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gennaio 2013

12013

GUIDA IVAall’

www.sistemafrizzera24.it

Nuova fatturazione: le regole dal 1° gennaio 2013RAFFAELE RIZZARDI, BENEDETTO SANTACROCE ed ALESSANDRO MASTROMATTEO

Fattura differitaSANDRO CERATO e LARA SALMISTRARO

Iva per cassaGIAN PAOLO TOSONI

Nuovo processo di sdoganamento telematicoBENEDETTO SANTACROCE ed ETTORE SBANDI

COPIA OMAGGIO!

3 gennaio 2013GUIDA ALL’IVA N.1

SOMMARIO

EDITORIALE

Fatturazione europea e complicazioni italiane R. Rizzardi ................................................................ 5

NOVITÀ

Novità e ultimi provvedimenti ....................... 7

SCADENZARIO

Scadenze Iva dal 15 gennaio al 14 febbraio 2013 a cura di G. Pantoni e C. Sabbatini ................. 18

L’ADEMPIMENTO

Fattura differita S. Cerato e L. Salmistraro ................................... 23

APPROFONDIMENTI

Fatturazione elettronica: novità dal 2013 A. Mastromatteo e B. Santacroce ................... 30

Iva per cassa: modalità di esercizio dell’opzione G.P. Tosoni................................................................ 34

DOGANE

Nuovo processo di sdoganamento telematico B. Santacroce ed E. Sbandi ................................ 37

GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVASOMMARIO

4 GUIDA ALL’IVA N.1gennaio 2013

INDICE ALFABETICO GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

A

Acconto Iva 2012, riversamento all’Erario ................................... 7

Aerotaxi, prestazione di servizi ..... 7Autotutela, accertamento Iva, im-

pugnabilità ............................... 7

B

Beni d’impresa, diritto alla detra-zione, attività economica esente 7

Bolla di accompagnamento, eso-nero ........................................ 7

C

Casa galleggiante immobilizzata, locazione .................................. 7

Concorsi fedeltà, cessione di punti premio ..................................... 7

Conservazione sostitutiva, fattura-zione elettronica e cartacea ...... 30

Credito Iva, reato di sottrazione

fraudolenta al pagamento delle imposte .................................... 7

D

Ddt, documento di trasporto, fat-tura differita ............................. 23

Deposito, operazioni, sdogana-mento telematico ..................... 37

Dichiarazioni doganali, digitalizza-zione, operazioni import export 37

Dogana, valore, diritti di licenza ... 7

E

Enti pubblici, operazioni, fattura differita .................................... 23

F

Fattura differita, tipologie, termini di emissione, cessioni triangolari interne ..................................... 23

Fatturazione, elettronica, semplifi-cata, operazioni intra-Ue ....... 7, 30

– novità ..................... 5, 7, 23, 30

I

Iva per cassa, esercizio dell’opzio-ne, nuovo regime .................. 7, 34 – operazioni attive e passive ..... 7

O

Operazioni intra-Ue, fattura diffe-rita ........................................... 23 – fatturazione .......................... 7

P

Pneumatici, cessioni ..................... 7

Prodotti agro-alimentari, cessioni, detrazioni ................................. 7

S

Sdoganamento telematico, opera-zioni import export ................... 37

INDICE ALFABETICO

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GUIDA IVAall’

AdempimentiStrumentiApprofondimenti

5GUIDA ALL’IVA N.1 gennaio 2013

EDITORIALEGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

FATTURAZIONE EUROPEA e COMPLICAZIONI ITALIANE

Analisi delle nuove criticità introdotte nel nostro ordinamento dal decreto «Sviluppo» e dalla Legge di Stabilità 2013

di recepimento della Direttiva europea sulla fatturazione.

di Raffaele Rizzardi !

Il convulso recepimento della Direttiva europea sulla fatturazione è stato attuato con l’emanazione di due decreti-legge e attraverso la Legge di Stabilità 2013. Il pri-mo qualificato come decreto «Sviluppo», il D.L. 22 giugno 2012, n. 83 nel testo della legge di conversione, la L. 7 agosto 2012, n. 134, il secondo come «salva infrazioni», il D.L. 11 dicembre 2012, n. 216, che verrà fatto decadere in quanto le norme in tema di fatturazione sono state nuovamente reintrodotte nell’art. 1, co. 325-335, L. 24 dicembre 2012, n. 228 (Legge di Stabilità 2013). Quest’ultimo provvedimento rimedia a non poche procedure che la Commissione europea aveva instaurato nei confronti del nostro Paese per la mancata adozione di norme interne prescritte dalle Direttive, che spaziano sull’intero arco delle attività economiche (c’è addirittura una norma per la febbre catarrale degli ovini). Per quanto riguarda la Direttiva fatturazione (2010/45/Ue) l’adozione dei provve-dimenti nazionali deve avere efficacia dal 1° gennaio 2013, data in cui si sarebbe manifestata l’infrazione, in quanto la legge comunitaria 2011, che concede la delega al Governo su questa materia, è ancora ferma al Senato – dopo che la Camera l’aveva già approvata a febbraio 2012 – senza contare i tempi per la richiesta e il rilascio del parere delle Commissioni parlamentari.L’esame delle due norme italiane, oggetto di commenti ana-litici in precedenti numeri di questa pubblicazione, oltre che in questo, suscita alcune riflessioni di sistema. Iniziamo con i dati che devono essere indicati in fattura. L’art. 226 della Direttiva (la 2006/112/Ce, un testo unico che ha già avuto dieci integrazioni da quando è stato adottato) precisa che sono obbligatorie ai fini dell’Iva soltanto le indicazioni ivi enunciate. Per quanto riguarda l’identificazione del cliente, la norma

comunitaria prevede che sia individuato con la sua partita Iva soltanto nel caso in cui sia debitore di imposta, cioè quando il tributo si applica in reverse charge, nazionale o transnazionale. Il nuovo testo dell’art. 21, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 [CFF " 221] richiede invece che il cliente italiano sia qualificato anche in funzione della destinazione del suo acquisto di beni o della sua committenza per i servizi. È infatti pre-scritta l’indicazione della partita Iva quando il cliente agisce nell’esercizio d’impresa, arte o professione, del codice fiscale nel caso contrario.La matrice di questo adempimento è palese: disporre dei dati per la compilazione dell’elenco clienti, senza alcun minimale di importo se l’emissione della fattura è obbligatoria, da 3.600 Iva inclusa nel caso contrario. Nei confronti dei soggetti di imposta l’elenco ha funzione di riscontro tra operazioni attive del fornitore e operazioni passive del cliente, anche per evidenziare le situazioni sem-pre più frequenti di falso materiale, quelle cioè in cui la fattura è partita in modo regolare e viene alterata nell’importo da chi la riceve, considerando le tecniche sempre più sofisticate di scannerizzazione e correzione delle immagini.Se il cliente opera nell’ambito privato, l’elenco ha la fun-zione di «spesometro», cioè di spia degli acquisti significativi ai fini di verifica della capacità contributiva. Peccato che le sedicenti normative sulla semplificazione abbiano eliminato il minimale di importo per le operazioni con fattura obbliga-toria, dimenticando che il lavoratore autonomo, anche se esente da Iva, deve sempre emettere la fattura, non potendo utilizzare il registro dei corrispettivi nemmeno in presenza di clienti privati. E così il medico dovrà acquisire il codice fiscale dei pazienti e metterli in elenco anche per fatture di modesto importo unitario, se non arriverà una disposizione di vera

! delegato al Comitato Tecnico della Confédération Fiscale Européenne


EDITORIALE GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAsemplificazione (non ci speriamo) che potrebbe dire che il limite minimo di 3.000 è da considerare opzionale per chi compila l’elenco. Questa regola era stata richiesta dalle aziende medio-grandi, che avrebbero fatto molta fatica a collegare fatture di importo unitario inferiore, anche perché bisognava guardare – anche a cavallo di due anni – l’eventuale relazione con un unico contratto o con contratti correlati (nozione mai chiarita in modo appagante).Per non parlare del costo spropositato e dell’assoluta inu-tilità del lavoro che i soggetti di imposta minori (negli ultimi due anni è stato aperto più di un milione di partite Iva) dovranno fare per elencare le fatturine della Cancelleria dell’elettrauto o del ristorante, e via dicendo, addossando un analogo oneroso obbligo ai fornitori di quei beni e servizi, come se con queste operazioni si potessero porre in essere frodi carosello o sottrarsi all’occhio del Fisco.Tornando alla distinzione tra acquisti nell’esercizio o meno dell’attività, iniziamo con un esempio semplice. Il professionista che acquista mobili, comunicherà la partita Iva se sono destinati all’ufficio, il codice fiscale se li compra per casa. Le cose si complicano per gli enti, che pure hanno una doppia sfera, che per loro si chiama istituzionale, con-trapposta a quella commerciale rilevante per il nostro tributo. Pensiamo all’idraulico di un comune che gestisce in proprio l’acquedotto, attività commerciale. Quando l’artigiano ese-gue una prestazione per questa gestione deve identificare il Comune con la sua partita Iva, mentre quando interviene nella sede comunale o in una scuola qualificherà il cliente con il codice fiscale.Già qui vediamo una serie di possibili incomprensioni tra cliente e prestatore del servizio. Ma non dobbiamo dimen-ticare le disposizioni dell’art. 19, co. 4, D.P.R. 633/1972 [CFF " 219], che prevede la detraibilità pro-quota, secondo criteri oggettivi, degli acquisti utilizzati promiscuamente per l’attività economica e la sfera privata o istituzionale. Per analogia con le regole degli acquisti intracomunitari di servizi, esplicitate nel Regolamento 282/2011, si dovrebbe ritenere che in questo caso l’identificazione avvenga con la partita Iva. Ovvio che i controlli incrociati non saranno semplici. E non dimentichiamo che una esplicitazione di questa disposizione è data dalle detraibilità limitate previste per legge, co-me il 40% per le auto. A questo proposito non vi saranno modifiche nel 2013, come invece avverrà per le imposte dirette, in quanto la misura da ultimo evocata è stabilita con un provvedimento del Consiglio europeo (n. 2010/748/Ue), il quale precisa che l’indetraibilità del 60% copre gli utilizzi di natura personale.Tornando ad un altro ambito delle complicazioni solo italia-ne, legate al recepimento della Direttiva sulla fatturazione, non abbiamo compreso il motivo del vincolo triennale nell’opzione per l’Iva di cassa, stabilito con il provvedi-mento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate emanato il 21

novembre 2012. Ovviamente la Direttiva non impone questa regola, in quanto l’attuazione delle singole facoltà è lasciata alle Amministra-zioni degli Stati competenti. Ma non si capisce lo scopo del vincolo triennale, che sta frenando l’adesione di non pochi soggetti che sarebbero altrimenti interessati. Abbiamo già avuto modo di comunicare ai nostri lettori che l’Iva per cassa è un regime, che va applicato in tutte le ipotesi in cui ricorrono i requisiti di legge. Ma mentre il rinvio della detraibilità sugli acquisti è una regola generalizzata per la totalità dei costi del soggetto che aderisce al regime, il rinvio dell’esigibilità sulle operazioni attive invece riguarda solo le operazioni imponibili nei confronti dei clienti che siano soggetti passivi di imposta, e che – come visto sopra – effettuino gli acquisti in tale qualità.Passi per un vincolo annuale, ma nell’arco di tre periodi di imposta la composizione delle operazioni attive potreb-be cambiare per molti soggetti potenzialmente interessati al rinvio dell’esigibilità. Pensiamo alle aziende che sviluppano le esportazioni o le operazioni nei confronti dei clienti esporta-tori abituali, piuttosto che a quelle (è un classico nel settore dell’abbigliamento) che per rimediare ai margini risicati nelle lavorazioni come terzisti aprono le vendite ai privati. Anche se si restringe l’area del rinvio per l’esigibilità sulle operazioni attive, resta totale il rinvio della detrazione per gli acquisti sino al loro pagamento da parte di chi ha aderito al regime.Dopo l’analisi di queste nuove criticità introdotte nel nostro ordinamento, e che non trovano riscontro in analoghe spe-cifiche prescrizioni comunitarie, non ci stancheremo mai di ripetere che le regole operative non devono essere ema-nate cercando l’ispirazione dalla stratosfera, ma accettando il dialogo con i rappresentanti delle aziende e degli studi professionali, che vivendo la realtà di ogni giorno hanno il polso della situazione e possono proporre strade alterna-tive per il raggiungimento degli obiettivi. Questi sì che devono essere esplicitati e quantificati dall’Amministrazione finanziaria, affinché gli interlocutori (inter locutus, cioè par-lando reciprocamente e non imponendo ex cathedra) possa-no contrapporre l’analisi dei costi amministrativi e delle criticità generate dalle disposizioni che l’autorità vuole introdurre.E per stare su un tema correlato all’Iva, stiamo vivendo le psicosi interpretative sulle disposizioni che impongono ai committenti di verificare il regolare adempimento per que-sto tributo nei confronti di appaltatori e subappaltatori. Nel dubbio c’è chi vuole esperire i controlli anche per i contratti d’opera o addirittura per le prestazioni d’opera intellettuale, che nel nostro codice sono nettamente separate da appalti e subappalti, unici contratti di cui si occupa la norma. Il tutto con la Corte di Giustizia che continua a ripetere (da ultimo la sentenza 6 settembre 2012 nella causa C-324/11) che incombe al Fisco l’onere della prova della consapevolezza che il contribuente sia partecipe di una frode fiscale o contributiva, senza adempimenti a suo carico.


NOVITÀGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

NORME e PROVVEDIMENTI rilevanza

1Iva per cassaOperazioni effettuate dall’1.12.2012Disposizioni attuative dell’art. 32-bis, D.L. 83/2012

D.M. 11.10.2012

2Cessioni di prodotti agro-alimentariNuova disciplinaModalità di attuazione

D.M. Politiche agricole 19.10.2012, n. 199

3Cessione di pneumaticiSolidarietà nel pagamento dell’Iva

D.M. 31.10.2012

4Decreto «salva infrazioni» e Legge di Stabilità 2013Nuova fatturazione

D.L. 11.12.2012, n. 216L. 24.12.2012, n. 228

5Decreto «Sviluppo 2012 bis»Conversione in leggeNovità fiscali

L. 17.12.2012, n. 221

6Acconto Iva 2012Modalità di riversamento all’Erario

Provv. Ag. Entrate 18.12.2012

INTERPRETAZIONI MINISTERIALI

7Iva per cassa Caratteristiche del regime Primi chiarimenti

C.M. 26.11.2012, n. 44/E

8Iva – Concorsi fedeltàCessione di punti premioRegime applicabile

R.M. 26.11.2012, n. 101/E

9Valore in dogana Corrispettivi e diritti di licenza Linee guida

C.M. 30.11.2012, n. 21/D

10Aerotaxi Prestazioni di servizi Base imponibile Iva

R.M. 27.12.2012, n. 111

– continua –

NOVITÀe ULTIMI PROVVEDIMENTI


NOVITÀ GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

GIURISPRUDENZA NAZIONALE

11Rifiuto di annullamento di provvedimenti di accertamento Iva in autotutelaImpugnabilità

Cassazione Civile 13.11.2012, n. 19740

12Credito Iva artificiosamente creato in funzione di operazioni inesistentiPerfezionamento del reato

Cassazione Penale 22.11.2012, n. 45730

GIURISPRUDENZA COMUNITARIA

13Impiego di beni ottenuti nel quadro d’impresa, per i bisogni di un’attività economica esenteAssimilazione a cessione a titolo oneroso

Corte di Giustizia Ue 8.11.2012 (causa C-299/11)

14Casa galleggiante priva di propulsore e immobilizzata lungo la riva di un fiumeLocazione


NORME e PROVVEDIMENTI

IVA per CASSA – DISPOSIZIONI ATTUATIVE

Il decreto contiene le disposizioni, applicabili alle operazioni effettuate dall’1.12.2012, di attuazione della norma di cui all’art. 32-bis, D.L. 83/2012, conv. con modif. dalla L. 134/2012 (cd. decreto «Sviluppo 2012») che disciplina la liquidazione Iva per cassa.Iva per cassa: i soggetti che nell’anno solare precedente hanno realizzato

o, in caso di inizio attività, prevedono di realizzare un volume d’affari non superiore a 2 milioni, possono optare per la liquidazione Iva per cassa. L’Iva relativa alle operazioni effettuate nei confronti di cessionari/committenti che operano nell’esercizio di un’impresa, arte o professione diventa esigibile al momento del pagamento del corrispettivo (l’esigibilità si ha comunque dopo 1 anno dall’effettua-zione dell’operazione salvo che il cessionario/committente sia stato assoggettato a procedure concorsuali prima di tale termine). Anche il diritto alla detrazione dell’Iva relativa agli acquisti effettuati sorge al momento del pagamento del corrispettivo.

Operazioni attive e passive escluse: sono escluse dall’applicazione della disposizione sull’Iva per cassa le seguenti operazioni attive: operazioni effettuate nell’ambito di regimi speciali, cessioni e prestazioni effettuate nei confronti di soggetti privati, operazioni eseguite nei confronti di soggetti che utilizzano il meccanismo del reverse charge, operazioni ex art. 6, co. 5, secondo periodo, D.P.R. 633/1972 [CFF " 206]. Le operazioni passive escluse sono, invece, le seguenti: acquisti soggetti al regime del reverse charge, acquisti intra-Ue, importazioni di beni, estrazioni di beni da depositi Iva.

Operazioni attive – Adempimenti: le operazioni attive (diverse da quelle escluse) concorrono a formare il volume d’affari del cedente/prestatore e partecipano alla determinazione della percentuale di detraibilità ex art. 19-bis, D.P.R. 633/1972 [CFF " 219a] con riferimento all’anno in cui

D.M. 11.10.2012G.U. 5.12.2012, n. 2841


NOVITÀGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAsono state effettuate, e vanno computate nella liquidazione relativa al mese o trimestre nel corso del quale è incassato il corrispettivo o scade il termine di 1 anno dall’effettuazione dell’operazione.

Le fatture emesse a seguito della suddetta opzione devono riportare l’annotazione che si tratta di operazione con «Iva per cassa» ai sensi dell’art. 32-bis, D.L. 83/2012.

Operazioni passive – Adempimenti: il diritto alla detrazione dell’Iva relativa a beni acquistati o servizi ricevuti va esercitato ex art. 19 e segg., D.P.R. 633/1972 [CFF " 219] dal momento in cui i relativi cor-rispettivi sono pagati o comunque decorso 1 anno dal momento in cui l’Iva diviene esigibile secondo le regole ordinarie.

Opzione: l’opzione per la liquidazione Iva per cassa ha effetto dall’1.1 dell’anno in cui è esercitata (in caso di inizio dell’attività in corso d’anno, dalla data di inizio della stessa). Sono escluse dalla liquida-zione Iva per cassa le operazioni già liquidate al 31.12 dell’anno precedente quello di esercizio dell’opzione.

Se nel corso dell’anno viene superato il limite di 2 milioni di volume d’affari, la disciplina dell’Iva per cassa non si applica alle operazioni attive e passive effettuate dal mese successivo a quello in cui tale limite è stato superato.

CESSIONI di PRODOTTI AGRO-ALIMENTARI – NUOVA DISCIPLINA – MODALITÀ di ATTUAZIONE

Il decreto, in vigore dall’8.12.2012, contiene il regolamento attuativo dell’art. 62, D.L. 1/2012, conv. con modif. dalla L. 27/2012 (cd. decreto «liberalizzazioni»), relativo alla nuova disciplina delle cessioni di prodotti agricoli e agro-alimentari.

Le disposizioni del regolamento si applicano a tutti i contratti di cessione stipulati dal 24.10.2012 e i contratti già in essere a tale data devono essere adeguati alle nuove norme entro il 31.12.2012.

CESSIONE di PNEUMATICI – SOLIDARIETÀ nel PAGAMENTO dell’IVA

In attuazione dell’art. 60-bis, co. 1, D.P.R. 633/1972 [CFF " 260a], il de-creto modifica l’art. 1, co. 1, D.M. 22.12.2005 [CFF " 1787] stabilendo che la solidarietà nel pagamento dell’Iva tra cedente e cessionario si applica anche alle cessioni di pneumatici nuovi di gomma (v.d. 4011), pneumatici rigenerati o usati di gomma, gomme piene o semipiene, battistrada per pneumatici e protettori (flaps) di gomma (v.d. 4012) (nuova lett. d-bis).

Tale disposizione si applica alle operazioni effettuate dal 4.12.2012.

DECRETO «SALVA INFRAZIONI» «SUPERATO» dalla LEGGE di STABILITÀ 2013 – NUOVA FATTURAZIONE

È stato pubblicato il decreto-legge, contenente disposizioni urgenti per evitare l’applicazione di sanzioni dell’Ue (cd. decreto «salva infrazioni») che, di fatto, è stato superato dalla Legge di Stabilità 2013, la quale ha reintrodotto le medesime norme in tema di fatturazione previste dal decreto «salva infrazioni». In particolare, il comma 324 dell’articolo unico della Legge di Stabilità 2013 prevede che: «Al fine di recepire la direttiva 2010/45/UE del Consiglio,

Per un commento si rinvia alla rubrica «Approfondimen-

ti» a pag. 34.

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D.M. Politiche agricole 19.10.2012, n. 199G.U. 23.11.2012, n. 2742

D.M. 31.10.2012G.U. 3.12.2012, n. 2823

D.L. 11.12.2012, n. 216G.U. 11.12.2012, n. 288

L. 24.12.2012, n. 228S.O. n. 212 allaG.U. 29.12.2012, n. 302

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11Rifiuto di annullamento di provvedimenti di accertamento Iva in autotutelaImpugnabilità

Cassazione Civile 13.11.2012, n. 19740

12Credito Iva artificiosamente creato in funzione di operazioni inesistentiPerfezionamento del reato

Cassazione Penale 22.11.2012, n. 45730


13Impiego di beni ottenuti nel quadro d’impresa, per i bisogni di un’attività economica esenteAssimilazione a cessione a titolo oneroso


14Casa galleggiante priva di propulsore e immobilizzata lungo la riva di un fiumeLocazione



NOVITÀ GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAdel 13 luglio 2010, recante modifica della direttiva 2006/112/CE relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto per quanto riguarda le norme in materia di fatturazione, sono emanate le disposizioni previste dai commi da 325 a 335 del presente articolo».Le norme sulla nuova fatturazione si applicano alle operazioni effettuate dall’1.1.2013.

Di seguito si riportano alcune delle modifiche introdotte in tema di fatturazione.Base imponibile Iva – Operazioni in valuta: nella determinazione della

base imponibile Iva i corrispettivi dovuti e le spese/gli oneri soste-nuti in valuta estera sono computati in base al cambio del giorno di effettuazione dell’operazione o, in assenza di tale indicazione in fattura, del giorno di emissione della fattura. In mancanza, il calcolo va fatto con riferimento alla quotazione del giorno antecedente più prossimo (modifica all’art. 13, co. 4, D.P.R. 633/1972).

Cedente/prestatore Ue – Obblighi di fatturazione e registrazione: se le cessioni di beni o le prestazioni di servizi sono effettuate da un soggetto passivo Ue, il cessionario/committente adempie gli obblighi di fatturazione e registrazione secondo le norme degli artt. 46 e 47, D.L. 331/1993, conv. con modif. dalla L. 427/1993 [CFF " 1267 e 1268] (modifica all’art. 17, co. 2, D.P.R. 633/1972).

Volume d’affari – Esclusioni: non concorrono alla formazione del volume d’affari le cessioni di beni ammortizzabili (compresi diritti di brevetto industriale, diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, concessioni, licenze, marchi e diritti simili – art. 2424 c.c. voci B.I.3 e B.I.4 dell’attivo patrimoniale) e i passaggi ex art. 36, co. 5, D.P.R. 633/1972 [CFF " 236] (modifica all’art. 20, co. 1, D.P.R. 633/1972).

Fattura elettronica: per fattura elettronica, il ricorso alla quale è subordi-nato all’accettazione da parte del destinatario, s’intende quella che è stata emessa e ricevuta in qualsiasi formato elettronico. La fattura (cartacea o elettronica) si ha per emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario/committente (modifica all’art. 21, co. 1, D.P.R. 633/1972).

Emissione della fattura: la fattura dev’essere emessa al momento dell’effettuazione dell’operazione. Diversamente (modifica all’art. 21, co. 4, D.P.R. 633/1972):

$ per le cessioni di beni la cui consegna o spedizione risulti da Ddt o altro documento idoneo ad identificare le parti e per le prestazioni di servizi individuabili con idonea documentazione, effettuate nello stesso mese verso lo stesso soggetto può essere emessa una sola fattura (con il dettaglio delle operazioni) entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni;

$ per le cessioni di beni effettuate dal cessionario nei confronti di un terzo tramite il proprio cedente la fattura deve essere emessa entro il mese successivo a quello di consegna o spedizione dei beni;

$ per le prestazioni di servizi rese a soggetti passivi Ue, non sog-gette ad Iva ex art. 7-ter, D.P.R. 633/1972 [CFF " 207b] la fattura va emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni;

$ per le prestazioni di servizi ex art. 6, co. 6, primo periodo, D.P.R. 633/1972 [CFF " 206] rese a o ricevute da un soggetto passivo Ue la fattura deve essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni.

Operazioni non soggette ad Iva – Fatturazione: i soggetti passivi stabiliti in Italia emettono fattura anche per le seguenti operazioni

Per un commento alle novità in tema di fatturazione elettronica si rinvia alla rubrica «Approfondimenti» a pag. 30.

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NOVITÀGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAquando non sono soggette ad Iva ai sensi degli artt. 7 – 7-septies, D.P.R. 633/1972 [CFF " 207 – 207f] (nuovo art. 21, co. 6-bis, D.P.R. 633/1972):

$ cessioni di beni e prestazioni di servizi (diverse da quelle di cui all’art. 10, nn. da 1) a 4) e 9), D.P.R. 633/1972 [CFF " 210]) effettuate verso un soggetto passivo debitore di Iva in un altro Stato Ue, annotando in fattura «inversione contabile»;

$ cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate fuori dell’Ue, annotando in fattura «operazione non soggetta».

Autofattura – Annotazione: le fatture emesse dal cessionario o dal committente per un obbligo proprio devono riportare l’annotazione «autofatturazione» (nuovo art. 21, co. 6-ter, D.P.R. 633/1972).

Fattura semplificata: è possibile l’emissione di una fattura semplificata per certificare operazioni fino a 100 (un apposito D.M. può ele-vare tale limite a 400 o addirittura toglierlo per specifici settori e/o soggetti) e in caso di fattura rettificativa ex art. 26, D.P.R. 633/1972 [CFF " 226]. In questa tipologia di fattura è ammesso riportare meno dati rispetto a quelli richiesti dall’art. 21, D.P.R. 633/1972. In partico-lare, tra i dati che vanno riportati è possibile indicare il solo codice fiscale o la partita Iva del destinatario stabilito in Italia e il solo numero di identificazione Iva attribuito dallo Stato Ue del cessio-nario/committente stabilito in un Paese Ue. Inoltre, è sufficiente riportare il corrispettivo complessivo e l’imposta incorporata, o i dati che permettono di calcolarla, per cui è ammissibile l’indicazione del corrispettivo Iva compresa (nuovo art. 21-bis, D.P.R. 633/1972).

Conservazione elettronica: le fatture elettroniche e quelle cartacee pos-sono essere conservate elettronicamente. Il luogo di conservazione elettronica delle fatture, dei registri e degli altri documenti può essere situato in un altro Stato, a condizione che esista uno strumento che disciplini la reciproca assistenza (art. 39, co. 3, D.P.R. 633/1972).

Effettuazione di cessioni e acquisti intra-Ue: le cessioni e gli acquisti intra-Ue si considerano effettuati all’inizio del trasporto o della spedizione al cessionario o a terzi per suo conto dal territorio italiano o da quello Ue di provenienza. Se gli effetti traslativi o costitutivi si hanno in un momento successivo alla consegna, le operazioni si considerano effettuate nel momento in cui si producono tali effetti (e comunque dopo 1 anno dalla consegna). Se la fattura viene emessa prima, l’operazione si considera effettuata alla data della fattura, limitatamente all’importo fatturato (modifica all’art. 39, D.L. 331/1993).

Cessioni intra-Ue non imponibili: per le cessioni intra-Ue non imponibili (art. 41, D.L. 331/1993 [CFF " 1262]) la fattura deve essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, indicando, al posto dell’imposta, che si tratta di un’operazione non imponibile con eventuale specificazione della relativa norma nazionale o comunitaria (modifica all’art. 46, co. 2, primo periodo, D.L. 331/1993).

Acquisti intra-Ue – Mancato ricevimento della fattura: il cessionario di un acquisto intra-Ue (art. 38, co. 2 e 3, lett. b) e c), D.L. 331/1993 [CFF " 1259]), che non abbia ricevuto la relativa fattura entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, deve emetterla (autofattura), in unico esemplare, entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. Nel caso in cui abbia ricevuto una fattura per un corrispettivo infe-riore a quello reale, il cessionario è tenuto ad emettere una fattura


NOVITÀ GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAintegrativa entro il giorno 15 del mese successivo alla registrazio-ne della fattura originaria (modifica all’art. 46, co. 5, D.L. 331/1993).

Acquisti intra-Ue – Registrazione delle fatture: le fatture relative agli acquisti intra-Ue ex art. 38, co. 2 e 3, lett. b), D.L. 331/1993, previa integrazione, devono essere annotate distintamente entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura e con riferimento al mese precedente nel registro delle fatture emesse. Le fatture ex art. 46, co. 5, D.L. 331/1993 [CFF " 1267] de-vono essere annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazione, le fatture vanno annotate anche nel registro degli acquisti (modifica all’art. 47, co. 1, D.L. 331/1993).

Cessioni intra-Ue – Registrazione delle fatture: le fatture relative alle cessioni intra-Ue ex art. 46, co. 2, D.L. 331/1993 devono essere annotate distintamente nel registro delle fatture emesse entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione (modifica all’art. 47, co. 4, D.L. 331/1993).

La Legge di Stabilità 2013 (art. 1) ha previsto, oltre a disposizioni in tema di fatturazione, altre novità in tema di Iva. Di seguito una sintesi.

Aliquota Iva ordinaria – Rideterminazione (co. 480): dall’1.7.2013 l’aliquota Iva ordinaria del 21% è rideterminata nella misura del 22% (nuovo co. 1-ter dell’art. 40, D.L. 98/2011, conv. con modif. dalla L. 111/2011). La legge non ripropone l’aumento di 2 punti percen-tuali dell’aliquota del 10%, originariamente previsto dall’art. 40, D.L. 98/2011 per il periodo 1.7.2012-31.12.2013, e la sua rideterminazione nella misura dell’11% a decorrere dall’1.1.2014.

Prestazioni socio-sanitarie ed assistenziali rese da cooperative – Ali-quote Iva applicabili (co. 488-490): a seguito dell’abrogazione del n. 41-bis), Tabella A, Parte II, D.P.R. 26.10.1972, n. 633, non si applica più l’aliquota del 4% alle prestazioni socio-sanitarie, educative, comprese quelle di assistenza domiciliare o ambulatoriale o in comunità e simili o ovunque rese, in favore di anziani ed inabili adulti, tossicodipendenti e malati di Aids, handicappati psicofisici e minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e devianza, rese da cooperative e loro consorzi, sia direttamente che in esecuzione di contratti di appalto e convenzioni. Per effetto dell’aggiunta del n. 127-undevicies) alla Ta-bella A, Parte III, D.P.R. 633/1972, viene inoltre disposta l’applicazione dell’aliquota del 10% alle prestazioni rese dalle predette cooperative e consorzi ai soggetti di cui al n. 27-ter) dell’art. 10, D.P.R. 633 [CFF " 210] (vale a dire, oltre che a quelli già previsti dall’abrogato n. 41-bis), anche alle persone migranti, senza fissa dimora, richiedenti asilo, alle persone detenute e alle donne vittime di tratta a scopo sessuale o lavorativo) di cui allo stesso art. 10, nn. 18), 19), 20), 21) e 27-ter), D.P.R. 633/1972. Tali disposizioni si applicano alle operazioni poste in essere in base a contratti stipulati dopo il 31.12.2013.

Operazioni finanziarie – Nuovo regime Iva (co. 520 e 521): con effetto relativamente alle operazioni effettuate dall’1.1.2013, sono esenti da Iva le operazioni concernenti azioni, obbligazioni o altri titoli non rappresentativi di merci, e quelle concernenti quote sociali, tranne la custodia e l’amministrazione dei titoli e il servizio di gestione individuale di portafogli; le operazioni riguardanti valori mobiliari e strumenti finanziari diversi dai titoli, comprese le negoziazioni e le opzioni e tranne la custodia e l’amministrazione e il servizio di gestione individuale di portafogli (nuovo art. 10, co. 1, n. 4), D.P.R. 633/1972). Inoltre, sempre dall’1.1.2013, la facoltà di applicazione


NOVITÀGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAseparata dell’imposta è estesa ai soggetti svolgenti sia il servizio di gestione individuale di portafogli o prestazioni di mandato, media-zione o intermediazione relative a tale servizio, sia attività esenti da Iva ex art. 10, co. 1, D.P.R. 633/1972 [CFF " 210] (nuovo art. 36, co. 3, D.P.R. 633/1972).

DECRETO «SVILUPPO 2012 BIS» – CONVERSIONE in LEGGE

È stata pubblicata la legge, in vigore dal 19.12.2012, che converte con modificazioni il D.L. 179/2012 contenente ulteriori disposizioni a favore della crescita (cd. decreto «Sviluppo 2012 bis».

Di seguito si illustrano le principali modifiche introdotte in sede di conversione riguardanti l’Iva.

Bolla di accompagnamento – Esonero (art. 34): è previsto l’esonero dall’emissione della bolla di accompagnamento per la circolazione di tabacchi, fiammiferi e prodotti sottoposti al regime delle accise, tranne che nella fase di prima immissione in commercio (nuovo art. 1, co. 1-bis, D.P.R. 472/1996).

Depositi Iva (art. 34): l’introduzione nel deposito Iva s’intende rea-lizzata anche negli spazi limitrofi al deposito stesso, senza che sia necessaria la preventiva introduzione della merce nel deposito Iva. Si considerano assolte le funzioni di stoccaggio e custodia e la condizione di cui agli artt. 1766 e segg. c.c. in merito al contratto di deposito. All’estrazione della merce dallo stesso deposito per l’immissione in consumo in Italia, se poste in essere le norme dell’art. 50-bis, co. 6, D.L. 331/1993, conv. con modif. dalla L. 427/1993 [CFF " 1271a], l’Iva si deve ritenere definitivamente assolta (modifica dell’art. 16, co. 5-bis, D.L. 185/2008, conv. con modif. dalla L. 2/2009).

Spesometro – Produttori agricoli (art. 36): i produttori agricoli esonerati ex art. 34, co. 6, D.P.R. 633/1972 [CFF " 234] sono tenuti all’obbligo di comunicazione annuale delle operazioni rilevanti ai fini Iva di cui all’art. 21, D.L. 78/2010, conv. con modif. dalla L. 122/2010 [CFF " 1853].

ACCONTO IVA 2012 – MODALITÀ di RIVERSAMENTO all’ERARIO

Le somme versate alle banche, agli uffici postali ed agli agenti della riscossione, a titolo di acconto dell’Iva il 20, 21, 24 e 27.12.2012, devono essere riversate in Banca d’Italia – Sezione di Tesoreria dello Stato di Roma – Succursale, sulla contabilità speciale n. 1777 «Agenzia delle Entrate – fondi della riscossione», entro le ore 14.50 del 31.12.2012; tali intermediari possono dar luogo o meno alla prenotazione dei bonifici da regolare il 31.12.2012.

Le banche, Poste Italiane S.p.A. e gli agenti della riscossione devono trasmettere in via telematica all’Agenzia delle Entrate i dati relativi alle somme versate a titolo di acconto Iva il 21.12.2012 entro il 2.1.2013, il 24.12.2012 entro il 3.1.2013 ed il 27.12.2012 entro il 4.1.2013. Tali intermediari possono riversare cumulativamente con un unico bonifico le somme versate il 20, 21, 24 e 27.12.2012; in tal caso, il flusso rendicontativo, unico per le quattro giornate, dovrà per-venire all’Agenzia delle Entrate entro il 31.12.2012. Inoltre, la Banca d’Italia (Sezione di Tesoreria dello Stato di Roma – Succursale) è auto-rizzata a prelevare, dalla citata contabilità speciale, le somme versate

L. 17.12.2012, n. 221S.O. n. 208 allaG.U. 18.12.2012, n. 2945

IVA

Provv. Agenzia Entrate 18.12.2012www.agenziaentrate.gov.it. 18.12.2012

6Le somme relative al-

le deleghe F24 trasmesse dall’Agenzia delle Entrate al sistema bancario possono essere riversate dalle banche nei termini ordinari concordati ed attualmente vigenti per il

servizio F24.

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NOVITÀ GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAil 31.12.2012 per l’imputazione al pertinente capitolo del bilancio dello Stato (cap. 1203/1) nella stessa data, eccetto 115 milioni quale stima del gettito dell’acconto Iva spettante alla Sicilia, salvo successivo conguaglio; quest’ultima somma sarà riversata, in data 31.12.2012, direttamente alla Cassa regionale siciliana.

Sono peraltro escluse dalle sopra citate disposizioni riguardanti il prelievo da parte della Banca d’Italia le somme affluite il 31.12.2012 sulla contabilità speciale n. 1777, relative ai versamenti eseguiti con il Mod. F24 EP.

Infine, nei giorni 20, 21, 24 e 27.12.2012 non si applicano da parte delle banche le disposizioni relative all’anticipato riversamento, ex art. 21, co. 2-bis, D.Lgs. 241/1997 [CFF % 7422].

INTERPRETAZIONI MINISTERIALI

IVA per CASSA – PRIMI CHIARIMENTI

La circolare fornisce i primi chiarimenti ministeriali in merito al nuo-vo regime della liquidazione Iva per cassa di cui all’art. 32-bis, D.L. 22.6.2012, n. 83, conv. con modif. dalla L. 7.8.2012, n. 134 [CFF " 1858], in vigore dall’1.12.2012.

Enti non commerciali: anche gli enti non commerciali, relativamente all’attività commerciale eventualmente svolta, possono avvalersi della liquidazione Iva per cassa.

Effetti sul cessionario/committente: l’opzione per il regime dell’Iva per cassa da parte del cedente/prestatore non ha alcun effetto sul cessionario/committente che può esercitare il diritto alla detrazione dal momento in cui l’operazione si ritiene effettuata in base all’art. 6, D.P.R. 633/1972 [CFF " 206], salvo che non abbia optato per la liquidazione Iva per cassa per cui si applicano anche al cessionario/committente le nuove regole.

Determinazione del limite di volume d’affari: nel limite di volume d’affari per poter usufruire della liquidazione Iva per cassa ( 2.000.000) vanno considerate cumulativamente tutte le operazioni attive sia quelle assoggettate all’Iva per cassa che quelle escluse.

Limite annuale al differimento e procedure concorsuali: il differimento dell’esigibilità e della detrazione è limitata nel tempo in quanto l’Iva diviene comunque esigibile e detraibile dopo 1 anno dal momento di effettuazione dell’operazione salvo che, prima del decorso di tale termine, il cessionario/committente sia stato assoggettato a procedure concorsuali. Tuttavia, in caso di revoca della procedura concorsuale, l’imposta diventa esigibile e dev’essere computata nella prima liquida-zione successiva alla data di revoca, salvo che non sia ancora decorso 1 anno dall’effettuazione dell’operazione (in tal caso rimane fermo il termine annuale).

Detrazione dell’imposta: in caso di opzione per la liquidazione Iva per cassa la detrazione dell’imposta può essere esercitata al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui è stato pagato il corrispettivo o a quello in cui è decorso 1 anno dall’effettuazione dell’acquisto.

Operazioni escluse: il regime dell’Iva per cassa, in quanto speciale, non è applicabile alle operazioni per le quali l’Iva è applicata secondo regole peculiari e alle operazioni effettuate con privati o soggetti che non

C.M. 26.11.2012, n. 44/E7 Per un commento alla circolare si rinvia alla rubrica «Approfondimenti» a pag. 34.

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NOVITÀGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAagiscono nell’esercizio di imprese, arti o professioni residenti o non.

Non sono considerati soggetti privati gli enti non commerciali che agiscono nell’esercizio d’impresa anche nel caso in cui i beni/ser-vizi acquistati siano parzialmente destinati all’attività istituzionale.

L’applicabilità dell’Iva per cassa non è preclusa alle operazioni per le quali è già previsto un differimento del termine di registrazione e/o fatturazione poiché questo non deriva da un regime speciale ma da norme relative alla tempistica degli adempimenti (es. autotrasportatori ex art. 74, co. 4, D.P.R. 633/1972 [CFF " 274]).

Regime opzionale: la liquidazione Iva per cassa è opzionale. Una volta prescelto, però, il contribuente non può scegliere per ogni operazione se applicare l’esigibilità immediata o differita, ma deve applicare il regime di differimento a tutte le operazioni attive e passive effettuate.

Adempimenti procedurali: il regime dell’Iva per cassa non incide sugli adempimenti procedurali. Pertanto, rimangono fermi gli obblighi di emissione della fattura e della sua registrazione. Il cedente/prestatore deve computare l’imposta nella liquidazione del mese o trimestre in cui è incassato il corrispettivo o in cui scade il termine di 1 anno dal momento di effettuazione dell’operazione.

Se il corrispettivo è incassato parzialmente, l’Iva diventa esigibile ed è computata nella liquidazione solo per il corrispettivo incassato.

IVA – CONCORSI FEDELTÀ – CESSIONI di PUNTI PREMIO

La risoluzione offre chiarimenti in merito al regime Iva applicabile alle cessioni di punti premio di concorsi fedeltà tra società partner, con la particolarità che i punti di tali società possono essere convertiti in base ad un «rapporto di cambio» contrattualmente previsto.

Secondo l’Agenzia delle Entrate, i punti che una società acquista da un’altra società partner al fine di poterli elargire ai propri clienti a seguito del raggiungimento di un certo numero di punti relativi alla propria iniziativa costituiscono un vero e proprio premio, presente nel catalogo.

VALORE in DOGANA – CORRISPETTIVI e DIRITTI di LICENZA – LINEE GUIDA

Alla luce delle disposizioni comunitarie in materia e del Documento Taxud, la circolare dell’Agenzia delle Dogane offre chiarimenti in merito alla disci-plina riguardante la valutazione dei corrispettivi e dei diritti di licenza al fine del calcolo del valore in dogana delle merci in importazione.

Le linee guida, oltre a specificare alcuni aspetti della definizione del contratto di licenza, prendono in considerazione le royalties come condizione della vendita delle merci da valutare nonché il cd. «scenario a due parti» e quello «a tre parti».

Nel documento viene dedicata particolare attenzione a tale «scenario a tre parti» ovvero al caso in cui il licenziante sia un soggetto terzo rispetto alle parti della compravendita; in tale fattispecie intercorrono, infatti, rapporti giuridici distinti, da un lato, tra licenziante e licenzia-tario e, dall’altro, tra venditore/esportatore ed acquirente/importatore, di cui deve esserne valutato il «legame». Si precisa al proposito che, al fine della determinazione dell’inclusione delle royalties nel valore in dogana, è imprescindibile definire l’esatta natura del rapporto tra licenziante e compratore, ovvero tra licenziante e produttore terzo.

R.M. 26.11.2012, n. 101/E8

C.M. 30.11.2012, n. 21/D9


NOVITÀ GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAAEROTAXI – PRESTAZIONI di SERVIZI – BASE IMPONIBILE IVA

Riguardo alla determinazione della base imponibile Iva relativamente alle prestazioni di trasporto aereo effettuate da una società che svolge l’attività di aerotaxi con contratti di noleggio, si premette che l’art. 16, co. 10-bis, D.L. 201/2011, conv. con modif. dalla L. 214/2011, dispone che l’imposta erariale sui voli dei passeggeri di aerotaxi è a carico del passeggero ed è versata dal vettore.

Dalla citata disposizione si evince che il debitore della predetta imposta è il passeggero, mentre il vettore è «mero collettore dell’imposta», dovuta dal passeggero. La somma pagata a tale titolo dal passeggero non è, quindi, relativa alla prestazione resa dal vettore e, pertanto, si ritiene non concorra alla determinazione della base imponibile delle prestazioni di trasporto passeggeri aerotaxi.


a cura di Luca Bilancini

RIFIUTO di ANNULLAMENTO di PROVVEDIMENTI di ACCER-TAMENTO IVA in AUTOTUTELA – IMPUGNABILITÀ

Avverso il diniego di autotutela adottato dall’Amministrazione finanziaria non può essere proposta impugnazione se non per dedurre eventuali profili di illegittimità del rifiuto.

Nel caso di specie la società ricorrente aveva chiesto l’annullamento dei provvedimenti di accertamento emessi a suo carico, in ragione del proscioglimento dal reato conseguente all’emissione di fatture per ope-razioni inesistenti e all’omessa registrazione di operazioni intercorse con operatori siti nella Repubblica di San Marino.

Ad avviso della Suprema Corte il contribuente che intenda richiedere all’Amministrazione «di ritirare, in via di autotutela, un avviso di accer-tamento divenuto definitivo, non può limitarsi a dedurre eventuali vizi dell’atto medesimo». L’annullamento per autotutela è giustificato da un interesse di rilevanza generale da parte dell’Amministrazione finanzia-ria; pertanto, in caso di diniego di quest’ultima a procedere in tal senso, l’impugnazione dell’atto può sussistere solo in forza della sussistenza di profili di illegittimità.

CREDITO IVA ARTIFICIOSAMENTE CREATO in FUNZIONE di OPERAZIONI INESISTENTI – PERFEZIONAMENTO del REATO

Il compimento di atti posti in essere al solo scopo di creare un credito Iva inesistente costituisce reato, anche nell’ipotesi in cui non siano ancora iniziate le procedure di riscossione. Il delitto consistente nella sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte è, infatti, a giudizio degli Ermellini, «reato di pericolo e non di danno».

È dunque sufficiente l’intento di sottrarre in modo fraudolento tributi all’Amministrazione finanziaria, anche in assenza di accessi, ispezioni o verifiche, o della preventiva notificazione di inviti, richieste o atti di ac-certamento all’autore della condotta fraudolenta.

Perché il reato si perfezioni è richiesto soltanto che gli atti simulati che hanno originato il credito d’imposta e, quindi, sottratto tributi all’Erario, siano idonei a impedire il soddisfacimento totale o parziale del Fisco.

R.M. 27.12.2012, n. 111/E10

Cassazione Civile, Sentenza 13.11.2012, n. 1974011

Cassazione Penale, Sentenza 22.11.2012, n. 4573012


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a cura di Luca Bilancini

IMPIEGO di BENI OTTENUTI nel QUADRO dell’IMPRESA, per i BISOGNI di un’ATTIVITÀ ECONOMICA ESENTE – ASSIMILAZIONE a CESSIONE a TITOLO ONEROSO

L’art. 5 della Sesta Direttiva (77/388/Ce, sostituita, dal 1° gennaio 2007, dalla Direttiva 2006/112/Ce) disponeva che gli Stati membri potessero assimilare alla cessione a titolo oneroso l’impiego, da parte di un soggetto passivo esercente attività di impresa, di beni prodotti, costrui-ti, lavorati, acquistati o importati nel quadro della stessa impresa, qualora l’acquisto del bene da un altro soggetto passivo non aves-se dato diritto alla detrazione. Inoltre il medesimo articolo prevedeva che potesse essere assimilata ad una cessione di beni la destinazione del bene da parte di un soggetto passivo ad un settore di attività non assoggettato ad Iva, qualora detto bene avesse consentito la detrazione dell’imposta all’atto dell’acquisizione. La ratio della norma era quella di porre sul medesimo piano le imprese che non possono detrarre l’Iva versata al momento dell’acquisto dei beni aziendali, in quanto esercenti attività esenti, rispetto a quei soggetti passivi, concorrenti, che esercitano la medesima attività mediante beni che hanno ottenuto senza versare l’imposta o ottenendoli nel quadro della loro impresa.

Nel fatto di causa l’Amministrazione finanziaria olandese richiedeva ad un Comune l’imposta sull’acquisto di un terreno, di cui esso era proprietario, e che veniva locato in regime di esenzione ad associazioni sportive dopo essere stato oggetto di lavori di rifacimento del manto dei campi sportivi,

Secondo la Corte di Giustizia europea, per i motivi suesposti, l’art. 5 della Sesta Direttiva va interpretato nel senso che l’impiego, da parte di un soggetto passivo, per le necessità di un’attività economica esente (nel caso di specie la locazione di impianti ad associazioni sportive), di terreni di cui è proprietario e che sono stati trasformati da un terzo, può essere oggetto di imposizione ai fini dell’imposta sul valore aggiunto considerando come base imponibile il valore del terreno e dei costi di trasformazione, nei limiti, però, in cui il soggetto passivo non abbia ancora pagato l’Iva inerente a tale valore e a tali costi e a condizione che la cessione dei terreni non sia da considerare esente.

CASA GALLEGGIANTE PRIVA di PROPULSORE e IMMOBILIZ-ZATA LUNGO la RIVA di un FIUME – LOCAZIONELa locazione di una casa galleggiante immobilizzata mediante ormeggi fissati all’argine di un fiume, ed utilizzata come ristorante e discoteca, è da ritenersi esente ai fini Iva, senza che sia necessario distinguere la locazione della casa galleggiante da quella del pontile.

La casa galleggiante, pur nascendo come natante e, quindi, come veicolo potenzialmente utilizzabile quale mezzo di trasporto, se utiliz-zata per lungo tempo alla stregua di un immobile, essendo fissata permanentemente in un luogo, perde la sua qualificazione originaria.

Non è rilevante, infatti, per i giudici europei la destinazione iniziale del bene, quanto la sua «funzione concreta e attuale».

La casa galleggiante, nel caso di specie, essendo tra l’altro utilizzata come ristorante e discoteca, deve essere considerata alla stregua di un bene immobile, e, conseguentemente, la relativa locazione deve ritenersi esente, così come previsto dalla legislazione nazionale (tedesca) e comunitaria.

Corte di Giustizia Ue, Sentenza 8.11.2012, causa C-299/1114

Corte di Giustizia Ue, Sentenza 15.11.2012, causa C-532/1115


SCADENZARIO GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

ADEMPIMENTO INDICAZIONI OPERATIVE

MARTEDÌ

15GENNAIO

FATTURAZIONE DIFFERITA

Emissione ed annotazione delle fatture differite per le consegne o spe-dizioni di beni avvenute il mese precedente per le quali sono stati emessi i documenti di trasporto o documenti equivalenti idonei ad identificare i soggetti tra i quali sono effettuate le operazioni (art. 21, co. 4, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 [CFF " 221]).Le fatture devono anche contenere l’indicazione della data e del numero dei documenti cui si riferisce. Per tutte le cessioni effettuate nel mese so-lare precedente fra gli stessi soggetti è possibile emettere una sola fattura riepilogativa.

CORRISPETTIVI – REGISTRAZIONE

Scade il termine per l’annotazione nel registro dei corrispettivi (art. 24, D.P.R. 633/1972 [CFF " 224]) degli incassi dell’intero mese precedente qualora risultino dall’emissione di scontrini e/o ricevute fiscali (C.M. 19 febbraio 1997, n. 45/E): la registrazione unica mensile è concessa ai commer-cianti al minuto e soggetti assimilati, mentre in caso contrario i corrispettivi devono essere annotati entro il giorno non festivo successivo. Analoga facoltà è concessa ai soggetti che operano nella grande distribu-zione e che già possono adottare, in via opzionale, la trasmissione telematica dei corrispettivi secondo la C.M. 23 febbraio 2006, n. 8/E.Dal 2002 non c’è più bisogno di allegare al registro gli scontrini riepilogativi giornalieri.

ASSOCIAZIONI – ATTIVITÀ COMMERCIALI

Le associazioni sportive dilettantistiche, le associazioni senza scopo di lucro e le associazioni pro-loco che hanno optato per il regime fiscale agevolato di cui all’art. 1, L. 16 dicembre 1991, n. 398 [CFF % 6470] devono annotare, anche con un’unica registrazione, l’ammontare dei corrispettivi e di qualsiasi provento conseguito nell’esercizio di attività commerciali, con riferimento al mese precedente. L’annotazione avviene nel registro approvato con D.M. 11 febbraio 1997 opportunamente integrato.

REGISTRAZIONE FATTURE di MODESTO AMMONTARE

Scade il termine per la registrazione del documento riepilogativo in luogo delle singole fatture (ed autofatture) di importo inferiore ad 300 con riferimento a tale mese (ricordiamo che possono essere così riepilogate sia le fatture attive che le fatture di acquisto).

SCADENZARIO15 GENNAIO - 14 FEBBRAIO 2013

a cura di Gioacchino Pantoni ! e Claudio Sabbatini !!

! dottore commercialista in Milano!! tributarista, consulente del lavoro, pubblicista


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MARTEDÌ

15GENNAIO

SEGUE La registrazione è fatta con riferimento al mese precedente. Nel do-cumento riepilogativo vanno indicati i numeri delle fatture cui si riferisce, l’ammontare complessivo imponibile delle operazioni e l’ammontare dell’im-posta, distinti secondo l’aliquota applicata (art. 6, co. 6, D.P.R. 9 dicembre 1996, n. 695 [CFF " 1554f]).La registrazione cumulativa vale anche ai fini della determinazione del reddito professionale (R.M. 24 luglio 2012, n. 80/E), salvo nel caso in cui una o più delle fatture non siano state saldate (in tal caso vanno registrate singolarmente).

MERCOLEDÌ

16GENNAIO

LIQUIDAZIONE PERIODICA – SOGGETTI MENSILI

Versamento dell’Iva a debito relativa al mese precedente da parte dei contribuenti Iva mensili.Entro oggi viene versata anche l’Iva a debito da parte di coloro che hanno affidato la contabilità a terzi e hanno optato per il versamento dell’Iva relativa al secondo mese precedente (art. 1, co. 3, D.P.R. 23 marzo 1998, n. 100 [CFF " 1655]).Il codice tributo è 6012 – Versamento Iva mensile dicembre.Dal versamento si scomputa l’eventuale acconto versato il 27 dicembre scorso.

DICHIARAZIONI di INTENTO RICEVUTE – SOGGETTI MENSILI

Scade il termine per l’invio telematico dei dati contenuti nelle dichiarazioni di intento ricevute da clienti esportatori abituali a fronte delle quali sono state emesse fatture senza applicazione dell’Iva nel corso del mese precedente (art. 1, co. 381-385, L. 30 dicembre 2004, n. 311 [CFF " 1771] e Provv. Ag. Entrate 14 marzo 2005).In base all’art. 2, co. 4, D.L. 2 marzo 2012, n. 16, conv. con modif. con L. 26 aprile 2012, n. 44 [CFF % 6247] la trasmissione deve avvenire «entro il termine di effettuazione della prima liquidazione periodica Iva, mensile o trimestrale, nella quale confluiscono le operazioni realizzate senza appli-cazione dell’imposta».Ad esempio, una dichiarazione di intento ricevuta a novembre per la quale la prima fattura senza Iva è stata emessa a dicembre, potrà essere comunicata entro il 16 gennaio (per i contribuenti mensili).

DOMENICA

20GENNAIO

E-COMMERCE – DICHIARAZIONE e VERSAMENTO

I soggetti domiciliati o residenti fuori della Comunità europea (cd. operatori extracomunitari) identificati in Italia ai fini Iva, ai sensi dell’art. 74-quin-quies, co. 1, D.P.R. 633/1972 [CFF " 274d], che effettuano prestazioni di servizi tramite mezzi elettronici (cd. servizi di e-commerce) nei confronti di committenti comunitari non soggetti passivi d’imposta, devono provvedere alla trasmissione telematica al Centro Operativo di Pescara della dichia-razione (secondo il modello pubblicato sul sito web dell’Agenzia delle Entrate) relativa alle operazioni effettuate nel trimestre solare precedente e al contestuale versamento dell’Iva dovuta. L’Iva dovuta dovrà essere versata a mezzo bonifici bancari o postali tramite la Banca d’Italia.




VENERDÌ

25GENNAIO

INTRASTAT – MENSILI Presentazione, per via telematica, degli elenchi riepilogativi mensili delle cessioni e degli acquisti intracomunitari di beni e servizi relativi al mese precedente.L’invio avviene esclusivamente in via telematica all’Agenzia delle Dogane mediante il Servizio telematico doganale E.D.I. (electronic data interchange) oppure all’Agenzia delle Entrate sempre mediante invio telematico.

INTRASTAT – TRIMESTRALI

Presentazione, per via telematica, degli elenchi riepilogativi trimestrali delle cessioni e degli acquisti intracomunitari di beni e servizi relativi al trimestre precedente.

GIOVEDÌ

31GENNAIO

SCHEDA CARBURANTE Alla fine del mese (o del trimestre, a seconda della modalità prescelta) le imprese devono rilevare sulla scheda carburante il numero dei chilometri dell’automezzo (art. 4, D.P.R. 10 novembre 1997, n. 444 [CFF " 1611]).In alternativa alla scheda carburante, il contribuente che intende dedurre i costi ai fini delle imposte dirette e detrarre dell’Iva assolta sugli acquisti può – relativamente a tutti gli acquisti di carburante ad esso riferibili – effettuare i pagamenti esclusivamente mediante carte di credito, carte di debito o carte prepagate ed utilizzare la documentazione rilasciata dai soggetti che gestiscono detti strumenti di pagamento (C.M. 9 novembre 2012, n. 42/E)

ELENCHI OPERAZIONI con PAESI «BLACK LIST» MENSILI

Presentazione, da parte dei soggetti passivi identificati ai fini Iva nel territorio dello Stato, degli elenchi delle operazioni (attive e passive, di importo superiore ad 500; vedi art. 2, co. 8, D.L. 16/2012) effettuate nel mese precedente con operatori economici situati (aventi sede, residenza o domicilio) in Paesi black-list (art. 1, D.L. 25 marzo 2010, n. 40, conv. con modif. con L. 22 maggio 2010, n. 73 [CFF " 1850]; D.M. 30 marzo 2010).

ELENCHI OPERAZIONI con PAESI «BLACK-LIST» TRIMESTRALI

Presentazione, da parte dei soggetti passivi identificati ai fini Iva nel terri-torio dello Stato, degli elenchi delle operazioni (attive e passive, di importo superiore ad 500; vedi art. 2, co. 8, D.L. 16/2012) effettuate nel trimestre solare precedente con operatori economici situati (aventi sede, residenza o domicilio) in Paesi black-list (art. 1, D.L. 40/2010; D.M. 30 marzo 2010).

MODELLI INTRA 12 Gli enti non commerciali di cui all’art. 4, co. 4, D.P.R. 633/1972 [CFF " 204] e gli agricoltori esonerati di cui all’art. 34, co. 6, dello stesso D.P.R. 633/1972 [CFF " 234] devono (art. 49, D.L. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. con L. 29 ottobre 1993, n. 427 [CFF " 1270]):

$ effettuare la liquidazione e il versamento dell’Iva (codice tributo 6099) relativa agli acquisti intracomunitari registrati nel mese precedente;

$ presentare una dichiarazione mensile dell’ammontare degli acquisti intracomunitari di beni registrati nel mese precedente, dell’ammontare dell’imposta dovuta e degli estremi del relativo versamento (Modello Intra 12, da inviare in via telematica).

Sono tenuti a quest’adempimento sia gli enti non commerciali non soggetti passivi d’imposta sia quelli soggetti passivi Iva, limitatamente alle operazioni di acquisto realizzate nell’esercizio di attività non commerciali.


SCADENZARIOGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA


GIOVEDÌ

31GENNAIO

SEGUE REGISTRAZIONE degli ACQUISTI INTRACOMUNITARI

Annotazione nel registro vendite e in quello degli acquisti delle fatture – previa integrazione – di acquisto intracomunitarie ricevute nel mese (art. 47, D.L. 331/1993 [CFF " 1268]). È possibile effettuare la registrazione successivamente entro il giorno 15 del mese successivo ma computando l’imposta con riferimento al mese precedente.I soggetti che effettuano acquisti intracomunitari di beni o servizi, se non hanno ricevuto fattura entro il mese successivo a quello in cui l’operazione si considera effettuata, devono emettere autofattura relativa alle operazioni effettuate nel secondo mese successivo (C.M. 20 settembre 2012, n. 35/E).

COMUNICAZIONE delle OPERAZIONI RILEVANTI ai FINI IVA (SPESOMETRO)

Gli operatori finanziari indicati all’art. 7, co. 6, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605 [CFF % 8557] effettuano la Comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini Iva, di importo pari o superiore ad 3.600, rilevate dal 6 luglio al 31 dicembre 2011, che hanno come acquirente un consumatore finale, che ha pagato il bene o il servizio con carta di credito, di debito o prepagata.La scadenza in oggetto è stata prorogata dal 15 ottobre 2012 al 31 gennaio 2013 dal Provv. Agenzia delle Entrate 11 ottobre 2012, n. 2012/143439.

FATTURA DIFFERITA – VENDITE TRAMITE SEDI SECONDARIE o TRAMITE COMMISSIONARI

Per i soggetti con partita Iva con sedi secondarie scattano gli obblighi di fatturazione, registrazione e annotazione dei corrispettivi e di regi-strazione degli acquisti, relativamente alle operazioni effettuate nel mese precedente da sedi secondarie (o altre dipendenze) che non vi provvedono direttamente (D.M. 18 novembre 1976).Limitatamente alle cessioni effettuate a terzi per il tramite del proprio ce-dente è possibile emettere la fattura entro il mese successivo a quello della consegna o spedizione dei beni.

FATTURAZIONE IMBALLAGGI NON RESTITUITI

Devono essere fatturati entro oggi gli imballaggi e i recipienti (art. 15, co. 1, n. 4, D.P.R. 633/1972 [CFF " 215]) non restituiti in conformità alle originarie pattuizioni contrattuali. Il D.M. 11 agosto 1975 consente di emettere una sola fattura per tutte le cessioni effettuate nell’anno precedente.Per la movimentazione degli imballaggi va tenuto un apposito registro in cui devono essere annotati gli imballaggi resi e quelli non restituiti.

VENERDÌ

1FEBBRAIO

DICHIARAZIONE ANNUALE IVA e COMUNICAZIONE IVA

I contribuenti che intendono utilizzare in compensazione orizzontale nel Mod. F24 ovvero chiedere a rimborso il credito Iva risultante dalla dichiarazione annuale Iva, ai sensi dell’art. 3, co. 1, D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, possono presentare, a partire dal 1° febbraio, il Mod. Iva in forma autonoma.Infatti, l’utilizzo in compensazione nel Mod. F24 del credito Iva annuale per importi superiori ad 5.000 può essere effettuato a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale.Pertanto, qualora il credito Iva 2011 superi 5.000, presentando il Mod. Iva 2013 entro il mese di febbraio 2013 è possibile l’utilizzo in compensazione già dal 16 marzo 2013.Si evidenzia che i soggetti con saldo Iva 2012 a credito possono comunque presentare il Mod. Iva 2013 all’interno del Mod. Unico 2012 (salvo i casi



È opportuno ricordare che: $ i soggetti titolari di partita Iva effettuano i versamenti col Modello F24 in via telematica ai sensi dell’art. 37, co. 49,

D.L. 4 luglio 2006, n. 223, conv. con modif. con L. 4 agosto 2006, n. 248 [CFF " 1808]; $ gli adempimenti fiscali scadenti di giorno festivo sono considerati tempestivi se posti in essere il primo giorno lavo-

rativo successivo (art. 2963, co. 3, Codice civile; art. 18, co. 1, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 [CFF % 7419]; art. 2, co. 9, D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 [CFF % 6627]; art. 6, co. 8, D.L. 31 maggio 1994, n. 330, conv. con modif. con L. 27 luglio 1994, n. 473 [CFF % 7363a]);

$ il rinvio riguarda anche le scadenze cadenti di sabato: si tratta di una modifica intervenuta con l’art. 7, co. 2, lett. l), D.L. 13 maggio 2011, n. 70, conv. con modif. con L. 12 luglio 2011, n. 106 [CFF " 4009] (cd. decreto «Sviluppo»). Ne deriva che anche la presentazione dei modelli Intrastat è rinviata al giorno lavorativo successivo, ancorché gli Uffici doganali al sabato siano aperti. Così, a decorrere dal 14 maggio 2011 si deve intendere superata l’interpretazione fornita con la circ. 60/D/1999 secondo la quale la scadenza di sabato non faceva slittare l’invio degli elenchi al giorno lavorativo successivo.


VENERDÌ

1FEBBRAIO

SEGUE di obbligo di presentazione in forma autonoma), ma dovranno attendere la presentazione della dichiarazione Iva 2013 prima di poter utilizzare in compensazione il credito Iva di importo oltre 5.000.La compensazione del credito Iva 2012 per importi oltre 15.000 è subor-dinata anche all’apposizione, sulla dichiarazione Iva da cui emerge il credito, del visto di conformità ai sensi dell’art. 35, co. 1, lett. a), D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 (cd. visto leggero) da parte dei Caf-imprese o dei professionisti abilitati. In alternativa al visto di conformità, le società di capitali soggette al controllo contabile previsto dall’art. 2409-bis, c.c. possono far sottoscrivere la dichiarazione dall’organo incaricato di effettuare il controllo contabile, vale a dire un revisore contabile o una società di revisione iscritti nel registro istituito presso il Ministero della Giustizia.Si ricorda che i contribuenti che presentino la dichiarazione annuale Iva en-tro il mese di febbraio, come previsto dall’art. 8-bis, co. 2, ultimo periodo, D.P.R. 322/1998, sono esonerati dalla presentazione della Comunicazione dati Iva 2012.Con la C.M. 25 gennaio 2011, n. 1/E, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto ai contribuenti la possibilità di presentare la dichiarazione Iva autonoma anche in caso di saldo annuale a debito, estendendo in tal modo a questi soggetti l’esonero dalla presentazione della Comunicazione annuale qualora il Mod. Iva sia trasmesso entro febbraio.


L’ADEMPIMENTOGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

L’ADE

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FATTURA DIFFERITAAnalisi della disciplina della fattura differita anche alla luce

della Legge di Stabilità 2013, che prevede nuove regole sulla fatturazione operative dal 1º gennaio 2013.

di Sandro Cerato ! e Lara Salmistraro !

Ai fini della disciplina Iva la fattura rappresenta il documento fondamentale. Essa risponde ad esigenze di carattere sia formale (documentazione, certificazione e controllo) che sostanziale (esercizio della rivalsa e della detrazione dell’Iva). L’art. 21, co. 1, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 [CFF " 221] dispone che il cedente o prestatore, soggetto passivo Iva, deve emettere la fattura (in formato cartaceo o elettronico):

$ per ciascuna operazione rilevante ai fini impositivi; $ al momento in cui l’operazione si considera effettua-

ta (art. 6, D.P.R. 633/1972 [CFF " 206]).La fattura deve essere emessa entro il giorno in cui l’o-perazione si considera effettuata (C.M. 5 agosto 1994, n. 134/E). Quando, tuttavia, essa è emessa in data succes-siva a quella di consegna della merce, la normativa fiscale impone che sia preceduta dall’emissione del documento di trasporto (ddt).

TERMINI di EMISSIONEL’obbligo di emissione della fattura sorge a seconda della tipologia delle operazioni che vengono svolte (prestazioni

di servizi, cessioni di beni immobili e cessioni di beni mobili). In particolare:

$ prestazioni di servizi: la fattura deve essere emessa quando la prestazione si considera effettuata ai fini Iva, cioè al momento del pagamento del corrispettivo (art. 21, co. 4, D.P.R. 633/1972). Tale «momento» è da intendersi realizzato entro le ore 24 dello stesso giorno in cui avviene il pagamento;

$ cessioni di beni immobili: la fattura deve essere emes-sa quando la cessione si considera effettuata ai fini Iva, cioè al momento della stipulazione del contratto o, se precedente, al momento del pagamento del corrispettivo (art. 21, co. 4, D.P.R. 633/1972). Tale «momento» è da intendersi realizzato entro le ore 24 dello stesso giorno in cui l’operazione è effettuata;

$ cessione di beni mobili: il termine di emissione della fattura varia a seconda che la consegna o spedizione risulti o meno da documento di trasporto o da altro documento idoneo a identificare i soggetti tra i quali è effettuata l’operazione.

! dottore commercialista e revisore legale

TIPOLOGIA di OPERAZIONI e RELATIVI TERMINI di EMISSIONE della FATTURA

Operazioni Termini di emissione della fattura

Prestazioni di servizi il giorno in cui viene pagato il corrispettivo

Cessioni di beni immobili il momento della stipulazione del contratto

Cessione di beni mobili

$ il giorno della consegna o spedizione (fattura immediata); $ la fattura può essere emessa entro il 15 del mese successivo a quello

di consegna o spedizione (fattura differita) se vi è il documento di consegna (ddt).


L’ADEMPIMENTO GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

L’ADEMPIM

ENTO

N.B.: si precisa che vi sono alcuni casi particolari, che riguardano sia le prestazioni che le cessioni, nei quali l’e-missione deve avvenire secondo termini differenti rispetto a quelli ordinari.

TIPOLOGIA di FATTURE

In base alle modalità di emissione le fatture possiamo indi-viduare:

$ fattura immediata, che deve essere emessa e consegna-ta o spedita al cliente (anche a mezzo di sistemi elettronici) entro lo stesso giorno di effettuazione della vendita o prestazione del servizio (entro le ore 24 del giorno stesso). Tale fattura non è accompagnatoria e quindi i beni venduti possono viaggiare senza alcun documento.

$ fattura differita, per le cessioni documentate dal docu-

mento di trasporto (ddt), la fattura deve essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello della consegna o spedizione (art. 21, co. 4, D.P.R. 633/1972) e deve contenere la data e il numero dei documenti cui si riferisce.

N.B.: $ la fattura differita può essere emessa in alternativa

a quella immediata. È, tuttavia, possibile emettere quest’ultima nei termini previsti senza avvalersi del differimento;

$ la fatturazione differita può essere riepilogativa, cioè raggruppare in un unico documento tutti i beni venduti ad uno stesso cliente nel corso dello stesso mese, con l’indicazione degli estremi dei documenti di trasporto.

ESEMPIO di FATTURA DIFFERITABeta S.r.l.Via Napoli n. 120100 Milano

Spett.le Gamma S.r.l.Cod. fiscale e P. Iva 00142014565Via Mazzini n. 1520100 Milano

Fattura n. 930 del 15 dicembre 2012

Vendita prodotti di nostra produzione:rif.: ddt n. 349 del 20 novembre 2012 e ddt n. 65 del 26 novembre 2012

Imponibile 15.400Iva al 21% 3.234

Totale fattura 18.634

Fattura differita ai sensi dell’art. 21, co. 4, terzo e quarto periodo, D.P.R. 633/1972

ESEMPIO n. 1La Rima S.r.l. consegna dei prodotti il 1º agosto documentando la cessione con il ddt. La fattura differita deve essere emessa entro il 15 settembre.

ESEMPIO n. 2Delta Technology snc consegna dei prodotti il 31 agosto documentando la cessione con il ddt. La fattura differita deve essere emessa entro il 15 settembre.



L’ADE

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FATTURAZIONE «SUPER-DIFFERITA» – CESSIONI TRIANGOLARI INTERNE

Per le operazioni triangolari «interne», l’art. 21, co. 4, lett. b), D.P.R. 633/1972 stabilisce che il promotore della triangolazio-ne può emettere la fattura a favore del proprio cliente entro la fine del mese successivo a quello di consegna o spedizione dei beni (cd. fatturazione «super-differita»).Per cessione triangolare (art. 21, co. 4, D.P.R. 633/1972 e C.M. 22 dicembre 1998, n. 288/E) si intende la cessione di beni che da un primo cedente (A) vengono consegnati o spediti, anziché al cessionario-secondo cedente (B), diret-tamente a terzi (C), a seguito di disposizioni del cessionario stesso, per avere quest’ultimo a sua volta ceduto i beni medesimi a (C).

Per quanto riguarda la fatturazione da (A) a (B), si applicano le regole previste per la fatturazione immediata o differita, mentre per la cessione di beni effettuata dal secondo cedente (B) a terzi (C), è possibile emettere la fattura entro la fine del mese successivo a quello della consegna o spe-dizione dei beni (cd. fattura super-differita).Per il differimento le condizioni sono:

$ la cessione, con passaggio dei beni da (A) verso (C), senza il transito presso (B), deve risultare da atto scritto, anche sotto forma di ordine commerciale;

$ la cessione deve risultare dal documento di trasporto o simili da cui si evinca che la consegna a (C) è fatta su disposizione di (B);

$ il comportamento di fatto dei contribuenti deve essere conforme alla fattispecie legislativa in esame.

ESEMPIO n. 3Il ddt viene emesso il 30 maggio ma la merce parte il 2 giugno, la fattura deve essere emessa entro il 15 luglio. Tuttavia nell’uso comune si preferisce emettere la fattura differita entro il mese di emissione dei documenti di trasporto.

ESEMPIO n. 4Il 19 ottobre la società Rima S.r.l. di Pordenone ha acquistato dalla società Mal S.r.l. di Vicenza una partita di prodotti chimici, incaricandola di inviarla per suo conto alla ditta Omega S.n.c. (a cui Rima S.r.l. l’ha ceduta).La merce viene consegnata unitamente al documento di trasporto ad Omega S.n.c. il 17 novembre dalla società Mal S.r.l. La società Rima srl deve emettere la fattura nei confronti di Omega S.n.c. entro il 31 dicembre successivo.

N.B.:1) Il differimento della fattura è possibile senza la neces-

sità di richiedere specifica autorizzazione.2) Per il secondo cedente è prevista anche un’agevo-

lazione riguardante il differimento dell’esigibilità dell’imposta

Differimento dell’esigibilità per il secondo cedente (B). La cessione da (B) a (C) dei beni consegnati in via «triangolare» da (A), oltre a beneficiare di un maggior termine per la fat-turazione, beneficia anche di una agevolazione sostanziale, consistente nel differimento dell’esigibilità dell’imposta.

Infatti, l’Iva diviene esigibile nel mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione derogando così al principio della coincidenza fra esigibilità e momento impositivo (art. 6, co. 5, D.P.R. 633/1972).A differenza della normale fattura «differita» che gode del beneficio di rinviare fino al giorno 15 del mese successivo alla consegna il solo adempimento formale della fattura-zione, fermo restando il normale momento di esigibilità, e quindi di liquidazione dell’imposta, nella fatturazione «triangolare» si ha invece il beneficio sostanziale del rinvio al mese successivo a quello della consegna, della esigibilità e quindi della conseguente liquidazione dell’Iva.

ESEMPIO n. 5La società Alfa il 25 giugno ha stipulato una vendita di beni al suo cliente Beta il quale, a sua volta, ha dato l’incarico ad Alfa di cederli per suo conto alla società Gamma. La consegna a Gamma è avvenuta il 2 luglio. La cessione da Beta a Gamma si considera effettuata il 2 luglio mentre l’imposta relativa, se sono rispet-tate le condizioni suddette, diviene esigibile e detraibile nell’agosto successivo.



L’ADEMPIM

ENTO

Operazioni quadrangolari interne

Si precisa che è esclusa la possibilità di applicare la deroga di cui all’ultimo periodo del co. 4, art. 21, D.P.R. 633/1972 (fatturazione «super-differita») nell’ipotesi di operazione quadrangolare «interna», poiché è una facoltà ammessa esclusivamente con riferimento alle operazioni triango-lari, nelle quali intervengono tre soggetti (R.M. 78/E/2002).

CENNI sul DDT – DOCUMENTO di TRASPORTO

Quando la fattura è emessa in data successiva a quella di consegna della merce, la normativa fiscale impone che sia preceduta dall’emissione del documento di trasporto (ddt).Il ddt, introdotto con il D.P.R. 14 agosto 1996, n. 472, è il documento che accompagna i beni durante il trasporto ed ha sostituito la bolla di accompagnamento nella mag-gior parte dei casi di traslazioni di merci. Il ddt deve contenere i seguenti elementi:

$ la data di emissione e il numero progressivo attribuito; $ i dati identificativi del venditore (cioè nominativo o ragio-

ne sociale, indirizzo e numeri di partita Iva, codice fiscale e iscrizione al Registro delle imprese);

$ i dati identificativi del compratore (cioè nominativo o ragione sociale e indirizzo);

$ la natura, qualità e quantità dei beni trasportati; $ l’indicazione della ditta incaricata del trasporto, nel caso

venga fatto da un vettore; $ la data di effettiva consegna della merce, se questa

avviene successivamente alla data di emissione del ddt.L’indicazione della causale del trasporto è obbligatoria solo nel caso in cui sia diversa da «vendita», ad es. «conto lavorazione», «conto riparazione», ecc.I documenti di trasporto devono essere emessi in duplice esemplare, anche se, per ragioni organizzative della ditta venditrice, sono ammesse anche copie supplementari. La firma di chi ritira la merce, fatta sull’esemplare trattenuto dal venditore, non è obbligatoria, ma può rivelarsi molto utile nel caso di contestazioni tra le parti o in una causa legale.Per poter usufruire della fatturazione differita, alla cui finalità è destinato il ddt, il documento di trasporto deve essere emesso prima dell’inizio del trasporto o della consegna (C.M. 16 settembre 1996, n. 225/E). In caso di fatturazione differita delle cessioni di beni con triangolazione, il ddt deve indicare che i beni ceduti vengono inviati direttamente al secondo cessionario (C.M. 22 dicembre 1998, n. 288/E).Oltre al documento di trasporto, consentono l’emissione della fattura differita i seguenti documenti idonei ad identificare i

soggetti tra i quali è effettuata l’operazione: $ bolla di accompagnamento, quando prevista; $ lettera di vettura, carnet Tir e bolletta di consegna

(C.M. 31 ottobre 1974, n. 42/503981); $ ricevuta fiscale o scontrino fiscale, ma solo se oppor-

tunamente integrati.

N.B.: se anteriormente all’emissione dei documenti di trasporto, avviene il pagamento, totale o parziale, del corrispettivo, il cedente deve emettere la relativa fattura immediata lo stesso giorno del pagamento, in quanto il pagamento anticipa il momento di effettuazione dell’o-perazione. Se invece il pagamento avviene contestualmente o suc-cessivamente all’emissione dei suddetti documenti, esso non fa venire meno la facoltà di emettere la fattura entro il giorno 15 del mese successivo (C.M. 9 agosto 1975, n. 27/501706).

FATTURE ad ESIGIBILITÀ DIFFERITA

Si precisa che la fattura differita si differenzia dalla fattura ad esigibilità differita, poiché quest’ultima viene emessa per differire l’Iva al momento del pagamento del corrispet-tivo (cd. Iva per cassa).L’art. 32-bis, D.L. 22 giugno 2012, n. 83, conv. con modif. con L. 7 agosto 2012, n. 134 [CFF " 1858] amplia la portata applicativa della cd. «Iva per cassa», prevedendo l’«esi-gibilità differita» dell’Iva ex art. 6, co. 5, secondo periodo, D.P.R. 633/1972 con riferimento alle cessioni o prestazioni eseguite da soggetti passivi con un volume d’affari non superiore ad 2.000.000 nei confronti di soggetti passivi d’imposta a partire dal 1° dicembre 2012.La disposizione in esame non si applica qualora:1) il cedente o prestatore si avvale di «regimi speciali Iva»;2) l’acquirente o committente assolve l’imposta mediante

l’applicazione dell’inversione contabile («reverse char-ge»);

3) l’acquirente o committente è un soggetto privato.L’Iva, fermo restando il momento di effettuazione dell’ope-razione, risulta quindi esigibile al momento del pagamento.Rispetto alla disciplina abrogata (art. 7, D.L. 29 novembre 2008, n. 185, conv. con modif. con L. 28 gennaio 2009, n. 2), il citato art. 32-bis prevede che, in ogni caso, l’acquirente o committente può detrarre l’Iva a credito al momento di effettuazione dell’operazione, a prescindere dal fatto che il pagamento della fattura non sia stato ancora eseguito.Decorso un anno dall’effettuazione dell’operazione,



L’ADE

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l’imposta diviene comunque esigibile a meno che l’acqui-rente o committente, prima di tale termine, non sia stato assoggettato a procedure concorsuali (rispetto alla disciplina vigente non sono richiamate le procedure esecutive).Per beneficiare dell’esigibilità differita oltre a dover esercitare un’opzione, il soggetto interessato dovrà riportare in fattura un’apposita annotazione, in mancanza della quale l’im-posta è considerata esigibile al momento di effettuazione dell’operazione (esigibilità immediata).

OPERAZIONI nei CONFRONTI di ENTI PUBBLICI

Gli operatori che effettuano operazioni imponibili nei con-fronti dello Stato, degli organi dello Stato, degli enti pubblici territoriali, ecco. possono computare l’Iva al momento dell’incasso del corrispettivo, e quindi «differirne» nel tempo l’esigibilità. In tal caso, devono emettere una fattura con Iva ad esigibilità differita seguendo precise modalità operative.Tale facoltà consente quindi ai soggetti che operano con enti pubblici, i cui tempi di pagamento sono dilatati da una complessa procedura, di non subire una penalizzazione finan-ziaria, dovendo altrimenti anticipare all’Erario la liquidazione dell’Iva che sarà effettivamente percepita solo in un tempo successivo.Il differimento riguarda solo l’esigibilità dell’Iva, mentre resta fermo il momento di «effettuazione» dell’opera-zione.Chi si avvale della agevolazione deve:

$ emettere la fattura definitiva nel momento in cui l’operazione si considera effettuata secondo le regole ordinarie e annotarla nel registro relativo, entro i termini consueti;

$ annotare sulle fatture in questione la dicitura: «Iva ad esigibilità differita», in quanto il destinatario non può operare alcuna detrazione finché non abbia provveduto al pagamento del corrispettivo;

$ computare la relativa imposta a debito nel periodo in cui avviene l’incasso del corrispettivo.

Se non ci si avvale del rinvio dell’esigibilità dell’imposta, perché si desidera trattare tali operazioni come quelle ordi-narie, è indispensabile che il soggetto che emette la fattura manifesti tale volontà apponendo sulla fattura l’annotazio-ne «Iva ad esigibilità immediata», al fine di consentire all’acquirente o committente di operare subito la detrazione dell’imposta.Se sulle fatture relative alle operazioni di che trattasi non risulta apposta alcuna indicazione al riguardo, il destina-tario non può operare alcuna detrazione finché non abbia

provveduto al pagamento del corrispettivo (C.M. 24 dicembre 1997, n. 328/E).

DOCUMENTO RIEPILOGATIVO IVA

Le fatture emesse o ricevute di ammontare inferiore ad 300 possono essere annotate ai fini Iva, anziché singolarmente, mediante l’utilizzo di un documento riepilogativo mensile (ai sensi dell’art. 6, D.P.R. 9 dicembre 1996, n. 695 [CFF " 1554f], come modificato dall’art. 7, co. 2, lett. aa), n. 1), D.L. 13 maggio 2011, n. 70, conv. con modif. con L. 12 luglio 2011, n. 106 [CFF " 4009]), nel quale vanno indicati:1. i numeri delle fatture cui si riferisce;2. l’ammontare complessivo imponibile delle operazioni con

relative esenzioni ed esclusioni;3. l’ammontare dell’imposta distinto per aliquota applicata;4. il cliente/fornitore intestatario della fattura (opzionale ma

consigliato per chiarezza).

Le singole fatture, emesse o ricevute, devono essere conser-vate unitamente al documento riepilogativo.

Tuttavia, poiché la normativa prevede che le registrazioni sul libro giornale devono rilevare giorno per giorno le operazioni effettuate dall’impresa, è necessario che acquisti, vendite, incassi, pagamenti, crediti e debiti, vadano registrati singo-larmente per assicurare la chiarezza della contabilità.

Per la registrazione cumulativa da effettuare nel libro gior-nale, è necessario indicare l’anagrafica di ciascun fornitore o di ciascun cliente.

Il documento cumulativo deve essere emesso entro il 15 del mese successivo a quello solare cui si riferiscono le fatture da accorpare, con la particolare attenzione che quelle di ven-dita devono essere emesse in uno stesso mese solare.

Tale «semplificazione» interessa sia le imprese che i lavo-ratori autonomi.

N.B.: in merito ai professionisti, si precisa che, nella R.M. 24 luglio 2012, n. 80/E l’Agenzia sostiene che, in caso di opzione per la contabilità semplificata, il documento riepilogativo emesso per le fatture attive e/o passive di importo inferiore a 300 euro può essere utilizzato non solo per registrare le operazioni ai fini Iva, ma anche per annotare i relativi incassi e pagamenti ai fini della determinazione del reddito professionale.La novità della risoluzione è che le fatture emesse e/o ricevute, riepilogate nel predetto documento, siano state tutte saldate. Non è sufficiente elencare le fatture emesse e/o ricevute in un unico documento ed annota-re a fine anno il mancato incasso o pagamento di una singola fattura.



L’ADEMPIM

ENTO

OPERAZIONI INTRA UE – PREVISTI TERMINI PIÙ LUNGHI per la FATTURAZIONE

La L. 24 dicembre 2012, n. 228 recante la legge di Stabilità 2013, in recepimento, tra l’altro, della Direttiva 2010/45/Ue, comprende le nuove regole sulla fatturazione, operative dal 1º gennaio 2013 e stabilite dalla Direttiva Ue 2010/45. In alcuni casi, le modifiche in arrivo incideranno su compor-tamenti consolidati e, in altri, su prassi solo di recente (e con fatica) messe a regime, come per le regole sul momento di effettuazione delle prestazioni in ambito internazionale, in vigore dal 17 marzo 2012.In particolare, è prevista l’estensione:

$ dei termini di fatturazione delle cessioni intracomunitarie di beni e delle prestazioni di servizi «generiche» rese a soggetti passivi non stabiliti in Italia, in quanto la fattu-ra dovrà essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione;

$ della procedura di integrazione e di registrazione, attualmente prevista per gli acquisti intracomunitari di

beni e le prestazioni di servizi «generiche» rese da soggetti passivi stabiliti in altri Paesi Ue, a tutte le operazioni (cessioni e prestazioni) effettuate con fornitori stabiliti in altri Paesi Ue;

$ dell’obbligo di fatturazione alle operazioni escluse da Iva in difetto del presupposto territoriale, le quali concorreranno anche alla formazione del volume d’affari;

$ della fatturazione differita alle prestazioni di servizi, purché individuabili attraverso idonea documentazione, se effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto.

La fattura semplificata, inizialmente prevista per operazioni sino ad 100, potrà essere adottata per operazioni sino ad

400, in tale fattura il cliente deve essere identificato con il codice fiscale o la partita Iva e il corrispettivo va indicato per totale lordo, evidenziando il «di cui Iva» o l’aliquota per procedere allo scorporo.

L’identificazione del cliente in tutte le fatture rappresenta la novità più significativa: il cliente dovrà, infatti, essere identifi-cato con la partita Iva se agisce nell’esercizio d’impresa arte e professione, con il codice fiscale nel caso contrario.

NOVITÀ PREVISTE dalla LEGGE di STABILITÀ 2013 $ Più tempo per la fatturazione delle operazioni intracomunitarie $ Fattura cumulativa e differita anche per le prestazioni di servizi $ Possibilità di emettere la fattura attraverso il registratore di cassa $ Applicazione dell’imposta mediante integrazione della fattura del fornitore comunitario per tutti

gli acquisti di beni e servizi $ Estensione dell’obbligo di fatturazione alle operazioni «fuori campo» per difetto di territorialità

PRESTAZIONI

È prevista la fatturazione «differita» per i servizi, da emettere entro il 15 del mese successivo per le prestazioni «individua-bili attraverso idonea documentazione» effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto.Dal 1º gennaio si allungano i termini, portati al 15° gior-no del mese successivo all’effettuazione, per emettere sia le fatture per i servizi «generici» resi a soggetti passivi comunitari ed extracomunitari, sia l’autofattura per i

servizi della stessa specie ricevuti da operatori extra Ue; nulla cambia, invece, per le prestazioni diverse da quelle individuate dall’art. 7-ter, D.P.R. 633/1972 [CFF " 207b], che vanno fatturate al momento del pagamento, salva la possi-bilità di prefatturare. Quando il prestatore è comunitario e il committente è nazionale, invece, operano le regole degli artt. 46 e 47, D.L. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. con L. 29 ottobre 1993, n. 427 [CFF " 1267 e 1268]: queste nor-me valgono anche per i servizi diversi dai «generici» e per le cessioni di beni rilevanti in Italia, se realizzate da operatori Ue.

ESEMPIO n. 6Tutte le prestazioni di servizi effettuate nello stesso mese solare nei confronti dello stesso soggetto sono certificabili mediante un’unica fattura riepilogativa, contenente il dettaglio delle operazioni eseguite, da emettere entro il 15 del mese successivo a quello d’effettuazione.Si deve però trattare di prestazioni individuabili attraverso idonea documentazione (nuovo articolo 21, co. 4, lett. a), D.P.R. 633/1972).

– continua –



L’ADE

MPI

MEN

TO

Il riferimento al contratto e ai documenti (rapporti giornalieri) che ne attestano l’esecuzione, dovrebbe integrare gli estremi dell’«idonea documentazione» richiesta per la fatturazione differita (possibile anche se è stato ricevuto il pagamento delle prestazioni).

CESSIONI

Il termine del 15 del mese successivo a consegna o spe-dizione vale anche per le cessioni intracomunitarie, per le quali, così come per gli acquisti, l’art. 39, D.L. 331/1993 [CFF " 1260], modificato dal decreto «salva infrazioni», con-sidera rilevante la data di partenza del trasporto o della spedizione dei beni dall’Italia (o dall’altro Stato membro, per

gli acquisti), a prescindere dal pagamento totale o parziale del corrispettivo (l’acconto non conta). Le difficoltà connesse all’individuazione del momento in cui il bene parte dall’estero sono temperate dalla dilazione del termine ultimo per ricevere la fattura del fornitore comunitario, che l’art. 46, co. 5, D.L. 331/1993 porta alla fine del secondo mese successivo all’effettuazione. Decorso questo periodo, scatta l’obbligo di emettere, entro il 15 del mese successivo, l’autofattura da registrare entro la data di emissione e con riferimento al mese prima. Per le cessioni e gli acquisti intracomunitari, in ogni caso, rileva l’emissione anticipata della fattura (a differenza di quanto avviene per i servizi «generici»).

– segue – ESEMPIO n. 6Tecnology S.r.l.Via Rossi n. 1435100 Padova (Pd)Partita Iva: 004477528961

Spett.le Polin S.p.a.Via Trento n. 16135100 Padova (Pd)Partita Iva: 00234567981

Fattura n. 47 del 15 febbraio 2013Fattura differita articolo 21, co. 4, lett. a), D.P.R. 633/1972

$ n. 4 interventi di assistenza per modifiche sistema informativo gestione ordinativi, eseguiti presso la vostra sede nel mese di gennaio 2013

Riferimento: contratto assistenza n. 10/2013Nostri rapporti giornalieri nn. 7-15-18-21Importo 250 per intervento

Totale imponibile 1.000Iva 21% 210Totale fattura 1.210

30 GUIDA ALL’IVA N.1genneaio 2013

APPROFONDIMENTI GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

FATTURAZIONE ELETTRONICA: NOVITÀ dal 2013

Le novità dal 2013, previste dalla Legge di Stabilità con cui è stata recepita la Direttiva 2010/45/Ue, sono volte a favorire l’utilizzo della fattura elettronica

attraverso l’introduzione di semplificazioni nei processi di emissione e conservazione dei documenti prodotti.

di Alessandro Mastromatteo ! e Benedetto Santacroce !!

Con l’art. 1, co. da 324 a 335, L. 24 dicembre 2012, n. 228 recante la legge di Stabilità 2013 si completa il processo di recepimento nell’ordinamento nazionale della Direttiva 2010/45/Ue in tema di sistema comune dell’imposta sul valore aggiunto. Tra le numerose norme introdotte nel cor-po del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, il presente intervento si focalizza su quelle relative alle semplificazioni adottate in tema di fatturazione elettronica e, più in particolare,

sulle fasi di emissione e conservazione dei documenti prodotti.Prima di procedere ulteriormente, occorre avere ben presente quella che ha costituito la finalità della normativa comuni-taria, e cioè la volontà di favorire l’utilizzo della fattura elettronica introducendo semplificazioni nei processi di emissione e conservazione, sino alla completa parificazione con i documenti analogici.

! avvocato, Studio legale tributario Santacroce-Procida-Fruscione!! professore presso l’Università Niccolò Cusano di Roma e avvocato in Roma

DIRETTIVA 2010/45/UE: FINALITÀRidurre i costi per le imprese

Accrescere l’efficienza delle imprese

Tempi di pagamento ridotti e riduzione delle spese di stampa e postali costituiscono i vantaggi più evidenti ed immediatamente quantificabili di cui possono beneficiare le imprese che gestiscono elettronicamente il ciclo attivo e passivo di fatturazione. Tuttavia, il beneficio maggiore risiede nella completa integrazione delle procedure commerciali dalla fase di acquisto a quella di pagamento, attraverso l’au-tomatizzazione dei processi di invio, ricezione, gestione e contabilizzazione. Oltre ad aiutare le imprese a ridurre i costi e ad essere più competitive, la fattura elettronica costituisce di per sé uno strumento utile ai fini del contrasto all’eva-sione e della riduzione delle possibilità di frode all’Iva.

EMISSIONE della FATTURA

La vera novità introdotta nel sistema è la marcata semplifi-cazione degli adempimenti richiesti ai soggetti passivi in fase di emissione e la fondamentale rilevanza attribuita alla nozione di processo. Secondo il novellato art. 21, D.P.R. 633/1972 [CFF " 221] i requisiti di autenticità dell’origine ed integrità del contenuto di una fattura elettronica possono essere infatti assicurati non tanto e non solo, co-me è stato sinora, attraverso l’utilizzo di firma elettronica, riferimento temporale ovvero di sistemi di trasmissione Edi, ma anche attraverso sistemi di controllo di gestione tali da

31GUIDA ALL’IVA N.1 genneaio 2013

APPROFONDIMENTIGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAassicurare un collegamento affidabile tra fattura e cessione di beni o prestazione di servizi connessa.

REQUISITI della FATTURA

Nonostante le semplificazioni introdotte in materia di emissio-ne e trasmissione delle fatture, sia cartacee che elettroniche, è necessario il rispetto dei requisiti di autenticità dell’origine, integrità del contenuto e leggibilità del documento. L’art. 233, Direttiva 2010/45/Ue prescrive infatti che tali ca-ratteristiche devono essere presenti e assicurate dal momento dell’emissione sino al termine del periodo di conservazione della fattura. In particolare, si tratta dei seguenti requisiti:a) autenticità dell’origine, definita dal Legislatore comu-

nitario come la comprovazione dell’identità del fornitore o del prestatore o dell’emittente della fattura. Si guarda quindi non al contenuto del documento, ma al fatto che sia sempre possibile verificare l’identità del sogget-to emittente e l’inequivoca riferibilità della fattura allo stesso. Prima delle modifiche, e comunque anche se si continua ad utilizzare tale tecnologia con il nuovo regime, la firma elettronica avanzata apposta al documento da parte dell’emittente garantiva e garantisce in ogni caso la provenienza della fattura. Così dispone l’art. 21, co. 3, D.P.R. 633/1972, richiedendo l’apposizione dell’ulteriore

elemento del riferimento temporale in fase di emissione, cioè di una informazione, contenente la data e l’ora, che viene associata ad uno o più documenti informatici. Con le nuove disposizioni comunitarie, l’autenticità dell’origi-ne potrebbe essere assicurata anche mediante appositi sistemi di controllo di gestione, con i limiti di seguito evidenziati;

b) integrità del contenuto: ulteriore requisito richiesto è che il contenuto delle fatture non risulti modificato dal momento dell’emissione a quello di conservazione. La garanzia richiesta è limitata al contenuto del documento: sembrerebbe quindi ammissibile il cambio di formato di una fattura, ad esempio passando dal pdf ad un xml. L’art. 247, Direttiva legittima infine gli Stati membri a imporre un unico vincolo a questo riguardo, e cioè che le fatture siano archiviate nella forma originale, da in-tendersi come cartacea o elettronica, in cui sono state trasmesse o messe a disposizione. Inoltre, se le fatture sono archiviate per via elettronica, potrebbe essere imposta anche la conservazione sostitutiva dei dati che ne garantiscono l’autenticità dell’origine e l’integrità del contenuto;

c) leggibilità nel tempo: il documento deve potere essere letto e consultato nel tempo, a prescindere dal formato originale con cui è stato emesso e conservato.

REQUISITI della FATTURA (CARTACEA e/o ELETTRONICA)

AUTENTICITÀ dell’ORIGINE

Prova dell’identità del fornitore o del prestatore o dell’emittente della fattura:

garanzia fornita con emissione con firma elettronica avanzata, trasmissione Edi o controlli di gestione idonei

INTEGRITÀ del CONTENUTO

Nessuna modifica dal momento dell’emissione a quello di conservazione

LEGGIBILITÀ nel TEMPO

A prescindere dal formato originale con cui la fattura è stata emessa e conservata

Con riguardo alle caratteristiche delle fatture elettroniche, le stesse possono essere garantite con l’apposizione di una firma elettronica o con utilizzo della trasmissione Edi, che rap-presentano comunque meri esempi di tecnologie utilizzabili e sono infatti non vincolanti per i soggetti passivi. Oltre tuttavia all’ultimo di tali tecnologie, le caratteristiche di una fattura possono essere assicurate basandosi sui con-trolli di gestione interni a ciascun soggetto passivo Iva, i quali possono essere utilizzati per creare piste di controllo gestionali e affidabili tra fatture e cessioni o prestazioni. Qualsiasi fattura, sia cartacea che elettronica, soddisfa i requisiti quando è possibile l’incrocio e la interoperabilità dei documenti

giustificativi di supporto della singola operazione fatturata, quali l’ordine di acquisto, il contratto, il documento di tra-sporto, la ricevuta di pagamento (si veda tabella a pag. seg.).L’incrocio e l’interoperabilità dei documenti giustificativi di supporto della singola operazione fatturata, quali l’ordine di acquisto, il contratto, il documento di trasporto, la ricevuta di pagamento costituiscono di per sé elementi sufficienti ad attestare i requisiti di validità della fattura. Il soggetto passivo può quindi scegliere il formato con cui la fattura elettronica viene emessa o ricevuta, potendo validamente costituire fatture elettroniche non solo quelle strutturate in formato Xml ma anche qualsiasi altro tipo di

32 GUIDA ALL’IVA N.1genneaio 2013


formato elettronico, quale un messaggio di posta elettronica con allegato il pdf della fattura oppure un fax ricevuto su un personal computer, quindi non trasmesso o stampato su supporto analogico. Ciò che non deve mai mancare per aversi fattura elettronica è l’accettazione della stessa da parte del destinatario. In questo senso, anche l’eventuale trattazione ovvero il paga-mento della fattura ricevuta dovrebbero costituire comporta-menti concludenti tali da far ritenere validamente manifestata la volontà a ricevere fatture elettroniche.

CONSERVAZIONE SOSTITUTIVA

Ulteriore semplificazione ha interessato la fase di conservazio-ne attraverso la modifica dell’art. 39, D.P.R. 633/1972 [CFF " 239] secondo cui le fatture elettroniche devono essere conservate in modalità elettronica, mentre le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente.La disposizione novellata è più precisamente il co. 3, art. 39 il quale si limita innanzitutto a richiedere che registri, bollet-tari, schedari e tabulati, nonché fatture, bollette doganali e altri documenti previsti dal D.P.R. 633/1972 devono essere conservati a norma dell’art. 22, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 [CFF % 6322]. In altri termini, devono essere conservati, ordinatamente, per ciascun affare, gli originali delle lettere, dei telegrammi e del-

le fatture ricevuti, spediti e delle fatture emesse. I documenti a rilevanza fiscale devono, in particolare, essere conservati sino a quando non sono stati definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo di imposta, eventualmente anche oltre il termine stabilito dall’art. 2220, Codice civile, cioè 10 anni dalla data dell’ultima registrazione.Le fatture elettroniche sono conservate in modalità elettronica, in conformità alle disposizioni del decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze adottato ai sensi dell’art. 21, co. 5, D.Lgs. 7 marzo 2005, n. 82 recante il Codice dell’Amministrazione digitale. Ad oggi, tali regole sono quelle dettate dal D.M. 23 gennaio 2004 [CFF " 2969a] che richiedono una tempistica di conservazione molto stringente per le fatture elettroniche: entro quindici giorni dalla loro emissione, deve essere completato il processo di conservazione sostitutiva con apposizione di firma digitale e marca temporale.Le fatture create invece in formato elettronico (ma non elettroniche in senso stretto mancando, ad esempio, l’accet-tazione del destinatario) e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente. Il luogo di conservazione elettronica di fatture, registri e altri documenti può essere situato in un altro Stato, a condizione che con lo stesso esista uno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza. Il soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato deve assicurare, per finalità di controllo, l’accesso automatizzato

STRUMENTI

CONTROLLI di GESTIONE

Piste di controllo affidabili con collega-mento inequivocabile tra tutti i docu-menti del ciclo di fatturazione (da accordi commerciali a pagamento a fattura con-servata a norma)

Totale libertà di indivi-duare modalità ma ne-cessaria attestazione da parte dell’Amministrazio-ne finanziaria o di un re-visore esterno all’azienda

FIRMA ELETTRONICA AVANZATA

(FIRMA DIGITALE)

Firma elettronica ottenuta attraverso una procedura informatica che garantisce la connessione univoca al firmatario e la sua univoca identificazione, creata con mezzi sui quali il firmatario può conservare un controllo esclusivo e collegata ai dati ai quali si riferisce in modo da consentire di rilevare se i dati stessi siano stati successi-vamente modificati

Assicura di per sé i requi-siti di autenticità dell’ori-gine e integrità del con-tenuto

TRASMISSIONE EDI

Modalità di trasferimento di dati com-merciali e amministrativi tra sistemi informatici, funzionante grazie ad un preaccordo tra le parti per definire una struttura condivisa dei messaggi

Assicura di per sé i requi-siti di autenticità dell’ori-gine e integrità del con-tenuto

33GUIDA ALL’IVA N.1 genneaio 2013

APPROFONDIMENTIGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAall’archivio e che tutti i documenti ed i dati in esso contenuti, compresi quelli che garantiscono l’autenticità e l’integrità delle fatture, siano stampabili e trasferibili su altro supporto informatico.Si deve infine considerare che, per garantire l’interoperabilità tra i diversi sistemi nazionali, l’Unione europea sta studiando misure utili alla standardizzazione prevedendo un core unitario, e cioè un set comune di dati ed informazioni che dovranno obbligatoriamente comparire nei flussi informatici. Il primo rilascio delle nuove regole dovrebbe avvenire entro il mese di marzo 2013.

CONTROLLI e CONSERVAZIONE

La perseguita parità di trattamento tra fatture cartacee ed elettroniche opera anche con riguardo alle competenze

delle autorità fiscali, i cui poteri di controllo sono identici a prescindere dal fatto che il soggetto passivo abbia emesso fatture cartacee o fatture elettroniche. Inoltre se un soggetto passivo conserva in modalità sostitutiva le fatture da esso emesse o ricevute tramite un mezzo elettronico, anche lo Stato membro nel quale è dovuta l’imposta ha diritto ad accedere a tali fatture per eventuali controlli oltre allo Stato membro nel quale il soggetto passivo è stabilito. Gli Stati membri possono infine stabilire condizioni specifi-che per l’emissione per via elettronica di fatture relative a cessioni di beni o a prestazioni di servizi effettuate nel loro territorio solamente se le stesse provengono da un fornitore residente in un Paese con cui non esiste alcuno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza analogamente a quanto previsto dalla Direttiva 2010/24/Ue e dal Regolamento (Ce) 1798/2003.

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IVA per CASSA: MODALITÀ di ESERCIZIO dell’OPZIONE

Modalità di esercizio dell’opzione per l’Iva per cassa alla luce dei chiarimenti offerti dall’Agenzia delle Entrate con la C.M. 44/E/2012.

di Gian Paolo Tosoni !

Dallo scorso 1° dicembre per le imprese e gli esercenti arti e professioni con un volume d’affari non superiore ad 2.000.000 è possibile optare per il nuovo regime dell’Iva per cassa introdotto dall’art. 32-bis, D.L. 22 giugno 2012, n. 83, conv. con modif. con L. 7 agosto 2012, n. 134 [CFF " 1858]. Tale disposizione contestualmente prevede l’abroga-zione delle norme sull’esigibilità differita dell’Iva di cui all’art. 7, D.L. 29 novembre 2008, n. 185, conv. con modif. con L. 28 gennaio 2009, n. 2 [CFF " 1845].La C.M. 26 novembre 2012, n. 44/E dell’Agenzia delle En-trate ha ripercorso l’intera disciplina del regime dell’Iva per cassa in prossimità della sua entrata in funzione.In particolare, ha chiarito le modalità di esercizio dell’op-zione indicando gli adempimenti da porre in essere. A tal fine, al di là degli aspetti procedurali, ciò che in concreto rileva è il comportamento e la volontà del contribuente. Tale principio vale parimenti per la revoca.Il provvedimento ha inoltre precisato che permane, in caso di opzione, l’obbligo di annotare la dicitura «Iva per cassa» nelle fatture emesse già in vigore nella precedente formula-zione del regime, fornendo a tal fine una precisa motivazione. Ha ribadito i vincoli temporali che derivano dall’opzione per il nuovo sistema specificandone anche la decorrenza in caso di opzione già nel 2012.Infine, ha ricordato che è in ogni caso necessario espletare tutti gli adempimenti procedurali relativi alla fatturazione, sia dal lato attivo, sia dal lato passivo.

ESERCIZIO dell’OPZIONE, OBBLIGO della DICITURA e VINCOLO TEMPORALELa C.M. 44/E/2012 ha chiarito che l’opzione per il regime dell’Iva per cassa si desume dal comportamento con-

cludente del contribuente. Tale orientamento conferma l’attenzione del Legislatore all’aspetto sostanziale per quanto riguarda le modalità di opzione dei regimi in materia di impo-sta sul valore aggiunto. In pratica ciò che rileva è la volontà del contribuente. Lo stesso vale per l’opzione di revoca del sistema in questione.

Ciò detto, il comportamento concludente deve essere tut-tavia formalmente confermato attraverso la comunicazione dell’opzione nella prima dichiarazione Iva successiva all’eserci-zio dell’opzione ai sensi dell’art. 2, D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442 [CFF " 1602]. In particolare, la prima dichiarazione successiva all’esercizio dell’opzione non è altro che quella relativa all’anno in cui si esercita l’opzione mediante il comportamento concludente. Ad esempio, se si è deciso di aderire al nuovo regime già da quest’anno si dovrà indicare la relativa opzione nella dichiarazione Iva relativa all’anno 2012 in modo da confermare e comunicare formalmente la propria scelta.

Parimenti, per quanto riguarda i soggetti che intendono applicare il regime opzionale sin dal primo periodo della propria attività, la relativa comunicazione deve essere esplicitata nella dichiarazione Iva che ha ad oggetto l’anno di inizio attività.

Tuttavia la manifestazione dell’opzione per il nuovo re-gime nella dichiarazione Iva rappresenta, coma già detto, una mera conferma. La scelta deve essere formalmente esplicitata già nel periodo in cui si decide di aderire. Infatti il comportamento concludente del contribuente è desumibile dall’indicazione in fattura delle dicitura «Iva per cassa» e dal riferimento alla norma istitutiva del regime. L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’omessa indicazione delle predetta espressione, ancorché rappresenti una violazione, non inficia in ogni caso l’applicazione del regime.

Tale adempimento risulta quindi obbligatorio come av-

! ragioniere commercialista e pubblicista


APPROFONDIMENTIGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAveniva nel sistema di cui al D.L. 185/2008, ma risponde ad un’esigenza differente. Nel previgente regime dell’Iva per cassa aveva la funzione di avvisare il soggetto che riceveva la fattura di differire la detrazione dell’imposta al momento del pagamento del corrispettivo. Con il nuovo sistema la dicitura risponde all’esigenza della tenuta di una corretta gestione contabile. In particolare, dato che l’opzione riguar-da l’intera attività dell’impresa o del professionista, diventa necessario al fine di definire il momento dell’esigibilità e detraibilità dell’imposta distinguere le operazioni che ri-cadono nell’ambito del regime opzionale dalle operazioni che in tale regime non vi possono rientrare per espressa disposizione normativa.Ad esempio, dal lato attivo, nel caso di cessione intraco-munitaria per la quale non è possibile applicare il sistema opzionale l’esigibilità dell’Iva segue le regole ordinarie (art. 6, co. 5, primo periodo, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 [CFF " 206]). Parimenti, dal lato passivo, se si effettua un acquisto comunitario l’imposta diventa detraibile indipendentemente dal pagamento del corrispettivo ma ciò che rileva è il mo-mento di effettuazione dell’operazione (art. 19, co. 1, secondo periodo, D.P.R. 633/1972 [CFF " 219]). Si ricorda che le altre fattispecie escluse dall’ambito di applicazione del nuovo regime dell’Iva per cassa, per quanto riguarda le operazioni attive, sono:

$ le cessioni o prestazioni effettuate nei confronti di privati; $ le operazioni effettuate applicando i regimi speciali

(regime monofase, regime per l’agricoltura, regime del margine per i beni usati, regime delle agenzie di viaggio e turismo e regime dell’agriturismo);

$ le operazioni di cui all’art. 6, co. 5, secondo periodo, D.P.R. 633/1972 per le quali il differimento rappresenta il regime ordinario senza limiti temporali (cessioni di determinati prodotti farmaceutici da parte di farmacisti, operazioni ai soci/associati/partecipanti, operazioni nei confronti dello Stato e enti pubblici);

$ operazioni effettuate nei confronti di soggetti che assolvo-no l’Iva mediante il meccanismo dell’inversione contabile;

$ cessioni all’esportazione e servizi internazionali. Dal lato passivo l’esclusione riguarda anche:

$ gli acquisti per i quali l’imposta deve essere assolta con il meccanismo dell’inversione contabile;

$ le importazioni di beni; $ le estrazioni di beni dai depositi Iva.

L’opzione per il nuovo regime dell’Iva per cassa vincola in contribuente per almeno un triennio al termine del quale l’opzione resta automaticamente valida per ciascun anno successivo, salva la possibilità di revoca. Si precisa che ai fini del computo del vincolo triennale per i soggetti che optano già dal 1° dicembre di quest’anno tale obbligo risulta attenuato. Infatti l’anno 2012 è considerato

il primo anno di applicazione del regime ancorché di fatto lo stesso risulti adottato per una sola mensilità.Si ricorda infine che il sistema opzionale incide sul mo-mento dell’esigibilità dell’imposta e non anche sugli altri adempimenti procedurali (art. 21, 23 e 25, D.P.R. 633/1972 [CFF " 221, 223 e 225]). A tal fine la C.M. 44/E/2012 ha precisato che permangono in capo al cedente o prestatore gli ordinari obblighi di emissione e registrazione e che ciò incide, sia ai fini della determinazione del volume d’affari nell’anno di effettuazio-ne dell’operazione, sia sul calcolo del pro-rata (art. 19-bis, D.P.R. 633/1972 [CFF " 219a]). Parimenti il cessionario o committente deve provvedere alla registrazione delle fatture indipendentemente dall’opzione.

LIMITE del VOLUME d’AFFARI

L’opzione per il nuovo regime dell’Iva per cassa è riservata alle imprese e ai professionisti che nell’anno precedente hanno realizzato un volume d’affari non superiore ad

2.000.000 e che effettuano cessioni di beni o presta-zioni di servizi imponibili nel territorio dello Stato. Ciò significa che chi ha prodotto un volume d’affari nel 2011 pari o superiore ad 2.000.000 per quest’anno, alla data dello scorso 1° dicembre, non aveva la possibilità di avvalersi di tale sistema. In caso di inizio attività, ai fini dell’opzione, dato che non è possibile far riferimento al periodo precedente il calcolo dell’ammontare del volume d’affari deve essere stimato in via previsionale senza che lo stesso sia ragguagliato all’an-no. Pertanto è irrilevante il fatto di aver iniziato l’attività in gennaio o in dicembre. Nel calcolo del limite devono essere computate tutte le ope-razioni attive anche quelle escluse dall’ambito di applicazione del regime. Si ricorda che al fine della determinazione del volume d’af-fari occorre far riferimento all’art. 20, D.P.R. 633/1972 [CFF " 220].

FUNZIONAMENTO del NUOVO REGIME

L’Agenzia delle Entrate attraverso la C.M. 44/E/2012 ha altresì ricordato il funzionamento del meccanismo del nuovo re-gime dell’Iva per cassa. In particolare, tale sistema consente di versare l’Iva relativa alle fatture attive solo nel momento dell’effettivo incasso delle stesse. Simmetricamente la detra-zione dell’imposta sugli acquisti risulta possibile una volta che è stato pagato il relativo corrispettivo. Si ricorda che l’opzione ha effetto solo per le cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate verso cessionari o commit-


APPROFONDIMENTI GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAtenti che agiscono nell’esercizio dell’attività di impresa, arte o professione. La norma istitutiva del nuovo sistema prevede tuttavia una deroga al suddetto principio generale nel caso in cui la ma-nifestazione finanziaria dell’operazione non esplichi i suoi effetti entro un determinato lasso temporale. In particolare, dal lato attivo, l’imposta diventa in ogni caso esigibile decorso un anno dal momento dell’effettuazione dell’operazione, ancorché il corrispettivo non sia stato incassa-to. Parimenti, dal lato delle operazioni passive, decorso un anno dal momento in cui l’operazione si considera effettuata, il cessionario o committente che aderisce al nuovo regime può in ogni caso detrarsi la relativa imposta, ancorché non abbia pagato il corrispettivo. Si ricorda che ai sensi dell’art. 6, D.P.R. 633/1972 una cessione si considera effettuata all’atto della consegna o spedizione del bene o, per i beni immobili, alla data della stipula dell’atto di compravendita. Per quanto riguarda i servizi, si considerano effettuati al pagamento del corrispettivo. Tuttavia l’emissione della fattura anticipa in ogni caso il momento di effettua-zione dell’operazione.Tale previsione risponde ad un’esigenza di certezza da parte del Fisco il quale in tal modo ha la garanzia che in ogni caso l’imposta venga versata entro un determinato periodo di tempo. È prevista altresì una deroga nel caso in cui la cessione o la prestazione sia stata effettuata rispettivamente nei con-fronti di un cessionario o di un committente che, entro un anno dall’effettuazione operazione, è stato assoggettato a procedure concorsuali (fallimento, concordato preventivo, liquidazione coatta amministrativa e amministrazione straor-dinaria delle grandi imprese in crisi). In questa situazione l’esigibilità dell’imposta rimane sospe-sa fino all’effettivo incasso del corrispettivo e limitatamente all’ammontare di quest’ultimo o, in alternativa, fino alla

revoca della procedura concorsuale.Il nuovo regime dell’Iva per cassa si differenzia dal siste-ma previgente in modo sostanziale. Prima l’opzione da parte del cedente o prestatore si rifletteva anche sull’acqui-rente o committente. Infatti per quest’ultimo era prevista la sospensione della detraibilità dell’imposta afferente l’operazione passiva effettuata nei confronti di un soggetto aderente al regime in questione fino al momento del paga-mento della relativa fattura.Il nuovo regime dell’Iva per cassa invece esplica i suoi effetti solo nei confronti del soggetto che vi opta. In particolare per il cessionario o committente escluso dal regime che riceve la fattura con Iva per cassa il diritto alla detrazione sorge al momento di effettuazione dell’operazione indipen-dentemente dal pagamento del prezzo.Per tale ragione il sistema così novellato appare più equo e lineare.

REGIME TRANSITORIO

L’applicazione del regime di contabilità per cassa da parte degli Stati membri dell’Unione europea è previsto dall’art. 167-bis, par. 2, Direttiva 2006/112/Ce e deve essere pre-ventivamente sottoposta al vaglio del Comitato Iva, per i soggetti con volume d’affari superiore ad 500.000.La C.M. 44/E/2012 ha precisato che la consultazione del no-vellato regime di cui all’art. 32-bis, D.L. 83/2012 da parte del Comitato Iva è tutt’ora in corso e la relativa definizione non ha avuto luogo entro il 1° dicembre scorso (data di entrata in vigore delle nuove disposizioni). Pertanto, nel caso in cui il Comitato non dia parere favo-revole, si dovrà procedere alla disapplicazione del nuovo regime procedendo alla liquidazione dell’Iva in base al previ-gente sistema. Tale eventuale disapplicazione non comporta comunque la corresponsione di sanzioni e interessi.


DOGANEGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVA

NUOVO PROCESSO di SDOGANAMENTO TELEMATICO

L’Agenzia delle Dogane completa il percorso per la digitalizzazione delle dichiarazioni doganali con la creazione di un sistema «paperless»

per la gestione delle operazioni «import export».

di Benedetto Santacroce ! ed Ettore Sbandi !!

TELEMATIZZAZIONE delle OPERAZIONI di SDOGANAMENTO e FASCICOLO ELETTRONICO

Con la circolare 12 novembre 2012, n. 16/D, (1) l’Agenzia delle Dogane completa il percorso per la completa digitalizzazio-ne delle dichiarazioni doganali con la creazione di un sistema paperless per la gestione delle operazioni import export. A partire dal 27 novembre 2012, infatti, viene estesa la possibilità di procedere alla gestione totalmente telematica delle operazioni di importazione definitiva, perfezionamento attivo, ammissione temporanea e introduzione in deposito, ora tutte firmate digitalmente.Facendo seguito alla circolare 22/D/2009, (2) con la telema-tizzazione così ultimata, gli esiti delle dichiarazioni doganali saranno ora decisamente più rapidi, con tempi di risposta del sistema informativo delle dogane ridotti al minimo, quanto meno per le operazioni considerate svincolate e non soggette a controlli documentali o fisici.La disposizione dell’Agenzia, poi, semplifica gli adempimenti per gli operatori che, in luogo della presentazione dei duplicati

cartacei, con il «prospetto di svincolo» presentano ora un unico documento con gli allegati al Dau, a norma dell’art. 62, Reg. Ce 2913/92. (3)

In generale, si precisa la definizione autentica (4) di «dichia-razione telematica» che, per quanto ci occupa, è sostan-zialmente una dichiarazione doganale presentata mediante l’invio di un file al quale sia stato apposto, dal dichiarante, il relativo codice di autenticazione (firma digitale), ex art. 61, lett. b), Regolamento Cee 2913/1992, secondo le moda-lità previste nel manuale per l’utente del servizio telematico dell’Agenzia delle Dogane.La dichiarazione così resa è, ad ogni fine di legge, la dichiara-zione doganale, ossia il file inviato tramite il servizio telema-tico doganale, come registrato sugli archivi del sistema Aida, che il dichiarante è tenuto a conservare per tutto il periodo previsto dalle vigenti norme in materia di contabilità aziendale e fiscale, il fascicolo di ogni dichiarazione.Qualora si utilizzino sistemi di gestione e conservazione elettronica, il fascicolo può essere conservato in formato elettronico, che però deve essere identificabile nei sistemi degli operatori tramite gli estremi di registrazione della di-chiarazione e si compone dell’immagine elettronica del Dau e dei documenti a corredo della dichiarazione.

! avvocato in Roma – professore Università Niccolò Cusano!! avvocato in Roma – esperto di diritto doganale(1) Circolare 16/D/2012 avente ad oggetto l’estensione della dichiarazione telematica con firma digitale alle operazioni in procedura ordinaria

di importazione definitiva, perfezionamento attivo, ammissione temporanea e introduzione in deposito; l’estensione dello sdoganamento telematico alle operazioni in procedura domiciliata di introduzione in deposito; la semplificazione degli adempimenti connessi allo svincolo in procedura ordinaria (prospetto di svincolo); lo scarico automatizzato in caso di manipolazione delle merci introdotte in deposito.

(2) Disposizione peraltro che reca le fondamentali istruzioni per la costituzione e la gestione del fascicolo elettronico.(3) Ai sensi del quale le dichiarazioni devono innanzitutto essere compilate su un formulario conforme al modello ufficiale Dau e devono

essere firmate (ora digitalmente) e contenere tutte le indicazioni necessarie per l’applicazione delle disposizioni che disciplinano il regime doganale per il quale le merci sono dichiarate. Alla dichiarazione,poi, devono sempre essere allegati tutti i documenti la cui presentazione è necessaria per consentire l’applicazione delle disposizioni che disciplinano il regime doganale per il quale le merci sono dichiarate.

(4) Cfr. circolare 22/D/2009 dell’Agenzia delle Dogane.


DOGANE GUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAPer completezza, si precisa infine che la conservazione elet-tronica di documenti analogici non è estensibile ai documenti le cui caratteristiche fisiche (colore, grammature della carta, ecc.) ha specifica rilevanza giuridica, come accade ad esempio per i certificati di origine e di circolazione; in questi casi, la dogana ammette la conservazione dell’immagine elettronica con contestuale conservazione anche l’originale cartaceo.Posto il quadro generale dello stato di avanzamento della telematizzazione in dogana operato dalla circolare 16/D/2012 dell’Agenzia delle Dogane, non appare più rinviabile l’avvio dello Sportello Unico doganale, ossia il sistema di inter-faccia unica tra dogane e utenti per la gestione completa di tutte le pratiche connesse alle operazioni di import export di competenza di altre amministrazioni dello Stato.Come noto, nell’espletamento delle formalità doganali l’A-genzia delle Dogane non è affatto la sola autorità ad essere coinvolta dagli operatori che devono relazionarsi con una platea di autorità di controllo assai vasta.Per rendere il dialogo concentrato su un unico punto di contatto, fin dal 2003 (5) è stato istituito lo Sportello Unico doganale, gestito proprio dall’Agenzia delle Dogane che, a sua volta, raccogliendo le istanze dei vari attori della catena logistica, dialoga con tutte le autorità di controllo eventual-mente competenti, fornendo gli opportuni feedback.A regime, infatti, sarà l’ufficio doganale a provvedere al controllo e all’eventuale scarico delle certificazioni, delle autorizzazioni, delle licenze e dei nulla osta, prodromici alle operazioni di importazione ed esportazione, rilasciati dalle amministrazioni di competenza.

OPERAZIONI in DEPOSITO

Per le operazioni di deposito, è finalmente introdotta la di-chiarazione di sdoganamento telematico per le operazioni in procedura domiciliata di introduzione in deposito (oltre al relativo scarico automatizzato in caso di manipolazioni usuali su merci introdotte in deposito, ex art. 72, Dac).Ancora, per le operazioni di introduzione – spesso assai complesse per gli operatori economici che non sempre conoscono i precisi dettagli delle merci ricevute – si rileva la fondamentale precisazione recata dalla circolare 16/D/2012 per cui, in ragione delle «difficoltà manifestate dagli ope-ratori economici di disporre tempestivamente di tutte le informazioni necessarie alla corretta compilazione della casella 33 – «codice delle merci», l’inesatta indica-zione di tale casella non dà luogo all’applicazione delle sanzioni previste dall’art. 303 Tuld, a condizione che la

presentazione della relativa dichiarazione di esito sia preceduta dalla rettifica del codice delle merci indicato nella dichiarazione di vincolo al regime del deposito».Gli errori in materia di qualità, quantità, valore e, secondo la più recente giurisprudenza di legittimità, di origine per le dichiarazioni di importazione, transito e introduzione in deposito sono sanzionabili ai sensi della disciplina di estremo rigore di cui all’art. 303 , D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 (Tuld).La norma, tuttavia, esime dall’applicazione della sanzione solo gli errori relativi alla tariffa doganale delle merci e non anche agli altri elementi fondamentali dell’accertamento.Nulla osta, per garantire la coerenza del sistema, che il medesimo principio valevole per la classificazione doganale possa essere applicato anche agli altri elementi fondamentali dell’accertamento, la cui corretta determinazione può essere altrettanto difficoltosa come l’attribuzione alla merce in intro-duzione in deposito della corretta voce doganale (si pensi, ad esempio, al peso netto o all’origine della merce).Sempre sul deposito, si rilevano ulteriori importanti novità.Innanzitutto, è ammesso lo scarico automatizzato delle partite di merce precedentemente introdotte in deposito doganale che, a seguito delle manipolazioni usuali previste dall’alle-gato 72, del Reg. (Cee) 2454/93, hanno subito una variazione qualitativa e, dunque, una modifica del codice delle merci. In secondo luogo, viene disposto che le dichiarazioni tele-matiche per l’estrazione di merce dal deposito di tipo E, gestito come deposito di tipo D, sono immediatamente svincolate in quanto l’eventuale selezione per il controllo in linea è stata eseguita all’atto dell’introduzione in deposito. Come noto, infatti, nel deposito di tipo D (e in quello di tipo E gestito con le modalità del deposito di tipo D) gli elementi dell’accertamento sono verificati all’introduzione e non anche all’estrazione, con ciò garantendo la rapidità delle operazioni di approvvigionamento.Sul punto, la circolare dispone che, nelle more della con-clusione delle conseguenti modifiche al Cdc – Circuito doganale di controllo, (6) le dichiarazioni in parola sono comunque da intendersi immediatamente svincolate, anche se «per esigenze tecnico-operative, le dichiarazioni in argomento devono essere trasmesse durante l’orario di operatività dell’ufficio di controllo, nella giornata in cui è effettuata l’estrazione delle merci dal deposito». Probabilmente la precisazione dell’Agenzia attiene, come riferito, a questioni esclusivamente tecniche che si pre-sumono superabili in tempi assai brevi, con ciò aumentando l’operatività delle aziende.Anche sul tema della gestione delle scritture contabili relative

(5) L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, co. 57, 58 e 59.(6) Ossia il sistema telematico di controllo delle dichiarazioni doganali dell’Agenzia delle Dogane che esita le verifiche documentali, fisiche

o scanner in alternativa all’ordinaria libera disponibilità della merce (cd. canale verde).


DOGANEGUIDA IVAGUIDA IVAall’GUIDA IVAalle movimentazioni di deposito, si rilevano ulteriori importan-ti novità: con le modifiche introdotte dalla circolare, appare infatti possibile la gestione totalmente automatizzata all’in-troduzione ed all’estrazione, dunque anche prescindendo dalla compilazione del separato registro di deposito.Infatti, in materia di trattamento delle dichiarazioni di in-troduzione in deposito in procedura domiciliata, dispone l’Agenzia che «con la completa telematizzazione delle dichiarazioni in parola, in applicazione dell’art. 2, com-ma 6, della Determinazione Direttoriale n. 158326/2010, per i soggetti titolari di procedura di domiciliazione per il regime di introduzione in deposito, sorge l’ob-bligo dell’invio delle relative dichiarazioni telematiche mediante l’utilizzo del messaggio IM che sostituisce l’obbligo della comunicazione degli arrivi e vale come iscrizione della dichiarazione nelle scritture».

«PRE-CLEARING» e AEO

Ancora, di assoluto rilievo sono altre due importantissime novità introdotte dalla circolare 16/D/2012, anche se non ancora immediatamente operative.Innanzitutto, il tracciato telematico di importazione è stato

implementato con l’introduzione di un nuovo campo dedicato al pre-clearing. Lo sdoganamento anticipato appare ora di prossima entrata a regime, per permettere agli operatori di espletare le operazioni doganali prima dell’arrivo della merce, con conseguenti diretti vantaggi in termini di velo-cizzazione e riduzioni di costi.In secondo luogo, è introdotto un nuovo campo predisposto per i soggetti certificati dalla dogana come Operatori eco-nomici autorizzati – Aeo (7) e, contestualmente, titolari di procedura domiciliata. (8)

Con la nuova operatività, si realizza uno dei benefici legati all’Aeo più attesi sin dalla sua introduzione nel 2008, ossia la facoltà per i soggetti certificati di scegliere il luogo dei controlli.Gli operatori titolati per tali operazioni, potranno infatti otte-nere rapidamente le merci, anche qualora queste dovessero essere soggette a visita di controllo. Sulla base del rapporto fiduciario posto alla base dell’Aeo, sarà fatta facoltà per gli importatori di scegliere il luogo, pubblico o privato, dove far eseguire i controlli (eseguibili dunque anche in house), con ciò velocizzando le operazioni di verifica e, soprattutto, riducendo i costi di sosta assai ingenti presso i porti e gli aeroporti nazionali.

(7) Il Regolamento (Ce) del Parlamento Europeo e del Consiglio 13 aprile 2005, n. 648/2005 ha infatti introdotto nel codice doganale comunitario la figura dell’Aeo, concedendo a tutti gli attori della supply chain la possibilità di ottenere dall’Amministrazione doganale nazionale una certificazione di qualità, modulata su tre livelli (Aeo Customs, Aeo Security, Aeo Full), in grado di offrire indubbi vantaggi, sia all’atto dello svolgimento delle operazioni doganali, sia in generale nei rapporti con l’autorità fiscale.

(8) Ai sensi dell’art. 76, Cdc, «per semplificare, per quanto possibile, nel rispetto della regolarità delle operazioni, l’espletamento delle forma-lità e delle procedure, l’autorità doganale consente, alle condizioni da stabilirsi con la procedura del comitato: a) che nella dichiarazione di cui all’articolo 62 non figurino talune indicazioni di cui al paragrafo 1 del predetto articolo o che alla dichiarazione non siano allegati alcuni dei documenti di cui al paragrafo 2 del medesimo articolo; b) che in luogo e vece della dichiarazione di cui all’articolo 62 venga presentato un documento commerciale o amministrativo accompagnato da una domanda di vincolo delle merci al regime considerato; c) che la dichiarazione delle merci al regime considerato avvenga con l’iscrizione delle merci nelle scritture contabili; in tal caso, l’autorità doganale può dispensare il dichiarante dal presentare le merci in dogana. La dichiarazione semplificata, il documento commerciale o amministrativo o l’iscrizione nelle scritture contabili devono contenere per lo meno le indicazioni necessarie all’identificazione delle merci. L’iscrizione nelle scritture deve essere datata».

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