Sistemi di Controllo di Gestione
La determinazione dei costi in base ai costi delle attività:
L’Activity Based
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA1SDG06
SISTEMI DI CONTROLLO, 2^ edizioneR. Anthony, D. Hawkins, D. Macrì, K. Merchant
McGraw-Hill
L’Activity Based Costing
ABC: determinazione dei costi in base alle attività
• L’ ABC è un modello, non un sistema contabile
• Particolarmente adatto in situazioni produttive
caratterizzate:
• da un’alta incidenza dei costi generali di
produzione
• dalla presenza di molteplici determinanti di questi
costi
• Situazioni infrequenti quando furono sviluppati i
sistemi di determinazione dei costi
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2SDG06
Mutamenti nella struttura dei costiIn
cid
en
za r
ela
tiva d
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ivers
i ele
men
ti d
i co
sto
Costi connessi alle giacenze
Costi connessi alla tecnologia
Costi generali
Complessità:• Attività di coordinamento• Attività riconducibili alla varietà e numerosità:
� Progettazione di “piattaforme” industriali� Controllo qualità di processi comuni� Acquisti� Programmazione e schedulazione
Formazione e addestramento� Gestione cicli e distinte base� Gestione magazzini
• Alte potenzialità di miglioramento
• La gestione della capacità produttiva
Miller Jeffrey G., Vollmann Thomas E. (1985), The Hidden Factory; Harvard Business Review; september-october.
14% (USA, 1990)Stadi di evoluzione delle tecnologie produttive
Incid
en
za r
ela
tiva d
ei d
ivers
i ele
men
ti d
i co
sto
Metoditradizionali
MRP JIT CIM
Materiali e altri costi diretti
Manodopera diretta
Costi connessi alle giacenzeBusiness Review; september-october.
1. Sistemi di supporto alla produzione (ammortamenti):
� Sistemi logistici
� Sistemi di gestione del personale
� Sistemi di gestione dell’ordine
� Sistemi di programmazione della
produzione …
� 2. Realizzazione di prodotti con linee flessibili
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3SDG06
I problemi dei “tradizionali” sistemi di C.A. se
utilizzati per determinare il costo dei singoli prodotti
• Ideati nei primi decenni del secolo scorso quando:
• La gamma prodotti era molto ridotta e poche le risorse
diverse complessivamente utilizzate
• la mod era la principale risorsa
• l’incidenza dei costi generali era bassa e,
• i costi generali erano di supporto alla mod sicché,
• la mod era una base di allocazione adeguata
In ambienti produttivi complessi (alti overheads, molti cost drivers) le allocazioni
“convenzionali” ai singoli prodotti possono essere fuorvianti ai fini decisionali
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4SDG06
I problemi dei “tradizionali” sistemi di C.A. se
utilizzati per determinare il costo dei singoli prodotti
MD
MD
MOD
un tempo(labour intensive)
oggi(capital intensive)
possono oggiessere di supporto
MOD
Costigenerali
Costigenerali
di s
up
po
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di
pro
po
rzio
nal
i
essere di supportoalla MOD essendonegativa lacorrelazione?
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5SDG06
Due prodotti A e B sono realizzati in lotti sequenziali utilizzando lo stesso macchinario. Un attrezzaggio deve essere effettuato ogni volta che si passa da un prodotto all’altro.
M.D. + hmod per Lotto Costi attrezz.M.O.D. unità (unità) per lotto
Prodotto A € 20 1 5 €110Prodotto B 20 1 50 110
Activity Based Costing e Bilancio
Prodotto B 20 1 50 110
Costi di attrezzaggio allocati per unità = € 220 ÷÷÷÷ 55 = € 4
Costo A = 20 + 4 = € 24
Costo B = 20 + 4 = € 24
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6SDG06
Activity Based Costing e Bilancio
Costo primo hmod per
unità
Lotto
(unità)
Costi attrezz.
Per lotto
Costo
ABC
Prodotto A € 20 1 5 € 110 € 22,00
Prodotto B € 20 1 50 € 110 € 2,20
110 : 5
110 : 50
I sistemi tradizionali allocano gli overheads in proporzione a una qualche risorsa diretta e tendono ad appiattire i costi!
Il fenomeno del sovvenzionamento incrociato di reddito
Costo A = 20 + 22 = € 42
Costo B = 20 + 2,2 = € 22,2
110 : 50
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7SDG06
Activity Based Costing e Bilancio
Calcolo dei costi complessivi di produzione di un ciclo:
Metodo convenzionale55 unità x 24 €/unità = 1.320 €
Metodo ABC5 unità x 42 €/unità + 50 unità x 22,2 €/unità = 1.320 €
• Entrambi i criteri trattano con precisione i costi complessivi!• Se il problema fosse solo la corretta determinazione del bilancio, allora entrambi i
criteri risulterebbero adeguati, ma il metodo convenzionale sarebbe il più semplice!
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8SDG06
I costi della varietà e numerosità
• Schedulazione e lanci di produzione
• Attrezzaggio• Controlli di qualità a inizio
ciclo• Logistica interna• Imballaggio e spedizione• Ingegneria di prodotto
(comune)• Industrializzazione
(comune)
Penna nera: 600.000 unità
Penna blu: 400.000 unità
1.000.000 penne di colori diversi
(comune)• Ingegneria di processo• Negoziazione con fornitori• Emissione ordini
d’acquisto• Ricevimento e controllo dei
materiali diretti• Manutenzione dei cicli e
delle distinte base
• Livello rimanenze• Entità dei tempi morti• Livello degli scarti
generali
diretti
generali
diretti
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9SDG06
La distorsione tipica dei sistemi tradizionali e il
sovvenzionamento incrociato di reddito
1.000.000 penne di colori diversi
Penne blue (q.tà): 100.000 --> 10% costi generaliPenne nere (q.tà): 80.000 --> 8% costi generali……Penne fuxia (q.tà): 1.000 - -> 0,1% costi generaliPenne rosa (q.tà): 800 --> 0,08% costi generaliTotale penne: 1.000.000
diretti
generali
Un qualunque sistema che allochi i costi comuni in proporzione al consumo di risorse dirette rileva uno stesso costo unitario per qualsiasi penna (penne semplici e penne speciali) a prescindere dalle quantità prodotte!
I costi generali sono dunque allocati alle linee di prodotto in proporzione alle quantità realizzate!
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10SDG06
Attività ufficio commerciale Italia Linea 1Linea 2 Linea 3Linea 4Gestione dei clienti
Inserimento degli ordini
Controllo avanzamento produzione
Emissione documenti di pagamento
Ottenimento di garanzie
12 60 20 8 100
5 75 15 5 100
10 60 20 10 100
20 50 15 15 100
5 80 5 10 100
20
55
10
5
10
Percentuale di impegno richiestada ciascuna attività
Le logiche “tradizionali” di allocazionesono spesso poco precise
Ottenimento di garanzie 5 80 5 10 100
% attività richiesta dalle singole linee 7,7 69,8 15,5 7,1 100
Costo dell'ufficio per campagna 800.000 €
Incidenza % dei ricavi delle singole linee 15 30 45 10 100
Allocazione alle linee sulla base dei ricavi 120 240 350 80 800
Allocazione sulla base delle attività 82 558 124 36 800
10
Con un’allocazione in base ai ricavi la linea 3 (ricavi più alti, produzionesemplice) sovvenziona la linea 2 (linea complessa)
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11SDG06
Fattori alla base della complessità
• Numerosità di fornitori gestiti
• Numerosità di ordini d’acquisto emessi
• Numerosità di componenti e materie prime utilizzati
• Numerosità dei prototipi realizzati
• Numerosità dei prodotti a catalogo
Proxy della
complessità
• Numerosità dei prodotti a catalogo
• Numerosità di opzioni e accessori offerti
• Numerosità e diversità degli ordini ricevuti
• Numerosità di canali distributivi utilizzati
• Numerosità di segmenti di clientela gestiti
General MotorsProcter&Gamble
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12SDG06
20001999 2001
94.00088.60078.050
Il trade-off fra valore per il mercato e costo della complessità
900(1%)
500(0,5%)
1.600(2%)
• L’aumento dei ricavi non accresce necessariamente il reddito• Il valore della varietà può crescere meno rapidamente del costo della
complessità
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13SDG06
Il trade-off fra valore per il mercato e costo della complessità
200020010
400
800
1.200
1.600
900
250
150
230
1.550
codici prodotto
Ma
rch
i va
ri
Ma
rch
io 3
Ma
rch
io 2
Ma
rch
io 1
To
tale
19992000
prototipi di campionario
1999 2000 2001
0
5.000
10.000
15.000
20.000
25.000
9.00
0
12.5
00
20.5
00
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14SDG06
SISTEMI TRADIZIONALI
Prodotti
generano
MODELLI ACTIVITY BASED
Prodotti
Attività
richiedono
il cui
Ca
pire
il leg
am
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p
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otti e
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co
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osti s
oste
nu
ti
Il presupposto di fondo dell’ABC
Costi indiretti Risorse comuni
il cuisvolgimentoconsuma
Ca
pir
e il le
ga
me
fra
liv
elli
di
att
ività
co
mu
ni e
i c
osti s
oste
nu
ti
Resource (Process)Driver
Costi indiretti
le qualigenerano
Activity CostDriver
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15SDG06
Manuten. EnergiaAmmort Serviziesterni
I costi per attività: “ruotare” i costi di CO.GE di 90°
Costo del lavoro
Acquisti
Gestioneordine
100
380
Co
sti p
er a
ttiv
ità
ActivityCost Pool
250 100125 75 50
Costi per natura (per codice di spesa)
Program.
= 600
120
=
Co
sti p
er a
ttiv
ità
Oggetto “intermedio” del costo, così come i centri di costo nei sistemi tradizionali
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
16SDG06
PRELEVARE M.P. DAL MAGAZZINO
MOVIMENTARE MAGAZZINO P.F.
EFFETTUARE UN ATTREZZAGGIO
RICEVERE MATERIALI
EFFETTUARE LA MANUTENZIONE
GESTIRE I CICLI
EFFETTUARE I TEST DI CONFORMITA’
Esempi di basi di allocazione (activity cost drivers)
ATTIVITÀ
IND
IRE
TT
I P
RO
DU
ZIO
NE
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE DI PRELIEVO
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE PRELIEVO
ATTREZZAGGIO REALIZZATO / TEMPO
BASI DI ALLOCAZIONE
ARRIVO CONTROLLATO
ORA DI MANUTENZIONE EFFETTUATA
UNITA’ CONTROLLATA
CODICI PRODOTTO GESTITI
EFFETTUARE LE SPEDIZIONI
ASSISTERE POST VENDITA
GESTIRE LA RETE COMMERCIALE
EMETTERE LE FATTURE
EFFETTUARE GLI ACQUISTI
GESTIRE I CICLI
GESTIORE LE DISTINTE BASE
IND
IRE
TT
I P
RO
DU
ZIO
NE
ALT
RI IN
DIR
ET
TI
LINEA DI SPEDIZIONE / COLLO SPEDITO
INTERVENTO EFFETTUATO / TEMPO DEDICATO
VENDITORE-CLIENTE GESTITO / TEMPO DEDICATO
FATTURA EMESSA
ORDINE EMESSO / FORNITORE GESTITO
CODICI PRODOTTO GESTITI
CODICI PRODOTTO GESTITI
• Gli Activity Cost Drivers sono attributi di un’attività specifica, non generica• I modelli ABC sono modelli specifici, non generici
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
17SDG06
Una classificazione degli activity cost drivers
ATTIVITÀ
IND
IRE
TT
I P
RO
DU
ZIO
NE
PRELEVARE M.P. DAL MAGAZZINO
MOVIMENTARE MAGAZZINO P.F.
EFFETTUARE UN ATTREZZAGGIO
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE DI PRELIEVO
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE PRELIEVO
ATTREZZAGGIO REALIZZATO / TEMPO
UNITA’ DI MISURA (ACTIVITY DRIVERS)
RICEVERE MATERIALI ARRIVO CONTROLLATO
EFFETTUARE LA MANUTENZIONE ORA DI MANUTENZIONE EFFETTUATA
UNITA’ CONTROLLATAEFFETTUARE I TEST DI CONFORMITA’
EFFETTUARE LE SPEDIZIONI
ASSISTERE POST VENDITA
GESTIORE LA RETE COMMERCIALE
EMETTERE LE FATTURE
ALT
RI IN
DIR
ET
TI
LINEA DI SPEDIZIONE / COLLO SPEDITO
INTERVENTO EFFETTUATO / TEMPO DEDICATO
VENDITORE-CLIENTE GESTITO / TEMPO DEDICATO
FATTURA EMESSA
EFFETTUARE GLI ACQUISTI ORDINE EMESSO / FORNITORE GESTITO
GESTIRE I CICLI LINEA DI PRODOTTO GESTITA
GESTIORE LE DISTINTE BASE LINEA DI PRODOTTO GESTITA
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
18SDG06
Una classificazione degli activity cost drivers
ATTIVITÀ
IND
IRE
TT
I P
RO
DU
ZIO
NE
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE DI PRELIEVO
RIGA DI PRELIEVO / ORDINE PRELIEVO
ATTREZZAGGIO REALIZZATO / TEMPO
UNITA’ DI MISURA (ACTIVITY DRIVERS)
ARRIVO CONTROLLATO
ORA DI MANUTENZIONE EFFETTUATA
UNITA’ CONTROLLATA
PRELEVARE M.P. DAL MAGAZZINO
MOVIMENTARE MAGAZZINO P.F.
EFFETTUARE UN ATTREZZAGGIO
RICEVERE MATERIALI
EFFETTUARE LA MANUTENZIONE
EFFETTUARE I TEST DI CONFORMITA’
ALT
RI IN
DIR
ET
TI
LINEA DI SPEDIZIONE / COLLO SPEDITO
INTERVENTO EFFETTUATO / TEMPO DEDICATO
VENDITORE-CLIENTE GESTITO / TEMPO DEDICATO
FATTURA EMESSA
ORDINE EMESSO / FORNITORE GESTITO
LINEA DI PRODOTTO GESTITA
LINEA DI PRODOTTO GESTITA
EFFETTUARE LE SPEDIZIONI
ASSISTERE POST VENDITA
GESTIORE LA RETE COMMERCIALE
EMETTERE LE FATTURE
EFFETTUARE GLI ACQUISTI
GESTIRE I CICLI
GESTIORE LE DISTINTE BASE
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
19SDG06
Le classificazioni degli activity cost drivers
• Activity drivers di transazione (transaction drivers)
• Activity drivers di durata (duration drivers)
• Activity drivers di intensità (intensity drivers)
La scelta riflette il compromesso tra precisione e costo della rilevazione
Evitare un’ipertrofia potenziale del sistema
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20SDG06
Le fasi di sviluppo di un sistema ABC
1. Identificare le attività
2. Rilevare il costo di ciascuna attività (activity cost pool)
3. Identificare gli oggetti del costo
4. Scegliere gli activity drivers (le unità di misura delle attività)
5. Misurare la capacità “pratica” delle attività (in termini di unità di
activity drivers)
6. Calcolare il costo di un’unità elementare di attività (activity driver 6. Calcolare il costo di un’unità elementare di attività (activity driver
rate) dividendo il costo delle singole attività (punto 2) per la
capacità pratica di ciascuna attività (punto 5)
7. Assegnare i costi agli oggetti del costo in proporzione alla quantità
di attività da essi richiesta (quantità di activity drivers) e al costo di
un’unità elementare di attività (punto 6)
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21SDG06
ABC nelle aziende commerciali: Memphis Store
30% del costo del venduto
(3) Costi indiretti
(4) Pool contenentei costi indiretti
Attività generalidi supporto alla vendita
(5) Coefficientedi allocazione
(1) Oggetto del costo:Linee di prodotto dellaS
ing
olo
Po
ol d
i in
dir
ett
iS
ing
ola
ca
teg
ori
a d
i co
sti d
ire
tti
(6) Basedi allocazione
(2) Costi diretti
CdV
Linee di prodotto dellaMemphis store
Sin
go
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oo
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dir
ett
iS
ing
ola
ca
teg
ori
a d
i co
sti d
ire
tti
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
22SDG06
ABC nelle aziende commerciali: Memphis Store
Prodotti freschi
Alimenti confezionati Bibite Totali %
Ricavi 70.020 40.330 26.450 136.800 100,0
Costo del venduto 50.000 30.000 20.000 100.000 73,1
Costi generali di periodo 15.000 9.000 6.000 30.000 21,9Costi generali di periodo 15.000 9.000 6.000 30.000 21,9
Costi totali 65.000 39.000 26.000 130.000 95,0
Risultato operativo 5.020 1.330 450 6.800 5,0
Risultato operativo % 7,17 3,30 1,70 4,97
Allocazione “convenzionale” dei costi generali: il CdV non è un driver adeguato dei costi generali
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
23SDG06
ABC nelle aziende commerciali: Memphis Store
AttivitàCoefficiente di
allocazioneProdotti freschi
Alimenti confezionati Bibite
Nr. di eventi/ attività elementari per linea
Emissione ordini (€/ordine) 100 28 12 12
Ricevimento merci (€/consegna) 80 73 22 10
Stoccaggio merci sugli scaffali (€/ora) 20 180 90 18
Servizio al cliente (€/pezzo venduto) 0,2 36.800 10.200 4.200
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24SDG06
ABC nelle aziende commerciali: Memphis Store
Emissioneordini
nr. ordinid’acquisto
Pool contenentii costi indiretti
Base diallocazione
(cost driver)
Mo
lte
plic
i P
oo
l d
i co
sti in
dir
ett
iM
olte
plic
i ca
teg
ori
a d
i co
sti d
ire
tti
Ricevimentomerci
nr. diconsegne
Stoccaggiomerci
ore di
attività
Servizioal cliente
nr. di pezzivenduti
Costi indiretti
Costi diretti
Oggetto del costo:linee di prodotto della
Memphis store
Costi diretti
Mo
lte
plic
i P
oo
l d
i co
sti in
dir
ett
iM
olte
plic
i ca
teg
ori
a d
i co
sti d
ire
tti
CdV
Vuotidi vetro
a rendere
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
25SDG06
ABC nelle aziende commerciali: Memphis Store
Memphis Store: c/economico per lineaProdotti freschi
Alimenti confezionati Bibite Totali %
Ricavi 70.020 40.330 26.450 136.800 100,0Costo del venduto 50.000 30.000 20.000 100.000 73,1Vuoti in vetro a rendere 400 400 0,3
Costi generali di supporto:
Emissione ordini 2.800 1.200 1.200 5.200 3,8
Ricevimento merci 5.840 1.760 800 8.400 6,1
Stoccaggio merci sugli scaffali 3.600 1.800 360 5.760 4,2
Supporto al cliente 7.360 2.040 840 10.240 7,5Supporto al cliente 7.360 2.040 840 10.240 7,5
Costi generali di supporto 19.600 6.800 3.200 29.600 21,6Costi totali 69.600 36.800 23.600 130.000 95,0Risultato operativo 420 3.530 2.850 6.800 5,0
Risultato % operativo con ABC 0,60 8,75 10,78 4,97
7,17 3,30 1,70 4,97Risultato % operativo senza ABC
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
26SDG06
Acquisto ericevimento
merci
Supportoalla
manodopera
Supportoai
macchinariAttrezaggio
Elaborazioneordini di
produzione
Logisticainterna
Gestionedisegni,
distinte e cicli
Attivitàgenerali di
stabilimento
Ordinid’acquisto
emessi
CostoMOD
Orefunzionamento
Numeroattrezzaggi
Nr. ordinielaborati
Nr. carichimovimentati
Nr. codiciprodottogestiti
Costotrasformazione
Activitycost pool
Base di
allocazione
costi generali di produzione(manodopera indiretta, manutenzione, ammortamento impianti generali, assicurazioni …)
Costi
generali
ABC in un’azienda di produzione
costi diretti
costi indiretti
€100per ordine
evaso
100% valoreMOD
€20per ora di
funzionamento
€105per
attrezzaggio
€120per ordineelaborato
€20per carico
movimentato
€3000per codiceprodotto
10%costo di
trasformazione
Coefficiente di
allocazione
Oggetto
del costo
manodoperadiretta
Costi diretti
materialidiretti
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
27SDG06
Una seconda classificazione degli activity cost drivers:
una gerarchia dei costi di produzione
Costi per attività determinate dalle unità prodotte
Costi per attività determinate dai lotti
Costi per attività determinate dall’esistenza
stessa del prodotto
Costi d
ella
com
ple
ssità
• Progettazione e adeguamento nel tempo del progetto
• Manutenzione e gestione della distinta base• Manutenzione e gestione dei cicli di lavorazione
• Utilizzo impianto• Inserzione manuale di parti• Inserzione automatica di parti• Test di conformità su
pezzi/componenti• Saldatura di componenti• Movimentazione di singoli pezzi
…
L’ABC valorizza la quantità di attività richiesta da un prodotto, cliente, … non il costo
Costi insorgenti a livello di stabilimento
Costi totali
Costi d
ella
com
ple
ssità
• Manutenzione e gestione dei cicli di lavorazione• Manutenzione e gestione dei disegni• Ottenimento brevetti e omologazioni …
• Affitto/ammortamento stabilimento• Manutenzione stabilimento e impianti generali• Assicurazioni• Riscaldamento e illuminazione• Costi del responsabile di produzione e del suo
staff …• Emissione ordini a fornitori
• Controllo delle materie prime accettazione
• Gestione dell’ordine Programmazione della produzione
• Prelievo dei materiali per i lanci di produzione
• Movimentazione dei materiali
• Controllo qualità a inizio ciclo
• Spedizione dei prodotti finiti
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
28SDG06
Una gerarchia dei costi di produzioneUnità prodotte 12.000
Costi che nascono a livello di unità:
Materiali diretti 0,20
Manodopera diretta 0,05
Attività di supporto alla MOD (100% del valore della MOD) 0,05
Attività di supporto alle macchine (0,01 ore/unità x €20/ora) 0,20
Costi per singolo prodotto che nascono a livello di unità 0,50
Costi annuali che nascono a livello di unità 6.000
Costi che nascono a livello di lotto:
Acquisto e ricevimento merce (2 ordini per €100/ordine) 200
Attrezzaggio (1 attrezzaggio x €105/attrezzaggio) 105
Elaborazione ordini produzione (1 elaborazione x €120/elaborazione) 120Elaborazione ordini produzione (1 elaborazione x €120/elaborazione) 120
Movimentazione (2 movimentazioni x €20/movimentazione) 40
Costi mensili a livello di lotto 465
Costi annuali che nascono a livello di lotto 5.580
Costi che nascono a livello di prodotto:
Costi annuali totali di gestione dei disegni, distinte e cicli di lavoro 3.000
Sub-totale annuo 14.580
Costi annuali che nascono a livello di stabilimento (0,10 x 9780) (*) 978
Costo annuale complessivo 15.558
Costo unitario (€15558/unità diviso 12000 unità) 1,30
UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI BERGAMO – FACOLTA’ DI INGEGNERIA
29SDG06
La distinta delle attività
Prodotto XDiretti 632Indiretti 362Totale 994
Materiali diretti = 600 Manodopera diretta = 32
• L’ABC esprime i costi in termini di attività sottostanti, non ricorrendo a categorie contabili• ABC parla il linguaggio di chi è chiamato a gestire i costi e favorisce il miglioramento
Inserimento automatico di parti70 parti x 0,5 €/parte = 35$
Inserimento manuale di parti10 parti x 4 €/parte = 40€
Movimentazione materiali81 parti x 2€/parte = 162
1 saldatura a getto50€
Controllo qualità1,5 ore x 50€/ora
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30SDG06
ABC nelle aziende di servizio:
l’attività dell’area rampa di un aeroporto
Cliente A:X tonnellate
==Cliente B:X tonnellate
E’ il peso degli aeromobili che determina l’insorgere dei costi?
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31SDG06
Base di allocazionedei costi indiretti
al cliente
Tonnellaggioaeromobile
Costi per cliente dell’area rampa con il metodo tradizionale
(base allocazione: peso aeromobile)
Costi indiretti Area RampaAggregazione di
costi indiretti
Fornisce assistenza agli aeromobili (tutte le attività
di piazzale)
Costi indiretti allocatiOggetto del costo:cliente (vettore)
Costi diretti
Costi diretti(e variabili)
Service
esternoLiquidode-icing
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32SDG06
Esempio di conto economico di un cliente di un
aeroporto con il metodo tradizionale
€ %
Ricavi Alitalia mese di febbario 137.000 100,0%
9.920 tonnellatemovimentate x 3€/tonnellata
Costi diretti 75.240 54,9%
Costi indiretti 29.760 21,7%
Margine Alitalia del mese di febbraio 32.000 23,4
non c’è alcun riferimento alle attività sottostanti
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33SDG06
Le attività indirette dell’area rampa
Attività esterne
• Follow-me
• Rampista
• Posizionare le scale
• Interpista (bus)
• Push-back
• Posizionamento nastri
• De-Icing
Sono determinate dal tonnellaggio?
• De-Icing
• Acqua e svuotamento tolilettes
Attività di back-office
• Documentazione
• Coordinamento mezzi
• Bilanciamento
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34SDG06
Costi per aeromobile relativi all’area rampa con l’Activity
Based Costing
Acti
vit
y d
river
Aereomobileservito
Tipoaereomobileservito
Aereomobilemovim.
Aereomobilemovim.
Aeremobilemovim.
Aereomobilemovim.
MovimentoMovimento
RampistaFollowme
Posizionarescale
Interpista(bus)
Push-back Posizion.nastri
H2O + svt.toilettes
De-Icing
Att
ivit
à
Costi indiretti
Costi diretti
Acti
vit
y d
river
Co
sti
dir
ett
i
LiquidoDe-icing
Serviceesterno
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35SDG06
Costi per aeromobile relativi all’area rampa
(attività di back-office) con l’ABC
Acti
vit
y d
river
Att
ivit
à
MovimentoMovimento Movimenti
BilanciamentoDocumentazione Coordinamento mezzi
Costi indiretti
Costi diretti
Acti
vit
y d
river
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36SDG06
Le attività indirette dell’area rampa: 2 pool di costo
Tipomovimento
Movimento
Attività esterne
• Follow-me
• Rampista
• Posizionare le scale
• Interpista (bus)
• Push-back
• Posizionamento nastrimovimento
Movimento
• Posizionamento nastri
• De-Icing
• Acqua e svuotamento tolilettes
Attività di back-office
• Documentazione
• Coordinamento mezzi
• Bilanciamento
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37SDG06
Esempio di conto economico per cliente con ABC
C) Costi riconducibili al nr. movimenti e al al tipo di aeromobile:
180 movimenti aerei grandi x 65€/movimento 11.700
100 movimenti aerei medi x 55€/movimento 5.500
B) Costi riconducibili esclusivamente al nr. movimenti :
300 movimenti x 63 €/movimento 18.900 13,8
€ € %
A) Costi diretti (Service esterno pulizia aeromobili):
180 movimenti aerei grandi x 273 €/movimento 49.140
100 movimenti aerei medi x 230 €/movimento 23.100
20 movimenti aerei piccoli x 150 €/movimento 3.000
75.240 54,9
Alitalia: mese Febbraio 2001• Follow-me
• Rampista• Documentazione• Coordinamento
mezzi• Bilanciamento
• Posizionamento scale• Interpista• Push-back 100 movimenti aerei medi x 55€/movimento 5.500
20 movimenti aerei piccoli x 45€/movimento 900
18.100 13,2
• Push-back
• Posizionamento nastri
• Decongelamento• Acqua• Pulizia toilettes• Elevatore inabili
D) Costi riconducibili al tipo di aeromobile (su richiesta):
30 operazioni elavatori inabili x 30 €/servizio 900
20 servizi di svoutamento toilettes x 8 €/servizio 160
2 operazioni de-icing x 210 €/servizio 420
1.480 1,1
Costi del servizio (E=B+C+D) 38.480 28,1
Costo totale Alitalia mese febbraio (F= A+E) 113.720 83,0
Ricavi Alitalia mese di febbario 137.000 100,0
Margine Alitalia del mese di febbraio 23.280 17,0
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38SDG06
Cartoni e cellophane
Acqua Forza Motrice
Manutenzione
Trasporti
Volume di produzione (Kg di pasta)
Costi indiretti
…… Costi indiretti(per codice di spesa)
Base di allocazione
Oggetto del costo:
Il sistema tradizionale di calcolo dei costi
di un pastificio
Costi indiretti
Costi diretti
Semola Uova epolveri
Oggetto del costo: le famiglie di pasta
• ATTIVITA’:• Insilare e pesare la semola• Pressare l’impasto• Essiccare la pasta• Muovere le UDC• Confezionare la pasta• Stoccare la pasta …
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39SDG06
Essiccare la pasta
Pressare l’impasto
Confezionare la pasta
Muovere le UDC
Insilare e pesare la semola
Ore di essiccazione
dedicate
Stoccare la pasta
Operazioni effettuate
Confezionieffettuate
Movimenta-zioni
effettuate
Operazionieffettuate
Kg di pasta stoccata
Co
st driver
AttivitàLa determinazione dei costi di un pastificio
con un modello ABC
Costi indiretti
Costi diretti
Semola e acqua
Uova e Polveri
Imbal-laggio
Le fam
iglie
di p
astaC
osti
diretti
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40SDG06
Informazioni di costo deiprodotti (sistematicamente)distorte
Aumento deicosti da complessità
+
+
Un possibile circolo di rinforzo negativo dei
sistemi “tradizionali” di calcolo dei costi
Riduzione dei margini
Azioni conseguenti sullagamma e sui prezzi
+
+
+Analisi e (1) apparente successo dei prodotti complessi e realizzati in piccole quantità e (2) Perdita progressiva di reddittivitàdi tutti gli altri
+
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41SDG06
ABC: livello di adozione in Europa
Norvegia 40%(Bjornenak, T. 1997, Diffusion and Accounting: the case of ABC in Norway,
Management Accounting Research).
Belgio 20%(Bruggeman et al 1996, Management Accoounting Changes: the Belgian
Experiences, in Bhimani, A (ed.), Management Accounting European
Perspectives, Oxford University Press.
Francia 33%(Lebas M., 1996, Management Accounting Practice in France, in Bhimani, A (ed.),
Management Accounting European Perspectives, Oxford University Press.)Management Accounting European Perspectives, Oxford University Press.)
U.K. 25%(Innes J. e Mitchell F. 1995, A survey of ABC in the UK’s largest companies,
Management Accounting Research)
Italia 12%(Cinquini L., Collini P., Marelli A., Quagli A., Silvi R., (1999), A survey on cost
accounting practicies in Italian large and medium size manufacturing firms, The
22nd congress of the European Accounting Association, Bordeaux, France 5-7
May)
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42SDG06
ABC: alcune evidenze empiriche sulle condizioni per il
successo dell’implementazione
• Alta variabilità del livello di successo di implementazioni ABC
• Molte variabili comportamentali e organizzative spiegano il successo dell’implementazione
• Il successo non è significativamente correlato con variabili tecnichetecniche
• La sponsorizzazione e il supporto da parte del Top management
• Il legame con il sistema di valutazione delle prestazioni
• Un’adeguata formazione sui principi e sulle modalità di impiego dell’ABC
• La proprietà del sistema da parte di non-accountants
• Un’adeguata disponibilità di risorse temporali• La complessità del sistema
• Il particolare software scelto• Il livello di personalizzazione• La circostanza che il modello sia integrato
con il S.I. ovvero sia stand-alone• L’utilizzo di consulenti esterni
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43SDG06
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