ELABORAZIONE STUDIO CORTESELLI COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALI I DIVERSI REGIMI CONTABILI...

ELABORAZIONE STUDIO CORTESELLI

COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALI

I DIVERSI REGIMI CONTABILI DEGLI ENC:Emilio Corteselli-Dottore

Commercialista-Presidente Commissione studi ENC Ordine di

Viterbo


PRECISAZIONE METODOLICA:DIVERSITA’ RISPETTO AGLI INCONTRI

PRECEDENTI



INCONTRO ANNO 2010

Alcune novita’ normative e tecniche in materia di enti non commerciali

Atti pubblicati in L’Amministrazione Italiana n.01/11



INCONTRO ANNO 2011

LA FISCALITA’ DEGLI ENTI NON COMMERCIALI

ATTI IN FASE DI PUBBLICAZIONE SU L’AMMINISTRAZIONE ITALIANA



PIANO DELLA RELAZIONE

A)INTRODUZIONE

B) REGIME ORDINARIO

C) REGIME SEMLIFICATO

D) REGIMI FORFETARI



A)INTRODUZIONE

Leggendo uno dei manuali destinati agli studenti delle scuole

secondarie superiori (ASTOLFI–NEGRI, Ragioneria generale – terza

classe, Milano, Tramontana, 1990, 18 ss.), possiamo innanzi tutto

vedere la distinzione tra:• azienda di produzione, la quale attua "un processo produttivo per il

mercato, svolgendo un'attività di scambio" e, avendo come scopo specifico, il conseguimento di un reddito, diviene impresa;

• azienda di erogazione (lo Stato, gli enti pubblici, le associazioni, le collettività', le famiglie), in cui si può rilevare: a) un processo di acquisizione delle risorse; b) un processo di consumo delle risorse; c) un processo di risparmio.



A)INTRODUZIONE

Occorre notare preliminarmente che, nel sistema pubblico, il processo di individuazione delle risorse, secondo la scienza delle finanze, è cronologicamente successivo alla individuazione dei bisogni (GILIBERT A., Scienza delle finanze e diritto tributario, II ed., Torino, Lattes, 1987, 42): gli enti pubblici "determinano innanzitutto il fabbisogno finanziario e successivamente i modi per reperire le risorse finanziarie a coprirlo" (GILIBERT, cit., 23).

La distinzione, appena enunciata, tra azienda di produzione ed azienda di erogazione introduce anche una divaricazione tra sistemi contabili.



A)INTRODUZIONE

Analizzando, sotto il profilo delle rilevazioni contabili, le aziende di

erogazione (ASTOLFI–NEGRI, Ragioneria applicata e pubblica –

aziende mercantili e aziende di erogazione – quarta classe, Milano,

Tramontana, 1990, 296), viene introdotta una classificazione delle

aziende di erogazione in pubbliche e private: • le aziende di erogazione pubbliche sono lo Stato, le Regioni, le

Province, i Comuni e gli enti istituzionali (es. Camere di commercio, IPAB);

• le aziende di erogazione private sono le aziende familiari domestiche e le associazioni.



A)INTRODUZIONE

• Tradizionalmente, la ragioneria pubblica si caratterizza per la rilevazione dei soli aspetti finanziari (ASTOLFI–NEGRI, Ragioneria applicata e pubblica, cit., 352). Soltanto i flussi di entrata e spesa, che sono espressione di quantità fisiche esattamente rilevabili, sono significativi nel settore pubblico.

• Le rilevazioni patrimoniali consistono in inventari, i quali hanno avuto storicamente un carattere permanente (per rilevazioni periodiche) ed un contenuto tendenzialmente descrittivo (essendo inutile, se non addirittura contrario alla logica, attribuire un valore a beni incommerciabili).


C COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALI

A)INTRODUZIONE E’ comunque sufficiente osservare che:• da un lato vi è una azienda (privata) di produzione, in cui è evidente un ciclo

produttivo che ha inizio con la immissione di fattori (capitale, mezzi, capacità imprenditoriale) e termina con un prodotto o un servizio offerto al mercato in corrispondenza ad un certo prezzo fissato dall’imprenditore (quale punto tendenziale di equilibrio tra domanda ed offerta);

• dall’altro lato vi è una azienda (pubblica o privata) di erogazione, in cui il ciclo produttivo è rovesciato; in base ai principi della finanza funzionale, vengono prima determinati i bisogni pubblici a cui si intende far fronte apprestando appositi servizi; successivamente si individua l’entità del prelievo di ricchezza che viene posto a carico della collettività in vista della realizzazione di quei servizi; soprattutto viene spezzato il ciclo produttivo: i servizi offerti sono quasi sempre privi di un prezzo di mercato; la localizzazione dell’ente che è chiamato a fornire il servizio determina infine una situazione di sostanziale monopolio.

ELABORAZIONE STUDIO

CORTESELLI



A)INTRODUZIONE

Per gli enti non commerciali non sussiste, ai fini civilistici, relativamente alla attività istituzionale, alcuno specifico obbligo contabile o amministrativo in termini di rendicontazione se non quello previsto dall’art. 20 del Codice civile relativo alla convocazione dell’assemblea per l’approvazione del bilancio. Gli enti non commerciali non sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili, di cui agli artt. 2214 e seguenti del Codice Civile. Tale obbligo, infatti, è previsto solo per le imprese. L’obbligo risulta limitato esclusivamente al momento conclusivo e finale della gestione dell’esercizio sociale, mentre nulla è espressamente stabilito per le rilevazioni e gli obblighi di contabilità da cui il bilancio possa scaturire.

Obblighi contabili per gli Enti non commerciali


A)INTRODUZIONE

Malgrado la mancanza di obblighi specifici risulta comunque

evidente la necessità di tenere una contabilità anche elementare e

di predisporre annualmente un rendiconto che riassuma le

vicende economiche e finanziarie dell’ente in modo da costituire

uno strumento di trasparenza e di controllo dell’intera gestione

economica e finanziaria dell’associazione.





A)INTRODUZIONE

L’ente non commerciale dovrà, quindi, redigereun rendiconto economico e finanziario,secondo i criteri indicati nello statuto o

secondo le modalità liberamente scelte dall’ente stesso. Quanto sopra espresso si riferisce all’ente

non commerciale che esercita solo attività istituzionale.

Diversa è la situazione nel caso che l’ente eserciti anche attività commerciale. In tale ipotesi, infatti, esistono obblighi ben precisi che analizzeremo in

seguito.



Scelta del sistema contabile

La scelta del sistema contabile non è determinata da alcuna previsione

normativa; essa deriva dalle seguenti considerazioni ed in particolare

da:

_ previsioni dello statuto;

_ dimensioni dell’ente;

_ valutazioni di opportunità.

Gli enti non commerciali di piccole dimensioni che svolgono solo attività

istituzionale possono limitarsi a tenere un rendiconto di tipo finanziario,

ossia procedere alla rilevazione di tutte le entrate e le uscite.


A)INTRODUZIONE



A)INTRODUZIONE

Ovviamente un impianto contabile elementare di tipo finanziario non è in grado di rappresentare gli aspetti patrimoniali e finanziari della gestione (es. debiti e crediti a fine esercizio) e ciò per un ente di dimensioni rilevanti è più che opportuno.

Scelta del sistema contabile



Scelta della contabilità: finanziaria o economico-patrimoniale

La scelta della contabilità di tipo economico patrimoniale dipende da parametridimensionali e da altri fattori. Relativamente all’attività istituzionale la scelta deltipo di contabilità non è legata a parametri quantitativi. In presenza dellagestione di servizi erogati di una certa rilevanza, appare sempre evidente la inadeguatezza della contabilità finanziaria anche se la stessa presenta l’indubbio vantaggio della semplicità di elaborazione. Logicamente, non si può dare una regola generale valida per tutti gli enti, occorre scegliere caso per casosulla base del tipo di attività svolta. La contabilità finanziaria può essere utilmente tenuta ove le operazioni economiche siano di modesta entità. In questo caso,l'aspetto finanziario (quote associative, liberalità, contributi, donazioni) assume rilevanza fondamentale e, spesso, in mancanza di operazioni complesse, l'avanzo di gestione tende a coincidere con il risultato economico.

A)INTRODUZIONE


Sicuramente, l'utilizzo di una contabilità economico-patrimoniale si rende necessario nell'ipotesi in cui vi siano attività di natura commerciale delle quali occorre conoscere la economicità della gestione. Per completezza bisogna ricordare che il riferimento a parametri di tipo quantitativo che possono orientare la scelta del tipo di contabilità è presente in due documenti:_ quello emanato nel 2001, dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti sotto forma di raccomandazione e intitolato “Quadro sistematico per la preparazione e la presentazione del bilancio delle aziende non profit”:_ quello emanato nel maggio del 2008 dall’Agenzia per le Onlus e denominato “Linee guida e schemi per la redazione dei bilanci di esercizio degli enti non profit“.


A)INTRODUZIONEScelta della contabilità: finanziaria o

economico-patrimoniale



Finanziaria o economico-patrimoniale Nel primo viene operata una distinzione tra aziende non profit di piccole dimensioni intendendo per tali le aziende che non hanno realizzato proventi annui complessivi superiori a 50.000 Euro nei due esercizi precedenti a quello di riferimento e aziende non profit di media e grande dimensione ossia tutte le entità economiche che superano il suddetto valore. Per le prime, secondo quanto indicato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti è possibile adottare una rilevazione e rappresentazione dei risultati della gestione sulla base del criterio della “pura cassa”.

La distinzione tra enti di ridotte dimensioni ed enti di media e grande dimensione è ripresa nel documento dell'Agenzia nel quale si precisa che i soggetti con proventi e ricavi annui inferiori ad Euro 100.000, possono redigere, in luogo dello stato patrimoniale e del rendiconto gestionale, un " rendiconto finanziario predisposto secondo criteri di cassa" .

Entrambi questi riferimenti a parametri di tipo quantitativo non hanno alcun effetto vincolante ma solo di indirizzo.

A)INTRODUZIONE

Scelta della contabilità



A)INTRODUZIONE


Per enti non commerciali (soprattutto quelli di ridotte dimensioni) è sufficiente un registro di prima nota o un libro giornale a partita semplice (cartaceo o tramite foglio elettronico) sul quale vengono rilevate tutte le voci delle entrate e delle uscite ripartite fra le varie poste individuate.Non esistono adempimenti particolari da seguire, non vi è alcun obbligo di vidimazione, non sono previsti schemi obbligatori, tuttavia devono essere rispettati alcuni principi e, in particolare :_ la cronologicità;_ l’ordine;_ la analiticità e la correttezza delle annotazioni.


In alternativa alle scritture elementari sopra esposte gli enti non commerciali di maggiori dimensioni possono ricorrere anche all’utilizzodella partita doppia normalmente utilizzata dalle imprese commerciali. In questo caso vi sarà la creazione di un piano dei conti cui seguiranno le scritture secondo le modalità ordinarie già utilizzate per gli enti commerciali. Alla fine dell’esercizio sarà redatto il bilancio dell’esercizio nelle sue componenti tipiche: il conto economico e lo stato patrimoniale.Diversa è la situazione nel caso che l’ente (pur di ridotte dimensioni) eserciti anche attività commerciale: In tale ipotesi, infatti, esistono obblighi ben precisi.

COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALIA)INTRODUZIONE



Ruolo della contabilità per gli enti non commerciali

Data la mancanza di obblighi civilistici specifici in materia di contabilità e di

schema di esposizione dei risultati gestionali, risulta del tutto evidente per gli

enti non commerciali, come per qualsiasi altro soggetto, la necessità di tenere

una contabilità, anche elementare e di predisporre annualmente un rendiconto

che riassuma le vicende economiche e finanziarie dell’ente in modo da

costituire uno strumento di trasparenza e di controllo dell’intera gestione

economica e finanziaria dell’associazione.

Inoltre, tutti gli enti non commerciali devono “qualificarsi” come tali sin dall’inizio

della loro stessa esistenza attraverso l’esame dello statuto le cui previsioni

consentono di accertare che l'attività essenziale per realizzare gli scopi primari

è di natura non commerciale.


A)INTRODUZIONE



La qualifica di non commercialità va, poi, mantenuta nel corso di tutta

l’esistenza prendendo in esame l’attività effettivamente svolta: l’ente

deve, quindi, costantemente monitorare il mantenimento della qualifica

di non commercialità, inizialmente acquisita, attraverso il controllo di3

indicatori “quantitativi” di commercialità posti dall’art. 149 del Tuir.

A tal proposito le scritture contabili, se correttamente tenute e

conservate, rappresentano un fondamentale strumento di prova a

favore dell’ente.


A)INTRODUZIONE



A)INTRODUZIONE


Come altrimenti potrebbe, infatti, l’ente non commerciale dimostrare, ad

esempio, in sede di una eventuale verifica fiscale, che tutti i

proventi riscossi rientrano tra quelli di natura istituzionale e

che l’eventuale avanzo di gestione è stato reinvestito

nell’ambito dell’attività sociale?

In altri termini senza una corretta tenuta della contabilità non è possibile

dare conto non solo dell’oggetto essenziale dell’attività posta in essere,

ma anche delle modalità di svolgimento della medesima e, quindi, del

mantenimento della qualifica di ente non commerciale.


COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALI A)INTRODUZIONE

Mancata predisposizione del rendiconto/bilancio annuale

La mancata predisposizione del

rendiconto/bilancio annuale prefigura,

innanzitutto, una responsabilità degli organi direttivi che non hanno rispettato

quanto disposto dall’art. 20 del Codice civile relativo alla convocazione

dell’assemblea per l’approvazione del bilancio.


Mancata predisposizione del rendiconto/bilancio annuale

Si ricorda, inoltre, che gli enti non commerciali “di tipoassociativo” che

vogliono usufruire delle agevolazioni di cui all'articolo 148, comma 8, lett. d),

del Tuir, ossia della decommercializzazione delle eventuali attività svolte in

diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate nei confronti dei soci e

verso il pagamento di corrispettivi specifici, devono inserire nel proprio

statuto, tra le altre, una clausola che imponga l'obbligo di redigere e di

approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario relativo

all'attività complessiva.

Se il rendiconto non viene approvato si perdono le agevolazioni fiscali.


A)INTRODUZIONE


Obblighi contabili in caso di svolgimento di attività commerciali

La mancanza di espliciti obblighi contabili relativamente alla attività

istituzionale del’ente non commerciali viene meno nell’ipotesi di esercizio di

attività commerciale. In tale ipotesi, infatti, esistono obblighi ben precisi.

Le disposizioni di riferimento sono contenute negli artt. 18 e 20 del D.P.R. n.

600/1973, negli artt. 144 (obbligo di tenere la contabilità separata) e 148

(obbligo di redigere e approvare annualmente un rendiconto economico e

finanziario) del Tuir e nell’art. 19-ter (condizioni per la detrazione Iva) del

D.P.R. n. 633/72.


A)INTRODUZIONE


Obblighi contabili in caso di svolgimento di attività commerciali

In base all'articolo 20, comma 1 del Dpr 29 settembre 1973, n. 600, gli adempimenti previsti dagli articoli 14 (tenuta delle scritture

contabili), 15 (redazione dell'inventario e del bilancio), 16 (compilazione del registro dei beni ammortizzabili) e 18 (tenuta della

contabilità semplificata) del Dpr 600/73 devono essere assolti da parte degli enti non commerciali con riferimento all'attività commerciale

eventualmente esercitata.


A)INTRODUZIONE


Obbligo di contabilità separata

Nell’ipotesi di esercizio abituale di attività commerciale l’art. 144, comma 2, del Tuir impone l’obbligo di tenere la contabilità separata.

In pratica deve essere attuata una netta separazione tra l’ ambito commerciale e l’ambito istituzionale dell'attività svolta.

L'intento di tale disposizione è quello di rendere più trasparente la contabilità commerciale degli enti non commerciali e di evitare ogni

commistione con l'attività istituzionale, anche al fine di individuare più agevolmente l'oggetto principale dell'ente e la sua reale qualificazione.


A)INTRODUZIONE


Obbligo di contabilità separata

Da ciò si può dedurre che:• l’attività istituzionale non ha rilevanza fiscale;• le operazioni non riferibili all'attività commerciale non vanno

obbligatoriamente contabilizzate ai fini fiscali;• non sono soggetti alle norme di contabilità obbligatoria gli enti non

commerciali svolgenti attività commerciale occasionale;• non sono soggetti alle norme di contabilità obbligatoria i proventi di

natura fondiaria, i redditi di capitale, i redditi diversi (art. 67 del Tuir) salvo che tali redditi non siano prodotti nell'ambito di un'attività di impresa.


A)INTRODUZIONE


Modalità di impostazione della separazione contabile

La "separazione contabile" dei fatti amministrativi tra la sfera della attività

commerciale e istituzionale può avvenire in due modi:

1. mediante l'adozione di due distinti sistemi contabili ad esempio un registro

di prima nota per l’attività commerciale e uno per l’attività istituzionale;

2. oppure, in seno alle risultanze contabili complessive dell'ente, tramite

l'individuazione di appositi conti o sottoconti evidenzianti la natura della posta

contabile sottesa (commerciale, istituzionale o promiscua).


A)INTRODUZIONE


Modalità di impostazione della separazione contabile

L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione 13 marzo 2002, n. 86/E ha

legittimato la seconda impostazione precisando che: “La tenuta di un unico

impianto contabile e di un unico piano dei conti, strutturato in modo da poter

individuare in ogni momento le voci destinate all’attività istituzionale e quelle

destinate all’attività commerciale, non è di ostacolo all’eventuale attività di

controllo esercitata dagli organi competenti. La tenuta di una contabilità

separata non prevede, infatti, l’istituzione di un libro giornale e di un piano

dei conti separato per ogni attività, essendo sufficiente un piano dei conti,

dettagliato nelle singole voci, che permetta di distinguere le diverse

Movimentazioni relative ad ogni attività”.


A)INTRODUZIONE


Parametri per monitorare il mantenimento della qualifica di ente non commerciale

I parametri che possono determinare la perdita della qualifica di ente non

commerciale e che vanno costantemente monitorati sono i seguenti:• prevalenza delle immobilizzazioni relative all'attività commerciale rispetto

ad altre attività;• prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore

normale delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali;• prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali, rispetto alle entrate

istituzionali (sovvenzioni, liberalità, quote associative);• prevalenza delle componenti negative inerenti all'attività commerciale

rispetto alle restanti spese.


A)INTRODUZIONE


Conseguenze della perdita della qualifica della non commercialità

Le conseguenze pratiche della perdita della qualifica di ente non commerciale

possono così sintetizzarsi:

• non esiste più la distinzione tra attività istituzionale e attività commerciale;• tutta l'attività viene attratta nel reddito di impresa (tassabile), senza più la distinzione tra

redditi fondiari, redditi di capitale, redditi da attività commerciale e redditi diversi;• le entrate istituzionali come i contributi e le liberalità (oltre ovviamente le quote associative e

le sovvenzioni) diventano ricavi;• assoggettamento ad Iva di tutte le operazioni attive;• la ritenuta sui redditi di capitale (es. interessi) viene sempre operata a diventa d'acconto e non

più a titolo d'imposta.


A)INTRODUZIONE


Conseguenze della perdita della qualifica della non commercialità

L'eventuale perdita della qualifica di ente non commerciale produce i propri

effetti in via retroattiva, a decorrere dall'inizio dello stesso periodo d'imposta in

cui vengono meno le condizioni che consentono di fruire delle agevolazioni e

comporta l'obbligo di includere tutti i beni dell'ente nell'inventario di cui

all'articolo 15 del DPR 600 del 1973.


A)INTRODUZIONE


Rendiconto per raccolta fondi

La raccolta di fondi costituisce, da sempre, una delle principali fonti di

finanziamento dell’attività degli enti non commerciali. A tutela della fede

pubblica è previsto a carico dei soggetti che realizzano tali iniziative l’obbligo

di predisporre un apposito rendiconto da effettuarsi entro quattro mesi dalla

chiusura dell'esercizio sociale, separato e ulteriore rispetto al rendiconto

annuale economico e finanziario, in cui devono essere riportati, in modo chiaro

e trasparente, le entrate e le spese afferenti a ciascuna iniziativa. L’obbligo di

predisporre il rendiconto prescinde dalla circostanza che l’ente svolga o meno

attività commerciale.


A)INTRODUZIONE


Rendiconto per raccolta fondi

Tal rendiconto deve, inoltre, essere accompagnato eventualmente,

da una relazione illustrativa concernente le spese e le entrate

relative (articolo 20, comma 2, DPR n. 600/73). Il rendiconto va

conservato, agli effetti fiscali, fino a quando non sia divenuto

definitivo l'accertamento relativo al periodo d'imposta cui il

rendiconto stesso si riferisce e, quindi, in caso di controversia,

anche oltre il termine decennale previsto dall'art. 2220 del codice

civile.


A)INTRODUZIONE


Termini di conservazione delle scritture contabili

Non esistono specifici termini civilistici di conservazione per i documenti

contabili degli enti non commerciali, pertanto, ci si riferisce a quanto disposto

dall’articolo 2220 del codice civile per l’imprenditore commerciale, il quale

stabilisce che le scritture devono essere conservate per dieci anni dalla data dell'ultima registrazione e per dieci anni devono conservarsi, altresì, le fatture, le lettere ed i telegrammi ricevuti e le copie delle fatture, delle

lettere e dei telegrammi spediti.


A)INTRODUZIONE



A)INTRODUZIONE

TERMINI DI CONSERVAZIONE DELLE SRITTURE CONTABILI

Trascorso tale periodo, pertanto, non è più possibile contestare all'imprenditore la mancanza di tale documenti. In particolare devono essere conservati per dieci anni:

il libro giornale; il libro degli inventari; il libro soci; il libro delle adunanze delle assembleedei e, del consiglio di amministrazione . In ambito fiscale, la conservazione di scritture e documenti contabili è disciplinata dall'art. 22 del DPR n. 600/1973, il quale stabilisce

che, fatto salvo quanto previsto dalla normativa civilistica, le scritture contabili obbligatorie e la relativa documentazione devono essere conservate fino a quando

non siano definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo d'imposta.avrebbe dovuto essere presentata.


TERMINI DI CONSERVAZIONE DELLE SCRITTURE CONTABILI

Pertanto, ai fini fiscali, occorre verificare se l’ente non commerciale è interessato da qualche accertamento per gli anni precedenti.

In caso di accertamenti in corso, notificati nei termini, la conservazione delle scritture contabili è, dunque, obbligatoria, come detto, fino

alla definizione dei medesimi, eventualmente anche oltre il termine massimo di dieci anni stabilito dall'articolo 2220 del codice civile.

Il termine di accertamento è stato unificato sia per le imposte dirette che per l’Iva ed è stato fissato al 31 dicembre del quarto anno

successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di

dichiarazione nulla l’avviso di accertamento può esserenotificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la

dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata.


A)INTRODUZIONE


Contabilità e Bilancio

Contabilità e bilancio sono strettamente legati tra di loro non solo perché non è possibile redigere

correttamente il bilancio senza il supporto di una contabilità, ma anche perché la struttura ed il

contenuto del bilancio sono spesso in funzione del "tipo" di contabilità tenuta: così, sbocco naturale di

una contabilità finanziaria è il rendiconto finanziario, il quale si limita ad una contrapposizione delle

entrate e delle uscite e mette in evidenza come, mediante la gestione, siano state utilizzate le risorse

Disponibili; esso vuole inoltre dimostrare come si è venuto a formare l'avanzo o il disavanzo

finanziario, ma non consente, ad esempio, di trarre elementi di giudizio circa l'economicità della

gestione.

Se l’ente, invece, intende rappresentare compiutamente la propria situazione patrimoniale, finanziaria

ed economica, si rende necessaria l’adozione di una contabilità del “tipo ordinario”.


A)INTRODUZIONE



A)INTRODUZIONE

Schemi di BilancioPer gli enti non profit esiste la più ampia libertà nella redazione del bilancio,nel senso che non esistono né voci, né schemi di bilancio obbligatori, a differenza di ciò che accade per le società;il bilancio di esercizio, tuttavia, anche per questi enti, deve comunque tenere conto, oltre che delle peculiarietà della gestione in rapporto alla natura dell'ente stesso, delle finalità del bilancio, tra le quali spicca quella di fornire le informazioni sulla gestione a coloro che vi hanno interesse, sia all'internoche all'esterno dell'organizzazione. La mancanza di precisi obblighi di legge ha condotto gli operatori ad applicare schemi e criteri costruiti sulle singole attività rispetto a schemi generali di rappresentazione chiara e completa, soprattutto in relazione ai principi contabili utilizzati e condivisi.


SCHEMI DI BILANCIO

La necessità di fornire indicazioni uniformi, agli operatori professionali del settore, ha indotto il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti prima e l’Agenzia per le Onlus ad elaborare rispettivamente una raccomandazione e delle linee guida per la redazionedei bilanci. Entrambi i documenti definiscono un contenuto minimo del bilancio d’esercizio e propongono uno schema di massima di tale documento costituito da:_ Stato Patrimoniale;_ Rendiconto della gestione;_ Nota integrativa;_ Prospetto di movimentazione dei fondi;_ Relazione sulla gestione (c.d. conto morale).


A)INTRODUZIONE


Regimi contabili

Come e’ noto,per regime contabile si intende l'insieme delle scritture di cui è

obbligatoria la tenuta ai fini delle imposte dirette e dell'IVA.

I regimi contabili che gli enti non commerciali possono adottare sono i seguenti:• regime ordinario;• regime semplificato (art. 18, D.P.R. n. 600/73);• regime super semplificato (art. 3, comma 166, Legge n. 662/96);• regime forfetario (Legge n. 398/91).

L’adozione di uno dei regimi contabili sopra indicati dipende dai volumi di ricavi

Realizzati. Va ribadito che le operazioni di natura non commerciale non vanno

obbligatoriamente contabilizzate ai fini fiscali: si pensi ad un ente non

commerciale che svolga attività commerciale occasionale.


A)INTRODUZIONE


Ammontare dei ricavi e regime di contabilità ordinaria

Sono interessati al regime di contabilità ordinaria gli enti non commerciali con

ricavi derivanti dall’attività commerciale superiori a:• euro 309.874,14 relativamente all’attività di servizi;• euro 516.456,90 relativamente all’attività diversa dalla prestazione di servizi;• euro 516.456,90 qualora ci sia un esercizio contemporaneo di prestazioni di

servizi e di altre attività, annotate cumulativamente.

A prescindere dal volume d’affari e dalle modalità di determinazione del reddito

l’ente, se lo ritiene opportuno, può scegliere il regime contabile ordinario tramite

opzione. La contabilità ordinaria viene scelta mettendo in atto i cosiddetti

comportamenti concludenti, ossia tramite l’adempimento degli obblighi e delle

modalità proprie del regime stesso.


A)INTRODUZIONE



A)INTRODUZIONE

regime di contabilità ordinariaNel regime contabile ordinario è obbligatoria la tenuta dei seguenti registri:_ il registro delle fatture emesse (art. 23, D.P.R. n. 633/72);_ il registro dei corrispettivi (nel caso di commercio al minuto, in luogo del libro fatture emesse - art. 24, D.P.R. n. 633/72);_ il registro degli acquisti (art. 25, D.P.R. n. 633/72);_ il libro giornale (art. 14, D.P.R. n. 600/73);_ il libro degli inventari (art. 14, D.P.R. n. 600/73);_ le scritture ausiliarie di magazzino;_ libro unico del lavoro se vi sono dipendenti.



A)INTRODUZIONE

Scelta del regime contabile

Secondo quanto previsto dall'art. 1 del D.P.R. n. 442/1997 la scelta e la revoca dei regimi contabili si desume dal comportamento concreto posto in essere in modo inequivocabile dal contribuente e consistente nell'adozione del regime contabile e nel corretto adempimento dei relativi obblighi. La comunicazione delle opzioni o delle revoche esercitate si effettua, anche nel caso di inizio attività, nella prima dichiarazione annuale Iva da presentare successivamente alla scelta operata. Se il contribuente è esonerato dalla presentazione della dichiarazione annuale Iva (ad esempio enti in regime 398/91) deve comunicare l'opzione o la revoca del regime contabile nel modello di dichiarazione dei redditi (Modello Unico), allegando allo stesso l'apposito quadro per le comunicazioni delle opzioni e revoche contenuto nella modulisticadella dichiarazione annuale Iva. In caso di mancata comunicazione, pur restando valida la scelta del contribuente, si applica la sanzione amministrativa da 258,00 a2.065,00 euro.


Deposito del Bilancio presso il Registro delle imprese

Gli enti non commerciali non rientrano tra i soggetti obbligati al deposito del Bilancio presso il

Registro delle Imprese.


A)INTRODUZIONE


Iscrizione al Repertorio economico amministrativo (REA)

Il R.E.A. (Repertorio delle notizie Economiche ed Amministrative), come e’

noto, è stato istituito presso il Registro delle Imprese delle Camere di

commercio, sotto la vigilanza del Ministero dell'Industria, con lo scopo di

raccogliere tutte quelle notizie aventi carattere economico,statistico e

amministrativo delle imprese, non previste a suo tempo dal Codice civile, e nel

quale trovano posto sia quei soggetti collettivi, non iscritti nelle sezioni del

Registro, che esercitano, in modo sussidiario e non prevalente, un'attività

economica di natura commerciale (enti pubblici non economici, associazioni riconosciute e non, fondazioni, organismi religiosi ecc.).


A)INTRODUZIONE


REA

La circolare n. 3407/C, datata 9 gennaio 1997, del Ministero dell’Industria,

commercio ed artigianato, individua i soggetti che devono essere iscritti al

R.E.A. A tale registro devono iscriversi anche le associazioni che svolgono

attività commerciali. La circolare precisa, infatti, che i soggetti che debbono

iscriversi al Rea ono rappresentati da tutte quelle forme di esercizio collettivo di

attività economiche di natura commerciale e/o agricola che si collocano in una

dimensione di sussidiarietà, di ausiliarietà rispetto all’oggetto principale di

natura ideale, culturale, ricreativa, sportive, ecc.


A)INTRODUZIONE


REA

Oltre ai dati economici delle imprese, il R.E.A. raccoglie quindi anche le

informazioni relative alle associazioni che pur non essendo imprese e quindi

non esercitando un'attività a scopo di lucro, svolgono comunque

un'attività economica, ancorché secondaria e strumentale allo scopo principale

dell'associazione (come per esempio la gestione di un bar o l'organizzazione di

avvenimenti sportivi). Per denunciare al R.E.A. tali attività economiche occorre

che esse siano rivolte all'esterno, non devono, dunque, essere iniziative solo

per i soci.


A)INTRODUZIONE


COMMISSIONE STUDI ENTI NON COMMERCIALI A) INTRODUZIONE

Libri sociali

Il codice civile non impone agli enti non commerciali alcun obbligo di istituire i

libri "sociali“. Tenendo conto della mancata previsione normativa per

individuare i libri ed i registri che ogni ente deve istituire, si può fare riferimento

alle norme sull’ordinamento e sull’amministrazione previste dallo statuto.

Pertanto, sono obbligatori quei libri la cui tenuta è prevista espressamente dallo

Statuto. Pur in mancanza di una specifica previsione legislativa in tal senso,

risulta, comunque, opportuna l’istituzione di quei libri che consentano di

rendere conto dell'attività svolta dall'ente e di documentare le adunanze e le

deliberazioni degli organi dell’ente così come previsti dal medesimo statuto.


LIBRI SOCIALI

In questo modo sarà altresì possibile realizzare:• una forma di trasparenza nei confronti dei soci dell’ente;• dimostrare l’esercizio di una attività senza scopo di lucro;• verificare il perseguimento degli obiettivi previsti dallo statuto sociale.

In alcuni casi, poi, questa necessità diventa un vero e proprio obbligo: ad

esempio, per dimostrare che l'attività svolta da un ente di tipo associativo e‘

rivolta ai soci bisogna istituire l'apposito libro, da cui risultano i nominativi di chi

è in regola con il pagamento della quota associativa annuale.


A) INTRODUZIONE


LIBRI SOCIALI

Tra i libri "sociali" raccomandati agli enti non commerciali a

mero titolo esemplificativo, si segnalano

indipendentemente dalle dimensioni, i seguenti:• libro soci;• libro verbali assemblee;• libro verbali consiglio direttivo;• libro verbali collegio dei revisori (eventuale).


A) INTRODUZIONE


E’ il regime contabile obbligatorio per gli Enti non commerciali che nell’esercizio

precedente hanno conseguito ricavi commerciali superiori a € 309.874,14 per

le prestazioni di servizi ed € 516.456,90 per le altre attività. Alle associazioni

che adottano tale regime si applicano le disposizioni previste dal D.P.R.

633/1972 e D.P.R. 600/1973. Come gia’ accennato, dunque

Gli Enti non commerciali difficilmente adottano

tale regime perché dalle attività commerciali generalmente svolte, non

conseguono ricavi che superino i limiti indicati precedentemente .

COMMISSIONE STUDI ENTI NON OMMERCIALI

B) REGIME ORDINARIO


Nel regime ordinario, dunque, oltre ai registri IVA degli

acquisti e delle vendite, bisognera’ tenere anche:

-il libro giornale: nel quale debbono essere rilevate cronologicamente tutte le operazioni relative all’esercizio;

- il libro inventari: esso deve redatto all’inizio dell’esercizio dell’attivita’ e successivamente ogni anno, entro 3 mesi dalla presentazione della dichiarazione dei redditi;

- le altre scritture contabili richieste dalla natura e dalle dimensioni dell’ente. (Esempio: libro mastro)


B) REGIME ORDINARIO


E’ il regime contabile che può essere adottato dalle

associazioni che nell’esercizio precedente hanno

conseguito ricavi commerciali non superiori a € 309.874,14

per le prestazioni di servizi ed € 516.456,90 per le altre

attività. Si applicano le disposizioni previste dall’art. 18

D.P.R. 600/1973.


C) REGIME SEMPLIFICATO


Oltre ai libri sociali, comunque obbligatori, le scritture contabili

riguardano:

• IL REGISTRO IVA DEGLI ACQUISTI• IL REGISTRO IVA DELLE FATTURE EMESSE• IL REGISTRO IVA DEI CORRISPETTIVI• REGISTRO BENI AMMORTIZZABILI


C) REGIME SEMPLIFICATO

COMMISSIONE STUDI ENTI NON OMMERCIALID)REGIMI FORFETARI

Art. 145 - Regime forfetario degli enti non commerciali. (ex art. 109-bis)

“Fatto salvo quanto previsto, per le associazioni sportive dilettantistiche, dalla legge 16

dicembre 1991, n. 398…gli enti non commerciali ammessi alla contabilita' semplificata ai

sensi dell'articolo 18 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.

600, possono optare per la determinazione forfetaria del reddito d'impresa, applicando

all'ammontare dei ricavi conseguiti nell'esercizio di attivita' commerciali il coefficiente di

redditivita' corrispondente alla classe di appartenenza secondo la tabella seguente ed

aggiungendo l'ammontare dei componenti positivi del reddito di cui agli articoli 58,

59, 86, 88, 89 e 90:

a) attivita' di prestazioni di servizi: 1) fino a lire 30.000.000, coefficiente 15 per cento;

2) da lire 30.000.001 a lire 600.000.000, coefficiente 25 per cento;

b) altre attivita‘: 1) fino a lire 50.000.000, coefficiente 10 per cento; 2) da lire

50.000.001 a lire 1.000.000.000, coefficiente 15 per cento.



Regime forfetario di cui alla L. 398/91

E’ il regime contabile più utilizzato dalle associazioni e dalle società

sportive dilettantistiche per i numerosi vantaggi fiscali che esso offre.

Il regime forfetario previsto dalla L. 398/91 può essere adottato quando

si realizzano contestualmente due importanti requisiti:

1) requisito soggettivo;

2) requisito oggettivo.




Destinatari di tale regime fiscale sono:

a) le società sportive;

b) le associazioni sportive dilettantistiche riconosciute dal CONI e da

una Federazione Sportiva Nazionale e/o da un Ente di Promozione

Sportiva, nonché le F.S.N.;

c) associazioni senza scopo di lucro e pro-loco.

La norma prevede che le associazioni sportive dilettantistiche non

affiliate ad una Federazione sportiva nazionale ovvero ad un Ente

nazionale non possono adottare il regime della L.398/91, mentre ciò

non succede per le altre associazioni senza scopo di lucro e pro-loco.


C COMMISSIONE STUDI ENTI NON OMMERCIALID)REGIMI FORFETARI


requisito oggettivo

I proventi commerciali del precedente periodo d’imposta non devono

superare il limite di € 250.000,00; tale tetto è stato fissato con la

Finanziaria 2003, Legge 289 del 27/12/2002 articolo 90 comma 2.

Vengono considerati proventi commerciali i ricavi di cui all’art. 53 del

Tuir e le sopravvenienze attive di cui all’art. 55 del Tuir.

L’opzione per la L. 398/91 è vincolante per un quinquennio, ma se nel

corso di un esercizio si supera il limite di € 250.000,00 si applica il

regime di contabilità ordinaria dal mese successivo al verificarsi

dell’evento.



• La legge 398/91 prevede delle agevolazioni :• a) ai fini iva;• b) ai fini delle II.DD.• a) iva

Le associazioni sportive dilettantistiche che hanno optato per la L.

398/91 determinano l’imposta sul valore aggiunto da versare in

maniera forfetaria, cioè non si detrae l’iva sugli acquisti dall’iva sui

ricavi, ma si versa l’imposta a debito secondo determinate percentuali,

che sono le seguenti:• 50% dell’iva a debito sui proventi commerciali generici, compresa la

pubblicità;• 90% dell’iva a debito sulle fatture emesse per sponsorizzazioni.



b) Imposte dirette

Le associazioni sportive dilettantistiche sono considerate dal fisco un

ente giuridico autonomo a tutti gli effetti e pertanto il reddito prodotto da

tali enti è soggetto all’IRES. Con l’opzione della L. 398/91 il reddito

imponibile ai fini IRES è dato dal 3% dei proventi commerciali sommato

alle eventuali plusvalenze patrimoniali.


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