Salvatore La Rosa - Principi Di Diritto Tributario III Ed. 2009

8/11/2019 Salvatore La Rosa - Principi Di Diritto Tributario III Ed. 2009

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TRIBUTO: prelievo di ricchezza effettuato coattivamente da un ente pubblico per il finanziamentodelle proprie attività istituzionali.

IMPOSTE TASSE CONTRIBUTItributi giustificati dall’esigenzadi coprire il costo dei servizi

pubblici indivisibili (es. difesanazionale) prelevati inrelazione alla capacitàcontributiva.Sul versante giuridico sonotributi al cui pagamento non fariscontro alcuna immediata

controprestazione in favore delsoggetto obbligato (es. impostesui redditi).

tributi correlati al finanziamentodei servizi pubblici divisibili e

posti a carico dei relativi utenti(es. istruzione).

Sul versante giuridico sonotributi il cui presupposto di fattoè costituito da attività rese

dall’ente pubblico in favore delsoggetto obbligato (es. tasseuniversitarie).

tributi correlati al finanziamentodi interventi pubblici che, puressendo dettati da esigenze dicarattere generale, avvantaggianodeterminate categorie diconsociati (es. contributi di

bonifica).Sul versante giuridicocostituiscono una categoria

intermedia, hanno dell’imposta il profilo dell’obbligatorietà e dellatassa quello della correlazione adun intervento pubblico chespecificatamente riguarda isoggetti obbligati.

IMPOSTE dirette indirette

colpiscono direttamente la ricchezza che si possiede ( patrimonio) e quella che si guadagna(reddito) in quanto manifestazioni dirette ed

immediate di capacità contributiva.IRPEF – IRES – IRAP – ICI.

colpiscono la ricchezza nel momento in cui simanifesta in maniera indiretta, ossia quandoessa viene o consumata (IVA es. fruizione di un

servizio) oppure trasferita (Imposta di registroes. vendita di un bene).

Imposte sui redditi e sui consumi rappresentano gli strumenti più importanti di copertura delfabbisogno pubblico. Imposte sul patrimonio sono costituzionalmente ammissibili solo come formedi prelievo straordinario o se fronteggiabili con i redditi ordinariamente prodotti dal patrimonio (inmodo da non tradursi in una forma di espropriazione senza indennizzo vietata dalla Cost.).

Aliquota: rapporto percentuale, stabilito dalla legge, tra l’ammontare dell’imposta dovuta e quellodella base imponibile (tasso che si applica alla base imponibile per calcolare l’imposta dovuta).

proporzionali progressive aliquota non varia al variare delledimensioni della base imponibile(es. imposta del 10% su imponibili siadi 100 che di 1000).Imposta aumenta proporzionalmenteall’aumentare della ricchezzaimponibile (10 su 100, 20 su 200).

aliquota cresce all’aumentare della base imponibile(es. imposta con aliquote del 10% su imponibili da 0 a100, del 15% su quelli che vanno da 100 a 200).Imposta cresce più che proporzionalmente all’aumentaredella ricchezza imponibile (10 su 100, 25 su 200).Tipi di progressività:a) per classi aliquote sono diversificate in relazione alle

diverse classi nelle quali i contribuenti vengonosuddivisi;

b) per scaglioni aliquote sono diversificate in relazione aisingoli scaglioni nei quali la ricchezza dei contribuenti

può essere suddivisa;c) per detrazione di una quota fissa dalla base imponibileed applicazione aliquota costante sulla residua ricchezza



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reali personali prelievo di una parte dei redditi prodotti dallesingole fonti produttive (redditi fondiari, dicapitale, ecc.), indipendentemente dallasituazione personale dei precettori.

prelievo di una parte del reddito complessivodei singoli soggetti passivi, indipendentementedalla fonte dalla quale essi provengono.

Campo di operatività è limitato ai soli redditi prodotti all’interno dell’ambito territorialedell’ente che le istituisce.

Campo di operatività è esteso anche ai redditi prodotti all’esterno, si valorizza lalocalizzazione (all’interno dello Stato) delsoggetto che i redditi percepisce.

Aliquote proporzionali in quanto distintamenteapplicate sui singoli redditi.

Aliquote progressive in quanto sonocommisurate all’ammontare complessivo deiredditi percepiti da uno stesso soggetto.

con (preliminare) accertamento da parte

dell’Amministrazione finanziaria

senza accertamento da parte

dell’Amministrazione finanziariaquelle nelle quali:- l’amministrazione finanziaria determina le

imposte dovute nei singoli casi concreti;- i contribuenti devono solo dichiarare

all’Ufficio i fatti fiscalmente rilevanti;- imposte vengono parametrate a valori medio-

ordinari, l’Amministrazione è investita di poteri che attengono alla valutazioneestimativa della materia imponibile.

Procedimento del prelievo: inizialedichiarazione dei contribuenti, successivicontrolli amministrativi e determinazioneamministrativa dell’imposta dovuta, riscossione(anche coattiva) dell’imposta determinatadall’Ufficio.

quelle nelle quali:- il contribuente deve procedere alla

determinazione ed al versamento delleimposte stabilite dalla legge (esistono pesantisanzioni, anche penali, per quanti non vi

provvedono);- l’Amministrazione deve orientare l’operato

dei contribuenti e reprimere i comportamentiantigiuridici. I controlli amministrativi sonoeffettuati ex post e riguardano percentualiassai modeste delle posizioni tributarie,essendo il sistema soprattutto fondatosull’efficacia deterrente dell’apparatosanzionatorio.

- affermate nel campo delle imposte sui redditie sui consumi, assicurano il maggioreadeguamento possibile dei prelievi tributariagli effettivi termini dei fenomeni economicicolpiti.

Presupposto: manifestazione di capacità contributiva assunta ad oggetto del tributo (es. reddito).Base imponibile: grandezza che rappresenta il parametro per la determinazione dell’importo dovutonei singoli casi concreti.



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FONTI COSTITUZIONE ! riserva di legge relativa – art. 23 – nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere

imposta se non in base alla legge.Il principio della riserva di legge si distingue dal generale principio di legalità dell’azione

amministrativa per un di più costituito dalla negazione della possibilità che le leggi possanoattribuire poteri discrezionali alla P.A. nella determinazione ed applicazione dei prelievi tributari.Essendo la riserva di legge relativa, la legge primaria deve delineare gli elementi essenziali delle

prestazioni (presupposto di fatto del tributo, soggetti attivi e passivi, base imponibile, aliquote),mentre fonti normative subprimarie possono integrare e specificare le norme primarie nei loro

profili concretamente applicativi (accertamento, riscossione, ecc).Termine legge comprende non solo legge ordinaria ma anche d.l. e d.lgs., tuttavia, nello Statutodel contribuente viene espressamente esclusa la possibilità del ricorso del d.l. per l’istituzione dinuovi tributi o per l’estensione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti;

! capacità contributiva – art. 53– tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragionedella loro capacità contributiva (principio dell’universalità si riferisce a tutti i cittadini e stranieri

che operano sul territorio dello Stato e che realizzano i presupposti di legge necessari per esseresoggetti all’imposizione fiscale).Il sistema tributario è informato a criteri di progressività.I tributi devono essere sempre correlati a manifestazioni di ricchezza e di capacità economica, ladiscrezionalità del legislatore ordinario nella scelta dei fatti da sottoporre a tassazione ha unlimite invalicabile nella necessità che l’imposizione venga sempre collegata a fatti indicativi diricchezza e di disponibilità economica.Sotto il profilo della parità del trattamento l’art. 53 è considerato espressione ed applicazione del

principio di eguaglianza ex art. 3 Cost. dal quale si fa discendere la ragionevolezza dellediscriminazioni tributarie solo quando sono giustificate dalla diversità della capacitàcontributiva. Il legislatore può derogare al principio dell’universalità dell’imposta esentando quei

cittadini che versano in determinate condizioni economiche.Indici di capacità contributiva sono reddito, patrimonio, consumo.

! art. 75 – non è ammesso il referendum abrogativo per le leggi tributarie e di bilancio;! art. 81 –

a) con la legge di approvazione del bilancio non si possono stabilire nuovi tributi e nuovespese (l’approvazione del bilancio è condizione indispensabile perché le norme finanziarie

possano trovare concreta esecuzione); tuttavia, con la legge finanziaria, particolare legge cheviene presentata dal Governo al Parlamento contemporaneamente al disegno di legge di

bilancio, si possono apportare modificazioni alle leggi finanziarie previgenti al fine diadeguare le entrate e le spese pubbliche agli obiettivi di politica economica;

b) ogni altra legge che importi nuove e maggiori spese deve indicare i mezzi per farvifronte (cd. obbligo di copertura delle nuove spese), i quali possono anche consistere inriduzioni di spese preesistenti.

! decentramento finanziario – art. 117 (l.cost. 3/2001)a) Stato ha legislazione esclusiva in materia di sistema tributario contabile dello Stato e

perequazione delle risorse finanziarie; b) rientra tra le materie di legislazione concorrente (potestà legislativa spetta alle Regioni,

mentre è riservata allo Stato la determinazione dei principi fondamentali) la armonizzazionedei bilanci pubblici e il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario;

c) Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni hanno risorse autonome e autonomiafinanziaria di entrata e di spesa. Stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri, in armonia

con la Costituzione;Rientra nella competenza esclusiva del legislatore statale la delineazione degli ambiti nei qualigli enti territoriali sub centrali possono esercitare i loro poteri impositivi.



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USI e CONSUETUDINI: escluse dalle fonti del diritto tributario in quanto la valenza normativa della prassi è in questo campo preclusa dal principio costituzionale della riserva di legge.CIRCOLARI e RISOLUZIONI MINISTERIALI: escluse dalle fonti del diritto tributario poiché tali attiesauriscono la loro efficacia nel quadro dei rapporti interni tra Uffici amministrativi centrali e

periferici.

REGOLAMENTI: essendo la riserva di legge relativa possono disciplinare aspetti particolari delle prestazioni tributarie:- di attuazione ed esecuzione integrano e completano la disciplina prevista dalle norme primarie;- di organizzazione regolano l’organizzazione ed il funzionamento dei pubblici Uffici;- autonomi disciplinano materie non regolate dalla legge e sempreché non coperte da riserva di

legge (non possono disciplinare gli aspetti sostanziali dei tributi).Con i regolamenti la disciplina dei tributi viene ad essere integrata e specificata ad opera di atti chenon possono derogare alla legge primaria, e che (in quanto aventi natura amministrativa) possonoessere fatti oggetto di impugnazione avanti il giudice amministrativo, oltreché disapplicati dalgiudice.FONTI COMUNITARIE: direttive e regolamenti comunitari hanno una valenza preminente, in nome

dell’art. 11 Cost., su quella delle norme ordinarie interne sia precedenti che successive.- direttive hanno come destinatari i singoli Stati membri e contengono regole alle quali essi

debbono adeguare le rispettive legislazioni nazionali. Quando formulate in terminisufficientemente precisi, tali da poter avere immediata applicazione, possono avere efficaciaimmediata all’interno degli Stati membri;

- regolamenti sono atti normativi che hanno diretta efficacia all’interno dei singoli Stati membri.

INTERPRETAZIONE DELLE NORME TRIBUTARIE: valgono le regole generali di cuiall’art. 12 disp. prel. c.c. (nell'applicare la legge non si può ad essa attribuire altro senso che quellofatto palese dal significato proprio delle parole secondo la connessione di esse, e dalla intenzionedel legislatore).

No estensione analogica per le norme impositive, eccezionali e a fattispecie esclusiva, perché di perse stesse riferite ad ipotesi specificatamente individuate.Elusione fiscale: ricorso a forme negoziali anormali o atipiche, civilisticamente valide efiscalmente lecite, per conseguire vantaggi tributari che non potrebbero altrimenti ottenersi (es. se leimposte sulla vendita di un immobile sono del 35% e quelle sulla vendita di azioni del 20%, il

possessore dell'immobile può conferirlo in una società per azioni al solo scopo di vendere poi leazioni della società proprietaria dell'immobile con fortissimo risparmio fiscale).Per contenere il fenomeno vengono emanate nuove norme volte a chiudere i varchi e le smagliatureche l’elusione permetteva ed è attribuito all’Amministrazione finanziaria ed al giudice tributario il

potere di disapplicare le norme che hanno permesso l’elusione e di disconoscere i correlativi

vantaggi tributari. Nel campo societario e delle imposte dirette:1) atti, fatti e negozi giuridici sono inopponibili all’Amministrazione finanziaria, quando sono privi

di valide ragioni economiche e diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamentotributario;

2) ove ricorrano tali circostanze, l’Amministrazione può disconoscere i vantaggi tributari perseguitidai contribuenti applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse.

Quel che in tali ipotesi viene ad aversi è l’applicazione dei principi generali della materia al postodelle regole particolari che dovrebbero concretamente applicarsi.



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EFFICACIA DELLE LEGGI TRIBUTARIE NEL TEMPO: soggiace alle stesse regole e principi che valgono nei restanti settori, anche in campo fiscale le disposizioni tributarie non possono avere effetto retroattivo e cessano di operare per:- abrogazione espressa;- abrogazione tacita allorché venga emanata una legge che detta norme incompatibili con la norma

precedente o disciplini interamente la materia;- sentenza della corte Costituzionale che riconosco l’incostituzionalità della norma.Le modifiche introdotte ai tributi periodici si applicano solo a partire dal periodo d’impostasuccessivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono (stessocontenuto art. 11 disp. prel. c.c.).Divieto di retroattività riguarda solo le norme sostanziali che introducono nuovi o maggiori oneri

per il contribuente e non quelle istitutive di agevolazioni, abbuoni, sanatorie, ecc. Norme tributarie non possono prevedere adempimenti a carico dei contribuenti la cui scadenza siafissata anteriormente al 60esimo giorno dalla loro entrata in vigore. I termini di prescrizione edecadenza per gli accertamenti di imposta non possono essere prorogati.

EFFICACIA DELLE LEGGI TRIBUTARIE NELLO SPAZIO: norme tributarie italiane hannocarattere strettamente territoriale, possono essere applicate solo nel territorio dello Stato e da organiamministrativi e giurisdizionali ivi operanti. Legislatore può configurare come presupposto diun’imposta da applicare in Italia, un fatto che è avvenuto all’estero, ovvero fatti posti in essere inItalia da soggetti stranieri.Le leggi regionali, provinciali e comunali hanno efficacia nell’ambito dei confini dell’ente localeche le ha emanate. Le fonti normative sopranazionali (regolamenti e direttive) esplicano la loroefficacia per tutti gli stati che fanno parte dell’Unione Europea.

EXTRAFISCALITÀ: quando le discipline tributarie vengono orientate a fini politico-socialidiversi dal mero riparto della spesa pubblica (es. penalizzazioni fiscali dei fatti che si voglionodisincentivare attraverso dazi protettivi volti ad ostacolare l’importazione di merci estere, ovveroattenuazioni degli oneri per le operazioni che si vogliono invece promuovere). È costituzionalmenteammissibile solo se le conseguenti discriminazioni rispondano alle esigenze della ragionevolezza enon arbitrarietà.

NATURA DELLE LEGGI TRIBUTARIE: principio dell’unicità del bilancio, tutte le entratetributarie concorrono indistintamente a soddisfare l’unitario fabbisogno pubblico ad eccezione deisoli casi in cui vengano espressamente istituite imposte di scopo destinate alla copertura dispecifiche spese pubbliche.L’approvazione del bilancio è presupposto costituzionale essenziale della legittimazione

dell’esecutivo sia alla riscossione delle entrate che all’erogazione delle spese pubbliche.L’approvazione del bilancio costituisce condicio sine qua non per l’esercizio dei poteri che la leggeattribuisce alla pubblica amministrazione in materia tributaria ma non condiziona la complessivaefficacia delle leggi tributarie le quali rimangono pienamente operanti per la parte in cui pongonoobblighi od attribuiscono diritti ai contribuenti. Leggi tributarie non hanno naturafondamentalmente diversa da quella delle altre leggi.



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SISTEMA TRIBUTARIO

IMPOSTE SUI REDDITI (IRPEF E IRES)

Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR) approvato con D.P.R. 917/1986 modificato dal

D.Lvo. 344/2003:- IRPEF (imposta sul reddito delle persone fisiche) imposta diretta, personale, unica e progressiva

sul reddito complessivo delle persone fisiche con aliquote stabilite tra il 23 ed il 43%;- IRES (imposta sul reddito delle società) imposta diretta, unica e proporzionale sul reddito

complessivo delle società di capitali e di una vasta area di altri enti pubblici e privati, conaliquota unica del 27,5%;

REDDITO: TUIR non fornisce una generale nozione giuridica del reddito ma identifica il presupposto di fatto dell’IRPEF e dell’IRES nel possesso di redditi in denaro o in natura rientrantinelle categorie indicate nell’art. 6 (redditi fondiari, di capitale, di lavoro dipendente, di lavoro autonomo, di impresa e diversi).Definizione economica: reddito è quel che si guadagna, o si perde, in un certo arco temporale (sicontrappone al patrimonio il quale identifica la ricchezza che si possiede in un certo momentostorico), è espressione di un confronto tra situazioni economiche esistenti in due diversi momentitemporali che delimitano il periodo di imposta. Teorie su come operare il confronto:1. reddito prodotto: reddito solo la “ricchezza novella” derivante da una fonte produttiva e che sia

a sua volta suscettibile di essere reinvestita e generare nuova ricchezza.- irrilevanti fiscalmente le vicende positive e negative che riguardano le fonti produttive in

quanto incidenti sul patrimonio del contribuente;- liberalità e atti a titolo gratuito, non hanno natura reddituale, in quanto eventi di natura

patrimoniale.Ordinamento tributario italiano è fondato sulla nozione del reddito prodotto, i singoli redditivengono identificati e diversamente regolati in ragione delle loro specifiche fonti produttive enon è normalmente riconosciuta valenza reddituale agli eventi modificativi degli assetti

patrimoniali. Eccezioni:- hanno valenza di reddito imponibile anche i proventi dalla natura formalmente patrimoniale

se provenienti da una sostituzione di un reddito o da indennizzo per perdita di redditi;- interessi moratori e per dilazione di pagamento costituiscono redditi della stessa categoria di

quelli da cui derivano i crediti sui quali tali interessi sono maturati (tassabili, ad es., comeredditi di lavoro gli interessi per ritardata corresponsione di compensi per prestazioni dilavoro);

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i proventi illeciti, qualora non siano classificabili nelle categorie di reddito di cui all’art. 6,sono comunque considerati come redditi diversi.2. reddito consumo: tassabile solo la parte del reddito prodotto che viene destinata al consumo

(parte del reddito che viene risparmiata ha natura patrimoniale);3. reddito entrata: reddito le variazioni positive (o negative) che si verificano nella situazione

patrimoniale del contribuente nell’arco dei singoli periodi d’imposta, indipendentemente dalleragioni che tali variazioni possono avere determinato. Viene abbandonata l’esigenza delladerivazione della ricchezza da una fonte produttiva e viene riconosciuta natura reddituale anchealle liberalità e agli incrementi di natura propriamente patrimoniale..



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SOGGETTI PASSIVI DELL’IRPEF SOGGETTI PASSIVI DELL’IRES

- persone fisiche residenti nel territorio delloStato: imposta è commisurata all’ammontarecomplessivo di tutti i redditi ovunque

prodotti nel mondo (tassazione del reddito

mondiale);- persone fisiche non residenti nel territoriodello Stato: imposta è commisurata ai soliredditi prodotti nel territorio dello Stato.

TUIR considera residenti le persone che per lamaggior parte del periodo d’imposta:1) sono iscritte nelle anagrafi della popolazione

residente o2) hanno nel territorio dello Stato il domicilio

(sede degli affari) o la residenza ai sensi delc.c.

3)

è automaticamente abituale una dimora che si protragga per più di 6 mesi.

I cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferitisi in Stati oterritori diversi da quelli positivamenteindividuati da un apposito decreto ministeriale(white list ), come Stati che consentono unadeguato scambio di informazioni e nei quali illivello di tassazione non è sensibilmenteinferiore a quello esistente in Italia, continuanoa considerarsi residenti nel territorio dello Stato

salvo prova contraria dell’effettività deltrasferimento di residenza.Amministrazione finanziaria è onerata della

prova della residenza del contribuente in Italianei soli casi in cui egli risulti trasferito in unodegli Stati positivamente individuati dal decreto.

Regime dei redditi familiari: dal 1976 (anno incui è stato dichiarato costituzionalmenteillegittimo il cumulo dei redditi che comportavache l’imposta fosse unitariamente commisurataalla sommatoria dei redditi di tutti gliappartenenti ad una stessa famiglia; il quale

penalizzava le famiglie legittime soggette alcumulo rispetto alle convivenze di fatto nonsoggetto al cumulo) l’ordinamento italiano èfondato sulla regola della tassazione distinta deiredditi dei singoli componenti di ciascuna

famiglia.

- società di capitali residenti nel territoriodello Stato;

- enti pubblici e privati e trust , residenti nelterritorio dello Stato, che hanno o non

hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale;- società (comprese società di persone e

associazioni tra artisti e professionisti) e entidi ogni tipo, compresi i trust , con o senza

personalità giuridica, non residenti nelterritorio dello Stato.

Enti residenti: tassato il reddito ovunque prodotto nel mondo;Enti non residenti: tassato solo il reddito

prodotto nel territorio dello Stato.

Residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territoriodello Stato1) sede legale o2) sede dell’amministrazione o3) oggetto principale dell’attività.- enti commerciali : tutti i redditi da qualunque

fonte provengano sono considerati redditi diimpresa e determinati unitariamente dallerisultanze del conto economico;

- enti non commerciali : reddito complessivo

imponibile è determinato attraverso lasommatoria dei redditi fondiari, di capitale,d’impresa e diversi, secondo le regoleapplicate nei confronti delle persone fisiche.

Determinati soggetti sono sempre consideraticommerciali quale che ne sia l’attività da essisvolta (es. tutte le società di capitali ecommerciali di persona).Gli enti non societari hanno natura di soggettocommerciale o non commerciale a seconda chesia commerciale o non commerciale l’oggettoesclusivo o principale della loro attività, il qualesi desume in base alla legge, all’atto costitutivoo dallo statuto se esistenti in forma di atto

pubblico o di scrittura privata autenticata (inmancanza di atto costitutivo o statuto occorreguardare all’attività effettivamente svolta).L’oggetto principale va identificato nell’attivitàessenziale per realizzare direttamente gli scopiistituzionali dell’ente.L’ente perde la qualifica di ente non

commerciale qualora di fatto abbia esercitato prevalentemente attività commerciale per unintero periodo di imposta.



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Credito di imposta: per evitare il fenomeno della doppia imposizione internazionale di uno stessoreddito (una volta da parte dello Stato nel quale viene prodotto, e una seconda volta nello Stato diresidenza del percettore), è consentito ai residenti detrarre dall’IRPEF o dall’IRES le imposte

pagate a titolo definitivo allo Stato estero, sino a concorrenza della quota dell’imposta italianacorrispondente al rapporto tra il reddito prodotto all’estero e quello complessivo (es. se il redditoestero è pari al 30% del reddito complessivo, l’imposta pagato allo Stato estero sarà detraibiledall’imposta dovuta allo Stato italiano solo nei limiti del 30% di quest’ultima).

PRINCIPIO DI TRASPARENZA: il reddito (o l’eventuale perdita) della società di persone residenti (le quali non rientrano tra i soggetti passivi né dell’IRPEF né dell’IRES) viene imputatodirettamente ai singoli soci, proporzionalmente alle rispettive quote di partecipazione,indipendentemente dalla percezione.Mentre incombono sulla società tutti gli obblighi e diritti relativi alla determinazione edichiarazione dei risultati positivi o negativi dell’attività sociale, viene invece fatto carico ai singoli

soci di dichiarare la quota di propria pertinenza del reddito (o della perdita) della società ecorrispondere le relative imposte. Le quote di partecipazione si presumono proporzionali al valoredei conferimenti se non risultano determinate diversamente da atto pubblico o scrittura privataautenticata di data anteriore all’inizio del periodo d’imposta; se non risulta determinato il valore deiconferimenti le quote medesime si presumono eguali.Area di operatività del principio di trasparenza è estesa- associazioni senza personalità giuridica tra artisti e professionisti (atto relativo alla

determinazione delle quote di partecipazione al reddito può essere redatto sino alla presentazionedella dichiarazione dei redditi dell’associazione);

- imprese familiari (di cui all’art. 230 bis c.c.): reddito d’impresa, limitatamente al 49%dell’ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi del titolare, è imputato a ciascunfamiliare che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoronell’impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili, a condizione che:1) i familiari partecipanti all’impresa risultino nominativamente individuati in atto pubblico o

scrittura privata autenticata antecedenti l’inizio del periodo d’imposta;2) la dichiarazione dei redditi dell’imprenditore rechi l’attestazione che le quote attribuite ai

singoli familiari sono proporzionate alla qualità e quantità del lavoro prestato nell’impresa;3) ciascun familiare attesti, nella propria dichiarazione dei redditi, di avere prestato la propria

attività di lavoro nell’impresa in modo continuativo e prevalente.Le s.r.l. possono optare per il regime di trasparenza se hanno a) un volume di affari che non superale soglie previste per l’applicazione degli studi di settore; b) una compagine sociale costituita

esclusivamente da persone fisiche in numero non superiore a 10; c) esiste una concorde volontà ditutti i soci di optare irrevocabilmente, per un triennio consecutivo, per l’applicazione del regimedella trasparenza. In questi limiti e a queste condizioni è consentito alle piccole s.r.l. di optare per ilregime della trasparenza (in luogo del regime dell’IRES), con la conseguenza della responsabilitàsolidale della società partecipata, con ciascun socio, per il pagamento dell’imposta, delle sanzioni edegli interessi conseguenti all’imputazione del reddito.Le persone fisiche titolari di redditi di impresa o di partecipazione in società di persona

possono sottrarsi al regime della trasparenza optando per l’assoggettamento di tali redditi ad unatassazione separata con aliquota del 27,5% (corrispondente a quella dell’IRES) a condizione che taliredditi non siano prelevati o distribuiti e che l’attività di impresa non sia svolta in regime dicontabilità semplificata. In caso di successivo prelievo o distribuzione i redditi soggetti alla

tassazione separata concorrono a formare il reddito complessivo imponibile e l’imposta versata siscomputa dall’imposta corrispondente ai redditi prelevati o distribuiti.



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LOCALIZZAZIONE DEI REDDITI: non residenti sono soggetti passivi dell’IRPEF o dell’IRES limitatamente ai redditi prodotti nel territorio dello Stato, in modo da far concorrere alfabbisogno finanziario italiano anche gli stranieri, per la parte in cui abbiamo conseguito redditi inItalia. Si considerano prodotti nel territorio dello Stato i redditi:- fondiari provenienti da immobili che siano iscritti o iscrivibili nel catasto;

- di capitale corrisposti dallo Stato o da altri soggetti residenti nel territorio medesimo;

- di lavoro autonomo e dipendente se la prestazione lavorativa dalla quale il reddito discende èstata svolta nel territorio medesimo;

- di impresa quando derivano da attività esercitate nel territorio per il tramite di una stabileorganizzazione da parte del soggetto non residente. Stabile organizzazione consiste in una sedefissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita in tutto o in parte la suaattività sul territorio dello Stato (es. sede di direzione, succursale, ufficio, officina, laboratorio,miniera, ecc.; non è considerata stabile organizzazione una istallazione utilizzata a meri fini dideposito, esposizione o consegna delle merci, ecc.);

- diversi se l’attività o i beni dai quali derivano sono localizzati nel territorio medesimo.

PERIODO DI IMPOSTA: IRPEF e IRES hanno ad oggetto i redditi derivanti dalle vicendeeconomiche che si verificano in un predefinito arco temporale:- ai fini IRPEF anno solare;- ai fini IRES periodo di gestione della Società o ente (come determinato dall’atto costitutivo o

dallo Statuto).A ciascun periodo di imposta corrisponde un obbligazione tributaria autonoma, il regime tributariodei redditi maturati nei singoli periodi d’imposta non è normalmente influenzato dalle vicende

positive o negative che possono essersi verificate nei periodi d’imposta precedenti o successivi.Deroghe:a) riporto delle perdite nei successivi esercizi: i risultati negativi derivanti dall’esercizio di

impresa da parte di persone fisiche, enti commerciali residenti, partecipazione in società

commerciali di persone, possono essere detratti dai redditi conseguiti negli esercizi successivi per l’intero importo; poiché i redditi maturati negli esercizi successivi a quello chiuso in perditanon sono economicamente tali sino alla copertura della perdita medesima;

b) tassazione separata di taluni redditi delle persone fisiche: serve a limitare le conseguenze penalizzanti della progressività dell’imposta nei riguardi dei redditi che, benché unitariamenteconseguiti in un dato periodo di imposta, derivano da fattori genetici pluriennali (es. indennità difine rapporto). Consiste nell’assoggettamento dei relativi redditi ad una tassazione proporzionaleinvece che progressiva ma con una aliquota media da determinarsi caso per caso, e secondocriteri predeterminati dalla legge medesima:- per le indennità di fine rapporto viene applicata l’aliquota corrispondente all’importo che

risulta dividendo l’ammontare delle indennità per il numero degli anni preso a base per la lorodeterminazione, e moltiplicando il risultato per 12;

- per gli altri redditi soggetti a tassazione separata (es. plusvalenze derivanti dalla cessione atitolo oneroso di aziende possedute da più di 5 anni) viene applicata l’aliquota corrispondentealla meta del reddito complessivo netto conseguito dal contribuente nel biennio anterioreall’anno in cui è sorto il diritto alla percezione dei proventi.

BASE IMPONIBILE: IRPEF e IRES sono imposte uniche, la loro base imponibile è costituita dallasommatoria di tutti i redditi conseguiti nel periodo di imposta dai relativi soggetti passivi ( reddito

complessivo).a) esclusi dalla base imponibile: redditi esenti e quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo

d’imposta (operate dal sostituto) o ad imposta sostitutiva (operate dallo stesso contribuente); b) concorrono a determinare la base imponibile anche le risultanze negative delle singole fontireddituali



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- ai fini dell’IRPEF: possono essere detratte dagli altri redditi le perdite derivanti dall’eserciziod’impresa commerciale o dall’esercizio di arti e professioni;

- ai fini dell’IRES: possono essere detratte dagli altri redditi le perdite derivanti dall’eserciziodegli enti non commerciali residenti.

c) regime dei dividendi: dividendi del socio (utili distribuiti da soggetti passivi dell’IRES) pur

costituendo redditi di capitale propri del socio sono già stati sottoposti a tassazione (con IRES)come reddito proprio della Società distributrice. Per evitare il fenomeno della doppia tassazioneeconomica gli utili distribuiti da società ed enti commerciali residenti ( principio dell’esenzione)- quando percepiti da altri soggetti passivi IRES del medesimo tipo non concorrono a formare

il reddito per il 95% del relativo ammontare;- quando derivati da partecipazioni non qualificate e non relative all’impresa sono totalmente

esclusi dalla base imponibile e sono assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo di imposta del12,50%;

- quando percepiti da soci qualificati, imprenditori o persone fisiche concorrono a formare ilreddito complessivo solo per il 49,72% del relativo ammontare.

L’ammontare dell’imposta dovuta è condizionato, oltre che dal livello del reddito complessivo del

soggetto passivo dell’IRPEF e dell’IRES e da quello delle aliquote applicabili, anche dallededuzioni dal reddito complessivo, e dalle detrazioni di imposta. Misure che consentono di sottrarreall’imposizione le parti del reddito complessivo che possono in qualche modo correlarsi a bisogni

primari del contribuente, o dei suoi familiari, o ad altre finalità ritenute meritevoli di positivoapprezzamento da parte del legislatore.! DEDUZIONI DAL REDDITO: riducono la base imponibile su cui si calcola l’imposta e

determinano risparmi di imposta differenziati e tanto più elevati quanto maggiore è il redditocomplessivo dei singoli contribuenti.- oneri deducibili: previsti e regolati con elencazione tassativa dall’art. 10 TUIR, identificano

erogazioni finanziarie necessitate (es. spese mediche) o ritenute meritevoli di positivoapprezzamento (es. contributi versati a forme pensionistiche) e che pertanto sono escluse dallatassazione;

- deduzione per l’abitazione principale è riconosciuta nel caso in cui alla determinazione delreddito complessivo abbiano concorso redditi di immobili destinati ad abitazione principaledello stesso contribuente o dei suoi familiari; è determinata in misura pari alla renditacatastale del bene, per la quota e per l’arco temporale di possesso da parte del contribuente;Escluso dalla tassazione il reddito immobiliare che il contribuente ha destinato alsoddisfacimento della propria esigenza abitativa.

! DETRAZIONI DI IMPOSTA: riducono direttamente l’imposta e comportano vantaggi economicieguali per tutti i contribuenti indipendentemente dal livello del loro reddito imponibile.- per carichi di famiglia: sono accordate per il coniuge non legalmente ed effettivamente

separato, per i figli e per gli altri familiari conviventi che non posseggano redditi proprimaggiori di 2800 ! (misura base è 800 ! per coniuge e ciascun figlio a carico, e 750 ! per glialtri familiari a carico);

- per oneri: riconosciute per una area di spese tassativamente determinate per le quali si puòoperare detrazioni dall’imposta lorda per un ammontare pari al 19% del loro importofiscalmente riconosciuto (es. contribuente che ha speso per tasse scolastiche 1000 !, avrà la

possibilità di ridurre di 190 ! l’imposta dovuta).IRES- no deduzioni per abitazione principale e detrazioni d’imposta per carichi di famiglia;- sono riconosciuti taluni oneri deducibili e talune detrazioni per oneri.



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CATEGORIE REDDITUALI: art. 6 TUIR individua 6 diverse tipologie reddituali:1) redditi FONDIARI: comprende i redditi da fonte immobiliare determinati su base catastale ossia

assumendo ad oggetto di tassazione il reddito medio-ordinario che l’immobile può astrattamente produrre, invece che quello effettivamente conseguito dal contribuente in ciascun anno.- rientrano nella categoria solo i redditi dei terreni e fabbricati che sono situati nel territorio

dello Stato, in quanto solo essi possono e debbono essere iscritti in catasto (mentre rientranonella categoria dei redditi diversi quelli derivanti da beni immobili situati all’estero);- sono esclusi dalla categoria (per rientrare in quella dei redditi diversi) i redditi insuscettibili di

determinazione catastale ossia derivanti da utilizzi dei beni immobili diversi dalla lorodestinazione ordinaria;

- è irrilevante l’avvenuta o non avvenuta percezione del reddito in quanto i redditi fondiariconcorrono a formare il reddito dei soggetti che possiedono gli immobili, ovvero chesvolgono attività agricole, anche quando non percepiti.

Tre sottocategorie:a) reddito dominicale dei terreni: parte dominicale del reddito medio ordinario riferibile alla

fertilità propria della terra ed ai capitali fissi in essa investiti. È sempre imputato al titolare del

diritto di proprietà o altro diritto reale sul fondo; b) reddito agrario: reddito dell’imprenditore agricolo, parte del prodotto della terra che va a

remunerare il capitale di esercizio e l’attività di organizzazione dell’attività agricola, sia essocostituito dallo stesso proprietario del terreno che dall’affittuario del fondo;

c) reddito dei fabbricanti: reddito medio ordinario ritraibile dalle unità immobiliari urbane(fabbricati e altre costruzioni stabili, o le loro porzioni, suscettibili di reddito autonomo es.stabilimenti balneari). Aggettivo urbane serve a distinguere i fabbricati dalle costruzioni ruralile quali concorrono a determinare il reddito dominicale dei terreni sui quali insistono.Determinazione del reddito da fabbricati su base catastale non ha un valore assoluto,relativamente alle unità immobiliari locate, se il canone di locazione, ridotto forfettariamentedel 15%, è maggiore della rendita catastale, il reddito è determinato in misura pari al canonedi locazione al netto di tale riduzione.

2) redditi di CAPITALE: reddito che deriva dall’impiego di un capitale- proventi certi derivanti da rapporti di finanziamento di iniziative altrui (es. contratti di

conto corrente) perché è predeterminato negozialmente il relativo ammontare;- proventi aleatori derivanti da rapporti di partecipazione ad iniziative economiche altrui,

condizionati, sia nell’an che nel quantum, dai risultati delle iniziative alle quali si partecipa edalle determinazioni del soggetto che le pone in essere (es. utili derivanti dalla partecipazionein società ed enti soggetti ad IRES);

- differenziali positivi, tra le somme erogate e i proventi conseguiti al termine del rapporto

negoziale, conseguiti alla normale scadenza dei rapporti generatori di redditi di capitalenonché quelli non dipendenti da un evento incerto (sono da ricondurre all’area dei redditidiversi le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso o dalla chiusura di rapporti

produttivi di redditi di capitale, o mediante rapporti attraverso cui si possono realizzaredifferenziali positivi e negativi in dipendenza di un evento incerto);

- interessi e altri proventi derivanti da altri rapporti aventi per oggetto l’impiego dei capitali.Disciplina- sono normalmente sottoposti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta o a regimi fiscali

sostitutivi, in tal caso non concorrono alla formazione della base imponibile;- sono tassati senza alcuna deduzione ossia al lordo delle spese eventualmente sostenute dal

contribuente per il loro conseguimento;

- sono tassati per cassa, e quindi solo se, quando, e nella misura in cui, effettivamente percepitidal contribuente.



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3) redditi di LAVORO DIPENDENTE: non può darsi una definizione unitaria, il legislatore, per unverso li identifica in quelli che derivano da rapporti di lavoro alle dipendenze e sotto la direzionedi altri, ma poi amplia sensibilmente l’area includendovi proventi alla cui base non sta unrapporto di quel tipo (es. pensioni e remunerazioni dei sacerdoti). Pertanto, la clausola generaledella derivazione del provento da una attività svolta alle dipendenze e sotto la direzione di altri

serve solo a stabilire il confine tra lavoro autonomo e dipendente nelle ipotesi non espressamentequalificate dalla legge.Disciplina:- proventi del lavoro dipendente sono soggetti ad una ritenuta d’acconto che è tendenzialmente

esaustiva dell’obbligo tributario (percettore, in assenza di altri redditi, viene esonerato anchedall’obbligo di dichiarazione);

- costituiscono reddito tutte le somme e i valori a qualunque titolo percepiti nel periodod’imposta, in relazione al rapporto di lavoro, al netto soltanto dei contributi previdenziali eassistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge;

- reddito è determinato al lordo delle spese di produzione eventualmente sostenute daldipendente (es. per trasporto) e in esso ricadono anche le somme che pur esorbitando dal

normale trattamento retributivo hanno di fatto il loro fondamento nel rapporto di lavoro (es.indennità di malattia);

- compensi in natura (es. disponibilità di autovetture) concorrono alla determinazione delreddito di lavoro dipendente anche se prestati da terzi e se riconosciuti al coniuge o aifamiliari del dipentente;

4) redditi di LAVORO AUTONOMO: quelli che derivano dall’esercizio di attività svolte in manieraabituale e senza vincolo di subordinazione, siano esse o meno di natura intellettuale (escluse leattività oggettivamente commerciali es. agente di commercio; o che risultino organizzate informa di impresa).Disciplina:- reddito è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei compensi percepiti nel periodo di

imposta e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio delle attivitàmedesime;Tale regola è applicabile solo residualmente ed in assenza di regole specifiche di dettaglio (es.spese di acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all’esercizio dell’arte o professione eall’uso personale o familiare del contribuente sono deducibili in ragione del 50% del loroammontare; spese relative all’acquisto ed utilizzo di autoveicoli sono deducibili dai compensi

percepiti dal lavoratore autonomo in ragione del 40%);- vige il principio di cassa (non sono tassabili i compensi maturati e non riscossi e non sono

deducibili le spese che benché maturate non sono state ancora pagate);

-

sono tassabili le plusvalenze eventualmente realizzate in occasione della cessione di benistrumentali, e dei corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementiimmateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale;

5) redditi di IMPRESA: quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali ossiaa) l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art.

2195 c.c (attività oggettivamente commerciali es. attività industriale) e delle attività agricoleeccedenti i limiti stabiliti dall’art. 32 TUIR, anche se non organizzate in forma di impresa;

b) le attività agricole rientranti nei limiti dell’art. 32 TUIR, se svolte da società commerciali o dastabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività d’impresa;

c) l’esercizio di attività dirette alla prestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195 c.c. se

organizzate in forma d’impresa (es. attività sanitaria);d) le attività dirette allo sfruttamento di miniere, cave, laghi, stagni e altre acque interne;



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Non si ha attività commerciale nelle attività che risultino istituzionalmente alimentate in maniera prevalente da contributi e liberalità.Reddito la variazione positiva verificatasi nella consistenza patrimoniale dell’impresa tra l’inizioe la fine del periodo di imposta.Disciplina del reddito d’impresa commerciale è fondata su 5 principi generali:

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principio di derivazione: il reddito di impresa si determina apportando all’utile o alla perditarisultante dal conto economico le variazioni in aumento o in diminuzione conseguentiall’applicazione dei criteri stabiliti dalle disposizioni TUIR o dalle altre norme tributarie (es.diminuzioni scaturenti dal rinvio ad anni successivi della tassazione di taluni componentiattivi). È pertanto normale la divergenza tra reddito civile e fiscale;

! principio di non tassatività: conseguenza del principio di derivazione, alla determinazionedel reddito di impresa possono concorrere anche elementi positivi e negativi diversi da quelliespressamente regolati dalle norme tributarie se incidenti sul risultato del conto economico;

! principio di competenza: a differenza di quanto avviene con il principio di cassa, glielementi positivi del reddito vanno imputati all’anno in cui è sorto il diritto alla loro

percezione (anche se le somme non sono state incassate) e quelli negativi all’anno in cui è

sorto l’obbligo di pagamento (anche se le somme non sono state pagate). Gli elementireddituali dei quali non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivol’ammontare concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni.- corrispettivi delle cessioni di beni mobiliari si considerano conseguiti, e le relative spese si

considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione del bene (ovvero nelsuccessivo momento in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o altrodiritto reale);

- corrispettivi delle cessioni di beni immobili e delle aziende si considerano conseguiti, e lerelative spese si considerano sostenute, alla data di stipulazione dell’atto di trasferimento

del bene (ovvero nel successivo momento in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivodella proprietà o altro diritto reale);

- corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di

acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono

ultimate, ovvero, per i contratti da cui derivano corrispettivi periodici alle date dimaturazione dei corrispettivi.

Principio di competenza opera solo se non è espressamente disposto che venga seguito il principio di cassa;

! principio di inerenza: riguarda il rapporto che deve esistere tra le componenti passive equelle attive del reddito d’impresa; affinché un componente negativo possa essere preso inconsiderazione nel calcolo del reddito d’impresa, e dedotto, è necessario che sia giudicatoinerente all’attività imprenditoriale. Componenti passivi sono deducibili solo se si riferiscono

ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito(inerenti all’impresa tutte le spese che obiettivamente afferiscono allo svolgimentodell’attività produttiva). Giurisprudenza ha talora affermato la deducibilità solo parziale dellespese il cui importo risulti esorbitante rispetto alle peculiari modalità di svolgimentodell’attività di impresa;

! principio di imputazione: riguarda il rapporto tra bilancio civile e dichiarazione dei redditi- ricavi, altri proventi di ogni genere e rimanenze concorrono a formare il reddito anche se

non risultano imputati al conto economico; ciò comporta la necessità di operare, nelladichiarazione tributaria, apposite variazioni in aumento ai risultati del conto economico, seesso non comprende tutti gli elementi attivi che rilevano ai fini della determinazione delreddito fiscale;

- spese e altri componenti negativi sono ammessi in deduzione se e nella misura in cuirisultano imputati al conto economico dell’esercizio di competenza (per escludere che in

sede di dichiarazione tributaria possano essere dedotti costi diversi, o maggiori, di quelli



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risultanti dal bilancio civile). Principio generale dell’indeducibilità dei costi ed oneri nonimputati al conto economico è derogato soltanto:a) per le spese e gli altri componenti negativi risultanti dal conto economico di un

esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in conformità alle norme tributarie; b) per le spese ed altri componenti negativi che, pur non essendo imputabili al conto

economico, sono deducibili per disposizione di legge.

6) redditi DIVERSI: art. 67 TUIR categoria che ha una funzione integrativa di quelle precedenti,comprende taluni proventi che resterebbero intassabili per carenza di uno o più dei requisitirichiesti dalle norme.- plusvalenze non d’impresa: incrementi di valore che dipendono da contingenti situazioni di

mercato caratterizzati da una sorta di presunzione legale assoluta di speculativitàa) plusvalenze realizzate mediante lottizzazione di terreni e successiva vendita o quelle

realizzate da operazioni di acquisto e vendita infraquinquennale di beni immobili doveviene considerato reddito la differenza tra il costo di acquisto del bene e il corrispettivoconseguito dalla rivendita;

b)

plusvalenze realizzate mediante cessioni di partecipazioni sociali qualificate dove il redditoè determinato in misura pari al 49,72% della somma algebrica delle plusvalenze eminusvalenze che possono essersi avute nelle singole fasi della complessiva operazione;

c) plusvalenze realizzate mediante cessioni di partecipazioni sociali non qualificate nonconcorrono a formare il complessivo reddito imponibile del precettore e sono invecesottoposte ad imposta sostitutiva del 12,5% sul loro ammontare.

- redditi immobiliari non ricadenti tra i redditi fondiari (redditi di natura fondiaria nondeterminabili catastalmente, redditi dei beni immobili situati all’estero e redditi derivanti dallaconcessione in usufrutto e dalla sublocazione di beni immobili);

- proventi derivanti dalle attività di lavoro autonomo, o commerciale, non esercitateabitualmente (tassati nell’anno in cui vengono percepiti al netto delle spese sostenute per laloro produzione);

- vincite derivanti dalla partecipazione a lotterie, concorsi a premio, ecc. (non costituisconoreddito prodotto, si tratta di proventi assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta);

- redditi derivanti dallo sfruttamento economico di opere dell’ingegno, quando nonpercepiti dall’autore dell’opera o invenzione (es. diritti d’autore percepiti dagli eredidell’autore);

- ogni reddito derivante in genere dall’assunzione di obblighi di fare, non fare opermettere.

COMPONENTI REDDITUALIELEMENTI REDDITUALI ATTIVI ELEMENTI REDDITUALI PASSIVI

RICAVI:

- corrispettivi delle cessioni di beni e prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa;

- corrispettivi delle cessioni di materie prime, semilavorati e altri benimobili acquistati per essere impiegati nella produzione;

- indennità conseguite a titolo di risarcimento per la perdita o ildanneggiamento dei beni idonei a generare ricavi;

- contributi spettanti in base a contratto o in conto esercizio (es.contributi pubblici volti a ridurre i normali costi di gestione);

- valore dei beni idonei a generare ricavi che siano stati assegnati ai soci,o destinati a finalità estranee all’esercizio di impresa (cessioni gratuite

dei beni-merci dalle quali deriva l’obbligo della contabilizzazione diricavi commisurati al loro valore normale). Ricavi concorrono a formare il reddito per il loro intero ammontare esempre secondo il principio di competenza.

COSTO: tutti gli oneri economicisostenuti dall’imprenditore per gliacquisti effettuati nell’eserciziodell’impresa

Normali spese di eserciziodell’impresa, purché inerentiall’impresa, sono interamentededucibili (per competenza)nell’esercizio in cui vengonosostenute.



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PLUSVALENZE: elementi reddituali di natura differenziale, differenza positiva tra il corrispettivo conseguito in occasione della dismissione di beni strumentali o patrimoniali dell’impresa (o della stessa aziendaquando oggetto di unitaria cessione a titolo oneroso) e la parte nonancora ammortizzata del relativo costo di acquisto, al lordo della

svalutazione monetaria eventualmente intercorsa, e con l’aggiunta delvalore di avviamento nei casi di operazioni relative ad aziende (proventi,maggiori del costo ancora da ammortizzare, conseguiti in occasionedella dismissione di beni strumentali e patrimoniali).Eventi idonei a legittimare la tassazione delle plusvalenze sono uguali aquelli idonei a generare ricavi:- cessione a titolo oneroso del bene;- conseguimento di un risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o danneggiamento del bene;

- assegnazione dei beni plusvalenti ai soci o loro destinazione a finalitàestranee all’esercizio di impresa.

Plusvalenze concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cuivengono realizzate secondo il principio di competenza, contribuente puòdiluire in 5 anni la tassazione delle plusvalenze derivanti da beni

posseduti da almeno 3.Sono esenti le plusvalenze realizzate su partecipazioni in societàcommerciali di persone o di capitali poiché sono già state tassate in capoalla società produttrice (regime di cd. participation exemption); come è

per il 95% esente il dividendo percepito dal socio che sia soggetto IRES,nella medesima percentuale viene esentato l’utile non distribuito e che ilsocio tuttavia realizzi sotto forma di plusvalenza in occasione dellacessione della partecipazione.a)

deve trattarsi di partecipazioni ininterrottamente possedute negliultimi 12 mesi antecedenti la cessione e iscritte tra i beni diinvestimento;

b) società partecipata non deve avere residenza fiscale in un paradisofiscale e deve esercitate attività di impresa.

MINUSVALENZE: reciproco delle plusvalenze, elementi differenzialiche si realizzano nei casi didismissione di beni strumentali o

patrimoniali dell’impresa con il

realizzo di proventi inferiori al lorocosto non ancora ammortizzato.

SOPRAVVENIENZE ATTIVE: elementi reddituali di caratterestraordinario- proprie: se sopraggiungono modificazioni favorevoli nei termini di

una vicenda economico-giuridica contabilizzata nel bilancio di precedenti esercizi

a)

conseguimento di ricavi a fronte di spese dedotti in precedentiesercizi; b) ricavi o altri proventi ottenuti per importi maggiori di quelli che

hanno concorso a formare il reddito di precedenti esercizi;c) sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di

passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi;Concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui si verificano irelativi fattori causativi (corollario del principio di competenza);

- improprie: indennità conseguite a titolo di risarcimento di dannidiversi da quelli relativi ai beni merce e ai beni strumentali e

patrimoniali (es. indennizzi per concorrenza sleale) o i proventi

conseguiti a titolo di contributo o di liberalità (esclusi contributirientranti tra i ricavi e quelli per acquisto di beni ammortizzabili).Liberalità e contributi sono sottoposti a tassazione nell’esercizio in

SOPRAVVENIENZE PASSIVE:reciproco delle sopravvenienzeattive, modificazioni sfavorevolinei termini di una vicendaeconomico-giuridica contabilizzata

nel bilancio di precedenti esercizi(es. mancato conseguimento diricavi precedentementecontabilizzati o sopravvenutainsussistenza di attivitàcontabilizzate in un precedenteesercizio).



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cui sono incassati o in quote costanti nell’esercizio in cui sono statiincassati e nei successivi ma non oltre il 4° (tassati per cassa).

PERDITA: venir meno di componenti patrimoniali dell’impresa, indipendentementedalla volontà dell’imprenditore, e senza alcuna

contropartita (es. furto).Perdite di beni diversi da quelli idonei agenerare ricavi e su crediti sono deducibili serisultano da elementi certi e precisi (in ognicaso si può dedurre la perdita su crediti se ildebitore è assoggettato a procedureconcorsuali).

ELEMENTI REDDITUALI STIMATI: postulano una attività valutativa da parte dell’imprenditore.! ammortamenti: procedimento economico-contabile attraverso il quale il costo pluriennale dei

beni e servizi che concorrono a determinare il reddito di più esercizi viene ripartito in più

esercizi in funzione della loro durata economica (es. costo per acquisto di beni strumentali vieneripartito tra i vari anni nei quali il bene viene concretamente utilizzato nello svolgimentodell’attività produttiva). Quote di ammortamento- riferibili ai beni materiali dell’impresa sono deducibili in misura non superiore a quella

risultante dall’applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti da un apposito decretoministeriale; in caso di eliminazione dal ciclo produttivo di beni non ancora completamenteammortizzati è interamente deducibile il costo residuo. Quote di ammortamento del costo dei

beni materiali strumentali per l’esercizio dell’impresa sono deducibili a partire dall’eserciziodi entrata in funzione del bene. Spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento etrasformazione sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo dei beni materiali

ammortizzabili;- riferibili ai beni immateriali (es. diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno) sono deducibili

nei limiti del 50% del costo sostenuto dall’imprenditore.! rimanenze finali: componente positiva, beni merce che concorrono a formare il reddito per un

valore non inferiore al costo sostenuto. Sono fiscalmente costituite da beni acquistati in epoca più antica risultando determinate in misura inferiore al loro effettivo valore di mercato. Leimprese le quali seguano altri criteri valutativi possono anche fiscalmente determinare lerimanenze finali in base al valore che risulta dall’applicazione del metodo adottato;

! accantonamenti: riserve d’utile accantonate per far fronte a degli oneri futuri. Elementi negatividi natura prudenziale per far fronte a un onere finanziario, futuro e certo, a carico dell’impresa(es. accantonamenti per il trattamento di fine rapporto lavoro dei dipendenti).Sono fiscalmente deducibili solo gli accantonamenti espressamente previsti da norme tributarie:- accantonamenti di quiescenza e previdenza per il personale dipendente sono deducibili nei

soli limiti delle quote maturate in ciascun esercizio;- accantonamenti per rischi su crediti sono deducibili, in ciascun esercizio, nel limite dello

0,50% del valore nominale dei crediti, e solo sinché l’ammontare complessivo dellesvalutazioni e degli accantonamenti raggiunte il tetto del 5% del valore nominale dei creditirisultanti in bilancio alla fine dell’esercizio;

- accantonamenti a fronte di spese per lavori ciclici di manutenzione e revisione delle navi edegli aeromobili sono deducibili nei limiti del 5% del costo di ciascuna nave o aeromobile.



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INTERESSI ! attivi: quando conseguiti nell’esercizio di impresa

a) sono considerati componenti attive del reddito d’impresa e concorrono alla formazione delrelativo reddito;

b) sono imputati ai singoli periodi di imposta in base al principio di competenza (invece che di

cassa), con la conseguente tassabilità degli interessi attivi maturati nei singoli periodid’imposta anche se non riscossi;c) sono deducibili le spese e le perdite ad essi relative;d) le ritenute alla fonte eventualmente applicate sugli interessi medesimi assumono natura di

ritenute d’acconto e sono recuperabili nel caso di risultato reddituale negativo.! passivi: es. normali costi di esercizio

a) per società di persone e imprenditori individuali sono deducibili solo se inerenti all’eserciziodi impresa e limitatamente alla parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare di ricavi e

proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa e l’ammontare complessivo di tutti iricavi e proventi (compresi quelli esenti);

b) per soggetti passivi dell’IRES ::

- sono deducibili per intero sino a concorrenza degli interessi attivi;

- per l’eccedenza sono deducibili solo nel limite del 30% della differenza tra valore e costidella produzione come risultanti dal conto economico;

- parte di interessi passivi eccedente il limite può essere dedotta, nel limite medesimo, dalreddito di successivi esercizi.

ALTRI ELEMENTI REDDITUALI:! proventi immobiliari: redditi dei beni posseduti a titolo di investimento patrimoniale

concorrono a formare il reddito di impresa secondo le regole proprie dei redditi fondiari(tassazione sulla base della rendita catastale o dei canoni locativi forfetariamente ridotti al 15%);

! oneri fiscali: sono deducibili dal reddito d’impresa, alla stregua dei normali costi, quando

inerenti all’attività d’impresa. Dedotti nell’esercizio in cui avviene il pagamento, in deroga algenere principio di competenza;

! oneri di utilità sociale: spese e erogazioni liberali volontariamente sostenute dall’imprenditore per finalità extraimprenditoriali, sono indeducibili dal reddito di impresa per difetto del requisitodi inerenza ad eccezione delle ipotesi specificatamente individuate dal legislatore (es. spesevolontariamente sostenute in favore della generalità dei dipendenti per finalità di educazionesono deducibili per un importo complessivo non superiore al 5 per mille delle spese per lavorodipendente).

REDDITO DI IMPRESA DELL’IMPRENDITORE INDIVIDUALE: per la determinazione delreddito si considerano relativi all’impresa, oltre ai beni-merce e strumentali per l’eserciziodell’impresa, anche i beni appartenenti all’imprenditore che siano indicati tra le attività relativeall’impresa nell’inventario.- le quote di ammortamento dei beni strumentali provenienti dal patrimonio personale

dell’imprenditore sono deducibili purché il relativo costo sia regolarmente iscrittonell’inventario;

- la destinazione dei beni dell’impresa al consumo personale o familiare dell’imprenditorecomporta ricavi e plusvalenze da quantificarsi in base al valore normale dei beni medesimi;

- le spese relative ai beni adibiti promiscuamente all’esercizio dell’impresa e all’uso personale ofamiliare dell’imprenditore sono deducibili o ammortizzabili per il 50% del loro ammontare;

- indeducibili le somme erogate a titolo di compenso per il lavoro prestato dall’imprenditore

medesimo, coniuge, figli, ascendenti e partecipanti all’impresa familiare;



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- per le plusvalenze eventualmente realizzate a seguito della cessione dell’azienda è riconosciutaall’imprenditore la possibilità di optare per la tassazione separata, ma in tal caso il contribuentenon potrà avvalersi della rateizzazione prevista dal TUIR;

- trasferimento di azienda per causa di morte o a titolo gratuito non comporta realizzo (etassazione) delle relative plusvalenze. L’azienda viene assunta, nei confronti dei beneficiari del

trasferimento ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti che l’azienda aveva nei confronti deldante causa. Le plusvalenze vengono tassate solo in caso di successiva eventuale alienazionedell’azienda medesima da parte dei beneficiari.

REDDITO D’IMPRESA DELLE IMPRESE MINORI (anno precedente hanno realizzato unvolume di affari non eccedente i 300mila ! per le imprese aventi ad oggetto prestazioni di servizi e500mila ! per quelle aventi ad oggetto altre attività) possono avere una disciplina semplificata siadegli obblighi contabili che delle modalità di determinazione del reddito di impresa:- non è obbligatorio il conto economico;- operano solo i principi competenza e di inerenza, reddito è costituito dalla differenza tra i ricavi

conseguiti e le spese sostenute, aumentata (o diminuita) dalle variazioni delle rimanenze,

plusvalenze e minusvalenze, sopravvenienze attive o passive, e perdite di beni e crediti;- rilevano soltanto le voci reddituali essenziali determinate senza la necessaria mediazione del

conto economico;- quote di ammortamento dei beni strumentali sono ammesse in deduzione soltanto se è tenuto il

registro dei beni ammortizzabili o se annotate nel registro IVA degli acquisti;- è esclusa la deducibilità di accantonamenti ad eccezione soltanto di quelli di quiescenza e

previdenza che risultino iscritti nei registri contabili.Si tratta di un regime facoltativo, perché agli interessati è consentito di optare, con effetti vincolanti

per almeno 3 anni, per il regime ordinario.Ulteriori semplificazioni (sia contabili che sostanziali) sono previste per le imprese minime (nonhanno conseguito ricavi per un importo non superiore a 30mila ! e non si avvalgono di personaledipendente).

REGIME DEGLI ENTI NON COMMERCIALI (enti che non hanno come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale): reddito complessivo degli enti non commerciali ècostituito dalla somma dei redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi, determinati secondo leregole normalmente applicabili alle persone fisiche.Tali redditi sono sempre assoggettati all’aliquota del 27,5%.Se l’ente non commerciale svolge una (non principale) attività commerciale:- è obbligato a tenere una contabilità separata per l’attività commerciale;- le spese relative ai beni e servizi promiscuamente utilizzati per l’attività commerciale e per le

altre attività dell’ente sono deducibili in base al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e proventiche concorrono a formare il reddito di impresa e l’ammontare complessivo dei ricavi e proventidell’ente;

- non si considerano commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell’art. 2915 c.c., cherisultino rese in conformità alle finalità istituzionali dell’ente, senza specifica organizzazione, everso corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione;

- se il volume d’affari commerciale rientra nei limiti previsti per le imprese minori può optare peruna determinazione forfettaria del reddito consistente nell’applicazione di predeterminaticoefficienti di redditività sull’ammontare dei ricavi e proventi d’impresa.

Enti non commerciali di tipo associativo- non è considerata commerciale l’attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti in

conformità alle finalità istituzionali dell’ente mentre può esserla quella svolta al di fuori dellefinalità istituzionali, o nei confronti di soggetti diversi dagli associati;



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- le somme versate dagli associati all’associazione a titolo di quote o contributi associativi nonconcorrono a formare il reddito dell’associazione;

- si considerano effettuate nell’esercizio di attività commerciale le cessioni di beni e prestazioni diservizi effettuate nei confronti degli associati verso pagamento di corrispettivi specifici o dicontributi e quote supplementari.

Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, la non commercialità è estesa anche alleattività svolte nei confronti degli associati verso pagamento di corrispettivi specifici a condizioneche si tratti di attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali dell’ente.

ONLUS (Organizzazioni Non Lucrative di Utilità Sociale): enti istituiti per operare esclusivamentesenza fini di lucro, non costituisce esercizio di attività commerciale lo svolgimento sia dell’attivitàistituzionale che le attività che vi sono direttamente connesse se svolte nel perseguimento dieslusive finalità di solidarietà sociale; enti non commerciali anche quando l’attività principale èobiettivamente commerciale e produttiva di redditi.

REGIME DEGLI ENTI NON RESIDENTI (società ed enti di ogni tipo che non hanno avuto inItalia la sede legale o amministrativa, o l’oggetto principale dell’attività, per la maggior parte del

periodo d’imposta): soggetti ad IRES limitatamente ai redditi prodotti in Italia.! enti non residenti commerciali

- con stabile organizzazione nel territorio dello Stato sono applicate le regole relative alladeterminazione del reddito degli enti commerciali residenti, il reddito complessivo imponibiledeve essere unitariamente determinato sulla base di apposito conto economico relativo allagestione delle stabili organizzazioni e delle altre attività produttive di redditi imponibili inItalia;

- non l’abbiano il reddito imponibile si calcola sommando i singoli redditi prodotti in Italiadeterminati secondo le disposizioni relative alle categorie nelle quali rientrano;

! enti non residenti e non commerciali il reddito imponibile si calcola sommando i singoliredditi prodotti in Italia determinati secondo le disposizioni relative alle categorie nelle qualirientrano. Se hanno esercitato una (non principale) attività commerciale mediante una stabileorganizzazione vengono applicate le regole relative alla determinazione del reddito di impresadegli enti non commerciali residenti.

In sostanza, si configura un reddito di impresa prodotto nel territorio dello Stato solo in presenza, inesso, di una stabile organizzazione dell’ente non residente.

REGIME DEI GRUPPI SOCIETARI: l’ordinamento è fondato sulla tassazione distinta eseparata dei diversi soggetti che compongono il gruppo societario, tuttavia esistono norme volte alimitare la possibilità che, attraverso opportune operazioni infragruppo, vengano trasferiti a societàestere e sottratti all’imposizione in Italia redditi prodotti in Italia:

-

per le operazioni infragruppo con società estere di uno stesso gruppo l’Amministrazionefinanziaria può sindacare la congruità dei corrispettivi delle operazioni sia attive che passive, esostituirvi il valore normale dei beni e servizi negoziati, quando essi non risultino in linea con lenormali prassi commerciali, ed abbiano eroso il reddito dell’impresa residente;

- nei casi in cui un soggetto residente in Italia detenga il controllo di una impresa, società o altroente localizzato in uno dei Paesi diversi da quelli che consentono un adeguato scambio diinformazioni e nei quali il livello di tassazione non è sensibilmente inferiore a quello applicato inItalia (individuati a mezzo di decreto ministeriale white list ), il reddito dell’impresa, società oente straniero è direttamente imputato ai soggetti residenti in Italia proporzionalmente allerelative quote di partecipazione (principio di trasparenza). Soggetti possono evitarel’applicazione di questa disciplina dimostrando:

a) o che la società estera svolge una effettiva attività industriale o commerciale, come sua principale attività;



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b) ovvero che dalle partecipazioni non consegue l’effetto di localizzare i redditi in Stati diversida quelli compresi nella white list .

Regimi opzionali volti a permettere forme di compensazione interna tra redditi e perdite dellesocietà di uno stesso gruppo (hanno efficacia vincolante 3 anni): ! regime opzionale della trasparenza: gruppi di società possono adottare le regole di tassazione

previste per le società di persone, il reddito (o la perdita) della società partecipata vienedirettamente imputato alle società partecipanti, proporzionalmente alle quote di partecipazione, per essere tassato (o dedotto, se si tratta di perdita) in capo ad esse. Società partecipata non ètenuta al pagamento dell’IRES la quale colpirà proporzionalmente i redditi medesimi presso lesingole società partecipanti. Condizionia) società partecipata deve essere una società di capitale ed al suo capitale debbono partecipare

esclusivamente altri soggetti dello stesso tipo con una percentuale non inferiore al 10 e nonsuperiore al 50%;

b) opzione irrevocabile deve essere esercitata da tutte le società e comunicataall’Amministrazione finanziaria entro il primo dei 3 esercizi ai quali si riferisce;

! consolidato nazionale: società controllante include nel proprio reddito i risultati reddituali di

una o più società controllate, reddito imponibile è dato dalla somma dei redditi complessivi netti propri e delle controllate medesime. Preordinato ai casi in cui le situazioni deficitarie siano nellacontrollante e non possano superarsi attraverso il meccanismo della trasparenza. Condizioni:a) necessaria una opzione irrevocabile sia della controllante che delle singole controllate

interessate; b) è applicabile solo se la società o ente controllante partecipa al capitale delle singole

controllate per una percentuale superiore al 50%;c) possono beneficiarne società di capitali, enti pubblici e privati commerciali, enti non residenti

a determinate condizioni;! consolidato mondiale: società nazionale controllante di società estere include

proporzionalmente nella propria base imponibile, indipendentemente dalla percezione, la propriaquota dei redditi e delle perdite prodotti da tutte le controllate non residenti. Rispetto a quantoavviene nel consolidato nazionale:a) opzione estende i suoi effetti alla totalità delle controllate non residenti;

b) comporta l’imputazione alla controllante delle sole quote di reddito o di perdita di suaspettanza, invece che dell’intero ammontare del reddito o della perdita delle controllatemedesime.

OPERAZIONI STRAORDINARIE DI IMPRESA! operazioni traslative delle aziende:

- trasferimento d’azienda a titolo oneroso: plusvalenze vengono tassate in capo

all’imprenditore cedente come componenti attive del reddito d’impresa, ma si può optare perla rateazione della tassazione in 5 anni o per la tassazione separata della plusvalenza;- trasferimento dell’azienda a titolo gratuito (donazione o successione): azienda viene assunta,

nei confronti dei beneficiari del trasferimento, ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti cheaveva nei confronti del dante causa. Plusvalenze vengono ricondotte nell’area dei redditidiversi nel caso di successiva cessione dell’azienda medesima da parte dei beneficiari;

- conferimenti di azienda in società: considerato valore di realizzo quello attribuito alle partecipazioni ricevute nelle scritture contabili del conferente o se superiore quello attribuitoall’azienda nelle scritture contabili del conferitario. Esclusa ogni tassazione nel caso in cuivengano mantenuti su entrambi i versanti i valori che ai beni aziendali risultavano attribuitinelle scritture del conferente.



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! operazioni di riorganizzazione societaria (trasformazioni, fusioni e scissioni di società preesistenti): non danno luogo a realizzo, né a distribuzione, delle plusvalenze e minusvalenzedei beni. Nei confronti dei nuovi soggetti restano fermi i valori fiscalmente riconosciuti che i

beni avevano anteriormente alle operazioni medesime.- trasformazione da società non soggetta ad IRES in società soggetta a tale contributo e

viceversa:1) da società di persone in società di capitali: riserve costituite con utili già tassati per

trasparenza in capo ai soci, se dopo la trasformazione vengono iscritte in bilancio conindicazione della loro origine, non concorrono a formare il reddito dei soci in caso didistribuzione;

2) da società di capitali in società di persone: riserve costituite precedentemente sonotassabili in capo ai soci a seguito della distribuzione solo se iscritte in bilancio conindicazione della loro origine; altrimenti vengono imputate per trasparenza ai soci nel

periodo d’imposta successiva alla trasformazione;- trasformazione eterogenea di una società di capitali in ente non commerciale: i beni della

società si considerano realizzati in base al valore normale, salvo che non siano confluiti

nell’azienda o complesso aziendale dell’ente stesso. Nel caso la trasformazione eterogeneanon contempli la conservazione della destinazione dei beni all’attività commerciale emergono

plusvalenze tassabili; - trasformazione della società commerciale in società semplice: se la società formalmente

commerciale svolgeva attività non commerciale che ben potrebbe essere svolta anche nelleforme della società semplice, si ha una decommercializzazione con destinazione dei beni afinalità estranee all’esercizio dell’impresa e conseguente tassabilità delle plusvalenze dei beni,in base al loro valore normale;

- fusioni e scissioni : perdite pregresse delle società coinvolte sono deducibili da parte deisoggetti risultanti dalle operazioni di fusione e scissione solo se minori del patrimonio nettodella società che le ha subite.

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operazioni con cui l’impresa cessa lo svolgimento della sua normale attività produttiva: si procede soltanto alla liquidazione dei beni aziendali.- liquidazione volontaria: se la fase liquidatoria si mantiene entro un predeterminato limite

temporale (3 anni per imprese individuali e società di persone, 5 anni per società di capitale)le determinazioni reddituali annuali e i relativi adempimenti tributari sono considerati

provvisori e suscettibili di conguaglio in base al bilancio finale della liquidazione medesima. Nei limiti di tale arco temporale la determinazione del reddito è sostanzialmente unitaria, glieventuali risultati attivi delle operazioni relative ai primi anni possono anche essereneutralizzati dai risultati negativi delle operazioni successivamente realizzate;

- liquidazione concorsuale di fallimento o coatta amministrativa: non si procede a

determinazioni annuali dei risultati di gestione ma al termine di esse il Curatore o ilCommissario liquidatore procede alla determinazione unitaria dell’eventuale redditocomplessivamente maturato nell’intero arco temporale della procedura concorsuale medesima(maxiperiodo d’imposta).Reddito è costituto dalla differenza tra residuo attivo e patrimonio netto dell’impresa o societàall’inizio del procedimento. Imposta relativa al reddito così determinatoa) se la procedura investe una società soggetta ad IRES deve essere calcolata e direttamente

versata dal Curatore o dal Commissario liquidatore; b) se la procedura investe una società di persone o imprenditori individuali, deve essere

comunicato ai soci della società, o all’imprenditore individuale, perché possano inserirlotra i propri redditi, ai fini IRPEF, nella dichiarazione relativa all’anno in cui la procedura si

è conclusa.



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ICI (Imposta Comunale sugli Immobili)D.lgs. 504/1992

! imposta diretta di tipo patrimoniale, ordinaria (dovuta con periodicità annuale), proporzionale(aliquota non cambia al variare della base imponibile) sulla ricchezza immobiliare;

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riservate ai Comuni le competenze amministrative relative al ricevimento e controllo delledichiarazioni, accertamento e riscossione del tributo, irrogazione delle sanzioni amministrative;! ICI è indeducibile dai redditi imponibili ai fini dell’IRPEF e dell’IRES.

PRESUPPOSTO DI FATTO: possesso di fabbricati (unità immobiliare iscritta, o che deve essereiscritta, nel catasto), aree fabbricabili, terreni agricoli siti nel territorio dello Stato, a qualsiasi usodestinati anche se non produttivi di redditi.L. 126/2008 escluse dall’ambito di operatività dell’ICI tutte le unità immobiliari adibite adabitazione principale del soggetto passivo.

SOGGETTI PASSIVI: proprietario dell’immobile o titolare di diritto reale parziale (usufrutto, uso,

abitazione, ecc.) il locatario o il concessionario.

BASE IMPONIBILE: costituita dal valore patrimoniale degli immobili posseduti al lordo delle passività che possono gravarli:- terreni agricoli o fabbricati già iscritti in catasto: determinata moltiplicando rendite risultanti

in catasto al 1° gennaio per i moltiplicatori stabiliti per la determinazione del valore dei beni aifini delle imposte sui trasferimenti;

- fabbricati che non risultano ancora iscritti in catasto o nei quali siano intervenutevariazioni permanenti che influiscano sull’ammontare della rendita catastale: determinataassumendo a punto di partenza per il calcolo la rendita di fabbricati similari già iscritti in catasto;l’imposta così determinata è suscettibile di variazione in aumento o in diminuzione a seguito diliquidazione definitiva (applicate sanzioni se è maggiore per oltre il 30% rispetto a quelladichiarata);

- aree fabbricabili: costituita dal valore venale del terreno in commercio al 1° gennaio dell’annodi imposizione.

CRITERI DETERMINAZIONE IMPOSTA: imposta deve essere distintamente calcolata sul valore deisingoli beni immobili posseduti da ciascun soggetto passivo, proporzionalmente alla quota e ai mesidell’anno nei quali si è protratto il possesso.L’obbligo di versamento (da assolvere in 2 rate) ha ad oggetto l’imposta complessivamente dovutada ciascun contribuente per la totalità dei beni posseduti in ciascun Comune per ogni anno solare.

L’obbligo di dichiarazione deve essere assolto solo se e quando ricorrono mutamenti negli elementirilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta.

ALIQUOTA: è stabilita dai Comuni tra il 4 e il 7 per mille della base imponibile del tributo per gliimmobili diversi dalle abitazioni o posseduti in aggiunta all’abitazione principale o per gli allogginon locati.



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IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive)D.lgs. 446/1997

! imposta diretta di tipo patrimoniale, a larga base imponibile e proporzionale al fatturato;! si applicano le stesse regole di IRPEF e IRES per la determinazione del periodo d'imposta, la

dichiarazione e il versamento;! Corte Costituzionale ha escluso che possa annoverarsi tra i tributi propri delle Regioni

medesime, è escluso che le Regioni possano intervenire su tutto quanto attiene alla presentazionedella dichiarazione, agli obblighi contabili dei contribuenti, ed alle sanzioni.

! IRAP è indeducibile dai redditi imponibili ai fini dell’IRPEF e dell’IRES;! IRAP è stata istituita come tributo nuovo sostitutivo di cinque precedenti forme di prelievo

(contributi sanitari; ILOR imposta locale sui redditi di fonte patrimoniale; imposta comunalesulle imprese, arti e professioni; tassa di concessione governativa sulle partita IVA e imposta sul

patrimonio netto delle imprese).

PRESUPPOSTO DI FATTO: svolgimento abituale di una attività autonomamente organizzata diretta

alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi (attività esercitata dallesocietà e dagli enti di ogni tipo costituisce in ogni caso presupposto dell’imposta).Sono soggette a tributo anche le attività non economiche e pubblico istituzionali in genere.

SOGGETTI PASSIVI: stessi soggetti delle imposte sui redditi (società di capitali e di persone,imprenditori individuali, esercenti arti e professioni, enti non commerciali e non residenti, eamministrazioni pubbliche).

BASE IMPONIBILE:- società di capitali e enti commerciali: differenza tra il valore e i costi della produzione così

come risultanti dal conto economico dell’esercizio;

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società di persone e imprenditori individuali: differenza tra il valore dei ricavi e dellevariazioni delle rimanenze finali; e il valore dei costi della produzione ad esclusione delle spese

per il personale dipendente e assimilato, degli interessi e delle perdite su crediti;- attività artistiche e professionali: differenza tra l’ammontare dei compensi percepiti e quello

dei costi sostenuti, ad esclusione degli interessi passivi e delle spese per il personale dipendente;- enti non commerciali e P.A. in genere: ammontare delle retribuzioni spettanti al personale

dipendente o ad esso erogate.

RIPARTO DELLA BASE IMPONIBILE TRA LE DIVERSE REGIONI: è imputata alla regione deldomicilio fiscale del soggetto passivo la parte della produzione netta derivante da attività svolte nelterritorio di altre regioni senza l’impiego, per almeno 3 mesi, di personale dipendente.

ALIQUOTE: stabilite in misura diversa per le diverse tipologie di attività, aliquota base è del 3,9%,le Regioni possono variare l’aliquota normale nei limiti di un punto percentuale.

Nel 2006 Corte di Giustizia delle Comunità Europee ha negato l’esistenza di una sostanzialesimilarità tra IRAP e IVA:- IVA: imposta sui consumi, applicata sulle singole operazioni economiche poste in essere

nell’esercizio di imprese, arti e professioni; è accompagnata dal diritto/dovere di rivalsa neiconfronti del destinatario delle operazioni medesime che ne assicura il trasferimento sulconsumatore finale;

- IRAP: riguarda anche le aree delle attività non commerciali né professionali; è commisurata airisultati di fine esercizio (invece che al valore delle singole operazioni); e non è assistita dalla

possibilità di rivalsa giuridica nei confronti dei soggetti esterni (lavoratori dipendenti e percettoridegli interessi passivi) che beneficiano della ricchezza sottoposta a tassazione.



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IMPOSTE SUI CONSUMI

Imposte indirette, colpiscono la ricchezza nel momento in cui si manifesta in maniera indiretta,ossia quando essa viene consumata.Di regola vengono applicate in momenti antecedenti il fatto che le giustifica e nei confronti di

soggetti diversi dal consumatore riversandosi poi su di lui attraverso i meccanismi della traslazioneeconomica o della rivalsa giuridica:- contribuente di diritto (colui sul quale incombono gli obblighi tributari);- contribuente di fatto (colui che pur non essendo gravando da obblighi tributari è il destinatario

sostanziale dell’imposta).Quattro tipologie di imposte sui consumi:1. DAZI: imposte indirette che si applicano nel momento in cui le merci vengono introdotte in uno

Stato (o da esso fuoriescono) e che si riversano sul consumatore sotto forma di maggiorazionedel prezzo dei beni medesimi (es. dazi doganali applicati al momento dell’introduzione di merci

provenienti da Paesi terzi rispetto alla Comunità Europea nel territorio nazionale);2. IMPOSTE DI FABBRICAZIONE (o ACCISE): imposte indirette che vengono applicate al momento

della fuoriuscita dalle fabbriche nazionali e della immissione in consumo dei prodotti il cuiconsumo si intende colpire (es. benzina, gasolio, alcol e bevande alcoliche). Si riversano sulconsumatore sotto forma di maggiorazione del prezzo dei prodotti medesimi. Modalitàimpositive vengono adottate per le merci prodotte da un numero limitato di grandi imprese la cuiattività può essere sottoposta a controlli continui e particolarmente penetranti. Viene applicatauna corrispondente sovrimposta di confine (che si aggiunge all’eventuale dazio doganale) nelcaso di importazione delle merci la cui produzione nazionale è soggetta ad accisa;

3. MONOPOLIO FISCALE: quando viene riservato all’ente pubblico lo svolgimento di determinateattività economiche e viene poi attuata la tassazione attraverso la determinazione normativa del

prezzo dei prodotti, in misura maggiore di quel che si sarebbe avuto in assenza delle finalitàfiscali (es. monopolio dei tabacchi lavorati dove viene esclusivamente riservato ad una appositaAzienda di Stato la lavorazione e distribuzione dei tabacchi). Tributo è costituito da una parte del

prezzo dei prodotti.Modalità impositiva che si avvicina alle normali imposte di fabbricazione poiché il tributo èdovuto dall’azienda produttrice del bene allo Stato; ma che da queste imposte si differenzia per ilfatto che il tributo non è in questo caso commisurato alle quantità e qualità dei beni immessi inmercato, ed è invece costituito da una parte del loro prezzo di vendita al pubblico; prezzo la cuideterminazione non soggiace alle regole del libero mercato;

4. IMPOSTE SUGLI SCAMBI: assoggettate ad imposta tutte le operazioni (sia cessioni di beni che prestazioni di servizi) svolte nell’esercizio abituale di attività economiche, con imposizionedell’obbligo tributario a carico di chi l’operazione effettua ma con l’attribuzione al soggetto

medesimo di un diritto/dovere di rivalsa nei confronti del destinatario del bene ceduto o delservizio prestato.

Prima dell’introduzione dell’IVA l’imposizione degli scambi veniva attuata attraverso l’Impostagenerale sull’entrata (IGE) la quale aveva due difetti:- difetto di neutralità: essendo cumulativa, in ogni fase l’imposta veniva applicata sul valore pieno

dell’operazione, ed erano perciò avvantaggiate, a parità di prodotto finale, le impresemaggiormente concentrate verticalmente o quelle che comunque riuscivano a contenere meglio ilnumero dei passaggi antecedenti la vendita al consumatore finale;

- difetto di trasparenza: essendo a cascata gravava sul consumatore finale in misura che non eraunivocamente individuabile dall’esterno poiché l’imposta era costituita, non solo da quella

formalmente addebitatagli al momento dell’acquisto del bene o servizio, ma anche dai prelieviche erano stati effettuati nelle precedenti fasi del ciclo produttivo e distributivo. Taleinconveniente rappresentava un ostacolo all’ordinato svolgimento degli scambi tra i soggetti



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appartenenti a Paesi diversi dalla Comunità Europea, invero, in materia di imposte sugli scambi,le intese internazionali sono normalmente nel senso che esse debbono essere applicate dalloStato, e nello Stato, nel quale le merci vengono destinate al consumo; e che quindi il Paesed’origine può e deve restituire all’esportatore le imposte prelevate nelle precedenti fasi del ciclo

produttivo dei beni medesimi, in modo da consentirne la tassazione nel Paese di destinazione nel

quale i beni entrano e vengono avviati al consumo. Tuttavia, i rimborsi all’esportazione, nel casodi imposte cumulative e non trasparenti, non potevano essere effettuati che sulla base di percentuali forfettarie, diverse da prodotto a prodotto, determinate attraverso calcoli e mediestatistiche necessariamente opinabili.

IVA (Imposta sul Valore Aggiunto)D.P.R. 633/1972

Imposta indiretta sui consumi- generale e plurifase (applicata in tutte le fasi della produzione e degli scambi di beni e servizi);- non cumulativa (applicata, con aliquota piena, al solo valore aggiunto nelle diverse fasi del

ciclo produttivo e distributivo. Colpisce solo l'incremento di valore che un bene o un servizio

acquista ad ogni passaggio economico);- né a cascata (trasparente e del tutto neutrale nei confronti delle strutture imprenditoriali. I

singoli operatori economici devono addebitare al destinatario dell’operazione un’impostacommisurata al valore pieno dell’operazione medesima e devono poi versare allo Stato solo la

parte di imposta corrispondente al valore aggiunto.I versamenti effettuati nelle fasi intermedie dell’attività produttiva e distributiva sono sempreneutralizzati dalla detrazione che può corrispondentemente operare l’acquirente imprenditore.L’imposta è neutra nei passaggi tra gli operatori economici e solo il passaggio del bene alconsumatore finale determina la cristallizzazione degli importi complessivamente acquisitidall’Erario nelle fasi antecedenti. Attraverso un sistema di detrazione e rivalsa l'imposta gravacompletamente sul consumatore finale).

Concorrono a determinare la struttura dell’IVA:- l’obbligo di assoggettare ad imposta le operazioni attive effettuate, senza che ciò di per sé

comporti quello di versare all’Erario l’intero importo delle imposte medesime;- diritto/dovere di addebitare le imposte ai destinatari delle operazioni, senza che l’esito di questo

rapporto di rivalsa possa incidere sulla posizione dei soggetti obbligati nei confronti dell’Erario;- diritto di detrarre, dall’ammontare dell’imposta applicata sulle operazione attive, quello delle

imposte subite sugli acquisti; con la possibilità del sorgere di posizioni creditorie nei confrontidell’Erario nei casi in cui il secondo sia maggiore del primo.

BASE IMPONIBILE: costituita dall’ammontare complessivo dei corrispettivi pattuiti con il

cessionario o committente, indipendentemente dalla loro corrispondenza con l’effettivo valore dimercato di beni e servizi. Amministrazione può provare, anche sulla base di elementi presuntivi, ilmaggior ammontare del prezzo effettivo rispetto a quello formalmente risultante dagli atti negoziali.Esclusi dalla base imponibile:- somme dovute a titolo di interessi moratori o di altre penalità per ritardi o altre irregolarità poste

in essere dal cessionario o committente;- valore dei beni ceduti a titolo di sconto o premio in conformità alle disposizioni contrattuali;- rimborsi delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte.

Nei casi in cui manchi un corrispettivo monetario la base imponibile è determinata in base al valorenormale dei beni ceduti e dei servizi prestati.Prestazioni accessorie (es. trasporto) non sono soggette autonomamente all’imposta, i compensi per

tali prestazioni vengono sottoposti a discipline diverse a seconda del regime delle operazioni allequali accedono e possono anche non essere soggette al tributo.



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ALIQUOTE: misura normale delle aliquote applicabili è del 20%, ma sono previste aliquote ridotteal 4% (es. per frutta) e al 10% .

OPERAZIONI IMPONIBILI CESSIONI DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI, EFFETTUATE NEL TERRITORIO DELLO STATO,

NELL’ESERCIZIO ABITUALE D’IMPRESA O DI ARTI E PROFESSIONI: l’imposta deve esseredistintamente applicata e calcolata sulle singole operazioni attive, siano esse cessioni di beni o prestazioni di servizi.a) presupposto oggettivo: deve trattarsi di operazioni effettuate dietro corrispettivo

- cessioni di beni : atti a titolo oneroso che comportano trasferimento proprietà o costituzionedi diritti reali;

- prestazioni di servizi : prestazioni verso corrispettivo dipendenti da obbligazioni di fare, dinon fare e di permettere quale ne sia la fonte (es. appalto).

Previste alcune eccezioni dove l’onerosità è presunta quali le cessioni gratuite dei beni alla cui produzione o al cui scambio è volta l’attività di impresa o le concessioni di beni in locazione,affitto, noleggio e simili.

b)

presupposto soggettivo: cessioni di beni e prestazioni di servizi devono essere effettuatenell'esercizio abituale di imprese, arti e professioni. Escluse le attività meramente occasionalio svolte nel quadro di rapporti di lavoro dipendente.- esercizio di impresa: esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle

attività commerciali o agricole di cui agli artt. 2195 e 2135 c.c., anche se non organizzatein forma di impresa, nonché l’esercizio di attività, organizzate in forma di impresa, direttealla prestazione di servizi non rientranti nell’art. 2195 c.c.;Si considerano effettuate nell’esercizio d’impresa le cessioni di beni e le prestazioni diservizi fatte dalle società e dagli enti che abbiano come oggetto esclusivo o principalel’esercizio di attività commerciali o agricole (per gli altri enti si considerano effettuatenell’esercizio di impresa soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte

nell’esercizio di attività commerciali o agricole);- esercizio di arti e professioni : esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva,

di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche, o da parte di societàsemplici o di associazioni tra artisti e professionisti;

Requisito dell’abitualità inteso come relativa stabilità e continuità nel tempo, può ricorrereanche nella gestione di un singolo affare quanto abbia dimensioni organizzative e temporali

particolarmente significative.c) presupposto territoriale: sono soggette ad IVA solo le cessioni di beni e le prestazioni di

servizi effettuate nel territorio dello Stato:- cessioni di beni si considerano effettuate in Italia quando hanno ad oggetto beni che al

momento della cessione si trovano nel territorio nazionale;-

prestazioni di servizi si considerano effettuate in Italia quando sono rese da un soggettoche ha il suo domicilio, o la residenza, nel territorio dello Stato.

Momento di effettuazione delle operazioni- cessioni di beni si considerano effettuate (analogamente a quanto avviene in materia di

imposte dirette) all’atto della stipulazione se hanno ad oggetto immobili, e a quello dellaconsegna o spedizione se si tratta di beni mobili (ovvero al momento eventualmentesuccessivo in cui si realizza l’effetto traslativo);

- prestazioni di servizi (diversamente da quanto avviene in materia di imposte dirette) siconsiderano effettuate al momento del pagamento del corrispettivo.

Se anteriormente a tali momenti viene pagato in tutto o in parte il corrispettivo, o viene emessa

fattura, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato o pagato, alladata della fattura o a quella del pagamento.



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IMPORTAZIONI DA CHIUNQUE EFFETTUATE: rientrano nel campo di operatività dell’IVA in forzadel principio della tassazione dei consumi nel Paese di destinazione dei prodotti ossia del fattoche l’importazione del prodotto estero deve soggiacere allo stesso trattamento IVA che subiscel’acquisto interno dello stesso prodotto. IVA sulle importazioni viene applicata con aliquotecorrispondenti a quelle alle quali sono soggette le corrispondenti operazioni interne all’atto

dell’introduzione di merci nel territorio nazionale.a) sono considerate importazioni soltanto le introduzioni nel territorio nazionale di beni provenienti da Paesi esterni all’Unione europea. È compito delle autorità doganali provvedereall'emissione della bolla doganale, nel quale l'importo del bene importato viene assoggettatoall'aliquota IVA oltre che all'eventuale dazio;

b) imposta è dovuta dall’importatore dei beni invece che dal cedente;c) rilevano soltanto le caratteristiche oggettive del bene che viene introdotto nel territorio

nazionale;d) quando l’importazione viene effettuata nell’esercizio di impresa o di arti e professioni essa

viene in toto equiparata all’acquisto effettuato nel mercato interno e l’IVA pagata è detraibilesecondo le normali regole.

Operazioni intracomunitarie, poste in essere tra soggetti appartenenti a diversi Paesi membridell’Unione europea, dal 1993 sono state abolite le barriere doganali tra i paesi aderenti allaComunità Europea (principio della libera circolazione delle merci all’interno della Comunitàeuropea), e in ambito IVA è stata introdotta un normativa transitoria mista:- in favore di un consumatore finale: sono soggette all’imposta stabilita dal Paese di origine

come se si trattasse di una operazione interna al Paese medesimo e le merci acquistate possono poi liberamente circolare all’interno dell’Unione Europea senza soggiacere ad alcunaimposizione all’atto dell’importazione in altri Paesi;

- tra soggetti IVA: sono soggette al principio della tassazione nel Paese di destinazione• esportazioni in favore di soggetti IVA di altri Paesi membri dell’Unione non sono

imponibili al pari delle esportazioni verso Paesi terzi;• importazioni sono equiparate alle operazioni imponibili interne, l’acquirente deve liquidare

e versare l’imposta relativa all’acquisto medesimo con le aliquote e le regole normalmenteapplicabili alle operazioni interne. Imposta cosi determinata è detraibile secondo gliordinari limiti vigenti per gli acquisti.

Acquisto intracomunitario è fonte ad un tempo sia di IVA dovuta che di IVA detraibile al paridell’importazione extra Europea.

OPERAZIONI ESCLUSE: quelle che, benché poste in essere nell’esercizio di imprese o arti e professioni, sono assolutamente irrilevanti ai fini del tributo perché estranee all’area dioperatività degli obblighi sia formali che sostanziali scaturenti dalla disciplina IVA oppure

quelle considerate tali per espressa previsione normativa (es. per mancanza dei requisiti richiesti per la configurabilità di una cessione di beni es. cessioni di aziende o rami di azienda).

OPERAZIONI NON IMPONIBILI: quando mancano del requisito della territorialità(esportazioni e operazioni assimilate alle cessioni all’esportazione o servizi internazionali che non siconsiderano effettuati nel territorio dello Stato anche quando in esso materialmente effettuati).Sono sottratte all’imposta, in parte in obbedienza al principio dell’applicazione delle imposte suiconsumi nel Paese di destinazione, e in parte per l’estrema difficoltà dell’individuazione di univocicriteri di territorialità quando l’operazione interessa Stati diversi.A differenza delle operazioni escluse, sono soggette a fatturazione e a tutti gli altri obblighi formaliderivanti dalla disciplina IVA. Non comportano limiti al diritto di detrazione dell’imposta subita

sugli acquisti effettuati per l’esecuzione delle operazioni medesime. Il recupero dell’imposta subitasugli acquisti effettuati per l’esecuzione delle operazioni medesime può avvenire solo nelle formedel rimborso da parte dell’Amministrazione;



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OPERAZIONI ESENTI: individuate con elencazione tassativa, esoneri giustificati dal fatto chealcuni consumi di ricchezza non vengono considerati manifestazioni di capacità contributiva ,o perché relativi a bisogni essenziali, o perché riguardanti situazioni ritenute comunquemeritevoli di particolare favore dal punto di vista politico-sociale (es. prestazioni sanitarie).

Come le operazioni non imponibili anche le operazioni esenti rientrano nel complessivo campo dioperatività dell’IVA e sono soggette ai normali obblighi di fatturazione, registrazione edichiarazione. Non è detraibile (a differenza delle operazioni non imponibili) l’imposta subita sugliacquisti dei beni e servizi che sono serviti per l’effettuazione delle operazioni esenti; ciò perlimitare il beneficio fiscale al solo valore aggiunto dato dall’operazione specificatamente agevolata,ferma restando l’imposta riscossa sui beni e servizi utilizzati per la sua effettuazione; l’IVAindetraibile, per l’operatore economico, si risolve in un elemento del costo complessivo, che èdeducibile ai fini delle imposte sui redditi, e che può anche riversarsi sul consumatore attraverso ilmeccanismo della traslazione.

INIZIO DELL’ATTIVITÀAI FINI DELL’IVA VARIAZIONE DELL’ATTIVITÀAI FINI DELL’IVA CESSAZIONE DELL’ATTIVITÀAI FINI DELL’IVA

si ha inizio di attività con il primo atto preparatorio per il futuro svolgimentodell’attività medesima (in modo taleda poter recuperare anche l’impostaaddebitata per le operazioni che sono

preparatorie al futuro svolgimentodell’attività commerciale o

professionale, e che rappresentanoinvestimento invece che consumo

della ricchezza).Coloro i quali intraprendonol’esercizio di un’impresa arte o

professione nel territorio dello Statodebbono farne dichiarazione entro 30giorni presso uno degli uffici localidell’Amministrazione finanziaria, suapposito modello, ed indicando tuttigli estremi identificativi delle propriegeneralità, nonché dell’attività e deiluoghi nei quali essa viene esercitata.

Amministrazione finanziaria provvedeall’attribuzione della partita IVA.

variazioni degli elementicontenuti nella dichiarazioneiniziale devono esseredichiarate entro 30 giorni dallavariazione medesima.

si ha cessazione di attività conl’effettuazione di tutte leoperazioni di liquidazione dei

beni residui, sino all’ultimoatto dispositivo dei benimedesimi.In caso di cessazionedell’attività deve essere fattauna dichiarazione entro 30

giorni dalla data di ultimazionedelle operazioni di liquidazionedell’azienda.In caso di morte del soggettoobbligato agli adempimentiIVA subentrano in essi i suoieredi.

RIVALSA: cedente o prestatore del servizio deve addebitare l'IVA ai propri clienti, aggiungendolaal corrispettivo pattuito, nella fattura che è tenuto ad emettere.Credito di rivalsa è un effetto legale della fattura emessa del tutto indipendente dal fatto chel’imposta addebitata sia stata già versata allo Stato.Per le operazioni per le quali non è prevista l’emissione di fattura (es. attività commercio alminuto), non vi è diritto/dovere di rivalsa, in quanto l’imposta resta incorporata nel prezzo del beneo servizio e ne segue il regime giuridico nel rapporto tra le parti. Solo se il cliente chiede la fattura

può costituirsi la rivalsa, quando ciò avviene l’imposta non può essere applicata sul prezzo divendita al pubblico, in quanto esso si intende già comprensivo dell’imposta, la quale deve quindiesserne scorporata mediante applicazione di appositi coefficienti (es. prezzo di vendita al pubblico è



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120, e il bene è soggetto alla normale aliquota del 20%, il venditore dovrà indicare in fattura 100come corrispettivo dell’operazione, e 20 come imposta).Rivalsa non è obbligatoria (pur essendo obbligatoria la fatturazione) e deve essere convenuta tra le

parti- per le imposte relative a cessioni gratuite di beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta

l’attività dell’impresa;- nei casi di autoconsumo e di destinazione di beni a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.Per gli acquisti effettuati nell’esercizio di imprese o arti e professioni, nei casi di operazioneeffettuata senza fattura o con fattura irregolare, il cessionario o committente è comunque tenuto aregolarizzare l’operazione, mediante presentazione all’Ufficio di una autofattura e versamento dellarelativa imposta; ferma restando la possibilità della successiva detrazione dell’imposta così versata.

DIRITTO DI DETRAZIONE: assicura la neutralità dell’imposta nei confronti degli esercentiattività di impresa o arti e professioni consentendo ad essi di recuperare l’imposta subita sugliacquisti.Diritto di detrarre, dall’ammontare dell’imposta relativa alle operazioni attive, quello dell’imposta

-

assolta (pagata all’atto dell’eventuale importazione di beni), o- dovuta (in caso di autofatturazione dell’acquisto e conseguente obbligo di versamento della

relativa imposta), o- addebitata (se risultante dalle fatture ricevute per acquisti effettuati presso altri soggetti IVA)a titolo di rivalsa in relazione ai beni importati o acquistati nell’esercizio di impresa o arti e

professioni.Soggetto passivo del tributo è tenuto a versare allo Stato solo la differenza tra le imposte subitesugli acquisti da quelle applicate sulle vendite.IVA rappresenta un costo solamente per i soggetti che non possono esercitare il diritto alladetrazione e quindi, in generale, per i consumatori finali.Situazione soggettiva unilaterale che può sfociare in oggetto di un immediato diritto di credito versol’Amministrazione quando dalla dichiarazione annuale risulti una eccedenza dell’impostacomplessivamente detraibile rispetto a quella dovuta (imposte subite sugli acquisti eccedono quelleapplicate sulle vendite).Presupposti:a) effettuazione dell’acquisto: diritto di detrazione compete solo per gli acquisti effettivamente

avvenuti (non sono detraibili le imposte relative ad operazioni inesistenti), detraibili le imposterelative ai beni e servizi importati o acquistati. Immediatamente detraibili le imposte risultanti dafatture che siano state emesse anteriormente al momento di effettuazione dell’operazione.Se viene emessa fattura per operazioni inesistenti, ovvero se nella fattura i corrispettivi delleoperazioni o le imposte relative sono indicate in misura superiore a quella reale, l’imposta è

dovuta per l’intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura; b) inerenza dell’acquisto all’esercizio di impresa o arti e professioni : diritto di detrazionecompete soltanto per le imposte relative a beni e servizi che siano stati acquistati nell’esercizio diimpresa, arte o professione, e non anche per gli acquisti che gli imprenditori ed esercenti arti e

professioni possono avere effettuato nella loro veste di consumatori finali.Le regole generali secondo le quali gli acquisti degli enti commerciali debbono sempre ritenersieffettuati nell’esercizio d’impresa, sono derogate per operazioni relative a taluni beni e servizi(es. autovetture) per le quali la legge ricorre a regole specifiche di indetraibilità o detraibilitàlimitata, sostitutive del principio generale di inerenza.Diritto di detrazione è esteso a tutti gli acquisti effettuati nell’esercizio di impresa o arti e

professioni e non è pregiudicato dal fatto che i beni acquistati vengano eventualmente perduti o

distrutti nel corso dello svolgimento dell’attività economica.c) esigibilità dell’imposta: diritto di detrazione sorge nel momento in cui l’imposta divieneesigibile da parte dell’Amministrazione; di regola, al momento in cui l’operazione si considera



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effettuata si accompagna l’esigibilità dell’imposta da parte dello Stato e quindi l’obbligo del suoversamento.Per l’esigibilità dell’imposta è irrilevante sia il pagamento della fattura a chi la ha emessa, sia ilversamento dell’imposta da parte di quest’ultimo allo Stato. Quel che rileva è solo l’esigibilitàdel versamento nei confronti dell’emittente della fattura.

Limiti al recupero dell’imposta subita sugli acquisti:a) di natura sostanziale:- se gli acquisti sono finalizzati a specifiche operazioni esenti o non soggette all'imposta è

indetraibile l'intero importo dell'imposta relativa agli acquisti in questione (indetraibilità

specifica);- se gli acquisti sono finalizzati ad una attività sistematica costituita sia da operazioni che

danno diritto alla detrazione sia da operazioni esenti è riconosciuto diritto di detrazione inmisura proporzionale al rapporto tra l'ammontare delle operazioni che danno diritto alladetrazione e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti (detraibilità prò rata); se,ad es., le operazioni effettuate dal contribuente sono costituite per il 70% da operazioni esentie per il residuo 30% da operazioni soggette all'imposta, l'imposta complessivamente subita

sugli acquisti sarà detraibile solo in ragione del 30%; b) di natura formale: per la detraibilità è necessaria l'osservanza degli obblighi di registrazione

delle relative fatture e di dichiarazione annuale (detrazioni sono giuridicamente riconoscibilisolo se e per la parte in cui confluiscono nella dichiarazione annuale).Enti non commerciali posso detrarre l’imposta solo se si tratta di acquisti e importazionieffettuati nell'esercizio di attività commerciali o agricole e le attività medesime siano gestite concontabilità separata da quella relativa all'attività principale e risulti regolarmente tenuta lacontabilità obbligatoria a norma di legge o di Statuto;

c) di natura temporale: l'esercizio del diritto di detrazione può essere esercitato, al più tardi, conla dichiarazione del 2° anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto, allecondizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo.

VARIAZIONI DELLE OPERAZIONI:- se aumenta l'ammontare del corrispettivo originariamente pattuito, per il maggiore ammontare

si deve emettere una ulteriore fattura integrativa di quella precedente e devono essere osservati inormali obblighi di fatturazione, registrazione e versamento;

- se viene meno l'operazione originaria o si riduce l'ammontare imponibile, l’emittente dellafattura originaria può recuperare l'imposta inizialmente applicata attraverso l'emissione di una«nota di variazione» che è nei suoi confronti fonte di IVA detraibile e, nei confronti delcessionario o committente (se soggetto IVA) è fonte di IVA dovuta, salvo il suo diritto adottenere dal cedente la restituzione dell'importo che gli era stato pagato a titolo di rivalsa.Controfatturazione dell'operazione che consente alle parti di procedere ad una neutralizzazionedell'iniziale applicazione dell'imposta con effetti ex nunc e di recuperare l'imposta all'interno delcircuito degli adempimenti IVA, invece che attraverso il rimborso da parte dello Stato.Le variazioni in diminuzione che dipendano dal sopraggiungere di nuovi accordi tra le parti

possono essere effettuate solo entro un anno dall'effettuazione dell'operazione originaria.

RETTIFICA DEGLI ADEMPIMENTI IVA: se nella fatturazione emergono inesattezze- consistenti nell'iniziale applicazione di una imposta minore del dovuto: deve essere emessa

una fattura integrativa in aumento che comporta la non applicazione di sanzioni e l'addebito dellamaggiore imposta alla controparte negoziale (dalle inesattezze di fatturazione fuoriescono icomportamenti dolosi o gravemente colposi);

-

consistenti nell’iniziale applicazione di una imposta maggiore del dovuto: si può emettereuna «nota di variazione» in diminuzione, ed entro l'inderogabile termine di un anno dalla datadell'operazione.



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IMPOSTE SUI TRASFERIMENTI DI RICCHEZZA

Imposte indirette sui trasferimenti di ricchezza colpiscono gli atti e negozi giuridici produttivi dimodificazioni patrimoniali qualitative o quantitative.È assunto a indice di capacità contributiva la vicenda modificativa della situazione patrimoniale dei

contribuenti.Soggetti passivi del tributo sono tutti coloro tra i quali si realizzano i mutamenti di ordine patrimoniale, in considerazione dei reciproci vantaggi che sono normalmente sottesi alle operazioninegoziali.

Nelle operazioni societarie ed imprenditoriali vengono assoggettati ad imposta di trasferimento sologli atti mediante i quali beni diversi dal denaro entrano o escono dal patrimonio della società o entecommerciale; mentre sono sottoposti ad imposta in misura fissa tutti gli atti di riorganizzazioneimprenditoriale, e quelli relativi all’emissione e negoziazione di azioni, quote sociali e titolirappresentativi in genere dei capitali propri delle società o di capitali di prestito. È quindiconsiderato trasferimento di ricchezza, ai fini di queste imposte, soltanto il trasferimento di beni ediritti tra non imprenditori, ovvero dalla sfera dell'economia privata a quella imprenditoriale,

nonché l’eventuale ritorno dei beni medesimi nell’economia privata dei soci.

Principio di alternatività

- si applica l’imposta di registro in misura fissa su tutte le cessioni di beni e prestazioni di servizisoggette all'IVA comprese quelle non imponibili o esenti;

- le liberalità indirette non sono soggette all'imposta sulle successioni e donazioni qualora perl'atto sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale o l'IVA.



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IMPOSTA DI REGISTROD.P.R. 131/1986

AMBITO DI OPERATIVITÀ: soggetti ad imposta di registro

1) atti traslativi a titolo oneroso (aliquote diverse a seconda del loro oggetto, es. 8% per i

trasferimenti di diritti immobiliari);2) atti dichiarativi (comportano mero accertamento o specificazione di preesistenti situazioni patrimoniali, aliquota dell'1%, comprese sentenze contenenti mero accertamento di diritti acontenuto patrimoniale);

3) locazioni e affitti immobiliari (comprese sublocazioni, aliquota dello 0,50% per affitti di fondirustici e del 2% negli altri casi);

4) atti estintivi, attuativi, o rafforzativi di precedenti rapporti (es. atti con i quali vengonoconvenute cessioni di crediti, aliquota ridotta allo 0,50%);

5) altri atti aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale (aliquota del 3% compresigli atti dell'autorità giudiziaria civile e amministrativa recanti condanna al pagamento di sommeo valori o alla consegna di beni di qualsiasi natura).

PRESUPPOSTI DELL’IMPOSTA ! condizioni formali per l’applicazione dell’imposta

a) imposta è dovuta al momento della registrazione degli atti presso l'Agenzia delle Entrate,gli estremi degli atti scritti devono essere annotati in un apposito registro tenuto dall'ufficiofinanziario il quale conserva un originale dell’atto. L’annotazione ha l'effetto di attestarel'esistenza dell'atto e l’avvenuto pagamento dell’imposta e di attribuire ad esso data certa difronte ai terzi.- atti che debbono essere registrati in termine fisso debbono essere presentati per la

registrazione entro 20 giorni dalla data dell'atto se formati in Italia, 60 giorni se formatiall'estero;

- atti la cui registrazione è obbligatoria solo in caso d'uso devono essere registrati quando

l'atto viene depositato presso le cancellerie giudiziarie e viene applicata l'imposta nelmomento in cui l'atto viene prelevato al fine di svolgere tramite esso un'attivitàamministrativa.

Soggetti obbligati a richiedere la registrazione: parti contraenti, notai e altri p.u.; cancellieri;impiegati dell'Amministrazione finanziaria.

b) l’obbligo di denuncia di eventi rilevanti ai fini dell'applicazione del tributo ha unafunzione integrativa o suppletiva della registrazione; opera in tutti i casi in cui,successivamente alla registrazione degli atti, si verificano eventi rilevanti per la liquidazione,o per la riliquidazione, dell'imposta relativa ad un atto già registrato (es. atti sospensivamentecondizionati vengono inizialmente registrati con applicazione dell'imposta in misura fissa e il

pagamento dell'imposta proporzionale è rinviato al momento in cui si verifica la condizionesospensiva). Tale obbligo deve essere assolto entro 20 giorni dalla data in cui si sonoverificati gli eventi.

c) l’enunciazione in atti registrati di precedenti atti non registrati comporta l’applicazionedell'imposta anche sulle disposizioni enunciate unitamente alle sanzioni per omessaregistrazione se esse erano soggette a registrazione in termine fisso.

! condizioni sostanziali per l’applicazione dell’imposta:Imposta di registro deve essere applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degliatti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponde il titolo o la forma apparente. L'Ufficio può procedere alla riqualificazione dell'atto sottoposto a registrazione, quando il suo«titolo» o la sua « forma apparente» non riflettano la reale natura e i veri effetti giuridici dell'atto.Inammissibile la considerazione di elementi esterni al contenuto dell'atto ai fini della concretaapplicazione del tributo (imposta d’atto);



$$

-

se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente le une dalle altre,ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto;

-

se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente per la loro intrinseca natura leune dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogoalla imposizione più onerosa (disposizione ogni atto che isolatamente considerato sarebbe

suscettibile di imposizione in base alle previsioni della tariffa).La nullità o l’annullabilità dell'atto non dispensa dall'obbligo di chiedere la registrazione e di pagare la relativa imposta. L'imposta così applicata deve essere restituita, per la parte eccedentela misura fissa, quando l'atto sia dichiarato nullo o annullato, per causa non imputabile alle parti,con sentenza passata in giudicato e non sia suscettibile di ratifica, convalida o conferma.

Ratio è che il pagamento dell'imposta è dovuto per il solo fatto dell'esistenza dell'atto che vieneregistrato indipendentemente dalla sua validità o invalidità. Non è in alcun caso restituibilel'imposta pagata sugli atti simulati, in quanto il relativo vizio dipende dalla volontà delle parti;

Atti dell'autorità giudiziaria (soggetti ad imposta di registro quando produttivi di effetti patrimoniali corrispondenti a quelli degli atti negoziali) sono sottoposti ad imposizione anche seal momento della registrazione siano stati impugnati o siano suscettibili di impugnazione salvo

conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato.

BASE IMPONIBILE -

per gli atti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali : valore del bene o del dirittoalla data dell'atto;

-

per le permute: valore del bene che dà luogo alla maggiore imposta;- per i contratti che comportano l'assunzione di una obbligazione di fare in corrispettivo

della cessione di un bene o dell'assunzione di altra obbligazione di fare : valore del beneceduto o della prestazione che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta.

Per valore si intende il maggiore importo tra il corrispettivo pattuito e il valore venale in comunecommercio dei beni e diritti oggetto dell’atto; gli Uffici dovrebbero sempre controllare la

«congruità» dei corrispettivi e/o dei valori dichiarati rispetto all'effettivo valore in comunecommercio dei beni.L'imposta viene commisurata al valore lordo dei beni trasferiti, debiti e altri oneri accollati pereffetto dell'atto concorrono a formare la base imponibile e non sono quindi da essa deducibili (adifferenza di quanto stabilito nel campo della tassazione dei trasferimenti a titolo gratuito).Imposta può essere-

fissa: importo fisso a prescindere dal valore dell'atto;-

minima: importo minimo da versare quando si effettua la prima registrazione è uguale alla fissa;- predeterminata: importo predefinito dalla legge in base alla tipologia del bene oggetto dell'atto

(es. autoveicoli, motoveicoli, imbarcazioni);-

proporzionale: importo percentuale sul valore dell'atto da registrare.

SOGGETTI PASSIVI: imposta è dovuta da chi richiede la registrazione per gli atti privati e da coluiche acquista l'immobile per gli atti notarili. Solo le parti contraenti possono qualificarsi soggetti

passivi del tributo, mentre i p.u. sono soltanto responsabili per il pagamento dell'imposta dovutaall'atto della registrazione; e ad essi è riconosciuta la facoltà di surrogarsi in tutte le ragioni e

privilegi spettanti all'amministrazione finanziaria per agire nei confronti di coloro nel cui interessela registrazione era stata chiesta.La solidarietà di tutte le parti contraenti per il pagamento dell'imposta di registro costituisce laregola (esistono eccezioni es. per gli atti sospensivamente condizionati, sono solidalmente tenute al

pagamento dell'imposta dovuta al verificarsi della condizione solo le parti «interessate» al

verificarsi della condizione medesima; per gli atti soggetti a registrazione in caso d’uso obbligato al pagamento è soltanto chi ha chiesto la registrazione).



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IMPOSTA SULLE SUCCESSIONI E DONAZIONIreintrodotta dalla L. 286/2006 la quale ha richiamato le norme contenute nel D.Lvo n. 346/1990

AMBITO DI OPERATIVITÀ: imposta è dovuta sui trasferimenti di beni e diritti a) per causa di morte (o successione): vicenda traslativa unitaria che coinvolge la totalità delle

attività e passività prima appartenenti al defunto; b) per donazione: trasferimento negoziale inter vivos parziale (aventi ad oggetto beni e dirittispecificamente individuati), caratterizzato dallo spirito di liberalità del donante, ed il cuitrattamento è assimilato a quello delle successioni per causa di morte;

c) a titolo gratuito: liberalità indirette attuate attraverso atti non espressamente liberali (es.rinunzie a diritti reali), per essere assoggettate al regime fiscale delle donazioni devono risultareda dichiarazioni rese dallo stesso interessato nell'ambito di procedimenti diretti all'accertamentodi tributi e devono avere determinato un incremento patrimoniale superiore a 180.000 !;

d) sulla costituzione di vincoli di destinazione: referente nel trust , atto mediante il quale ildisponente trasferisce la titolarità di propri beni e diritti ad un altro soggetto perché provvedaalla loro amministrazione e gestione nell'interesse di un soggetto terzo o per uno scopo

prestabilito. L’equiparazione dell’operazione ad una donazione è possibile solo per trust animatida spirito liberale.

BASE IMPONIBILE: costituita dalla differenza tra il valore delle attività e passività che pervengonoal beneficiario della successione o donazione (compresi beni e diritti esistenti all'estero nel caso incui il defunto o il donante fosse residente in Italia al momento del decesso o della donazione; e i

beni esistenti in Italia nel caso di residenza in Stati esteri da parte dei medesimi soggetti), èsottoposto a tassazione l'incremento patrimoniale netto conseguito dal beneficiario deltrasferimento a titolo gratuito.È detraibile dall'imposta dovuta allo Stato italiano l’imposta eventualmente pagata a Stati esteri indipendenza della medesima successione.Le passività sono deducibili solo se risultanti da atto scritto di data certa anteriore all'apertura dellasuccessione o da provvedimento giurisdizionale definitivo.Escluse dall'assoggettamento ad imposta le successioni e donazioni aventi ad oggetto aziende orami di azienda in favore dei discendenti e del coniuge del defunto o del donante, a condizione chegli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività, o conservino il controllo della società, peralmeno 5 anni dalla data del trasferimento;

ALIQUOTE:- 4% sul valore complessivo netto dei beni devoluti in favore coniuge e parenti in linea retta,

limitatamente all'importo eccedente, per ciascun beneficiario, 1.000.000 di euro;

-

6% sul valore complessivo netto dei beni devoluti in favore fratelli e sorelle, limitatamenteall'importo eccedente, per ciascun beneficiario, 100.000 euro;- 6% sul valore complessivo netto dei beni devoluti in favore altri parenti (fino 4° grado affini in

linea retta, 3° grado affini in linea collaterale);- 8% sul valore complessivo netto dei beni devoluti in favore di altri soggetti .Imposta viene distintamente calcolata nei confronti dei singoli beneficiari della successione odonazione pur muovendo da una base imponibile che viene di regola unitariamente determinata.Istituto del coacervo: ai fini dell'individuazione delle aliquote, il valore globale netto dei beni ediritti conseguito da ciascun erede o donatario deve essere maggiorato di un importo pari al valorecomplessivo di tutte le donazioni anteriormente fatte dal defunto o donante ad uno stesso erede odonatario; viene assoggettato ad imposta solo il valore dei beni di volta in volta donati se eccedente

quello della franchigia. In tal modo si evita che uno stesso soggetto possa beneficiare più volte dellafranchigia attraverso il frazionamento dei trasferimenti gratuiti.



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SOGGETTI PASSIVI: eredi e legatari per le successioni, donatari per le donazioni e i beneficiari per le altre liberalità tra vivi.- ai fini dell'imposta assume rilevanza il mero fatto dell'essere «chiamati» all'eredità o ai

legati indipendentemente sia dall’accettazione che dall'esistenza di un effettivo dirittoall'eredità.

Sinché l'eredità non è stata accettata, o non è stata accettata da tutti i chiamati, l'imposta èdeterminata considerando come eredi i chiamati che non vi hanno rinunziato; non sono obbligatialla dichiarazione della successione i soli chiamati che entro il relativo termine abbianorinunziato all'eredità o al legato, ovvero quelli che, non essendo in possesso di beni ereditari,abbiano chiesto la nomina di un curatore dell'eredità.- anteriormente all'accettazione dell'eredità, i singoli chiamati rispondono dell'imposta solo nei

limiti del valore dei beni ereditari rispettivamente posseduti;-

l'imposta da essi versata (o versata in più) deve essere rimborsata (unitamente agli interessi edeventuali sanzioni) nei casi di sopravvenuto mutamento della devoluzione ereditaria.

Le successioni testamentarie sono assoggettate all'imposta sulla base delle disposizionicontenute nel testamento, anche se impugnate giudizialmente, nonché agli eventuali accordi

diretti a reintegrare i diritti dei legittimari, risultanti da atto pubblico o scrittura privataautenticata.

- eredi sono solidalmente obbligati al pagamento dell'imposta per l’ammontarecomplessivamente dovuto da loro e dai legatari; i legatari sono obbligati al pagamentosoltanto dell'imposta relativa ai rispettivi legati. Tutti gli eredi sono egualmente investiti dell'intero complesso degli obblighi formali esostanziali che derivano dalla successione ereditaria. Ciascun erede può essere escusso per il

pagamento dell’interno ammontare delle imposte relative ad una medesima successione,indipendentemente da quanto effettivamente conseguito.

- nel campo delle liberalità inter vivos sussiste solidarietà tra i codonatari di una medesimadonazione, sono riferibili le norme sulla responsabilità del p.u. e sulla solidarietà delle altre particontraenti ma questi ultimi soggetti sono meri responsabili d'imposta dotati di diritto di rivalsanei confronti dei singoli donatari, effettivi soggetti passivi dell'imposta.



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DOVERI E DIRITTI TRIBUTARI FONDAMENTALI

OBBLIGHI DI DICHIARAZIONE: per tutti i tributi c’è l’obbligo di portare a conoscenza degliUffici i fatti costitutivi degli obblighi di pagamento.

Dichiarazioni tributarie sono atti aventi natura di «dichiarazione di scienza» volti alla partecipazione o comunicazione di fatti fiscalmente rilevanti (possono aversi contenuti di caratteredispositivo laddove le leggi prevedono che in quella sede il contribuente possa, o debba, esercitarele opzioni eventualmente consentite dalle norme sostanziali es. tra diversi regimi contabili).

DICHIARAZIONE DEI REDDITI (art. 1, D.P.R. 600/1973): mezzo con il quale il cittadino-contribuente comunica al fisco quanto ha guadagnato ed effettua i versamenti delle imposte relative.1) ogni soggetto passivo deve dichiarare annualmente i redditi posseduti anche se non ne

consegue alcun debito d'imposta. I soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili devono presentare la dichiarazione anche in mancanza di redditi.

2) ha ad oggetto tutti i redditi posseduti da uno stesso contribuente ed è riferita a tutte le

imposte che possono gravarli. Contenuto costituito da due parti:1. una volta ad evidenziare l'esistenza e consistenza dei singoli redditi;2. l’altra riguardante il computo delle singole imposte che li gravano e le circostanze che

incidono sulla loro quantificazione.Dichiarazione è rilevante ai fini dell'applicazione IRPEF (o dell'IRES), relative addizionaliregionali e comunali, contributi previdenziali commisurati ai redditi medesimi, IVA dell'IRAP.

3) deve essere presentata tra il 1° maggio ed il 31 luglio di ogni anno- nel campo delle imposte periodiche talora non si deve ripresentare la dichiarazione sinché non

intervengono mutamenti negli elementi fattuali dichiarati, così estendendo gli effetti delledichiarazioni presentate ad una pluralità di periodi d'imposta (es. per l’ICI);

- per le imposte dirette e per l'IVA è obbligatoria una dichiarazione annuale anche in caso di

invarianza dell'oggetto della dichiarazione.In tale arco temporale il contribuente può ovviare ad eventuali errori od omissioni procedendoalla presentazione di una dichiarazione sostitutiva della precedente:a) valide le dichiarazioni presentate nei 90 giorni successivi alla scadenza del termine e vengono

applicate sanzioni ridotte; b) contribuente può presentare dichiarazioni integrative di quelle già presentate entro il termine

stabilito per la rettifica della dichiarazione originaria;c) possono essere presentate dichiarazioni correttive (in diminuzione) per ovviare ad errori od

omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito, o comportato unmaggior debito d'imposta o un minor credito, sino al termine prescritto per la presentazionedella dichiarazione dell'anno successivo.

4)

deve contenere l'indicazione dell'ammontare dei singoli redditi e di tutti gli elementi attivie passivi necessari per la determinazione degli imponibili. I redditi per i quali manca taleindicazione si considerano non dichiarati ai fini dell'accertamento e delle sanzioni, non è esclusa,

però, la riscuotibilità delle imposte corrispondenti ai redditi dichiarati;5) devono essere utilizzati, a pena di nullità, i modelli annualmente approvati con decreto

ministeriale, e devono essere seguite precise regole in punto di termini e modalità di presentazione delle dichiarazioni medesime.



$(

Effetti della dichiarazione: alla presentazione della dichiarazione1) l'Amministrazione è legittimata a riscuotere coattivamente le imposte risultanti dalla

dichiarazione per la parte in cui non siano state spontaneamente versate dal contribuente;2) nella successiva fase dei controlli ed accertamenti deve effettuare le eventuali rettifiche con

riferimento ai singoli elementi attivi e passivi esposti nella dichiarazione;

3) possono costituirsi situazioni creditorie del contribuente nei confronti dell'Amministrazionefinanziaria laddove la dichiarazione evidenzi detrazioni maggiori dell'imposta dovuta.

Ritrattazione della dichiarazione da parte del contribuente che tardivamente si avveda di esserincorso in errori od omissioni nella compilazione della medesima è possibile solo in determinaticasi:- contenuti dispositivi (opzioni con essa effettuate) sono suscettibili di revoca (con efficacia ex

nunc) una volta decorso il termine minimo previsto dalla legge per la loro vigenza (es. barraturadi una casellina diversa da quella che il contribuente avrebbe dovuto barrare);

- per i contenuti dichiarativi può far valere gli errori commessi in proprio danno in sede di

dichiarazione proponendo azione di rimborso delle maggiori imposte eventualmente versate,ovvero in sede di impugnazione dell'iscrizione a ruolo eventualmente operata dall'Ufficio a

seguito della liquidazione della dichiarazione medesima (obblighi di pagamento hanno la lorofonte nei fatti realmente verificatisi e non nella dichiarazione).Errori ed omissioni riguardanti fatti costitutivi di diritti a deduzioni e detrazioni d'imposta sonoinsuscettibili di modificazioni successive alla scadenza dei termini in cui deve essere presentatala dichiarazione.

Nella fase dei controlli amministrativi tributari, il contribuente può far valere gli eventuali errori edomissioni commessi in proprio danno in sede di dichiarazione come vizio proprio degli attiamministrativi di accertamento che non ne abbiano tenuto conto, e nei limiti della neutralizzazionedelle irregolarità rilevate dall'Amministrazione.

OBBLIGHI DI VERSAMENTO: modalità di adempimento degli obblighi tributari sono stabiliteda regole di settore, inderogabili, e prevalenti su ogni diversa disposizione civilistica.Adempimento consiste nel pagamento del tributo può avvenire tramite:! VERSAMENTO DIRETTO DA PARTE DEL CONTRIBUENTE: somme vengono date ad uno degli

Istituti di credito appositamente convenzionati con contestuale rilascio di delega irrevocabile perché essi provvedano al riversamento delle somme medesime (nei 5 giorni successivi) pressola Tesoreria dello Stato.Pagamento si considera effettuato al momento stesso del conferimento della delega all'Istituto dicredito; è possibile l'effettuazione di compensazioni con eccedenze emergenti dall'ultimadichiarazione dei redditi (o dell'IVA) ed è anche consentita l'effettuazione dei pagamenti in ratemensili di eguale importo, con interessi, purché il pagamento venga completato entro il mese di

novembre dell'anno di presentazione della dichiarazione.Se l’obbligo è posto a carico di soggetti diversi da quelli in capo ai quali si realizza il presupposto di fatto del tributo (es. ritenute alla fonte) e ha ad oggetto importi dovuti a titolo diacconto per imposte future, il versamento non solo non conclude la vicenda tributaria, madiviene esso stesso fonte di successivi diritti a detrazione a favore dello stesso soggetto.- sostituto d'imposta deve versare mensilmente le ritenute alla fonte relative alle somme

erogate nel mese precedente;- in materia di IVA il soggetto passivo deve versare mensilmente, per le operazioni

effettuate nel mese precedente, la differenza tra l'imposta riscossa sulle vendite e quella subitasugli acquisti; con la possibilità di rinviare al mese successivo le eventuali eccedenze di IVAdetraibile e con un conguaglio finale da farsi in sede di dichiarazione annuale dalla quale può

discendere un vero e proprio credito del contribuente verso l'Amministrazione finanziaria(quando imposta complessivamente dovuta per le operazioni attive risulta inferiore allasomma di quella detraibile);



$)

- nel campo delle imposte sui redditi, dell'IRAP, e dell'IVA si deve anche versare, in corsod'anno, acconti commisurati alle risultanze dell'anno precedente e da scomputare dalleimposte effettivamente dovute in base alla dichiarazione finale (es. soggetti passivi delleimposte dirette debbono annualmente versare a titolo di acconto dell'imposta dovuta per il

periodo d'imposta in corso, un importo pari al 98% dell'imposta relativa all'anno precedente.

Acconto è suddiviso in due rate da corrispondere, per il 40% in occasione della presentazionedella dichiarazione dell'anno precedente, e per il residuo 60% entro il 30 novembresuccessivo).

! VERSAMENTO SUSSEGUENTE ALL'ISCRIZIONE A RUOLO DELL'IMPOSTA DA PARTEDELL'AMMINISTRAZIONE: pagamento dei tributi iscritti a ruolo deve essere effettuato pressol’agente della riscossione entro 60 giorni dalla notificazione della cartella di pagamento.L'Ufficio delle imposte può concedere dilazioni dei pagamenti nei casi in cui il contribuenteversi in situazioni di temporanea difficoltà. Non possono essere rifiutati i pagamenti parziali dirate scadute né i pagamenti in acconto per rate non scadute.

DEDUZIONI (riducono la base imponibile) DETRAZIONI (decurtano direttamente l’imposta

che deve essere versata): situazioni soggettive attive unilaterali che possono attenuare o elidere gliobblighi di versamento, ovvero costituire un’eccedenza suscettibile di rimborso da parte della P.A.Possono essere validamente esercitate solo nelle forme e nei termini stabiliti dalla legge e sonosubordinate all'osservanza degli obblighi di contabilizzazione e di dichiarazione (osservanza degliobblighi formali, di registrazione, dichiarazione, ecc., ha una rilevanza sostanziale ai fini del venirein essere del diritto del contribuente).- diritti a deduzione: oneri deducibili dal reddito complessivo (es. oneri deducibili ai fini IRPEF),

deducibilità delle perdite d'impresa o dall'esercizio di arti e professioni da altri redditi;- diritti a detrazione: diritto di detrazione dell'IVA subita sugli acquisti, crediti d'imposta

(detraibilità delle imposte sui redditi prodotti all’estero), detraibilità dalle imposte dovute, delleritenute d'acconto e degli acconti d'imposta.In caso le deduzioni siano maggiori dell’imposta dovuta emerge un’eccedenza a favore delcontribuente; tali eccedenze sono sempre detraibili dalle imposte dovute per il successivo

periodo d'imposta e possono costituire oggetto di un credito verso l'Amministrazione finanziaria.

CREDITI TRIBUTARI: diritti del contribuente correlati a posizioni debitorie a caricodell'Amministrazione finanziaria:1) da dichiarazione: eccedenze attive, rispetto all’imposta dovuta, derivanti dalle ritenute

d'acconto subite, acconti pagati, eccedenze riportate dal precedente periodo d'imposta, creditid'imposta, e in materia di IVA dall'imposta detraibile.Presupposto necessario è la presentazione della dichiarazione annuale, il contribuente può

chiedere l'adempimento di questi crediti o optare per l'imputazione dell'eccedenza indiminuzione dell'imposta dovuta per l'anno successivo (disciplina dell'IVA la possibilità dichiedere il rimborso è limitata a talune precise ipotesi).Quando chiesti a rimborso i crediti da dichiarazione possono essere ceduti a terzi mentre le altreeccedenze possono essere utilizzate per l'estinzione degli obblighi di pagamento anche relativi adaltri tributi e contributi previdenziali. In caso di inerzia dell'ufficio essi rimangono soggetti allanormale prescrizione decennale;

2) per restituzione: somme che erano dovute in base alla situazione esistente al momento del pagamento, ma delle quali il legislatore prevede la restituzione ove sopraggiungano eventi chene fanno venire meno l'originaria giustificazione economico-finanziaria (es. previsione deldiritto alla restituzione dell'imposta di successione pagata quando sopraggiunga un mutamento

nella devoluzione ereditaria). Restituzione deve essere richiesta dal contribuente entro 3 anni dalgiorno in cui è sorto il diritto alla restituzione;



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3) da indebito: somme versate in più per errori od omissioni, commessi sia dal contribuente chedall'Amministrazione finanziaria, nell'originaria quantificazione e nel successivo pagamentodelle imposte dovute.- rimborso deve essere richiesto entro termini di decadenza più brevi del termine decennale;- nei casi di indebito conseguente ad errori contenuti in atti di accertamento o di riscossione il

rimborso non può essere chiesto ed ottenuto quando gli atti medesimi non siano statitempestivamente impugnati avanti il giudice tributario.

OPZIONI: possibilità per il contribuente di optare per un diverso regime (es. per le imprese minori ai fini delle imposte sui redditi l'ordinamento prevede una disciplina semplificata dei criteri dideterminazione del reddito d'impresa e degli obblighi contabili. Ma è ad esse consentito di optare

per il regime sia sostanziale che contabile ordinario, con effetto dal periodo d'imposta in cuil'opzione è esercitata, per almeno 3 anni, e sino a revoca dell'opzione).Opzione e revoca di regimi di determinazione dell'imposta e di regimi contabili si desumono dacomportamenti concludenti del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili.



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DOVERI E DIRITTI TRIBUTARI DI SETTORE

OBBLIGHI CONTABILI:! AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE: fiscalmente tenuti ad adempimenti contabili imprenditori

commerciali e esercenti arti e professioni (no le imprese agricole il cui reddito si determina su

basi catastali).-

imprenditori: a seconda dell'avvenuto conseguimento o meno, nell'anno precedente, di un predeterminato ammontare di ricavia) regime di contabilità ordinaria: obbligo di tenere libro giornale, libro degli inventari,

registri prescritti ai fini dell'IVA ed altre scritture ausiliarie quali il registro dei beniammortizzabili e le scritture di magazzino;

b) regime di contabilità semplificata: non si devono tenere le scritture previste dal D.P.R. n.600/1973 (es. registro dei beni ammortizzabili e scritture di magazzino) ma solo il librogiornale e degli inventari e i registri prescritti ai fini dell’IVA.Regime di contabilità semplificata si estende di anno in anno se non viene superato il tetto

prestabilito di ricavi; le imprese minori possono optare per il regime ordinario, con

decorrenza dall'anno in cui l'opzione è esercitata, e con effetto vincolante almeno triennale.- esercenti arti e professioni: oltre che i registri IVA devono tenere un apposito registro nel

quale debbono essere cronologicamente annotate le entrate incassate e le spese sostenute contutti gli estremi identificativi delle relative operazioni.

Scritture contabili debbono essere conservate fino a quando non siano definiti gli accertamentirelativi al corrispondente periodo d'imposta.

! AI FINI DELL’IVA: obblighi contabili IVA si aggiungono a quelli stabiliti per le imposte dirette esono estesi anche alle imprese agricole. -

obbligo di fatturazione: ogni operazione rientrante nel campo di applicazione dell'impostadeve essere accompagnata dall'emissione della fattura contenente tutti gli estremiidentificativi dell'operazione medesima.Fattura deve essere emessa, in duplice esemplare, dal soggetto che ha effettuato la cessione di

beni o la prestazione di servizio, al momento di effettuazione dell'operazione; uno degliesemplari deve essere consegnato o spedito all'altra parte.L'inosservanza dell'obbligo di fatturazione ha conseguenze sanzionatorie anche a carico deldestinatario dell'operazione, quando l'acquisto sia stato effettuato nell'esercizio di impresa artio professioni, e l'acquirente non abbia provveduto a regolarizzare l'operazione medesima neimodi e tempi appositamente stabiliti dalla legge.

Nel caso di operazioni di commercio al minuto esiste solo l'obbligo di registrazionegiornaliera dell'ammontare complessivo dei corrispettivi conseguiti.Effetti sostanziali fattura:

1.

destinatario dell'operazione, se anch'esso soggetto IVA, può detrarre l'imposta addebitatacon la fattura;2. se, anteriormente al verificarsi dell'operazione imponibile, viene emessa fattura o viene

pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l'operazione si considera effettuata, limitatamenteall'importo fatturato o pagato, alla data della fattura o del pagamento;

3. se viene emessa fattura per operazioni inesistenti, ovvero se nella fattura i corrispettividelle operazioni o le imposte relative sono indicati in misura superiore a quella reale,l'imposta è dovuta per l'intero ammontare indicato nella fattura.

- obbligo di registrazione: fatture emesse e bollette doganali relative agli acquisti effettuatidevono essere annotate in distinti ed appositi registri (obbligo di registrazione non ha riflessisostanziali).

Contribuenti minori possono assolvere congiuntamente gli obblighi sia di fatturazione che diregistrazione mediante la tenuta di un bollettario a madre e figlia, che sostituisce entrambi gliadempimenti.



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Effetti degli adempimenti contabili sono di natura procedimentale e di garanzia nell'accertamento;se la contabilità è tenuta con tutte le garanzie proprie di una contabilità sistematica è dalla leggeassunta a referente principale per l'accertamento della rilevanza delle singole irregolaritàeventualmente emerse.

DIRITTO-DOVERE DI OPERARE RITENUTE ALLA FONTE: società, enti, persone fisicheesercenti attività di impresa e di lavoro autonomo, devono dichiarare e versare le imposte relative aicompensi ed emolumenti da essi erogati a terzi.Ritenute alla fonte hanno qualcosa in più ad una normale sostituzione d'imposta, poiché l'obbligotributario del sostituto è normativamente collegato all’adempimento dell'obbligazione civilisticache rappresenta la fonte del reddito (del sostituito) soggetto d'imposta (es. ritenuta IRPEF da partedel datore di lavoro è normativamente collegata al rapporto di lavoro che rappresenta la fonte dellostipendio del lavoratore dipendente).Sostituto d'imposta sostituisce in tutto o in parte il contribuente (colui che pone in essere il

presupposto d'imposta cd. sostituito) nei rapporti con l’Amministrazione finanziaria, trattenendo leimposte dovute dai compensi, salari, pensioni o altri redditi erogati e successivamente versandole

allo Stato. Per i compensi in natura il sostituito è tenuto a versare al sostituto l'importocorrispondente all'ammontare della ritenuta.Ritenute devono essere operate e versate solo se, quando, e per la parte in cui, vengono «erogati»gli emolumenti che ad esse sono soggetti. Nella maggior parte dei casi debbono essere applicatecon una percentuale fissa e predeterminata dalla legge (es. 12,50% per i dividendi).-

ritenute a titolo d'imposta: soggetto che eroga una somma a favore del contribuente sottraedall'importo l'imposta dovuta su quella somma e la versa al fisco. Poiché in tal modo l'impostadovuta per quel reddito è già stata pagata, il provento non è ulteriormente tassabile e ilcontribuente non ha più l'obbligo di dichiarare il reddito in questione (es. nel caso di premi evincite);

-

ritenute a titolo d'acconto: ritenute rappresentano un prelievo provvisorio, in quanto i proventiad esse sottoposti concorrono a formare la base imponibile del percettore, dal cui ammontarelordo viene detratta la ritenuta già operata dal sostituto (es. datore di lavoro che opera letrattenute IRPEF sullo stipendio del lavoratore).

Ritenute fiscali debbono essere versate mensilmente dal sostituto d'imposta entro il giorno 16 delmese successivo a quello in cui sono state erogate le somme soggette a ritenuta:-

devono rilasciare ai singoli percettori, entro il mese di marzo dell'anno successivo, una

certificazione attestante l'ammontare delle somme erogate e delle ritenute effettuate nell'anno precedente;

- debbono presentare, entro il mese di giugno dell'anno successivo, una dichiarazione unica

contenente l'indicazione di tutti i soggetti ai quali sono stati effettuati pagamenti soggetti a

ritenuta alla fonte, somme pagate, e ritenute effettuate.Quando il sostituto viene iscritto a ruolo per imposte, sanzioni e interessi relativi a redditi sui qualinon ha effettuato né le ritenute alla fonte a titolo d'imposta né i relativi versamenti, il sostituito ècoobbligato in solido.Sostituto e sostituito possono chiedere il rimborso delle ritenute nei casi di duplicazione, erroremateriale ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento.

Sostituito può recuperare l'imposta eventualmente subita in maniera indebita attraverso l'eserciziodel diritto di detrazione della ritenuta o la presentazione di istanza di rimborso. Diritto alladetrazione delle ritenute subite va riconosciuto al sostituito indipendentemente dal fatto che essesiano state versate o meno da parte del sostituto se ha rilasciato la certificazione del fatto che ladecurtazione è stata operata a titolo di ritenuta fiscale;

Nell'ipotesi di ritenuta erroneamente operata sostituto è legittimato al rimborso delle ritenute solonei casi in cui, pur essendo avvenuto il versamento, è però mancata la rivalsa; quando vi è statarivalsa, il diritto al rimborso delle ritenute erroneamente operate spetta soltanto al sostituito.



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DIRITTO-DOVERE DI RIVALSA: trasferimento di un onere tributario dal soggetto che lo hasostenuto a chi deve esserne l'effettivo destinatario, si distingue dalla- traslazione: trasferimento dell'onere tributario da un soggetto ad un altro in maniera informale

ed attraverso la maggiorazione del prezzo dei beni e servizi, tributo è incorporato nel prezzo (es.nel regime IVA delle vendite al dettaglio normalmente il tributo è incorporato nel prezzo e si

trasmette al consumatore finale attraverso la traslazione; ma può anche divenire oggetto diformale rivalsa quando dall'acquirente venga richiesta l'emissione della fattura);- regresso: coobbligato solidale adempiente ha diritto di recuperare da ciascuno degli altri

coobbligati soltanto le quote di rispettiva spettanza;- rivalsa facoltativa: struttura simile al diritto di regresso, referente oggettivo nel responsabile

d'imposta, soggetto obbligato al pagamento di imposte insieme con altri per fatti o situazioniesclusivamente riferibili a questi. Serve a ristabilire l'equilibrio patrimoniale che viene alteratodall'estensione degli obblighi tributari a soggetti diversi da quelli in capo ai quali si è realizzatoil presupposto di fatto del tributo; è facoltativa in quanto essenzialmente volta a soddisfareesigenze di tipo privatistico pur essendo talora assistita da specifici privilegi.

Nella rivalsa obbligatoria l'addebito del tributo, da parte dell'obbligato ad altri soggetti, costituisce

un vero e proprio obbligo giuridico, talora accompagnato dalla nullità delle contrarie pattuizioninegoziali (obbligatoria la rivalsa dell'IVA e quella relativa alla stragrande maggioranza delleritenute alla fonte).Indipendentemente dagli accordi negoziali tra le parti devono essere formalmente rispettate lerelative regole tributarie (es. che venga comunque addebitata l’imposta in fattura).



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DISCIPLINA DELLE PRESTAZIONI TRIBUTARIE

PRINCIPIO DI INDISPONIBILITÀ DEL TRIBUTO: contenuti sostanziali delle discipline tributariesono indisponibili perché costituite da situazioni soggettive unilaterali.

In assenza di norme espresse non è consentitoche gli adempimenti tributari vengano assoltiin modi e termini diversi da quel che le normestabiliscono.

Inderogabili sia le norme svantaggiose chequelle favorevoli per il contribuente.

- controlli e accertamenti tributari: indisponibilità del tributo deriva dall’essere la relativaattività amministrativa priva del connotato della discrezionalità e vincolata agli obiettivi terminidelle risultanze acquisite (indisponibilità del tributo rende inammissibili «ponderazioni»dell'interesse pubblico che deve essere soddisfatto con gli interessi privati);

- attività di riscossione dei tributi: indisponibilità è dalla legge garantita attraverso la disciplinadegli atti, tempo e modi dei pagamenti delle imposte iscritte a ruolo (è consentitoall'Amministrazione di concedere, in casi e per situazioni particolari, sospensioni, dilazioni,

rateizzazioni dei pagamenti).

SOLIDARIETÀ TRIBUTARIA: coobbligati sono tenuti in solido nei soli casi in cui ènormativamente previsto (es. in materia di ICI la contitolarità di uno stesso immobile non comportasolidarietà per il pagamento di un unitario tributo, perché ognuno deve osservare gli obblighi ICI

per la propria quota).- stesso obbligo posto a carico di più soggetti (es. obbligo di presentare dichiarazioni):

assolvimento dell'obbligo da parte di uno dei coobbligati ha efficacia liberatoria per tutti; se nonviene osservato l’obbligo è irrogabile un’unica sanzione al cui pagamento sono tenutisolidalmente tutti i soggetti obbligati;

- stesso obbligo di pagamento grava su più soggetti: ciascuno dei coobbligati può esserecostretto al pagamento dell'intero e l'adempimento di uno libera gli altri.

Solidarietà paritetica (o paritaria): posizioni dei coobbligati hanno un medesimo titolo costituitodal verificarsi del presupposto di fatto dell’obbligo tributario in capo ad essi (es. solidarietà deglieredi per il pagamento dell'imposta sulle successioni). Identità delle situazioni dei coobbligati neiconfronti dell'ente impositore, ferme restando nei rapporti interni le diverse posizioni dei singolicoobbligati;Solidarietà dipendente: quando la legge, per ampliare le possibilità satisfattive delle pretesetributarie, estende l'obbligo di pagamento (in via solidale) a soggetti diversi da quelli nei cuiconfronti si è verificato il presupposto di fatto del tributo (es. responsabilità tributaria del p.u. per il

pagamento dell'imposta principale di registro relativa agli atti da esso rogati).

Posizioni dei coobbligati discendono da norme e fattispecie differenti legate da un nesso di pregiudizialità-dipendenza.-

obbligo del contribuente direttamente discende dalla norma la quale ne definisce l'oggetto;- situazione del responsabile (o coobbligato solidale «dipendente») discende dal verificarsi delle

particolari circostanze che altre norme assumono a fatti costitutivi della sua personale«responsabilità» (es. avere rogato l'atto sottoposto a registrazione).

In tema di solidarietà tributaria, una volta che l'accertamento sia stato tempestivamente notificato aduno dei coobbligati, esso può essere validamente notificato agli altri anche a decorso avvenuto deirelativi termini decadenziali.Giudicato formatosi nella lite relativa ad un coobbligato può essere invocato dagli altri coobbligati,anche quando nei loro confronti l'accertamento si è reso definitivo per mancata impugnazione,

purché non abbia fatto anche seguito il pagamento del tributo.Delle definizioni stragiudiziali delle pendenze intercorse con uno solo dei coobbligati non puòavvalersi il coobbligato che non vi abbia aderito.



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SUCCESSIONE NELLE SITUAZIONI SOGGETTIVE TRIBUTARIE: come nel diritto civile,anche nel diritto tributario la morte del contribuente determina il subingresso degli eredi nei diritti edoveri tributari del defunto:- in forza del principio di indisponibilità del tributo, le disposizioni testamentarie del defunto

sul chi debba provvedere all'assolvimento dei suoi obblighi tributari non possono prevalere

sul disposto delle norme di legge; con il testamento, invece, si può validamente disporre deicrediti verso l'Amministrazione finanziaria;- talora le norme tributarie prescindono dall’avvenuta accettazione dell'eredità e ricollegano

obblighi tributari alla mera chiamata all'eredità (es. per obbligo di presentazione delladichiarazione ai fini dell'imposta sulle successioni).

Per il campo delle imposte dirette:- eredi rispondono in solido delle obbligazioni tributarie il cui presupposto si è verificato

anteriormente alla morte del dante causa (deroga al principio civilistico per cui gli eredirispondono dei debiti del defunto solo in proporzione delle rispettive quote ereditarie);

- obbligazione al pagamento della sanzione amministrativa pecuniaria non si trasmette agli eredi;- per gli eredi vengono prorogati di un semestre tutti i termini pendenti alla data della morte del

soggetto obbligato, o scadenti entro 4 mesi dalla stessa data;- eredi devono comunicare le proprie generalità all'Amministrazione finanziaria. Gli atti intestati

al defunto possono essere notificati agli eredi impersonalmente e collettivamente presso l'ultimodomicilio del defunto, tali notifiche sono efficaci nei riguardi degli eredi che non abbianocomunicato le loro generalità nei 30 giorni antecedenti.

Proventi percepiti dagli eredi in dipendenza di presupposti d'imposta verificatisi in capo al defuntosono considerati redditi propri degli eredi e legatari che li percepiscono ma sono sottoposti atassazione con il trattamento agevolato opzionale della «tassazione separata».

COMPENSAZIONE: obbligazione tributaria può essere estinta anche per compensazione, tuttaviasono difficilmente applicabili le regole codicistiche sulla compensazione al settore tributario.Affinità con il fenomeno della compensazione sussistono nel campo delle ritenute dirette dove è

possibile detrarre dall'imposta dovuta le ritenute alla fonte, gli acconti e i crediti d'imposta.Legislatore qualifica compensazione la possibilità di utilizzare le eccedenze risultanti dalledichiarazioni presentate (per imposte sui redditi, IVA, ed IRAP) per l'estinzione di successiviobblighi di pagamento:- compensabili solo le eccedenze risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche

presentate e solo se il contribuente ha optato per l'imputazione dell'eccedenza ai successiviadempimenti, in luogo della richiesta di rimborso;

- compensazione deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazionesuccessiva, nella quale deve nuovamente rifluire la parte di credito eventualmente non utilizzata

nel corso dell'anno;- credito utilizzabile per la compensazione non è produttivo di interessi. Non si tratta di un vera compensazione (richiede che le contrapposte situazioni attive e passivefacciano capo agli stessi soggetti), ma di una forma atipica di pagamento.Se l'autore della violazione o i soggetti obbligati in solido vantano un credito nei confrontidell'amministrazione finanziaria, il pagamento può essere sospeso se è stato notificato atto dicontestazione o irrogazione della sanzione. Una volta divenuto definitivo il provvedimentosanzionatorio, l'ufficio competente per il rimborso può pronunciare la compensazione del debitocon il credito, con provvedimento suscettibile di impugnazione avanti la Commissione tributaria.Effetto estintivo del credito del contribuente è previsto come conseguenza di uno specifico

provvedimento Amministrativo.



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CESSIONE DEI CREDITI TRIBUTARI: se le dichiarazioni tributarie evidenziano una situazione dicredito verso l'Amministrazione finanziaria sono possibili atti dispositivi dei crediti medesimi da

parte del soggetto che ne è titolare:! situazioni soggettive attive unilaterali preliminari ai veri e propri crediti tributari (diritti a

detrazioni, crediti d'imposta, ecc.) sono indisponibili di cessione a terzi, in quanto sono

suscettibili di trasformarsi in crediti tributari in sede di dichiarazione ma di per sé non aventinatura creditoria (possibile che all'interno di uno stesso gruppo di società, le eccedenze dell'unasocietà possono essere utilizzate per decurtare i versamenti dovuti da altra società);

! crediti risultanti da sentenze passate in giudicato o da provvedimenti definitivi possonoessere ceduti a terzi (es. per rimborsi);

! crediti tributari risultanti da dichiarazioni tributarie ancora suscettibili di controlli erettifiche possono essere ceduti a terzi solo rispettando taluni vincoli e cautele.

Nel settore delle imposte sui redditi :- possono costituire oggetto di cessione solo i crediti chiesti a rimborso;- cessione deve riguardare l'intero ammontare del credito relativo a ciascuna imposta e gli

interessi spettano al cessionario;

-

cessionario non può a sua volta cedere il credito ad altri soggetti ed è responsabile in solidocon il cedente, nel caso di successiva azione di recupero delle somme rimborsate, fino aconcorrenza delle somme medesime, e a condizione che gli siano stati notificati gli atti con iquali l'amministrazione procede al recupero delle somme.

ACCOLLO DELLE IMPOSTE: ammesso l'accollo del debito d'imposta altrui senza liberazione delcontribuente originano:! dottrina è permesso il semplice «accollo interno» degli oneri tributari, ossia pattuizioni

produttive di effetti solo tra le parti contraenti; è escluso che di tali patti l'Amministrazione possaavvantaggiarsi provocando la responsabilità solidale del terzo nei propri confronti;

! possibile l'accollo nei casi di rivalsa obbligatoria e in quelli nei quali (come accade per l'IVA) èespressamente prevista la nullità delle clausole contrarie all'obbligo di rivalsa. Adempimentirelativi alla rivalsa debbono comunque essere formalmente osservati anche in presenza di patti diaccollo. La posizione tributaria del beneficiario dell'accollo deve restare quella che sarebbe statain assenza di clausola di accollo;

! in materia sanzionatoria, è consentito alle società ed enti di assumere a proprio carico il debitorelativo alle violazioni tributarie poste in essere dai relativi rappresentanti legali e dipendenti,limitatamente alle violazioni commesse senza dolo o colpa grave.

RIPETIZIONE DELL'INDEBITO: restituzione delle somme eventualmente pagate in misuramaggiore del dovuto (azione civilistica di indebito è esperibile solo nei casi in cui

l'Amministrazione abbia ottenuto il pagamento di un tributo sulla base di atti emessi in situazione dicarenza assoluta di potere es. richiesta di un tributo non previsto dalla legge).! erroneo addebito del tributo nel quadro di un rapporto di rivalsa:

- in materia di IVA: chi ha eseguito un pagamento non dovuto ha diritto di ripetere ciò che ha pagato attraverso l’azione civilistica di indebito da parte del cessionario verso il cedentenell'ordinario termine decennale, e l’azione tributaria di rimborso da parte del cedente neiconfronti dell'Amministrazione entro il termine di 2 anni dal pagamento.Tuttavia, il cedente può ovviare agli eventuali errori di fatturazione mediante l'emissione diuna apposita «nota di variazione» alla quale la legge ricollega, per l'emittente, il diritto arecuperare le somme nei riguardi dell'Amministrazione, e, per il destinatario, il diritto allarestituzione dell'imposta da parte del cedente. Parte della dottrina ritiene che questo

procedimento sia la sola forma normativamente prevista per il recupero dell'IVAerroneamente applicata, residuando l’azione di danni (e non d'indebito) ex art. 2043 c.c., da parte del cessionario verso il cedente, quando essa non sia stata seguita;



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- ritenute alla fonte

• sostituto d'imposta che abbia versato imposte maggiori del dovuto può presentare istanza dirimborso entro 48 mesi dalla data del versamento;

• sostituito può presentare istanza di rimborso entro 48 mesi decorrenti dalla data in cui laritenuta è stata operata.

Quando venga in questione la correttezza o meno di una ritenuta, la controversia deve essere proposta innanzi le Commissioni tributarie, nei confronti dell’Amministrazione finanziaria,ed in situazione di litisconsorzio necessario con il sostituto che la ritenuta ha applicato.

! errori e omissioni commessi dal contribuente nell'effettuazione dei versamenti diretti:contribuente può presentare istanza di rimborso dei versamenti diretti e delle ritenute diretteentro 48 mesi dalla data del versamento nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenzatotale o parziale dell'obbligo di versamento.Ricorso alla Commissione può essere proposto nell'ordinario termine prescrizionale decennale.Per l'imposta di registro, la medesima istanza deve essere presentata entro 3 anni dal giorno del

pagamento ovvero, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alle restituzioni. In caso diinerzia dell'Amministrazione, il ricorso alla Commissione può essere proposto dopo il 90esimo

giorno dalla domanda di restituzione e fino a quando il diritto alla restituzione non è prescritto.! errori commessi dall'Amministrazione durante accertamento, riscossione o emanazione di

provvedimenti sanzionatori: improponibili domande di rimborso se i provvedimenti medesiminon siano stati tempestivamente impugnati, in tali casi l'eventuale inoppugnabilità dell'atto rendecomunque dovuto il pagamento delle somme da esso risultanti.

REGIME DEGLI INTERESSI! fase antecedente l'iscrizione a ruolo: Amministrazione conteggia automaticamente gli interessi

sulle maggiori imposte da essa accertate dal giorno successivo a quello in cui avrebbero dovuto pagarsi. Interessi sono conteggiati- sino al giorno del pagamento se viene direttamente effettuato dal contribuente;

-

sino alla data della consegna dei ruoli al concessionario della riscossione quando afferisconoad imposte iscritte a ruolo a seguito di accertamenti dell'Amministrazione finanziaria.

Misura non coincide con il normale tasso legale ed è di volta in volta stabilita dal legislatoretributario (ora 5% annuo);

! importi già iscritti a ruolo: nel caso di tardivo pagamento, sono dovuti gli interessi di moracalcolati sull'intero ammontare delle somme dovute dal contribuente, con decorrenza dalla datadi notifica della cartella di pagamento, e ad un tasso determinato annualmente dal Ministerodell'Economia sulla base della media dei tassi bancari.



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ORGANIZZAZIONE E COMPITI DEGLI UFFICI FINANZIARI

MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE- svolge attività di indirizzo e controllo nei confronti delle Agenzie fiscali direttamente investite

delle funzioni propriamente tributarie.

Ministero, sulla base di un atto di indirizzo annualmente approvato dal Parlamento, stipula conciascuna Agenzia una apposita convenzione con la quale vengono fissati i servizi dovuti e gliobiettivi da raggiungere;

- concorre all'elaborazione ed attuazione degli indirizzi di politica economica governativa partecipando agli organi collegiali a ciò appositamente deputati (es. Comitato Interministeriale per la Programmazione Economica).

Al Ministero dell'Economia e delle finanze fanno capo, oltre alle Agenzie fiscali, anchea) anagrafe tributaria: sistema di raccolta, su scala nazionale, basato sull’attribuzione a tutti i

contribuenti del codice fiscale, di dati e notizie riguardanti i singoli contribuenti rilevanti ai finitributari;

b) Corpo della guardia di finanza: polizia tributaria può rilevare e contestare le violazioni

tributarie, ma resta devoluto agli uffici finanziari il compito di procedere all'accertamento deitributi evasi ed all'irrogazione delle sanzioni ai trasgressori.

AGENZIE FISCALI (Entrate, Dogane, Territorio e Demanio)- hanno personalità giuridica di diritto pubblico e hanno tutte le funzioni amministrative tributarie;- godono di autonomia regolamentare, amministrativa, patrimoniale, organizzativa, contabile e

finanziaria. Gestione delle risorse umane e materiali ad esse assegnate per lo svolgimento deiloro compiti istituzionali ed ha ad oggetto l’assetto organizzativo interno degli Uffici;

- esercitano le funzioni pubbliche ad esse affidate in base ai principi di legalità, imparzialità etrasparenza, con criteri di efficienza, economicità ed efficacia nel perseguimento delle rispettivefunzioni;

-

sono sottoposte all'alta vigilanza del Ministro.

COMUNI:- possono segnalare all'Anagrafe tributaria dati e notizie fiscalmente rilevanti relativamente sia alle

persone fisiche residenti nei rispettivi territori sia anche ai soggetti diversi dalle persone fisichecomunque operanti o aventi beni nei rispettivi territori;

- possono partecipare all'accertamento dei redditi delle persone fisiche residenti nei rispettiviterritori mediante dirette segnalazioni ai competenti Uffici di lacune ed omissioni riscontratenelle relative dichiarazioni dei redditi e possono proporre aumenti degli accertamenti predispostidagli Uffici nei confronti dei contribuenti medesimi (riconosciuta ai Comuni una quota pari al

30% delle maggiori somme riscosse a titolo definitivo a seguito dell'intervento).-

hanno le funzioni amministrative catastali relative alla conservazione, utilizzazione eaggiornamento degli atti catastali.

GARANTE DEL CONTRIBUENTE: organo collegiale, istituito presso ogni Direzione regionaledelle Entrate, svolge funzioni di segnalazione, impulso e proposta di iniziative volte ad assicurare il

buon andamento degli Uffici finanziari.Sulla base di segnalazioni di irregolarità e anomalie nel funzionamento degli Uffici finanziari puòa) rivolgere richieste di documenti e chiarimenti agli uffici competenti;b) attivare le procedure di autotutela nei confronti degli atti di accertamento e riscossione;c) rivolgere raccomandazioni ai dirigenti degli uffici ai fini della tutela dei contribuenti e della

migliore organizzazione dei servizi;d) segnalare, al fine dell'eventuale avvio del procedimento disciplinare, i comportamentiamministrativi atti a determinare pregiudizi ai contribuenti.



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ATTIVITÀ DI INDIRIZZO

Insieme delle direttive attraverso le quali gli uffici centrali orientano l'attività degli uffici perifericial fine di assicurare (ex art. 97 Cost.) l'efficienza, l'imparzialità ed il buon andamento del lorooperato

ATTI D'INDIRIZZO INTERNI (circolari, note e risoluzioni): esauriscono i loro effetti all’internodell’ordinamento amministrativo.- circolari: atti indirizzati dall'amministrazione centrale a tutti gli uffici periferici. Sono emanate

in occasione della pubblicazione di nuove leggi tributarie per assicurarne l'uniformeinterpretazione ed applicazione nell'intero territorio nazionale; o per indirizzare le modalità diesercizio dei poteri di controllo, accertamento, riscossione, da parte degli uffici periferici;

- note e risoluzioni: atti diretti a singoli uffici con i quali, su istanza dei medesimi o delcontribuente interessato, l'amministrazione centrale fornisce istruzioni per la soluzione dispecifiche questioni.Atto dell'amministrazione centrale ha diretta efficacia interna solo nei riguardi dell'ufficio cui

esso è diretto e del caso concretamente esaminato; tuttavia, ha una indiretta rilevanza di caratteregenerale anche per gli altri uffici e per i casi analoghi per la necessità di assicurare parità ditrattamento a situazioni eguali.

L'obbligo del rispetto delle direttive impartite dal superiore gerarchico attiene soltanto al pianodell'ordinamento interno della P.A., e non può in alcun caso giustificare inosservanze della legge

primaria da parte del singolo funzionario che è tenuto ad applicarla.È escluso che in materia tributaria le circolari, note e risoluzioni, ove ritenute illegittime, possanoessere impugnate dai soggetti che si ritengano da esse pregiudicati.Solo l’Ufficio periferico può effettuare accertamenti tributari, il rapporto gerarchico che lo legaall'amministrazione centrale non esclude che esso possa autodeterminarsi in maniera difforme dalledirettive (specialmente se illegittime) di quest'ultima.

ATTI D'INDIRIZZO AVENTI FORMA REGOLAMENTARE (decreti ministeriali e governativi):- regolamenti volti a completare, o specificare, particolari profili della disciplina sostanziale

dei tributi e facenti quindi parte integrante della complessiva disciplina dei rapporti tra Stato ecittadino;

- regolamenti di indirizzo: atti espressivi di funzione amministrativa emessi dall'amministrazionecentrale ed aventi una rilevanza esterna (atti amministrativi generali). Pur avendo formaregolamentare, sono volti a disciplinare lo stesso modo di essere e d'agire della P.A., ed hannoeffetti soltanto indiretti sulla situazione giuridica dei cittadini.Sono atti d'indirizzo quelli contenutisticamente non diversi dalle direttive che l'amministrazionecentrale può dare attraverso le circolari ministeriali, in quanto volti pur sempre a regolarel'operato degli uffici periferici.a) non possono essere disapplicati in sede giurisdizionale poiché si è in presenza di atti aventi

una incidenza soltanto indiretta sul rapporto Stato-cittadino;b) sono autonomamente impugnabili (a differenza delle circolari ministeriali), in quanto atti

amministrativi generali, da chiunque vi abbia interesse giuridicamente rilevante, e con effetti erga omnes, laddove il loro contenuto sia ritenuto, in tutto od in parte, illegittimo;

c) a differenza delle circolari ministeriali possono comportare censure di illegittimità dell'operatodegli uffici periferici, sotto il profilo dell'eccesso di potere, laddove risultinoimmotivatamente disattese le direttive medesime.



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Più importanti atti d'indirizzo esterni a) criteri selettivi per l'esercizio dei poteri di controllo: poteri di controllo (ai fini delle imposte

dirette e dell'IVA) devono essere esercitati sulla base di criteri selettivi fissati annualmente dalMinistro delle finanze, deve essere predeterminato il numero totale dei controlli che nel corsodell'anno debbono essere effettuati dai singoli uffici, in considerazione della loro capacità

operativa. Direzioni regionali delle entrate devono elaborare appositi piani annuali diaccertamento attuativi del decreto ministeriale e vincolanti per l'azione degli uffici periferici; b) redditometro: decreto ministeriale, emesso ai sensi dell’art. 38 D.P.R. 600/1973, con il quale il

Ministro delle Finanze stabilisce indici e coefficienti presuntivi per la quantificazione degliimponibili determinabili in sede di accertamento sintetico del reddito delle persone fisiche;

c) studi di settore.

DIRITTO DI INTERPELLO: contribuente ha il diritto di inoltrare all'Amministrazionefinanziaria circostanziate e specifiche istanze di interpello sull’applicazione delle disposizionitributarie a casi concreti e personali, qualora vi siano condizioni di incertezza sulla corretta

interpretazione delle disposizioni.

istanza deve essere presentata alla Direzione

Regionale delle Entrate prima di porre in essere ilcomportamento o di dareattuazione alla normaoggetto di interpello

risposta dell'Amministrazione,scritta e motivata, vincola conesclusivo riferimento allaquestione oggettodell'interpello e limitatamenteal contribuente che lo ha

proposto

qualora l'Amministrazione nonrisponda nel termine di 120giorni dalla presentazionedell'istanza, si intende chel'Amministrazione concordicon la soluzione prospettatadal contribuente

qualora l'istanza sia formulata da unnumero elevato di contribuenti econcerna la stessa questione o questionianaloghe, l'Amministrazione puòrispondere collettivamente attraversouna circolare o una risoluzionetempestivamente pubblicata

nullo qualsiasi attoemanato in difformitàdalla risposta.

non possono essere irrogatesanzioni nei confronti delcontribuente che non abbiaricevuto risposta nel terminestabilito

Le risposte alle istanze diinterpello non sono impugnabili ela tutela del contribuente èdifferita alla successiva eventuale

emanazione di atti diaccertamento o sanzionatori

L'efficacia vincolante della risposta dell’Amministrazione si produce soltanto nella sferadell'Amministrazione (e non anche in quella del contribuente), e non opera nel caso di difformitàdel comportamento successivamente tenuto dal contribuente rispetto a quello prospettatonell'istanza di interpello.Efficacia vincolante deve essere riferita alle soluzioni propriamente applicative delle norme;l’efficacia vincolante non rende doveroso l'accertamento nei confronti del contribuente che non si èuniformato alle soluzioni indicate dall'Amministrazione.



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ATTIVITÀ CONOSCITIVA

Acquisizione ed utilizzazione di conoscenze fiscalmente rilevanti con eventuali limitazioni dellelibertà personali e del generale interesse alla riservatezza laddove le conoscenze possono essereautoritativamente conseguite.

Oggetto dell'attività conoscitiva è la realtà dei fatti verificatisi e non le rappresentazioni che di essifornisce il contribuente attraverso la dichiarazione o le scritture contabili.Conoscenze amministrative tributarie sono ricostruzioni da parte degli uffici finanziari di fatti esituazioni fiscalmente rilevanti, possono essere- autoritative e non autoritative (derivanti, o meno, dall'esercizio di poteri volti alla loro

acquisizione);- documentali e presuntive (supportate da atti e documenti, o frutto di argomentazioni fondate su

regole di esperienza);- interne e esterne (derivanti da atti e documenti già in possesso degli uffici tributari e da

iniziative conoscitive da essi disposte, ovvero frutto di indagini promosse da organi ed a finiextratributari);

-

globali o parziali (volti a conseguire conoscenze sul comportamento del contribuente rispettoalla totalità dei suoi obblighi tributari, ovvero relativamente a singoli tributi o a specificiadempimenti);

Titolarità dei poteri conoscitivi è riconosciuta a una molteplicità di uffici (uffici periferici, Guardiadi finanza, ecc.), ed è variamente articolata a seconda dell'ufficio che ne è investito. Gli Ufficifinanziari possono selezionare sia i soggetti da sottoporre a controlli che i poteri da esercitare neisingoli casi.I rimedi giurisdizionali esperibili dal cittadino nei casi di esercizio illegittimo dei poteri conoscitivi,secondo la giurisprudenza, possono esseri fatti valere solo a chiusura del procedimento diaccertamento, e come vizi dei provvedimenti impositivi o sanzionatoti che fossero successivamenteemessi dall'Ufficio. In senso contrario sono gli orientamenti prevalenti in dottrina per la possibileincidenza delle indagini tributarie su diritti fondamentali della persona la cui tutela giurisdizionaledeve essere assicurata indipendentemente dagli esiti delle indagini medesime.Tutela può essere fatta valere innanzi al giudice ordinario o amministrativo a seconda della natura(diritto soggettivo o interesse legittimo) della situazione giuridica sacrificata.

INVITO A COMPARIRE, O AD ESIBIRE ATTI E DOCUMENTI: deve contenere una specifica indica-zione del motivo e deve essere volto all'acquisizione di dati e notizie rilevanti ai finidell'accertamento, ma può anche essere esercitato per conseguire chiarimenti sulle risultanzeacquisite attraverso indagini bancarie.In occasione della comparizione, deve essere redatto un apposito verbale, sottoscritto anche dal

contribuente, e contenente le richieste fatte e le risposte ricevute.Al contribuente non possono essere in alcun caso richiesti documenti e informazioni già in possessodell'amministrazione finanziaria e di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente.Atti e documenti non esibiti o non trasmessi non possono essere presi in considerazione a favore delcontribuente ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa, a meno che ilcontribuente provveda al loro deposito in allegato al ricorso alla commissione di primo grado,dichiarando di non aver potuto adempiere alle richieste per causa a lui non imputabile.

Cittadino comparendo, o fornendo gli atti e documenti richiesti, collabora con la P.A.Laddove il potere di invito è puntualmente previsto e normativamente regolamentato si traducenella possibilità di emettere veri e propri «ordini» di comparizione in ufficio o esibizione di atti edocumenti (per imposte dirette e IVA).



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QUESTIONARIO TRIBUTARIO: Uffici delle imposte dirette e dell’IVA possono inviare aicontribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico, rilevanti ai finidell'accertamento nei loro confronti, con invito a restituirli compilati e firmati. - illegittimità del questionario esaurisce i suoi effetti all’interno del procedimento di acquisizione

delle conoscenze.- illegittimità dell'accertamento può essere affermata solo se, e per la parte in cui, non risultinoesistenti e validamente provati i presupposti sostanziali.

RICHIESTA DI CHIARIMENTI: volta ad acquisire dati e notizie di carattere particolare, si distinguedal questionario in quanto adempimento di carattere obbligatorio caratterizzato da finalità garantisteed inserito nell'iter formativo di specifici provvedimenti impositivi (es. nei controlli formali delledichiarazioni, prima che l'Ufficio proceda all'esclusione di ritenute, deduzioni, detrazioni, ecc.,risultanti dalla dichiarazione il contribuente o il sostituto d'imposta è invitato a fornire chiarimentiin ordine ai dati contenuti nella dichiarazione). Richiesta di chiarimenti (a differenza del questionario) deve sempre contenere una formale

esplicitazione delle valutazioni adottate dall'Ufficio, alle quali il contribuente possa opporre i proprichiarimenti (in caso contrario il provvedimento finale è illegittimo).

ACCESSI, ISPEZIONI E VERIFICHE TRIBUTARIE:- accesso: possibilità di entrare e trattenersi in locali del contribuente anche contro la sua volontà;- ispezioni e verifiche: successive attività conoscitive che possono avere ad oggetto registri, atti,

documenti e ogni altra circostanza fiscalmente rilevante.Uffici finanziari operativi e Guardia di finanzaa) possono sempre disporre accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati all'esercizio di attività

commerciali, agricole, o all’esercizio di arti e professioni (in quest'ultimo caso solo in presenzadel titolare dello studio o di un suo delegato);

b) con una preventiva autorizzazione del Procuratore della Repubblica possono- effettuare accessi in locali ad un tempo destinati sia all'esercizio di attività commerciali,

professionali o agricole, che ad abitazione;- effettuare accessi in locali diversi compresi quelli destinati esclusivamente ad abitazione ma

soltanto in presenza di gravi indizi di violazioni fiscali;- procedere, durante l'accesso, a perquisizioni personali, all'apertura coattiva, esaminare

documenti, richiedere notizie, relativamente ai quali sia stato eccepito il segreto professionale;

- procedere a verifiche e ricerche su autoveicoli e natanti adibiti al trasporto per conto terzilimitatamente alle merci ed ai beni su di essi trasportati.

La richiesta autorizzazione della Procura della Repubblica deve considerarsi posta a salvaguardia

del segreto professionale, è un atto endoprocedimentale e non è autonomamente impugnabile insede giurisdizionale.Esecuzione delle ispezioni fiscali: fase attuativa dell’autorizzazione che il Direttore dell'ufficio (oil Comandante di zona della Guardia di finanza) rilascia ai soggetti delegati alla sua esecuzione- ispezioni fiscali si estendono alle scritture contabili e a tutti i libri, registri e documenti rinvenuti

nei locali, ancorché non obbligatori. Libri, scritture e documenti dei quali venga rifiutatal'esibizione in corso di ispezione, non possono successivamente essere presi in considerazione, afavore del contribuente, in sede amministrativa o contenziosa;

- di tutte le operazioni eseguite nel corso dell'ispezione fiscale, così come delle richieste fatte alcontribuente, e delle risposte dal medesimo ricevute, deve essere redatto processo verbale, chedeve essere sottoscritto anche dal contribuente, o contenere l'indicazione del motivo dellamancata sottoscrizione;



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- contribuente ha diritto di essere informato, all'inizio della verifica, delle ragioni che l'abbianogiustificata, oggetto, facoltà di farsi assistere da un professionista; delle osservazioni e rilievi delcontribuente deve darsi atto nel processo verbale delle operazioni di verifica;

- permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente non può superare i 30 giornilavorativi, prorogabili per ulteriori 30 giorni solo nei casi di particolare complessità

dell'indagine. Se emergono delle irregolarità l’ispezione si conclude con la compilazione del processo verbale di

constatazione, mediante il quale vengono, formalmente attestate le violazioni emerse (mero attoconclusivo dell’ispezione, non è impugnabile in sede giurisdizionale).Il contribuente, nei 60a giorni successivi alla consegna di tale verbale, può formulare osservazioni erichieste sugli addebiti rilevati; scaduto tale termine può essere emanato l'avviso di accertamento.

INDAGINI BANCARIE: Uffici competenti per i controlli, ottenuta l’autorizzazione del Direttoredell'Agenzia delle Entrate o del Comandante Regionale della Guardia di finanza, possono:- chiedere al contribuente o direttamente alle banche e agli altri operatori finanziari la

comunicazione e trasmissione dei dati indicanti natura, numero e estremi identificativi dei

rapporti in corso con istituti di credito o altri operatori finanziari;- disporre l'accesso di propri impiegati presso gli Istituti di credito ed operatori finanziari, allo

scopo di rilevare direttamente i dati e le notizie (nei casi di mancata tempestiva risposta allerichieste formulate, ovvero quando l'Ufficio abbia fondati sospetti che la pongano in dubbiosulla risposta ottenuta) .

Non è prevista forma alcuna di diretta partecipazione del contribuente interessato nella faseattuativa delle indagini bancarie.Dati e notizie in tal modo acquisiti possono essere posti a base degli accertamenti ai fini delleimposte dirette e dell'IVA se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per ladeterminazione degli imponibili e delle imposte o che non hanno rilevanza ai fini impositivi. Per ilcampo delle imposte sui redditi anche i prelevamenti possono essere posti a base degli accertamenti

tributari, come ricavi e compensi, se il contribuente non ne indica il beneficiario e sempreché nonrisultino dalle scritture contabili.

RAPPORTI ATTIVITÀ CONOSCITIVACON L'ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO

- se l’iniziativa conoscitiva è un necessario antecedente del provvedimento impositivo, leirregolarità commesse nello svolgimento dei controlli fiscali durante la fase istruttoria del

procedimento di accertamento danno luogo a vizi procedimentali destinati a riflettersi sullavalidità (formale) del provvedimento di accertamento secondo lo schema della invaliditàderivata.

- in tema di accertamento tributario, gli uffici tributari possono utilizzare, oltre che i dati e

notizie acquisiti attraverso l'esercizio dei poteri conoscitivi loro conferiti, anche leinformazioni di cui siano comunque in possesso (es. conoscenze provenienti da fontiextratributarie per via dell’obbligo posto dalla legge a carico di determinati soggetti dicomunicare agli uffici tributari le eventuali violazioni tributarie delle quali siano venuti aconoscenza).

CON L'ATTIVITÀ D'INDIRIZZO: se la discrezionalità dei poteri conosciutivi è orientata, limitata, oesclusa, in forza di altre norme, primarie o secondarie, l'inosservanza di quelle regole comportaun eccesso di potere o una violazione di legge che può incidere anche sulla successivautilizzabilità dei risultati per tali vie acquisiti.



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PRESUNZIONI: possibilità che gli uffici finanziari si avvalgano anche di presunzioni semplici,conoscenze indirette e presuntive si distacca dalle regole delle prove processuali:a) esistono norme di settore che richiedono che esse siano gravi, precise e concordanti ma in altri

casi (e soprattutto in quelli di inosservanza degli obblighi di dichiarazione e di tenuta dellescritture contabili) è consentito l'utilizzo di presunzioni prive di quei requisiti (ossia, di meri

indizi) ovvero gli Uffici possono procedere ad accertamento sulla base di meri fatti (es. possessodi autovetture per gli accertamenti sintetici del reddito delle persone fisiche).Tali regole attengono al solo ambito formale della legittimazione dell'ufficio all'accertamento;quello della verifica in fase giurisdizionale della loro fondatezza rimane dominato dal principiodel libero convincimento del giudice e dalle regole probatorie generali (gravità precisione econcordanza);

b) presunzioni semplici tributarie sono molto spesso fondate su dati espressivi di valori statisticimedio-ordinari i quali rappresentano regole di esperienza anche se riguardanti astratte situazionimedio-ordinarie e quindi bisognose di adeguamenti ed adattamenti nei casi in cui siano daapplicare a situazioni che da quelle medio-ordinarie si differenziano.



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ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO

Uffici periferici, ricorrendone i presupposti di legge, possono determinare autoritativamente gliimponibili o le imposte, per fare in modo che tutti contribuiscano alle spese pubbliche in ragione

della loro capacità contributiva (art. 53 Cost.).Possono- modificare unilateralmente la posizione giuridica del contribuente attraverso avvisi di

accertamento o di rettifica idonei a diventare definitivi se non tempestivamente impugnati dalcontribuente;

- riesaminare l'atto, modificarlo o annullarlo in presenza di vizi, anche dopo che esso sia diventatodefinitivo. Uffici possono unilateralmente procedere all'annullamento d'ufficio (totale o parziale)degli atti che riconoscano illegittimi o infondati. Funzionari che incorrano in errori nell'attività diinterpretazione delle norme tributarie sono responsabili patrimonialmente solo in caso di dolo ocolpa grave;

- ottenere l'esecuzione dell'atto anche senza l'intervento dell'autorità giudiziaria, atti non impugnati

vengono iscritti a ruolo consentendo l'inizio della procedura di riscossione coattiva.Attività amministrativa è vincolata dalle conoscenze acquisite e dalle regole che debbono essereosservate nella loro valutazione, non si possono prendere in esame altre situazioni (es. difficoltà deldebitore) e si deve recuperare interamente l'imposta evasa.

AUTOTUTELA AMMINISTRATIVA: Amministrazione finanziaria, autonomamente o suistanza del contribuente, quando rileva che in un atto da essa emanato è contenuto un errore inmancanza del quale l’atto non sarebbe stato emanato o avrebbe assunto un contenuto diverso, può:- sostituire l'atto viziato con un nuovo provvedimento immune dai vizi di natura formale del

precedente, rispettando i normali termini decadenziali di legge. Integrazione o modifica inaumento del contenuto sostanziale degli accertamenti tributari ipoteticamente viziati è possibilesolo nei casi di sopravvenuta conoscenza di elementi nuovi, ossia secondo parte della dottrina dielementi non considerati in un precedente accertamento (autotutela positiva o a danno del

contribuente);- annullare d'ufficio il provvedimento illegittimo (autotutela negativa o a favore del contri-

buente), tuttavia nell’atto di annullamento mancano i connotati dell’autoritatività poiché ilcontribuente non è né vincolato né pregiudicato dall'annullamento d'ufficio degli accertamentitributari. L’annullamento non è dovuto e il contribuente può solo vantare interessi di mero fatto

all'eventuale annullamento d'ufficio degli atti illegittimi divenuti inoppugnabili.



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ACCERTAMENTO CATASTALE Uffici dell’Amministrazione finanziaria determinano, in via preventiva ed astratta, il redditomedio-ordinario ritraibile dagli immobili in condizioni normali ossia riferendosi alle

potenzialità produttive dei cespiti in condizioni normali. Il reddito legale cosi determinato èvincolante sia per l'amministrazione finanziaria che per i possessori degli immobili. Ha ad oggetto

tutti gli immobili compresi nei territori dei singoli Comuni, alle operazioni concorrono leCommissioni censuarie.Catasto suddiviso catasto dei terreni , catasto dei fabbricati , è il risultato di operazioni di natura

- tecnica: per rilevare consistenza e titolarità della proprietà;- estimativa: per determinare la rendita catastale delle singole particelle attraverso la

qualificazione, classificazione, formazione della tariffa d’estimo e classamento. Particella:- per i terreni : porzione continua di terreno, rientrante nel territorio di uno stesso Comune,

appartenente ad uno stesso soggetto, ed avente la medesima qualità e classe;- per i fabbricati : ciascuna parte delle costruzioni che produce un reddito autonomo.Tariffa d'estimo: atto generale con il quale si determina la misura delle rendite catastali

astrattamente attribuibile a un ettaro di terreno dalle prestabilite qualità e classi. È impugnabileavanti il giudice amministrativo, con effetti erga omnes; se non impugnato gli interessati

possono solo ottenerne la disapplicazione da parte del giudice tributario se risulta rilevante per ladecisione delle singole controversie tributarie.Classamento: atto con il quale si qualificano giuridicamente i singoli immobili tra le categorie

predeterminate dalle tariffe d'estimo (es. abitazioni o botteghe). È impugnabile innanzi leCommissioni tributarie, rimane stabile solo se permangono le caratteristiche che esistevano almomento dell’emanazione.Iscrizione catastale: dato di fatto utilizzato dalla legge per individuare soggetti o oggetto di

prestazioni tributarie. Catasto rileva soltanto come documento determinativo di alcuni redditi.

AGGIORNAMENTO DEL CATASTO: catasto rappresenta situazione e redditività dei beni in undeterminato momento storico.a) per adeguarlo alla svalutazione monetaria contribuenti devono moltiplicare le rendite catastali

per coefficienti di aggiornamento periodicamente stabiliti con decreto del Ministrodell'Economia;

b) per adeguarlo alle modificazioni della titolarità dei beni o della loro situazione economico-produttiva, gli interessati devono presentare domande di voltura catastale e denunzie di

variazione di classamento;c) per adeguarlo alle variazioni generali del mercato sono previste delle revisioni delle tariffe

d'estimo le quali dovrebbero essere disposte ogni qual volta se ne manifesti l'esigenza ecomunque ogni 10 anni.



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ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE SUI TRASFERIMENTI: diviso in 3 momenti:

1) Uffici dell’Amministrazione finanziaria, mediante l’avviso di liquidazione, determinano an e

quantum dell'imposta dovuta dal contribuente, qualificano le fattispecie e liquidano le impostesulla base dei valori dichiarati dal contribuente o del contenuto di pronunce giurisdizionali.

Pagamento del tributo segue sempre ad un accertamento da parte dell'amministrazione.Contribuenti hanno solo obblighi strumentali e serventi rispetto all’attività di accertamento da parte degli uffici finanziari (registrazione degli atti, presentazione di denunzie, ecc.); possonoricorrere alle Commissioni tributarie per conseguire pronunzie di merito sul quantum della baseimponibile del tributo.Avviso di liquidazione ha natura provvedimentale e deve contenere la motivazione; in caso dimancata impugnazione nei prescritti termini decadenziali non è più possibile contestare an equantum del tributo con esso determinato.

2) Uffici finanziari, in caso di accertamento di maggior valore dei beni trasferiti, possonorettificare i valori dichiarati dal contribuente mediante la notifica di un avviso di

accertamento di maggior valore.- per le imposte di registro è possibile solo per i beni immobili, diritti immobiliari, ed aziende;- per le imposte sulle successioni e donazioni è possibile per tutti i beni e diritti trasferiti.Accertamento di maggior valore deve essere motivato e indicare i presupposti di fatto e leragioni che lo hanno determinato indicando i criteri in base ai quali è stato determinato ilmaggior valore. Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto o ricevuto dalcontribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama, a meno che il suo contenutoessenziale risulti riprodotto nell'atto richiamante.

3) Uffici finanziari possono infine correggere gli errori commessi in sede di inizialeapplicazione del tributo attraverso le imposte supplettive.

Distinguere imposta:- principale: applicata all’atto della registrazione o liquidata in base alle dichiarazioni presentate;- suppletiva: applicata successivamente e diretta a correggere errori od omissione dell’ufficio;- complementare: applicata in ogni altro caso o in sede di accertamento d’ufficio o di rettifica.

Termini decadenziali per l'esercizio del potere:- imposte principali e suppletive possono essere richieste entro 3 anni dalla registrazione dell'atto;- imposte complementari , in caso di occultamento di corrispettivo possono essere richieste entro 3

anni dalla registrazione dell’atto; negli altri casi entro 3 anni dalla data in cui è divenutodefinitivo l'accertamento di maggior valore, o è stata presentata la denuncia di eventi successivi

alla registrazione che diano luogo a liquidazione di ulteriori imposte;- imposta relativa agli atti non registrati può essere richiesta entro 5 anni.

Responsabilità tributaria dei p.u. non si estende al pagamento delle imposte complementari esuppletive.Imposta complementare dovuta per un fatto imputabile soltanto ad una delle parti contraenti è acarico soltanto di quest'ultima.



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ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE DIRETTE E DELL'IVAContribuenti devono dichiarare e documentare i fatti fiscalmente rilevanti in modo tale daconsentire, ex post , la verifica dei fatti storicamente verificatisi.! se la dichiarazione è stata presentata e le scritture contabili sono state regolarmente tenute,

l'Amministrazione può accertare maggiori imponibili ed imposte solo se riscontra inesatte

applicazioni delle regole disciplinatrici del tributo o infedeltà ed omissioni comprovate daacquisizioni documentali, esiti di ispezioni e verifiche tributarie, o presunzioni gravi, precise econcordanti (accertamento analitico o contabile: Amministrazione rettifica i singoli elementiattivi e passivi dell'imponibile o dell'imposta risultanti dalla dichiarazione e dalla contabilità);

! se la dichiarazione non è stata presentata, o non sono state tenute le prescritte scritturecontabili (o siano state riscontrate irregolarità da renderle inattendibili) l'Amministrazione

può determinare il reddito imponibile (o l'IVA dovuta) sulla base di elementi raccolti o venuti asua conoscenza, o tramite presunzioni prive dei requisiti della gravità, precisione e concordanza(accertamento induttivo o extracontabile: Amministrazione determina, su basi meramenteindiziarie, l'ammontare complessivo dell'imponibile o dell'imposta dovuta).

Riforma tributaria anni ’70 distinzione tra metodi di accertamento perde le sue connotazioni

sostanziali e/o garantistiche, e si traduce in una graduazione dei tipi di prova (più o meno certe, presuntive, indiziarie, ecc.) sui quali possono essere fondati gli accertamenti degli uffici.

NELLA DISCIPLINA VIGENTE:a) è necessario e sufficiente che emergano specifici elementi indicativi di irregolarità fiscali

nell'operato dei contribuenti perché possa precedersi all’accertamento (non è necessaria laconoscenza del complessivo presupposto di fatto del tributo).Elementi indicativi di irregolarità possono riguardare le componenti attive o negative della baseimponibile (es. occultamento di ricavi e compensi), deduzioni e detrazioni d'imposta, aliquoteapplicate, ecc.Presupposti dell'accertamento possono scaturire dal contenuto delle dichiarazioni o dai

documenti allegati, dai risultati delle indagini eseguite o da presunzioni gravi, precise econcordanti:- per l’IVA se la dichiarazione è stata regolarmente presentata le presunzioni possono essere

utilizzate solo in seguito all'ispezione contabile;- se la dichiarazione non è stata presentata o sono emerse gravi inadempienze agli obblighi

contabili possono essere usate presunzioni prive dei requisiti (meri indizi);- per l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche si possono usare elementi

certi indicativi di capacità di spesa.In presenza di talune condizioni, l'Ufficio può rettificare l'ammontare dichiarato dei ricavi ocompensi avvalendosi degli studi di settore.L’accertamento non può andare oltre il recupero dell’imposta corrispondente alle risultanze chene rappresentano il presupposto.

b) ove si venga a conoscenza di elementi nuovi gli accertamenti già effettuati possono essereintegrati o modificati, in aumento, mediante la notificazione di nuovi avvisi (nel rispetto dei

prescritti termini decadenziali), totalmente autonomi e volti a determinare il quantum dell'evasione rispetto agli elementi progressivamente acquisiti e posti a fondamento dei singoliatti.I nuovi accertamenti devono essere fondati su elementi diversi da quelli considerati nei

precedenti accertamenti (ancorché, di fatto, già conosciuti o conoscibili);c) se gli obblighi contabili sono stati regolarmente adempiuti l'accertamento deve essere

effettuato tenendo conto della dichiarazione e della contabilità, i quali hanno valore di

allegazioni, spiegazioni e giustificazioni che il contribuente fornisce della propria situazionetributaria (principali strumenti orientativi per la valutazione della rilevanza fiscale dei fatti posti



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a base dell'accertamento). Solo all'inosservanze più gravi da parte dell'ufficio delle regole delcontraddittorio consegue l'invalidità del provvedimento finale.

Nel campo delle imposte periodiche non sono configurabili imposizioni suppletive volte asopperire ad errori che possono viziare provvedimenti già emessi.

ATTO DI ACCERTAMENTOÈ unitario indipendentemente dalla natura delle ragioni che lo hanno determinato.Competente all'accertamento è l’Ufficio del luogo in cui il contribuente aveva il domicilio fiscalenell'anno per il quale la dichiarazione è stata presentata o avrebbe dovuto presentarsi.- deve essere notificato entro il 31 dicembre del 4° anno successivo a quello in cui è stata

presentata la dichiarazione, e del 5° anno successivo nei casi di omessa dichiarazione (terminiraddoppiati nel caso di violazioni tributarie penalmente rilevanti);

- deve contenere l'indicazione: imponibili, imposte accertate, deduzioni, detrazioni, e creditid'imposta eventualmente spettanti;

- devono essere specificamente indicate le ragioni che hanno giustificato il ricorso a metodi diaccertamento induttivi o sintetici;

- deve essere allegato l'atto richiamato a quello che lo richiama, salvo che in quest'ultimo ne siastato riprodotto il contenuto essenziale.

FORME SPECIALI DI ACCERTAMENTO:

! LIQUIDAZIONI DELLE IMPOSTE DOVUTE IN BASE ALLE DICHIARAZIONI: Uffici mentre procedono alla liquidazione delle dichiarazioni presentate possono rettificate, sulla base soltantodei dati direttamente desumibili dalle dichiarazioni medesime o in possesso dell'anagrafetributaria, talune irregolarità individuate dalla legge.Dati contabili risultanti dalla liquidazione si considerano come dichiarati dal contribuente o dal

sostituto d'imposta, al quale deve essere comunicato l'esito della liquidazione, le maggioriimposte conseguenti a tali rettifiche possono essere riscosse mediante iscrizione a ruolo a titolodefinitivo (senza notificazione dell’avviso di accertamento);

! CONTROLLO FORMALE DELLE DICHIARAZIONI (solo imposte dirette): le maggiori imposteche scaturiscono dalle rettifiche dei dati risultanti dalle dichiarazioni, riguardanti irregolaritàtassativamente individuate, vengono riscosse mediante iscrizione a ruolo a titolo definitivo.Contribuente (o sostituto d'imposta) deve essere invitato a fornire chiarimenti o esibiredocumenti non allegati alla dichiarazione; l'esito del controllo deve essergli comunicato conl'indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica.

Possono essere direttamente iscritte a ruolo (senza preliminare notificazione di un formale avviso diaccertamento) le maggiori imposte conseguenti al riscontro di talune specifiche irregolarità,

direttamente desumibili dal contenuto stesso delle dichiarazioni presentate, o da altri elementi in possesso dell'Ufficio.Amministrazione provvede contestualmente alla contestazione di violazioni sostanziali dellanormativa tributaria e all'immediato recupero delle maggiori imposte. Iscrizioni a ruolo sicaratterizzano come vere e proprie rettifiche esecutive, è immediatamente esigibile il maggiorimporto delle imposte anche in presenza di impugnazioni da parte del contribuente. Vengonoirrogate sanzioni per omesso o insufficiente versamento in luogo di quelle più onerose previste perle dichiarazioni infedeli.

! ACCERTAMENTO PARZIALE: Uffici possono effettuare l'accertamento soltanto di elementi dicarattere specifico e settoriale, senza pregiudizio per la possibilità di ulteriori accertamenti,

quando dagli accessi, ispezioni, verifiche o segnalazioni, risultano elementi che consentono distabilire l'esistenza di un reddito non dichiarato, il maggior ammontare di un reddito

parzialmente dichiarato, o l'esistenza di deduzioni, detrazioni e esenzioni in tutto o in parte non



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spettanti, ovvero l'esistenza di corrispettivi o di imposta in tutto o in parte non dichiarati, o didetrazioni in tutto o in parte non spettanti.

! ACCERTAMENTO FONDATO SUGLI STUDI DI SETTORE: atti aventi forma regolamentare(emanati sotto forma di decreto del Ministro delle finanze) attraverso i quali, sulla base di

campioni significativi di contribuenti, vengono predeterminati indici e coefficienti checonsentono di verificare la congruità dell'ammontare dichiarato dei ricavi e compensi muovendoda elementi esteriori e facilmente controllabili dell'attività del contribuente (es. numero etipologia dei dipendenti, superfici dei locali, costi per consumi energetici, ecc.).- Ufficio, prima di notificare il provvedimento dell’accertamento sulla base di studi di settore,

deve invitare il contribuente a comparire per una eventuale definizione dell'accertamento conla sua adesione.Invito deve contenere, indicazione del giorno e del luogo della comparizione, laspecificazione delle maggiori imposte, sanzioni ed interessi, e dei motivi che hanno datoluogo alla relativa determinazione.Uffici debbono utilizzare i coefficienti presuntivi tenendo conto di altri elementi

eventualmente in possesso dell'ufficio specificamente relativi al singolo contribuente;contribuente può contestare la significatività dei coefficienti solo in relazione alle specifichecondizioni di esercizio della sua attività.

- contribuente può definire tale tipo di accertamento anche prestando adesione all’invito, procedendo al versamento della rata degli importi così richiesti, e beneficiando di un piùconsistente abbattimento delle sanzioni.Maggiori importi scaturenti dagli studi di settore sono anche soggetti ad IVA.

! ACCERTAMENTO SINTETICO: Ufficio determina il reddito complessivo attribuibile al singolocontribuente (persona fisica) sulla base di elementi genericamente indicativi di capacitàcontributiva attinenti all'area dei consumi o agli investimenti di ricchezza privi di specificorapporto con le singole fonti produttive di reddito.Mediante l’uso di indici indiretti, l’amministrazione finanziaria, potrà pervenire alla conoscenza,in via presuntiva, di un maggior reddito da imputare a tassazione.Tale modalità accertativa ha la sua giustificazione di fondo nell’esistenza di una normalecorrispondenza tra quel che si guadagna e quel che si spende.- necessaria l’esistenza di elementi certi indicativi di capacità contributiva; per gli indici più

ricorrenti il redditometro (art. 38 D.P.R. 600/1973), atto amministrativo generale delMinistero delle Finanze, stabilisce gli indici e i coefficienti presuntivi per la valutazione equantificazione degli elementi indicativi di capacità contributiva (es. disponibilità diautoveicoli, navi e imbarcazioni da diporto, cavalli, residenze secondarie, disponibilità di

riserve di caccia, iscrizioni a club esclusivi, vacanze all’estero). L'immotivata inosservanzadelle norme contenute nel decreto può essere fatta valere dal contribuente come vizio propriodegli accertamenti. Il giudice, su ricorso del contribuente, può ridimensionare o annullarel'accertamento in relazione alle peculiarità del singolo caso concreto);

- a tale accertamento si può ricorrere solo se il reddito per tal via determinabile supera peralmeno un 1/5 quello dichiarato; e per gli accertamenti sulla base degli elementi indicati nelredditometro, solo se l'incongruenza si manifesta per 2 o + periodi d'imposta.Al contribuente è consentito di dimostrare, anche prima della notificazione dell'avviso diaccertamento, che il maggior reddito sinteticamente determinabile è costituito in tutto o in

parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta;- reddito per tal via determinato è considerato reddito di capitale salva la facoltà del

contribuente di provarne l'appartenenza ad altre categorie di redditi.Tale accertamento ha funzione meramente integrativa della disciplina dell'accertamento deisingoli redditi.



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ATTIVITÀ DI RISCOSSIONE

Riscossione è la fase successiva a quella dell'accertamento, è una fase tipizzata in quanto l'enteimpositore può adottare solo forme di riscossione previste dalla legge.Atti della riscossione dei tributi si distinguono da quelli del loro accertamento perché sono

finalizzati all'acquisizione degli importi dovuti dal contribuente invece che alla giustadeterminazione del loro ammontare:- accertamento culmina con l'emanazione di un provvedimento amministrativo che impone il

pagamento del tributo;- riscossione corrisponde al pagamento del tributo mediante versamento diretto o a seguito di una

iscrizione a ruolo. I provvedimenti esattivi (ruolo e ingiunzione fiscale) sono ordini esecutivi di pagamento di importi normalmente scaturenti da altri atti (dichiarazioni, avvisi di accertamento,sentenze, ecc.) accompagnati dalla legittimazione ex lege ad agire in via esecutiva nei confrontidell'intimato che non adempia nei termini prestabiliti.

RISCOSSIONE «DIRETTA» E «DELEGATA» Per molti decenni, l'ordinamento italiano è stato caratterizzato dalla coesistenza di due sistemi diriscossione delle imposte:! imposte indirette riscossione diretta (curata dagli stessi Uffici finanziari): oggi di essa possono

avvalersene solo gli enti locali per la riscossione dei propri tributi.Inizia con la notificazione dell’ingiunzione fiscale contenente l'ordine, ai singoli contribuenti, di

pagare le somme dovute entro 30 giorni, sotto pena degli atti esecutivi (ingiunzione fiscalecumula in sé le funzioni tipiche che la notificazione del titolo esecutivo e del precetto assumononel processo esecutivo ordinario). Tale atto è suscettibile di impugnazione avanti leCommissioni tributarie;

! imposte dirette riscossione delegata (affidata a soggetti diversi dagli enti impositori): nel 2005 èstato soppresso il sistema di affidamento in concessione del servizio di riscossione, le funzionirelative alla riscossione nazionale sono attribuite all'Agenzia delle Entrate che le esercitamediante la società Equitalia S.p.a.a) enti impositori (e quindi anche - ma non solo - all'Agenzia delle Entrate): emettono il titolo

esecutivo costituito dall'iscrizione a ruolo degli importi da riscuotere, ed emettono i provvedimenti di sospensione dei relativi effetti, di sgravio e annullamento d'ufficio degli attimedesimi.Iscrizione a ruolo- atto collettivo che deve contenere l'indicazione, per ciascuno contribuente, dell'ammontare

delle somme dovute, nonché una motivazione sintetica della pretesa e l'indicazione della

data in cui il ruolo è reso esecutivo;- diviene titolo esecutivo con la sua sottoscrizione da parte del titolare dell'ufficio o di unsuo delegato;

- viene trasmesso all'agente della riscossione territorialmente competente, il quale deve poicurare tutti gli adempimenti necessari per conseguire i pagamenti dovuti dai singolicontribuenti in esso compresi e versare agli uffici di tesoreria dell'ente impositore i

proventi riscossi; b)

agenti della riscossione: hanno poteri decisionali sullo svolgimento della fase attuativa dellariscossione delle entrate pubbliche (compresi quelli relativi alla concessione di dilazioni erateazioni dei pagamenti, adozione di misure conservative sui beni dei soggetti iscritti a ruolo,effettuazione di indagini ed ispezioni).



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- RISCOSSIONI DEFINITIVE: quelle risultanti dalle dichiarazioni dello stesso contribuente,sentenze passate in giudicato o accertamenti e provvedimenti sanzionatori definitivi.Se non vengono impugnati i relativi atti le somme ottenute vengono stabilmente acquisitedall'ente impositore. Non sono rimborsabili le somme eventualmente riscosse in pendenza digiudizio sino a che la lite sull'atto di riscossione non sia stata definita con sentenza passata in

giudicato;- RISCOSSIONI PROVVISORIE: quelle effettuabili in pendenza di giudizio e normalmente

commisurate a determinate percentuali degli importi risultanti da avvisi di accertamento e provvedimenti sanzionatori contestati giudizialmente. Acquisizioni meramente precarienecessitanti, anche in assenza di ricorso, di successivo conguaglio o rimborso d'ufficio, indipendenza delle vicende giurisdizionali relative agli atti che ne rappresentano il presupposto.

PRESUPPOSTI DELLA RISCOSSIONE

! DICHIARAZIONE DEL CONTRIBUENTE: permette di riscuotere a titolo definitivo le imposte daessa risultanti e non versate in quanto l’atto proviene dallo stesso contribuente.In caso di mancata impugnazione del ruolo l’acquisizione delle somme all'Erario diventa

irreversibile;! AVVISI DI ACCERTAMENTO: atti attraverso i quali l'Amministrazione ha eventualmente

rettificato dichiarazioni presentate, ovvero proceduto ad accertamenti d'ufficio (in assenza didichiarazione), determinando nuovi o maggiori imponibili ed imposte. Riscossioni- a titolo definitivo (e per l'intero ammontare) se l'accertamento non è tempestivamente

impugnato in sede giurisdizionale;- a titolo provvisorio (e solo in parte) se l’impugnazione è stata proposta, la riscossione avviene

(nelle more del giudizio di primo grado) per 1/2 dell'imposta o maggiore imposta, e relativiinteressi, scaturenti dall'accertamento dell'ufficio.Possibile la riscossione provvisoria delle sanzioni pecuniarie solo dopo la sentenza di primogrado (se appellata).

! SENTENZE: nei casi di impugnazione dell'avviso di accertamento e dei provvedimentisanzionatori possono costituire titolo per riscossioni- definitive: quando le sentenze non siano state impugnate e quindi risultino passate in

giudicato. Vengono iscritte a ruolo imposte, interessi e sanzioni corrispondenti agli imponibilidefinitivamente determinati;

- provvisorie: possono essere riscosse percentuali predeterminate degli importia)

2/3 del tributo accertato, relativi interessi e sanzione pecuniaria, dopo la sentenza di primogrado che respinge il ricorso;

b) intero ammontare risultante da tale sentenza, e comunque non oltre i 2/3 degli importi

originariamente richiesti, nel caso di accoglimento parziale del ricorso;c) residuo ammontare delle imposte, interessi e sanzioni, dopo la sentenza di secondo grado.In caso di pronunce giurisdizionali favorevoli al contribuente deve essere effettuato unrimborso d'ufficio (entro 90 giorni dalla notificazione della sentenza) delle maggiori sommeversate a titolo provvisorio in corso di giudizio.

In materia di imposte indirette sui trasferimenti:1) non sussistono obblighi di versamento diretto, in quanto è normalmente rimesso agli uffici

finanziari il compito di procedere alla qualificazione degli atti e delle fattispecie, ed allaliquidazione delle imposte dovute;

2) controlli amministrativi devono accertare la corrispondenza ai valori di mercato dei valoridichiarati e la correttezza dei criteri seguiti in precedenti liquidazioni delle imposte.



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L'esercizio del potere di riscossione è mediato dalla liquidazione amministrativa del tributoeffettuata attraverso l’avviso di liquidazione: atto con il quale l'ufficio impositore provvede alladeterminazione delle aliquote applicabili e delle imposte dovute, contemporaneamente invitando ilcontribuente a provvedere al pagamento dei relativi importi, entro il termine stabilito dalla legge(provvedimento soltanto accertativo).

Se non viene impugnato è legittimata la riscossione a titolo definitivo delle imposte con essodeterminate.In caso di impugnazione la riscossione non viene sospesa però- imposte principali possono essere immediatamente riscosse a titolo provvisorio per intero;- imposte complementari conseguenti ad accertamento di maggior valore sono provvisoriamente

riscuotibili nei limiti di 1/3, in pendenza del giudizio di primo grado, e per l'intero dopo lasentenza di secondo grado;

- imposte suppletive sono riscuotibili per intero solo dopo l'ultima sentenza non impugnata oimpugnabile solo con ricorso in cassazione.

PROCEDIMENTO DI RISCOSSIONE

Agenti della riscossione, una volta ricevuto ilruolo, richiedono ai singoli contribuenti il

pagamento degli importi dovuti mediantenotifica della cartella di pagamento (redattain conformità al modello approvato conapposito decreto ministeriale) contenentel'intimazione ad adempiere l'obbligo risultantedal ruolo entro il termine di 60 giorni, e conl’avvertenza che, in mancanza, si procederà adesecuzione forzata.

cartelle di pagamento relative a iscrizioni a ruoloa titolo definitivo devono essere notificate a

pena di decadenza entro il 31 dicembre del 2°, 3°e 4° anno successivo a quello di presentazionedelle dichiarazioni a seconda che le somme sianodovute in base agli accertamenti, allaliquidazione del loro contenuto, o a seguito deicontrolli formali.

Non è assoggettata a termini decadenzialil'iscrizione a ruolo e la notificazione dellecartelle di pagamento relative alle riscossioni atitolo provvisorio.

Nei casi di inadempienza agli obblighiscaturenti dalla cartella di pagamento, e unavolta decorso inutilmente il termine di 60giorni dalla notificazione della cartella,l'agente della riscossione può procedereall'espropriazione forzata.

Se non è iniziata entro un anno dallanotificazione della cartella, deve essere

preceduta dalla notificazione dell’intimazione ad

adempiere entro 5 giorni l'obbligo risultante dalruolo; tale avviso, a sua volta, perde efficaciaove l'espropriazione non venga iniziata entro 180giorni dalla data della sua notifica (atto è un

mero atto giuridico attestante la persistenza dellamorosità).

Può1) iscrivere ipoteca sugli immobili per un importo pari al doppio dell’importo del debito

inadempiuto e fermare i beni mobili registrati del contribuente inadempiente (es. autoveicoli);2) bloccare i pagamenti da parte di P.A. in favore del contribuente moroso;3) bloccare i rimborsi di imposte a credito da parte dell'Agenzia delle Entrate (la quale prima di

effettuare rimborsi di crediti d’imposta deve verificare se il beneficiario risulta iscritto a ruolo,in caso affermativo mette le somme a disposizione dell’agente della riscossione il qualesospende la procedura di recupero e notifica all’interessato una proposta di compensazione tra il

credito di imposta e i debiti inadempiuti);4) emettere un ordine ai terzi debitori del contribuente moroso di versare le somme direttamente

all'agente della riscossione.



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Agente della riscossione deve provvedere aldeposito degli atti del procedimento diesecuzione, e del ricavato della vendita, pressola cancelleria del giudice dell'esecuzione, il

quale, se non vi sono altri creditori intervenutied aventi titolo ad esser soddisfatti con preferenza o in via concorrente, ovvero se lasomma ricavata è sufficiente a soddisfarliintegralmente, autorizza il concessionario atrattenere l'ammontare del suo credito.

Agente della riscossione può intervenire in procedimenti esecutivi già iniziati da altri neiconfronti del contribuente, per surrogarsi alcreditore procedente, e proseguire il

procedimento secondo le regole specialidell'espropriazione forzata tributaria se entro10 giorni dalla notificazione delladichiarazione di surroga il suo credito nonviene soddisfatto dal creditore procedente odal debitore.

Espropriazione forzata dei beni del contribuente moroso è retta dalle norme dell'ordinario processoesecutivo civile, tuttavia, le operazioni relative al pignoramento dei beni del debitore, alladeterminazione dei prezzi e delle modalità di vendita all'incanto , ed all'esecuzione delle vendite

medesime, sono direttamente svolte dall'agente della riscossione, secondo le regole stabilite dalla

legge tributaria:- agente della riscossione può procedere all'espropriazione immobiliare solo se le somme

complessivamente dovute superano 8.000 !; è obbligatoria l’iscrizione di ipoteca e non si può procedere all'espropriazione nei 6 mesi successivi, se le somme da riscuotere non superano il 5%del valore dell'immobile;

- prezzo base per la vendita all'asta dei beni mobili pignorati è di stabilito nel verbale di pignoramento, salvo il potere di nomina di uno stimatore; in materia di espropriazioneimmobiliare vige il principio generale della determinazione automatica del prezzo base per l'asta

pubblica.

TUTELA CONTRO GLI ATTI DELLA RISCOSSIONE: - vizi iscrizione a ruolo e cartella di pagamento: si può ricorrere alle Commissioni tributarie,

anche per ragioni di merito sostanziale laddove l’iscrizione non sia stata preceduta dallanotificazione di atti determinativi delle prestazioni richieste. Gli enti impositori possonosospendere la riscossione delle imposte contestate, su istanza di parte, e con determinazionieventualmente impugnabili avanti il giudice amministrativo;

- vizi atti non esecutivi dell’agente della riscossione: Commissioni tributarie hannogiurisdizione nelle controversie relative iscrizioni di ipoteche e fermi di beni mobili registrati,quando operati dagli agenti della riscossione;

- vizi atti esecutivi (pignoramento, ecc.): tutela giurisdizionale spetta al giudice ordinario il qualenon può sospendere l’esecuzione forzata tributaria, salvo che ricorrano gravi motivi e vi sia

fondato motivo di grave e irreparabile danno.



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SOGGETTI PASSIVI DELLA RISCOSSIONE: colui che ha presentato la dichiarazione,ricevuto l'avviso di accertamento, o di liquidazione, ecc. dal quale risulta l'imposta da riscuotere.a)

nei casi di solidarietà paritetica di più soggetti rispetto all'assolvimento di obblighiderivanti da fattispecie ad essi egualmente riferibili: perché possano farsi valere posizioni disolidarietà in fase di riscossione è necessaria la contestazione se si è in presenza di imposte

iscritte a ruolo a nome di più soggetti; b) nei casi in cui la legge obbliga al pagamento dell’imposta anche soggetti diversi dal

contribuente, per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a questi, tali soggetti hannodiritto di rivalsa;

c) nei casi in cui la legge dispone privilegi o consente il soddisfacimento delle ragioni erarialisu beni specifici anche nei confronti di terzi possessori dei medesimi non è necessaria la

preventiva notificazione anche al terzo degli atti che stanno alla base della riscossione, èammissibile la loro impugnazione da parte del terzo medesimo ed è possibile l’intervento nel

processo eventualmente pendente tra debitore principale e Fisco. Non essendo il terzo debitoredel tributo, la riscossione potrebbe essere nei suoi confronti avviata solo a seguitodell'infruttuoso tentativo di soddisfacimento nei riguardi del debitore principale.

SOSPENSIONE AMMINISTRATIVA DELLA RISCOSSIONE ! generale: Ministero può concedere, con apposito decreto, la sospensione della riscossione (max

per un anno) in aree del territorio nazionale, quando si verifichino situazioni eccezionali, acarattere generale, tali da alterare gravemente lo svolgimento di un corretto rapporto con icontribuenti;

! individuale: Uffici delle entrate, nel caso in cui il contribuente abbia impugnato l'iscrizione aruolo, possono sospendere la riscossione sino alla data di pubblicazione della sentenza di primogrado mediante l'emissione di un apposito provvedimento motivato, chedeve essere notificato al contribuente e all'agente della riscossione;- può essere revocato ove sopraggiunga fondato pericolo per la riscossione;-

comporta l'obbligo del pagamento degli interessi al tasso annuo del 5% sulle somme il cui pagamento è stato sospeso.

Giudice amministrativo è competente nelle controversie di impugnazione dei dinieghi totali o parziali di sospensione amministrativa.

RATEAZIONI: è ammessa la rateazione solo in presenza di espressa previsione normativa- può essere rimessa alla libera ed insindacabile scelta da parte del contribuente (salvo il controllo

della congruità delle garanzie offerte);- può assumere le caratteristiche di una vera e propria agevolazione che l'Amministrazione può

concedere solo ove ricorrano determinate condizioni sostanziali.L’ufficio o l’ente che ha applicato la sanzione può consentirne su richiesta dell’interessato incondizioni economiche disagiate il pagamento in rate mensili fino ad un massimo di 30.

MISURE CONSERVATIVE: servono a conservare le possibilità satisfattive offerte dal patrimonio del contribuente già accertato o in via di accertamento.A seguito della notifica del processo verbale di constatazione, l'Ufficio può chiedere al Presidentedella Commissione tributaria provinciale l’iscrizione di ipoteca o la disposizione di sequestroconservativo quando ha fondato timore di perdere la garanzia del proprio credito.Commissione può anche non adottare, o adottare parzialmente, la misura richiesta se le partiinteressate offrono idonea garanzia. Le misure adottate perdono efficacia se entro 120 giorni dallaloro adozione, non viene notificato atto di contestazione o di irrogazione, ovvero a seguito della

sentenza, anche non passata in giudicato, che abbia accolto in tutto o in parte il ricorso delcontribuente.



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ATTIVITÀ SANZIONATORIA

Può avere finalità afflittive, repressive e risarcitorie; da vita a conseguenze diverse dal mero pagamento del tributo e non necessariamente deve giungere all'irrogazione di sanzioni di caratterenon penale (normalmente di natura pecuniaria), poiché può avere carattere complementare e di

supporto rispetto a quella degli organi giurisdizionali.

L. 4/1929 Norme generali per la repressione delle violazioni delle leggi finanziarie duplice tipodi sanzione amministrativa pecuniaria:! SOPRATTASSA:

a) la cui misura era determinata dalla legge in somma pari ad un multiplo o sottomultiplo deltributo evaso, e non era suscettibile di variazione per circostanze oggettive o soggettive che

potevano avere accompagnato la violazione (cd. fissità); b) poteva essere cumulata con altra sanzione (sia amministrativa che penale) eventualmente

prevista per il medesimo comportamento;c) competenti ad irrogarla erano i medesimi Uffici preposti all'accertamento del tributo;

d) era irrogata con gli stessi atti e sulla base delle stesse regole procedimentali stabiliti perl’accertamento.

! PENA PECUNIARIA:a)

la cui misura era di volta in volta determinata, a seconda della gravità della violazione, tra unammontare minimo e massimo stabilito dalla legge;

b)

non poteva essere cumulata con la sanzione penale eventualmente prevista per il medesimocomportamento;

c) competente ad irrogarla era un Ufficio (Intendenza di Finanza) diverso da quelli prepostiall'accertamento dei singoli tributi;

d) era irrogata a seguito di un procedimento amministrativo distinto da quello di accertamentodel tributo, ed all'interno del quale il presunto colpevole era ammesso a svolgere le propriedifese anteriormente all'emissione del provvedimento finale.

L. 516/1982: rimessa all'autonoma iniziativa del giudice penale la repressione dei reati tributari.Se uno stesso fatto è punito da norme tributarie che prevedono sia una sanzione penale che unasanzione amministrativa si applica la disposizione speciale e dovrebbe quindi irrogarsi solo lasanzione penale in quanto, normalmente, ha un più circoscritto ambito di operatività ( principio di

specialità).Tuttavia, soprattutto per le evasioni di maggiore ammontare,a) Ufficio tributario irroga comunque le sanzioni amministrative anche per le violazioni fatte

oggetto di notizia di reato;

b)

tali sanzioni non sono eseguibili nei confronti del trasgressore, salvo che il procedimento penalesia definito con provvedimento di archiviazione o sentenza di assoluzione o di proscioglimentocon formula che esclude la rilevanza penale del fatto;

c) può essere applicata la sanzione amministrativa ai soggetti (diversi dal trasgressore) che nonsiano persone fisiche concorrenti nel reato.

Applicata sia la sanzione penale (nei confronti della persona fisica che ha commesso la violazione)sia la sanzione amministrativa (nei riguardi, ad es. della Società o ente che dall’illecito ha tratto

beneficio).



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D.Lgs. 472/1997 RIFORMA DELLE SANZIONI AMMINISTRATIVE TRIBUTARIE- unico tipo di sanzione amministrativa pecuniaria (superata la precedente distinzione tra

soprattasse e pene pecuniarie);- principio di personalità: della violazione deve sempre rispondere la persona fisica che la ha

materialmente commessa o ha concorso a commetterla; tuttavia, con i soggetti che per le società

hanno agito sono solidalmente responsabili le Società e gli enti; tale responsabilità, pur essendosolidale, può talora assumere i caratteri della responsabilità patrimoniale esclusiva.- sono stati estesi al campo delle sanzioni amministrativi i principi penalistici di irretroattività

della legge e della prevalenza delle norme successive più favorevoli all'autore della violazione.Anche le sanzioni amministrative pecuniarie sono improduttive di interessi e non sonotrasmissibilità agli eredi dell'autore della violazione.

- principio dell’imputabilità: non può essere assoggettato alla sanzione amministrativa chi, almomento in cui ha commesso il fatto, non aveva, in base ai criteri indicati nel c.p., la capacità diintendere e di volere.

- principio di colpevolezza: ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente evolontaria, sia essa dolosa o colposa. Non sono punibili le violazioni che dipendano da errore sul

fatto, se l'errore non è dipeso da colpa o è stato determinato da situazioni di forza maggiore;- concorso di persone: quando più persone concorrono in una violazione tutte soggiacciono alla

sanzione per questa disposta, tuttavia, quando la violazione consiste nell'omissione di uncomportamento cui sono obbligati in solido più soggetti, è irrogata una sola sanzione e il

pagamento eseguito da uno dei responsabili libera tutti gli altri, salvo il diritto di regresso(concorso di persone finisce con l'essere riferibile alle sole ipotesi di concorso causale di terzinella violazione di obblighi incombenti su un solo soggetto).

- autore mediato: chi, con violenza o minaccia o inducendo altri in errore incolpevole ovveroavvalendosi di persona incapace, determina la commissione di una violazione ne risponde inluogo del suo autore materiale (es. consulente fiscale che induce in errore incolpevole il proprioassistito).

-

responsabilità per le violazioni commesse dal dipendente: l'associazione o l'ente nell'interessedei quali ha agito l'autore della violazione sono obbligati solidalmente al pagamento di unasomma pari alla sanzione irrogata, salvo il diritto di regresso. La morte del trasgressore, anchese avvenuta prima dell'irrogazione della sanzione, non estingue la responsabilità.

QUANTIFICAZIONE DELLA SANZIONE PECUNIARIA: per la determinazione della sanzione si devetener conto della gravità della violazione, personalità del trasgressore e sue condizioni economico

sociali .! ravvedimento: sanzioni sono attenuate o azzerate nei i casi in cui venga posto rimedio alle

violazioni prima che siano state constatate dall'Amministrazione o siano iniziati accessi,ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento delle quali gli interessati abbiano avutoformale conoscenza.Sanzione pecuniaria viene ridotta:- 1/12 del minimo se si tratta di mancato pagamento del tributo o di un acconto, o della

mancata presentazione della dichiarazione, e si provvede all’adempimento entro 30 gg dallascadenza dei relativi termini;

- 1/10 del minimo se si tratta di errori od omissioni che vengono regolarizzati entro il termine per la presentazione della dichiarazione viziata.

Pagamento della sanzione ridotta deve essere spontaneamente eseguito dal contribuenteunitamente al pagamento del tributo e dei relativi interessi, ovvero entro 60 giorni dallanotificazione dell’avviso di liquidazione conseguente al tardivo adempimento del contribuente.

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recidiva: sanzione può essere aumentata fino alla 1/2 nei confronti di chi nei 3 anni precedentisia incorso in altra violazione della stessa indole, che però non sia stata regolarizzata in base allenorme sul ravvedimento, o definita a seguito dell'atto di relativa contestazione (stessa indole



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violazione delle stesse disposizioni e quelle di disposizioni diverse che, per la natura dei fatti chele costituiscono o per le modalità dell’azione, presentano profili di sostanziale identità).

! concorso di violazioni:- formale: sola azione od omissione, violate disposizioni diverse, anche relativamente a tributi

diversi;

-

materiale: più azioni od omissioni, commesse più violazioni formali della medesimadisposizione.Sanzione applicabile è la sanzione che dovrebbe infliggersi per la sola violazione più graveaumentata da 1/4 al doppio.

! continuazione: più violazioni, anche in tempi diversi, che, nella loro progressione evasiva, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazioneanche periodica del tributo. Stessa sanzione del concorso di violazioni.Concorso e continuazione sono interrotti dalla constatazione della violazione.

IRROGAZIONE DELLA SANZIONE PECUNIARIA: spetta agli Uffici periferici competenti perl'accertamento dei tributi cui le violazioni si riferiscono.!

PROCEDIMENTO SANZIONATORIO GENERALE: Ufficio deve notificare l'atto di contestazionedella violazione (di natura provvedimentale), entro il 31 dicembre del 5° anno successivo aquello in cui è avvenuta la violazione o nel maggior termine eventualmente stabilito perl'accertamento dei tributi. Deve indicare a pena di nullità1. fatti attribuiti al trasgressore,2. elementi probatori della violazione,3. norme applicate,4. criteri che si intendono seguire per la determinazione delle sanzioni e loro entità,5. minimi edittali previsti dalla legge per le singole violazioni.Destinatari della notificazione possono:1) definire la controversia in maniera agevolata con il pagamento, entro 60 giorni dalla

notificazione, di un 1/4 della sanzione indicata (e comunque non meno di 1/4 dei minimiedittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo);

2) produrre deduzioni difensive, entro 60 giorni dalla notificazione, in tal caso l’Ufficio entroun anno dalla loro presentazione deve irrogare le sanzioni con atto motivato a pena di nullitàcontenente anche la motivazione sulle deduzioni medesime;

3) impugnare l'atto di contestazione in sede giurisdizionale, entro 60 giorni dallanotificazione, davanti alle Commissioni tributarie.

! IRROGAZIONE IMMEDIATA: sanzione può essere irrogata senza preventiva notificazionedell'atto di contestazione, né possibilità di presentazione di deduzioni difensive.Principale area di operatività riguarda le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono le quali

possono essere irrogate con atto contestuale all'accertamento motivato a pena di nullità:a) sanzioni per infedele o omessa dichiarazione commisurate all'ammontare dei tributievasi: irrogazione è operata con atto inserito nell’atto di accertamento ma è necessaria unaspecifica motivazione. È consentito al contribuente di avvalersi (sempre entro 60 giorni e conle stesse regole) della possibilità di definizione agevolata della violazione.

b)

sanzioni per omesso o ritardato pagamento del tributo: irrogazione è operata medianteiscrizione a ruolo senza previa contestazione, con espressa esclusione anche della possibilitàdi procedere a definizione agevolata della violazione. Sanzione si traduce in un sostanzialeaccessorio del tributo non versato privo di specifica motivazione.

Sanzioni accessorie assoggettate alle stesse regole formali e procedimentali previste perl'irrogazione delle sanzioni pecuniarie (es. interdizione, per una durata massima di 6 mesi, dalla

carica di sindaco). Controversie in materia di sanzioni tributarie accessorie seguono lo stessoregime processuale stabilito per il tributo cui afferiscono, ma possono essere eseguite solo quando il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo.



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GIUSTIZIA TRIBUTARIA

Composizione delle relazioni conflittuali tra Fisco e contribuente viene perseguito utilizzando:

RIMEDI GIUSTIZIALI AMMINISTRATIVI: nell'ordinamento tributario italiano il sistema dei

ricorsi amministrativi, ad uffici ed organi interni alla stessa Amministrazione finanziaria, perrisolvere i conflitti, non ha mai dato esiti soddisfacenti, per la totalità dei tributi le forme di tutelaaccordate ai contribuenti sono oggi soltanto di tipo giurisdizionale.

DEFINIZIONE STRAGIUDIZIALI AGEVOLATE DELLE PENDENZE FISCALI:concessione ai contribuenti di benefici di vario tipo, sul piano soprattutto sanzionatorio, per icasi di acquiescenza alle pretese degli Uffici finanziari, o di raggiungimento di opportune intesecon i medesimi. Modalità di definizione:! CONDONO FISCALE: forfetario pagamento di somme corrispondenti ad una predeterminata

percentuale delle imposte accertate o di quelle risultanti da sentenze non passate in giudicato.Sono tassativamente predeterminate legalmente sia le pendenze definibili che i termini

sostanziali della definizione medesima.Istanza di condonoa)

è rimessa ad una unilaterale ed irrevocabile scelta del contribuente, da manifestare informe e termini di volta in volta precisamente stabiliti;

b)

rende inapplicabile la disciplina che avrebbe dovuto regolare la fattispecie;c)

determina la cessazione della materia del contendere nelle controversie pendentirelativamente ad essa;

d)

rende dovute le somme previste dalla disciplina legale del condono medesimo.Contribuente può autonomamente impugnare, innanzi le Commissioni tributarie, il rigetto didomande di definizione agevolata di rapporti tributari;

! ACCERTAMENTO CON ADESIONE e CONCILIAZIONE GIUDIZIALE: pagamento delle somme

degli importi dovuti a titolo d'imposta, interessi e sanzioni determinati da un atto, sottoscrittodal contribuente e dal rappresentante dell'Ufficio.• accertamento con adesione: può avvenire solo prima dell'impugnazione dell'atto

amministrativo di accertamento e riduce le sanzioni ad un 1/4 del minimo stabilito dallalegge. In seguito all’accertamento non sono più punibili alcune violazioni penalmenterilevanti, e sono previsti dei limiti alla possibilità della successiva effettuazione di ulterioriaccertamenti per i medesimi periodi di imposta;

• conciliazione giudiziale: permette di definire (solo sino alla prima udienza di trattazione)le controversie pendenti innanzi le Commissioni tributarie provinciali e riduce le sanzioniad un 1/3 delle somme irrogate.

In udienza è possibile che alla conciliazione si pervenga sia su istanza di una delle parte che

su impulso del giudice; è anche possibile che alla formalizzazione della conciliazione le parti provvedano fuori udienza, in tal caso, se non è ancora fissata la trattazione del ricorso, ilPresidente della Commissione, verificata la sussistenza dei presupposti e delle condizioni diammissibilità della conciliazione medesima, dichiara con decreto l'estinzione del giudizio.Conciliazione non comporta limiti alla successiva effettuazione di integrazioni omodificazioni dell'accertamento così definito.Può considerarsi un «accertamento con adesione» stipulato in corso di giudizio, definizionediscende dalle intese intercorse tra le parti e il giudice può solo prenderne atto.

! ADESIONE ALLE PRETESE DELL'UFFICIO: contribuenti rinunciano al contraddittorio procedimentale, sanzioni dimezzate rispetto a quelle previste per l'accertamento con adesione.• adesione ai verbali di constatazione che consentono l'emissione di accertamenti parziali

deve avere ad oggetto il contenuto integrale del processo verbale medesimo e deve esserecomunicata all'Ufficio competente per l'accertamento entro i 30 giorni successivi alla datadi consegna del processo verbale.



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Ufficio deve notificare al contribuente, nei 60 giorni successivi al ricevimento dellacomunicazione, l'atto di definizione dell'accertamento parziale contenente l'indicazionedegli importi dovuti; il contribuente deve provvedere al versamento di tali importi in modie termini corrispondenti a quelli previsti per l'accertamento con adesione;

• adesione ai contenuti degli inviti a comparire per l'accertamento con adesione, l'invito

a comparire che deve essere preliminarmente notificato al contribuente e deve contenere,indicazione degli importi dovuti per il caso in cui il contribuente intenda chiuderedirettamente la pendenza. Il contribuente può prestare adesione al contenuto del suddettoinvito mediante comunicazione al competente ufficio e versamento delle somme dovuteentro 15 giorni antecedenti la data fissata per la comparizione.

Forme semplificate e accelerate di accertamento con adesione, in quanto alla determinazionedel dovuto procede pur sempre l'Ufficio a mezzo di atti (quello di definizionedell'accertamento parziale e l'invito a comparire) ai quali va attribuita natura di avvisi diaccertamento. Nel caso di mancato pagamento tali provvedimenti fungono da presupposto perl’iscrizione a ruolo dei relativi importi a titolo definitivo.

TUTELA GIURISDIZIONALE: stragrande maggioranza delle controversie tributarie tracittadino e P.A. è rimessa ad un sistema giurisdizionale speciale articolato in 3 gradi di giudizio: - I° grado: Commissioni tributarie provinciali;- appello: Commissioni tributarie regionali;- ricorso in cassazione: Corte di Cassazione proponibile avverso le sentenze della

Commissione Tributaria Regionale per tutti i motivi di cui all'art. 360 c.p.c.Giurisdizione speciale tributaria ormai riflette il modello del normale processo di cognizioneinnanzi il giudice ordinario, in quanto anch'essa articolata in un duplice grado di giudizio acognizione piena (ossia estesa a tutte le questioni sia di fatto che di diritto), ed in un terzo grado,innanzi la Corte di Cassazione, limitato al mero sindacato di legittimità, per tutti (e solo) i motividi cui all'art. 360 c.p.c.

Le Commissioni tributarie sono ancora costituite da giudici non togati né a tempo pieno, ma dasoggetti che tali funzioni assolvono in forza di incarichi temporanei, e con remunerazioni

principalmente commisurate al numero delle controversie decise.

AMBITO DI OPERATIVITÀ DELLA GIURISDIZIONE SPECIALE TRIBUTARIA: controversie ricorrentitra contribuenti ed Amministrazione finanziaria. Giurisdizione tributaria è esclusiva può deciderequestioni attinenti sia a diritti soggettivi che ad interessi legittimi.Controversie relative all’an o al quantum debeatur dei tributi; escluse dalla giurisdizionetributariaa)

controversie riguardanti gli atti dell'esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica dellacartella pagamento;

b) azioni preventive di accertamento negativo;

c)

controversie che, pur avendo oggetto tributario, intercorrono tra privati.Controversie devolute alle Commissioni tributarie possono suddividersi in tre aree:a)

liti di impugnazione degli avvisi di accertamento, liquidazione del tributo e provvedimenti

sanzionatori : gli atti che vengono impugnati sono espressivi di funzione amministrativa e quindiveri e propri provvedimenti amministrativi, in tali casi l’ordinamento può solo annullare i

provvedimenti amministrativi impugnati (contribuente versa in situazioni di interesse legittimo); b) liti riguardati le operazioni catastali , rifiuto di restituzione di tributi , diniego o revoca di

agevolazioni tributarie, e rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari : intali casi l’ordinamento può emettere una pronuncia dichiarativa che accerti il diritto del

contribuente a fronte delle contrarie tesi avanzate dall'Amministrazione (si è presenza di meriatti amministrativi e il contribuente lamenta la lesione di una situazione di diritto soggettivo, il



(+

mero annullamento dell’atto non può in questi casi costituire soddisfacente risposta alle esigenzedi giustizia che vengono dedotte in giudizio);

c)

liti riguardanti gli atti della riscossione (iscrizione a ruolo, ingiunzione fiscale, cartella di

pagamento, sospensione del rimborso, pronuncia di compensazione, fermo dei beni mobili

registrati ed iscrizione di ipoteche): tali atti assumono natura provvedimentale se ad essi si

fanno corrispondere forme di tutela impugnatorie di stampo amministrativistico, ovvero di meriatti se invece ad essi si correlano tutele dichiarative di stampo civilistico.

GIURISDIZIONE GIUDICE ORDINARIO: possibilità di ricorso alle Commissioni si ferma alla possibilità di impugnare l'iscrizione a ruolo e la cartella di pagamento, e non si estende anche agliatti propriamente esecutivi posti in essere dall'agente della riscossione (pignoramento,determinazione delle modalità di vendita all'asta, ecc.).Esperibili innanzi il giudice ordinario e nei confronti dell'agente della riscossione- opposizione all'esecuzione ex art. 615 c.p.c. per le questioni riguardanti la pignorabilità dei beni;- opposizione agli atti esecutivi ex art. 617 c.p.c. per le questioni riguardanti la regolarità formale

e sostanziale degli atti esecutivi medesimi;

-

opposizione di terzo ex art. 619 c.p.c., pur se con limiti non corrispondenti in toto a quelli previsti nel c.p.c.

GIURISDIZIONE GIUDICE AMMINISTRATIVO:- impugnazioni atti amministrativi generali (es. tariffe d'estimo) i quali non sono impugnabili

avanti le Commissioni tributarie le quali però possono conoscere in via incidentale della loroeventuale illegittimità procedere alla loro disapplicazione limitatamente al caso deciso;

- tutela nei confronti degli atti amministrativi individuali in materia di variazioni del domiciliofiscale, sospensioni della riscossione, ed in ogni altra ipotesi in cui vengono dalla leggeeccezionalmente riconosciute all'Amministrazione aree di discrezionalità in punto dideterminazione dei modi e tempi della riscossione e/o restituzione dei tributi;

- ipotesi di esercizio illegittimo dei poteri istruttori dell'Amministrazione finanziaria;

- controversie in materia di accesso ai documenti amministrativi.

RAPPORTI TRA IL PROCESSO PENALE ED IL PROCESSO TRIBUTARIO: casi in cui idue processi abbiano ad oggetto gli stessi fatti! per il campo delle accise (imposte di fabbricazione, dazi doganali, ecc.): giudice penale deve

risolvere con efficacia di giudicato anche la controversia tributaria che attenga ai medesimi fattianche se emerge l'infondatezza degli addebiti penalmente rilevanti (evasione penalmentesanzionata è il reato di contrabbando);

! per il campo delle imposte dirette e dell'IVA a) giudicato tributario antecedente la conclusione del processo penale non ha alcuna efficacia

vincolante per il giudice penale ma rientra tra le risultanze liberamente valutabili da parte delgiudice penale in vista delle soluzioni da dare alle questioni;

b) giudicato penale può assumere rilevanza in sede di processo tributario-

solo nei confronti dell'imputato e della parte civile che si sia costituita o sia intervenuta nel processo penale (può avere valore vincolante nel processo tributario solo sel'Amministrazione finanziaria ha partecipato al processo penale in veste di parte civile);

-

solo se si è formato su sentenza pronunciata in seguito a giudizio (compresi i provvedimenti conclusivi dei procedimenti speciali, con la sola esclusione del patteggiamento);

- se non sussistono limiti alla prova dei fatti controversi.



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PROCESSO TRIBUTARIO

Regolato dal D.Lgs. 546/1992, oltre che dal c.p.c.Oggetto del processo è l'atto dell'Ammministrazione Finanziaria impugnato dal contribuente.- atto introduttivo del giudizio è il ricorso che il contribuente può proporre contro uno degli atti

impugnabili;- ciascuno degli atti impugnabili deve contenere l'indicazione del termine (60 giorni) entro il qualeil ricorso può essere proposto, della Commissione competente, e delle forme da osservare perl'impugnazione;

- gli atti diversi da quelli indicati dal legislatore non sono impugnabili autonomamente e ognunodegli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri;

- nel caso di mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentementeall’atto notificato, il ricorso contro quest’ultimo può riguardare anche i vizi degli atti nonnotificati.

Processo tributario ha una struttura impugnatoria.

PRINCIPI GENERALI DEL PROCESSO TRIBUTARIO- principio dispositivo: come per il processo civile, spetta alle parti individuare sia il contenuto

che i limiti delle domande sulle quali il giudice è chiamato a pronunciare e dei fatti posti a lorofondamento. L’esercizio dei poteri istruttori delle Commissioni è correlato ai soli fatti dedotti ingiudizio dalle parti;

- impulso officioso per tutto quanto attiene sia allo svolgimento del giudizio che alla ricerca edacquisizione delle prove (a differenza del processo civile ed in sintonia invece con quelloamministrativo);

- controversia viene normalmente decisa sulla base dei documenti prodotti e delleargomentazioni svolte dalle parti negli scritti difensivi (estranee le prove orali: interrogatorioformale è precluso dal fatto che le controversie tributarie attengono a materia indisponibile;giuramento e prova per testi sono espressamente dichiarate inapplicabili nel processo tributario);

- no prove legali, le controversie debbono essere decise sulla base del libero convincimentodel giudice in punto di persuasività delle prove addotte dalle parti, o raccolte d'ufficio.Ufficio finanziario deve provare i fatti costitutivi delle sue pretese, contribuente deve provare lecircostanze impeditive, modificative o estintive della rilevanza di quei fatti.

COMPETENZA DELLE COMMISSIONI: controversie devono essere proposte innanzi laCommissione tributaria provinciale del luogo in cui ha sede il soggetto (Ufficio, ente locale oagente della riscossione) nei cui confronti il contribuente intende agire (criterio territoriale).Competenza delle commissioni tributarie è inderogabile, il relativo difetto può essere rilevato,

anche d'ufficio, soltanto nel grado al quale il vizio si riferisce.In caso di proposizione del ricorso ad una commissione incompetente, il processo prosegue, se, unavolta che essa abbia riscontrato il vizio ed indicato la Commissione competente, il processo vieneriassunto innanzi a quest'ultima nel termine stabilito dalla stessa sentenza dichiarativadell'incompetenza, o, in mancanza, entro 6 mesi. È esclusa la proponibilità del regolamento dicompetenza.

PARTI DEL PROCESSO TRIBUTARIO: ricorrente e Ufficio finanziario (o ente locale o agentedella riscossione) che ha emanato l'atto impugnato o che non ha emanato l'atto richiesto.Obbligatoria l'assistenza tecnica per le parti diverse dall'Ufficio finanziario e dall'ente locale adopera di un difensore abilitato (compresi gli iscritti agli albi dei dottori commercialisti, ragionieri,

periti commerciali, consulenti del lavoro, ecc.). Per l'Ufficio finanziario l’assistenza tecnica adopera dell'Avvocatura dello Stato è prevista solo per il grado di appello e come mera possibilità.



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Per il giudizio innanzi la Corte di Cassazione sono richiamate le regole processualcivilistiche, lequali impongono l'assistenza in giudizio da parte di avvocati iscritti nell'apposito albo dei difensoria ciò abilitati, e dell'Avvocatura Generale dello Stato.- litisconsorzio necessario: se l'oggetto del ricorso riguarda inscindibilmente più soggetti (es.

controversie riguardanti il classamento catastale) e il ricorso non è stato proposto da, o nei

confronti di, tutte le parti, il giudice dispone l'integrazione del contraddittorio mediante la lorochiamata in causa entro un termine stabilito a pena di decadenza;- litisconsorzio facoltativo: casi in cui più soggetti coobbligati al pagamento di un medesimo

tributo, pur potendo agire separatamente, preferiscano proporre congiuntamente ecumulativamente le loro domande in un medesimo processo;

- intervento: possono intervenire volontariamente nel processo, o essere chiamati in giudizio, isoggetti che, insieme al ricorrente, sono destinatari dell'atto impugnato o parti del rapportotributario controverso (no intervento principale o adesivo dipendente ossia di chi è soltantotitolare di situazioni giuridiche dipendenti da quella principale).

Le parti chiamate in causa o intervenute volontariamente non possono impugnare autonomamentel'atto se per esse, al momento della costituzione in giudizio, è già decorso il termine di decadenza.

RICORSO: deve essere notificato, a pena di inammissibilità, entro 60 giorni dalla data dinotificazione dell’atto impugnato. Ai fini della decorrenza del termine per ricorrere rilevaesclusivamente la notificazione dell'atto da impugnare ricorso avverso il rifiuto tacito di rimborso

può essere proposto solo dopo il 90esimo giorno dalla presentazione della domanda di rimborso esino a quando il diritto alla restituzione non è prescritto.In caso di vizio di notificazione il ricorso può essere proposto anche decorsi i 60 giorni di rito.Deve contenere indicazione:1) Commissione adita;2) generalità e domicilio eletto del ricorrente;3) Ufficio finanziario o ente locale o agente della riscossione nei cui confronti il ricorso è rivolto;4)

atto impugnato, oggetto della domanda e motivi del ricorso.Indicazioni relative all’oggetto della domanda ed ai motivi del ricorso:- nelle controversie di impugnazione-annullamento di provvedimenti impositivi i motivi si

identificano nelle norme dalla cui violazione discendono i vizi lamentati dal ricorrente e la cuirimozione rappresenta l'oggetto della domanda. In corso di giudizio non può essere chiestol’annullamento sulla base di norme diverse da quelle originariamente invocate in quanto sitratterebbe di inammissibile modificazione dei motivi;

- nelle controversie di natura dichiarativa, l'oggetto della domanda si identifica nella situazionesoggettiva da accertare e non necessariamente si traduce in una inammissibile modificazione deimotivi il fatto che, fermo restando l'oggetto della domanda, vengano invocate disposizioni

diverse da quelle inizialmente indicate.COSTITUZIONE RICORRENTE deve avvenire a pena di inammissibilità, entro 30 giorni dallanotificazione del ricorso, mediante deposito nella Segreteria della Commissione dalla notificazione

del ricorso, copia del ricorso notificato e dell'atto impugnato e documenti che si intendono

produrre.

COSTITUZIONE RESISTENTE (Ufficio finanziario, ente locale o agente della riscossione)deve avvenire, entro 60 giorni dalla notificazione del ricorso, mediante deposito delle propriecontrodeduzioni, e dei documenti offerti in comunicazione.Possibile la costituzione tardiva, ma, il soggetto non costituito, in quanto privo della qualità di parte

processuale, non può essere informato delle relative vicende.Parte resistente può costituirsi in giudizio fino a 10 giorni liberi prima della trattazione del ricorso(termine per il deposito di memorie difensive).



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FASE INTRODUTTIVA DEL GIUDIZIO

ESAME PRELIMINARE DEL RICORSO:Presidente della Sezione alla quale il ricorso è

stato assegnato può dichiararne con decreto- inammissibilità, nei casi previsti dallalegge, quando essa sia manifesta;

- sospensione, interruzione o estinzione del processo, ove ne ricorrano i presupposti.

Contro i decreti emessi in sede di esame preliminare, il ricorrente può proporre (entro30 giorni dalla notificazione del decreto)reclamo all'organo collegiale, il qualea) pronuncerà sentenza nel caso in cui

dichiari l'inammissibilità del ricorso o

l'estinzione del giudizio b) negli altri casi adotterà con ordinanza non

impugnabile i provvedimenti per la prosecuzione del processo.

Se la sospensione viene concessa la trattazione

della controversia deve essere fissata non oltre90 giorni dalla pronuncia.Gli effetti della sospensione cessano dalla datadi pubblicazione della sentenza.

In caso di mutamento delle circostanze, laCommissione, sulla base di istanza motivata di

parte, può revocare o modificare il provvedimento cautelare.

TUTELA CAUTELARE: Commissione adita,nelle more del giudizio, e quando dall'atto

impugnato può al ricorrente derivare un danno grave ed irreparabile può sospendere provvisoriamente l'esecuzione dell'attomedesimo.Presupposti- fumus boni iuris: valutazione preliminare di

probabile fondatezza del ricorso;- periculum in mora: pericolo di pregiudizio

che il ricorrente potrebbe subiredall'esecuzione dell'atto impugnato in

pendenza del giudizio.

Presidente fissa la trattazione dell'istanza disospensione per la prima camera di consiglio

utile, disponendo che ne sia data comunicazionealle parti almeno 10 giorni liberi prima, ed incaso di eccezionale urgenza può anchemotivatamente disporre con decreto la

provvisoria sospensione fino alla pronuncia delcollegio.

All'udienza collegiale, la Commissione, sentite

in camera di consiglio le parti, deliberasull'istanza di sospensione con ordinanzamotivata non impugnabile (sospensione puòanche essere parziale o subordinata alla

prestazione di idonee garanzie).Tutela cautelare è prevista e regolataunicamente per il giudizio di primo grado; ilrelativo provvedimento, sia positivo chenegativo, non è impugnabile, a differenza diquanto avviene nell'ordinario processoamministrativo.

Tutela cautelare non può operare nei giudizi diimpugnazione di atti negativi (es. rifiuto dirimborso).In caso di ricorso contro ruolo l'Ufficio puòsospendere la riscossione, sino alla data di

pubblicazione della sentenza della commissionedi primo grado, con provvedimento motivato erevocabile ove sopravvenga un fondato pericolo

per la riscossione.



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ISTRUZIONE NEL PROCESSO TRIBUTARIO Non esiste una distinzione tra la fase istruttoria e quella decisoria della controversia, in quanto sindalla prima udienza la controversia viene trattata in sede collegiale per essere decisa ed è concepitacome soltanto eventuale la disposizione (sempre ad opera del collegio) di adempimenti istruttori. Ai fini istruttori e nei limiti dei fatti dedotti dalle parti, le Commissioni esercitano tutte le facoltà di

accesso, richiesta di dati, informazioni e chiarimenti conferiti agli uffici tributari ed all'ente locale;quando si debbano acquisire elementi conoscitivi di particolare complessità, le Commissioni possono richiedere apposite relazioni ad organi tecnici della P.A. (compresa la Guardia di finanza),ovvero disporre consulenza tecnica.L’istruzione processuale risponde all’esigenza di consentire la formazione del convincimento delgiudice in ordine alla verità dei fatti dedotti in giudizio dalle parti; la regolarità formale degli attiimpugnati non esime il giudice dalla ricerca della prova giurisdizionale dei fatti controversi.

Nulla vieta al giudice tributario di convocare le parti o terzi (quando ciò è consentito dalle singoleleggi d'imposta) per il riscontro, nel contraddittorio processuale, delle dichiarazioni rese nella

precedente fase amministrativa.

SOSPENSIONE (es. per querela di falso o se deve essere decisa in via pregiudiziale unaquestione) è disposta e l’INTERRUZIONE è dichiarata con decreto del Presidente dellaCommissione, o con ordinanza collegiale, in tal caso:- non si possono porre in essere atti del processo nel periodo di tempo da esse interessato;- sono interrotti i termini pendenti;- la parte interessata deve provvedere a riassumere il giudizio, a pena di estinzione del medesimo,

entro 6 mesi decorrenti dal giorno in cui è cessata la causa che ha dato luogo alla sospensione,ovvero è stata dichiarata l'interruzione.Riassunzione avviene mediante il deposito di istanza di trattazione presso la Segreteria dellaCommissione.

Interruzione si verifica:a) se viene meno la capacità di stare in giudizio di una delle parti diversa dall'Ufficio tributario, o

del suo legale rappresentante, o cessi tale rappresentanza; b) se un dei difensori muore, viene radiato o sospeso dall’albo.

ESTINZIONE del processo- per rinuncia al ricorso: obbligo di rimborsare le spese processuali alle altri parti costituite

(salvo diverso accordo). Non produce effetto se non è accettata dalle parti costituite che abbianointeresse alla prosecuzione del processo, si verifica solo se sia l'atto di rinuncia che l'accettazionesiano sottoscritti dalle parti, nonché, se vi sono, dai difensori;

-

per inattività delle parti: nel caso in cui la parte alla quale spetta di proseguire, riassumere ointegrare il giudizio non vi provveda nel termine perentorio stabilito dalla legge o dal giudice.Inefficaci gli atti posti in essere successivamente, le spese restano a carico delle parti che lehanno sostenute. Può essere rilevata, anche d'ufficio, soltanto nel grado in cui si è verificata;

- per cessazione della materia del contendere: se vengono in tutto o in parte definite le pendenzetributarie. Le spese sostenute restano a carico della parte che le ha anticipate.



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SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Presidente della Sezione alla quale è statoassegnato il ricorso, ove non ritenga di adottare i

provvedimenti preliminari, e scaduto il termine

per la costituzione delle parti, nomina il relatore efissa la data per la trattazione della controversia.

Segreteria della Commissione dàcomunicazione alle parti costituite della datadi trattazione, almeno 30 giorni prima,

mediante apposito avviso.

Controversia è normalmente trattata in camera diconsiglio, in assenza delle parti, a meno chealmeno una di esse abbia chiesto la discussione in

pubblica udienza con apposita istanza danotificare alle altre parti e depositare presso laSegreteria della Commissione almeno 10 giorniliberi prima della data di trattazione.

Le parti possono depositare- documenti fino a 20 giorni liberi prima

della data di trattazione,- memorie difensive sino a 10 giorni liberi prima della data di trattazione,

- brevi repliche sino a 5 prima della data ditrattazione,

ove non sia stata chiesta la discussione in

pubblica udienza.

Alla data stabilita, il relatore espone al collegio ifatti e le questioni controverse, e successivamente,ove la trattazione avvenga in pubblica udienza, ilPresidente ammette le parti alla discussione orale.

Sentenze debbono sempre esaurire l'interamateria del contendere (non sono ammessesentenze non definitive o parziali).

Collegio giudicante adotta la propria

deliberazione in segreto, nella camera diconsiglio; tale deliberazione, ove ne ricorrano imotivi, può essere rinviata di non oltre 30 giorni.

Sentenza viene resa pubblica mediante

deposito nella Segreteria della Commissione,entro 30 giorni dalla data della deliberazione;ed il suo dispositivo è comunicato alle particostituite, a cura della Segreteria, nei 10giorni successivi.

Le parti hanno l'onere di provvederedirettamente alla notificazione della sentenzaalle altre parti a norma degli artt. 137 ss.c.p.c., depositando, nei successivi 30 giorni,

l'originale o copia autentica dell'originalenotificato, presso la Segreteria.



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IMPUGNAZIONISistema delle impugnazioni è in larga misura modellato sulla disciplina processualcivilistica.

APPELLO: mezzo di gravame volto ad ottenere dal giudice di secondo grado un riesame dellacontroversia già decisa in primo grado ed una pronuncia che sostituisca ad ogni effetto quella

impugnata.- questioni ed eccezioni non accolte dalla sentenza di primo grado e che non siano state

espressamente riproposte in appello si intendono rinunciate;- non possono proporsi nuove domande (ad eccezione che per gli interessi maturati dopo la

sentenza di primo grado) né nuove eccezioni a meno che queste ultime non siano rilevabilid'ufficio;

-

giudice di appello non può disporre nuove prove a meno che esse non siano ritenutenecessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di non averle potute fornire in primogrado per causa ad essa non imputabile, salva restando la facoltà di produrre nuovidocumenti.

Rimessione del processo in primo grado se:

a) riconosciuta competenza declinata o giurisdizione negata dal primo giudice;

b)

irregolare costituzione o integrazione del contraddittorio nel giudizio primo grado;c) erronea dichiarazione di estinzione del processo in sede di reclamo contro il provvedimento

presidenziale;d) acclaramento dell'illegittima composizione del collegio giudicante in primo grado;e)

mancanza della sottoscrizione nella sentenza di primo grado.Termine per appellare è di 60 giornidecorrenti dalla notificazione, ad istanza di

parte e a mezzo di ufficiale giudiziario, dellasentenza di primo grado (in mancanza di talenotificazione opera il termine lungo di unanno decorrente dal deposito della sentenzada appellare).

Giudice competente ad esaminare l'appello è laCommissione tributaria regionale dellaRegione in cui ha sede la Commissionetributaria provinciale che ha emesso lasentenza impugnata.Per gli Uffici periferici dell'Amministrazionefinanziaria la legittimazione ad impugnare èsubordinata ad una preventiva autorizzazionedell'Ufficio gerarchicamente superiore.

Atto di appello deve contenere, a pena diinammissibilità, l'indicazione dei motivi

specifici dell'impugnazione i quali non pos-sono essere successivamente modificati

(analitici riferimenti critici ai capi, o alle parti, della sentenza non accolti).

Appellato può proporre appello incidentale, a pena di inammissibilità, solo con atto dicostituzione depositato entro 60 giorni dallanotificazione dell'appello principale.

Costituzione tardiva può essere volta a resistereall'impugnazione avversaria e semmai ariproporre le questioni ed eccezioni nonesaminate dal giudice di primo grado.

RICORSO PER CASSAZIONE: ammesso contro le sentenze della Commissione tributariaregionale, è sottoposto alle regole processualcivilistiche, è proponibile solo per i motivi dilegittimità indicati nell'art. 360 c.p.c. (giurisdizione, competenza, violazione norme diritto, ecc.)Se Corte di Cassazione emette una sentenza di rinvio ad altra commissione provinciale o regionale,

la riassunzione deve essere fatta nei confronti di tutte le parti personalmente entro il termine perentorio di un anno dalla pubblicazione della sentenza. Alla mancata riassunzione nei terminiconsegue l'estinzione dell'intero processo e il conseguente consolidarsi dell'atto impugnato.



Nel giudizio di rinvio le parti conservano la stessa posizione processuale che avevano nel processoche ha dato luogo alla sentenza cassata e non possono formulare richieste diverse da quelle prese intale procedimento, salvi gli adeguamenti imposti dalla sentenza di cassazione.

REVOCAZIONE: riesame della sentenza da parte della stessa Commissione che la ha emessa ha

un ambito di operatività limitato alle sole ipotesi tassativamente indicate nell'art. 395 c.p.c. (es. dolodi una parte a danno dell’altra), ed ha avuto scarsissime applicazioni pratiche. Applicabile solo allesentenze che involgono accertamenti di fatto e che sul punto non siano impugnabili o non sianostate impugnate.

ESECUZIONE DELLE SENTENZE DELLE COMMISSIONI TRIBUTARIE Relativamente agli atti impositivi, le sentenze le quali rigettano in tutto o in parte i ricorsi deicontribuenti non sostituiscono gli atti originariamente impugnati, i quali rimangono in vita e lariscossione coattiva ha il suo effettivo titolo proprio in quegli atti.Contribuente, in caso di sentenza favorevole, può promuovere un apposito GIUDIZIO DI

OTTEMPERANZA, innanzi alle medesime Commissioni tributarie, nel caso in cui l'Ufficio

finanziario o l'ente locale non adempiano spontaneamente gli obblighi a loro caricoa)

sentenza della Commissione tributaria della quale si intende chiedere l'ottemperanza deve essere passata in giudicato;

b)

deve essere scaduto il termine fissato dalla legge per l'adempimento spontaneo, o devono esseredecorsi almeno 30 giorni dalla messa in mora, a mezzo di ufficiale giudiziario, dell'Ufficiotenuto all'adempimento.

Ricorso, in doppio originale, deve esseredepositato presso la segreteria dellaCommissione provinciale quando la sentenza daeseguire sia stata da essa pronunciata, e pressoquella della Commissione tributaria regionale inogni altro caso.

Uno dei due originali deve essere comunicato, acura della Segreteria, all'Ufficio tenuto a

provvedere.Entro 20 giorni dalla comunicazione l'Ufficio

può fare pervenire le proprie osservazioni.

Scaduto tale termine, viene fissata latrattazione del ricorso, da effettuarsi entro90 giorni dal deposito ed in camera diconsiglio, in contraddittorio con le parti.

Procedimento è dichiarato chiuso, conordinan a dopo che sono stati eseg iti i

Commissione adotta con sentenza i provvedimenti necessari perl'ottemperanza in luogo dell'Ufficio odell'ente locale che li ha omessi e può a talfine delegare n proprio componente o

Salvatore La Rosa - Principi Di Diritto Tributario III Ed. 2009

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