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Welfare aziendale e Fisco sul lavoro dipendente

Vicenza, 22 settembre 2015

Paolo Meneguzzo

Area Fiscale Confindustria Vicenza

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Premessa

GLI INTERVENTI SUI COMPENSI IN NATURA E SUI PROGETTI DIDI WELFARE: OBIETTIVO

L’interesse sui compensi in natura a tassazione “agevolata” e sui c.d. “ interventi di Welfare ” nasce dal fatto che lo stipendio del dipendente viene utilizzato anche per far fronte a bisogni , vale a dire a spese personali o familiari che sono generalmente inevitabili o comunque molto comuni .

Nell’ambito del Welfare aziendale, con l’impiego dello strumento deifringe-benefits non si vogliono individuare redditi non tassati, ma “ consumi non tassati ”.

Considerato che il reddito disponibile è il reddito netto che ha già scontato l’imposizione al momento dell’erogazione, ci si chiede se nell’ordinamento tributario esistano soluzioni che con sentano di evitare o ridurre le imposte, raggiungendo comunque le utilitàcomplessive desiderate .

PM-2015© Confindustria Vicenza

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Sul sito di Confindustria Vicenza è disponibile una Guida che illustra il regime fiscale e previdenziale dei fringe benefits

© Confindustria Vicenza PM-2015

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La nozione di fringe benefit nel reddito di lavoro dipendente .1

Fringe benefits

- “benefici marginali” o “ benefici accessori ” alla retribuzione principale;

- “ in natura ”: beni e servizi, con un valore economico .

- concessi gratuitamente al lavoratore.

Principio di onnicomprensività

il “reddito di lavoro dipendente” è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro (art.51, c.1,TUIR).


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Art.51, comma 3, TUIR: Non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati, se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta a euro 258,23 ; se il predetto valore è superiore al suddetto limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito . .

Si tratta di una previsione generale che riguarda :� i fringe benefits “generici” (o F.B. “non codificati”);� i fringe benefits con specifiche regole di determinazione del valore (le auto aziendali, i prestiti, le abitazioni) ( F.B. “codificati” );� computo al netto di quanto il dipendente ha corrisposto (al lordo dell'IVA);� per tutti i beni o servizi fruiti nello stesso periodo d'imposta;� tenendo conto di tutti i redditi anche derivanti da altri rapporti di lavoro nel corso dello stesso periodo d'imposta.



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Si applica il limite di euro 258,23• ai beni • ai servizi• ai buoni-acquisto (es. buoni-carburante)• alle liberalità per festività e ricorrenze (pacco natalizio, doni in occasione di festività del dipendente, matrimonio, nascita di un figlio, dopo il DL n.93/2008 e la Circolare Agenzia Entrate n.59/E/2008).

I tickets restaurant (buoni pasto) non costituiscono “ fringe benefits ” :> Cartacei• fino a 5,29 euro/giorno , sono esclusi dal reddito;• l'importo del valore nominale che eccede euro 5,29 non è assorbibile dalla franchigia di esenzione di euro 258,23; quindi, concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente ( Agenzia Entrate, Risoluzione n.26/E/2010 ).> elettronici (legge 190/2014, art.1, commi 16, 17 )• fino a 7 euro/giorno , sono esclusi dal reddito; la norma è• in vigore dal 1° luglio 2015 (nuova lett.c) dell’art.51, comma 2, TUIR ).© Confindustria Vicenza PM-2015


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I Fringe benefits ed il Welfare aziendale .1

classificazione dei FB secondo la “natura”

FB legati alla prestazione lavorativa : la ratio del vantaggio fiscale sta nel fatto che l’ordinamento riconosce che quella prestazione

• è erogata dal datore per permettere al lavoratore di svolgere la sua attivitàe/o

• va a ristorare disagi che sono provocati dalle modalità di svolgimento della mansione, richieste dal datore, esempio: auto promiscua, cell. promiscuo, trasloco, pasto, ecc.

FB legati a un valore sociale , cioè prestazioni che vanno a ristorare bisogni del lavoratore cui l'ordinamento annette un particolare valore sociale (si tratta del medesimo fondamento delle detrazioni per le spese previste dall’art.15 TUIR per tutti i contribuenti IRPEF)

© Confindustria Vicenza

WelfareWelfare aziendale aziendale

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F.B. che cumulano entrambi i caratteri: della conness ione alla prestazione lavorativa e del valore sociale

Esempio: la prestazione legata all’esigenza del pasto si presenta nelle sue quattro “versioni” ( art.51, co.2, lett. c), TUIR );

1) prestazione diretta di mensa (esclusa dal reddito);

2) indennità monetaria (tassata, salvo particolari categorie in aree disagiate, i.e. prive di locali pubblici)

3) ticket-restaurant (escluso dal reddito fino a euro 5,29;7,00/ giorno);

4) card magnetica ( come p.to 1, “mensa diffusa” RAgE n.63/E/2005).


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Classificazione dei F.B. per trattamento fiscale, ex art. 51, TUIR

1) F.B. “codificati” che hanno il loro specifico e differenziato trattamento di vantaggio fiscale (trasloco, prestiti, assistenza sanitaria, ecc.)

2) F.B. “non codificati” che possono confluire nella franchigia dei € 258,23 del comma 3 (franchigia comune a tutti i fringe benefits …)

3) Oneri di utilità sociale : lett. f) ed f-bis), dell’art. 51 comma 2, TUIR


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La valorizzazione (quantificazione in denaro) dei fringe benefits .4

1) il Criterio generale del “valore normale ”, articolo 9, TUIRil prezzo o il corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della

stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza ed al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi.

Nel caso di*aziende che producono beni per il dettaglio , * aziende di servizi,* aziende commerciali , �� la previsione generale citata dell'art.9, TUIR (CM n.326/E/1997 )

2) i Criteri particolari2.1) prodotti dell'azienda che cede a grossisti

il prezzo mediamente praticato nelle cessioni ai grossisti2.2) in presenza di convenzioni datore-fornitore

il prezzo scontato che pratica il fornitore dell’azienda, in base alla convenzione (Agenzia Entrate, Risoluzione n.26/E/2010).

3) i criteri convenzionali (autovetture, abitazioni, prestiti)© Confindustria Vicenza PM-2015

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Buoni rappresentativi di beni o servizi .1

… quindi …

ai buoni-acquisto, si applica il limite di euro 258,23 , proprio di tutti i fringe-benefits ivi comprese le liberalità per festività e ricorrenze.


Agenzia Entrate, Circolare n.59/E/2008, par.16• a commento art.2, co.6, DL n.93/2008 (abrogazione non concorrenza al reddito delle liberalità per festività e ricorrenze fino a euro 258,23 e dei sussidi occasionaliper rilevanti esigenze persnali o familiarti del dipendente), ….

• “… . con l'abrogazione della disposizione agevolativa rela tiva alle liberalità, le stesse, ove siano erogate in natura (sotto forma di beni oservizi o di buoni rappresentativi degli stessi ) possano rientrare nella previsione di esclusione dal reddito se di importo non su periore, nel periodo d'imposta, a 258,23 euro ”.

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Aspetti IVA (Agenzia delle entrate, Risoluzione 21/E/2011 )

• i buoni-acquisto sono “documenti di legittimazione” ex art.2002 Cod.Civ.;• la circolazione del “buono” non rileva per il valore facciale (art.2, c.3, lett.a), DPR 633), nelle cessioni (nel caso della Ris.ne n.21-E-2011):- dall’emittente all’azienda-cliente;- dall’azienda-cliente al dipendente:- dal negozio all’emittente (rimborso del valore dopo la cessione al consumatore);- principi reperibili anche nelle C.M. n. 30/1974 e n. 27/1976

• la “spendita” del buono da parte del dipendente è rilevante per l’IVA;• il negozio emette scontrino/fattura per il prezzo della merce.


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Aspetti IRPEF per il Reddito di lavoro dipendente


Agenzia Entrate, Circolare n.59/E/2008, par.16

• sono fringe-benefits ;• sono erogabili anche a singoli dipendenti;• si applica il limite di euro 258,23 , proprio di tutti i fringe-benefits;• per determinare in denaro i valori relativi ai beni/servizi valgono le regole generali (vedi diapositive precedenti):� valore normale (art.9, co.3, TUIR);� prezzo dei beni/servizi praticato al datore di lavoro dal fornitore in base alla convenzione (Risoluzione dell’Agenzia delle entrate n.26/E/2010);� prezzo praticato ai grossisti dal datore di lavoro che produce beni e li cede a clienti grossisti (C.M. n.326/E/1997)


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… buoni rappresentativi di beni o servizi …il buono-acquisto deve rappresentare beni e servizi, non denaro ….

� -------------------------- �Denaro = = Retribuzione monetaria

Beni o Servizi = Fringe-benefits == limite di euro 258,23

• buoni-carburante(benzina,gasolio,Gpl,metano)

• buoni per acquisto di libri per i figli• buoni per servizi di trasporto p.co• buoni per prestazioni mediche• buoni per generi alimentari• ecc.Dato comune: sono rappresentativi di beni o servizi

• Buoni per acquisto di una estesa gamma di beni o servizi, non predeterminati (nemmenoper tipologia merceologica)

… UNA RIFLESSIONE ….

?


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�� D.lgs. n.45/2012 - Attuazione della direttiva 2009/110/CE, concernente l'avvio, l'esercizio e la vigilanza prudenziale dell'attività degli istituti di moneta elettronica.

Art. 1, 2 ° comma 2, lett. h-ter) (…) Non costituisce moneta el ettronica: 1) il valore monetario memorizzato sugli strumenti previsti dall’articolo 2, comma 2, lettera m) del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 11; (…)

�� D.Lgs. n.11/2010 - Attuazione della direttiva 2007/64/CE, relativa ai servizi di pagamento nel mercato interno (uso della “moneta elettronica”)

Art.2, co.2, lett.m) (Il presente decreto non si applica nel caso di) servizi basati su strumenti che possono essere utilizzati per acquistare beni o servizi solo nella sede utilizzata dall'emittente o in base ad un accordo commerciale con l'emittente, all’interno di una rete limitata di prestatori di s ervizi o per una gamma limitata di beni o servizi ;



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La lettera f) e la lettera f-bis) dell’art.51, c. 2 T UIR .1

Non concorrono a formare il reddito:

f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi di cui al comma 1 dell'art.65(ora art.100) da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati nell'articolo 12; …. art.100TUIR : opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreaz ione, assistenza sociale e sanitaria o culto ;

f-bis) le somme , i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la frequenza degli asili nido e di colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell'articolo 12, nonché per borse di studio a favore dei medesimi familiari


Il Welfare aziendale in senso stretto …

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La lettera f) e la lettera f-bis) dell’art.51, c. 2 T UIR .2

Il confronto tra le due disposizioni1) � opere e servizi messi a disposizione della generalità o di categorie di dipendenti ( i.e. non ad personam)

menzionato dalla lettera della norma sia per lettera f ) che f-bis)

2) � tali opere e servizi devono perseguire le specifiche finalità richiamate dalle norme

si ritiene valga sia per la lettera f) che f-bis)

3) � la spesa deve essere sostenuta volontariamente e non in adempimento di un vincolo contrattuale o legale (vedi slides succ.ve): ….. si ritiene valga solo per la lettera f) in quanto la f-bis) non richiama l’art.100 ; i.e. la lett. f-bis) si applica anche per i servizi e le prestazioni citate assunti in conformità ad accord i o contratti di lavoro aziendali, nazionali o di altro livello .


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I servizi della lettera f) dell’art.51, c. 2 + art.10 0, c.1 TUIR .3

Le opere o servizi utilizzate dalla generalità dei di pendenti o categorie di dipendenti o dai loro familiari di cui all’art.12 TUIR, volontariamente offertedal datore di lavoro per specifiche finalità di :- educazione, - istruzione, - ricreazione, - assistenza sociale e sanitaria o - culto.

• Ambito assistenziale-sanitario : assistenza a non-autosufficienti, check-up medici, servizi socio-educativi per l’infanzia, servizi di sostegno della genitorialità; espletamento di pratiche sanitarie e assistenziali;• Ambito educativo-formativo : corsi di lingua straniera, corsi professionali;• Ambito culturale : ingressi a rappresentazioni teatrali, proiezioni, cinematografiche, mostre, musei; viaggi culturali;• Ambito ricreativo : abbonamenti a giornali e periodici, ingressi a competizioni sportive, iscrizioni a palestre, circoli sportivi;• Ambito religioso : viaggi per eventi religiosi o verso luoghi di culto.


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Esclusione dal reddito di lavoro dipendente; le condi zioni :

- spesa sostenuta volontariamente (*) dal datore di lavoro e non in adempimento di un vincolo contrattuale o, più in general e, legale (e questo a differenza di quanto previsto per la lett.f-bis);

- opere e servizi messi a disposizione della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti ( nozione di “categoria”… vedi slides successive );

- per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale o culto.

anche nell’ipotesi in cui detti servizi siano messi a disposizione dei dipendenti tramite il ricorso a strutture esterne all’ azienda

(*) ( Ris. Ag. E. 10 marzo 2004, n.34/ERis. Ag. E. 29 marzo 2010, n.26/E )


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Il requisito della spesa sostenuta volontariamente dal datore di lavoro e non in adempimento di un vincolo contrattuale o, più in generale, legale, richiesto dall’Agenzia delle entrate nelle Risoluzioni n.34/E/2004 e n.26/E/2010 non era stato previsto dal Ministero delle finanze nelle Circolari n.326/E/1997 e n.238/E/2000:

“…. il riferimento contenuto nella lettera f) dell'articolo 48 (oggi, art.51) del TUIR al riportato comma 1 dell'articolo 65 (oggi, art.100), è effettuato soltanto per individuare le finalità in esso previste (…), senza che questo comporti anche, ai fini dell'esclusione dalla formazione del reddito di lavoro dipendente, l'osservanza delle ulte riori condizioni in esso contenute e cioè il limite del 5 per mille e che le opere e i servizi siano stati realizzati (direttamente o tramite terzi) volontariamente , potendo anche essere frutto di accordo o regolamento aziendale, ovvero contratto collettivo”.



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I servizi della lettera f) dell’art.51, c. 2 + art.10 0, c.1, TUIR .6

La nozione di “categoria di dipendenti”

• non va intesa soltanto con riferimento alle categorie previste nel Codice civile (dirigenti, operai, ecc.), bensì• va riferita a tutti i dipendenti di un certo tipo (ad esempio, tutti i dirigenti, o tutti quelli di un certo livello o una certa qualifica); per esempio, l’insieme di "tutti gli operai del turno di notte" individuerebbe una categoria di dipendenti nel senso richiesto dal legislatore poichésarebbe • sufficiente a impedire in senso teorico che siano concesse erogazioni ad personam in esenzione totale o parziale dalle imposte

(C.M.16 luglio 1998, n.188/E, p.to 4).


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I servizi della lettera f) dell’art.51, c.2 + art.100 , c.1 TUIR .7

Reddito d’ impresa (IRES-IRPEF): art.100, c.1 TUIR

Le spese relative ad opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti, volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza socialee sanitaria o culto, sono deducibili per un ammontare complessivo non superiore al 5 per mille dell’ammontare delle spese per p restazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi.

IRAP• deducibili (in quanto iscrivibili in conto economico fra le spese per servizi, voce B7 del Conto economico previsto dall’art.2425 del Codice Civile); • in alternativa , per prudenza, si potrà applicare il limite del del 5 per mille delle spese di lavoro dipendente risultanti dalla dichiarazione dei redditi.


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La lettera f-bis) dell’art.51, c.2, TUIR .8

Non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente “le somme, i servizi e le prestazioni erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per frequenza di asili nido e di colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell’art. 12, nonché per borse di studio a favore dei medesimi familiari

Circolare Ministero finanze n. 238/E/2000:

• si tratta di somme in denaro sia pagate direttamente che rimborsate.

• Il datore di lavoro deve conservare la documentazione comprovante

• Non vi sono limitazioni quantitative e limiti di deducibilità;

• l’espressione « … borse di studio a favore dei medesimi familiari … » va interpretata come comprendente anche i libri di testo e le tasse scolastiche


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La lettera f-bis) dell’art.51, c.2, TUIR .9

Dopo le modifiche apportate dall’art.3, co.6-bis del DL n.16/2012, convertito, con modificazioni, dalla L. n.44/2012, la disciplina della lett. f-bis) si applica non solo alle somme di denaro, ma anche “ai servizi ed alle prestazioni” erogate.

Il requisito secondo cui la spesa deve essere sostenuta dal datore di lavoro volontariamente, e non in adempimento di un vincolo contrattuale si ritiene valga solo per la lettera f) in quanto la f-bis) non richiama l’art.100 ; i.e.

la lett. f-bis)

si applica anche per i servizi e le prestazioni citat e in essa, assunti in conformità ad accordi o contratti di lavoro azienda li, nazionali o di altro livello


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La “infungibilità” tra la retribuzione monetaria ed i fringe benefits

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La “infungibilità” tra la retribuzione monetaria ed i fringe benefits .1

Nota del Servizio Bilancio del Senato n.127/2012di commento alla modifica introdotta dal DL n.16/2012

che interviene sulla lett. f-bis):

“.. la norma implica un ampliamento oggettivo di quelli che si definiscono fringe benefits a favore dei lavoratori dipendenti e dei propri familiari. La norma non genera effetti di minor gettito nel presupposto che non si abbia , da parte dei datori di lavoro , la sostituzione di somme erogate a titolo di stipendio con benefici forniti alla generalità dei dipendenti . In tal caso, si consideri che gli oneri sopportati dal datore di lavoro sarebbero comunque detraibili dal reddito d’impresa, mentre il corrispondente valore erogato ai dipendenti non concorrerebbe a formare il reddito di lavoro dipendente; se ciò si verificasse si avrebbero effetti negativi in termini di gettito a fini IRPEF ed addizionali regionali e comunali.”


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Agenzia Entrate, risposta 13.06.2012 Interpello n.9 54-83891/2012 Non pubblicata



• Richiesta di interpretazione ufficiale sulla lett. f )• lett. f ) � rinvio all’art.100, c.1 TUIR (servizi di utilità sociale)

� erogati dal datore volontariamente (non per obbligo)� alla generalità o categorie di dipendenti� per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione,

assistenza sociale o culto. • Piani di flexibles benefits• budget figurativo per scegliere tra vari possibili fringe benefits;- assistenza domiciliare o infermieristica a non autosufficienti;- check-up medico;- soggiorni presso centri benessere;- abbonamento alla palestra;- contributo aggiuntivo alla previdenza complementare;- incremento dei massimali di polizze sanitarie;- abbonamenti ai trasporti pubblici; ecc.

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1) M. Strafile, “Benefit e retribuzione, niente scambio”, Il Sole 24 Ore, 11.3.2014,

“… l’Agenzia sebbene abbia concesso alcune aperture non ravvisando elementi di

criticità che potessero determinare eventi imponibili ( … ) ha al tempo stesso

messo in guardia da schemi che finanzino tali piani attraverso elementi

retributivi fissi o variabili, poiché in tali casi rimarrebbe inalterata l’imponibilità

dei valori corrispondenti ai servizi offerti.

In sostanza (e ciò appare condivisibile) l’Agenzia sembra assumere un

atteggiamento di chiusura nei confronti di quei piani essenzialmente basati su

meccanismi di sostituzione tra retribuzione e benefit agevolati ”.


Agenzia Entrate, risposta 13.06.2012 Interpello n.9 54-83891/2012 Non pubblicata

I commenti della Dottrina


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3) A.Mastromatteo-B.Santacroce, “Il piano di utilità sociale non sostituisce lo

stipendio” , Il Sole 24 Ore, 3.8.2012,

“… Se il piano di offerta di servizi di utilità sociale viene invece alimentato anche da

somme costituenti retribuzione fissa o variabile dei dipendenti, si applicano le

regole ordinarie per la determinazione del reddito di lavoro dipendente in ragione

dei valori corrispondenti ai servizi offerti e non opera l'esclusione della lettera f) .”

…

2) F. Trutalli “Flexible benefit alla prova del Fisco” , Diritto 24 - Il Sole 24 Ore,

20.12.2012

“Deve poi trattarsi di erogazioni in aggiunta alla “normale retribuzione”, non

sostitutive di sommme di denaro di competenza del dipendente. Un piano di

flexible benefit non pare quindi poter essere “alimentato”, in tutto o in parte, da

somme costituenti retribuzione fissa o variabile per gli aderenti ”.


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…. Quindi

No a “ … meccanismi di sostituzione tra retribuzione e benefits agevolati …” …

E SE il piano di welfare aziendale viene “ … alimentato anche da somme costituenti retribuzione fissa o variabile dei dipendenti, si applicano le regole ordinarie per la determinazione del reddito di lavoro dipendente … ”

regole ordinarie ? 1. Art.51, co. 3, limite dei 258,23 euro annui ?

2. Art.51, co.1, principio di onnicomprensività ?

Per un tentativo di risposta : � ratio possibile: evitare “arbitraggi” da parte del contribuente tra tassazione e non-tassazione … necessità di chiarimenti ufficiali (e pubblicati …) dell’Agenzia delle entrate.



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Il Reddito d’impresa (IRPEF; IRES) e l’IRAP

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Il trattamento in capo al datore: Reddito d’impresa (I RPEF; IRES) .1

I criteri generali per la deducibilità dei costi sono:• la certezza dell’esistenza e la determinabilità obbiettiv a dell’ammontare della spesa (art.109, co.1, TUIR);• il requisito della competenza temporale (art.109, co.2, TUIR);• il requisito dell’ inerenza (art.109, co.5, TUIR).

Le spese per le prestazioni di lavoro dipendente deducibi li sono anche (art.95, TUIR ): • quelle sostenute in denaro o in natura

a titolo di liberalità , • quelle volontariamente sostenute per opere e servizi per la generalità o categorie di dipendenti, per le previste finalità educative-culturali-assistenziali MA non oltre il 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi (art.100, comma 1, TUIR); (vedi diapositiva successiva)


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Il trattamento in capo al datore: Reddito d’impresa (IRPEF; IRES) .2

Regole particolari

• Le opere o servizi utilizzabili dalla generalità dei di pendenti o categorie di dipendenti volontariamente sostenute per specifiche finalitàdi educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto ,� non oltre il 5 per mille dell'ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi (art.100, comma 1, TUIR);

• L’autovettura aziendale in uso promiscuo per la maggi or parte del periodo d’imposta o del periodo di possesso, � costi deducibili al 70% (art.164, co.1, lett.b-bis), TUIR , dopo la modifica ex art.4, c.72, lett. b), DL n.92/2012)


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Il trattamento in capo al datore: Reddito d’impresa (IRPEF; IRES) .3

Regole particolari

• Finanziamenti concessi al dipendente

�Per gli interessi passivi: Regole art.96 TUIR (confron to con gliinteressi attivi (*), e l’eccedenza con il 30% ROL …)

(*) interessi attivi corrisposti dai dipendenti rie ntrano nell’art.96, TUIR se hanno le caratteristiche di cui alla Circ. n.19/E/ 2009: = generati da provvista di denaro con obbligo di restituzione e specifica r emunerazione

• Abitazioni in uso ai dipendenti (art.95, co.2, TUIR): deducibili� servizi di alloggio destinati a dipendenti in trasfer ta temporanea;�In genere, l’importo non superiore a quello che forma r eddito per i dipendenti


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Il trattamento in capo al datore: l’IRAP .4

Dipendenti a tempo indeterminato ( in forza o neoassunti )• Integrale deduzione dei costi (deducibilità della differenza tra il costo del lavoro complessivo e le deduzioni attualmente vigenti ex art.11, Dlgsn.446/1997)• efficacia dall’esercizio successivo a quello in corso al 31.12. 2014

Legge di Stabilità 2015 (n.190/2014), art.1, co.20; art.11, c.4-oct.es DLgs. n.446.97

Dipendenti a tempo determinato (e collaboratori coord. continuativi)• indeducibilità del costo (regole precedenti il 2015 )

Aliquota• 3,9% • retroattiva dal 2014 (clausola salvaguardia acconti previsionali al 3,5%)


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Le regole “precedenti” sulla indeducibilità del costo del lavoro (prima della Legge di Stabilità 2015 )

Per le società di capitali: art.5, comma 1, DLgs n.446/1997

“la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A) e B) dell’art.2425 del Codice civile, con esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lett. c) e d), 12) e 13) cosìcome risultanti dal conto economico dell’esercizio”.

Per le società di persone e le imprese individuali, l’a rt.5-bis DLgsn.446/1997 dispone chenon sono deducibili le spese per il personale dipendente e assimilato.


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Circolare 26 maggio 2009, n.27/E �indeducibilità dei costi d. personale anche se non cl assificati in B9; � costi per acquisire beni e servizi da destinare ai dipendenti per lo svolgimento dell'attività lavorativa deducibili nella misura in cuicostituiscono spese funzionali all'attività di impresa e non assumono natura retributiva per il dipendente.

Circ.16 luglio 2009, n.36/E + Circ. 22 luglio 2009, n .39/E�l’applicazione delle regole IRPEF-IRES crea un’ “area d i sicurezza”(esempio, oneri di utilità sociale …).

Circolare 20 giugno 2012 n.26/E�� l’IRAP è diretta a colpire il valore aggiunto della produzione netta a l cui interno non è ricompreso il costo sostenuto per la remunerazione dei fattori della produzione collegati al capitale (interessi passivi) e al lavoro (retribuzione per il personale dipendente).


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1) verifica della classificazione del costo nel Conto economico allavoce B9-Costi per il personale (in caso affermativo, indeducibilità della spesa);

2) in presenza della corretta classificazione della spesa in voci diverse dallaB9, verifica della “rilevanza retributiva ” in capo al lavoratore, del costo sostenuto dal datore di lavoro (in caso affermativo, si avràl’indeducibilità del costo per un importo pari a quello rilevante per la retribuzione);

3) in assenza di “rilevanza retributiva”, applicazione al costo dei limiti di deducibilità (c.d. “area di sicurezza”) mutuati dal re ddito d’impresa(IRPEF e IRES).


Sequenza “logica” dei criteri di verifica della “in - ded ucibilità”

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