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► Le rettifiche alla dichiarazione► Il ravvedimento operoso ► L’istanza di rimborso► I controlli automatici (ex art. 36-bis e 36-ter)► L’avviso bonario e la cartella ► L’autotutela

Rettifiche alla dichiarazione – Ravvedimento operoso – Istanza

di rimborso

Rettifica della dichiarazione: ambito applicativo e disposizioni applicabili

Rettifica della dichiarazione

Modelli 730

Dichiarazione dei sostituti d’imposta

(Modello 770 ordinario e semplificato)

Dichiarazioni IVA annuali

Dichiarazioni IRAP

Dichiarazione dei redditi (modello Unico)

Art. 2 commi 8, 8-bis e 8-ter D.P.R. n. 322/1998

Art. 2 commi 8 e 8-bis D.P.R. n. 322/1998



D.M. 31 maggio 1999 n. 164

Art. 2, commi 8, 8-bis e 8-ter D.P.R. n. 322/1998

Presupposti per la rettifica della dichiarazione

• La presentazione di dichiarazioni rettificative presuppone “che la dichiarazione originaria sia stata a suo tempo validamente e tempestivamente presentata”

• Rettifica a favore del contribuente. Indicazioni di principio

• Norrma che la prevede. Ai sensi del comma 8-bis dell’art. 2, D.P.R. n. 322/1998, le dichiarazioni possono essere integrate per correggere errori o omissioni che abbiano determinato l’indicazione di:

un maggior reddito o un maggior imponibile

un maggior debito d’imposta

un minor credito

Per essere “valida”, la dichiarazione deve essere redatta su modelli conformi a quelli approvati dall’Agenzia delle Entrate (art. 1,

comma 1, D.P.R. n. 322/1998)

Per essere “tempestiva”, la dichiarazione originaria deve essere presentata entro i

termini previsti dal D.P.R. n. 322/1998

Dichiarazioni rettificative a favore del contribuente

Termine di presentazione

Modalità di presentazione

Sanzioni Utilizzo del credito

Entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione originaria (cd. correttiva nei termini)

• Trasmissione telematica

• Consegna presso l’ufficio postale (solo per Modello Unico se non vi è obbligo di presentazione telematica)

Non sono previste sanzioni

• Compensazione nel modello F24 ai sensi dell’art. 17 D.Lgs. n. 241/1997

• Compensazione interna• Riporto nella dichiarazione successiva• Richiesta di rimborso in dichiarazione

Entro 120 gg. dal termine ordinario previsto per la presentazione della dichiarazione originaria, per modificare la richiesta di rimborso del credito (art. 2 comma 8-ter D.P.R. n. 322/1998)





• Compensazione interna• Riporto nella dichiarazione successiva

Entro il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d’imposta successivo (cd. dichiarazione integrativa)

• Trasmissione telematica;




• Compensazione interna• Riporto nella dichiarazione successiva• Richiesta di rimborso in dichiarazione

L’istanza di rimborso: un rimedio per gli errori a danno del contribuente

Nel caso in cui il contribuente si accorga oltre il termine per presentare la dichiarazione successiva di aver commesso un errore in dichiarazione a suo sfavore, ai sensi dell’art. 38 D.P.R. n. 602/1973, può presentare istanza di rimborso

L’istanza di rimborso deve

essere presentata entro il termine di decadenza di 48 mesi dalla data del

versamento

provare le circostanze che legittimano la richiesta di rimborso

delle maggiori imposte versate

ATT! Ai fini IVA , l’istanza di rimborso può essere richiesta ex art. 21 D.Lgs. n. 546/1992

Dichiarazione rettificativa a favore dell’Amministrazione Finanziaria: ravvedimento operoso

• Il “ravvedimento operoso” è un istituto mediante il quale il contribuente può rimediare spontaneamente a omissioni e irregolarità e beneficiare della riduzione delle sanzioni amministrative ordinarie

• E’ consentito, entro determinati limiti temporali, quando:

• la violazione non è già stata constatata

• non sono iniziati accessi, ispezioni e verifiche

• non sono iniziate altre attività amministrative di accertamento

Dichiarazione rettificativa a favore dell’Amministrazione Finanziaria

Termine di presentazione Modalità di presentazione Sanzioni

Entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione originaria (cd. correttiva nei termini)



Non sono applicabili sanzioni amministrative relative alla dichiarazione.Sono applicabili le sanzioni piene qualora la violazione riguardi i versamenti (salvo “ravvedimento operoso”)

Entro il termine per la presentazione della dichiarazione previsto del periodo d’imposta successivo



Sanzioni ridotte per “ravvedimento operoso”

Entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria (ovvero entro il maggior termine previsto per la decadenza del potere di accertamento art. 43 D.P.R. n. 600/1973)



Applicazione sanzioni “piene” salvo art. 7, comma ,1 D.Lgs. n. 472/1997

Come effettuare il ravvedimento operoso

Violazioni Dichiarazione integrativa

Versamenti da effettuare

Omesso o carente versamento di imposte o/e di ritenute dichiarate

No

• Imposte• Interessi• Sanzioni pari: allo 0,2% entro 14 giorni dell’imposta per ogni giorno di ritardo al 3% dal quindicesimo giorno ma entro 30 gg. dalla scadenza al 3,75% dal trentesimo giorno ma entro il termine di

presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui è stata commessa la violazione

Errori formali senza alcun debito d’imposta

Si Nessuno

Errori rilevabili ex art. 36 bis e 36-ter D.P.R. n. 600/1973, che hanno determinato un minor versamento

Si Imposta o minor credito, interessi e sanzione pari al 3,75% (1/8 del 30%)

Errori rilevabili in sede di accertamento che hanno determinato un minor versamento e/o un maggior credito

Si Imposta o minor credito, interessi e sanzione pari al 12,50% (1/8 del 100%)

Omessa presentazione della dichiarazione nei termini

No Entro 90 gg. con il pagamento di una sanzione di 25 euro, ferma restando l’applicazione delle sanzioni relative alle eventuali violazioni riguardanti il pagamento delle imposte se non regolarizzate come sopra

Novità: il cd. ravvedimento “sprint”

• L’art. 11, comma 3-bis, D.L. n. 16/2012 (cd. decreto fiscale 2012) ha esteso il cosiddetto ravvedimento “sprint” a tutte le violazioni “ravvedibili” ex art. 13 D.Lgs. n. 472/1997 (ad esempio, dichiarazione presentata con ritardo non superiore a novanta giorni)

• E’ prevista un’ulteriore riduzione delle sanzioni, pari ad 1/15 per ogni giorno di ritardo, a condizione che sia effettuata con un ritardo non superiore a 15 giorni

ATT! Il versamento dell'importo dovuto dovrà essere effettuato utilizzando il modello di versamento F24, il modello di versamento F23 o il bollettino postale in base alle modalità previste dal tributo o ritenute da “ravvedere”

Ravvedimento operoso

Effettuazione dell’adempimento

Versamento del tributo

Compimento dell’adempimento tributario entro termini ex art. 13 D.Lgs. n. 472/1997

Pagamento della sanzione ridotta e degli eventuali

interessi

Presentazione tardiva della dichiarazione

Correzione della dichiarazione

Correzione del modello di versamento

Contestualmente

Ravvedimento operoso: riepilogo

I controlli automatici e i rimedi esperibili dal contribuente

Il controllo ex art. 36-bis D.P.R. n. 600/1973

Finalità del controllo Verifica della correttezza dei dati indicati in dichiarazione e correzione degli errori materiali e di calcolo rilevabili senza preclusione degli ulteriori accertamenti di merito

Modalità del controllo Liquidazione automatica delle imposte, contributi e premi dovuti nonché dei rimborsi spettanti in base alla dichiarazione

Termine per l’esecuzione del

controllo(termine ordinatorio)

Entro l’inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative al periodo di imposta successivo (ad esempio, Unico 2007 per il 2006 inizia ad essere liquidata nel 2009)

Oggetto del controllo

Correggere errori materiali e di calcolo nella determinazione dell’imponibile e delle imposte, nel riporto delle eccedenze

Disconoscere le detrazioni, le deduzioni ed i crediti non spettanti in base alla legge o ai dati emergenti dalle dichiarazioni anni precedenti

Controllare la tempestività e congruità dei versamenti delle imposte e della corrispondenza con la dichiarazione

Esiti del controllo

L’esito è comunicato al contribuente con “comunicazione di irregolarità” (cd. “avviso bonario”) che si inserisce quale elemento necessario della procedura di controllo (l’iscrizione a ruolo non è eseguita se il contribuente o il sostituto di imposta provvede a versare il dovuto entro 30 gg. dal ricevimento della comunicazione)

Possibili attività

A seguito della comunicazione di irregolarità il contribuente può:fornire chiarimenti e richiedere l’annullamento in autotutelaadeguarsi alla segnalazione e correggere gli errori formali pagando quanto dovuto (le sanzioni sono ridotte ad 1/3, ex art. 2, u.c., D.Lgs. n. 462/1997) non fare nulla ed aspettare la cartella di pagamento

Impugnabilità della comunicazione di

irregolarità

Di recente la Corte di Cassazione (sentenza 11 maggio 2012, n. 7344) ha statuito l’impugnabilità del cd. avviso bonarioAl contrario, l’Agenzia delle Entrate continua a sostenere l’inammissibilità dei ricorsi presentati contro gli “avvisi bonari”

Il controllo ex art. 36-bis D.P.R.n.600/1973 (segue)

Finalità del controllo

Verificare la conformità dei dati esposti in dichiarazione a quelli desunti dal contenuto delle dichiarazioni dei sostituti di imposta ovvero forniti da enti, banche, etc. senza pregiudizio dell’ulteriore accertamento di merito

Modalità del controllo

Sulla base di criteri selettivi fissati dal Ministero delle Finanze, l’Ufficio invita il contribuente, anche per telefono, a fornire chiarimenti sui dati contenuti nella dichiarazione, a trasmettere ricevute di versamento e altro documenti non allegati alla dichiarazione o difformi dai dati forniti dai terzi

Termine per l’esecuzione del

controllo(termine ordinatorio)

Entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (ad esempio, Mod. Unico 2007 per il 2006 verrà assoggettato a controllo formale entro il 31 dicembre 2009)

Oggetto del controllo

Escludere lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dal Modello 770 e dalle certificazioni richieste

Escludere le detrazioni e le deduzioni non spettanti Verificare la spettanza dei crediti esposti Liquidare la maggiore imposta e i maggiori contributi dovuti Correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nei Modelli 770

Il controllo ex art. 36-ter D.P.R. n. 600/1973

Esiti del controllo

L’esito è comunicato al contribuente con indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica al fine di consentire la segnalazione di altri dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente entro i 30 gg. successiviSe il contribuente ottiene uno sgravio parziale a seguito di autotutela, l’Ufficio deve inviare una nuova comunicazione con l’indicazione del nuovo minore importo. In tal caso il termine dei 30 gg. decorre da questo nuovo invito (circ. 3 agosto 2001, n. 77/E)

Possibili attività

A seguito della comunicazione il contribuente può:fornire chiarimenti e richiedere l’annullamento in autotutelaadeguarsi alla segnalazione e correggere gli errori pagando quanto dovuto (le sanzioni sono ridotte ad 2/3, ex art. 3, u.c. D.Lgs. n. 462/1997)non fare nulla ed aspettare la cartella di pagamento

ATT! Avverso la comunicazione non può essere presentato ricorso

Il controllo ex art. 36-ter D.P.R.n.600/1973 (segue)

Entrambi i controlli:

► prevedono il confronto obbligatorio con il contribuente e richiedono la notifica degli esiti prima della iscrizione a ruolo

► sono limitate ai dati esposti dai contribuenti nella dichiarazione senza possibilità per l’Ufficio di rettificare l’imponibile sulla base di diversa interpretazione di legge o valutazioni di atti non emergenti ictu oculi dalla dichiarazione o dai documenti indicati nelle due norme di riferimento

Analogie fra i due procedimenti di controllo

Differenze fra i due procedimenti di controllo

Art. 36-ter

I controlli formali vengono eseguiti solo sui soggetti che emergono dai criteri selettivi definiti a livello centrale tenendo conto della capacità operativa degli uffici

Il controllo e la gestione della pratica può essere eseguita solo presso l’Ufficio territorialmente competente in base al domicilio fiscale del contribuente alla data di presentazione della dichiarazione

L’adesione alla comunicazione entro 30 gg. determina la riduzione della sanzione a 2/3

Art. 36-bis

La liquidazione delle imposte viene eseguita su tutte le dichiarazioni in automatico

Il controllo e la gestione della pratica è gestibile presso qualunque la attività successiva alle relative Ufficio o a mezzo dei call centers, senza vincoli di competenza territoriale

L’adesione alla comunicazione entro 30 gg. determina la riduzione della sanzione ad 1/3

Termini di decadenza (art. 25 D.P.R. n. 602/1973)

Art. 36-bis

Entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (ad esempio, Modello Unico 2009 per il 2008, termine per la notifica scade il 31 dicembre 2012)

Entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione del Mod. 770, per le somme che risultano dovute ai sensi degli artt. 19 (indennità di fine rapporto) e 20 (prestazioni pensionistiche) del TUIR (ad esempio, Modello 770/2008 per il 2007, termine per la notifica scade il 31 dicembre 2012)

Art. 36-terEntro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (ad esempio, Modello Unico 2008 per il 2007, termine per la notifica scade il 31 dicembre 2012)

Comunicazione al contribuente: cd. “avviso bonario”

• Nel caso in cui dai controlli automatici emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione, l’esito della liquidazione è comunicato al contribuente mediante il cd. “avviso bonario” (art. 36-bis, comma 3, D.P.R. n. 600/1973)

Avviso bonario

► L’invio della “comunicazione bonaria” “ha lo scopo di instaurare un rapporto più diretto e trasparente con il contribuente (e) di ridurre il contenzioso” (circ. 18 maggio 2000, n.100/E)

► Il controllo e la gestione della pratica è strumentale al contraddittorio

► E’strumentale alla riduzione delle sanzioni► Deve essere correttamente comunicato► Comporta la nullità della cartella di pagamento se

non inviato (eccetto il caso degli omessi versamenti)

Avviso bonario e termini per il pagamento

Dichiarazione trasmessa dall’intermediario

Dichiarazione telematica diretta e dichiarazione cartacea

L’intermediario non ha accettato l’incarico

L’intermediario ha accettato l’incarico

Avviso inviato online all’intermediario

Entro 30 gg. dal ricevimento l’intermediario avvisa il contribuente

Pagamento del dovuto entro 90 gg. dalla data di trasmissione dell’avviso

all’intermediario

Pagamento del dovuto entro 30 gg. dal ricevimento dell’avviso

Avviso inviato a mezzo posta al contribuente

Il contribuente e la cartella di pagamento

• Nel caso in cui il contribuente non provveda al pagamento delle somme risultanti dalla comunicazione di irregolarità, l’importo (maggiorato di sanzioni e interessi) viene iscritto a ruolo

• Il ruolo viene portato a conoscenza del contribuente tramite la cartella di pagamento, che deve essere notificata entro i termini previsti a pena di decadenza dall’art. 25 D.P.R. n. 602/1973

Alla ricezione della cartella di pagamento il contribuente può:

Presentare istanza di sgravio (non sospende i termini per il

ricorso!)

Versare le somme dovute entro 60 gg. dalla notifica dell’atto se non è concessa la sospensione della

riscossione

Proporre ricorso in CTP entro 60 gg. dalla notifica

dell’atto

per l’interoIn forma rateale, presentando

all’Agente della Riscossione apposita istanza

L’autotutela

L’autotutela

Così come l'emanazione di atti unilaterali è connaturata al potere amministrativo, così lo sarebbe in teoria il loro annullamento, altrettanto unilaterale. Si tratta di uno degli aspetti generali del potere amministrativo in materia tributaria, che deve considerarsi ammesso in base ai principi generali del diritto amministrativo, cui le esigenze specifiche del diritto tributario non comportano alcuna deroga

Una distinzione

• l'annullamento in funzione di sanatoria e successiva emissione di un nuovo atto privo di vizi

• L'autotutela non sostitutiva comporta invece il definitivo abbandono della pretesa erariale

• Il potere di autotutela ha ricevuto conferme legislative dapprima con l'art. 68 del regolamento del personale del ministero delle finanze (approvato con d.P.R. 27 marzo 1992, n. 287) secondo cui « salvo che sia intervenuto giudicato gli uffici... possono procedere all'annullamento dei propri atti riconosciuti illegittimi o infondati »,

• Poi ribadito con l'art. 2-quater della legge n. 656/1994, al quale è seguito il regolamento di attuazione 11 febbraio 1997, n. 37.

• Le norme suddette costituiscono un supporto legislativo per gli uffici che, riconosciuta l'infondatezza di un atto impugnato dal contribuente, decidono di annullarlo, per evitare un contenzioso destinato a chiudersi negativamente

• Il problema dell'autotutela si pone in modo ben diverso quando il contribuente ha lasciato scadere i termini di decadenza per ricorrere o proporre un'istanza di rimborso

• In entrambi questi casi sarebbe troppo facile sostenere che il contribuente è decaduto dalla possibilità di ricorrere e quindi l'amministrazione ha il dovere di non perdere la posizione di vantaggio in questo modo raggiunta. Gli uffici fiscali hanno comunque doveri di imparzialità e oggettività, tra cui rientra anche quello di rinunciare a una posizione di vantaggio, quando essa appaia manifestamente ingiusta

• .... senza tener fermo un atto obiettivamente sbagliato solo perché la controparte ha commesso un passo falso, lasciandosi sfuggire i termini per proporre ricorso.

• Questi doveri di imparzialità e correttezza costituiscono il naturale contraltare di quella posizione pubblicistica che giustifica l'attitudine degli atti impositivi a rendersi definitivi se non impugnati

• la decisione se esercitare o meno l'autotutela ha contenuto discrezionale, e l'amministrazione dovrà valutare profili simili a quelli che vedremo anche in tema di accertamento con adesione.

• Deve cioè ritenersi preclusa, ai fini dell'esercizio dell'autotutela, la valutazione di parametri di convenienza e meritevolezza extrafiscale, attinenti ad esempio a caratteristiche produttive o finanziarie del contribuente. L'ufficio deve solo contemperare l'esigenza di certezza dei rapporti (cioè di mantenere ferme le situazioni giuridiche definite) con quella di salvaguardare situazioni meritevoli di tutela, ancorché i contribuenti si siano lasciati sfuggire i termini per ricorrere o chiedere il rimborso.

In questi casi l'ufficio dovrà chiedersi se l'illegittimità dell'atto (o la spettanza del rimborso) sia talmente evidente da giustificarne l'annullamento d'ufficio, anche alla luce dei motivi per cui i contribuenti non avevano presentato ricorso (si pensi ad esempio ad errore scusabile del contribuente, caso fortuito ecc.).

• Il regolamento 11 febbraio 1997, n. 37 (in Riv. Dir. Trib., 1997, III, 342) indica alcuni casi non tassativi, come l'errore di persona o la duplicazione di pagamento, in cui l'esercizio dell'autotutela è doveroso, anche in presenza di atti definitivi. L'esperibilità dell'autotutela solo per queste gravi patologie consente di non trasformare l'istituto in una indiscriminata scappatoia per riproporre qualsiasi eccezione dalla quale i contribuenti siano decaduti.

L’autotutela

• L’autotutela è il potere riconosciuto alla PA di ritirare i propri atti viziati o giudicati inidonei ad esprimere la propria funzione, evitando così il sindacato del giudice sugli stessi e risolvendo con l’autodeterminazione il conflitto con il contribuente

• L’istanza di annullamento in autotutela può essere presentata sia nei confronti della comunicazione di irregolarità sia nei confronti della successiva cartella di pagamento (sia per gli avvisi di accertamento).

Ufficio competente

La richiesta di annullamento o di rideterminazione di una comunicazione di irregolarità o di annullamento una cartella di pagamento emessa a seguito del controllo ex art. 36-bis D.P.R. n. 600/73, deve essere presentata all’ufficio dell’Agenzia delle Entrate che ha emesso l’atto

La richiesta di annullamento o di rideterminazione di una comunicazione di irregolarità o di annullamento una cartella di pagamento emessa a seguito del controllo ex art. 36-ter D.P.R. 600/73, deve essere presentata all’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente

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