ELUSIONE FISCALE ELUSIONE FISCALE E E

DISPOSIZIONI DISPOSIZIONI ANTIELUSIVEANTIELUSIVE

Prof. Sebastiano Maurizio MessinaProf. Sebastiano Maurizio MessinaDott.ssa Maria Grazia OrtolevaDott.ssa Maria Grazia Ortoleva

Pianificazione fiscalePianificazione fiscale Liceità dell’obiettivo di minimizzazione del carico Liceità dell’obiettivo di minimizzazione del carico

fiscale: fiscale: nessuno è obbligato ad organizzare i propri nessuno è obbligato ad organizzare i propri affari in modo da massimizzare le imposte dovuteaffari in modo da massimizzare le imposte dovute

Art. 41 Cost. libertà di iniziativa economica: Art. 41 Cost. libertà di iniziativa economica: è è lecita la scelta, tra diverse linee di condotta lecita la scelta, tra diverse linee di condotta utilizzabili per conseguire un dato obiettivo utilizzabili per conseguire un dato obiettivo economico, di quella che risulta fiscalmente meno economico, di quella che risulta fiscalmente meno onerosaonerosa

A condizione che il comportamento non comporti A condizione che il comportamento non comporti una violazione: una violazione:

dell’art. 53 Cost. capacità contributivadell’art. 53 Cost. capacità contributiva dell’art. 2 Cost. diritto/dovere di solidarietàdell’art. 2 Cost. diritto/dovere di solidarietà

DefinizioniDefinizioni Evasione: consiste in un vero e proprio

inadempimento dell’obbligazione tributaria validamente sorta e, quindi, presuppone la violazione di una specifica disposizione di legge

Elusione: consiste nell’aggiramento di una disposizione. Si sostanzia nella scelta di contratti o in comportamenti posti in essere al fine di non perfezionare la fattispecie ed ottenere un risparmio fiscale

Lecito risparmio di imposta: utilizzo delle facoltà previste dal legislatore ma al precipuo fine di minimizzare il carico fiscale (es. misura dell’ammortamento)

Elusione fiscaleElusione fiscale nell’elusione il soggetto, con il compimento nell’elusione il soggetto, con il compimento

di uno o più atti di uno o più atti voluti ed effettivivoluti ed effettivi, opera in , opera in modo da modo da non realizzare il presuppostonon realizzare il presupposto di di fatto previsto dalla legge tributaria, pur fatto previsto dalla legge tributaria, pur conseguendo un risultato pratico conseguendo un risultato pratico assimilabile a quello fiscalmente rilevante assimilabile a quello fiscalmente rilevante

nell’evasione il soggetto, pur avendo nell’evasione il soggetto, pur avendo realizzato il presupposto di fatto previsto realizzato il presupposto di fatto previsto dalla legge tributaria, non lo dichiara dalla legge tributaria, non lo dichiara all’Amministrazione finanziariaall’Amministrazione finanziaria

8

Elusione - requisitiElusione - requisiti Anormalità del procedimento posto in essere

rispetto alla prassi degli affari giuridici Fungibilità, ovvero l’identità del risultato

conseguibile attraverso l’uso dello strumento anomalo rispetto a quello garantito dallo strumento previsto dalla legge fiscale

Finalità: intento soggettivo esclusivo di ottenere un risparmio fiscale

caso dividend washingcaso dividend washing

6

data x data x+1

società dicapitali

fondo comunedi investimento

azioniconcedola(20)

100

società dicapitali

fondo comunedi investimento

80 - x azionisenza cedola

Elusione fiscaleElusione fiscale

Rimedi:Rimedi:

1.1. legislativi (norme analitiche, clausole legislativi (norme analitiche, clausole generali)generali)

2.2. giurisprudenziali (negozio indiretto, frode giurisprudenziali (negozio indiretto, frode alla legge, abuso del diritto, difetto di alla legge, abuso del diritto, difetto di causa)causa)

Art. 37Art. 37bis bis D.P.R. 600/73D.P.R. 600/73 Sono Sono inopponibiliinopponibili all’Amministrazione all’Amministrazione

finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati fra loro, privi di valide ragioni collegati fra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti (comma 1)altrimenti indebiti (comma 1)

Inopponibilità fiscaleInopponibilità fiscale l’Amministrazione può disconoscere i l’Amministrazione può disconoscere i

vantaggi fiscali conseguiti, ma la fattispecie vantaggi fiscali conseguiti, ma la fattispecie rimane valida sotto il profilo civilistico rimane valida sotto il profilo civilistico (doppio binario(doppio binario))

““... gli atti, i fatti e i negozi, …” ... gli atti, i fatti e i negozi, …” l’inopponibilità riguarda, non solo l’inopponibilità riguarda, non solo gli atti e i gli atti e i

negozi, negozi, ma anche la categoria omnicomprensiva e ma anche la categoria omnicomprensiva e residuale dei residuale dei fatti.fatti.

Per Per fatto giuridico fatto giuridico si intende qualsiasi si intende qualsiasi avvenimento idoneo a produrre effetti giuridici avvenimento idoneo a produrre effetti giuridici (es. costituiscono comportamenti produttivi di (es. costituiscono comportamenti produttivi di effetti fiscalmente rilevanti, posti in essere anche effetti fiscalmente rilevanti, posti in essere anche in assenza di una specifica volontà del soggetto, il in assenza di una specifica volontà del soggetto, il cambiamento di residenza, la creazione cambiamento di residenza, la creazione involontaria di una stabile organizzazione, involontaria di una stabile organizzazione, l’acquisto di un diritto reale mediante usucapione)l’acquisto di un diritto reale mediante usucapione)

“… “… anche collegati fra loro...”anche collegati fra loro...” il collegamento sussiste quando ciascun atto è il collegamento sussiste quando ciascun atto è

concepito quale passo di un itinerario concepito quale passo di un itinerario prestabilito (indici rivelatori: prestabilito (indici rivelatori: contiguità contiguità temporale temporale e e oggettiva interdipendenzaoggettiva interdipendenza))

la disposizione può trovare applicazione anche la disposizione può trovare applicazione anche quando l’ottenimento del vantaggio fiscale quando l’ottenimento del vantaggio fiscale derivi, direttamente e formalmente, da un atto derivi, direttamente e formalmente, da un atto o negozio o negozio nonnon presente nell’elencazione di cui presente nell’elencazione di cui al co. 3, mal co. 3, ma almenoa almeno uno degli atti usati nello uno degli atti usati nello schema sia indicato nel suddetto elenco.schema sia indicato nel suddetto elenco.

RequisitiRequisiti l’assenza di valide ragioni l’assenza di valide ragioni

economicheeconomiche l’aggiramento di obblighi e divieti l’aggiramento di obblighi e divieti

previsti dall’ordinamento tributarioprevisti dall’ordinamento tributario l’ottenimento di riduzioni d’imposta l’ottenimento di riduzioni d’imposta

o rimborsi altrimenti indebitio rimborsi altrimenti indebiti

Assenza di valide ragioni economicheAssenza di valide ragioni economiche implica un giudizio di valore, fondato su parametri non implica un giudizio di valore, fondato su parametri non

giuridici ma aziendali. Esso si sostanzia nella valutazione giuridici ma aziendali. Esso si sostanzia nella valutazione della corrispondenza della condotta gestionale al criterio di della corrispondenza della condotta gestionale al criterio di economicitàeconomicità

L’operazione è economicamente apprezzabile, quando un L’operazione è economicamente apprezzabile, quando un operatore diligente, in condizione analoghe a quelle del operatore diligente, in condizione analoghe a quelle del contribuente, avrebbe realizzato l’operazione, anche senza contribuente, avrebbe realizzato l’operazione, anche senza di eventuali vantaggi fiscalidi eventuali vantaggi fiscali

Opera come “elemento negativo della fattispecie”: la Opera come “elemento negativo della fattispecie”: la ricorrenza di valide ragioni economiche impedisce ricorrenza di valide ragioni economiche impedisce l’operatività della normal’operatività della norma

Non vale l’equazione elusione = assenza di valide ragioni Non vale l’equazione elusione = assenza di valide ragioni economicheeconomiche

Il risparmio d’imposta può assurgere a Il risparmio d’imposta può assurgere a valida ragione economica?valida ragione economica?

Il mero risparmio fiscale non può costituire Il mero risparmio fiscale non può costituire una valida ragione economica, perché: una valida ragione economica, perché:

In tal senso depone lo scopo della In tal senso depone lo scopo della disposizionedisposizione

le ragioni economiche sono contrapposte a le ragioni economiche sono contrapposte a quelle di matrice fiscale (quelle di matrice fiscale (ottenimento di ottenimento di riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebitiindebiti))

Esso è disapprovato dall’ordinamento, quando Esso è disapprovato dall’ordinamento, quando è il fine di una scelta imprenditorialeè il fine di una scelta imprenditoriale

Ottenimento di riduzioni d’imposta o Ottenimento di riduzioni d’imposta o rimborsi altrimenti indebitirimborsi altrimenti indebiti

Con l’espressione “riduzioni di imposte o Con l’espressione “riduzioni di imposte o rimborsi” il legislatore ha voluto intendere rimborsi” il legislatore ha voluto intendere qualsiasi vantaggio fiscale quantificabile qualsiasi vantaggio fiscale quantificabile (riduzione del pagamento del tributo, (riduzione del pagamento del tributo, determinazione di una minore imposta da versare, determinazione di una minore imposta da versare, conseguimento di un indebito credito d’imposta)conseguimento di un indebito credito d’imposta)

il conseguimento di vantaggi tributari, che il conseguimento di vantaggi tributari, che diversamente non sarebbero spettati, è il diversamente non sarebbero spettati, è il risultato risultato tendenzialetendenziale cui il contribuente propende cui il contribuente propende attraverso la realizzazione del comportamento attraverso la realizzazione del comportamento elusivoelusivo

Aggiramento di obblighi e divieti previsti Aggiramento di obblighi e divieti previsti dall’ordinamento tributariodall’ordinamento tributario

““diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario”dall’ordinamento tributario”: imperatività delle norme : imperatività delle norme tributarietributarie il comportamento il comportamento ruota intornoruota intorno alla situazione cui la alla situazione cui la norma tributaria ricollega la nascita dell’obbligo o del norma tributaria ricollega la nascita dell’obbligo o del divietodivieto l’aggiramento implica una sostanziale fungibilità tra:l’aggiramento implica una sostanziale fungibilità tra: - il risultato economico raggiungibile realizzando una - il risultato economico raggiungibile realizzando una condotta “virtuosa” condotta “virtuosa” - quello raggiunto con il comportamento “elusivo”- quello raggiunto con il comportamento “elusivo”E’ E’ onere dell’A.f. dare provaonere dell’A.f. dare prova dell’esistenza di altra dell’esistenza di altra condotta fiscalmente meno vantaggiosa, che produce il condotta fiscalmente meno vantaggiosa, che produce il medesimo effetto.medesimo effetto.

Effetti Effetti Inopponibilità della fattispecie elusiva all’A.fInopponibilità della fattispecie elusiva all’A.f Determinazione del Determinazione del quantumquantum d’imposta: dalle d’imposta: dalle

imposte calcolate sulla base dell’applicazione imposte calcolate sulla base dell’applicazione delle norme eluse vanno detratte quelle assolte a delle norme eluse vanno detratte quelle assolte a seguito della comportamento elusivoseguito della comportamento elusivo

I soggetti diversi da quelli cui è applicato l’art. I soggetti diversi da quelli cui è applicato l’art. 37bis possono chiedere il rimborso delle imposte 37bis possono chiedere il rimborso delle imposte pagate a seguito dei comportamenti pagate a seguito dei comportamenti disconosciuti. E’ subordinato alla definitività disconosciuti. E’ subordinato alla definitività dell’accertamentodell’accertamento

Aspetti proceduraliAspetti procedurali Obbligatorietà del “Obbligatorietà del “contraddittorio contraddittorio

endoprocedimentale: endoprocedimentale: l’A.f. prima di emettere l’A.f. prima di emettere l’atto di accertamento deve richiedere al l’atto di accertamento deve richiedere al contribuente chiarimenti circa le ragioni contribuente chiarimenti circa le ragioni economiche poste a fondamento dell’operazione economiche poste a fondamento dell’operazione contestatacontestata

Ratio: Ratio: esigenza di prevenire una proliferazione del esigenza di prevenire una proliferazione del contenzioso, trattandosi di fattispecie dotate di un contenzioso, trattandosi di fattispecie dotate di un elevato grado di opinabilitàelevato grado di opinabilità

l’avviso di accertamento deve essere l’avviso di accertamento deve essere specificamente motivato, a pena di nullità, in specificamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal relazione alle giustificazioni fornite dal contribuentecontribuente

L‘art. 37 bis è clausola antielusiva L‘art. 37 bis è clausola antielusiva generale?generale?

Secondo l’opinione prevalente in dottrina e in Secondo l’opinione prevalente in dottrina e in giurisprudenza depongono in senso contrario:giurisprudenza depongono in senso contrario:

- la collocazione sistematica della norma nel DPR 600/73 la collocazione sistematica della norma nel DPR 600/73 in materia di accertamento delle imposte sui redditiin materia di accertamento delle imposte sui redditi

- La legge delega 662/1996 che incarica il governo a La legge delega 662/1996 che incarica il governo a procedere alla “revisione dei criteri di individuazione procedere alla “revisione dei criteri di individuazione delle operazioni di natura elusiva … anche in funzione delle operazioni di natura elusiva … anche in funzione di un miglior coordinamento … con delle disposizioni di un miglior coordinamento … con delle disposizioni contenute nel testo unico delle imposte sui redditicontenute nel testo unico delle imposte sui redditi

- l’indicazione tassativa delle operazioni elusive (co.3)l’indicazione tassativa delle operazioni elusive (co.3)- la C.M. 19 dicembre 1997, n. 320/Ela C.M. 19 dicembre 1997, n. 320/E

Interpello Interpello sull’applicabilità dell’art. 37-bis ad una sull’applicabilità dell’art. 37-bis ad una

specifica operazione, compiuta o da specifica operazione, compiuta o da compiere, compiere, è possibile chiedereè possibile chiedere, seguendo , seguendo una determinata procedura, una determinata procedura, un parere al un parere al Comitato consultivoComitato consultivo per l’applicazione per l’applicazione delle norme antielusive, istituito presso il delle norme antielusive, istituito presso il Ministero delle finanze (art.21 l. 413/1991)Ministero delle finanze (art.21 l. 413/1991)

problema dell’efficacia del parereproblema dell’efficacia del parere

Interpello disapplicativoInterpello disapplicativo è possibile chiedere al Direttore regionale delle è possibile chiedere al Direttore regionale delle

Entrate la disapplicazione di una norma Entrate la disapplicazione di una norma antielusiva analitica, dimostrando che nel caso di antielusiva analitica, dimostrando che nel caso di specie l’effetto elusivo che la norma mira a colpire specie l’effetto elusivo che la norma mira a colpire non può verificarsi (art.37-bis, c.8, dpr 600/1973)non può verificarsi (art.37-bis, c.8, dpr 600/1973)

La direzione regionale deve rispondere entro 90 La direzione regionale deve rispondere entro 90 giorni dalla presentazione dell’istanza con giorni dalla presentazione dell’istanza con provvedimento che è da intendersi definitivoprovvedimento che è da intendersi definitivo

Problema dell’impugnabilità del provvedimento di Problema dell’impugnabilità del provvedimento di diniego dinanzi alle commissioni tributariediniego dinanzi alle commissioni tributarie

Profili sanzionatoriProfili sanzionatori L’articolo 37bis nulla dice in merito L’articolo 37bis nulla dice in merito

all’irrogazione di sanzioni amministrative per all’irrogazione di sanzioni amministrative per infedele dichiarazioneinfedele dichiarazione

La prassi dell’A.f è nel senso dell’applicazione La prassi dell’A.f è nel senso dell’applicazione delle suddette sanzionidelle suddette sanzioni

In dottrina esistono due diversi orientamenti a In dottrina esistono due diversi orientamenti a seconda della natura sostanziale o procedimentale seconda della natura sostanziale o procedimentale attribuita alla disposizioneattribuita alla disposizione

Corte di giustizia: “la constatazione dell’esistenza Corte di giustizia: “la constatazione dell’esistenza di un comportamento abusivo non deve condurre di un comportamento abusivo non deve condurre una sanzione per la quale sarebbe necessario un una sanzione per la quale sarebbe necessario un po’ di un fondamento normativo chiare univoco”po’ di un fondamento normativo chiare univoco”

CASO PRATICOCASO PRATICO

Fusione per incorporazioneFusione per incorporazione

17

prima dopo

100%

beta

gamma

Beta + gamma

gamma

La società beta detiene la totalità delle azioni La società beta detiene la totalità delle azioni della società gamma. Entrambe si trovano in della società gamma. Entrambe si trovano in stato di liquidazionestato di liquidazione

Società Beta:Società Beta: perdite fiscalmente rilevanti perdite fiscalmente rilevanti riportabili a nuovo e con perdite fiscali riportabili a nuovo e con perdite fiscali nell’esercizionell’esercizio

Società gammaSocietà gamma: realizzo di plusvalenze la : realizzo di plusvalenze la cessione del ramo d’aziendacessione del ramo d’azienda

Operazione prospettata: fusione per Operazione prospettata: fusione per incorporazione di beta in gammaincorporazione di beta in gamma

Valide ragioni economiche rendere più economica Valide ragioni economiche rendere più economica l’alienazione di infrastrutture e beni strumentali; l’alienazione di infrastrutture e beni strumentali; diminuire i costi amministratividiminuire i costi amministrativi

Elusività dell’operazioneElusività dell’operazione L’operazione rientra tra quelle indicate nel comma L’operazione rientra tra quelle indicate nel comma

3 dell’art. 37 bis3 dell’art. 37 bis Valide ragioni economiche: la fusione ha il suo Valide ragioni economiche: la fusione ha il suo

fondamento economico nella crescita fondamento economico nella crescita dimensionale dell’impresadimensionale dell’impresa

Risparmio d’imposta: compensazione fra perdite Risparmio d’imposta: compensazione fra perdite fiscalmente rilevanti della società Beta e fiscalmente rilevanti della società Beta e plusvalenze della società Gammaplusvalenze della società Gamma

Aggiramento di obblighi e divieti: divieto di Aggiramento di obblighi e divieti: divieto di compensazione intersoggettiva degli utili e delle compensazione intersoggettiva degli utili e delle perditeperdite

RIMEDI RIMEDI GIURISPRUDENZIALIGIURISPRUDENZIALI

1. Nullità civilistiche1. Nullità civilistiche

Art. 1344 c.c. Contratto in frode alla leggeArt. 1344 c.c. Contratto in frode alla legge..Si reputa altresì illecita la causa quando il contratto Si reputa altresì illecita la causa quando il contratto costituisce il mezzo per eludere l'applicazione di una costituisce il mezzo per eludere l'applicazione di una norma imperativanorma imperativaArt. 1418. Cause di nullità del contratto.Art. 1418. Cause di nullità del contratto.Il contratto è nullo quando è contrario a norme Il contratto è nullo quando è contrario a norme imperative imperative [c.c. 1352, 1422, 1462, 2331, 2332][c.c. 1352, 1422, 1462, 2331, 2332], , salvo che la legge disponga diversamente salvo che la legge disponga diversamente [c.c. [c.c. 1876]1876]..Producono nullità del contratto la mancanza di uno Producono nullità del contratto la mancanza di uno dei requisiti indicati dei requisiti indicati dall'articolo 1325dall'articolo 1325, l'illiceità , l'illiceità della causa della causa [c.c. 1343, 1344][c.c. 1343, 1344], l'illiceità dei motivi nel , l'illiceità dei motivi nel caso indicato caso indicato dall'articolo 1345dall'articolo 1345 e la mancanza e la mancanza nell'oggetto dei requisiti stabiliti nell'oggetto dei requisiti stabiliti dall'articolo 1346dall'articolo 1346..

Posizioni della dottrinaPosizioni della dottrina1.1.Secondo una tesi un principio generale antifrode Secondo una tesi un principio generale antifrode esiste ed è rinvenibile nell’art. 1344 c.c. Sarebbero esiste ed è rinvenibile nell’art. 1344 c.c. Sarebbero nulli per frode alla legge i contratti che stipulati allo nulli per frode alla legge i contratti che stipulati allo scopo prevalente o esclusivo di eludere scopo prevalente o esclusivo di eludere l’imposizione fiscale.l’imposizione fiscale.2. Secondo altra tesi l’art. 1344 c.c. sarebbe la 2. Secondo altra tesi l’art. 1344 c.c. sarebbe la specificazione, dettata solo per l’ambito del contratto specificazione, dettata solo per l’ambito del contratto illecito, di un principio generale non scritto illecito, di un principio generale non scritto contenuto nell’ordinamento. Nel caso in esame si contenuto nell’ordinamento. Nel caso in esame si dovrebbe applicare il principio generale di frode alla dovrebbe applicare il principio generale di frode alla legge, valevole in quanto tale in ogni suo settore, legge, valevole in quanto tale in ogni suo settore, compreso quello tributario, e comportante compreso quello tributario, e comportante l’inefficacia del contratto e l’applicazione della l’inefficacia del contratto e l’applicazione della norma elusanorma elusa

Corte Cass. - Sez. tributaria, sent. n. Corte Cass. - Sez. tributaria, sent. n. 20398 del 21 ottobre 200520398 del 21 ottobre 2005

Il giudice può e deve (anche in riferimento a fatti Il giudice può e deve (anche in riferimento a fatti verificatisi prima dell'entrata in vigore del D.L. verificatisi prima dell'entrata in vigore del D.L.

372/1992- che, al suo art. 7bis, ha reso 372/1992- che, al suo art. 7bis, ha reso fiscalmente irrilevanti le operazioni di fiscalmente irrilevanti le operazioni di dividend dividend

washingwashing) ) ritenere nulle, per difetto di causa,ritenere nulle, per difetto di causa, le le operazioni di trasferimento per breve tempo di operazioni di trasferimento per breve tempo di azioni, da parte di un soggetto estero, al solo azioni, da parte di un soggetto estero, al solo

scopo di far usufruire al contribuente italiano una scopo di far usufruire al contribuente italiano una deduzione per minusvalenza deduzione per minusvalenza

Corte Cass. - Sez. tributaria Sent. Corte Cass. - Sez. tributaria Sent. n. 20816 del 26 ottobre 2005 n. 20816 del 26 ottobre 2005

L'Amministrazione finanziaria, quale terzo L'Amministrazione finanziaria, quale terzo interessato alla regolare applicazione delle interessato alla regolare applicazione delle

imposte, è legittimata a dedurre (prima in sede imposte, è legittimata a dedurre (prima in sede di accertamento fiscale e poi in sede di accertamento fiscale e poi in sede

contenziosa) la simulazione assoluta o relativa contenziosa) la simulazione assoluta o relativa dei contratti stipulati dal contribuente, o dei contratti stipulati dal contribuente, o la la

loro nullità per frode alla legge, ivi loro nullità per frode alla legge, ivi compresa la legge tributaria (art. 1344 del compresa la legge tributaria (art. 1344 del codice civilecodice civile); la relativa prova può essere ); la relativa prova può essere

fornita con qualsiasi mezzo, anche attraverso fornita con qualsiasi mezzo, anche attraverso presunzioni. presunzioni.

2. Principio comunitario 2. Principio comunitario dell’abuso del dirittodell’abuso del diritto

Corte di Giustizia EuropeaCorte di Giustizia Europea Caso HalifaxCaso Halifax

Operazione devono, nonostante l’applicazione formale della legge:

procurare un vantaggio la cui concessione è contraria alla ratio della disposizione

l’operazione deve essere volta essenzialmente a conseguire un vantaggio fiscale

la finalità del vantaggio fiscale deve risultare da un insieme di elementi obiettivi e determinati, da cui desumere la creazione artificiosa dei presupposti formali per il riconoscimento di un diritto

HalifaxHalifax

La Sesta direttiva osta al diritto del soggetto La Sesta direttiva osta al diritto del soggetto passivo di detrarre il IVA assolta a monte passivo di detrarre il IVA assolta a monte

allorché le operazioni che dovrebbero allorché le operazioni che dovrebbero legittimare tale diritto integrino un legittimare tale diritto integrino un

comportamento abusivocomportamento abusivo

Corte di cassazione, sentenze n. 10352 Corte di cassazione, sentenze n. 10352 e n. 10353 depositate il 5 maggio 2006e n. 10353 depositate il 5 maggio 2006

I giudici di legittimità riconoscono la diretta I giudici di legittimità riconoscono la diretta applicabilità applicabilità in materia di IVA in materia di IVA del principio del principio di origine comunitaria dell’abuso del di origine comunitaria dell’abuso del diritto .considerano operante anche nel diritto .considerano operante anche nel sistema tributario interno il principio di in sistema tributario interno il principio di in detraibilità dell’IVA assolta in corrispondenza detraibilità dell’IVA assolta in corrispondenza di comportamenti abusividi comportamenti abusivi

Cassazione, Sez. trib., Cassazione, Sez. trib., sent. 29 settembre 2006, n. 21221sent. 29 settembre 2006, n. 21221

In forza del diritto comunitario non sono In forza del diritto comunitario non sono opponibili all’Amministrazione finanziaria opponibili all’Amministrazione finanziaria gli atti che costituiscano abuso di diritto. gli atti che costituiscano abuso di diritto. Tale principio trova applicazione in Tale principio trova applicazione in tutti i tutti i settori dell’ordinamento tributario e settori dell’ordinamento tributario e dunque anche nell’ambito delle imposte dunque anche nell’ambito delle imposte dirette.dirette.

Cassazione, Sez. trib., Cassazione, Sez. trib., sentenza 4 aprile 2008, n. 8772 sentenza 4 aprile 2008, n. 8772

sentenza 21 aprile 2008, n. 10257sentenza 21 aprile 2008, n. 10257

““Non hanno efficacia nei confronti Non hanno efficacia nei confronti dell’Amministrazione finanziaria quegli atti posto dell’Amministrazione finanziaria quegli atti posto in essere dal contribuente che costituiscano in essere dal contribuente che costituiscano “abuso del diritto”, cioè che si traducano in “abuso del diritto”, cioè che si traducano in operazioni compiute essenzialmente per il operazioni compiute essenzialmente per il conseguimento di un vantaggio fiscale; ed conseguimento di un vantaggio fiscale; ed incombe sul contribuente fornire la prova della incombe sul contribuente fornire la prova della esistenza di ragioni economiche alternative o esistenza di ragioni economiche alternative o concorrenti di carattere non meramente concorrenti di carattere non meramente marginale o teorico” marginale o teorico”

3. Principi di capacità di 3. Principi di capacità di contributiva e di progressività contributiva e di progressività

dell’imposizione dell’imposizione

Cassazione, Sez. trib., Cassazione, Sez. trib., n. 30055 del 23 dicembre 2008n. 30055 del 23 dicembre 2008

I I principi costituzionali della capacità principi costituzionali della capacità contributiva e della progressività contributiva e della progressività dell’imposizionedell’imposizione che informano l’ordinamento che informano l’ordinamento tributario tributario ostano al conseguimento di vantaggi ostano al conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti attraverso strumenti giuridici fiscali ottenuti attraverso strumenti giuridici l’adozione ovvero l’utilizzo dei quali sia l’adozione ovvero l’utilizzo dei quali sia unicamente rivolto, in assenza di ragioni unicamente rivolto, in assenza di ragioni economicamente apprezzabili, al risparmio economicamente apprezzabili, al risparmio d’impostad’imposta - anche laddove non ricorra alcuna - anche laddove non ricorra alcuna violazione o contrasto puntuale ad alcuna violazione o contrasto puntuale ad alcuna specifica disposizione. specifica disposizione.

Cassazione, Sez. trib., Cassazione, Sez. trib., Sent. n. 1465 del 21 gennaio 2009 Sent. n. 1465 del 21 gennaio 2009

Il principio costituzionale della capacità Il principio costituzionale della capacità contributiva (art. 53 Cost.), contributiva (art. 53 Cost.), canone canone informatore dell’ordinamento tributarioinformatore dell’ordinamento tributario, , costituisce causa ostativa al conseguimento di costituisce causa ostativa al conseguimento di risparmi di imposta o vantaggi fiscali risparmi di imposta o vantaggi fiscali attraverso l’esercizio dell’autonomia privata attraverso l’esercizio dell’autonomia privata laddove non siano riscontrabili obiettive laddove non siano riscontrabili obiettive ragioni economiche a giustificazione del ragioni economiche a giustificazione del ricorso agli strumenti negoziali utilizzati dal ricorso agli strumenti negoziali utilizzati dal contribuente nell’ambito della libera iniziativa contribuente nell’ambito della libera iniziativa imprenditoriale. imprenditoriale.

Elusione e inerenzaElusione e inerenza

Sussiste un nesso diretto fraSussiste un nesso diretto fra l’elusione l’elusione fiscalefiscale, intesa anche quale condotta latu , intesa anche quale condotta latu sensu abusiva - finalizzata a deviare dai sensu abusiva - finalizzata a deviare dai

precetti imposti dalla normativa tributaria precetti imposti dalla normativa tributaria -, e -, e l’inerenzal’inerenza quale (pre)condizione per quale (pre)condizione per il concorso dei componenti di reddito alla il concorso dei componenti di reddito alla

formazione della base imponibile. formazione della base imponibile.

Onere probatorioOnere probatorioIn merito alla ripartizione dell’onere della In merito alla ripartizione dell’onere della prova nel processo tributario, prova nel processo tributario, compete all’A.f. compete all’A.f. allegareallegare i fatti e gli elementi costitutivi della i fatti e gli elementi costitutivi della pretesa tributaria e, nella specie, pretesa tributaria e, nella specie, le circostanze le circostanze a dimostrazione dell’oggettiva natura elusiva a dimostrazione dell’oggettiva natura elusiva delle operazioni poste in essere dal delle operazioni poste in essere dal contribuentecontribuente; parimenti, quest’ultimo è ; parimenti, quest’ultimo è chiamato ad assolvere l’onere di illustrare e chiamato ad assolvere l’onere di illustrare e giustificare giustificare le motivazioni di carattere le motivazioni di carattere economicoeconomico - - concrete, effettive ed essenzialiconcrete, effettive ed essenziali - - poste a fondamento delle scelte operate poste a fondamento delle scelte operate nell’esercizio dell’attività d’impresa. nell’esercizio dell’attività d’impresa.

Attività dell’Ufficio Attività dell’Ufficio Nell’esercizio del potere di accertamento e Nell’esercizio del potere di accertamento e nell’apprezzamento e valutazione degli elementi e nell’apprezzamento e valutazione degli elementi e circostanze di fatto e della tipologia di negozi circostanze di fatto e della tipologia di negozi giuridici posti in essere dal contribuente giuridici posti in essere dal contribuente l’A.f. è l’A.f. è chiamata allo svolgimento di un’attività di chiamata allo svolgimento di un’attività di cognizione, dovendosi confrontare con cognizione, dovendosi confrontare con l’evoluzione degli strumenti giuridici e delle l’evoluzione degli strumenti giuridici e delle interrelazioni fra soggetti economiciinterrelazioni fra soggetti economici sovente sovente necessarie per conseguire maggiori livelli di necessarie per conseguire maggiori livelli di competitività, al fine di verificare l’effettiva competitività, al fine di verificare l’effettiva riferibilità dei componenti negativi di reddito al riferibilità dei componenti negativi di reddito al contribuente e dunque, l’inerenza degli stessi non contribuente e dunque, l’inerenza degli stessi non con riferimento stretto ai ricavi bensì, come con riferimento stretto ai ricavi bensì, come emerge dal consolidato orientamento della emerge dal consolidato orientamento della giurisprudenza, all’attività d’impresa nel suo giurisprudenza, all’attività d’impresa nel suo complesso. complesso.

Scissione + cessione partecipazioneScissione + cessione partecipazione

17

prima dopo

Bianchi Bianchi

scissione

cessionepartecipaz.

Rossialfa

betabeta

alfa

Scissione non proporzionaleScissione non proporzionale

17

prima dopo

Bianchi Bianchi Rossi

alfa betaalfa

Rossi