IL PUNTO SULLE AGEVOLAZIONI ALL’IMPRESA ALLA LUCE DELLE PIÙ RECENTI CIRCOLARI E DIRETTIVE

PATENT BOX Presupposto soggettivo e oggettivo, opzione e istanza, ruling obbligatorio e facoltativo, effetti dell’accordo, detassazione nel modello Unico ed Irap Dott.ssa Cristina Rigato

PATENT BOX

Il patent box, l’agevolazione fiscale sui redditi prodotti dai beni immateriali, è un regime opzionale di durata quinquennale che da diritto a una deduzione dall’imponibile (mediante variazione in diminuzione in dichiarazione nella misura del 30% per il 2015, 40% per il 2016 e 50% a regime), sia ai fini Ires/Irpef che ai fini Irap. È totalmente detassato anche l’importo delle plusvalenze derivanti dalla cessione di beni immateriali rientranti nel perimetro della disciplina del patent box qualora almeno il 90% del corrispettivo della cessione sia reinvestito, entro il secondo esercizio successivo, in attività di ricerca e sviluppo riguardante altri beni immateriali.

PRESUPPOSTO SOGGETTIVO

Tutti i titolari di reddito d’impresa e precisamente: - Imprenditori individuali, Snc, Sas, Spa, srl, Sapa - Enti pubblici e privati diversi dalle società e i trust,

residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali e quelli che non hanno per oggetto esclusivo attività commerciali.

- Società, enti di ogni tipo (compresi i trust), con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato, residenti in Paesi con accordo per evitare le doppie imposizioni, aventi una stabile organizzazione in Italia, alla quale sono attribuibili i beni immateriali oggetto dell’agevolazione.

CONDIZIONE

È necessario che chi esercita l’opzione abbia diritto allo sfruttamento del bene immateriale e svolga attività di ricerca. Possono fruire del patent box anche i soggetti che utilizzano i beni a titolo gratuito. Deve esserci un «nesso» tra le attività di ricerca e sviluppo, i beni immateriali ed il reddito agevolabile. Prima di avviare il regime è più che opportuno effettuare una stima dei possibili benefici.

OGGETTO DELL’AGEVOLAZIONE

L’opzione per il regime del «patent box» riguarda i redditi derivanti dall’utilizzo di alcuni beni immateriali, indipendentemente dal titolo giuridico in virtù del quale avviene l’uso degli stessi, ovvero a prescindere dal fatto che siano sviluppati internamente dal contribuente, oppure acquisiti da altri soggetti (anche a licenza) e sui quali il contribuente svolge attività di mantenimento, accrescimento e sviluppo.

ESCLUSIONI

Sono escluse dall’agevolazione le opere dell’ingegno come quelle letterarie, drammatiche, scientifiche, didattiche, fotografiche, della scultura, dell’arte cinematografica e dell’architettura, i format radiotelevisivi, le composizioni musicali, i progetti di lavori di ingegneria, le liste di clienti e fornitori, etc..: il diritto d’autore, ad eccezione del software protetto da copyright, è escluso dal «patent box».

BENI IMMATERIALI OGGETTO DI P.B.

- Software protetto da copyright, ovvero programmi per elaboratore in qualunque forma espressa, purchè originali, quale risultato di creazione intellettuale dell’autore.

- Brevetti industriali concessi o in corso di concessione, compresi quelli per invenzione, incluse le invenzioni biotecnologiche e i relativi certificati complementari di protezione, i brevetti per modello di utilità, nonché i brevetti e certificati per varietà vegetali.

- Disegni e modelli giuridicamente tutelabili.

BENI IMMATERIALI OGGETTO DI P.B.

- Marchi d’impresa, compresi quelli collettivi, registrati o in corso di registrazione.

- Informazioni aziendali ed esperienza tecnico-industriali, comprese quelle commerciali o scientifiche proteggibili come informazioni segrete, giuridicamente tutelabili (know-how).

SOFTWARE

La prova per il software è una dichiarazione sostitutiva, da trasmettere all’AdE, con descrizione del programma.

VINCOLO DI COMPLEMENTARIETÀ

Qualora due o più beni appartenenti ad un medesimo soggetto siano collegati da un vincolo di complementarietà, tale per cui la finalizzazione di un prodotto o processo sia subordinata all’uso congiunto degli stessi, questi beni immateriali costituiscono un solo bene immateriale ai fini dell’applicazione delle disposizioni in tema di Patent Box.

DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ DI R&S

L’art. 8 del D.M. 30 luglio 2015 individua puntualmente le attività di ricerca a sviluppo finalizzate allo sviluppo, mantenimento e all’accrescimento del valore dei beni immateriali nel patent box: - Ricerca fondamentale e applicata - Sviluppo sperimentale e competitivo - Design - Ideazione e realizzazione di software protetto

da copyright.

DEFINIZIONE DI ATTIVITÀ DI R&S

- Ricerche preventive, test e ricerche di mercato e altri studi e interventi anche finalizzati all’adozione di sistemi di anticontraffazione, il deposito, l’ottenimento e il mantenimento dei relativi diritti, il rinnovo degli stessi a scadenza.

- Attività di presentazione, comunicazione e promozione che accrescono il carattere distintivo o la rinomanza dei marchi e contribuiscono alla conoscenza, all’affermazione commerciale, all’immagine dei prodotti e servizi o del design.

UTILIZZI AGEVOLABILI

- Concessione in uso: il reddito agevolabile è costituito dai canoni derivanti dalla concessione in uso dei beni immateriali, al netto dei costi diretti ed indiretti fiscalmente rilevanti ad essi connessi.

- Uso diretto: va individuato il contributo economico derivante dai beni che ha concorso algebricamente a formare il reddito o la perdita d’impresa (reddito figurativo ascrivibile ai beni immateriali incorporato nel reddito rinveniente dall’attività svolta dal contribuente va richiesto un preventivo accordo obbligatorio con l’AdE).

ESERCIZIO DELL’OPZIONE

- Non deve essere effettuata necessariamente non riferimento a tutti i beni immateriali detenuti dai soggetti beneficiari

- Ha durata pari a 5 periodi - E’ vincolante e rinnovabile - Per agevolare un nuovo bene immateriale si

dovrà esercitare una nuova opzione con autonoma durata, salvo che non vi sia complementarietà

RULING OBBLIGATORIO

- Individuare analiticamente i beni immateriali - Indicare dettagliatamente il vincolo di

complementarietà - Fornire la chiara descrizione dell’attività di ricerca e

sviluppo svolta e del diretto collegamento della stessa con lo sviluppo, il mantenimento, nonché l’accrescimento di valore dei beni oggetto di patent box.

- Illustrare dettagliatamente i metodi ed i criteri di calcolo del contributo economico (facoltativo per micro, piccole e medie imprese come definite al punto 1,1 del Provvedimento del Direttore dell’AdE n. 154278/2015.

SVOLGIMENTO PROCEDURA

L’Ufficio invita l’impresa a comparire per mezzo del proprio legale rappresentante o di un suo procuratore, al fine di verificare la completezza delle informazioni fornite, di formulare eventuale richiesta di ulteriore documentazione ritenuta necessarie e di definire i termini di svolgimento del procedimento in contraddittorio, che potrà articolarsi in più incontri. Nel corso del procedimento i dipendenti dell’AdE possono accedere presso le sedi di svolgimento dell’attività dell’impresa o della stabile organizzazione, nei tempi con questa concordati, allo scopo di prendere diretta cognizione di elementi informativi utili ai fini istruttori.

SOTTOSCRIZIONE

La procedura si perfeziona con la sottoscrizione, da parte del responsabile dell’Ufficio competente e del legale rappresentante o di altra persona munita dei poteri di rappresentanza dell’impresa, di un accordo nel quale sono definiti i metodi e criteri di calcolo.

RULING FACOLTATIVO

Nel caso di ruling non obbligatorio (non utilizzo diretto) si può comunque presentare un ruling facoltativo.

DETERMINAZIONE REDDITO AGEVOLABILE

L’art. 9, co. 1, DM 30 luglio 2015 stabilisce che la quota di reddito detassabile ai fini Irpef/Ires e Irap, mediante una variazione in diminuzione (in dichiarazione dei redditi), è determinata, per ciascun bene immateriale agevolabile, sulla base del rapporto tra due tipologie di oneri sostenuti nel periodo d’imposta: - I costi «qualificati» di ricerca e sviluppo sostenuti per il

mantenimento, accrescimento e sviluppo del bene immateriale.

- I costi «complessivi» sostenuti per il mantenimento, accrescimento e sviluppo.

DALLA PERCENTUALE ALLA DEDUZIONE

Le spese qualificate (numeratore) sono quelle sostenute internamente, o presso enti e società terze o riaddebitate al puro costo da società del gruppo. I costi totali (denominatore) sono costituiti dalla somma delle spese qualificate di ricerca, del costo di acquisizione dell’intangibile (anche in licenza d’uso) e delle ulteriori spese di ricerca fatturate da società del gruppo. Ai fini del conteggio, il numeratore è incrementato dell’eccedenza tra denominatore e numeratore, entro il limite massimo del 30% delle spese qualificate di ricerca (indicate la numeratore).

NEXUS RATIO

Nel primo triennio (2015-2017), in caso di obiettiva difficoltà di separazione, si possono considerare nel calcolo anche i costi relativi agli IP non agevolabili. Chi ha già adottato la separazione dei costi ha la facoltà di determinare il nexus ratio con un metodo analitico già dal 2015, utilizzando i costi del triennio 2012-2014 (Circolare AdE 11/E/2016) L’obbligo si applica comunque a partire dal 2015.

OBBLIGHI DALL’ESERCIZIO 2015 Già dall’esercizio 2015 occorre procedere a rilevare contabilmente o extracontabilmente (attraverso i sistemi di controllo di gestione), distintamente per ciascun intangibile immesso nel patent box ( cumulativamente per quelli legati da vincoli di complementarietà indicati nel ruling), le spese di ricerca e il collegamento diretto con il reddito dell’intangibile. Tracking and tracing: necessario collegamento tra i costi di ricerca e sviluppo che producono l’IP e tra l’IP prodotto dai costi di ricerca e sviluppo che si vuole agevolare e il reddito da questo prodotto.

UTILIZZO DIRETTO

Il contributo consiste nella quota di reddito di impresa ascrivibile ai beni immateriali, incorporata nel reddito complessivo, derivante dall’attività d’impresa, che il soggetto beneficiario non avrebbe realizzato in assenza del bene immateriale stesso.

REDDITO FIGURATIVO

Tale reddito figurativo è il risultato del «conto economico virtuale» riferibile al bene immateriale, che tiene conto, per la parte delle componenti positive, della «royalty implicita» sul bene intangibile incorporata nel prezzo di vendita del bene materiale ceduto o del servizio prestato e, per la parte delle componenti negative, della sommatoria di tutti i costi, diretti e indiretti relativi alle attività connesse alla creazione, allo sviluppo, al mantenimento o al miglioramento del bene immateriale medesimo.

METODI DA ADOTTARE

Preferenza per il CUP (Comparable Uncontrolled Price o «confronto del prezzo») e il PROFIT SPLIT Residuale che presuppone a) l’allocazione dell’utile generato dall’impresa quale remunerazione-base per le funzioni svolte dalla stessa e b) l’attribuzione dell’utile residuo al bene immateriale oggetto di agevolazione quale contributo economico dallo stesso all’impresa.

CUP

Come sottolinea la Circolare 11/E/2016 il metodo ritenuto preferibile è quello del confronto del prezzo (CUP). L’analisi del contribuente, da portare nel ruling, deve partire dalla individuazione della royalty implicita di mercato, cioè il canone di utilizzo che un terzo indipendente sarebbe potenzialmente disposto a pagare per prendere in licenza, alle medesime condizioni, l’intangibile utilizzato direttamente dall’impresa.

CUP Individuazione Royalty secondo CUP: - Con metodologia «interna» sulla base della royalty

pattuita in licenze d’uso che la stessa impresa concede a terzi per analoghi intangibili.

- Con metodologia «esterna», estraendo da banche dati specializzate, o da altra documentazione nota al contribuente, la royalty pattuita tra imprese indipendenti per licenze d’uso analoghe.

Le fonti potrebbero essere anche ricerche e indagini di mercato pubbliche relative al settore di appartenenza dell’azienda, pubblicazioni di settore o di associazioni di categoria. Sarà in ogni caso necessario garantire che i dati utilizzati rispondano ai requisiti di comparabilità richiesti dalle linee guida Ocse.

CUP E PREMIUM PRICE

Il premium price è costituito dalla differenza tra prezzo del prodotto «branded» (o comunque dotato dell’intangibile oggetto di stima) e un analogo prodotto «unbranded» (o comunque non dotato di quell’intangibile). Il premium price viene stimato confrontando i prezzi di prodotti ceduti dalla stessa impresa rispettivamente con e senza marchio (o con e senza altro bene immateriale) oppure confrontando i prezzi dei prodotti ceduti dall’impresa con quelli di analoghi prodotti posti sul mercato da imprese terze (senza marchio).

COSTI DIRETTI E INDIRETTI

Dall’ammontare dei ricavi impliciti occorre sottrarre, nel conto economico virtuale del ramo aziendale, i costi diretti e indiretti a essi connessi.

PROFIT SPLIT

Qualora il CUP non sia materialmente applicabile per mancanza di dati su transazioni comparabili, viene utilizzato il c.d. Profit split method nella versione «residuale». Questo metodo può anche essere utilizzato come test di controllo del CUP. Consente di quantificare l’utile prodotto dall’intangibile per differenza tra utile totale dell’impresa e utile generato dalle funzioni routinarie.

PROFIT SPLIT

In questo modo si lavora su risultati economici dell’impresa e delle sue funzioni aziendali interne (margine, Ebit o utile lordo) e non sulle singole componenti di ricavo e di costo. La circolare n. 11/E/2016 chiarisce i passaggi da seguire.

VARIAZIONI IN DICHIARAZIONE DEI REDDITI

Vanno effettuate delle variazioni in diminuzione. Relativamente all’anno 2015 (Unico2016 – Irap 2016) le variazioni vanno indicate nei seguenti righi: - RF50 colonna 1 - Unico - IS88 colonna 1 (rigo IC64) – Irap.

BONUS R&S

Con la Circolare n. 5/2016 l’AdE precisa che i costi rilevanti ai fini dell’attribuzione del credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo rilevano per il loro intero importo anche ai fini del regime di Patent Box.

ANALISI PRELIMINARE

- Verificare se esiste il «nexus»: nesso tra attività di ricerca e sviluppo e beni oggetto agevolazione

- Individuare i beni oggetto patent box - Individuare i prodotti che generano il reddito che

incorporano brevetti, marchi, modelli e design - Esistono stime del bene immateriale effettuate da

soggetti terzi? - Vi sono state richieste da parte di soggetti terzi di

ottenere in licenza il bene o sono stati stipulati tra soggetti terzi indipendenti contratti di licenza d’uso di beni comparabili?

ANALISI PRELIMINARE - SEGUE

- Ci sono state offerte o trattative nei confronti della società che detiene il bene sulla base di una valutazione dell’attivo superiore al valore contabile oppure sono state concluse cessioni d’azienda comparabili basate su prezzi superiori rispetto a quelli di mercato?

ANALISI PRELIMINARE - SEGUE - Individuare il fatturato su base annua dei prodotti

che incorpora gli intangibili: il volume dei ricavi deve essere abbastanza significativo, dato che, nella maggior parte dei casi, i proventi teorici assegnabili all’intangibile saranno determinati applicando un tasso di royalty figurativo ai ricavi stessi.

- Individuare il contributo al reddito dei beni immateriali (royalty ideale).

Necessità di adeguare il sistema contabile o extracontabile di tracciabilità dei costi agevolati.

GRAZIE DELL’ATTENZIONE

DOTT. SSA CRISTINA RIGATO cristina.rigato@studiorigato.com Tel. +39 049 8808808 www.studiorigato.com Via Roma, 79 35020 Ponte San Nicolò (PD)