico-patrimoniale
o gli elementi patrimoniali attivi e passivi
o i conti d’ordine
o l’avvio della contabilità economico patrimoniale armonizzata
il primo stato patrimoniale: criteri di valutazione
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articolo 232 TUEL
Gli enti locali garantiscono la RILEVAZIONE dei fatti gestionali sotto
il profilo economico-patrimoniale nel rispetto
A. del principio contabile generale n.17 della competenza
economica e
B. dei principi applicati della contabilità economico-patrimoniale di
cui agli allegati n.1 e n.4/3 del d.lgs. n.118/2011.
articolo 229 TUEL
Evidenzia i componenti positivi e negativi della gestione di
competenza economica dell’esercizio considerato
� rilevati dalla contabilità economico-patrimoniale
e rileva il risultato economico dell’esercizio.
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articolo 229 TUEL – conto economico
1. Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi dell'attività dell'ente secondo criteri di competenza economica. Comprende gli accertamenti e gli impegni del conto del bilancio, rettificati al fine di costituire la dimensione finanziaria dei valori economici riferiti alla gestione di competenza, le insussistenze e sopravvenienze derivanti dalla gestione dei residui e gli elementi economici non rilevati nel conto del bilancio.
9. Al conto economico è accluso un prospetto di conciliazione
che, partendo dai dati finanziaria della gestione corrente del conto del bilancio, con l’aggiunta di elementi economici, raggiunge il risultato finale economico.
articolo 230 TUEL – contabilità economica
1. Gli enti locali, ai fini della predisposizione del rendiconto della gestione, adottano il sistema di contabilità che più ritengono idoneo per le proprie esigenze.
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Gli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti1 possono:
“fino all’esercizio 2017”
non tenere la contabilità economico-patrimoniale2
e, di conseguenza
non predisporre il conto economico e lo stato patrimoniale3
non predisporre il bilancio consolidato4.
A seguito della resistenza mostrata dagli Amministratori locali5 ad
avviare la contabilità economica,
la Commissione Arconet
� con la FAQ n.30 del 11/4/2018
“dando atto della formulazione poco chiara dell’art.232 del TUEL” ha
sostenuto6 che i piccoli Comuni “che hanno esercitato la facoltà” di
rinviare la contabilità E/P anche per l’esercizio 2017 “possono
approvare il rendiconto 2017 SENZA i prospetti relativi allo stato
patrimoniale e al conto economico”
il MEF
� con un comunicato del 24/6/2018
ha consentito il rinvio della contabilità E/P al 1° gennaio 2018 e il
conseguente rinvio della redazione del bilancio consolidato.
1 si tratta di 5.539 Enti, pari al 70% del totale. 2 v. articolo 232, comma 2, TUEL. 3 v. articolo 227, comma 3, TUEL.
4 v. articolo 233/bis, comma 3, TUEL. 5 v. Documento ANCI-IFEL del 23 marzo 2018, nel quale viene addirittura proposto di considerare la contabilità E/P e il bilancio consolidato “adempimenti sperimentali” fino al 2020. 6 cambiando orientamento rispetto alla posizione assunta nella riunione del 22/3/2017.
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articolo 2 d.lgs.118/2011
La riforma prevede – per gli enti in contabilità finanziaria – l’adozione
di un SISTEMA CONTABILE INTEGRATO7
dei fatti gestionali
nei loro profili finanziario ed economico patrimoniale.
Nell’ambito di detto sistema integrato,
la contabilità economico-patrimoniale
la contabilità finanziaria
il sistema contabile principale e fondamentale
per fini autorizzatori e di rendicontazione dei risultati della gestione
finanziaria.
7 Dunque la contabilità economica è integrata, e non (più) derivata, alla contabilità finanziaria.
che garantisca la
RILEVAZIONE UNITARIA
“AFFIANCA”
che costituisce
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La contabilità economico-patrimoniale rileva i e i
derivanti dalle transazioni poste in essere da una
P.A.
al fine di:
A. predisporre il CONTO ECONOMICO
a. per rappresentare le “utilità economiche” acquisite ed
impiegate nel corso dell’esercizio
anche se non direttamente misurate dai relativi movimenti finanziari
b. per alimentare il processo di programmazione
B. consentire la predisposizione dello STATO PATRIMONIALE,
rilevando le variazioni del patrimonio dell’Ente
� che costituiscono un indicatore dei risultati della gestione
C. permettere l’elaborazione del BILANCIO CONSOLIDATO di
ciascuna P.A. con i propri enti e organismi strumentali, aziende e
società;
D. predisporre la base informativa necessaria per la determinazione
analitica dei costi;
E. consentire la verifica – nel corso dell’esercizio – della situazione
patrimoniale ed economica dell’ente e del processo di provvista e
di impiego delle risorse;
Attenzione !
Si tratta della verifica “a macchina in movimento” della
economicità della gestione e ciò è possibile SOLTANTO
operando le rilevazioni dei fatti gestionali in corso d’esercizio.
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Le transazioni delle P.A. che si sostanziano in operazioni di
scambio sul mercato, di acquisizione e vendita, danno luogo al
sostenimento di e al conseguimento di .
Le transazioni che invece NON consistono in vere e proprie
operazioni di scambio
in quanto più strettamente conseguenti ad attività istituzionali ed erogative dell’Ente (tributi, contributi, trasferimenti di risorse, prestazioni, etc)
danno luogo al sostenimento di e al conseguimento di
Il principio della competenza economica consente di imputare a
ciascun esercizio e
&
I costi e i ricavi direttamente conseguenti a operazioni di scambio sul
mercato sono sempre imputabili all’esercizio in cui tali operazioni si
verificano.
Il Principio contabile applicato (P.c.a.) 4/3 richiama peraltro
espressamente il principio contabile n.11 dell’Organismo Italiano di
Contabilità (OIC), secondo cui “l’effetto delle operazioni e degli altri
eventi deve essere rilevato contabilmente e attribuito all’esercizio al
quale tali operazioni si riferiscono e non a quello in cui si
concretizzano i relativi movimenti di numerario (incassi e
pagamenti)”.
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&
I correlati all’attività istituzionale della P.A. sono di
competenza dell’esercizio in cui si verificano le seguenti condizioni:
1. è stato completato il processo attraverso il quale sono stati
prodotti i beni o erogati i servizi dalla P.A.
2. l’erogazione del bene/servizio è già avvenuta, ossia si è
concretizzato il passaggio sostanziale (e non formale) del titolo di
proprietà del bene oppure i servizi sono stati resi.
In particolare:
I proventi acquisiti per lo svolgimento delle attività istituzionali,
come i trasferimenti correnti e i proventi tributari si imputano
economicamente all’esercizio in cui sono stati accertati (“si è
verificata la manifestazione finanziaria”)
tali risorse risultino impiegate per la copertura degli oneri e dei
costi sostenuti per le attività istituzionali programmate;
i trasferimenti correnti A DESTINAZIONE VINCOLATA si
imputano economicamente all’esercizio di competenza degli
oneri alla cui copertura sono destinati;
i proventi/trasferimenti IN CONTO CAPITALE vincolati alla
realizzazione di immobilizzazioni si imputano economicamente
– per un importo proporzionale all’onere finanziato - agli
esercizi nei quali si ripartisce il costo dell’immobilizzazione.
qualora
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10
Per gli derivanti dall’attività istituzionale, il principio della
competenza economica si realizza:
A. per associazione di causa ed effetto tra costi ed erogazione di
servizi o cessione di beni realizzati;
B. per ripartizione dell’utilità/funzionalità pluriennale su base
razionale e sistematica (in assenza della possibilità di una più diretta
associazione);
C. per imputazione diretta di costi al C/E dell’esercizio,
a. perché associati a funzioni istituzionali o al tempo
oppure
b. perché sia venuta meno l’utilità o la funzionalità del costo. In
particolare quando:
i beni/servizi che hanno dato luogo al sostenimento di costi
in un esercizio esauriscono la loro utilità nell’esercizio stesso
(es. cancelleria e altri beni di consumo) o la loro futura utilità non
sia identificabile o valutabile (es. durata residua di un toner);
viene meno, o non sia più identificabile o valutabile, la futura
utilità o la funzionalità dei beni/servizi i cui costi erano stati
sospesi in esercizi precedenti;
l’associazione al processo produttivo o la ripartizione delle
utilità dei beni/servizi, il cui costo era imputato
economicamente all’esercizio su base razionale e
sistematica, non risultino più di sostanziale rilevanza (es.
attrezzature informatiche o software oggetto di obsolescenza).
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In linea di principio quindi, secondo il P.c.a. 4/3,
i componenti economici positivi
ai componenti economici negativi dell’esercizio.
Questa correlazione costituisce il corollario fondamentale del
principio della competenza economica dei fatti gestionale di ogni
P.A.8.
8 v. anche Principio contabile generale n.17 della competenza economica.
DEVONO essere correlati
Attenzione !
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I componenti economici NON rilevati dalla contabilità finanziaria
Ai fini della determinazione del risultato economico d’esercizio vanno
considerati
anche se non rilevati dalla contabilità finanziaria
i seguenti componenti positivi e negativi:
1. le quote di ammortamento relative alle immobilizzazioni materiali
ed immateriali utilizzate;
2. le eventuali quote di accantonamento ai fondi rischi e oneri futuri;
Attenzione !
L’accantonamento di competenza dell’esercizio è effettuato anche se i rischi
e gli oneri sono conosciuti DOPO la chiusura dell’esercizio e fino alla data di
approvazione della delibera del rendiconto di gestione.
3. le perdite di competenza economica dell’esercizio;
4. le perdite su crediti e gli accantonamenti al fondo svalutazione
crediti;
5. le rimanenze iniziali e finali di materie prime, semilavorati e
prodotti finiti;
6. le quote di costo/onere o di ricavo/provento corrispondenti ai ratei
e riscontri attivi e passivi di competenza economica dell’esercizio;
7. le variazioni patrimoniali relative agli esercizi precedenti che si
sono tradotte in oneri/costi e proventi/ricavi nel corso
dell’esercizio;
8. ogni altro componente economico da contabilizzare nel rispetto del
principio della competenza economica e della prudenza.
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La corretta applicazione del principio generale della competenza
finanziaria c.d. “potenziata”9
per una corretta rilevazione e misurazione delle variazioni
economico-patrimoniali occorse durante l’esercizio e per consentire
l’integrazione dei due sistemi contabili
Pur non esistendo una correlazione univoca fra le fasi dell’entrata e
della spesa, in contabilità finanziaria, ed il momento in cui si
manifestano i ricavi/proventi ed i costi/oneri nel corso dell’esercizio,
i ricavi/proventi conseguiti
sono rilevati
in corrispondenza con la fase della
delle entrate
i costi/oneri sostenuti
delle spese
Le eccezioni
Costituiscono eccezione a detto principio:
i COSTI derivanti da trasferimenti e contributi, sia correnti che in
conto capitale
che sono rilevati in corrispondenza dell’ della spesa (e
non della liquidazione)
9 v. Principio n.16 dei “Principi generali o postulati”, nel testo aggiornato con il D.M. 30/3/2016.
è il presupposto indispensabile
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le ENTRATE relative al titolo 5 (“Entrate da riduzioni di attività
finanziarie”), al titolo 6 (“Accensione di prestiti”), al titolo 7
(“Anticipazioni da istituto tesoriere”) e al titolo 9 (“Entrate per servizi per
conto terzi e partite di giro”)
il cui accertamento determina soltanto la rilevazione di crediti e
non di ricavi.
le SPESE relative al titolo 3 (“Spese per incremento di attività
finanziarie”), al titolo 4 (“Rimborso di prestiti”), al titolo 5 (“Chiusura
anticipazioni ricevute da istituto tesoriere”) e al titolo 7 (“Spese per servizi
per conto terzi e partite di giro”)
il cui impegno determina soltanto la rilevazione di debiti e non di
costi.
Attenzione !
Con riguardo alle entrate/spese relative alle attività finanziarie
(titoli 5, 6 e 7 dell’Entrata e titoli 3, 4 e 5 della Spesa) la
registrazione dei crediti e dei debiti in contabilità E/P
va effettuata
ANCHE con riferimento agli accertamenti/impegni registrati
nell’esercizio con imputazione agli esercizi successivi
si pensi all’ipotesi di contrazione di un mutuo
non va effettuata
con riferimento agli accertamenti/impegni imputati all’esercizio in
corso se registrati negli esercizi precedenti.
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le entrate e le spese relative al credito IVA e al debito IVA
il cui accertamento e impegno/liquidazione determinano la
rilevazione di crediti e debiti.
la riduzione di depositi bancari che è rilevata in corrispondenza
agli incassi per prelievi da depositi bancari.
l’incremento dei depositi bancari che è rilevata in corrispondenza
ai pagamenti per versamenti su depositi bancari.
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1. Componenti economici positivi
2. Componenti economici negativi
3. Proventi e oneri finanziari
4. Proventi e oneri straordinari
Proventi da tributi
Si tratta dei proventi di natura tributaria (tributi propri e tributi derivati)
di competenza economica dell’esercizio, accertati nell’esercizio in
contabilità finanziaria.
Attenzione !
In osservanza del divieto di compensazione di partite, tutti gli importi
vanno iscritti al lordo di eventuali costi (es. compensi al soggetto che
gestisce/riscuote il tributo), che vanno imputati alla voce “prestazioni
di servizi” fra i costi di gestione.
Proventi da trasferimenti correnti
Comprende tutti i proventi da trasferimenti correnti da
Stato/Regione/altre P.A. accertati nell’esercizio in contabilità
finanziaria.
Attenzione !
I trasferimenti correnti a destinazione vincolata si imputano
all’esercizio di competenza degli oneri alla cui copertura sono
destinati.
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Quota annuale di contributi agli investimenti
Rileva la quota di competenza dell’esercizio di contributi agli
investimenti accertati dall’Ente e interamente sospesi nell’esercizio in
cui il credito è stato accertato.
Detta quota è quantificata in conformità al piano di ammortamento
del cespite cui il contributo si riferisce e rettifica indirettamente
l’ammortamento del cespite10.
In pratica, ogni anno:
il risconto passivo (provento sospeso), originato dalla sospensione del
contributo in conto investimenti ottenuto dall’Ente, è ridotto a fronte della
rilevazione di un provento (quota annuale di contributi agli
investimenti) di importo proporzionale alla quota di ammortamento
del cespite finanziato;
l’effetto sul risultato della gestione della componente economica
negativa (ammortamento) è sterilizzato mediante l’imputazione della
componente economica positiva (quota annuale di contributi agli
investimenti)
Attenzione !
L’imputazione della quota annuale di contributi agli investimenti è
proporzionale al rapporto
tra l’ammontare del contributo agli investimenti ottenuto
e il costo di acquisizione/realizzazione del cespite.
10 questo metodo è raccomandato anche dall’OIC n.16 (cfr. paragrafo 88).
di conseguenza
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18
In altri termini:
se il contributo ottenuto finanzia l’80% del costo di
acquisizione/realizzazione dell’opera
la quota annuale di contributi agli investimenti è pari all’80% della
quota annuale di ammortamento del cespite.
Esempio n. 4
Contributi agli investimenti finalizzati all’acquisizione di una immobilizzazione realizzata da terzi
Il Comune di Melaspasso riceve dalla Regione un contributo in conto
impianti per la costruzione di un immobile da destinare a residenza per
anziani. Il contributo finanzia l’intero costo dell’opera pari a €300.000,00
e sarà erogato annualmente a seguito di rendicontazione delle spese
sostenute del Comune per la realizzazione dell’opera. L’opera sarà
realizzata in 4 anni in base al seguente crono-programma:
anno 2018 2019 2020 2021
% di completamento opera
17% 33% 33% 17%
Spese annue sostenute dal Comune
50.000 100.000 100.000 50.000
All’atto della concessione del contributo (20/2/2018) in contabilità E/P il Comune rileva il provento e il credito nei confronti della Regione
Scritture continuative anno 2018 20/02/2018
1.3.2.04.01.02.001 Crediti da Contributi agli investimenti da Regioni 50.000
1.3.2.01.02.001 Contributi agli investimenti da Regioni e 50.000
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Alla firma del contratto di appalto 01/04/2018 in contabilità finanziaria il Comune impegna la spesa relativa all’intera opera oggetto dell’appalto, con imputazione agli esercizi dal 2018 al 2021 in base al cronoprogramma. In data 14/05/2018 il Comune avvia la realizzazione dell’opera e in contabilità E/P rileva i costi derivanti secondo le modalità tipiche di detta contabilità.
In data 30 novembre 2018 l’importo fatturato e liquidato (pari a € 50.000) è considerato contabilmente come un acconto finalizzato alla realizzazione di un’immobilizzazione ed in contabilità E/P è rilevato come segue:
30/11/2018
1.2.2.4.1 Acconti per la realizzazione di beni materiali 50.000
2.4.2 Debiti vs fornitori 50.000
In data 30/11/2018 il comune predispone il mandato di pagamento e rileva in contabilità finanziaria l’ordinazione di pagamento al fornitore per € 50.000. Tale rilevazione genera la seguente rilevazione in contabilità E/P:
30/11/2018
2.4.2 Debiti vs fornitori 50.000
1.3.4.1.1 Istituto tesoriere 50.000
In data 10/12/2018 il Comune rendiconta le spese sostenute nel corso del 2018 realizzando le condizioni per la riscossione della quota di contributo in conto impianti spettante per l’anno 2018 accertato in data 20/02/2018 sulla base del cronoprogramma. Sulla base della rendicontazione ricevuta la Regione verifica la conformità della spesa a quanto previsto nella delibera di approvazione del contributo, riscontra l’esigibilità dell’impegno e avvia le attività dirette alla liquidazione della somma di € 50.000,00.
Scritture di assestamento anno 2018
In data 31/12/2018, l’opera non è stata completata e non partecipa ai processi erogativi del Comune che, pertanto, provvede a sospendere il provento per contributi in conto impianti.
31/12/2018
1.3.2.01.02.001 Contributi agli investimenti da Regioni e 50.000
2.5.2.1 Risconti passivi (e contributi agli
investimenti)
50.000
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Scritture di chiusura anno 2018
Al termine del primo anno (2018) l’accertamento del contributo non ha effetti sul conto economico del Comune, per effetto della sospensione del provento nello Stato Patrimoniale .
31/12/2018
2.5.2.1 Risconti passivi (e contributi agli investimenti) 50.000
Stato patrimoniale finale 50.000
31/12/2018
Stato patrimoniale finale 50.000
1.2.2.4.1 Acconti per realizzazione beni materiali 50.000
Prospetti di bilancio (31/12/2018)
Stato patrimoniale
Attività Passività e netto
B. III. 3
Immobilizzazioni in
corso e acconti
E. II. 1. Contributi agli
investimenti da
amministrazioni pubbliche
50.000
50.000
Negli esercizi 2019 e 2020 le scritture continuative, di assestamento
e di chiusura sono analoghe a quelle del 2018.
In data 20/5/2021 l’opera viene completata.
Scritture continuative anno 2021
in contabilità E/P in data 30/06/2021 si liquida la spesa in conto capitale.
30/06/2021
1.2.2.1.1 Fabbricati 300.000
1.2.2.4.1 Acconti per realizzazione beni materiali 250.000
2.4.2 Debiti vs fornitori 50.000
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Scritture di assestamento anno 2021
Nel corso dell’anno 2021, dopo il collaudo tecnico, il bene viene acquisito al patrimonio dell’ente. Pertanto è sottoposto ad ammortamento per un periodo di 50 anni
(€ 300.000,00 x 2% = € 6.000,00) In sede di scritture di assestamento dovrà essere sterilizzato l’effetto economico dell’ammortamento mediante l’imputazione al conto economico di un provento da contributo agli investimenti del medesimo importo della quota di ammortamento dell’opera. Al riguardo, in contabilità finanziaria non si effettua alcuna rilevazione, mentre in contabilità E/P si procederà alle seguenti rilevazioni contabili:
Sospensione della quota di contributo per l’anno 2021 31/12/2021
1.3.2.01.02.001 Contributi agli investimenti da Regioni e 50.000
2.5.2.1 Risconti passivi (e contributi agli investimenti) 50.000
Rilevazione della quota di ammortamento dell’opera per l’anno 2021 31/12/2021
2.2.1.06.02 Ammortamento Fabbricati 6.000
Fondo Ammortamento Fabbricati 6.000
Sterilizzazione del costo dell’ammortamento per l’anno 2021
31/12/2021
2.5.2.1 Risconti passivi (e contributi agli investimenti) 6.000
Quota annuale contributi agli investimenti 6.000
Scritture di chiusura anno 2021 Si procede alla chiusura dei conti al bilancio di esercizio (C/E e S/P)
31/12/2021
Quota annuale contributi agli investimenti 6.000
Conto economico finale 6.000
Conto Economico finale 6.000
2.2.1.06.02 Ammortamento Fabbricati ad uso commerciale e
governativo 6.000
Stato patrimoniale finale 300.000
1.2.2.1.1 Fabbricati 300.000
Stato patrimoniale finale 6.000
Fondo Ammortamento fabbricati 6.000
2.5.2.1 Risconti passivi (e contributi agli investimenti) 294.000
Stato patrimoniale finale 294.000
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Prospetti di bilancio – (31/12/2021)
Stato patrimoniale Conto economico
Attività Passività e netto Componenti negativi Componenti
positivi
B. III. 2.02
Fabbricati
Fondo
ammortamento
Fabbricati
300.000
6.000
B. 15. b)
Ammortamenti
di
immobilizzazioni
materiali
6.000 A 3. b
Quota
annuale
contributi
agli
investimenti
6.000
294.000
E II
1
Contributi agli
investimenti da
amministrazioni
pubbliche
294.000
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Proventi da vendite di beni e prestazioni di servizi pubblici
Si tratta dei proventi derivanti dall’erogazione del servizio pubblico –
istituzionale, a domanda individuale o produttivo – di competenza
economica dell’esercizio.
Gli accertamenti dei ricavi/proventi da servizi pubblici registrati
nell’esercizio in contabilità finanziaria costituiscono ricavi di
competenza dell’esercizio,
fatte salve le rettifiche/integrazioni effettuate in sede di scritture
di assestamento economico per tenere conto di eventuali ratei
attivi e risconti passivi.
Ricavi da gestione patrimoniale
Si tratta dei ricavi relativi alla gestione dei beni iscritti tra le
immobilizzazione dello S/P – canoni di locazione e/o di concessione
– di competenza economica dell’esercizio.
Gli accertamenti dei ricavi di gestione patrimoniale registrati
nell’esercizio in contabilità finanziaria costituiscono ricavi di
competenza dell’esercizio,
fatte salve le rettifiche/integrazioni effettuate in sede di scritture
di assestamento economico per tenere conto di eventuali ratei
attivi e risconti passivi.
Ne deriva che:
i ricavi rilevati in corrispondenza di incassi anticipati di proventi
patrimoniali devono essere “rettificati” per la parte di
competenza economica dell’esercizio successivo;
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deve essere rilevata tra i ricavi da gestione patrimoniale anche
la quota di competenza dell’esercizio di ricavi affluiti,
nell’esercizio precedente, fra i risconti passivi.
Altri ricavi e proventi diversi
Si tratta di una voce di natura residuale, relativa a proventi di
competenza economica dell’esercizio
� non riconducibili ad altre voci del C/E e
� non aventi carattere straordinario.
Va rilevata, ad esempio, in questa voce la quota annuale di ricavi
pluriennali per l’importo corrispondente alla diminuzione dei risconti
passivi, rilevati nell’esercizio precedente.
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acquisti di materie prime e/o beni di consumo e acquisizione di servizi
I costi sono rilevati nel corso dell’esercizio
� comprensivi di IVA nel caso di servizi/gestioni NON commerciali
� al netto di IVA nel caso di servizi/gestioni commerciali
in corrispondenza con la fase della della spesa per
l’acquisto di beni/servizi,
fatte salve le rettifiche/integrazioni effettuate in sede di scritture
di assestamento economico per tenere conto di eventuali ratei
passivi e risconti attivi.
Acquisto di beni/servizi nell’esercizio di attività istituzionali – IVA in modalità di scissione dei pagamenti [split payment]
Le modalità di contabilizzazione dello split payment sono quelle
indicate anche nell’Esempio n°11 allegato al P.c.a. 4/3
Acquisto di beni/servizi nell’esercizio di attività commerciali – IVA in modalità di inversione contabile [reverse charge]
Le modalità di contabilizzazione dell’inversione contabile dell’IVA
sono quelle indicate anche nell’Esempio n°12 allegato al P.c.a.
4/3.
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Personale
Questa voce include tutti i costi sostenuti nell’esercizio per il
personale dipendente, in contabilità finanziaria e integrati
nel rispetto del principio di competenza economica dell’esercizio.
Sono esclusi:
i componenti straordinari di costo (come gli arretrati)
che vanno tra gli oneri straordinari alla voce “altri oneri
straordinari”
l’IRAP, che va rilevata alla voce “imposte”.
QUOTE di ammortamento dell’esercizio
La procedura di ammortamento è necessaria per le immobilizzazioni
la cui utilizzazione è limitata nel tempo in quanto soggette a
deperimento o obsolescenza.
Non sono soggetti ad ammortamento i beni la cui utilizzazione
non è limitata nel tempo (come i terreni).
Beni culturali
I beni – mobili e immobili – qualificati come “beni culturali”, ai sensi
dell’articolo 2 del Codice dei beni culturali e del paesaggio11, non
sono soggetti ad ammortamento.
11 articolo 2 d.lgs. n.42/2004.
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Migliorie su immobili di terzi
Nei casi in cui l’Ente realizzi investimenti apportando miglioramenti su
beni immobili di terzi di cui si vale in locazione, dette migliorie vanno
iscritte fra le immobilizzazioni immateriali e ammortizzate nel periodo
più breve fra quello in cui le migliorie possono essere utilizzate e
quello di durata residua del contrato di locazione.
rientrano fra i beni di cui l’Ente si vale anche quelli
oggetto di concessione amministrativa e i beni demaniali
la cui gestione è assegnata all’Ente dalla legge.
Spetta ai Revisori dell’Ente la verifica – caso per caso – della
convenienza della P.A. ad apportare migliorie su beni di terzi, a
qualunque titolo detenuti, ovviamente tenendo nel dovuto conto i casi
in cui l’intervento (e quindi la spesa) è previsto come obbligatorio
dalla legge.
attenzione !
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I coefficienti di ammortamento
tipologia di beni coefficiente
Fabbricati civili ad uso abitativo, commerciale, istituzionale
2%
Impianti e attrezzature 5%
Mezzi di trasporto stradali leggeri 10%
Mezzi di trasporto stradali pesanti 5%
Automezzi ad uso specifico 10%
Mezzi di trasporto aerei e marittimi 5%
Mobili e arredi 10%
Macchinari per ufficio 20%
Hardware 25%
Opere dell’ingegno - software prodotto 20%
Equipaggiamento e vestiario 20%
Materiale bibliografico 5%
Strumenti musicali 20%
Il P.c.a. 4/3 prevede la facoltà di applicare percentuali di
ammortamento maggiori in considerazione della vita utile dei singoli
beni
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Svalutazione dei crediti di funzionamento
Si tratta delle quote di accantonamento per presunta inesigibilità che
devono gravare sull’esercizio in cui le cause di inesigibilità si
manifestano
iscritti nello STATO PATRIMONIALE
tale voce include quindi ANCHE gli accantonamenti relativi ai
crediti stralciati dalla contabilità finanziaria.
In contabilità economico-patrimoniale devono essere infatti conservati ANCHE i
crediti stralciati dalla contabilità finanziaria (per inesigibilità): in corrispondenza
degli stessi deve pertanto essere iscritto un fondo pari al loro ammontare.
Quantificazione dell’accantonamento
Il valore dell’accantonamento non può essere inferiore alla differenza
fra
il valore del FCDE, riferito ai crediti iscritti nei titoli da 1 a 4 delle
entrate12, accantonato nel risultato di amministrazione in sede di
rendiconto
e
il valore del fondo svalutazione crediti (FSC) nello stato
patrimoniale di inizio esercizio, al netto delle variazioni intervenute
su detto fondo nel corso dell’esercizio.
12 Si tratta delle entrate correnti e delle entrate in conto capitale.
con riferimento ai crediti
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Esempio di quantificazione dell’accantonamento da effettuare al FSC al 31/12/2017 FSC al 1/1/2017 € 357.000,00
utilizzi FSC esercizio 2017 € 42.000,00
FCDE (titoli 1 – 4) al 31/12/2017 € 492.000,00
al 1/1/2017 € 357.000,00
26/04/2017 -€ 12.000,00
31/10/2017 -€ 30.000,00
al 31/12/2017 € 315.000,00
A B
differenza (B - A) € 177.000,00
importo minimo da
accantonare al
31/12/2017
€ 177.000,00
FSC FCDE
€ 492.000,00accantonamento
al 31/12/2017
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La quantificazione dell’accantonamento con riguardo alle singole
tipologie di crediti è effettuata
per il FSC ( )
sulla base della valutazione del rischio13 di insolvenza e della
specificità dei crediti.
per il FCDE ( )
sulla base della legge. (cfr. punto 3.3 ed esempio n.5 del “Principio contabile
applicato concernente la contabilità finanziaria”, Allegato 4/2 al d.lgs. 118/2011).
Accantonamenti ai fondi costi futuri e ai fondi rischi
Tali voci costituiscono uno dei collegamenti fra la contabilità
finanziaria e la contabilità E/P.
Gli accantonamenti effettuati in contabilità finanziaria e confluiti, a fine
esercizio, nel risultato di amministrazione (finanziario)
devono presentare lo stesso importo
degli accantonamenti effettuati in contabilità E/P
degli accantonamenti effettuati in contabilità finanziaria in osservanza
dell’articolo 21 del d.lgs. n.175/2016 (c.d. fondo perdite società
partecipate).
13 in base al principio della prudenza, nello S/P i crediti devono essere valutati in relazione al loro presunto realizzo, e per questo sono esposti al netto del fondo svalutazione crediti.
Attenzione !
ad eccezione
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Il fondo perdite società partecipate14
L’importo accantonato a tale titolo in contabilità finanziaria NON è
automaticamente accantonato nelle scritture della contabilità E/P
in quanto l’applicazione del “metodo del patrimonio netto”15
produce sul risultato economico i medesimi effetti che il fondo
produce sul risultato di amministrazione .
Oneri e costi diversi di gestione
Si tratta di una voce residuale che accoglie gli oneri/costi della
gestione di competenza economica dell’esercizio non classificabili
nelle altre voci.
� Comprende l’IRAP e tutti i tributi diversi dalle imposte sul
reddito.
14 L’articolo 21, comma 1, del d.lgs. n.175/2016 dispone: “Nel caso in cui società partecipate
dalle pubbliche amministrazioni locali comprese nell'elenco di cui all'articolo 1, comma 3, della legge 31 dicembre 2009, n. 196, presentino un risultato di esercizio negativo, le pubbliche amministrazioni locali partecipanti, che adottano la contabilità finanziaria, accantonano nell'anno successivo in apposito fondo vincolato un importo pari al risultato negativo non immediatamente ripianato, in misura proporzionale alla quota di partecipazione. Le pubbliche amministrazioni locali che adottano la contabilità civilistica adeguano il valore della partecipazione, nel corso dell'esercizio successivo, all'importo corrispondente alla frazione del patrimonio netto della società partecipata ove il risultato negativo non venga immediatamente ripianato e costituisca perdita durevole di valore.” 15 di cui all’articolo 2426 n.4 del codice civile [richiamato espressamente dal P.c.a. 4/3 ai paragrafi 6.1.3. a) e 6.1.3. b)] ai sensi del quale “le immobilizzazioni consistenti in partecipazioni in imprese controllate o collegate possono essere valutate, con riferimento ad una o più tra dette imprese, ………….. per un importo pari alla corrispondente frazione del patrimonio netto risultante dall'ultimo bilancio delle imprese medesime”.
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Proventi da partecipazioni
Si tratta di:
Utili e dividendi da società controllate e partecipate
Avanzi distribuiti da enti e organismi strumentali, da aziende
speciali e consorzi dell’Ente;
Altri utili e dividendi da società diverse da quelle controllate e
partecipate.
Altri proventi finanziari
Si tratta degli interessi attivi di competenza economica dell’esercizio,
fatte salve le rettifiche/integrazioni effettuate in sede di scritture
di assestamento economico per tenere conto di eventuali ratei
attivi e risconti passivi.
Interessi e altri oneri finanziari
Si tratta degli oneri finanziari (interessi passivi su mutui, su
anticipazioni di cassa, ma anche degli interessi per ritardato
pagamento) di competenza economica dell’esercizio,
fatte salve le rettifiche/integrazioni effettuate in sede di scritture
di assestamento economico per tenere conto di eventuali ratei
attivi e risconti passivi.
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Sopravvenienze attive e insussistenze del passivo
Si tratta di proventi, derivanti da operazioni/eventi estranei alla
normale gestione operativa (e perciò straordinari), che derivano da
incrementi - a titolo definitivo - del valore di attività e/o da decrementi
del valore di passività rispetto ai valori in precedenza rilevati in
contabilità.
Vi rientrano:
i maggiori crediti emersi in occasione del riaccertamento dei
residui attivi effettuato preliminarmente alla redazione del conto
del bilancio;
le variazioni positive del conto del patrimonio NON derivanti dal
conto del bilancio (in quanto non rilevate in contabilità finanziaria)
quali:
o donazioni ricevute
o rettifiche positive per errori di rilevazione e/o di valutazione
verificatisi in esercizi precedenti;
le riduzioni di debiti esposti nel passivo dello stato patrimoniale;
le riduzioni dell’accantonamento al fondo svalutazione crediti a
seguito del venir meno delle esigenze che lo avevano determinato.
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Sopravvenienze passive e insussistenze dell’attivo
Si tratta di oneri, derivanti da operazioni/eventi estranei alla normale
gestione operativa (e perciò straordinari), che derivano da incrementi
- a titolo definitivo - del valore di passività e/o da decrementi del
valore di attività rispetto ai valori in precedenza rilevati in contabilità.
Vi rientrano:
i minori crediti emersi in sede di riaccertamento dei residui attivi
effettuato preliminarmente alla redazione del conto del bilancio;
le riduzioni di valore di immobilizzazioni;
i minori valori dell’attivo derivanti da :
o perdite/eliminazione/danneggiamento di beni
o rettifiche negative per errori di valutazione verificatisi in
esercizi precedenti.
Proventi da permessi di costruire
Si tratta della quota dei proventi accertata nell’esercizio e destinata al
finanziamento delle spese correnti (negli esercizi in cui detta
destinazione è consentita).
Altri oneri e costi straordinari
Si tratta di una voce avente natura residuale che accoglie le spese
liquidate nell’esercizio e riconducibili a eventi straordinari e non
ripetibili.
I debiti fuori bilancio
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In generale, la variazione del patrimonio netto deve corrispondere al
risultato economico
salvo errori nello S/P iniziale
In tal caso la RETTIFICA della posta patrimoniale deve essere
rilevata in apposito prospetto
riportato nella relazione sulla gestione
allegata al rendiconto
il cui saldo costituisce una rettifica del patrimonio netto.
In presenza di errori nello S/P iniziale dunque il patrimonio netto
finale sarà dato da:
patrimonio netto iniziale
+/-risultato economico dell’esercizio
+/- saldo delle rettifiche.
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A chiusura dell’esercizio per determinare il risultato economico
dell’esercizio
un procedimento di analisi della competenza economica
dei costi/oneri e dei ricavi/proventi rilevati nel corso dell’esercizio
sulla base dell’ delle entrate e della delle
spese registrate in contabilità finanziaria.
A chiusura dell’esercizio dunque i costi/oneri e i ricavi/proventi sono
oggetto di
Rettifica
Integrazione
Ammortamento
Attenzione !
Le scritture di assestamento economico-patrimoniale di fine esercizio
sono autonome rispetto alla contabilità finanziaria.
è necessario
Scritture di
assestamento
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La concomitanza delle scritture finanziarie ed E/P
Nella considerazione che rinviare al termine dell’esercizio la
rilevazione degli effetti economici delle operazioni/fatti gestionali
verificatisi nel corso della gestione rischia di vanificare l’intento della
riforma
ossia l’adozione di un sistema contabile integrato che
garantisca la rilevazione unitaria dei fatti gestionali
il legislatore richiama l’attenzione
sulla utilità della concomitanza
delle registrazioni contabili finanziarie ed economico patrimoniali.
A tal fine occorre strutturare i software in modo che quando si
l’entrata o si la spesa sia possibile indicare
l’esercizio di competenza economica dell’operazione.
� in assenza dell’indicazione deve ritenersi che la competenza
economica dell’operazione coincida con la competenza
finanziaria.
Sulla base dell’esercizio indicato le procedure elaborano, in
automatico, la corrispondente scrittura di assestamento (e
innanzitutto i ratei e i risconti).
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Nell’ambito delle scritture di assestamento economico è necessario
assimilare le spese alle spese , cui sono
correlati i costi di competenza dell’esercizio.
in corrispondenza degli impegni liquidabili (in quanto dichiarati
esigibili) che in contabilità finanziaria sono considerati di competenza
dell’esercizio in cui la prestazione è stata resa, in contabilità
economico-patrimoniale è effettuata la registrazione
“merci (servizi) c/ acquisto” a “fatture da ricevere”
che consente di attribuire il costo dei beni e/o delle prestazioni rese
nell’esercizio – seppur non liquidate – alla competenza economica
dell’esercizio.
Le spese P.c.a. 4/2, paragrafo 6.1
In ogni caso, possono essere considerate esigibili, e quindi liquidabili ai sensi
dell’articolo 3, comma 4, del presente decreto, le spese impegnate nell’esercizio
precedente, relative a prestazioni o forniture rese nel corso dell’esercizio
precedente, le cui fatture pervengono nei due mesi successivi alla chiusura
dell’esercizio o per le quali il responsabile della spesa dichiara, sotto la
propria responsabilità valutabile ad ogni fine di legge, che la spesa è
liquidabile in quanto la prestazione è stata resa o la fornitura è stata
effettuata nell’anno di riferimento.
pertanto
Attenzione !
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40
ATTIVO PASSIVO
Sono iscritti tra le immobilizzazioni gli elementi patrimoniali destinati
ad essere utilizzati durevolmente dall’Ente.
� a condizione che si sia verificato, al 31/12 dell’esercizio di
riferimento, l’effettivo passaggio del titolo di proprietà dei beni
stessi16.
Immobilizzazioni immateriali
a) costi capitalizzati
b) diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno
c) avviamento
d) diritti reali di godimento e rendite
e) immobilizzazioni in corso
16 Fanno eccezione a questo principio i beni acquisiti dall’Ente tramite operazioni di leasing finanziario o di compravendita con patto di riservato dominio. In tali casi si fa riferimento alla data di consegna del bene.
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41
I costi capitalizzati
Si iscrivono applicando i criteri di valutazione previsti
- dal documento n.24 dell’OIC17.
- dal P.c.a. 4/3, per quanto concerne l’ammortamento e la svalutazione per
perdite durevoli di valore
La durata massima dell’ammortamento dei costi capitalizzati è
quella di 5 anni prevista dall’articolo 2426 n.5 del codice civile18,
ad eccezione delle migliorie e delle spese incrementative su beni di
terzi, che vanno ammortizzate nel periodo più breve tra quello in cui
le migliorie possono essere utilizzate e quello di durata residua della
locazione (o del titolo di disponibilità del bene).
I diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno
Detti diritti, fra cui il software applicativo giuridicamente tutelato,
devono essere iscritti e valutati al costo in base ai criteri indicati dal
documento n.24 dell’OIC.
Nel caso di acquisizione a titolo gratuito i diritti vanno comunque
iscritti nell’attivo dello S/P sulla base di una valutazione effettuata al
valore normale, determinato a seguito di apposita stima operata
dall’Ufficio Tecnico dell’Ente, ferma restando la
possibilità/opportunità/necessità di ricorrere alla valutazione peritale
di un esperto esterno indipendente designato dal Presidente del
Tribunale.
17 OIC 24 “Le immobilizzazioni immateriali”, dicembre 2016. 18 “I costi di impianto e ampliamento devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni. I costi di sviluppo sono ammortizzati secondo la loro vita utile; nei casi eccezionali in cui non è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, sono ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni”.
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I diritti reali di godimento
Se acquisiti a titolo oneroso, il valore da iscrivere è pari al costo di
acquisto, al lordo degli oneri accessori.
Se i diritti sono acquisiti invece a titolo gratuito il valore da iscrivere è
pari al valore normale determinato sulla base di una perizia di stima.
Le immobilizzazioni in corso
Costituiscono parte del patrimonio dell’Ente e riguardano cespiti di
piena proprietà e disponibilità della P.A.
ancora in fase di realizzazione o
già realizzati ma non ancora utilizzabili.
Dette immobilizzazioni devono essere valutate al costo di produzione.
Immobilizzazioni materiali
Sono distinte in beni demaniali e beni patrimoniali, disponibili e
indisponibili.
Sono iscritte al costo di acquisizione (o di produzione, se realizzati in
economia), al netto delle quote di ammortamento.
Attenzione !
A chiusura dell’esercizio le immobilizzazioni materiali “devono essere
fisicamente esistenti” presso la P.A. oppure
se assegnati a terzi, ciò deve emergere da formali
provvedimenti dell’Ente.
l’inventario fisico di detti beni sia costantemente aggiornato e
verificabile.
Ne deriva la necessità che
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43
Beni acquisiti a titolo gratuito
beni mobili: si iscrivono al valore normale determinato a seguito di
apposita relazione di stima, a meno che non si tratti di beni di
valore non rilevante o di beni il cui valore possa essere desunto da
pubblicazioni specializzate (autoveicoli, motoveicoli, imbarcazioni,
etc.)
beni immobili: per la determinazione del valore da iscrivere è
necessario ricorrere ad una perizia di stima (interna o esterna).
Manutenzioni
Sono capitalizzabili soltanto nel caso di interventi che si traducono in
un effettivo aumento, significativo e misurabile, del valore del
bene in termini di capacità o di produttività o di sicurezza o di vita
utile del bene.
Per quanto non previsto nel P.c.a. 4/3, il riferimento è costituito dal
documento OIC n.1619
Immobilizzazioni finanziarie
Sono iscritte sulla base del criterio del costo di acquisto, rettificato
delle perdite di valore che, alla data del 31/12, siano ritenute
durevoli20.
19 OIC n.16 “Le immobilizzazioni materiali”, dicembre 2016. 20 cfr. articolo 2426 n.3 del codice civile.
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44
Le partecipazioni in società controllate e partecipate
Sono valutate in base al metodo del patrimonio netto, previsto
dall’articolo 2426 n.4 del codice civile.
Le immobilizzazioni consistenti in partecipazioni in imprese controllate o
collegate possono essere valutate, con riferimento ad una o più tra dette
imprese, anziché secondo il criterio indicato al numero 1) [costo di acquisto
n.d.r.], per un importo pari alla corrispondente frazione del patrimonio netto
risultante dall'ultimo bilancio delle imprese medesime, detratti i dividendi ed
operate le rettifiche richieste dai principi di redazione del bilancio
consolidato nonché quelle necessarie per il rispetto dei principi indicati negli
articoli 2423 e 2423 bis del codice civile.
Quando la partecipazione è iscritta per la prima volta in base al metodo
del patrimonio netto, il costo di acquisto superiore al valore corrispondente del
patrimonio netto riferito alla data di acquisizione o risultante dall'ultimo bilancio
dell'impresa controllata o collegata può essere iscritto nell'attivo, purché ne siano
indicate le ragioni nella nota integrativa. La differenza, per la parte attribuibile a
beni ammortizzabili o all'avviamento, deve essere ammortizzata.
Negli esercizi successivi le plusvalenze, derivanti dall'applicazione del metodo
del patrimonio netto, rispetto al valore indicato nel bilancio dell'esercizio
precedente sono iscritte in una riserva non distribuibile.
Secondo detto metodo dunque il valore della partecipazione iscritto
deve essere ogni anno rettificato (in senso positivo o negativo)
acquisendo i bilanci d’esercizio delle partecipate.
se i bilanci non sono disponibili si utilizza il costo di acquisizione e si
adotterà il metodo del patrimonio netto in sede di redazione del bilancio
consolidato.
A tal fine l’utile o la perdita della partecipata, per la quota di
pertinenza, è iscritto al C/E ed ha come contropartita nello S/P
l’incremento o la riduzione del valore della partecipazione.
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45
Quando la partecipazione è iscritta per la prima volta in base al
metodo del patrimonio netto, nel caso in cui il costo d’acquisto della
partecipazione differisca dalla quota di pertinenza del valore netto
contabile, si determina una differenza, positiva o negativa:
A. se la differenza è positiva – ossia il costo di acquisto è inferiore alla
corrispondente frazione del patrimonio netto contabile della partecipata - gli
utili (plusvalenze) che ne derivano vanno iscritti a specifica riserva
indisponibile;
B. se la differenza è negativa le conseguenti perdite (minusvalenze)
sono iscritte a conto economico (fra gli oneri finanziari).
Il metodo del patrimonio netto consente al valore di una
partecipazione di “seguire” l’andamento gestionale della partecipata.
Le partecipazioni “non onerose”
Anche le partecipazioni al fondo di dotazione di enti istituiti senza
conferimento di risorse devono essere iscritte nello S/P in quanto,
� in applicazione del metodo del patrimonio netto
la gestione genera necessariamente la formazione di un patrimonio
netto, attivo o passivo.
Se, per effetto delle perdite, il valore della partecipazione diviene
negativo la partecipazione si azzera.
Se l’Ente partecipante è legalmente impegnato al “sostenimento”
della partecipata, le perdite ulteriori rispetto a quelle che hanno
determinato l’azzeramento della partecipazione sono contabilizzate in
un fondo per rischi e oneri.
in sintesi
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46
Attenzione !
Dall’esercizio 2017, in deroga ai principi esposti nei documenti OIC
n.17 e n. 21, le partecipazioni e i conferimenti al fondo di dotazione di
enti che non hanno valore di liquidazione
in quanto lo statuto prevede che in caso di scioglimento/liquidazione il
fondo di dotazione sia destinato a soggetti terzi non controllati o
partecipati dall’Ente
sono rappresentate tra le immobilizzazioni finanziarie dell’attivo
patrimoniale e, come contropartita,
per evitare sopravvalutazioni del patrimonio
una quota del patrimonio netto è vincolata come riserva non
disponibile.
Ovviamente, in caso di liquidazione/scioglimento si riduce - del medesimo
importo – il valore delle immobilizzazioni finanziarie e la quota indisponibile
del patrimonio netto.
Esempio di prima applicazione del principio, A. gli enti che avevano registrato nel proprio attivo patrimoniale le partecipazioni,
senza darne evidenza nel patrimonio netto, effettuano la seguente registrazione al fine di imporre il vincolo per la riserva di patrimonio netto
2.1.2.04.99.01.001
Altre riserve
distintamente indicate
n.a.c. a
2.1.2.04.03.01.001
Riserve indisponibili
derivanti da
partecipazioni senza
valore di liquidazione 1.000 1.000
B. gli enti che NON avevano registrato le partecipazioni nel proprio attivo patrimoniale, effettuano la seguente registrazione:
1.2.3.01.11.01.001
Partecipazioni in altre
Istituzioni sociali
private a
2.1.2.04.03.01.001
Riserve indisponibili
derivanti da
partecipazioni senza
valore di liquidazione
1.000 1.000
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47
Decisione della Commissione Arconet del 16 maggio 2018
Nei casi in cui non sia possibile acquisire il bilancio d’esercizio della
società controllata/partecipata (né i relativi schemi predisposti per
l’approvazione), la Commissione ha deciso che
� si applica in via definitiva il criterio del costo storico
e, per le partecipazioni per le quali non è stato sostenuto un costo di
acquisto
� si applica in via definitiva il criterio del patrimonio netto
dell’esercizio di primo inserimento delle partecipazioni nello
stato patrimoniale della capogruppo.
I bilanci …….. non si trovano
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48
Rimanenze di magazzino
Le eventuali rimanenze di magazzino vanno valutate al minore fra il
costo di acquisto e il valore di presumibile realizzo, come previsto
dall’articolo 2426, n.9 del codice civile
Crediti
crediti di funzionamento21
Sono iscritti nell’attivo dello S/P soltanto se corrispondono ad
obbligazioni giuridiche perfezionate ed , per le quali il
servizio è stato reso (o i beni consegnati).
La corretta applicazione del principio della competenza finanziaria
c.d. “potenziata”
la corrispondenza tra i residui attivi – diversi da quelli di
finanziamento – e l’ammontare dei crediti di funzionamento.
I crediti di funzionamento sono iscritti al valore nominale
ricondotto al presumibile valore di realizzo attraverso
apposito fondo svalutazione crediti portato a diretta
diminuzione degli stessi
21 I crediti di funzionamento includono anche quelli oggetto di cartolarizzazione.
garantisce
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Il fondo svalutazione crediti (FSC)
Corrisponde alla sommatoria, al netto degli eventuali utilizzi, degli
accantonamenti annuali per la svalutazione dei crediti e non è iscritto
fra le poste del passivo dello S/P, in quanto è portato a deconto delle
voci di crediti cui si riferisce.
In linea di principio, il valore del FSC dovrebbe essere di importo pari
al fondo iscritto nel conto del bilancio (FCDE), tuttavia detto valore
può essere diverso per due ordini di ragioni:
1. in contabilità E/P sono iscritti ANCHE i crediti stralciati dalla
contabilità finanziaria, e a fronte di questi deve essere iscritto un
fondo di pari ammontare;
2. in contabilità E/P potrebbero essere iscritti dei crediti che in
contabilità finanziaria, in ottemperanza al principio della
competenza finanziaria potenziata, sono imputati nel bilancio di
esercizi successivo a quello cui lo S/P si riferisce.
Di conseguenza, mentre in contabilità E/P detti crediti devono essere
oggetto di svalutazione, mediante l’accantonamento di una specifica
quota al FSC, in contabilità finanziaria tale accantonamento avverrà
soltanto degli esercizi successivi.
Attenzione !
Del FSC – tenuto conto che non è iscritto fra le poste del passivo dello S/P – è necessario evidenziare in nota integrativa le sue diverse componenti/quote:
1) quella relativa al normale processo di svalutazione dei crediti;
2) quella relativa alla presenza di crediti stralciati dalla contabilità
finanziaria;
3) quella relativa alla presenza nello S/P di crediti non ancora iscritti nel
conto del bilancio del medesimo esercizio (in quanto non esigibili).
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50
Crediti di finanziamento
Corrispondono alla sommatoria dei residui attivi per accensioni di
prestiti effettuate negli anni precedenti e dei residui attivi per
accensioni di prestiti perfezionate nell’esercizio.
Vanno detratte le riscossioni in conto residui effettuate
nell’esercizio a valere su prestiti contratti in esercizi precedenti.
Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
Sono valutate al minore fra il costo di acquisizione e il presumibile
valore di realizzo desumibile dall’andamento del mercato.
Il patrimonio netto alla chiusura dell’esercizio deve essere articolato
nelle seguenti poste:
A. fondo di dotazione
B. riserve
C. risultato economico dell’esercizio
A. FONDO DI DOTAZIONE
rappresenta la parte indisponibile del patrimonio netto, a garanzia
della struttura patrimoniale dell’Ente.
Può essere alimentato,
sulla scorta di apposita deliberazione consiliare in sede di
approvazione del rendiconto di gestione,
mediante destinazione dei risultati economici positivi di esercizio.
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B. LE RISERVE
Costituiscono la parte del patrimonio netto che, in caso di perdita, è
utilizzabile (destinato) primariamente per la copertura della stessa, a
garanzia del fondo di dotazione.
Le riserve indisponibili22
A decorrere dal 2017 fanno eccezione a tale destinazione le riserve
indisponibili che rappresentano la parte del patrimonio netto posta a
garanzia dei beni demaniali e culturali o delle altre voci dell’attivo non
destinabili a copertura delle perdite.
“Riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali”
Tali riserve sono di importo pari al valore dei beni demaniali,
patrimoniali indisponibili23 e culturali iscritti nell’attivo patrimoniale.
Per i beni soggetti ad ammortamento il fondo di riserva
indisponibile è ridotto annualmente in misura pari
all’ammortamento di competenza dell’esercizio.
Attenzione!
Sono indisponibili anche i beni – mobili e immobili – qualificati
come “beni culturali” dal Codice dei beni culturali24.
Tuttavia, detti beni
� SE di proprietà di enti strumentali25 di Comuni e Regioni
non sono classificati tra i beni demaniali né tra i beni patrimoniali
indisponibili
22 v. P.c.a. 4/3, paragrafo 6.3. 23 come definiti e qualificati dagli articoli 822-830 del codice civile. 24 v. articolo 2 d.lgs.n.42/2004. 25 si tratta di soggetti pubblici o privati, dotati di personalità giuridica e autonomia contabile, quali le aziende speciali, gli enti autonomi i consorzi e le fondazioni.
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Esempio n.14 –
La prima iscrizione – nel 2017 – nel patrimonio netto delle riserve indisponibili per beni demaniali, per beni patrimoniali indisponibili e per beni culturali Il P.c.a. 4/3, al paragrafo 6.3, dispone che a decorrere dal rendiconto
2017 tra le riserve del patrimonio netto occorre includere le riserve
indisponibili per beni demaniali, per beni patrimoniali indisponibili e
per beni culturali.
una RICLASSIFICAZIONE delle componenti del patrimonio netto al
fine di evidenziare la quota costituita da beni indisponibili (non
utilizzabile per fare fronte alle passività dell’Ente).
L’importo da accantonare a riserve indisponibili è pari alla somma dei
valori dei beni indisponibili (al netto dell’ammortamento ove previsto).
Nell’esempio di ipotizza:
- Invarianza di attivo e passivo patrimoniale fra il 2016 e il 2017
- Beni demaniali per € 2.700.000,00
- Beni indisponibili e beni culturali: 0
- Nel 2016 il fondo di dotazione ammontava a € 1.875.000,00
Nel 2017 pertanto il valore del fondo di dotazione –
rideterminato – al netto delle riserve indisponibili presenta un
valore negativo pari a € 825.000,00.
L’applicazione di detto principio comporta
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Se il patrimonio netto è positivo e il fondo di dotazione presenta un
valore negativo l’Ente si trova in una grave situazione di squilibrio
patrimoniale che il Consiglio – in occasione dell’approvazione del
rendiconto deve fronteggiare.
Tuttavia
L’ordinamento contabile degli enti territoriali in
contabilità finanziaria NON disciplina le modalità di
ripiano del deficit patrimoniale.
A) PATRIMONIO NETTO
I Fondo di dotazione -825.000 1.875.000
II Riserve 2.700.000 -
a da risultato economico di esercizi precedenti - -
b da capitale - -
c da permessi di costruire - -
d
riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali
indisponibili e per i beni culturali 2.700.000
e Altre riserve indisponbili
III Risultato economico dell'esercizio 5.000 5.000
TOTALE PATRIMONIO NETTO (A) 1.880.000 1.880.000
STATO PATRIMONIALE - PASSIVO
STATO PATRIMONIALE (PASSIVO) 2017 2016
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54
”altre riserve indisponibili” costituite
a) a seguito di conferimenti al fondo di dotazione di enti le cui
partecipazioni non hanno valore di liquidazione. Tali riserve
diventano utilizzabili in caso di liquidazione dell’ente partecipato;
b) dagli utili derivanti dall’applicazione del metodo del
patrimonio netto. Si tratta di riserve vincolate all’utilizzo
previsto dall’applicazione di detto metodo.
Così come il fondo di dotazione, anche le riserve indisponibili sono
alimentate mediante destinazione dei risultati economici positivi di
esercizio, operata con deliberazione del Consiglio Comunale in sede
di approvazione del rendiconto di gestione.
Ad incrementare le riserve contribuisce altresì la quota dei permessi
di costruire che non finanzia (nei limiti di legge) le spese correnti.
C. IL RISULTATO ECONOMICO DELL’ESERCIZIO
Qualora il C/E riporti una perdita d’esercizio questa deve trovare
copertura all’interno del patrimonio netto
escluso il fondo di dotazione
Se il patrimonio netto (escluso il fondo di dotazione) dovesse risultare
incapiente, la parte eccedente della perdita è rinviata agli esercizi
successivi.
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Fondi per rischi e oneri
In sede di chiusura del rendiconto di gestione occorre valutare la
necessità di effettuare accantonamenti a fondi rischi e oneri finalizzati
a dare copertura a perdite o debiti aventi le seguenti caratteristiche:
natura determinata;
esistenza certa o probabile
ammontare o data di sopravvenienza indeterminati a chiusura
dell’esercizio
tipicamente si tratta di controversie per le quali occorre
accantonare un importo commisurato all’esborso che si stima di
dover sostenere all’atto della definizione del contenzioso.
Attenzione !
La stima delle somme da accantonare deve essere attendibile.
Trattandosi di risorse finanziarie, talora consistenti, che vengono
sottratte alla capacità di spesa dell’Ente (a volta anche per lunghi
periodi) e il cui reperimento è spesso difficoltoso, le conseguenze,
tanto di una sopravvalutazione quanto di una sottovalutazione dei
rischi, possono essere molto pesanti per gli equilibri di bilancio
avvalersi di adeguate fonti informative, quali innanzitutto le
stime effettuali dai legali dell’Ente
è pertanto necessario
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Le passività che danno luogo ad accantonamenti a fondi per rischi e
oneri sono di due tipi:
A. Fondi ONERI, ossia accantonamenti per passività CERTE, il cui
ammontare o la cui data di estinzione sono indeterminati alla data
di chiusura dell’esercizio.
Si tratta di costi, spese e perdite di competenza dell’esercizio in
chiusura per obbligazioni già assunte o per altri eventi già
verificatisi ma non ancora definiti esattamente nel loro ammontare
e/o nella data di estinzione.
� Gli accantonamenti vanno effettuati sulla base di una stima
realistica degli oneri necessari, misurati dai costi in vigore alla
data di chiusura dell’esercizio e tenendo conto di ogni altro
elemento già noto, documentato o verificabile alla medesima
data.
Nella valutazione dei fondi occorre, in ogni caso, tenere
presente i principi generali del bilancio, ed in particolare i
postulati della competenza e della prudenza.
Fondo per copertura perdite di società partecipate
In presenza di partecipazioni in società che registrano perdite
di natura non durevole
Nel caso di perdite durevoli infatti occorre svalutare
direttamente la partecipazione (metodo del patrimonio netto)
Al fine di ottemperare all’obbligo di copertura di dette perdite,
l’Ente accantona a specifico fondo un importo pari alla perdita di
propria pertinenza.
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Fondo manutenzione ciclica
Gli accantonamenti a tale fondo sono finalizzati a ripartire,
secondo il principio della competenza fra i vari esercizi, i costi di
manutenzione che – malgrado venga effettuata dopo un certo
numero di anni dall’entrata in esercizio del cespite26 – si riferisce
ad un’usura verificatasi anche negli esercizi precedenti a quello in
cui la manutenzione viene eseguita.
Detti accantonamenti devono essere effettuati al ricorrere delle
seguenti condizioni:
a. deve trattarsi di manutenzione che certamente sarà
eseguita, ed è anzi già pianificata, ad intervalli periodici;
b. vi è la ragionevole certezza che il bene continuerà ad essere
utilizzato almeno fino al successivo ciclo di manutenzione;
c. detta manutenzione non può essere sostituita da più
frequenti interventi di manutenzione ordinaria.
B. Fondi RISCHI, ossia accantonamenti per passività POTENZIALI,
la cui esistenza cioè è soltanto probabile.
Per “potenzialità” si intende una situazione, una condizione o una
fattispecie esistente alla data del rendiconto di gestione,
caratterizzata da una stato di incertezza, che – al verificarsi o
meno di uno o più eventi futuri – potrà concretizzarsi per la P.A. in
una perdita, confermando l’insorgere di una passività o nella perdita
parziale/totale di un’attività.
26 Alcuni grandi impianti o immobilizzazioni necessitano (per legge o per ragioni tecniche) di interventi periodici di manutenzione da effettuare dopo un certo numero di anni o di ore/attività.
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58
La valutazione della potenzialità
La valutazione delle potenzialità deve essere sorretta:
dalla conoscenza delle specifiche situazioni
dall’esperienza del passato
da ogni elemento utile
e gli accantonamenti conseguenti devono essere effettuati nel
rispetto dei principi di bilancio, ed in particolare del postulato
dell’imparzialità e della verificabilità.
In particolare, le informazioni da utilizzare in sede di valutazione
comprendono anche pareri legali, pareri tecnici di varia natura, dati
relativi a precedenti analoghi o ad esperienze passate di natura
simile.
Al fine di “misurare” il grado di realizzazione di un evento futuro, gli
eventi vengono classificati in probabili, possibili o remoti.
Probabile è un evento di cui si ammette l’accadimento in base
a motivi seri o attendibili ma non certi, ossia se l’accadimento è
credibile, verosimile o ammissibile in base a motivi ed
argomenti abbastanza sicuri.
Possibile è un evento il cui grado di realizzazione è inferiore al
probabile.
Remoto è invece l’evento che ha scarsissime possibilità di
verificarsi, ossia che potrà accadere molto difficilmente.
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La “contabilizzazione” del rischio
Le perdite connesse a passività potenziali sono rilevate in bilancio
come fondi accesi a costi/spese o perdite di competenza al verificarsi
delle seguenti condizioni:
A. La disponibilità – al momento della redazione del bilancio – di
informazioni che facciano ritenere probabile il verificarsi degli
eventi che determinano il sorgere di una passività o la riduzione di
una attività;
B. La possibilità di stimare l’entità dell’onere con sufficiente
ragionevolezza.
di fornire adeguate informazioni in nota integrativa
la legge vieta l’utilizzo dei fondi del passivo “per attuare
politiche di bilancio”, mediante la costituzione di fondi rischi
generici e privi di giustificazione economica.
È sempre necessario , di conseguenza, dare adeguata e
documentata illustrazione – in nota integrativa - delle ragioni che
hanno reso necessari o opportuni gli accantonamenti effettuati.
In ogni caso
ferma restando, in ogni caso, la necessità
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Attenzione !
SE l’evento è probabile MA la stima dell’onere che ne deriva non
può essere effettuata, in quanto l’ammontare che ne risulterebbe
sarebbe particolarmente aleatorio o, addirittura, arbitrario
� non si effettua alcun accantonamento in bilancio e
� si forniscono in nota integrativa le medesime informazioni
relative al caso dell’evento possibile, precisando però che la
perdita è probabile.
SE l’evento (e quindi la perdita) è possibile, le informazioni da
fornire in nota integrativa sono le seguenti:
o La situazione di incertezza che potrebbe determinare la
perdita;
o L’ammontare stimato della perdita possibile o l’indicazione
che la stessa non può essere stimata;
o Gli altri possibili effetti dell’evento.
Debiti
Debiti di finanziamento
Sono determinati dalla somma del debito all’inizio dell’esercizio più
gli accertamenti perfezionati a seguito di prestiti accesi
nell’esercizio meno i pagamenti per il rimborso dei prestiti in
ammortamento.
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Debiti di funzionamento
I debiti di funzionamento sono iscritti nello S/P soltanto se
corrispondono a obbligazioni giuridiche perfezionate ed ,
per le quali cioè il servizio è stato reso o il bene consegnato.
La corretta applicazione del principio della competenza finanziaria
c.d. “potenziata”
la corrispondenza tra i residui passivi – diversi da quelli di
finanziamento – e l’ammontare dei debiti di funzionamento.
I debiti di funzionamento sono iscritti al valore nominale.
garantisce
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62
� Devono essere iscritti in calce allo S/P e
� registrano gli accadimenti che potrebbero produrre effetti sul
patrimonio dell’ente in tempi successivi a quelli della loro
manifestazione.
In altri termini,
si tratta di fatti che non hanno ancora interessato il patrimonio
dell’Ente, nel senso che non hanno comportato alcuna variazione
quali-quantitativa del patrimonio.
Lo scopo dei conti d’ordine è quello integrare/arricchire il quadro
informativo che emerge dalla situazione patrimoniale e finanziaria di
un Ente.
Volendo utilizzare il metodo della partita doppia si procede
individuando:
a) un conto all’oggetto (es. servizi da erogare) e
b) un conto al soggetto (es. clienti c/ impegni).
Ai fini informativi rileva il conto all’oggetto che, individuando l’aspetto
originario della rilevazione, “comanda” la registrazione.
Per prassi, se l’oggetto
A. viene acquisito/acquisibile dall’Ente in conto viene addebitato
B. viene trasferito o sarà trasferibile dall’Ente il conto viene
accreditato.
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63
Attenzione !
È obbligatorio indicare fra i conti d’ordine le garanzie prestate
(fidejussioni, lettere di patronage, garanzie reali) e, in particolare,
per le P.A. anche le garanzie prestare in favore degli organismi
e società partecipate e controllate.
I criteri di valutazione ed iscrizione sono quelli previsti dal documento
OIC n.2227
Conti d’ordine e partite di giro
Il P.c.a. 4/3 chiarisce che “non può esserci alcuna relazione
biunivoca“ di corrispondenza fra i conti d’ordine (contabilità E/P) e le
partite di giro (contabilità finanziaria)28.
I conti d’ordine non incidono sul risultato economico dell’esercizio
sono fuori dal sistema delle scritture che serve a determinarlo.
Le partite di giro sono invece scritture che sono parte integrante del
sistema di contabilità finanziaria e non incidono sul risultato
finanziario
l’Ente si trova - contemporaneamente e per il medesimo importo - a
debito e a credito nei confronti di terzi soggetti.
27 OIC n.22 “Conti d’ordine”, agosto 2014. 28 Nel P.c.a. 4/3 si legge di “somiglianze apparenti e ingannevoli”.
perchè
perchè
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Le attività richieste per l’avvio sono le seguenti:
1. RICLASSIFICAZIONE delle voci dello S/P chiuso il 31 dicembre
dell’anno precedente29 secondo lo schema del DPR n.194/1996
secondo
l’articolazione prevista dallo S/P allegato al d.lgs. n.118/2011
È necessario riclassificare le singole voci dell’inventario secondo il
piano dei conti patrimoniale (allegato C/3 al d.lgs. 126/2014).
2. Applicazione dei criteri di VALUTAZIONE dell’attivo e del passivo
previsti dal P.c.a. 4/3 all’inventario e allo S/P riclassificato
Si predispone un prospetto che –per ciascuna voce dell’inventario
e dello S/P riclassificato – affianca agli importi di chiusura del
precedente esercizio gli importi attribuiti a seguito del processo di
valutazione e le differenze negative e positive di valutazione.
29 31/12/2014 per gli enti con oltre 5.000 abitanti e 31/12/2017 per gli enti con meno di 5.000 abitanti.
come si fa ?
come si fa ?
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considerato che viene rideterminato il patrimonio
netto dell’Ente
I prospetti riguardanti l’inventario e lo S/P al 1° gennaio dell’esercizio
di avvio della contabilità economico-patrimoniale – riclassificati e
rivalutati nel rispetto dei principi di cui al P.c.a. 4/3 – sono approvati
dal Consiglio Comunale
in sede di approvazione del rendiconto dell’esercizio di avvio
della contabilità E/P
3. Immediatamente dopo la riapertura dei conti riclassificati secondo
la nuova articolazione, occorre rilevare le differenze di
valutazione
Rettifiche di valutazione a Diversi 10.500.000
Per minore valore attribuito ad alcune attività e maggiore
valore attributo ad alcune passività
a Immobili 7.500.000
Macchinari 1.000.000
Fondo sval.ne Crediti 2.000.000
Diversi a Rettifiche di valutazione
14.000.000
Per maggiore valore attribuito alle seguenti attività
Rimanenze di magazzino
5.000.000
Titoli
7.000.000
Attrezzature
2.000.000
Attenzione !
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Al termine di dette registrazioni:
A. Se le rettifiche positive sono di importo superiore a quello delle
rettifiche negative
si rileva l’incremento o la costituzione delle riserve di capitale.
Rettifiche di valutazione a Riserve di capitale
3.500.000,00
B. Se le rettifiche negative sono di importo superiore a quello delle
rettifiche positive
la differenza è portata a riduzione delle eventuali riserve
preesistenti.
Se le riserve non dovessero essere sufficienti si rileva una “perdita
da rivalutazione”, che dovrà essere recuperata negli esercizi
successivi.
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Il P.c.a. 4/3 prevede che il valore di eventuali beni patrimoniali per i
quali non è stato possibile completare il processo di valutazione nel
primo S/P di apertura
� in quanto ancora in corso di ricognizione o in attesa di perizia
può essere adeguato nel corso della gestione, con scritture del tipo:
Immobilizzazioni a Fondo di dotazione
50.000,00
In ogni caso,
l’attività di ricognizione straordinaria del patrimonio
e la conseguente rideterminazione del valore del patrimonio
DEVE concludersi entro il secondo esercizio dall’entrata in vigore
della contabilità E/P, ossia entro l’esercizio 2017.
Attenzione !
Nella relazione sulla gestione allegata al rendiconto del primo
esercizio di adozione della contabilità E/P occorre dare conto:
1. delle principali differenze fra il primo S/P di apertura e l’ultimo S/P
predisposto secondo il precedente ordinamento contabile
� fornendo indicazioni circa la riconciliazione delle poste rilevanti
e sugli effetti sul patrimonio netto determinati dall’applicazione
dei nuovi principi;
2. delle modalità di valutazione delle singole poste;
3. delle eventuali componenti del patrimonio in corso di ricognizione
o in attesa di perizia.
LA FASE DI TRANSIZIONE
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ATTIVO
Patrimonio immobiliare e terreni di proprietà
Si valuta al costo di acquisto (inclusi gli oneri accessori) o, se non
disponibile al valore catastale.
Ammortamento
- Per determinare il fondo ammortamento iniziale occorre tenere conto del momento di prima utilizzazione del cespite e della vita utile media per ogni specifica tipologia di bene.
- Se il cespite risulta interamente ammortizzato il fondo sarà pari al valore dello stesso.
- Se non risulta interamente ammortizzato, e per il suo acquisto l’Ente ha ricevuto contributi da terzi, la quota residui di contributi deve essere iscritta alla voce “ratei e risconti passivi e contributi
agli investimenti”, al fine di coprire nel tempo gli ammortamenti residui.
- Ai fini dell’ammortamento i terreni e gli edifici soprastanti sono contabilizzati separatamente, anche se acquisiti congiuntamente30. Se il valore del terreno non risulti indicato nell’atto di
provenienza si applica il parametro forfetario del 20% all’intero valore di acquisizione31.
30 In quanto i terreni non sono soggetti ad ammortamento. 31 Applicando, per analogia, la disciplina prevista dall’articolo 36, comma 7, della legge
n.248/2006 e s.m.i..
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Immobili e terreni di terzi a disposizione
Si valutano al costo di acquisto (inclusi gli oneri accessori) o, se
non disponibile al valore catastale.
Attenzione !
Il valore va imputato nei CONTI D’ORDINE, a meno che l’Ente non abbia diritti perpetui su tali beni (in tal caso il costo di acquisto si iscrive fra le immobilizzazioni).
Beni mobili e patrimonio librario
È necessario effettuare una ricognizione inventariale.
Non vanno ricompresi i beni interamente ammortizzati.
Beni ammortizzabili
- Bisogna determinare il fondo ammortamento iniziale tenendo conto del momento di prima utilizzazione del cespite e della vita utile media per ogni specifica tipologia di bene.
- Se non risulta interamente ammortizzato, e per il suo acquisto l’Ente ha ricevuto contributi da terzi, la quota residua di contributi deve essere iscritta alla voce “ratei e risconti passivi e contributi
agli investimenti”, al fine di coprire nel tempo gli ammortamenti residui.
Beni librari
I beni librari qualificati come “beni culturali” non sono soggetti ad ammortamento;
I libri facenti parte di biblioteche, la cui consultazione rientra nell’attività
istituzionale dell’Ente, non sono iscritti nello S/P e il relativo costo è interamente di competenza dell’esercizio di acquisto;
I libri, riviste/pubblicazioni di frequente utilizzo per l’attività istituzionale dell’Ente si considerano beni di consumo.
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70
Contributi in conto capitale
Eventuali contributi ricevuti per il finanziamento delle immobilizzazioni
vanno iscritti alla voce “contributi agli investimenti” dello S/P
limitatamente alla quota che copre il residuo valore da ammortizzare
del cespite.
Immobilizzazioni finanziarie
Si valutano al costo di acquisto, rettificato di eventuali perdite
durevoli di valore.
In particolare:
- Le partecipazioni in enti e società controllate e partecipate: sono valutate con il metodo del patrimonio netto;
- I crediti finanziari: si valutano al valore nominale.
Crediti
In via preliminare, è essenziale la verifica della loro effettiva
sussistenza attraverso il riaccertamento straordinario dei residui32.
I crediti si valutano AL NETTO del fondo svalutazione crediti (FSC) e
il loro ammontare è dato dalla somma di:
A. Residui attivi e
B. Crediti stralciati dalla contabilità finanziaria e registrati
SOLTANTO nella contabilità patrimoniale.
32 Cfr. articolo 3, comma 7, d.lgs. n.118/2011.
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PASSIVO
Debiti di funzionamento
In via preliminare, è essenziale la verifica della loro effettiva
sussistenza attraverso il riaccertamento straordinario dei residui33.
I debiti di funzionamento corrispondono all’importo dei residui passivi
(diversi da quelli di finanziamento).
Si iscrivono al loro valore nominale.
Attenzione !
L’eventuale reiscrizione in contabilità finanziaria di residui “perenti”
(già stralciati), in conseguenza, ad esempio, dell’avvenuta riscossione di detti
crediti, NON è oggetto di rilevazione nella contabilità economico-
patrimoniale
Debiti finanziari
Derivano da finanziamenti contratti e incassati MA non rimborsati.
In fase di avvio della contabilità E/P è necessario effettuare una
ricognizione dei debiti non ancora rimborsati.
Si iscrivono al loro valore nominale.
Altri debiti
Sono costituiti dai debiti tributari e dai debiti previdenziali
Si iscrivono al loro valore nominale.
33 Cfr. articolo 3, comma 7, d.lgs. n.118/2011.
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PATRIMONIO NETTO
A. Fondo di dotazione. È costituito dalla differenze, se positiva, tra
attivo e passivo, al netto del valore attribuito alle riserve.
B. Riserve. Alle riserve si attribuisce un valore pari ai corrispondenti
valori dello S/P dell’esercizio precedente, a meno di differenze
derivanti dall’applicazione dei nuovi principi.