Immobilizzazioni immateriali

•  Art. 2426 c.c.; •  documento n. 24 dei principi contabili OIC •  Principi Contabili Internazionali IAS 38

"Immobilizzazioni tecniche "

• NB: sempre ricordando che qui si sta parlando dei bilanci redatti secondo le norme civilistiche generali e non secondo gli IAS-IFRS

•  Un’immobilizzazione immateriale deve essere ad uso pluriennale: la sua utilità deve prodursi per più esercizi. •  Il codice civile prevede infatti che "gli elementi

patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni" (art. 2424 bis c. 1 c.c.).

Le immobilizzazioni immateriali sono: •  prive di consistenza fisica, •  incorporee •  non tangibili.

Possono consistere in: •  creazioni della mente, •  diritti, •  produzioni intellettuali, •  oneri pluriennali, •  avviamento.

Le immobilizzazioni immateriali devono essere autonomamente identificabili. Ogni elemento deve quindi essere identificato in modo certo e deve essere separabile dal resto dell'impresa. Si distinguono: - oneri pluriennali: sono semplici costi sospesi (quali ad esempio le spese di impianto e di ampliamento, i costi di ricerca, i costi di pubblicità); - beni immateriali (come ad esempio i diritti di brevetto industriale e i diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno, le concessioni, le licenze, nonché tutti i diritti simili); - avviamento.

Condizione essenziale per l'iscrizione nell'attivo patrimoniale di un onere pluriennale o di un bene intangibile è l’esistenza di una utilità futura o, meglio, di una vita utile futura. E' compito degli amministratori e degli organi di controllo verificare l’esistenza e la permanenza di questi benefici futuri. In altri casi la pluriennalità è giustificata anche se non è determinabile la vita utile: è il caso delle attività immateriali a vita utile indeterminata.

Il valore d’uso è definito come il valore attuale dei flussi di cassa attesi nel futuro derivanti o attribuibili all'utilizzo continuo del bene immobilizzato (OIC 24). Tra tali flussi di cassa attesi sono compresi quelli derivanti dallo smobilizzo dell'attività stessa al termine della sua vita utile. Il valore d'uso di un’immobilizzazione immateriale deriva quindi dalla attualizzazione dei benefici finanziari prevedibili che deriveranno dall'utilizzo dell'attività immateriale stessa e dal suo smobilizzo al termine dell'utilizzo.

In alcuni casi le immobilizzazioni possono avere una vita utile indeterminata: il principio contabile OIC 24 stabilisce che "la vita utile di una immobilizzazione immateriale a durata indeterminata è stimata ipotizzando che in futuro saranno sostenuti solo i costi di manutenzione necessari per mantenere la capacità di partecipazione alla produzione del reddito ad un livello pari a quello esistente al momento in cui viene effettuata detta stima e viene accertata la capacità e la volontà dell'impresa a mantenere tale livello di produttività. La conclusione che una immobilizzazione ha durata indeterminata non può quindi essere basata sull'ipotesi di interventi di manutenzione che eccedano i limiti sopraindicati".

Per le immobilizzazioni immateriali di durata indeterminata (avviamento), si deve fornire nella nota integrativa l'ammontare della differenza che si avrebbe qualora l’immobilizzazione: •  non fosse ammortizzata •  fosse svalutata solo nell'esercizio in cui sia accertata

la diminuzione di valore recuperabile tramite l’uso (impairment)

Il principio contabile OIC 24 impone di agire con cautela quando: •  l'impresa subisce una perdita di esercizio •  espone contemporaneamente immobilizzazioni

immateriali relative ad "oneri pluriennali". In tale contesto si deve dimostrare la recuperabilità dei costi iscritti nell'attivo.

Il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel t empo deve e s se re s i s t ema t i camen te ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Le norme sono le stesse già esaminate per le immobilizzazioni materiali.

In particolare, vale quanto già visto per le immobilizzazioni materiali riguardo a: •  vita utile, •  piano di ammortamento •  svalutazioni e rivalutazioni, •  valore di cessione, •  revisione del piano di ammortammento per rettifica

della vita utile prevista

Le attività immateriali sono iscritte nell'attivo patrimoniale (“capitalizzate”) solo se hanno le seguenti caratteristiche: •  si riferiscono a costi effettivamente sostenuti; •  non esauriscono la propria utilità nell'esercizio di

sostenimento, manifestando una capacità di produrre benefici economici futuri;

•  si tratta di costi che possono essere distintamente identificati ed attendibilmente quantificati.

L'accertamento della utilità futura è affidato agli amministratori ed agli organi di controllo/revisione (collegio sindacale), il che significa anche sotto la loro responsabilità.

I beni immateriali soggetti a tutela giuridica e l'avviamento devono essere obbligatoriamente capitalizzati. L’obbligo vale in particolare per: • diritti di brevetto industriale; • diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno; • concessioni, marchi, licenze e diritti di uso.

Il codice civile dispone che i costi di impianto e di ampliamento, i costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità aventi utilità pluriennale «possono» essere iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale, con il consenso del collegio sindacale (se esistente).

Inoltre, fino a quando l'ammortamento non è completato, possono essere distribuiti dividendi solo se residuano riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare dei costi non ammortizzati. Il periodo di ammortamento non può essere superiore ai 5 anni.

Costi di impianto e ampliamento iscritti nell'attivo patrimoniale   1.000,00   - Fondo ammortamento   - 400,00   VNC   600,00  

Patrimonio netto   Capitale sociale   1.000,00   Riserva legale   200,00   Altre riserve   900,00   Reddito dell'esercizio   300,00   Totale   2.400,00  

Riserve disponibili   Altre riserve   900,00   Reddito dell'esercizio   300,00   Totale   1.200,00   - Immobilizzazioni ancora da ammortizzare   - 600,00   Ammontare massimo degli utili liberamente distribuibili   600,00  

Non è possibile capitalizzare costi sostenuti in esercizi precedenti, già addebitati al conto economico. S i possono capi ta l i zzare so lo i cos t i effettivamente sostenuti nell'esercizio in corso, inclusi gli eventuali oneri accessori.

•  I costi di impianto e di ampliamento sono generalmente imputati al conto economico dell'esercizio in cui vengono sostenuti.

•  Possono però essere capitalizzati fra le immobilizzazioni immateriali se si dimostra che hanno utilità pluriennale, previo consenso del collegio sindacale (qualora esistente).

•  Il consenso del Collegio sindacale è richiesto anche per il mantenimento in bilancio delle attività immateriali nei bilanci successivi a quello di capitalizzazione.

•  I costi di impianto e di ampliamento possono essere capitalizzati quando si ritiene che siano correlabili a produzioni di esercizi futuri

Fra i costi di impianto si indicano ad esempio: •  atto costitutivo, •  oneri notarili, •  imposta di registro, •  tasse di iscrizione, •  spese per il deposito al registro delle imprese, •  consulenze per la costituzione dell'azienda, •  costi per l'ottenimento di permessi, licenze e autorizzazioni, •  costi per ricerche di mercato, •  costi per la costituzione di una rete commerciale, •  costi per eventuali modifiche statutarie (aumento di capitale,

imposte e tasse, oneri notarili per fusioni, conferimenti, trasformazioni).

Gli stessi costi si intendono di ampliamento quando si riferiscono all’ampliamento dell’attività d’impresa. SONO ESCLUSI gli ampliamenti di attività produttive riferite ad immobilizzazioni materiali à in questo caso la capitalizzazione è effettuata sulle specifiche voci delle immobilizzazioni materiali.

•  I costi d'impianto e di ampliamento devono essere ammortizzati in modo sistematico nel periodo in cui si esprime il loro beneficio. •  In ogni caso, il codice civile prescrive che il periodo

di ammortamento non possa superare i cinque anni. •  L'ammortamento deve decorrere dal momento in

cui l'immobilizzazione è disponibile per l'utilizzo o comunque comincia a produrre benefici economici.

Si definiscono “costi di ricerca e sviluppo” le spese sostenute dalle imprese per ottenere nuovi prodotti o servizi, nuovi processi produttivi, nuove strutture organizzative o distributive o dirette a migliorare quelle esistenti. •  La ricerca è un’attività originale e programmata,

intrapresa nella speranza di ottenere nuove formule di conoscenza e di comprensione scientifica e tecnica.

•  Lo sviluppo è la realizzazione dei ritrovati di una ricerca o di altre conoscenze in un programma di produzione.

I costi di ricerca e sviluppo si suddividono in: • ricerca pura o fondamentale, senza interesse per una potenziale utilizzazione economica dei risultati ottenuti à non si capitalizza mai; • ricerca applicata, finalizzata all’ottenimento di un determinato risultato, direttamente influente sull’attività dell’impresa à si capitalizza se il risultato dà luogo a ricavi; ATTENZIONE: QUI SONO PREVISIONI E VA APPLICATO IL PRINCIPIO DI PRUDENZA • sviluppo cioè studi e ricerche necessari per adottare e inserire nel processo produttivo i risultati della ricerca applicata e per predisporne una sistematica utilizzazione nella produzione di beni commerciabili à si capitalizza se il risultato dà luogo a ricavi

•  I  cos&  di  sviluppo,  se  capitalizza&,    sono  ammor&zza&  in  modo  sistema&co,  in  riferimento  ai  prodo6  o  processi  o7enu&.    

•  Il   codice   civile   prescrive   comunque   che   il   periodo   di  ammortamento  non  possa  superare  i  cinque  anni.  

•  Tale   limite   è   da   intendersi   come   massimo:   l'impresa   può  effe7uare  l’ammortamento  in  un  periodo  inferiore,  a  seconda  del   proprio   apprezzamento   IN   BASE   ALLA   DISCREZIONALITÀ  TECNICA   E   NON   PER   “MANOVRARE”   IL   RISULTATO  ECONOMICO  D’ESERCIZIO  

•  I costi di pubblicità sono sostenuti per promuovere un bene o un servizio presso il pubblico, favorendone in questo modo la vendita (e quindi la produzione di ricavi).

•  Per il principio contabile OIC 24 i costi di pubblicità devono essere addebitati al conto economico nell'esercizio in cui sono sostenuti.

•  In rari casi possono essere capitalizzati: ad esempio, in caso di lancio iniziale di un prodotto (seguito da una pubblicità “di mantenimento”) oppure in occasione di un rilancio dell’immagine aziendale, con effetti pluriennali.

•  Anche in questo caso l’ammortamento non può superare i 5 anni.

Sono diritti esclusivi per il godimento o lo sfruttamento di talune opere dell'ingegno o invenzioni industriali. I costi possono essere capitalizzati in stato patrimoniale se: •  è possibile cedere a terzi il brevetto integralmente o con

licenza d'uso; •  esistono benefici futuri per lo sfruttamento del brevetto in

modo economico per l'impresa. Diversamente non si procede alla capitalizzazione oppure si svaluta quanto precedentemente capitalizzato.

Le concessioni sono dei provvedimenti emessi esclusivamente dalla Pubblica Amministrazione. Attribuiscono all’impresa dei diritti o delle potestà relativi a beni o attività di competenza esclusiva della Pubblica Amministrazione. Ad esempio: •  trasporti •  farmacie

Le licenze consentono ad un soggetto la facoltà di esercitare attività che in assenza di tali autorizzazioni sarebbero illecite. Ad esempio: •  licenze edilizie •  licenze commerciali ad esercitare la vendita al

pubblico in determinati settori. •  licenza d’uso di un determinato marchio

• Nel caso la licenza venga sfruttata in un unico esercizio, il relativo costo va imputato a conto economico. • Nel caso la licenza sia sfruttata per più esercizi,

il costo va imputato a stato patrimoniale fra le "Immobilizzazioni immateriali". Tale costo va ammortizzato sistematicamente in base alla durata della licenza.

Il marchio è il segno distintivo o l'emblema o la denominazione con cui sono individuati o una azienda, o una serie di prodotti e di servizi. Si può iscrivere in bilancio fra le immobilizzazioni immateriali se è identificabile nel patrimonio aziendale: deve quindi essere individuabile e distinguibile dal resto dell'azienda.

Il costo è rappresentato da: • prezzo pagato e oneri accessori, quali i costi di registrazione del contratto di trasferimento e i costi di consulenza per la redazione del contratto stesso. • costi direttamente imputabili allo sviluppo del marchio, come ad esempio il costo del personale dipendente addetto al suo studio ed il costo di eventuali consulenti esterni oltre ai costi indiretti ragionevolmente imputabili (ricordo anche il principio di prudenza) allo sviluppo del medesimo.

• Nel caso lo sviluppo del marchio si protragga per più esercizi, i relativi costi devono essere capital izzati fra le «immobil izzazioni immateriali in corso». •  Se nel corso dello sviluppo il marchio si rivela

inutilizzabile, i costi sostenuti devono essere imputati al conto economico dell'esercizio in corso.

• Al completamento dello sviluppo del marchio, i costi relativi vengono trasferiti alla voce B.I.4. "Concessioni, licenze, marchi e diritti simili". • Non è possibile iscrivere in bilancio il

marchio ricevuto a titolo gratuito. •  L’ammortamento è in funzione della

durata del marchio.

L 'avv iamento espr ime la capaci tà dell'azienda acquisita di produrre un reddito superiore al normale (avviamento positivo). Se l'impresa dimostra invece una incapacità di produrre un reddito normale (ovvero sia in perdita) si parla di avviamento negativo.

L'avviamento può essere: • originario, o autoprodotto • derivativo, o acquistato da terzi a titolo oneroso. Soltanto il costo dell’avviamento acquistato da terzi a titolo oneroso può essere rilevato in contabilità.

La rilevazione contabile dell’avviamento può avvenire soltanto: •  se vi è il consenso del Collegio Sindacale,

se esistente; •  se è stato acquisito a titolo oneroso; • nei limiti del solo costo sostenuto.

Art. 2426 n. 6 c.c.: • l'avviamento deve essere ammortizzato in un periodo non superiore a cinque anni; • è tuttavia consentito ammortizzare sistematicamente l'avviamento in un periodo limitato di durata superiore, purché esso non superi la durata per l'utilizzazione di questo attivo e ne sia data adeguata motivazione nella nota integrativa.