I Redditi Di Lavoro Dipendente 24-5-2010

Antonio Papa

Torino, 24-26 maggio 2010

I redditi di lavoro dipendenteI redditi di lavoro dipendente

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Nozione di reddito di lavoro dipendente

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L’individuazione dei redditi di lavoro dipendente

Nozione di reddito di lavoro dipendenteArt. 49 del TUIR

1. Sono redditi di lavoro dipendente quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri, compreso il lavoro a domicilio quando è considerato lavoro dipendente secondo le norme della legislazione sul lavoro.

2. Costituiscono, altresì, redditi di lavoro dipendente:

a) le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati;

b) le somme di cui all'articolo 429, ultimo comma, del codice di procedura civile.

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Art. 2120 c.c.Concetto di retribuzione

La retribuzione annua comprende tutte le somme, compreso l'equivalente delle prestazioni in natura, corrisposte in dipendenza del rapporto di lavoro, a titolo non occasionale e con esclusione di quanto è corrisposto a titolo di rimborso spese.

Rapporto con la normativa civilistica


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Art. 2094 c.c.Prestatore di lavoro subordinato

È prestatore di lavoro subordinato chi si obbliga mediante retribuzione a collaborare nell'impresa, prestando il proprio lavoro intellettuale o manuale alle dipendenze e sotto la direzione dell'imprenditore



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L’art. 2094 non è stato espressamente richiamato nell’art. 49 del Tuir al fine di evitare che, attraverso il rinvio al C.C., potessero restare esclusi dall’ambito applicativo dell’Irpef taluni redditi di lavoro dipendente ed, in particolare, quello dei lavoratori dello Stato e degli altri enti pubblici non economici.Di conseguenza sono redditi di lavoro subordinato anche quelli intrattenuti alle dipendenze di:•lavoratori autonomi o di un artista;•soggetti per prestazione di servizi domestici;•imprenditori agricoli;•società sportive, ecc.



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Distinzione con il contratto di lavoro autonomo

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Distinzione con il contratto di appalto

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Distinzione con il contratto di associazione in partecipazione con apporto di lavoro e il contratto di lavoro dipendente con retribuzione corrisposta

sotto forma di partecipazione agli utili

Nel contratto di associazione in partecipazione esiste per l’associato un rischio di impresa e quasi sempre anche la partecipazione alle perdite.

Nel contratto di lavoro dipendente non c’è alcun rischio d’impresa e la partecipazione agli utili è solo una modalità di determinazione della retribuzione o di una sua componente.

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Distinzione con il contratto di lavoro autonomo - Casi particolari -

La circolare n. 326/E del 23.12.1997 ha esplicitamente confermato solo alcuni precedenti orientamenti interpretativi ed in particolare:Ris. 10/529 del 19.7.1975:Gli emolumenti corrisposti a ministri e sottosegretari di Stato sono considerati reddito di lavoro dipendente.Ris. 8/329 del 10.6.1976:Gli emolumenti corrisposti a detenuti ed internati per il lavoro penitenziario sono stati inquadrati tra i redditi derivanti da rapporti di lavoro dipendente.

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Ris. 8/153 del 17.4.1980:I compensi corrisposti dalle Università a docenti con

incarico annuale di insegnamento che siano legati da rapporto di lavoro dipendente con altre Università o altri organismi pubblici e privati, ovvero liberi professionisti o pensionati, sono classificati quali redditi derivanti da rapporto di lavoro dipendente.

Ris. 8/1400 del 5.12.1981:I compensi derivanti da prestazioni didattiche rese

presso scuole superiori da docenti che rivestono la qualifica di Magistrati amministrativi e funzionari dello Stato autorizzati dall’ufficio di appartenenza ad accettare l’incarico sono stati qualificati quali redditi di lavoro dipendente.

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Ris. 234/E del 18.10.1996:Gli emolumenti percepiti dai biologi ambulatoriali

operanti nelle U.S.L. ai sensi del DPR 262/1992 (regolamento per il recepimento delle norme risultanti dall’accordo collettivo nazionale) sono stati inquadrati tra i redditi di lavoro dipendente.

Ris. 121/E del 19.5.1997Gli emolumenti percepiti dagli psicologi ambulatoriali

operanti nelle U.S.L. ai sensi del DPR 261/1992 sono stati qualificati quali redditi di lavoro dipendente.

Note del 17.7.1997 prot. N. 5/984/97 e 6-607/97:I compensi percepiti dai medici specialisti

ambulatoriali in genere costituiscono redditi di lavoro dipendente.

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Ris. 14/E del 5.2.1999:Gli emolumenti percepiti dai medici addetti alle

attività della medicina dei servizi, alla continuità assistenziale e all’emergenza sanitaria territoriale sono stati qualificati redditi di lavoro dipendente.

Ris. 8/883 del 26.7.1976:È stato precisato che gli artisti lirici non

assumono la qualifica di lavoratori dipendenti.

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Nozione di reddito di lavoro dipendenteDal punto di vista fiscale rientrano nel concetto di lavoro dipendente, e come tale sono tassati: • il lavoro a domicilio quando è considerato lavoro dipendente secondo le norme della legislazione sul lavoro;• le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati; • le somme di denaro per crediti di lavoro, oltre agli interessi nella misura legale, percepiti a seguito di sentenza di condanna da parte del giudice.

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Il lavoro a domicilio

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L'istituto del lavoro a domicilio è regolato dalla Legge 18.12.1973, n. 877 ("Nuove norme per la tutela del lavoro a domicilio"), con la quale è stata introdotta una disciplina specifica per questo tipo di rapporto di lavoro. L'art. 1 della suddetta legge indica il connotato essenziale del lavoro a domicilio nell'espletamento dell'attività lavorativa presso l'abitazione del lavoratore o in un locale di cui egli abbia la disponibilità, non di diretta pertinenza del datore di lavoro.

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È lavoratore a domicilio chiunque, con vincolo di subordinazione, esegue nel proprio domicilio o in locale di cui abbia disponibilità, anche con l'aiuto accessorio di membri della sua famiglia conviventi e a carico, ma con esclusione di manodopera salariata e di apprendisti, lavoro retribuito per conto di uno o più imprenditori, utilizzando materie prime o accessorie e attrezzature proprie o dello stesso imprenditore, anche se fornite per il tramite di terzi.

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Art. 1 della L. 18.12.1973, n. 877


La subordinazione, agli effetti della presente legge e in deroga a quanto stabilito dall'articolo 2094 del codice civile, ricorre quando il lavoratore a domicilio è tenuto ad osservare le direttive dell'imprenditore circa le modalità di esecuzione, le caratteristiche e i requisiti del lavoro da svolgere nella esecuzione parziale, nel completamento o nell'intera lavorazione di prodotti oggetto dell'attività dell'imprenditore committente.

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Art. 1 della L. 18.12.1973, n. 877


Non è lavoratore a domicilio e deve a tutti gli effetti considerarsi dipendente con rapporto di lavoro a tempo indeterminato chiunque esegue, nelle condizioni di cui ai commi precedenti, lavori in locali di pertinenza dello stesso imprenditore, anche se per l'uso di tali locali e dei mezzi di lavoro in esso esistenti corrisponde al datore di lavoro un compenso di qualsiasi natura.

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Art. 1 della L. 18.12.1973, n. 877


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Le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparate

L’espressione “le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparate” attrae alla nozione di redditi equiparati anche tutti quegli emolumenti dovuti dopo la cessazione di un’attività che trovano genericamente la loro causale in un rapporto diverso da quello di lavoro dipendente come, ad esempio, le pensioni erogate ai professionisti o agli artigiani, le pensioni di invalidità e quelle di reversibilità.

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Sono esenti:le pensioni, gli assegni per le indennità di accompagnamento e assegni erogati ai ciechi civili, ai sordomuti e agli invalidi civili;le pensioni sociali; le rendite Inail, esclusa l'indennità giornaliera per inabilità temporanea assoluta;le pensioni di guerra;le pensioni privilegiate originarie corrisposte ai militari di leva;

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le pensioni tabellari spettanti per menomazioni subite durante il servizio di leva prestato in qualità di allievo ufficiale e/o di ufficiale di complemento nonché di sottufficiali (militari di leva promossi sergenti nella fase terminale del servizio);

le pensioni tabellari corrisposte ai Carabinieri ausiliari (militari di leva presso l'Arma dei Carabinieri) e a coloro che assolvono il servizio di leva nella Polizia di Stato, nel corpo della Guardia di Finanza, nel corpo dei Vigili del Fuoco e ai militari volontari sempreché la menomazione che ha dato luogo alla pensione sia stata contratta durante e in dipendenza del servizio di leva o del periodo corrispondente al servizio di leva obbligatorio;

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le pensioni corrisposte ai cittadini italiani divenuti invalidi e ai congiunti di cittadini italiani deceduti a seguito di scoppio di armi e ordigni esplosivi lasciati incustoditi o abbandonati dalle Forze armate in tempo di pace in occasione di esercitazioni combinate o isolate;

le pensioni corrisposte ai cittadini italiani, agli stranieri e agli apolidi divenuti invalidi nell'adempimento del loro dovere o a seguito di atti terroristici o di criminalità organizzata ed il trattamento speciale di reversibilità corrisposto ai superstiti delle vittime del dovere, del terrorismo o della criminalità organizzata.

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Le somme di cui all’art. 429, ultimo comma, c.p.c.

Si tratta degli “interessi su crediti di lavoro e della rivalutazione” liquidati dal giudice quando pronuncia sentenza di condanna al pagamento dei suddetti crediti (che costituiscono, invece, redditi di lavoro dipendente).L’Amministrazione finanziaria con la circ. 326/E del 1997 ha chiarito che vanno assoggettati a tassazione anche gli interessi e la rivalutazione che vengono corrisposti a seguito di adempimento spontaneo del datore di lavoro.

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Le somme di cui all’art. 429, ultimo comma, c.p.c.

Originariamente, e fino alla modifica apportata all’art. 41 del Tuir ante riforma, essi non erano tassabili.A seguito della modifica apportata al citato art. 41 dal DL 557/1993 gli interessi su crediti di lavoro erano considerati interessi di mora e tassati come redditi di lavoro dipendente per equiparazione.Sulla base del parere n. 2466/94 del Consiglio di Stato che detti interessi non erano considerati di mora per cui la tassazione sarebbe dovuta avvenire come redditi di capitali (ritenuta 15% + Ilor).Il D.Lgs. è intervenuto definitivamente con la norma in commento stabilendo la loro equiparazione al reddito di lavoro dipendente.Con sentenza n. 314 del 1996 il Consiglio di Stato ha contraddetto il precedente orientamento affermando il medesimo principio poi indicato dal citato D.Lgs. 314 del 1997.

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Evoluzione dell’imposizione degli interessi

Proventi e indennità conseguiti in sostituzione dei redditi di lavoro dipendente

L’art. 6, c. 2, del Tuir dispone:“I proventi conseguiti in sostituzione di redditi, anche per effetto di cessione dei relativi crediti, e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, a titolo di risarcimento di danni consistenti nella perdita di redditi, esclusi quelli dipendenti da invalidità permanente o da morte, costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti. Gli interessi moratori e gli interessi per dilazione di pagamento costituiscono redditi della stessa categoria di quelli da cui derivano i crediti su cui tali interessi sono maturati.”

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Ai fini fiscali è indifferente la circostanza che il risarcimento discenda da una responsabilità contrattuale ovvero da una responsabilità extra-contrattuale.Sulla base del comma 2 dell’art. 6 del Tuir si può fare la seguente distinzione:risarcimento di danni patrimoniali:risarcimento di c.d. “danni patrimoniali indiretti”;risarcimento di danni non patrimoniali.

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Risarcimento di danni


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Risarcimento di danni patrimoniali


Rientrano in tale casistica le conseguenze economiche per una lesione ad un bene non suscettibile di valutazione economica.Tra i danni patrimoniali indiretti la giurisprudenza ha ricompreso il danno alla vita di relazione, cioè la diminuita possibilità di inserirsi nei normali rapporti sociali (a causa di una invalidità o di un danno estetico), con conseguente influenza negativa sulla capacità di reddito futuro.I proventi e le indennità a tale titolo conseguiti sono sempre tassabili, salvo che discendano da una invalidità permanente.

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Risarcimento di c.d. “danni patrimoniali indiretti”


I proventi e le indennità conseguite a titolo di danni non patrimoniali che, ai sensi dell’art. 2059 del c.c., sono risarcibili solo nelle ipotesi espressamente previste dalla legge (principalmente danni derivanti da reato) sono tassabili se non discendono da invalidità permanente o da morte.La tassabilità dipende dalla constatazione che il risarcimento tiene sempre conto della minore capacità di produrre reddito a causa del danno subito e, quindi, è sostitutivo di reddito.

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Risarcimento di danni non patrimoniali


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Risarcimento di danni non patrimoniali


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Esempi di indennità e somme diverse dalle precedentiCassa integrazione guadagni.Indennità di disoccupazione ordinaria e speciale.Mobilità.Indennità di maternità e allattamento.Indennità di malattia.Indennità per la donazione del sangue.Congedo matrimoniale.Indennità per inabilità temporanea assoluta

(INAIL).


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Esempi di indennità e somme diverse dalle precedentiAssegno alimentare corrisposto in via provvisoria

ai dipendenti per i quali pende giudizio innanzi all’A. G..

Assegno per la cessazione del diritto alla pensione.(È il caso del coniuge titolare di pensione di

reversibilità che passa a nuove nozze).Indennità che derivano da transazioni di

qualunque tipo.Indennità per ferie non godute.Indennità per ingiustificato licenziamento.

Art. 51 del TuirLa norma espressamente disciplina:quali sono le somme e i valori che costituiscono il reddito di lavoro dipendente;quale è il criterio di imputazione temporale degli stessi;quali sono le erogazioni e gli emolumenti che non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente;come si valorizzano i beni e servizi concessi al dipendente quale fringe benefits;i criteri forfetari per la determinazione di alcuni beni e servizi;il regime fiscale delle trasferte ed altre indennità (trasferimento, servizi prestati all’estero, ecc.).

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La determinazione dei redditi di lavoro dipendente

Premessa

Si premette che è opportuno sottolineare come non sussista una equivalenza tra ciò che costituisce reddito per il dipendente e ciò che è deducibile nella determinazione del reddito del datore di lavoro.Il datore di lavoro deduce i costi sostenuti, con le limitazioni proprie previste dalle norme per la determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente se quel costo concorre o meno a determinare il reddito del dipendente.Unica eccezione è rappresentata dagli immobili concessi dal datore di lavoro in uso ai propri dipendenti.

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Art. 51, c. 1, Tuir

Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Si considerano percepiti nel periodo d'imposta anche le somme e i valori in genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d'imposta successivo a quello cui si riferiscono.

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Imputazione temporale

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Imputazione temporale

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Principio di onnicomprensivitàNel concetto di retribuzione imponibile vanno ricondotti tutti i compensi erogati al lavoratore, indipendentemente dal nesso sinallagmatico tra effettività della prestazione di lavoro resa e compensi percepiti. Infatti la norma definisce reddito di lavoro dipendente quello derivante «…. da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro».

La formulazione della disposizione contenuta nell’art. 46 del DPR n. 597/1973 dava adito a qualche errata interpretazione in quanto considerava reddito di lavoro dipendente quello derivante dal «lavoro prestato alle dipendenze e sotto la direzione di altri».

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Somme e valori che concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente

Sono tutte le erogazioni che il dipendente percepisce in relazione al rapporto di lavoro che contemporaneamente costituiscono un arricchimento per lo stesso e non rispondono all’esclusivo interesse del datore di lavoro.

Pertanto, oltre alle varie componenti che concorrono a formare l’entità dello “stipendio” bisogna tener conto anche dei beni e servizi ricevuti dal dipendente, dei rimborsi delle spese di produzione, delle erogazioni liberali, delle operazioni o concorsi a premio, delle partecipazioni agli utili, ecc.

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Esclusione dalla base imponibile

L’ultimo comma dell’art. 2 del D.L. n. 93/2008 ha abrogato la lettera b) del comma 2 dell’art. 51 del Tuir che considerava esclusi dalla base imponibile del reddito di lavoro dipendente:le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti non superiori ad euro 258,23;i sussidi occasionali concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari del dipendente;i sussidi corrisposti a dipendenti vittime dell’usura o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive. 46


Sussidi ed erogazioni liberali


L’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 59/E del 2008 ha chiarito:le citate erogazioni liberali concorrono per l’intero importo alla formazione del reddito di lavoro dipendente;restano ferme le specifiche eccezioni previste nell’art. 51, c. 3, del Tuir.Tale disposizione esclude, dalla formazione del reddito di lavoro dipendente, il valore dei beni e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore, nel periodo d’imposta, ad € 258,23.Se il valore è superiore a tale limite, lo stesso concorre a formare il reddito per intero e non per la parte eccedente.

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Sussidi ed erogazioni liberali


L’art. 51, c. 2, lett. c), del Tuir dispone che non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente “le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro, nonché quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi, o, fino all'importo complessivo giornaliero di lire 10.240 [euro 5,29], le prestazioni e le indennità sostitutive corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di ristorazione”.

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Mense aziendali e prestazioni sostitutive


Pertanto, l’esclusione riguarda:le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro nei confronti della generalità dei dipendenti o intere categorie omogenee di essi. In tale previsione sono ricompresi:

i pasti consumati dal personale viaggiante di terra e di volo sui mezzi del datore di lavoro;

i pasti consumati dal cuoco e dai camerieri nei ristoranti in cui lavorano;

la fornitura di cestini preconfezionati contenenti il pasto dei dipendenti.

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le somministrazioni in mense aziendali, gestite direttamente dal datore di lavoro o da terzi. Vanno ricomprese anche le eventuali convenzioni sottoscritte dai datori di lavoro con gestori di ristoranti per la fornitura ai dipendenti il vitto giornaliero;

le prestazioni sostitutive del servizio di mensa (buoni pasto) per un importo massimo complessivo di € 5,29. Oltre tale limite, la parte eccedente è tassabile;

le indennità sostitutive di mensa nei limiti di € 5,29 a condizione che siano corrisposte unicamente agli addetti ai cantieri edili, ovvero ad altre strutture a carattere temporaneo o ad unità produttive.

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Mense aziendali e prestazioni sostitutivePrecisazioni

Modalità di

erogazione

Possono essere previsti più sistemi di somministrazione

Cumulo delle

prestazioni

Per lo stesso soggetto nella medesima giornata non

possono concorrere diverse situazioni. Solo una gode

dell’esenzione, mentre l’altra va tassata indipendentemente dal superamento o meno delle

soglia di € 5,29


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Mensa aziendale

Si intendono tutte quelle strutture la cui gestione è data

in appalto ad una impresa specializzata o effettuata direttamente dall’azienda,

indipendentemente dal luogo in cui è situata la mensa stessaPer configurare il concetto di

mensa aziendale in caso di appalto è necessario che sia

previsto l’obbligo per l’appaltatore di fornire la

prestazione esclusivamente ai dipendenti dell’appaltante


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Con la risoluzione n. 63/E del 2005, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato le differenze tra il buono pasto e la card elettronica.Con tale documento di prassi è stato chiarito che la card oltre ad avere le medesime caratteristiche del buono pasto:•permette di verificare in tempo reale che avvenga una sola prestazione giornaliera limitatamente ai giorni di effettiva presenza in servizio e di scongiurare un eventuale utilizzo improprio della stessa (richiesta di somministrazione in un giorno in cui il dipendente non ne ha diritto o in una fascia oraria diversa da quella prevista per la pausa pranzo);


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• non consente di posticipare nel tempo la fruizione della prestazione: il dipendente che non consuma il pasto nel giorno in cui ha maturato il diritto, non potrà più recuperarlo nei giorni successivi;

• non rappresenta un titolo di credito, ma consente unicamente di individuare il dipendente che quel giorno ha diritto a ricevere la somministrazione del pasto.

Pertanto, le prestazioni rese mediante la carta non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente a prescindere dal superamento o meno del limite di € 5,29.

Essa è assimilabile ad un sistema di “mensa aziendale”.


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Servizi di trasporto


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Servizi di trasporto


Queste operazioni presentano per l’impresa a per i lavoratori i seguenti vantaggi:costano poco alle imprese;motivano il personale;rendono concreta la partecipazione del lavoratore alle vicende dell’impresa (art. 46 della Costituzione in base al quale è riconosciuto il diritto dei lavoratori a collaborare, nei modi e nei limiti stabiliti dalla legge, alla gestione delle aziende);allargano le dimensioni del mercato finanziario;diversificano l’investimento del patrimonio dell’impresa.

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Assegnazioni di azioni rivolte a tutti i dipendenti


La disciplina fiscale dei piani di azionariato prevede l’esenzione a imposizione di una quota parte del reddito di lavoro dipendente in misura corrispondente alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell’assegnazione e l’ammontare corrisposto dal dipendente per l’esercizio delle operazioni stesse.

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Assegnazioni di azioni rivolte a tutti i dipendenti - (art. 51, c. 2-bis, del Tuir)


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Si tratta delle seguenti somme che normalmente costituiscono redditi assimilati a lavoro dipendente:le indennità e i compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualità, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro e di quelli che per legge debbono essere riversati allo Stato; le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l'esercizio di pubbliche funzioni, ad esclusione di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato.

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Somme retrocesse al soggetto erogatore


I suddetti compensi reversibili :1.non costituiscono reddito assimilato a quello dipendente;2.non devono essere assoggettati a tassazione neanche quali redditi di lavoro dipendente in quanto sono imputati direttamente al soggetto al quale, per legge o clausola contrattuale, devono essere riversati.

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Somme retrocesse al soggetto erogatore


Per effetto del rinvio che la lett. f) del comma 2 dell’art. 51 del Tuir fa all’art. 100, c. 1, del Tuir, l’esclusione riguarda, per esempio, i seguenti servizi forniti al dipendente e/o ai familiari:ambulatori o gabinetti medici;asili nido;colonia e soggiorni climatici;circoli ricreativi;circoli ed impianti sportivi;corsi di formazione extraprofessionale.

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Erogazioni liberali collettive


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Erogazioni liberali collettive


L’art. 51, c. 2, lett. f-bis), del Tuir elenca tassativamente i casi in cui il datore di lavoro può escludere dal reddito di lavoro dipendente le somme erogate, per fini di utilità sociale, ai lavoratori e ai loro familiari.L’erogazione delle somme, che deve essere prevista per la generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti, va utilizzata per le seguenti finalità:iscriversi ad asili nido;iscriversi a colonie climatiche;ricevere borse di studio.

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Somme erogate per fini di utilità sociale


Così come previsto per i contributi previdenziali obbligatori e per le spese sanitarie, non concorrono a formare il reddito le somme trattenute al dipendente per oneri deducibili di cui all’art. 10 del Tuir.Lo scopo della norma è quello di evitare che il lavoratore debba presentare la dichiarazione dei redditi al solo fine di beneficiare degli oneri deducibili.Gli importi delle predette somme devono essere attestati dal datore di lavoro.

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Somme trattenute al dipendente per oneri


Per il principio di onnicomprensività le mance ricevute dai dipendenti concorrono alla determinazione del reddito imponibile.Il comma 2, lett. i), dell’art. 51 del Tuir dispone che le mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers), direttamente o per effetto del riparto a cura di appositi organismi costituiti all'interno dell'impresa, godono di una riduzione del 25% dell'ammontare percepito nel periodo d'imposta;

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Mance ai croupier


Il comma 2, lett. i-bis), dell’art. 51 del Tuir dispone che non concorrono a formare il reddito “le quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all'accredito contributivo presso l'assicurazione generale obbligatoria per l'invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi secondo la vigente normativa”.

La disposizione è stata aggiunta dall’art. 1, c. 14, della L. 23.8.2004, n. 243, ed è in vigore dal 6.10.2004.

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Rinuncia all’accredito contributivo


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Contributi previdenziali e assistenziali


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Contributi di assistenza sanitariaCondizioni di fruizione del beneficio:i contributi versati in conformità a disposizioni di

contratto o di accordo o di regolamento aziendale;le casse o enti destinatari dei contributi devono avere

esclusivamente fine assistenziale;le casse o enti destinatari dei contributi devono

operare negli ambiti di intervento stabiliti con il DM 31.3.2008;

l’importo massimo dei contributi deve essere complessivamente non superiore ad € 3.615,20. Ai fini de calcolo del limite bisogna tener conto dei versamenti eseguiti a titolo personale dai lavoratori ai Fondi integrativi del SSN.

Definizione e finalità

Le stock option sono opzioni che danno il diritto di acquistare azioni di una società quotata ad un determinato prezzo (detto strike).Con questo strumento si cerca di coinvolgere maggiormente il personale dipendente alla vita dell’impresa assegnando loro azioni che consentono la partecipazione agli utili societari e quindi lo fa sentire maggiormente legato alla vita dell’impresa (c.d. fidelizzazione).

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Il trattamento fiscale delle “stock option”

Disciplina civilistica

L’art. 2441 c.c., c. 8, dispone che in sede di aumento di capitale può essere escluso il diritto di opzione agli azionisti sulle azioni di nuova emissione se queste sono offerte in sottoscrizione ai dipendenti della società o di società che la controllano o che sono da essa controllate. Le azioni da assegnare ai dipendenti possono derivare:da aumento di capitale a titolo gratuito;da aumento di capitale a pagamento;da cessione di azioni in circolazione.

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Disciplina fiscale

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Evoluzione normativa

Modifica apportata dell’art. 82, c. 23 e 24, D.L. 112 del 25.6.2008

Evoluzione della normativa

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Ambito oggettivo (art. 51, c. 2-bis, del Tuir)

Evoluzione della normativaLa lett. g-bis, aggiunta al comma 2 dell’art. 51 dall’art. 13, c. 1, lett. b), n. 2), del D.Lgs. 505/1999, disponeva che non era tassabile la differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione ed il prezzo pagato dal dipendente, a condizione che:il predetto prezzo fosse almeno pari al valore delle azioni stesse alla data dell'offerta;che le partecipazioni, i titoli o i diritti posseduti dal dipendente rappresentassero una quota non superiore al 10%. Superando tale percentuale la predetta differenza concorreva interamente a formare il reddito di lavoro dipendente. 82



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Evoluzione della normativaLe tre condizioni devono ricorrere congiuntamente.

La mancanza del verificarsi anche di una esse comporta che la differenza tra il valore delle azioni al momento dell’esercizio dell’opzione e l’ammontare corrisposto dal dipendente concorre a formare il reddito imponibile da lavoro dipendente.Qualora i titoli siano ceduti o dati in garanzia prima che siano trascorsi 5 anni dalla loro assegnazione, l'importo che non ha concorso a formare il reddito di lavoro dipendente al momento dell'assegnazione è assoggettato a tassazione nel periodo d'imposta in cui avviene la cessione ovvero la costituzione in garanzia

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Effetti dell’abolizione

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La differenza tra il valore delle azioni al momento dell’esercizio del diritto di opzione e l’ammontare corrisposto dal dipendente concorre a formare il reddito imponibile nel periodo di paga nel quale è avvenuta l’assegnazione delle azioni. Ai fini del calcolo della plusvalenza (che sconta il capital gain con l’aliquota del 12,50%) quale costo di acquisto delle azioni va assunto il prezzo d’acquisto pagato dal dipendente maggiorato del valore assoggettato a tassazione quale reddito di lavoro dipendente.

Decorrenza della nuova disposizione

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Data di assegnazione = Data di esercizio del diritto di opzione

Regime applicabile

La legge n. 133/2008 di conversione del D.L. n. 112 ha modificato anche il regime di imponibilità ai fini previdenziali delle azioni assegnate ai dipendenti.In particolare, il comma 24-bis dell'articolo 82 dispone che i redditi da lavoro dipendente derivanti dall'esercizio di piani di stock option non saranno assoggettati a prelievo ai fini previdenziali. Anche tale disposizione ha efficacia con riferimento alle azioni assegnate ai dipendenti a decorrere dal 25.6.2008.

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Il trattamento previdenziale delle “stock option”

Nozione di redditi in naturaChe cos'è un fringe benefit?

La traduzione dall'inglese di ogni singola parola ci dà: “fringe” = indennità aggiuntiva e

“benefit” = corresponsione in natura. Di fatto si tratta di tutta una serie di emolumenti retributivi che vengono esposti nella busta paga dei lavoratori dipendenti o dei collaboratori a progetto e che hanno una caratteristica comune: quella di non essere immediatamente determinabili in moneta in quanto si riferiscono a speciali trattamenti cosiddetti “in natura” di cui gode il dipendente o il collaboratore nell'ambito del rapporto di lavoro che lo lega ad un datore di lavoro.

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Valutazione dei c.d. “fringe benefits”

Nozione di redditi in naturaQuindi i fringe benefits sono compensi "in natura", in aggiunta alla retribuzione ordinaria (emolumento principale che viene erogato in denaro), costituiti da beni e servizi di cui i lavoratori possono usufruire gratuitamente ovvero a condizioni più vantaggiose rispetto a chi si rivolge al mercato per acquistarli.

La funzione è quella di agevolare lo svolgimento delle mansioni, di fidelizzare i dirigenti, di alleggerire spese correnti dei lavoratori.

Un clima di maggiore serenità all’interno del posto di lavoro certamente crea grandi vantaggi per il datore di lavoro.

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Nozione di valore normaleL’attuale formulazione della norma prevede che per la quantificazione in denaro dei valori dei beni ceduti e dei servizi prestati sia al dipendente che al coniuge o ai familiari indicati nell'articolo 12 del Tuir, o il diritto di ottenerli da terzi, il datore di lavoro deve applicare le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell'art. 9 del Tuir.

In precedenza la norma prevedeva:che la valutazione dei compensi in natura fosse pari al costo specifico sostenuto dal datore di lavoro;che i familiari di cui all’art. 12 fossero a carico.

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Nozione di valore normale

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Nozione di valore normale

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Valore normale dei beni prodotti dal datore di lavoroIn deroga alle regole previste dall’art. 9 del Tuir, il valore normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai dipendenti è determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista.Non si deve tener conto degli sconti d’uso.Tale disciplina è applicabile soltanto ai dipendenti delle aziende che producono beni e che effettuano cessioni ai grossisti.Restano esclusi, pertanto, i dipendenti di artisti e professionisti, quelli delle aziende che producono beni per la vendita solo al dettaglio, delle aziende che producono servizi e di quelle che effettuano solo commercializzazione di beni.L’ammontare del fringe benefit da sottoporre a tassazione è assunto al netto di eventuali somme pagate dal dipendente.

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Il limite alla rilevanza dei redditi in natura

Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta ad euro 258,23.

Se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito.

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Criteri di determinazione convenzionale del valore per

Ai fini della determinazione del valore della componente della retribuzione in natura derivante dalla messa a disposizione dei dipendenti, sia per fini personali che aziendali (c.d. uso promiscuo) degli autoveicoli indicati nell’art. 54, c. 1, lett. a) ed m), del D.Lgs. 30.4.1993, n. 285, dei motocicli e dei ciclomotori, si deve assumere il 30% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 Km. Calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali messe a disposizione periodicamente dall’ACI.

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I veicoli concessi in uso promiscuo


L’Amministrazione finanziaria con la circolare n. 326/1997 ha chiarito che, essendo il valore del fringe benefit fissato forfetariamente su base annuale, l’importo da far concorrere alla formazione del reddito deve essere ragguagliato al periodo dell’anno durante il quale al dipendente viene concesso l’uso promiscuo del veicolo, conteggiando il numero dei giorni per i quali il veicolo è assegnato, indipendentemente dal suo effettivo utilizzo.Al fine di evitare comportamenti elusivi, l’utilizzo del mezzo di trasporto per motivi personali, oltre che per lavoro, deve essere provato attraverso idonea documentazione che attesti con certezza l’utilizzo.

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I veicoli concessi in uso promiscuo


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I prestiti a tassi agevolati


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I fabbricati concessi in locazione


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Precisazioni contenute nella circolare 326/E del 1997.

1.Per spese inerenti al fabbricato s’intendono tutte quelle spese che non vengono considerate in sede di determinazione di rendita catastale (es.: luce, gas, telefono,Tarsu condominiale, ecc.). Non vanno considerate , perché già incluse nella rendita, le spese di ordinaria manutenzione, di assicurazione, di amministrazione del fabbricato, relative ai servizi comuni.2.La somma che viene detratta dal valore della rendita deve essere corrisposta dal dipendente o attraverso il versamento diretto o mediante trattenuta;3.La riduzione del 30% non si applica per coloro che sono obbligati a dimorare non in una determinata abitazione, ma in una determinata località.

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Per i servizi di trasporto ferroviario di persone prestati gratuitamente, si assume, al netto degli importi eventualmente trattenuti, l'importo corrispondente all'introito medio per passeggero/chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, per una percorrenza media convenzionale, riferita complessivamente al dipendente, al coniuge e ai familiari indicati nell’art. 12 del Tuir, di 2.600 chilometri. Il decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti è emanato entro il 31.12 di ogni anno ed ha effetto dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua emanazione.

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Servizi di trasporto ferroviario di persone prestati gratuitamente

Definizione

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Il trattamento delle trasferte, trasfertisti e trasferimenti

Rimborsi spese

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Il trattamento delle trasferte

Metodo del rimborso analitico o a piè di lista

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Eventuali indennità percepite sono tassabili

Metodo dell’indennità forfetaria

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Metodo misto

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Metodo misto

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Missioni all’interno del Comune

Le spese sostenute dal dipendente, per incarichi svolti fuori dall’ufficio, ma all’interno del Comune di lavoro, vanno totalmente sottoposte a tassazione ad esclusione delle spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore.

Le indennità o i rimborsi erogati al dipendente per l’utilizzo di mezzi propri costituiscono sempre reddito tassabile.

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Il regime dei trasfertisti

Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all'espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, nonché le indennità spettanti gli ufficiali giudiziari e ai messi notificatori concorrono a formare il reddito nella misura del 50% del loro ammontare.

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Il regime dei trasfertisti

La circolare n. 326/E del 1997 ha precisato che sono compresi nell’ambito della disposizione relativa ai trasfertisti tutti quei soggetti ai quali viene attribuita una indennità, chiamata o meno di trasferta, ovvero una maggiorazione di retribuzione, che in realtà non è precisamente legata alla trasferta poiché è attribuita, per contratto, per tutti i giorni retribuiti, senza che assuma alcun rilievo la circostanza che il dipendente si sia o meno effettivamente recato in trasferta né il luogo ove si è svolta la trasferta.

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Indennità di trasferimento, di prima sistemazione ed equipollenti

La previsione di un apposito regime per tali indennità si è resa necessaria al fine di tener conto delle reali esigenze dei lavoratori trasferiti e per evitare che tali fattispecie fossero fatte confluire nell’ambito della disciplina delle trasferte.

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Gli altri emolumenti e rimborsi attribuiti in relazione a spostamenti del dipendente per motivi di lavoro

Indennità di trasferimento, di prima sistemazione ed equipollenti

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Chiarimenti

1.Se nello stesso anno il dipendente viene trasferito sia all’estero che in Italia, l’importo massimo dell’indennità escluso da tassazione è pari a € 6.197,48.

2.Se le indennità, con riferimento allo stesso trasferimento, vengono corrisposte per più anni, l’agevolazione può essere riconosciuta solo per il primo anno.

3.Se le indennità, con riferimento allo stesso trasferimento, vengono corrisposte in più anni, l’agevolazione può essere riconosciuta, fino alla concorrenza del limite indicato, anche in anni diversi.

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Esempio

Indennità di trasferimento dovuta € 5.000,00Indennità teoricamente agevolabile (50%) € 2.500,00Agevolazione spettante € 1.549,37Periodo di pagamento : anno x € 1.000,00

anno x+1 € 4.000,00Riconoscimento dell’agevolazione

Anno x non sarà tassato l’intero importo € 1.000,00Anno x+1 non sarà tassato l’importo di € 549,37Anno x+1 sarà tassato, quale reddito di lavoro dipendente, l’importo di € 3.450,63

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Assegni di sede ed altre indennità per servizi prestati all’estero

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Assegni di sede ed altre indennità per servizi prestati all’estero

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DisposizioneL’art. 51, c. 8-bis, dispone che ”in deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale.”Pertanto,l’esecuzione della prestazione deve avvenire in via esclusiva all’estero;il dipendente deve essere collocato in uno speciale ruolo estero.

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Il reddito di lavoro prodotto all’estero

Chiarimenti contenuti nella circolare 207/E del 2000

Eventuali benefit riconosciuti dal datore di lavoro al proprio dipendente non subiranno alcuna tassazione autonoma in quanto il loro ammontare viene ricompreso forfetariamente nella retribuzione convenzionale.

I lavoratori dipendenti conservano la piena soggettività passiva per tutti gli altri redditi posseduti o comunque ad essi imputabili in base alle disposizioni tributarie di carattere generale. Ad esempio non può essere invocata la parziale tassazione per le indennità di fine rapporto per la parte relativa alle annualità lavorate effettivamente all’estero.

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Chiarimenti contenuti nella circolare 207/E del 2000Per il computo dei giorni di effettiva permanenza

all’estero del lavoratore, il periodo da considerare non deve necessariamente risultare continuativo. È sufficiente che il lavoratore presti la propria opera all’estero per un minimo di 183 giorni nell’arco dei 12 mesi, comprendendo il periodo delle ferie, le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, indipendentemente dal luogo in cui sono trascorsi.

La permanenza del lavoratore all’estero deve aversi per un periodo di 12 mesi. Con tale espressione si intende che i 12 mesi possono coprire un arco temporale a cavallo di 2 anni solari.

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Chiarimenti contenuti nella circolare 207/E del 2000

La disposizione sulla retribuzione convenzionale non trova applicazione se il contribuente presta la propria attività lavorativa in uno stato con il quale l’Italia ha stipulato una convenzione contro le doppie imposizioni, secondo cui la tassazione per il reddito di lavoro dipendente avviene esclusivamente nel Paese estero.

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Disposizione normativaL’art. 2 del D.L. 27.5.20058, n. 93, convertito nella L. 24.7.2008, n. 126, ha previsto l’applicazione di un regime fiscale agevolato sulle somme erogate a livello aziendale:per prestazioni di lavoro straordinario, ai sensi del D.Lgs 8.4.2003, 2. 66;per prestazioni di lavoro supplementare ovvero per prestazioni rese in funzione di clausole elastiche, effettuate nel medesimo periodo e con esclusivo riferimento a contratti di lavoro a tempo parziale stipulati prima del 29.5.2008 (data di entrata in vigore del D.L.);in relazione a incrementi di produttività, innovazione ed efficienza organizzativa e altri elementi di competitività e redditività legati all’andamento economico dell’impresa.

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La tassazione sostitutiva del 10% sugli straordinari e sui soli premi per il 2009

Agevolazione

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Ambito soggettivo

L’incentivo fiscale può essere applicato nei confronti di tutti i lavoratori del settore privato titolari di reddito di lavoro dipendente (con esclusione dei titolari di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente) non superiore, nel 2007, ad € 30.000 e che non hanno comunicato per iscritto di voler rinunciare all’agevolazione.Con la circolare congiunta dell’Agenzia delle Entrate e del Ministero del Lavoro n. 59 del 22.10.2008, hanno chiarito che tra i beneficiari del regime di imposizione sostitutiva vanno ricompresi anche:

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Ambito soggettivo

i lavoratori dipendenti di lavoratori autonomi (ad esempio i professionisti) e, in genere, i lavoratori dipendenti di datori di lavoro non imprenditori;

i lavoratori in somministrazione, dipendenti dalle Agenzie di Lavoro, anche se in missione presso una Pubblica Amministrazione;

i lavoratori di settori produttivi particolari quello edile e marittimo;

i lavoratori che nel 2007 non abbiano avuto alcun reddito;

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Ambito soggettivo

i lavoratori che abbiano assunto la residenza fiscale in Italia nel 2008, essendo stati fiscalmente residenti all’estero nel 2007;

gli eredi del dipendente deceduto che percepiscono redditi prodotti dal de cuius per straordinari e premi di produttività.

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Ambito soggettivo

Sono esclusi dall’agevolazione:i dipendenti della Pubblica Amministrazione

anche se il rapporto di lavoro è regolato da contratti di tipo privatistico o stipulati per settori privati;

i dipendenti distaccati all’estero e tassati sulla base delle retribuzioni convenzionali.

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Ambito soggettivoPer la verifica della soglia reddituale, si deve

considerare il reddito di lavoro dipendente, relativo al 2007, soggetto a tassazione ordinaria, esclusi quindi eventuali redditi di lavoro dipendente assoggettati a tassazione separata.

Il limite di € 30.000,00 deve intendersi come ammontare complessivo, riferito a tutti i redditi di lavoro dipendente percepiti nel 2007, anche in relazione a più rapporti di lavoro.

Tenuto conto che la verifica va effettuata con riferimento al 2007, non rileva la circostanza che nel 2008 il reddito di lavoro dipendente sia superiore al predetto limite di € 30.000,00.

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Voci detassabili relativi alle indennità incentivanti

L’Agenzia delle Entrate ed il Ministero del Lavoro, con le circolari congiunte n. 49 e 59 del 2008, hanno indicato, a titolo esemplificativo, le seguenti voci di retribuzioni, laddove risultino erogati a titolo premiale o incentivante:i compensi per periodi di ferie e permessi non fruiti entro i limiti previsti dalla legge e dalla contrattazione collettiva;i compensi per ROL (riduzione dell’orario di lavoro) non fruiti entro il periodo di maturazione;i premi comunque legati a risultati di efficienza organizzativa (premi presenza, premi erogati in caso di mancato verificarsi di infortuni);le indennità o maggiorazioni di turno;

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le speciali indennità aggiuntive che diano luogo a incrementi di produttività, innovazione ed efficienza organizzativa;

le somme erogate per lo svolgimento di mansioni promiscue e intercambiabili;

l’eventuale quota fissa di premio composto anche da una quota variabile, legata ai richiamati elementi di valutazione dell’andamento aziendale;

i premi e le provvigioni su vendite determinati normalmente in base a percentuali sul fatturato;

i premi c.d. “consolidati”;tutti i premi di produttività, anche qualora l’istituzione del

premio, erogato a livello aziendale, sia prevista dal CCNL;

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Premessa

i premi di rendimento;le indennità di reperibilità;le somme erogate per lo svolgimento di lavoro nei

giorni festivi;le somme erogate per il lavoro otturno ordinario;le maggiorazioni reteibutive corrisposte in funzione di

orari a ciclo continuo o sistemi di “banca delle ore”;i compensi erogati in misura fissa al personale

direttivo per la quota specificamente erogata in relazione ad incrementi di produttività ed efficienza organizzativa;

gli straordinari forfetizzati incentivanti.

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Non possono beneficiare dell’agevolazione:gli incentivi all’esodo;gli incrementi di produttività stabilmente riconosciuti in misura fissa al lavoratore e non collegati ad incrementi di produttività, efficienza organizzativa e competitività;gli straordinari forfetizzati non incentivante.È stato chiarito, inoltre, che la norma parlando di somme erogate esclude la possibilità di applicare la tassazione sostitutiva nelle ipotesi in cui il datore di lavoro corrisponda al lavoratore, in relazione all’incremento della produttività o al raggiungimento di determinati obiettivi aziendali, non somme di denaro, ma compensi in natura.

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Momento di effettuazione delle prestazioni e di erogazione delle somme

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Modalità di calcolo

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Determinazione della base imponibile

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Le somme sono assoggettate per intero alla contribuzione

previdenziale e assistenziale obbligatoria

Esempi

Retribuzione per lavoro straordinario 3.000,00

Contributi previdenziali a carico del lavoratore 9,19

%275,70

Base imponibile dell’imposta sostitutiva

2.724,30

Imposta sostitutiva 10% 272,43

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Retribuzione per lavoro straordinario 4.000,00

Contributi previdenziali a carico del lavoratore 9,19

%367,60

Base imponibile dell’imposta sostitutiva

3.000,00

Imposta sostitutiva 10% 300,00

PremessaProroga dell’agevolazione per il 2009

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PremessaProroga dell’agevolazione per il 2010

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I Redditi Di Lavoro Dipendente 24-5-2010

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