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Università degli studi di Università degli studi di PaviaPavia

Facoltà di EconomiaFacoltà di Economiaa.a. 2013-2014a.a. 2013-2014

Principi Contabili Internazionali (I modulo)

Stefano Santucci1

Tecnica Professionale 2

Informazioni sul corso

Mail docente: stefano.santucci@unipv.it Ricevimento: martedì ore 14-16; Orari lezioni:

◦Martedì 9-12, aula Unione industriali;

◦Mercoledì 9-11, aula Spallanzani

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SommarioSommario

1. Analisi dei seguenti principi contabili internazionali

-IAS 38 – Intangible Assets-IFRS 5 – Non Current Assets held for sale and Discontinued Operations

2. Principali analogie e differenze rispetto al contenuto dei principi contabili nazionali

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IAS 38 – IAS 38 – Intangible AssetsIntangible AssetsDefinizione di bene intangibile (IAS 38.8):

Risorse identificabili di natura non monetaria, portatrici di afflussi di benefici economici futuri, controllate dall’impresa a seguito di eventi passati e prive di materialità in senso forte o debole (es. software contenuto in un compact disc)

Beni esclusi dall’ambito di applicazione (IAS 38.2):Tutti i beni intangibili trattati da altri principi IAS/IFRS (es. imposte anticipate e differite, IAS 12, leasing, IAS 17, attività finanziarie, IAS 39, avviamentO relativo a operazioni di combinazione aziendale, IFRS 3) ad eccezione della valutazione dei beni intangibili detenuti attraverso un contratto di leasing finanziario

Caratteri dell’identificabilità (IAS Caratteri dell’identificabilità (IAS 38.11)38.11)

Origine contrattuale o giuridica: derivazione del bene da diritti contrattuali o giuridici a prescindere dal fatto di poter separare o trasferire tali diritti in modo autonomo dal resto dell’impresa o da diritti ed obbligazioni diversi (ad es. concessione amministrativa)

Separabilità: attitudine del bene ad essere oggetto di un negozio giuridico autonomo rispetto agli altri beni dell’impresa cioè ad essere venduto, trasferito, scambiato, noleggiato o dato in concessione (licensed), sia individualmente che assieme ad un contratto, ad una attività o ad una passività ad esso correlata (es. tecnica produttiva legata ad un brevetto)

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Caratteri della definizione di Caratteri della definizione di Intangible Intangible assetasset

Controllo della risorsa da parte dell’impresa (IAS 38.13-15):

Capacità esclusiva dell’impresa e non di altri di ottenere i benefici economici attesi dall’utilizzo della risorsa derivante- da diritti giuridici sul bene stesso (es. conoscenze di mercato o tecniche protette da diritti d’autore/brevetti, vincoli derivanti da accordi commerciali)- da elementi diversi (ad es. transazioni relative a beni simili)

Beni esclusi:il cosiddetto capitale umano (perchè non controllabile dall’impresa)Portafogli clienti, quote di mercato, customer relationship, in assenza:- di diritti giuridici a tutela degli stessi- di precedenti transazioni per beni simili o per lo stesso bene

Criteri per identificare materialità/immaterialità (IAS 38.4-5): Analisi del mix fra le componenti materiali ed immateriali del bene

Classificazione degli intangibili Classificazione degli intangibili secondo il principio IFRS 3secondo il principio IFRS 3

Riferimento Guida illustrativa del principio § IE.16-IE.44 (non esaustiva):

1.Intangibili di marketing (Marketing-related intangibile assets)

Origine prevalentemente legale-contrattualeTipologie: Marchi, uniformi, testate editoriali, domini

internet, patti di non conc.2.Intangibili da rapporto con la clientela (Customer-related I.A.)

Origine contrattuale: portafogli ordini o commesse,contratti di assistenza ai clienti e correlati rapporti con la clientelaOrigine non contrattuale: Customer lists, relazioni clientela di tipo non contrattuale

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Classificazione degli intangibili Classificazione degli intangibili secondo il principio IFRS 3secondo il principio IFRS 3

Riferimento Guida illustrativa del principio § IE.16-IE.44 (non esaustiva):

4. Opere dell’ingegno (Artistic-related intangible assets)

Origine contrattuale: canzoni e testi, libri, giornalispettacoli teatrali, foto, video, film, spettacoli televisivi

5. Intangibili di tipo contrattuale (Contract-based IA)

Origine contrattuale: licenze, royalties, accordi dimoratoria, contratti di pubblicità, licenza, gestione o servizio, locazione, concessioni, diritti d’uso, sfruttamento minerario o forestale

6. Intangibili di produzione (Technology-based intangible assets)

Origine contrattuale: Brevetti, software, formule, processi o ricette segrete

Origine NC: Know-how, database di informazioni.8

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Rilevazione e valutazione degli Rilevazione e valutazione degli Intangible Intangible assetsassets

Casistiche:

1.Singoli beni intangibili acquisiti da terzi (IAS 38.25-32): rinvio allo IAS 16

2.Intangibles acquisiti in operazioni di concentrazione aziendale (IAS 38.33-43)

3.Beni intangibili autogenerati dell’impresa (IAS 38.51-67)

Criteri da soddisfare per la rilevazione (da framework):

1.Probabilità dell’afflusso all’impresa dei benefici economici futuri attesi dall’utilizzo della risorsa attraverso l’impiego di ipotesi ragionevoli e dimostrabili a supporto delle stime del management (configurazione, alla data di riferimento del bilancio, dei probabili scenari economici che si manifesteranno durante la vita utile del bene, IAS 38.22)

2.Misurazione affidabile del costo

Regole specifiche per i beni Regole specifiche per i beni intangibili acquisiti con la BC intangibili acquisiti con la BC

Suddivisione fra (IFRS 3B.31 e seguenti):

1.Beni di origine contrattuale: derivanti da contratti o da altri diritti legali

2.Beni di origine non contrattuale: aventi origine diversa dalla 1 e identificabili (secondo la definizione generale)

Regola generale di rilevazione in sede di identificazione delle attività:

Rilevazione dei beni sub.1 anche se non separabili dal resto dell’azienda (es. Concessioni amministrative)

Rilevazione dei beni sub.2 solo se separatamente identificabili e negoziabili

Esempi di beni di origine non contrattuale separabili dal resto dell’azienda- Beni intangibili per i quali esiste evidenza di transazioni passate anche se infrequenti o riferibili a beni dell’impresa acquisita (customer list)- Beni intangibili di origine non contrattuale separabili non in sé ma solo in connessione ad un altro elemento quali un contratto, un’attività o passività (es. trasferimento di un know-how produttivo privo di protezione contrattuale ma connesso ad un brevetto aziendale trasferito assieme al primo)

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Gerarchia nelle Modalità di Gerarchia nelle Modalità di determinazione del determinazione del FVFV

1. Quotazioni (bid price) in mercati attivi dei beni oggetto di misurazione

2. In assenza di quotazioni aggiornate, prezzi fatti in transazioni precedenti relative a beni di tipo comparabile e in ipotesi di stabilità degli scenari economici nel periodo intercorso

3. In assenza di mercati attivi attraverso il ricorso alla definizione generale di fair value anche con riferimento a transazioni recenti

4. metodologie di stima finalizzate a determinare il FV e a riflettere transazioni recenti e prassi in essere nel settore di appartenenza quali:

- metodi basati su multipli: applicazione di moltiplicatori utilizzati in operazioni di mercato su beni comparabili ad elementi correlati alla redditività del bene, quali ricavi, utile operativo, quote di mercato o al flusso delle royalties ottenibile dando in licenza il bene a terzi in un’operazione fra parti indipendenti);- valore attuale dei flussi di cassa scontati derivanti dall’utilizzo del bene

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Avviamento e Avviamento e IAIA autogenerati autogenerati

Problematiche relative agli IA realizzati internamente:1. Difficoltà a stabilire il momento in cui essi soddisfano i criteri di prima rilevazione stabiliti dal principio 38 per gli IA2. Difficoltà a distinguerli dall’avviamento autogenerato e dai costi sostenuti per conservarlo

Origine dell’avviamento autogenerato: sostenimento di costi che contribuiscono ad accrescere il valore dell’impresa rispetto alle sue parti identificabili e quindi non determinano IA autonomi secondo la definizione dello IAS 38

rappresentazione differenziata a seconda della fase nella quale si sostengono costi finalizzati alla creazione di beni intangibili autogenerati, con la distinzione fra a) Fase della ricerca e b) Fase dello sviluppo

Presunzione assoluta (prevalenza della ricerca sullo sviluppo): Se impossibile distinguere fra le due fasi, imputazione dei costi nella fase della ricerca IFRS for SMEs: I costi di ricerca e sviluppo non sono MAI capitalizzabili

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Fase della ricercaFase della ricerca

Attività proprie della fase di ricerca (IAS 38.56):- Ottenimento di nuove conoscenze- Ricerca, valutazione, selezione e applicazione di risultati di ricerca- Ricerca di materiali, strumenti, prodotti, processi, sistemi o servizi alternativi- Formulazione, progettazione, valutazione e selezione finale degli elementi precedenti

Criterio di rappresentazione (IAS 38.54-55):

imputazione dei costi sostenuti in questa fase a conto economico, inclusi quelli relativi o successivi ad attività di ricerca acquistate separatamente o sviluppate dai venditori dell’impresa acquisita in una BC (IAS 38.42) e afferenti attività di ricerca o di sviluppo non finalizzato

Ratio della scelta: Impossibile dimostrare l’esistenza di un bene intangibile con caratteristiche tale da poter essere rilevato secondo le condizioni fissate dal principio IAS 38

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Fase dello sviluppo (1)Fase dello sviluppo (1)Definizione di sviluppo (IAS 38.59):

applicazione di risultati di ricerca finalizzata alla produzione di nuovi materiali, strumenti, prodotti, processi produttivi o servizi precedentemente alla fase di commercializzazione o utilizzo, tramite attività quali, ad esempio:

- progettazione, costruzione, e prova di prototipi e modelli di pre-serie;- progettazione, di strumenti, fermi, stampi e matrici attraverso nuove tecnologie- progettazione, costruzione, e prova di impianti pilota non ancora su scala economicamente conveniente per la produzione- progettazione, realizzazione e sviluppo dell’alternativa di ricerca prescelta in merito a materiali, strumenti, prodotti, processi sistemi o servizi

Criterio di rappresentazione (IAS 38.57-58): Imputazione a Conto economico fino a quando non può si dimostrare la creazione di un IA idoneo a soddisfare la definizione indicata nel principio contabile

N.B. sviluppo come innovazione di prodotto o di processo relativa alla singola impresa e non in senso assoluto (es. sviluppo interno di un software già in possesso dei concorrenti).

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Fase dello sviluppo (2)Fase dello sviluppo (2)

Rilevazione di un IA in caso di dimostrabilità di tutte le seguenti condizioni:

1.fattibilità tecnica del completamento dell’IA per renderlo disponibili all’uso o alla vendita

2. intenzione di completare l’IA e di venderlo o utilizzarlo;

3. possibilità di utilizzare o vendere il bene;

4. esplicitazione della modalità di afflusso dei benefici economici futuri derivanti dall’IA (maggiori ricavi o minori costi e correlati flussi di cassa con utilizzo di strumenti di programmazione aziendale)

5. disponibilità di risorse tecniche e finanziarie coerenti con quelle necessarie a completare lo sviluppo e a utilizzare o produrre l’IA (tramite business plan o congrue garanzie di copertura, IAS 38.61)

6. capacità di misurazione attendibile degli investimenti correlati all’IA durante il suo sviluppo

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Fase dello sviluppo (3)Fase dello sviluppo (3)

Componenti del costo degli IA autogenerati (IAS 38.65-67):Somma costi sostenuti dal momento della prima iscrizione come IA al momento del completamento e solo a ciò funzionali

Conseguenza: impossibilità di conteggiare i costi sostenuti prima del momento di inizio della rilevazione anche se nello stesso esercizio (IAS 38.71)

limite superiore di capitalizzazione: valore recuperabile tramite l’uso (maggiore fra fair value al netto costi di cessione e valore d’uso)

Gli investimenti relativi a poste intangibili sono costi di esercizio se non soddisfano i criteri di rilevazione degli IA definiti in IAS 38.21

Esempi: costi di ricerca, costi di impianto (start-up) diversi da quelli indicati nello IAS 16 (costi per la costituzione o la modifica del soggetto giuridico), investimenti di formazione, investimenti pubblicitari e in attività promozionale, investimenti di delocalizzazione o ristrutturazione aziendale

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Valutazione Valutazione IA IA successivasuccessiva alla prima rilevazione (1) alla prima rilevazione (1)

Opzione fra

Valutazione al costo (IAS 38.74) al netto di ammortamenti e svalutazioni

Costo rideterminato in presenza di un mercato attivo per gli IA appartenenti ad una categoria omogenea (non possibile in caso di inesistenza di un mercato attivo e non ammesso dal principio IFRSs for SMEs)

Nozione di categoria omogenea di beni:raggruppamento di beni omogenei per natura o utilizzo nelle operazioni aziendali

Esempi di mercati attivi per beni intangibili (IAS 38.78): Licenze di taxi, di pesca, quote di produzione (es. quote latte)

Sviluppo del metodo:

- rilevazione del bene al costo iniziale di acquisto o produzione (IAS 38.76)- rideterminazione del costo al fair value in un mercato attivo alla stessa data- deduzione dal valore rivalutato degli ammortamenti delle perdite di valore successive all’effettuazione della rivalutazione

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Vita utile degli Vita utile degli IA IA (1)(1)

Suddivisione in due grandi categorie di IA (IAS 38.88):1. IA a vita utile indefinita (non soggetti ad ammortamento):Beni per i quali alla data di riferimento del bilancio non è possibile prevedere la durata del periodo di tempo durante il quale il bene produrrà flussi di cassa netti attesi per l’impresa (non ammesso in IFRSs for SMEs)N.B.: indefinito non significa infinito (IAS 38.91), ma connesso alla possibilità e all’abilità da parte del soggetto operativo di mantenere o aumentare l’ammontare dei flussi di cassa prospettici nel tempo senza poter prevedere quando e se gli stessi cesseranno (per la presenza di diritti legali permanenti o di altre situazioni contrattuali, competitive o economiche) Esempi: Marchi in presenza di ragionevole certezza di continuazione dell’attività e di probabilità di rinnovo

2. IA a vita utile definita: quando ciò è invece possibile e si procede all’ammortamento del bene lungo la vita utile

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Vita utile degli Vita utile degli IA IA (2)(2)Elementi che condizionano la vita utile di un IA:

Utilizzo atteso da parte dell’azienda e utilizzi alternativi da parte di III

Ciclo di vita tipico dei beni e informazioni pubbliche su beni simili;

Obsolescenza tecnica, tecnologica e commerciale

Grado di stabilità del settore di appartenenza e cambiamenti nella composizione della domanda dei prodotti e servizi originati da quell’IA

Azioni dei concorrenti attuali e potenziali

Ammontare degli investimenti di conservazione necessari a mantenere i flussi di benefici economici futuri attesi e la reale capacità e intenzione dell’impresa di garantirli

periodo di effettivo controllo sul bene garantito da diritti legali di utilizzazione del bene (periodo ammortamento potenzialmente diverso dalla durata della tutela giuridica IAS 38.94 in caso di ragionevole rinnovo della tutela)

Grado di dipendenza della vita utile dell’IA da altri beni

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Trattamento contabile dei beni intangibili Trattamento contabile dei beni intangibili a vita utile indefinitaa vita utile indefinita

Effettuazione non di ammortamento ma di impairment test con cadenza annuale o in presenza di sintomi di perdite di valore (IAS 38.108)

Revisione annuale delle circostanze alla base della permanenza dell’IA nella classe dei beni a vita utile indefinita (IAS 38.109) e, in caso contrario, passaggio del medesimo nella classe dei beni a vita utile definita (trattato come modifica di accounting estimates secondo lo IAS 8)

Passaggio da una classe all’altra come evento sintomatico della eventuale necessità di sottoporre il bene ad impairment test (IAS 38.110)

Ripristino parziale o totale del valore originario in presenza di modifiche del recoverable amount (IAS 38.111).

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Ammortamento dei beni intangibili a vita Ammortamento dei beni intangibili a vita utile definita (1)utile definita (1)

Metodologia di ammortamento (IAS 38.97): ripartizione del valore ammortizzabile del bene su base sistematica lungo la vita utile in base a tecniche mantenute costanti nel tempo (salvo modifiche)

Vita utile:intervallo fra l’approntamento per l’uso e l’effettiva cessione o stralcio del bene (la data di classificazione del bene come detenuto per la vendita se antecedente)

Metodo di ripartizione:secondo il modello di ripartizione più adatto a rappresentare la distribuzione temporale degli afflussi di benefici economici futuri ottenibili tramite l’ IA

Tipologie di metodi di ripartizione:- a quote costanti (straight-line method) preferito in caso di indeterminabilità di un modello alternativo di ripartizione- a quote decrescenti (diminishing balance method)- perplessità sull’utilizzo di metodi a quote crescenti (IAS 38.98)

Trattamento contabile dell’ammortamento (IAS 38.99):- Imputazione a conto economico- Capitalizzazione nel valore di un altro bene se previsto da altri IASs (es. IAS 2)

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Ammortamento dei beni intangibili a vita Ammortamento dei beni intangibili a vita utile definita (2)utile definita (2)

Determinazione del valore da ammortizzare:Valore del bene (in base al costo storico o rivalutato) al netto del valore residuo

Valore residuo (IAS 38.100) pari a zero ad eccezione di due situazioni:1. Esistenza impegno all’acquisto da parte di III alla fine della vita utile IA2. Esistenza attuale o potenziale di un mercato attivo per l’IA che permette di determinare il valore residuo alla data di iscrizione in bilancio

Criteri per determinare il valore redisuo (se diverso da zero, IAS 38.102):Stima del valore di recupero pari il prezzo di mercato alla data della stima per un bene della stesso tipo e utilizzo ma giunto al termine della sua vita utile

Obbligo di revisione sistematica (IAS 38.104): con riferimento a valore residuo, vita utile e metodo di ripartizione del valore dell’IA alla fine di ogni esercizio e, in caso di modifica, applicazione IAS 8 (modifica di accounting estimates) e cessazione dell’ammortamento se RV> CV e fino a quando ciò si manifesta

Impairment test: rinvio allo IAS 36 per le modalità di effettuazione

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DerecognitionDerecognitionModalità- in seguito a cessione dei beni (rinvio allo IAS 18 revenues per la fissazione di tale data con riferimento alle cessioni di beni immateriali e allo IAS 17 per operazioni di leasing)- per l’avvenuta perdita di utilità futura dei beni a seguito dell’utilizzo- in modo separato per le singole componenti degli IA in caso di loro rimpiazzo

Sospensione dell’ammortamento prima dello stralcio solo in caso di completamento del processo di ammortamento o di immissione del bene nella classe dei beni destinati alla vendita

Rilevazione delle plus-minusvalenze da cessione di IA:

Imputazione a CE fra i proventi (oneri) di gestione ma non fra i ricavi della differenza fra il valore di cessione (al netto interessi per dilazione) e il valore di iscrizione in bilancio

Scorporo degli interessi attivi impliciti in caso di vendita di IA con corrispettivo ad incasso differito diverso dal fair value del bene e loro imputazione a CE in modo coerente con il metodo indicato dallo IAS 18

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Disclosures Disclosures (1)(1)Informazioni di carattere generale sugli IA (IAS 38.118):

Distinzione fra IA a vita indefinita e a vita definita e indicazioni, per i secondi, delle percentuali di ammortamento utilizzate

Descrizione del piano di ammortamento per gli IA a vita definita

Prospetto dei movimenti delle immobilizzazioni indicante:- Valore contabile lordo e fondo ammortamento accumulato- Variazioni derivanti da acquisti, progetti interni di sviluppo, operazioni di combinazione aziendale, da cessioni, da rivalutazioni o perdite durevoli di valore imputate a patrimonio netto o a conto economico, da ammortamenti, da differenze di cambio originate dalla conversione della moneta operativa nella moneta di presentazione e da altri motivi

Le voci di conto economico contenenti l’ammortamento degli IA

Gli IA classificati come detenuti per la vendita sia singolarmente che per gruppi omogenei (IFRS 5)

Informazioni previste dallo IAS 8 in merito a variazioni della vita utile, del metodo di ammortamento e del valore residuo degli IA alla fine di ogni esercizio

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Disclosures Disclosures (2)(2)Informazioni ulteriori (IAS 38.122):

Valore di iscrizione di ogni IA a vita indefinita e motivazioni a supporto di tale decisione (fattori specifici a motivazione della decisione descritti nello IAS 38.90)Descrizione del valore di iscrizione e dei periodi residui da ammortizzare di ogni singolo IA significativo per il bilancio dell’impresaIllustrazione delle seguenti informazioni per gli IA acquisiti tramite contributi pubblici rilevati inizialmente a Fair value:1. fair value iniziale dei beni;2. valore di iscrizione in bilancio;3. criterio di valutazione dei beni (costo o costo rivalutato)

Esistenza e ammontare di vincoli e garanzie sugli IAAmmontare degli impegni contrattuali di acquisto di IA

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Disclosures Disclosures (3)(3)Informazioni specifiche per ogni classe di IA valutati a costo rivalutato (IAS 38.124):

- data di effettuazione della rivalutazione- valore di iscrizione degli IA rivalutati- valore al costo della classe omogenea di beni rivalutati- metodi ed ipotesi alla base della valutazione- variazioni intervenute nell’esercizio e i vincoli alla distribuzione della riserva di rivalutazione

Informazioni sulle attività di ricerca e sviluppo (IAS 38.126):

Illustrazione dei costi totali di ricerca e sviluppo imputati a conto economico nell’esercizio

Informazioni opzionali (IAS 38.128):

1. Descrizione degli IA compretamente ammortizzati ancora utilizzati;2. Descrizione degli IA icontrollati dall’impresa ma non rilevati perchè acquistati o sviluppati internamente prima dell’emissione dello IAS 38 nella versione del 1998

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IFRS 5IFRS 5Ambito di applicazione:

Attività non correnti (vedi IAS 1) in caso di recupero del loro valore attraverso processi di dismissione piuttosto che di utilizzo continuativo

Gruppi di beni e diritti in via di dismissione

Esposizione separata in stato patrimoniale e conto economico dei valori e dei risultati relativi alle attività operative cessate

Informativa di bilancio correlata ai punti precedenti

Eccezioni (IFRS 5.5):

(a) attività fiscali differite (IAS 12 Imposte sul reddito).

(b) attività derivanti da benefici per i dipendenti (IAS 19).

(c) attività finanziarie rientranti nell’ambito di applicazione dello IAS 39.

(d) attività non correnti valutate in base al modello del fair value (IAS 40).

(e) attività non correnti valutate al fair value (valore equo) al netto dei costi stimati al punto di vendita secondo lo IAS 41

(f) diritti contrattuali derivanti da contratti assicurativi, secondo la definizione dell’IFRS 4 Contratti assicurativi.

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DefinizioniDefinizioniNozione di gruppo di attività e passività in dismissione (Ifrs 5.4)

insieme omogeneo di attività e passività direttamente fra loro correlate, da cedersi attraverso un’unica operazione.

Caratteri del gruppo in termini di flussi finanziari da esso generati:

Gruppo come insieme di unità generatrici di flussi finanziari

Gruppo come un’unica unità generatrice di flussi finanziari

Gruppo come parte di un’unità generatrice di flussi finanziari

Composizione del gruppo:

qualsiasi attività e passività dell’entità, comprese attività e passività correnti, nonché le attività escluse in base al paragrafo 5 dalle disposizioni di valutazione.

Conseguenze della creazione del gruppo di beni in dismissione:

Valutazione del gruppo al minore tra il valore contabile delle sue componenti ed il fair value al netto dei costi di vendita.

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Condizioni per la verificaCondizioni per la verifica dello stato di dismissione (IFRS 5.7- dello stato di dismissione (IFRS 5.7-12)12)

1. disponibilità immediata per la vendita dell’attività/gruppo in dismissione nella sua condizione attuale

2. disponibilità alla vendita condizionata da circostanze d’uso e consuetudine, per la vendita di tali attività/gruppi in dismissione

3. Elevata probabilità della vendita, ossia:- implementazione di un concreto programma della Direzione aziendale di dismissione dell’attività/gruppo (o del gruppo in dismissione)- avvio delle attività finalizzate ad individuare un acquirente e completare il programma

4. Presenza di effettive possibilità di scambio per l’attività/gruppo in dismissione

5. offerta in vendita, a un prezzo ragionevole rispetto al fair value corrente.

6. Completamento della vendita entro un anno dalla data di classificazione

Eccezioni (ammissione di programmi di vendita superiori a 1 anno):

Eventi e circostanze fuori dal controllo dell’impresa (Ifrs 5.9) , ove ciò non determini il sostanziale annullamento del programma di vendita (cfr anche condizioni esposte nell’Appendice B)

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Attività non correnti da Attività non correnti da abbandonareabbandonare

Nozione (IFRS 5.13): componente di un’entità che è stato dismesso o classificato come posseduto per la vendita in quanto

(a) rappresenta un importante ramo autonomo di attività o area geografica di attività

(b) fa parte di un unico programma coordinato di dismissione di una importante ramo autonomo di attività o un’area geografica di attività,

(c) è una controllata acquisita esclusivamente in funzione di una rivendita.

N.B. Divieto di classificazione come posseduta per la vendita di un’attività non corrente/gruppo in dismissione destinata ad essere abbandonata

Ratio: recupero del suo valore contabile principalmente attraverso il suo uso continuativo.

Modalità di rappresentazione in bilancio:

Indicazione separata in bilancio dei risultati e dei flussi finanziari del gruppo in dismissione come attività operative cessate alla data in cui cessazione dell’utilizzo del medesimo

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Valutazione delle attività non Valutazione delle attività non correnti possedute per la venditacorrenti possedute per la vendita

Criterio di Valutazione:

Valutazione al minore tra il valore contabile e il fair value al netto dei costi di vendita alla data di riferimento del bilancio

Eccezioni:

Attività/passività inclusi in gruppi di dismissione ed esclusi dai criteri valutativi del principio)

Fattispecie:

rilevazione di Attività/gruppo in dismissione neo-acquisite che soddisfano direttamente i criteri per la classificazione come posseduta per la vendita, al minore tra il valore contabile il fair value al netto dei costi di vendita

Rilevazione conseguente al mutamento di stato di Attività/gruppo in dismissione precedentemente non classificati come posseduti per la vendita (per esempio, al costo)

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Valutazione delle attività non Valutazione delle attività non correnti possedute per la venditacorrenti possedute per la vendita

In caso di successiva rimisurazione di un gruppo in dismissione:

Rideterminazione i valori contabili di ogni attività e passività non rientrano nell’ambito di applicazione delle disposizioni di valutazione del presente IFRS, ma incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita prima della determinazione del FV complessivo del gruppo

Programmi di vendita superiori a 12 mesi dalla data di classificazione:

obbligo di valutazione dei costi di vendita al loro valore attuale in caso di previsione di completamento della vendita oltre un anno dalla data di classificazione in tale categoria

rilevazione degli incrementi nel valore attuale dei costi di vendita derivanti dal trascorrere del tempo nel conto economico come onere finanziario.

Esempio Impairment IFRS 5Esempio Impairment IFRS 5Alla fine dell’esercizio 20XX, un’impresa decide di vendere un proprio impianto iscritto in bilancio secondo il modello del costo (IAS 16 “Immobili, impianti e macchinari”).

Si considerino i seguenti dati relativi all’impianto da vendere: -esercizio di acquisto: 2000 -costo storico: € 100.000 -vita utile: 10 anni -ammortamento: a quote costanti -quota d’ammortamento annuale: € 10.000-valore contabile netto al 31.12.20XX: € 30.000 -Classificazione in bilancio al 31.12.20XX: Attività non corrente-Classificazione in bilancio dal 1.01.20XX+1: attività non correnti possedute per la vendita (soddisfatte le condizioni fissate dall’IFRS 5.8, FV al netto costi cessione pari a € 22.000)-Valutazione nel bilancio 20XX+1: al minore fra costo (€ 30.000) e fair value al netto dei costi di vendita (al 31.12.20XX+1 pari a € 19.000), presentazione separata dalle altre attività non correnti e no ammortamento

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Segue esempioSegue esempioAl momento del cambiamento di destinazione (1.01.20XX+1)

Rilevazione di una perdita pari alla differenza fra il valore netto contabile (€ 30.000) e il fair value al netto dei costi di vendita (€ 22.000) pari ad€ 8.000.

Al 31.12.20XX+1, per effetto di un ulteriore peggioramento del mercato di riferimento per l’impianto, il suo fair value al netto dei costi di vendita scende a € 19.000.

L’impresa riconosce una ulteriore svalutazione di € 3.000 e rappresenta il seguente sistema di valori

Stato patrimoniale

20XX+1 20XX

Impianti - 30.000

Attività non correnti possedute per la vendita 19.000 -

Conto economico 20XX+1 20XX

Ammortamenti - (10.000)

Perdite di valore di attività non correnti (11.000) -

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Rilevazione delle perdite di valore Rilevazione delle perdite di valore e di successivi eventuali ripristinie di successivi eventuali ripristini

Obbligo di rilevazione di una perdita per riduzione di valore per una qualsiasi svalutazione iniziale o successiva del valore contabile dell’attività (o del gruppo in dismissione) fino al fair value al netto dei costi di vendita, salvo il caso dei beni del gruppo non soggetti a valutazione a fair value netto e rideterminati in misura inferiore al valore contabile in ossequio al par.19.

Ripristini di valore di attività non correnti singole poss. per la vendita

Rilevazione di plusvalenze per ogni incremento successivo del fair value al netto dei costi di vendita, ma solo fino a concorrenza della perdita per riduzione di valore complessiva rilevata in conformità al presente IFRS o precedentemente in conformità allo IAS 36

Rilevazione delle perdite di valore Rilevazione delle perdite di valore e di successivi eventuali ripristinie di successivi eventuali ripristini

Ripristini di valore di gruppi in dismissione posseduti per la vendita

Rilevazione di plusvalenze per ogni incremento successivo del fair value al netto dei costi di vendita:

(a) In caso di derivazione della plusvalenza da misurazione del fair value (no a fronte di rideterminazione di beni inclusi nel gruppo in dismissione ma valutati in modo diverso dal fair value al netto dei costi di vendita)

(b) solo fino a concorrenza della perdita per riduzione di valore complessiva rilevata, in conformità al presente IFRS o, precedentemente, in conformità allo IAS 36, sulle attività non correnti che rientrano nell’ambito di applicazione del principio

Modalità di contabilizzazione Modalità di contabilizzazione di perdite e ripristini di valoredi perdite e ripristini di valore

Riduzione (aumento) proporzionale del valore del valore contabile delle attività non correnti del gruppo in dismissione per effetto della svalutazione rilevata (o di qualsiasi plusvalenza successiva) nell’ordine di ripartizione esposto nei paragrafi 104(a) e (b) e 122 dello IAS 36.

Svalutazione imputata dapprima all’avviamento e successivamente agli altri beni in modo proporzionale e divieto di ripristino del valore dell’avviamento

No ammortamento di attività non correnti classificate come posseduta per la vendita o facenti parte di un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita.

Modifiche risultanti in annullamento del programma di vendita:

1. Termine del criterio di valutazione

2. Iscrizione dell’attività non corrente non più posseduta per la vendita al minore fra:

a)Il valore contabile al netto degli ammortamenti che sarebbero stati effettuati nel periodo di classificazione come posseduta per la vendita;

b)Valore recuperabile alla data di mutamento della destinazione