AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE REGIONALE CALABRIA … · ART BONUS comma 11 L'articolo 1 del...

AGENZIA DELLE ENTRATE

DIREZIONE REGIONALE CALABRIA

UFFICIO CONSULENZA

QUADERNO TEMATICO N.4/2015

LEGGE DI STABILITA’ 2015

INTERVENTI VARI

a cura di Francesca Costantino

PREMESSA

La legge 23 dicembre 2014, n. 190, recante Disposizioni per la formazione del bilancio

annuale e pluriennale dello Stato (cd. Legge di Stabilità 2015), pubblicata nella Gazzetta

Ufficiale n.300 del 29 dicembre 2014, interviene in ambito fiscale con importanti novità che

impattano sulle imprese e sui lavoratori autonomi, sulle persone fisiche e sugli enti non

commerciali.

Il presente quaderno è dedicato agli interventi di carattere fiscale che rivestono interesse

trasversale per i suddetti ambiti quali le erogazioni liberali, il ravvedimento operoso e

l'abrogazione di alcuni istituti deflativi del contenzioso.

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INDICE

EROGAZIONI LIBERALI

Art bonus ……………………………………………………………….. pag. 05

Erogazioni liberali alle ONLUS ……….………………....……. ……… pag. 15

Erogazioni liberali ai partiti politici ………….………………………… pag. 16

RAVVEDIMENTO OPEROSO ED ISTITUTI DEFLATIVI DEL CONTENZIOSO

Ravvedimento operoso …………………………………………………… pag. 20

Abrogazione di istituti deflativi del contenzioso ……………………….. pag. 35

Termini per la notifica di cartelle di pagamento e per l'accertamento…... pag. 43

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EROGAZIONI LIBERALI

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ART BONUS

comma 11

L'articolo 1 del decreto legge 31 maggio 2014, n.83 ha introdotto un credito di imposta

per favorire le erogazioni liberali a sostegno della cultura (cd. art bonus).

Il comma 11 della legge di stabilità modifica tale articolo ed estende il credito d'imposta

alle erogazioni liberali effettuate a favore delle fondazioni lirico-sinfoniche e dei teatri di

tradizione, qualora siano finalizzate al sostegno degli stessi.

Prima delle modifiche, le erogazioni liberali effettuate a favore delle fondazioni lirico-

sinfoniche rientravano nell'ambito applicativo dell'agevolazione solo se finalizzate a "la

realizzazione di nuove strutture, il restauro e il potenziamento di quelle esistenti".

A decorrere dal 1 gennaio 2015, risulta modificata la finalità delle erogazioni destinate

alle fondazioni lirico-sinfoniche

Inoltre, i "teatri di tradizione" non rientravano tra i soggetti destinatari delle liberalità

agevolate.

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ART BONUS - segue

Quadro riassuntivo dell'agevolazione

Ambito soggettivo

L'agevolazione spetta alle persone fisiche e giuridiche che effettuano erogazioni liberali

in denaro per interventi a favore della cultura e dello spettacolo.

Ambito oggettivo

Le erogazioni liberali in denaro devono essere finalizzate a:

interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici, anche nel caso

in cui tali beni siano gestiti da soggetti concessionari o affidatari;

sostegno degli istituti e dei luoghi della cultura pubblici, delle fondazioni lirico-sinfoniche

e dei teatri di tradizione;

realizzazione di nuove strutture, restauro e potenziamento di quelle esistenti di enti o

istituzioni pubbliche che, senza scopo di lucro, svolgono esclusivamente attività nello

spettacolo.

Le erogazioni liberali per le quali compete il bonus non danno diritto alle detrazioni

previste dagli articoli 151), comma 1, lettere h) e i), e 1002), comma 2, lettere f) e g), del

TUIR.

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ART BONUS - segue

Ambito temporale

Le erogazioni "agevolabili" devono essere effettuate nei tre periodi di imposta successivi a

quello in corso al 31 dicembre 2013.

Misura del credito d'imposta e modalità di fruizione

Il credito d'imposta, ripartito in tre quote annuali di pari importo, spetta nella misura del:

- 65% delle erogazioni liberali effettuate negli anni 2014 e 2015;

- 50% delle erogazioni liberali effettuate nell'anno 2016.

A seconda del soggetto che effettua le erogazioni liberali, sono previsti specifici limiti di

spettanza del credito e differenti modalità di fruizione.

Persone fisiche ed enti che non svolgono attività commerciale

Il credito spetta nel limite massimo del 15 per cento del reddito imponibile.

La prima quota annuale del credito di imposta maturato è utilizzata nella dichiarazione dei

redditi relativa all'anno in cui è stata effettuata l'erogazione liberale, ai fini del versamento

delle imposte sui redditi.

Il credito non utilizzato può essere riportato in avanti nelle dichiarazioni dei periodi di

imposta successivi, senza alcun limite temporale.

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ART BONUS - segue

Soggetti titolari di reddito d'impresa

Il credito d'imposta spetta nel limite massimo del 5 per mille dei ricavi annui.

Il bonus è utilizzabile in compensazione, ai sensi dell'art. 17 del D.lgs. n. 241 del 1997, a

decorrere dal primo giorno del periodo d'imposta successivo a quello in cui è maturato, a

scomputo dei versamenti dovuti e mediante modello di pagamento F24.

La quota corrispondente ad un terzo del bonus maturato costituisce, per ciascuno dei tre

periodi di imposta di utilizzo in compensazione, il limite massimo di fruibilità del

credito.

In caso di mancato utilizzo in tutto o in parte di tale importo nei predetti limiti,

l'ammontare residuo può essere utilizzato nel corso dei periodi di imposta successivi.

Al credito d'imposta non si applicano i limiti di utilizzo previsti dall'art.1, comma 53,

della legge 24 dicembre 2007, n.244 (euro 250.000) e dall'art.34 della legge 23 dicembre

2000, n.388 (euro 700.000).

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ART BONUS - segue

Il bonus non concorre alla formazione della base imponibile ai fini delle imposte sui

redditi, comprese le relative addizionali regionale e comunale, né alla determinazione

del valore della produzione netta ai fini IRAP;

non rileva ai fini della determinazione della quota di interessi passivi deducibile dal

reddito di impresa, ai sensi dell'articolo 61 del TUIR;

non rileva ai fini della determinazione della quota di spese e altri componenti negativi

diversi dagli interessi passivi, deducibile dal reddito di impresa, ai sensi dell'articolo

109, comma 5, del TUIR.

Adempimenti dei beneficiari delle erogazioni

I soggetti beneficiari delle erogazioni liberali devono comunicare mensilmente al

Ministero dei beni e delle attività culturali e del turismo l'ammontare delle erogazioni

ricevute nel mese di riferimento.

Inoltre, devono dare pubblica comunicazione del suddetto importo e del relativo

utilizzo in un'apposita sezione dei propri siti, oltre che in un apposito portale gestito dal

suddetto Ministero.

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ART BONUS - segue

NOTE

1) articolo 15, comma 1, lettere h) e i), del DPR n.917 del 1986:

"h) le erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni, degli enti locali

territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, di comitati organizzatori appositamente istituiti con

decreto del Ministro per i beni culturali e ambientali, di fondazioni e associazioni legalmente

riconosciute senza scopo di lucro, che svolgono o promuovono attività di studio, di ricerca e di

documentazione di rilevante valore culturale e artistico o che organizzano e realizzano attività

culturali, effettuate in base ad apposita convenzione, per l'acquisto, la manutenzione, la

protezione o il restauro delle cose indicate nell'articolo 1 della legge 1 giugno 1939, n.1089, e

nel decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n.1409, ivi comprese le

erogazioni effettuate per l'organizzazione in Italia e all'estero di mostre e di esposizioni di

rilevante interesse scientifico-culturale delle cose anzidette, e per gli studi e le ricerche

eventualmente a tal fine necessari, nonché per ogni altra manifestazione di rilevante interesse

scientifico-culturale anche ai fini didattico-promozionali, ivi compresi gli studi, le ricerche, la

documentazione e la catalogazione, e le pubblicazioni relative ai beni culturali. Le iniziative

culturali devono essere autorizzate, previo parere del competente comitato di settore del

Consiglio nazionale per i beni culturali e ambientali, dal Ministero per i beni culturali e

ambientali, che deve approvare la previsione di spesa ed il conto consuntivo. Il Ministero per i

10

ART BONUS - segue

beni culturali e ambientali stabilisce i tempi necessari affinché le erogazioni liberali fatte a

favore delle associazioni legalmente riconosciute, delle istituzioni e delle fondazioni siano

utilizzate per gli scopi indicati nella presente lettera e controlla l'impiego delle erogazioni

stesse. Detti termini possono, per causa non imputabile al donatario, essere prorogati una sola

volta. Le erogazioni liberali non integralmente utilizzate nei termini assegnati affluiscono

all'entrata del bilancio dello Stato, o delle regioni e degli enti locali territoriali, nel caso di

attività o manifestazioni in cui essi siano direttamente coinvolti, e sono destinate ad un fondo da

utilizzare per le attività culturali previste per l'anno successivo. Il Ministero per i beni culturali e

ambientali comunica, entro il 31 marzo di ciascun anno, al centro informativo del Dipartimento

delle entrate del Ministero delle finanze l'elenco nominativo dei soggetti erogatori, nonché

l'ammontare delle erogazioni effettuate entro il 31 dicembre dell'anno precedente; (……...)

i) le erogazioni liberali in denaro, per importo non superiore al 2 per cento del reddito

complessivo dichiarato, a favore di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e associazioni

legalmente riconosciute che senza scopo di lucro svolgono esclusivamente attività nello

spettacolo, effettuate per la realizzazione di nuove strutture, per il restauro ed il potenziamento

delle strutture esistenti, nonché per la produzione nei vari settori dello spettacolo. Le erogazioni

non utilizzate per tali finalità dal percipiente entro il termine di due anni dalla data del

ricevimento affluiscono, nella loro totalità, all'entrata dello Stato; (….)".

11

ART BONUS - segue

2) art.100, comma 2, lettere f) e g), del DPR n.917 del 1986:

" f) le erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, di enti o istituzioni pubbliche, di

fondazioni e di associazioni legalmente riconosciute che senza scopo di lucro svolgono o

promuovono attività di studio, di ricerca e di documentazione di rilevante valore culturale e

artistico, effettuate per l'acquisto, la manutenzione, la protezione o il restauro delle cose

indicate nell'articolo 2 del decreto legislativo 29 ottobre 1999, n.490 e nel decreto del

Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n.1409, ivi comprese le erogazioni effettuate

per l'organizzazione di mostre e di esposizioni, che siano di rilevante interesse scientifico o

culturale, delle cose anzidette, e per gli studi e le ricerche eventualmente a tal fine necessari.

Le mostre, le esposizioni, gli studi e le ricerche devono essere autorizzati, previo parere del

competente comitato di settore del Consiglio nazionale per i beni culturali e ambientali, dal

Ministero per i beni e le attività culturali, che dovrà approvare la previsione di spesa ed il

conto consuntivo. Il Ministero per i beni culturali e ambientali stabilisce i tempi necessari

affinché le erogazioni fatte a favore delle associazioni legalmente riconosciute, delle

istituzioni e delle fondazioni siano utilizzate per gli scopi preindicati, e controlla l'impiego

delle erogazioni stesse. Detti termini possono, per causa non imputabile al donatario, essere

prorogati una sola volta.

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ART BONUS - segue

Le erogazioni liberali non integralmente utilizzate nei termini assegnati, ovvero

utilizzate non in conformità alla destinazione, affluiscono, nella loro totalità, all'entrata

dello Stato;

g) le erogazioni liberali in denaro, per importo non superiore al 2 per cento del reddito

d'impresa dichiarato, a favore di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e associazioni

legalmente riconosciute che senza scopo di lucro svolgono esclusivamente attività nello

spettacolo, effettuate per la realizzazione di nuove strutture, per il restauro ed il

potenziamento delle strutture esistenti, nonchè per la produzione nei vari settori dello

spettacolo. Le erogazioni non utilizzate per tali finalità dal percipiente entro il termine di

due anni dalla data del ricevimento affluiscono, nella loro totalità, all'entrata dello

Stato;".

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ART BONUS - segue

Per saperne di più:

articolo 1, decreto legge 31 maggio 2014, n.83;

articolo 1, comma 11, legge 23 dicembre 2014, n. 190;

circolare n.24 del 31 luglio 2014.

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EROGAZIONI LIBERALI ALLE ONLUS

commi 137 e 138

La norma dispone l’incremento del limite massimo detraibile o deducibile delle

erogazioni liberali a favore delle ONLUS.

Il limite massimo, attualmente stabilito in un importo pari a 2.065 euro annui, viene

fissato in 30.000 euro annui.

Ai fini IRPEF, tali erogazioni sono detraibili per un importo pari al 26% ed entro il

limite massimo di 30.000 euro annui.

Ai fini IRES, le suddette erogazioni sono deducibili per un importo non superiore a

30.000 euro annui o nel limite del 2% del reddito d'impresa dichiarato.

La disposizione trova applicazione a decorrere dal periodo d'imposta successivo a

quello in corso al 31 dicembre 2014.

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EROGAZIONI LIBERALI AI PARTITI POLITICI

comma 141

All'articolo 11, comma 4-bis, del decreto legge 28 dicembre 2013, n.149 è stato aggiunto

il seguente periodo: "Le medesime erogazioni continuano a considerarsi detraibili ai sensi

del citato articolo 15, comma 1-bis, ovvero ai sensi del presente articolo, anche quando i

relativi versamenti sono effettuati, anche in forma di donazione, dai candidati e dagli

eletti alle cariche pubbliche in conformità a previsioni regolamentari o statutarie

deliberate dai partiti o movimenti politici beneficiari delle erogazioni medesime".

Con norma di interpretazione autentica, il legislatore ha previsto che le erogazioni in

denaro effettuate dai candidati e dagli eletti alle cariche pubbliche a favore di partiti

politici sono da considerare erogazioni liberali detraibili ai fini delle imposte sui redditi.

Non ha rilevanza se i relativi versamenti sono effettuati in forma di donazione ed in

conformità a previsioni regolamentari o statutarie, stabilite dagli stessi partiti o movimenti

politici beneficiari delle erogazioni.

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EROGAZIONI LIBERALI AI PARTITI POLITICI - segue

Ne consegue che alle erogazioni liberali - effettuate dall'anno 2007 - si rende

applicabile il trattamento fiscale previsto dall'art.15, comma 1-bis, del TUIR e dall'art.11

del decreto legge 28 dicembre 2013, n.149.

Si precisa che il comma 1-bis dell'art.15 del TUIR è stato abrogato, a decorrere dal 1

gennaio 2014, dall'art.14, comma 5, decreto legge 28 dicembre 2013, n.149. Le relative

disposizioni trovano, quindi, applicazione per le erogazioni liberali effettuate sino al 31

dicembre 2013, tenendo conto delle modifiche legislative intervenute negli anni.

Le erogazioni liberali ai partiti effettuate dal 1 gennaio 2014 sono, invece, disciplinate

dall'art.11 del decreto legge 28 dicembre 2013, n.149.

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EROGAZIONI LIBERALI AI PARTITI POLITICI - segue

Prospetto riepilogativo detrazione IRPEF prevista per erogazioni liberali in denaro ai partiti

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PERIODO

D'IMPOSTA

NORMA

art.15, comma 1-bis, TUIR

APPLICABILE

art.11 DL n.149 del 2013

2007 – 2012

2013

dal 2014

19% per importi compresi tra euro 51,65 e

euro 103.291,38

24% per importi compresi tra euro 50 e

euro 10.000 annui

comma abrogato

26% per importi compresi tra euro 30 e

euro 30.000 annui

RAVVEDIMENTO OPEROSO E ISTITUTI DEFLATIVI

DEL CONTENZIOSO

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RAVVEDIMENTO OPEROSO

comma 637, lettere a) e b)

La legge di stabilità ha profondamente innovato il ravvedimento operoso, previsto

dall’art.131) del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.472, introducendo ulteriori

ipotesi di regolarizzazione agevolata, alcune delle quali applicabili esclusivamente ai

tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate.

Le modifiche apportate consentono all’autore della violazione ed ai soggetti

solidalmente obbligati di rimuovere le violazioni commesse, beneficiando di riduzioni

automatiche sulle misure minime delle sanzioni applicabili, attraverso una

rimodulazione delle riduzioni in ragione del tempo trascorso dalla commissione delle

violazioni.

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RAVVEDIMENTO OPEROSO - segue

Ambito temporale di applicazione

Il ravvedimento trova applicazione senza limitazioni temporali.

Prima delle modifiche, il termine ultimo per regolarizzare in maniera agevolata era

individuato nel “termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso

del quale è stata commessa la violazione, ovvero quando non è prevista dichiarazione

periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore” (art.13, comma 1, lettera b), D.lgs.

n.472 del 1997).

Per effetto della lettera b-ter), inserita dal comma 637 della legge di stabilità al comma 1

dell’art.13, la possibilità di ravvedersi sussiste “oltre il termine per la presentazione della

dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la

violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni

dall’omissione o dall’errore”.

Quindi, dal 1 gennaio 2015, il contribuente può fare ricorso al ravvedimento operoso per

sanare la violazione commessa senza che assuma rilievo la data della commissione.

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Soglie temporali

Le soglie temporali previste per la regolarizzazione, dalle lettere a-bis), b), b-bis), b-

ter) e b-quater) del comma 1 dell’articolo 13, sono costituite da:

- termine fisso (“termine per la presentazione della dichiarazione “) e

- termine mobile (“quando non è prevista dichiarazione periodica, entro …

dall’omissione o dall’errore”).

La diversificazione delle soglie temporali è collegata alla distinzione tra i “tributi

periodici”, per i quali sussiste un obbligo dichiarativo che si rinnova periodicamente

(es. imposte sui redditi, IVA), ed i “tributi istantanei”, per i quali non sussiste, invece,

un obbligo dichiarativo periodico (es. imposta di registro).

Sul punto, sono da ritenere tuttora valide le precisazioni precedentemente fornite

dall’Amministrazione finanziaria (circolari n. 180 del 10 luglio 1998 e n.192 del 23

luglio 1998) e confermate con la circolare n.6 del 19 febbraio 2015.

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Eliminazione cause ostative

Con specifico riguardo ai tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate, è stata eliminata la

preclusione al ravvedimento (prevista dal comma 1 dell’articolo 13), derivante da:

avvenuta constatazione e notifica della violazione;

inizio di accessi, ispezioni e verifiche;

inizio di altre attività amministrative di accertamento (notifica di inviti a comparire,

richiesta di esibizione di documenti, invio di questionari).

Cause ostative esistenti

Le cause di preclusione attualmente esistenti sono rappresentate dalla notifica di:

atti di liquidazione;

atti di accertamento;

comunicazioni di irregolarità (controllo automatizzato), di cui agli articoli 36-bis del DPR

n.600 del 1973 e 54-bis del DPR n.633 del 1972;

esiti controllo formale, di cui all’articolo 36-ter del DPR n.600 del 1973;

avvisi di recupero di crediti di imposta;

avvisi di irrogazione sanzioni.

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In caso di comunicazioni degli esiti del controllo automatizzato e del controllo formale, la

preclusione al ravvedimento è limitata alle irregolarità riscontrate. Il contribuente può,

quindi, avvalersi del ravvedimento per sanare altre violazioni non contestate con le

suddette procedure (cfr. circolari n.18 del 10 maggio 2011 e n.6 del 19 febbraio 2015).

Il pagamento e la regolarizzazione non precludono l’inizio o la prosecuzione di accessi,

ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di controllo e accertamento.

Ampliamento ambito oggettivo di applicazione

Con la modifica dell’art.22), comma 8, del decreto del Presidente della Repubblica 22

luglio 1998, n.322, la dichiarazione integrativa a sfavore rientra nel perimetro

applicativo del ravvedimento.

Ciò in quanto l’ambito temporale di applicazione della stessa (“non oltre i termini stabiliti

dall’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973”) è,

all’attualità, compatibile con l’ampliato ambito temporale di applicazione del

ravvedimento di cui all’art.13, comma 1, lett.b-ter), del D.lgs. n.472 del 1997 (“oltre il

termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel

corso del quale è stata commessa la violazione”).

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Violazioni prodromiche e violazioni conseguenziali

Il nuovo assetto del ravvedimento operoso non incide sulle modalità di

regolarizzazione delle violazioni commesse, con specifico riferimento all’onere di

regolarizzare in maniera distinta sia le violazioni prodromiche (es. omessa o errata

fatturazione) sia le violazioni conseguenziali (omesso versamento, infedele

dichiarazione).

Favor rei

In base al principio del favor rei, le disposizioni agevolative si applicano anche alle

violazioni commesse anteriormente all’entrata in vigore delle norme modificative ma

che, in base alle stesse, possono formare oggetto di regolarizzazione agevolata.

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Esempio: omesso pagamento imposta di registro terza annualità (scadenza aprile

2012) contratto di locazione immobile abitativo periodo 2010-2013.

Prima delle modifiche, il ravvedimento poteva essere attivato entro due anni (entro

aprile 2014) per cui, a data odierna, l’omesso versamento non sarebbe stato

regolarizzabile.

Dopo le modifiche, ossia dal 1 gennaio 2015, il contribuente è ancora in tempo per

regolarizzare, nonostante siano trascorsi due anni dall’omesso versamento.

Nell’esempio considerato, il ravvedimento può essere attivato, ai sensi dell’articolo

13, comma 1, lettera b-ter), del D.lgs. n.472 del 1997, "oltre due anni dall’omissione

o dall’errore". In tale caso, la sanzione è dovuta nella misura di un sesto del minimo.

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Il seguente prospetto fornisce un quadro di sintesi della graduazione delle sanzioni

dovute in ipotesi di ravvedimento operoso.

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Tipologie di ravvedimento

in vigore al

31 dicembre 2014

Tipologie di

ravvedimento

in vigore dal

1 gennaio 2015

Termine per ravvedersi Misura della sanzione ridotta

SPRINT (art.23, comma 31,

DL 98/2011):

omesso o tardivo versamento

di imposte e ritenute

entro gg.14 dalla commissione 0,2% per giorno di ritardo (1/15 di

1/10 del minimo)

articolo 13, comma 1,

D.lgs. 472/1997

lett.a): mancato pagamento

tributo o acconto

entro gg.30 dalla commissione

3%

(1/10 del minimo)

lett. a-bis):

errori ed omissioni,

anche incidenti su

determinazione tributo

entro gg.90 termine presentazione

dichiarazione

ovvero

entro gg.90 omissione o errore

3,3%

(1/9 del minimo)


lett. b):

errori ed omissioni, anche

incidenti su determinazione

tributo

entro termine presentazione

dichiarazione relativa anno

commissione violazione,

oppure

quando non è prevista

dichiarazione periodica,

entro un anno

dall'omissione o dall'errore

3,75%

(1/8 del minimo)

lett. b-bis):



tributo

entro termine presentazione


successivo commissione

violazione

oppure

entro due anni da

omissione o da errore

4,2%

(1/7 del minimo)

lett. b-ter):



tributo

oltre termine presentazione


successivo commissione

violazione

oppure

oltre due anni da

omissione o da errore

5%

(1/6 del minimo)

28


29

lett.b-quater):

errori ed omissioni,

anche incidenti su

determinazione

tributo

dopo constatazione violazione

(art.24 L.n.4 del 1929)

esclusi casi di: mancata

emissione di ricevute fiscali,

scontrini fiscali o documenti di

trasporto; omessa installazione

degli apparecchi per emissione

scontrino fiscale

6%

(1/5 del minimo)

lett. c):

-omessa presentazione

dichiarazione

-omessa presentazione

dichiarazione periodica

IVA

entro gg.90 scadenza

entro gg.30 scadenza

1/10 del minimo di quella prevista

per omessa dichiarazione

1/10 del minimo di quella prevista

per omessa dichiarazione periodica

IVA


NOTE

1) articolo 13 decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.218

“1. La sanzione e' ridotta, sempreche' la violazione non sia stata gia' constatata e comunque non

siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attivita' amministrative di accertamento delle quali

l'autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza:

a) ad un decimo del minimo nei casi di mancato pagamento del tributo o di un acconto, se esso viene

eseguito nel termine di trenta giorni dalla data della sua commissione;

a-bis) ad un nono del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti

sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il novantesimo giorno successivo al

termine per la presentazione della dichiarazione, ovvero, quando non e' prevista dichiarazione

periodica, entro novanta giorni dall'omissione o dall'errore;

b) ad un ottavo del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti

sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della

dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale e' stata commessa la violazione ovvero, quando

non e' prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione o dall'errore;

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b-bis) ad un settimo del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se

incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la

presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale e'

stata commessa la violazione ovvero, quando non e' prevista dichiarazione periodica, entro due

anni dall'omissione o dall'errore;

b-ter) ad un sesto del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche incidenti

sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene oltre il termine per la presentazione

della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale e' stata commessa la

violazione ovvero, quando non e' prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione

o dall'errore;

b-quater) ad un quinto del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se

incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene dopo la constatazione della

violazione ai sensi dell’articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n.4, salvo che la violazione non

rientri tra quelle indicate negli articoli 6, comma 3, o 11, comma 5, del decreto legislativo 18

dicembre 1997, n.471;

c) ad un decimo del minimo di quella prevista per l'omissione della presentazione della

dichiarazione, se questa viene presentata con ritardo non superiore a novanta giorni ovvero a un

decimo del minimo di quella prevista per l'omessa presentazione della dichiarazione periodica

prescritta in materia di imposta sul valore aggiunto, se questa viene presentata con ritardo non

superiore a trenta giorni.

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1-bis. Le disposizioni di cui al comma 1, lettere b-bis) e b-ter), si applicano ai tributi amministrati

dall'Agenzia delle entrate.

1-ter. Ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui al presente articolo, per i tributi amministrati

dall'Agenzia delle entrate non opera la preclusione di cui al comma 1, primo periodo, salva la

notifica degli atti di liquidazione e di accertamento, comprese le comunicazioni recanti le somme

dovute ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29

settembre 1973, n.600, e successive modificazioni, e 54-bis del decreto del Presidente della

Repubblica 26 ottobre 1972, n.633, e successive modificazioni;

(……….)”.

2)

articolo 2, comma 8, decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n.322

testo in vigore sino al 31 dicembre 2014:

“Salva l'applicazione delle sanzioni, le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle

attività produttive e dei sostituti d'imposta possono essere integrate per correggere errori od

omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare (….) non oltre i termini stabiliti

dall’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600, e successive

modificazioni”.

32


articolo 2, comma 8, decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n.322-

testo in vigore dal 1 gennaio 2015:

“Salva l'applicazione delle sanzioni e ferma restando l'applicazione dell’articolo 13 del decreto

legislativo 18 dicembre 1997, n.472, e successive modificazioni, le dichiarazioni dei redditi,

dell’imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti d’imposta possono essere integrate per

correggere errori od omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare (….) non oltre i

termini stabiliti dall’ articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,

n.600, e successive modificazioni”.

33


Per saperne di più:

art.1, comma 637, legge 23 dicembre 2014, n. 190 ;

art.13 Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.472;

circolare n.180 del 10 luglio 1998;

circolare n.192 del 23 luglio 1998;

circolare n.41 del 26 settembre 2005;

circolare n.18 del 10 maggio 2011;

circolare n.27 del 2 agosto 2013;

circolare n.6 del 19 febbraio 2015.

34

ABROGAZIONE DI ISTITUTI DEFLATIVI DEL

CONTENZIOSO

commi 637, lettera c), numeri da 1) a 3.2), e 638

In coerenza con l’intero impianto delle disposizioni, contenute nei commi da 634 a 636,

finalizzate a fornire al contribuente gli strumenti necessari per correggere autonomamente i

propri errori ed omissioni, vengono abrogati i seguenti istituti deflativi del contenzioso:

1. accertamento con adesione ai contenuti dell’invito al contraddittorio, previsto

dall’articolo 5, commi da 1-bis a 1-quinquies, del decreto legislativo 19 giugno 1997, n.

218, (relativi a imposte sui redditi e IVA);

2. accertamento con adesione ai contenuti dell’invito al contraddittorio, previsto

dall’articolo 11, comma 1-bis, dello stesso decreto (relativi alle imposte indirette diverse

dall’IVA, quali l’imposta di registro, sulle successioni, sulle donazioni ecc.);

3. adesione ai processi verbali di constatazione, previsto dall’articolo 5-bis del decreto

legislativo n. 218 del 19 giugno 1997.

35


CONTENZIOSO - segue

Sotto il profilo sanzionatorio, tali istituti prevedono la riduzione delle sanzioni alla

metà della misura prevista in ipotesi di accertamento con adesione (1/6 del minimo).

La stessa riduzione della sanzione è ora prevista dal nuovo ravvedimento operoso, in

caso di errori ed omissioni, anche incidenti sulla determinazione o sul pagamento del

tributo, regolarizzati oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa

all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione

ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione o

dall'errore (art.13, comma 1, lett. b-ter), D.lgs. n.472 del 1997).

Diversamente, la misura della sanzione prevista in caso di ravvedimento successivo

alla constatazione della violazione, con processo verbale di constatazione, è pari,

invece, ad un quinto del minimo (art.13, comma 1, lett. b-quater), D.lgs. n.472 del

1997).

36


CONTENZIOSO - segue

Entrata in vigore e regime transitorio

La norma dispone l’abrogazione degli istituti deflativi a decorrere dal 1 gennaio

2015, ma prevede, al contempo, un regime transitorio in base al quale gli stessi

continuano a trovare applicazione con riferimento agli inviti al contradditorio in

materia di imposte sui redditi, di IVA e di altre imposte indirette, notificati entro il

31 dicembre 2015, ed ai processi verbali di constatazione in materia di imposte sui

redditi e di IVA, consegnati entro la stessa data.

Per il periodo transitorio di un anno, il contribuente può valutare se applicare

l’istituto deflattivo ovvero il ravvedimento operoso.

37


CONTENZIOSO - segue

Esempio: Processo verbale di constatazione consegnato il 10 dicembre 2014.

Prima delle modifiche, il contribuente avrebbe avuto una sola possibilità rappresentata

dall’adesione al contenuto integrale del pvc, in quanto la consegna dello stesso

costituiva causa ostativa al ravvedimento.

Oggi, invece, il contribuente ha a disposizione diverse opzioni:

1) ravvedimento per tutte le violazioni constatate, con applicazione della sanzione nella

misura di 1/5 del minimo;

2) ravvedimento solo per alcune violazioni constatate (con obbligo di comunicazione),

con applicazione della sanzione nella misura di 1/5 del minimo, e con possibile

successiva impugnazione dell’avviso di accertamento per le violazioni non

regolarizzate;

3) adesione al pvc (entro gg.30 dalla consegna) per tutte le violazioni constatate, ai sensi

dell’art.5-bis del D.lgs. n.218 del 1997, con applicazione della sanzione nella minore

misura di 1/6 del minimo.

38


CONTENZIOSO - segue

Il contribuente può effettuare la scelta, anche in base a motivi di ordine economico-

finanziario, tenendo conto, essenzialmente, di tre aspetti:

a) la differente misura della sanzione applicabile;

b) la possibilità di pagamento rateale delle somme dovute, in caso di adesione al pvc;

c) la necessità del pagamento integrale delle somme dovute, entro il termine previsto

per la regolarizzazione, in caso di ravvedimento.

Nell’esempio considerato, alla data ipotetica del 4 marzo 2015, il contribuente può

scegliere solo il ravvedimento operoso (integrale o parziale) essendo scaduti i termini

per l’adesione al pvc (8 gennaio 2015).

39


CONTENZIOSO - segue

Si precisa che dal 1 gennaio 2015, il contribuente può sanare le stesse violazioni

"ravvedibili" secondo la precedente formulazione normativa, in quanto il ravvedimento

rimane un atto di regolarizzazione spontanea e non viene trasformato in un atto di

acquiescenza ai rilievi contenuti nel processo verbale di constatazione.

In ipotesi di ravvedimento parziale, il contribuente deve comunicare, al competente

Ufficio dell’Agenzia delle entrate, i distinti rilievi per i quali intende effettuare la

regolarizzazione.

La possibilità di scegliere tra il ravvedimento operoso e l’adesione al pvc è limitata ai

processi verbali di constatazione consegnati entro il 31 dicembre 2015. Per quelli

consegnati dal 1 gennaio 2016 sussiste solo la possibilità di ricorrere al ravvedimento

operoso, tenuto conto dell’operatività dell’abrogazione del suddetto istituto deflattivo.

40


CONTENZIOSO - segue

commi 637, lettera c), numero 4), e 639

ACQUIESCENZA

E’ abrogato il comma 2-bis dell’articolo 15 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n.218,

secondo il quale le sanzioni previste in caso di rinuncia alla impugnazione (un terzo di

quelle irrogate) sono ridotte alla metà qualora l’avviso di accertamento o di liquidazione

non sia stato preceduto dall’invito al contraddittorio.

Per effetto dell’abrogazione, le sanzioni sono dovute nella misura di un terzo di quelle

irrogate e non più di un sesto.

L’abrogazione opera con riferimento agli atti definibili notificati a decorrere dal 1

gennaio 2016.

Quindi, agli atti definibili, notificati entro il 31 dicembre 2015 e non preceduti da invito al

contradditorio, continua ad applicarsi la sanzione in misura ulteriormente ridotta (1/6

sanzioni irrogate).

41


CONTENZIOSO - segue

Esempio: avviso di accertamento non preceduto da invito al contradditorio

Ipotesi n.1: avviso notificato il 3 ottobre 2015

L'acquiescenza comporta la riduzione ad 1/6 delle sanzioni irrogate.

Ipotesi n.2: avviso notificato il 2 febbraio 2016

L'acquiescenza comporta la riduzione ad 1/3 delle sanzioni irrogate, in quanto è irrilevante

che l'atto sia o meno preceduto da invito al contraddittorio.

Si ricorda che il perfezionamento dell'acquiescenza richiede che il contribuente:

rinunci ad impugnare l’avviso di accertamento o di liquidazione emesso;

rinunci a presentare istanza di accertamento con adesione (articoli 6, comma 2, e 12,

comma 1, D.lgs. n. 218 del 1997);

effettui il pagamento, entro il termine di proposizione del ricorso, delle somme

complessivamente dovute a titolo di tributo, interessi e sanzioni ridotte.

42

TERMINI NOTIFICA CARTELLE DI PAGAMENTO E

PER L’ACCERTAMENTO

comma 640

In caso di presentazione di una dichiarazione integrativa "a sfavore", ai sensi dell’articolo

2, comma 8, del DPR n.322 del 1998 e dell’articolo 13 del D.lgs. n.472 del 1997, ovvero,

quando non è prevista dichiarazione periodica, in tutti i casi di regolarizzazione

dell’omissione o dell’errore:

1. i termini per la notifica delle cartelle di pagamento relativi, rispettivamente, all’attività

di liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti in base alle

dichiarazioni ed all’attività di controllo formale delle dichiarazioni, concernenti le

dichiarazioni integrative a sfavore, decorrono dalla data di presentazione delle

dichiarazioni integrative, limitatamente agli elementi oggetto dell’integrazione;

2. i termini per l’accertamento in materia di imposte sui redditi (articolo 43 del DPR

n.600 del 1973) e di IVA (articolo 57 del DPR n.633 del 1972) decorrono dalla data di

presentazione della dichiarazione integrativa, limitatamente agli elementi oggetto

dell’integrazione;

3. i termini per l’accertamento in materia di imposta di registro (articolo 76 del DPR

n.131 del 1986) ed in materia di imposte sulle successioni e donazioni (articolo 27 del

D.lgs. n.346 del 1990) decorrono dalla regolarizzazione spontanea degli errori od

omissioni.

43

TERMINI NOTIFICA CARTELLE DI PAGAMENTO E

PER L’ACCERTAMENTO - segue

Esempio: omesso pagamento imposta di registro terza annualità (scadenza aprile 2012)

contratto di locazione immobile abitativo periodo 2010-2013.

Riprendendo l’esempio di pagina 26, si ipotizzi che il versamento dell’imposta, della

sanzione e degli interessi avvenga in data 1 marzo 2015.

Il termine per l’attività di controllo decorre da tale data e non già da quella di scadenza

dell’omesso pagamento.

Per effetto del ravvedimento, il termine di decadenza, quindi, slitta dal mese di dicembre

2017 al mese di dicembre 2020.

Si ricorda che “l'imposta relativa alle annualità successive alla prima, alle cessioni,

risoluzioni e proroghe di cui all'articolo 17, nonché le connesse sanzioni e gli interessi

dovuti, sono richiesti, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno

successivo a quello di scadenza del pagamento“ (articolo 76, comma 2-bis, del DPR n.131

del 1986).

44

LEGGE DI STABILITA’ 2015

I documenti citati nel presente quaderno sono disponibili alla sezione Normativa e

Prassi del sito internet www.agenziaentrate.gov.it.

45

aggiornamento febbraio 2015

http://www.agenziaentrate.gov.it/







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