IL PROCESSO DI REVISIONE DEI PRINCIPI CONTABILI · anche nel processo di formazione dei principi...

IL PROCESSO DI REVISIONE DEI PRINCIPI CONTABILI

A cura di

Fabio Andreoli e Fabio Landuzzi

1

RICONOSCIMENTO OIC

Art. 20, DL 91/2014 (c.d. «Decreto Competitività») riconosce all’OIC il compito di:

emanare i principi contabili nazionali, ispirati alla migliore prassi operativa, per la redazione dei bilanci secondo le disposizioni del

Codice civile

Il processo di revisione dei Principi contabili

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fornire supporto all’attività del Parlamento e degli Organi governativi in materia di normativa contabile ed esprimere pareri, quando ciò è previsto da specifiche disposizioni di legge o dietro richiesta di altre

istituzioni pubbliche


RICONOSCIMENTO OIC

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partecipare al processo di elaborazione dei principi contabili internazionali, intrattenendo rapporti con l’International Accounting

Standards Board (I.A.S.B.), con l’European Financial Reporting Advisory Group (E.F.R.A.G.) nonché con gli organismi contabili di altri

Paesi


RICONOSCIMENTO OIC

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RUOLO E FUNZIONI OIC

Il riconoscimento legislativo (D.L. 91/2014) del ruolo di standard setter nazionale ha pertanto conferito all’O.I.C. una posizione di maggiore influenza anche nel processo di formazione dei principi contabili internazionali IAS/IFRS


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FINALITÀ PROCESSO DI REVISIONE

Recepire l’evoluzione della normativa (perdite su crediti e cancellazione dal bilancio degli stessi), degli orientamenti

dottrinali e della prassi contabile nazionale

Adottare regole contabili più vicine alle esigenze delle imprese che si trovano ad utilizzarli per la redazione dei

documenti contabili (Società non ias adopter)


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1. Consultazione pubblica, mediante appositi questionari, sulle parti dei precedentiprincipi da modificare e sulle tematiche da affrontare nella nuova edizione delleregole contabili nazionali;

2. Revisione della precedente versione dei principi contabili e pubblicazione delle bozzeai fini di una ulteriore consultazione pubblica;

3. Recepimento delle ulteriori indicazioni emerse in fase di seconda consultazione epubblicazione della versione definitiva.


ITER PROCESSO DI REVISIONE

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ATTIVITÀ SVOLTA

1Completamento e pubblicazione nel mese di Agosto 2014 della

versione definitiva di 16 principi contabili

Pubblicazione della versione definitiva del principio contabile OIC 24 (Immobilizzazioni immateriali) in data 28 gennaio 2015

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APPLICABILITÀ NUOVI PRINCIPI

I principi contabili revisionati e pubblicati nella versione definitiva siapplicano ai bilanci chiusi a partire dal 31.12.2014 e, quindi, per isoggetti con esercizio sociale coincidente con l’anno solare,entreranno in vigore in occasione della campagna bilanci 2015.

Con riferimento all’OIC 15 (Crediti), all’OIC 20 (Titoli di debito) eall’OIC 21 (Partecipazioni e azioni proprie), è stata consentitaun’applicazione anticipata già in occasione della campagna bilanci2014.


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PROSPETTIVE FUTURE

Aggiornamento dei principi contabili OIC 11 (Finalità e postulati delbilancio di esercizio) e OIC 3 (Derivati) successivamente alrecepimento della Direttiva 2013/34/UE


1

Aggiornamento dei principi contabili OIC 2, OIC 4, OIC 5, OIC 6utilizzando il nuovo formato adottato per i principi contabili OIC giàoggetto di revisione

2

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STRUTTURA NUOVI DOCUMENTI

1 Finalità e ambito di applicazione

Definizioni

Rilevazione iniziale e variazioni successive

Nota integrativa

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3

4


11

PRINCIPALI NOVITÀ


OIC N. TITOLO SINTESI NOVITÀ

OIC 9

Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle

immobilizzazioni materiali e immateriali

• recepimento della disciplina delle perdite durevoli divalore enucleata dagli OIC 16 e 24 differenziazionedell’approccio da seguire a seconda delle dimensioniaziendali (modalità semplificate per la determinazionedel valore recuperabile / attualizzazione dei flussi dicassa)

• definizione di valore equo

OIC 10 Rendiconto Finanziario

• recepimento della disciplina precedentemente contenutanell’OIC 12

• raccomandata la redazione del rendiconto finanziario pertutte le tipologie societarie

• indicazioni circa l’aggiunta, il raggruppamento e lasuddivisione dei flussi finanziari (tra cui la distinzione tra iflussi derivanti dal capitale proprio e capitale di debito)

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OIC 12Composizione e schemi del

bilancio di esercizio

• incorporazione Documento Interpretativo 1• modifiche di coordinamento con altri OIC• introduzione delle Appendici con riferimento a particolari

casistiche contabili

OIC 13 Rimanenze

• trattamento contabile contributi in conto esercizio peracquisto rimanenze

• possibilità di capitalizzare oneri finanziari, in proporzionealla durata del periodo di fabbricazione (se significativa)

OIC 14 Disponibilità Liquide• introdotta la disciplina contabile del cash pooling

OIC 15 Crediti

• attualizzazione dei crediti• trattamento contabile in ipotesi di vendita a rate con

riserva di proprietà• disciplina contabile cancellazione dei crediti dal bilancio

PRINCIPALI NOVITÀ

13



OIC 16 Immobilizzazioni Materiali

• enucleazione della disciplina delle perdite durevoli divalore (OIC 9)

• chiarimenti in materia di processo di d’ammortamento• contabilizzazione delle immobilizzazioni materiali

acquisite a titolo gratuito• disciplina contabile dei cespiti non più utilizzabili nel

processo produttivo (paragrafo 73)• obbligo di scorporo del valore dei terreni dal valore

complessivo del fabbricato

OIC 17Bilancio consolidato e

metodo del patrimonio netto

• enucleazione della metodo di contabilizzazione dellepartecipazioni al patrimonio netto (OIC 21)

• accorpamento di due distinti principi contabili, in duesezioni distinte

• definizione del concetto di eliminazione dellepartecipazioni oggetto di consolidamento «data diacquisizione del controllo»

• chiarimento circa la disciplina contabile dei leasing nelconsolidato

PRINCIPALI NOVITÀ

14



OIC 18 Ratei e Risconti

• eliminazione dell’obbligo di distinzione di ratei e riscontinello stato patrimoniale quando il loro ammontare èapprezzabile

• contabilizzazione del maxi-canone nell’ambito delleoperazioni di leasing finanziario

OIC 19 Debiti

• enucleazione della disciplina contabile dei fondi rischi efondo TFR (OIC 31)

• revisione della definizione di debito• chiarimento circa il contenuto delle voci D3 e D11 ‘• effetti contabili del mancato rispetto dei covenants

finanziari

OIC 20 Titoli di Debito

• definizione dei criteri per la determinazione del costodegli strumenti finanziari immobilizzati (costo storico e/ocriteri ex art.2426 n.10 c.c.)

• riformulazione della disciplina degli obblighi diinformativa ai fini di un miglior coordinamento con ildettato dell’art.2427-bis

PRINCIPALI NOVITÀ

15



OIC 21Partecipazioni e azioni

proprie

• recepimento della disciplina di contabilizzazione dellepartecipazioni al patrimonio netto (OIC 17)

• riformulata la disciplina relativa ai cambiamenti didestinazione

• chiarimento circa l’esclusione delle spese di cessione aifini del calcolo delle plus/minusvalenze da realizzo

• modifica al trattamento contabile dei diritti di opzione,eliminando l’obbligo di procedere ad una svalutazionedella partecipazione nel caso in cui tali diritti non sianoesercitati

OIC 22 Conti d’ordine

• introduzione delle definizioni di garanzie prestate ericevute, impegni, beni di terzi, garanzia reale e personale

• riformulazione della disciplina degli impegni• concetto di rilevanza in termini di natura e ammontare

per l’iscrizione degli impegni nei conti d’ordine

PRINCIPALI NOVITÀ

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OIC 23Lavori in corso su

ordinazione

• definizione dei requisiti al sussistere dei quali è necessarioapplicare il criterio della percentuale di completamento

• opzione alla possibilità di utilizzo del criterio dellacommessa completata o della percentuale dicompletamento per quelle di breve termine

• modifica al trattamento contabile dei costi peracquisizione della commessa e dei costi pre-operativi

OIC 24Immobilizzazioni

Immateriali

• enucleazione della disciplina delle perdite durevoli divalore (OIC 9);

• mantenimento del trattamento originario in tema diammortamento dell’avviamento e dei marchi (massimo20 anni);

• chiarimento in materia di requisiti generali per l’iscrizionedegli oneri pluriennali

• confermata l’imputazione a C.E. degli oneri connessi allariduzione del personale

PRINCIPALI NOVITÀ

17



OIC 25 Imposte sul reddito

• recepimento dei Documenti Interpretativi 2 e 3• aggiornamento della disciplina contabile delle perdite

fiscali riportabili a nuovo in base alla nuova normativafiscale

• chiarimenti circa la contabilizzazione della fiscalitàdifferita (aliquote utilizzabili, tipologia di operazioni)

• disciplina contabile relativa all’affrancamento deimaggiori valori contabili delle attività derivanti daun’operazione straordinaria

• disciplina del trattamento contabile, in caso dirivalutazione dei beni aziendali, dell’imposta sostitutivada versare per il riallineamento dei valori civilistici efiscali

PRINCIPALI NOVITÀ

18



OIC 26Operazioni, attività e

passività in valuta estera

• riformulata la disciplina relativa alla conversione delleposte in valuta estera alla data di bilancio (art.2426 n.8-bis c.c.)

• esplicitazione dei criteri di conversione da adottare per ifondi rischi ed oneri, conti d’ordine e lavori in corso suordinazione

OIC 28 Patrimonio netto

• precisazione che la voce «versamenti in conto futuroaumento di capitale» è iscritta nel patrimonio netto solo acondizione che i versamenti non siano restituibili• precisazione che la rinuncia di un qualunque credito da

parte del socio deve essere trattata contabilmente allastregua di un apporto patrimonio

PRINCIPALI NOVITÀ

19



OIC 29

Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di

stime contabili, correzione di errori, eventi e operazioni

straordinarie, fatti intervenuti dopo la chiusura

dell’esercizio

• riformulazione della disciplina relativa alla determinazionedegli effetti del cambiamento di principio, limitandol’applicazione del metodo prospettico a specifici casi;

• eliminazione della distinzione tra ‘‘errori determinanti’’ ed‘‘errori non determinanti’’

• rivista la trattazione degli eventi successivi alla data di bilancio

OIC 31Fondi per rischi ed oneri e

trattamento di fine rapporto

• recepimento della disciplina contabile dei fondi per rischi edoneri e TFR

• iscrizione degli accantonamenti ai fondi rischi e oneri fra levoci dell’attività gestionale a cui si riferisce l’operazione(caratteristica, accessoria, finanziaria o straordinaria)

• rilevazione dei fondi per resi su prodotti• rilevazione dei fondi recupero ambientale

PRINCIPALI NOVITÀ

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OIC – REVISIONE LEGALE DEI CONTI

ASSIREVI, in data 3 febbraio 2015, ha pubblicato il QUADERNO 14– «LISTE DI CONTROLLO DEI PRINCIPI DI REDAZIONE DEL BILANCIO

D’ESERCIZIO E CONSOLIDATO(PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI OIC)»

Liste di controllo complete ed aggiornate a seguito dell’evoluzione nella normativa e nei principi contabili di riferimento utilizzate dai soggetti

incaricati della revisione quale strumento di sintesi non solo per coloro che svolgono attività di revisione contabile, ma anche per coloro che sono

direttamente coinvolti nel processo di redazione del bilancio


21

COMPOSIZIONE E CONTENUTO DEL BILANCIO D’ESERCIZIO (OIC 12)

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AMBITO DI APPLICAZIONE

1Società di capitali e società cooperative che redigono il bilancio

secondo Principi contabili italiani

Società di persone i cui soci siano società di capitali

Società consortili e consorzi con attività esterna

(Raccomandato) Società di persone e imprese individuali, con le semplificazioni del bilancio in forma abbreviata

2

3

4

Composizione e contenuto del bilancio

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CLASSIFICAZIONE DELLE ATTIVITÀ

La classificazione degli elementi attivi è fatta secondo il criterio della “destinazione”

LA CLASSIFICAZIONE DEI CREDITI, IN BASE AL PERIODO DI TEMPO ENTRO CUI SI TRASFORMERANNO IN LIQUIDITÀ

I Crediti (di origine finanziaria) esigibili oltre l’esercizio

successivo: IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE

I Crediti (di origine commerciale) esigibili oltre l’esercizio successivo:

ATTIVO CIRCOLANTE CON SEPARATA INDICAZIONE


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CLASSIFICAZIONE NEL CONTO ECONOMICO

ATTIVITÀ ORDINARIA

Attività caratteristica: è composta dalle operazioni che si manifestano in modo più continuativo nella gestione e

che contraddistinguono l’attività economica della società

Attività accessoria: operazioni che fanno parte dell’attività ordinaria, ma non di quella “caratteristica”

né finanziaria

ATTIVITÀ STRAORDINARIA

Operazioni estranee all’attività ordinaria in quanto dovute a: - Eventi accidentali e infrequenti; - Operazioni

infrequenti estranee all’attività ordinaria.Non sono attività straordinaria: - scioperi; - utili e perdite su cambi; - perdite su crediti anche di rilevante entità; -

definizione di controversie riferite alla ordinaria gestione


Attività finanziaria: operazioni che generano proventi, oneri, plus/minusvalenze, svalutazioni/ripristini relativi a

titoli, partecipazioni, c/c, crediti imm.ti, finanziamenti

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CLASSIFICAZIONE DEI RICAVI


Sconti commerciali di

competenza dell’esercizio

Ricavi di vendita (occasionale) di

materiali da produzione

Resi, premi e abbuoni di

competenza dell’esercizio

Voce A.1) del Conto Economico

Ricavi di vendita prodotti, merci,

prestazioni attività caratteristica

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CLASSIFICAZIONE DEI RICAVI


Proventi derivanti da attività accessorie

Plusvalenze da realizzo di beni

strumentali dovuti alla fisiologica

sostituzione dei cespiti

Sopravvenienze e insussistenze

relative a valori stimati non derivanti

da errori

Voce A.5) del Conto Economico

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CLASSIFICAZIONE DEI COSTI


Servizi relativi all’attività ordinaria al netto di rettifiche per sconti, premi e

abbuoni

Costi per il personale distaccato da altre imprese

e costi per servizi al personale (ad es.: buoni

pasto, formazione, trasferte, ecc.)

Servizi diversi dagli oneri finanziari:

commissioni fideiussioni non

finanziarie, spese di factoring, spese istruttoria, ecc.

Voce B.7) del Conto Economico

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Canoni per affitto azienda

Canoni per locazione immobili e oneri accessori Royalties per utilizzo

di proprietà intellettuali


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B.9.a): salari e stipendi, include

anche bonus, premi, ecc.; e il costo del lavoro interinale

B.9.b): oneri previdenziali e assicurativi del personale dipendente anche riferiti ai

ratei per mensilità aggiuntive e ferie non

godute

B.9.e): incentivi all’esodo non da ristrutturazione, borse di studio, oneri di utilità

sociale


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Sono esclusi gli accantonamenti

relativi ad attività finanziaria e straordinaria

Sono esclusi gli accantonamenti per rischi

tributari

Sono inclusi gli accantonamenti per

cause in corso, garanzie a terzi,

contratti ad esecuzione differita,

ecc.


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Svalutazione delle partecipazioni e dei

titoli

Accantonamento al fondo copertura perdite delle

società partecipate

Svalutazione di crediti iscritti fra le immobilizzazioni

finanziarie

Voce D) del Conto Economico

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GESTIONE STRAORDINARIA

Oneri, plus/minusvalenze derivanti da operazioni con rilevanti effetti sulla struttura

aziendale

Plus/minusvalenze da cessione di immobili civili e altri beni non strumentali

all’attività

Svalutazioni e rivalutazioni di natura straordinaria

Sopravvenienze derivanti da fatti naturali o fatti estranei alla gestione ordinaria

Componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti

Componenti straordinari relativi a mutamenti nei principi contabili applicati

Imposte relative ad esercizi precedenti


33

Se le voci di SP e CE hanno importo pari a zero, anche nel bilancio precedente, nonvanno indicate

E’ possibile l’ulteriore suddivisione delle voci se utile per la rappresentazione chiara,veritiera e corretta

Le voci a denominazione generica (ad es.: Altri crediti, Altri debiti, ecc.) se diammontare rilevante, posso essere oggetto di dettaglio o suddividendo la voce o inNota integrativa

Il raggruppamento di voci è possibile solo per modestia dell’importo o utilità per lachiarezza del bilancio

Le voci possono essere adattate alle necessità di particolari settori di attività

Se il contenuto delle voci è variato, va adattata quella del bilancio precedente perrenderla omogenea; in caso di impossibilità menzione in Nota integrativa

E’ vietato il compenso di partite


PRINCIPI CLASSIFICAZIONE E RAPPRESENTAZIONE

34

NOTA INTEGRATIVA

Funzione esplicativa

Commento esplicativo dei dati presentati nei documenti contabili

Funzione integrativa

Evidenza di informazioni di carattere qualitativo, e integrazione dei dati contabili


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BILANCIO ABBREVIATO Documento CNDCEC 10/2012

Possono redigere il bilancio in forma “abbreviata” (art. 2435-bis, c.c.) le societàche non superano nel primo esercizio o, successivamente, per due eserciziconsecutivi, due dei seguenti limiti (*):1.Totale attivo SP: Euro/mln 4,42.Ricavi delle vendite e delle prestazioni: Euro/mln 8,83.Dipendenti in media nell’esercizio: nr. 50(*) Previsto innalzamento a Euro/mln 5,0 (Attivo SP) e Euro/mln 10,0 (Ricavi) exDir. Cod-2011/0308

Le società che per il secondo esercizio consecutivo hanno superato due dei limiti,devono redigere il bilancio in forma ordinaria


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CONDIZIONI ART. 2435-BIS

A. Se per due esercizi consecutivi (ad es.: Bilancio 2013 e 2014) vengonosuperati due dei limiti:

L’obbligo di redigere il bilancio in forma ordinaria scatta già dal bilanciodel secondo periodo (ad es.: Bilancio 2014 in forma ordinaria)

B. Se per due esercizi consecutivi (ad es.: Bilancio 2013 e 2014) nonvengono superati due dei limiti:

La facoltà di redigere il bilancio in forma abbreviata scatta dal bilancio delperiodo successivo (ad es.: Bilancio 2015 in forma abbreviata)


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- E’ una facoltà, non è un obbligo- Offre semplificazioni di cui gli amministratori possono beneficiare o meno,

integralmente o anche solo parzialmente- Non consente di derogare mai alla clausola generale di chiarezza, verità e

correttezza del bilancio: obbligo di fornire tutte le informazionicomplementari (art. 2423, co. 3 e 4, c.c.) quando è necessario

- Non esime da indicare i Conti d’ordine se vi sono le condizioni che nedeterminano la compilazione per la completa informativa di bilancio

- L’esclusione della Relazione sulla gestione comporta che se le informazionisono rilevanti per comprendere la situazione patrimoniale-finanziaria-economica, esse debbano essere riportate nella NI (ad es.: tema dellacontinuità aziendale)

- Esclude sempre la possibilità della società di optare per l’applicazione degliIas / Ifrs nel bilancio d’esercizio


BILANCIO ABBREVIATO

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BILANCIO ABBREVIATO CNDCEC

Finanziamenti soci: informazioni nella NI

- Specificazione della eventuale natura infruttifera (superamento dellapresunzione di fruttuosità – Cass. 2735/2011)

- Indicazione delle scadenze- Indicazione di eventuali clausole di postergazione volontaria del

finanziamento rispetto ad altri creditori- Eventuale natura ed entità dei finanziamenti erogati da soggetti che

esercitano direzione e coordinamento (art. 2467, c.c.: postergazione deicd. “finanziamenti anomali”)


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Operazioni con parti correlate e Operazioni “fuori bilancio”

Tipologia operazione

Parte correlataContenuto

dell’informativa

Operazioni con parti correlate

- Rilevanti- Non effettuate a

normali condizioni di mercato

Realizzate direttamente / indirettamente con:-Maggiori azionisti-Componenti organi amministrativi e controllo

-Importo operazione-Natura del rapporto-Altre informazioni necessarie

Operazioni “fuori bilancio”

- Accordi non risultanti dallo SP

- Natura e obiettivo economico dell’accordo


BILANCIO ABBREVIATO CNDCEC

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Confermata l’applicazione del cd. “Metodo patrimoniale”

Apposito prospetto da riportare nella Nota integrativa con indicazione di:

- Valore del bene locato (al netto degli ammortamenti che sarebbero statiapplicati con il metodo finanziario)

- Debito implicito verso il locatore

- Onere finanziario di competenza dell’esercizio

- Quote di ammortamento di competenza dell’esercizio

- Effetto fiscale

- Effetto sul risultato d’esercizio e sul patrimonio netto che sarebbederivato dal metodo finanziario


APPENDICE D: IL CONTRATTO DI LEASING FINANZIARIO

41

APPENDICE E: COMPRAVENDITA CON OBBLIGO DI RETROCESSIONE

Funzione di finanziamento

Il venditore a pronti iscrive la somma ricevuta fra i debiti del passivo. A fine esercizio, iscrive il rateo

passivo per la quota pro-rata temporis della differenza fra prezzo a pronti e prezzo a termine

Funzione di prestito del

bene

Il venditore a pronti iscrive la somma ricevuta fra i debiti del passivo. A fine esercizio, iscrive il

risconto passivo per la quota pro-rata temporisdella differenza fra prezzo a pronti e prezzo a

termine. L’attività rimane iscritta nel bilancio del venditore a pronti, che potrà calcolare

ammortamenti ordinari


42

APPENDICE F: DIREZIONE E COORDINAMENTO

• Art. 2497 sexies: controllo giuridico

• Art. 2497 septies: influenza →• contrattuale• sulla base di disposizioni statutarie

Sussistenza

• Disciplina principi di trasparenza e contemperamento di interessi di gruppo,società, minoranze, quindi

• decisioni motivate• forme di pubblicità e informativa• forme di tutela del socio

Finalità


43

Per danno emergente dall’esercizio dell’attività di Direzione e Coordinamento in violazione dei principi di corretta gestione

Responsabilità

DIREZIONE E COORDINAMENTO

2497bis, c. 4: Nota Integrativa: dati essenziali delle società che esercitano attività di Direzione e Coordinamento

2497bis, c. 5: Relazione sulla gestione: indicazione dei rapporti intercorsi con chi esercita attività di Direzione e Coordinamento e con le altre società che vi sono soggette

2497ter: Relazione sulla gestione: motivazione delle decisioni adottate e delle ragioni di interesse e convenienza che vi hanno condotto

Informativa


44

PROSPETTO RIEPILOGATIVO – OIC 12, APP. F


45



46



47

INFORMATIVA 2497-BIS e TERRelazione sulla gestione

Società Alfa s.r.l.

Rapporti commerciali

Crediti DebitiGaranzie

ricevute

Garanzie

emesseBeni Servizi Admin. Beni Servizi Admin.

Denominazione

Beta s.p.a. - - 2.000 - - 120 - - - -

Gamma s.r.l. - 600 - - - 200 - 5.000 - -

Delta s.r.l. 800 - - 1.800 1.200 3.000 - - - -

800 600 2.000 1.800 1.200 3.320 - 5.000 - -

costi ricavicircolante

Società Alfa s.r.l.Rapporti finanziari

Crediti DebitiGaranzie

ricevute

Garanzie

emesseOneri Proventi

DenominazioneBeta s.p.a. - 2.500 2.000 - - 120 Gamma s.r.l. - - - - - 200 Delta s.r.l. - 500 - 1.000 1.200 3.000


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APPENDICE G: OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE

Operazioni rilevantiLa rilevanza va valutata secondo il criterio della

significatività (vedi OIC 11)

Operazioni non concluse a normali

condizioni di mercato

Le condizioni di mercato non riguardano solo il prezzo, ma anche le condizioni di pagamento, le

modalità di esecuzione, ecc.


49

Acquisto e vendita di beni e servizi

Leasing

Trasferimenti per R&S, di licenze, ecc.

Finanziamenti

Garanzie

Impegni ad intervenire al verificarsi di eventi futuri

Accolli

Retribuzione di dirigenti con responsabilità strategiche


APPENDICE G: OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE

50

Contratti di factoring pro solvendo Accordi di vendita e riacquisto Vendite con obbligo di pagare il prezzo a prescindere dal ritiro dei beni (cd.

Take or pay) Beni impegnati Leasing operativo Ecc.

Da fornire:- Natura- Obiettivo economico- Effetto patrimoniale, economico e finanziario


APPENDICE G: ACCORDI FUORI BILANCIO

51

CAMBIAMENTI DI PRINCIPI CONTABILI, CAMBIAMENTI DI

STIME CONTABILI, CORREZIONE DI ERRORI, EVENTI ED OPERAZIONI

STRAORDINARIE, FATTI INTERVENUTI DOPO LA CHIUSURA

DELL’ESERCIZIO (OIC 29)

52

CAMBIAMENTI DI PRINCIPI CONTABILI

53

CODICE CIVILE

Art.2423-bis

comma 1 numero 6

I criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizioall’altro.

comma 2

Deroghe a tale principio sono consentite in casi eccezionali. In questi casi lanota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l’influenza sullarappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultatoeconomico.

Cambiamenti di principi contabili

54

RUOLO OIC 29


1definire quali possano essere i casi eccezionali in cui è possibile

derogare alla continuità di applicazione di un principio contabile

stabilire le regole da seguire per indicare in nota integrativa gli

effetti delle modifiche dei criteri di valutazione, specificando le

modalità con cui le rettifiche risultanti dalla variazione del criterio

contabile debbano essere riflesse in bilancio

2

55

DEFINIZIONE CAMBIAMENTO

Un cambiamento di principio contabile è una variazione rispetto al principiocontabile adottato nel precedente esercizio con riferimento alla medesimafattispecie.

Secondo quanto previsto dall’OIC 29, non sono, invece, considerati cambiamenti diprincipi contabili:

• l’adozione di un principio contabile per rappresentare fatti o operazioni chedifferiscono nei contenuti dai fatti o dalle operazioni precedentementeverificatesi

• la prima applicazione di un principio contabile esistente per rappresentare fatti ooperazioni che non si sono mai verificati precedentemente, ovvero che non eranorilevanti


56

Gli effetti dei cambiamenti di principi contabili sono sempre rilevati

retroattivamente, salvo i seguenti casi (applicazione PROSPETTICA):

• non sia ragionevolmente possibile calcolare l’effetto pregresso del cambiamento

di principio

• la determinazione dell’effetto pregresso risulti eccessivamente onerosa


Il cambiamento di principio contabile è ammesso solo se validamente motivato e se adottato per una migliore rappresentazione in bilancio dei fatti e delle

operazioni della società

RILEVAZIONE CAMBIAMENTO

57

Differenza tra i valori determinati secondo il nuovo principio e quelli determinati secondo il principio precedente

• Effetto cumulativo del cambiamento di un principio contabile, ipotizzando che ilnuovo principio sia sempre stato utilizzato anche in esercizi precedenti, èdeterminato all’inizio dell’esercizio ed è riflesso nel conto economico tra icomponenti straordinari

• Effetto sul risultato ordinario dell’esercizio (prima delle componentistraordinarie) a seguito della modifica del metodo di valutazione rappresenta laquantificazione del non aver continuato a seguire il metodo precedente


APPLICAZIONE RETROATTIVA

58

Effetto cumulativo


Effetto sul risultato ordinario

APPLICAZIONE RETROATTIVACASO: RIMANENZE DI MAGAZZINO

59

L’applicazione prospettica di un cambiamento di principio contabile non comporta

modifiche ai valori esistenti all’inizio dell’esercizio, per i quali continua ad

applicarsi il precedente principio contabile


Impatto esclusivo sul risultato ordinariodell’esercizio (prima delle componenti

straordinarie)

APPLICAZIONE PROSPETTICA

60

Nella descrizione dell’influenza sulla situazione patrimoniale e sul risultato

economico la nota integrativa deve ripotare:

• le modalità di applicazione del nuovo principio contabile a seconda si sia

applicato il metodo retroattivo o prospettico

• gli effetti della variazione contabile sulle voci di stato patrimoniale interessate,

nonché sul risultato d’esercizio e sul patrimonio netto, al lordo e al netto

dell’incidenza fiscale


NOTA INTEGRATIVA

61

«…Nel bilancio al 31 dicembre ... la Società ha cambiato il metodo di valutazionedelle rimanenze di magazzino da LIFO a FIFO. Il cambiamento di metodo è statoeffettuato in quanto ...Per effetto del cambiamento, il risultato dell’esercizio chiuso al 31 dicembre ... èstato, di circa € ... (€ ... al netto dell’incidenza fiscale) superiore a quello che sarebberisultato continuando a seguire il metodo precedente. L’effetto cumulativo pregressodel cambiamento, calcolato sulle rimanenze di magazzino all’inizio dell’esercizio, èstato circa di € ... (€ ... al netto dell’incidenza fiscale) ed è stato imputato alla voce“Proventi straordinari”.L’effetto complessivo sull’utile d’esercizio e sul patrimonio netto al 31 dicembre ... èstato circa di € ... (€ ... al netto dell’incidenza fiscale)…»


NOTA INTEGRATIVA - ESEMPIO

62

CORREZIONE DI ERRORI

63

INDIVIDUAZIONE ERRORI

RAPPRESENTAZIONE QUALITATIVA E/O QUANTITATIVA NON CORRETTA(errata applicazione di un principio contabile se sono disponibili i dati per la

sua corretta rilevazione)

BILANCIO NOTA INTEGRATIVA

Errori matematici Errata interpretazione fatti Mancato reperimento dati

Correzione di errori

64

MODALITÀ DI CORREZIONE

PRIMO METODO

Componenti negativi di reddito relativi ad esercizi precedenti

(E21)a Attività o passività

Attività o passività aComponenti positivi di reddito relativi ad esercizi precedenti

(E20)

La correzione degli errori si effettua rettificando la voce patrimoniale che a suo tempo fu interessatadall’errore, imputando la correzione dell’errore al conto economico dell’esercizio in corso, alla voce“proventi ed oneri straordinari – componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti” (E20 e E21)creando la sottovoce “componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti”.


65

MODALITÀ DI CORREZIONE

SECONDO METODO

Riserva di patrimonio netto a Attività o passività

Attività o passività a Riserva di patrimonio netto

Si correggono utilizzando voci di patrimonio netto gli errori che non hanno mai avuto influenzadiretta sul conto economico, quali ad esempio:• le rivalutazioni iniziali di una immobilizzazione a seguito di specifiche norme;• la correzione di scritture contabili operate a seguito di operazioni straordinarie.


66

INDICAZIONI IN NOTA INTEGRATIVA

• la natura dell’errore commesso;• l’ammontare della correzione operata nell’esercizio

corrente e l’ammontare della stessa con riferimentoagli esercizi precedenti inficiati dagli errori rilevati,qualora determinabile;

• per ogni voce dello stato patrimoniale e del contoeconomico deve essere indicato l’importo “corretto”della voce corrispondente del precedente esercizio,ovvero, se la correzione dell’errore è significativa aifini delle informazioni comparative con i precedentiesercizi, l’indicazione che i dati e le informazionicomparative non sono stati oggetto di correzione e leragioni di tale omissione.IN

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67

RENDICONTO FINANZIARIO (OIC 10)

68

Tuttavia, il codice civile non prevede espressamente la redazione del rendiconto finanziario come schema di bilancio obbligatorio

CODICE CIVILE / OIC 10

Art.2423 Comma 2

Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modoveritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e ilrisultato economico dell'esercizio.

OIC 10 (Par.9)

Raccomanda la redazione del rendiconto finanziario tenuto conto

della sua rilevanza informativa

Rendiconto finanziario

69

Disponibilità Liquide

Le disponibilità liquide sono rappresentate dai depositi bancari e postali, dagliassegni e dal denaro e valori in cassa (cfr. OIC 14 “Disponibilità liquide”).I flussi finanziari esposti nel prospetto del rendiconto finanziario rappresentano unaumento o una diminuzione dell’ammontare delle disponibilità liquide.

Struttura del Rendiconto Finanziario

(Par.13 – 23)

• Gestione Reddituale

• Attività di Investimento

• Attività di Finanziamento


GRANDEZZA DI RIFERIMENTO E STRUTTURA

70

• Per ogni flusso finanziario presentato nel rendiconto èindicato l’importo del flusso corrispondentedell’esercizio precedente

• In caso di non comparabilità e adattamento dei risultati, tale impossibilità deve essere segnalata e commentata in calce al prospetto

Comparabilità(Par.21)

Divieto Compensazione

(Par.22-23)

Al fine di non alterare la significatività del rendicontofinanziario, i flussi finanziari sono presentati al lordo delloro ammontare, ovvero senza compensazioni, salvo ovediversamente indicato.

Esempio: una società indica distintamente: i) nell’attività di investimento, i pagamentieffettuati per l’acquisizione di un’immobilizzazione dagli incassi derivanti dalla cessione diun’altra immobilizzazione; ii) nell’attività di finanziamento, le entrate derivantidall’erogazione di nuovi finanziamenti dai pagamenti delle quote di rimborso.


COMPARABILITÀ E DIVIETO DI COMPENSAZIONE

71

Flussi finanziari della gestione reddituale comprendono generalmente i flussi che derivano dall’acquisizione, produzione e distribuzione di beni e dalla fornitura di

servizi e gli altri flussi non ricompresi nell’attività di investimento e di finanziamento

Esempi Flussi

Finanziari(Par.25)

• incassi dalla vendita di prodotti e dalla prestazione di servizi

• incassi da royalty, commissioni, compensi, rimborsi assicurativi e altri ricavi

• pagamenti per l’acquisto di materia prima, semilavorati, merci e altri fattori produttivi

• pagamenti per l’acquisizione di servizi


GESTIONE REDDITUALE

72

La gestione reddituale è composta da operazioni che si

concretizzano in ricavi e in costi necessari

per produrre tali ricavi

Le operazioni sono riflesse nel conto economico e

rappresentano anche le fonti di finanziamento

dell’impresa, in particolare quelle

dell’autofinanziamento


GESTIONE REDDITUALE

73

Flusso finanziario derivante dalla gestione reddituale derivantedall’utile/perdita dell’esercizio (anche ante imposte), oppure l’utile (o laperdita) prima delle imposte, è rettificato per tenere conto di:

Elementi di natura non monetaria (ammortamenti, accantonamenti)1

2Variazioni del capitale circolante netto connesse ai costi o ricavidella gestione reddituale

Operazioni i cui effetti sono ricompresi tra i flussi derivantidall’attività di investimento e finanziamento

3


METODO INDIRETTO

74

Flussi finanziari positivi e negativi lordi derivanti dalle attività della gestionereddituale


METODO DIRETTO

75

ATTIVITÀ DI INVESTIMENTOFlussi finanziari dell’attività di investimento comprendono i flussi che derivano

dall’acquisto e dalla vendita delle immobilizzazioni materiali, immateriali e finanziarie e delle attività finanziarie non immobilizzate

Esempi Flussi

Finanziari(Par.31)

• acquisti o vendite di fabbricati,impianti, attrezzature o altreimmobilizzazioni materiali

• acquisti o vendite di immobilizzazioniimmateriali (compresi oneripluriennali)

• acquisizioni o cessioni dipartecipazioni e titoli

• erogazioni di anticipazioni e prestitifatti a terzi e incassi per il lororimborso


76

ACQUISTO/CESSIONE CESPITI

Prezzo di acquisto / prezzo di realizzo

+ / -Variazione debiti vs fornitori di immobilizzazioni /

crediti verso clienti per immobilizzazioni

Risorse finanziarie nette assorbite / generate dall’operazione di vendita

Necessità di rettificare l’utile/perdita dell’esercizio nella gestione reddituale per il valore

della plus/minusvalenza generata rispetto al valore contabile netto dell’immobilizzazione

oggetto di acquisto / dismissione


77

Flussi finanziari dell’attività di finanziamento comprendono i flussi che derivanodall’ottenimento o dalla restituzione di disponibilità liquide sotto forma di capitale

di rischio o di capitale di debito

Esempi Flussi

Finanziari(Par.37)

• incassi derivanti dall’emissione diazioni o sottoscrizione di capitale dirischio

• Pagamenti di dividendi• incassi o pagamenti derivanti

dall’emissione o dal rimborso diprestiti obbligazionari

• incremento o decremento di altridebiti, anche a breve o mediotermine, aventi natura finanziaria

Distinzione dei flussi finanziari di capitale di rischio e capitale di debito


ATTIVITÀ DI FINANZIAMENTO

78

Indicazione, in calce al rendiconto finanziario, delle informazioni relative ai saldi

significativi di disponibilità liquide che non sono liberamente utilizzabili dalla società

spiegando le circostanze in base alle quali tali ammontari non sono utilizzabili.

Esempi(Par.53)

• restrizioni legali che rendono i saldinon utilizzabili

• conto corrente vincolato costituentegaranzia prestata nell’interesse di unasocietà del gruppo


DISCLOSURE INFORMATIVA

79

Interessi e Dividendi

• Gli interessi pagati e incassati sono presentati distintamente tra i flussifinanziari della gestione reddituale, salvo particolari casi in cui essi siriferiscono direttamente ad investimenti (attività di investimento) o afinanziamenti (attività di finanziamento)

• Divieto di compensazione dei flussi in entrata e uscita

Imposte sul reddito

• I flussi finanziari relativi alle imposte sul reddito sono indicati distintamentee classificati nella gestione reddituale

• Divieto di compensazione dei flussi in entrata (rimborsi fiscali) e uscita(versamenti di imposte)


CASI PARTICOLARI

80

Operazioni non monetarie

Le operazioni di investimento o di finanziamento che non richiedono

l’impiego di disponibilità liquide non sono presentate nel rendiconto

finanziario

Esempi(Par.52)

• emissione di azioni per l’acquisizione

di una società controllata

• conversione di debiti in capitale

• permuta di attività


CASI PARTICOLARI

81

CONTI D’ORDINE (OIC 22)

82

CODICE CIVILEArt.2424 Comma 3«..in calce allo stato patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente oindirettamente, distinguendosi fra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanziereali, ed indicando separatamente, per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di impresecontrollate e collegate, nonché di controllanti e di imprese sottoposte al controllo diquest’ultime; devono inoltre risultare gli altri conti d’ordine»

Art.2427 Comma 1 numero 9

La nota integrativa deve riportare:

«.. gli impegni non risultanti dallo stato patrimoniale; le notizie sulla composizione e naturadi tali impegni e dei conti d’ordine, la cui conoscenza sia utile per valutare la situazionepatrimoniale e finanziaria della società, specificando quelli relativi a imprese controllate,collegate, controllanti e a imprese sottoposte al controllo di queste ultime»

Conti d’ordine

83

• annotazioni di memoria, acorredo della situazionepatrimoniale-finanziariaesposta dallo statopatrimoniale

• non costituiscono attività epassività in senso proprio

• funzione informativa suoperazioni che, pur noninfluendo quantitativamentesul patrimonio o sul risultatoeconomico dell’esercizio,possono influenzare taligrandezze in esercizi successivi

OIC 22

• Garanzie prestate

• Garanzie ricevute

• Impegni

• Beni di terzi presso la Società

• Beni della Società presso terzi

Conti d’ordine

84

DEFINIZIONI

Tipo Descrizione

Garanzie Prestategaranzie rilasciate dalla società con riferimento adun’obbligazione propria o altrui

Garanzie Ricevute

garanzie rilasciate da terzi a beneficio onell’interesse della società. In particolare sonorilasciate a beneficio della società quandorafforzano la prospettiva di una pretesa creditoriamentre, al contrario, sono rilasciate nell’interessedella società quando si riferiscono a posizionipassive (impegni o debiti) assunte dalla società

Conti d’ordine

85

Tipo Descrizione

Garanzie Personali

obbligazioni di garanzia prestate o ricevute dalla societàcon riferimento ad un certo rapporto che prevedono cheil garante risponda indistintamente con il propriopatrimonio (fideiussioni, avalli, contratti autonomi digaranzia, lettere di patronage forti)

Garanzie Reali

obbligazioni di garanzia prestate o ricevute dalla societàcon riferimento ad un certo rapporto che prevedono cheil garante risponda specificatamente con i beni dati ingaranzia (pegni, ipoteche)

Conti d’ordine

DEFINIZIONI

86

Tipo Descrizione

Impegni

obbligazioni assunte dalla società verso terzi che traggonoorigine da negozi giuridici con effetti obbligatori certi ma nonancora eseguiti da nessuna delle due parti.Le diverse tipologie di impegni:• impegni di cui è certa l’esecuzione e il relativo ammontare

(ad esempio: acquisto e vendita a termine)• impegni di cui è certa l’esecuzione ma non il relativo

importo (ad esempio: contratto con clausola di revisioneprezzo)

Conti d’ordine

DEFINIZIONI

87

Tipo Descrizione

Beni di terzi presso la Società

beni che, a diverso titolo (deposito, cauzione, pegno,comodato..) si trovano presso la società, la quale siassume l’obbligo di custodia degli stessi ed i relativirischi

Beni della Società presso terzi

beni che, a diverso titolo, si trovano presso soggettiterzi i quali assumono l’obbligo della custodia equindi i relativi rischi

Conti d’ordine

DEFINIZIONI

88

Conti d’ordineIn calce Stato Patrimoniale

Nota Integrativa

Garanzie Prestate

Garanzie Ricevute

Impegni

Beni di terzi presso la Società

Beni della Società presso terzi

Conti d’ordine

RILEVAZIONE INIZIALE

89

Rilevazione InizialeRilevate nel momento in cui vengono prestate. In casodi ipoteca tale momento coincide con il momento ditrascrizione nel registro catastale

Valore di Rilevazione Iniziale

Iscrizione per un valore pari al valore della garanziaprestata o, se non determinata, alla migliore stima delrischio assunto alla luce della situazione esistente inquel momento

Conti d’ordine

GARANZIE PRESTATE

90

Garanzie prestate per debiti altrui

OBBLIGO di iscrizione nei conti d’ordine

Garanzie prestate per debiti propri

Nel caso di specie il bene gravato da pegno o da ipoteca èassoggettato al rischio di esproprio: tale circostanza noncostituisce motivo di iscrizione nei conti d’ordine, inquanto il bene rimane iscritto al suo valore nell’attivomentre il debito è iscritto nel passivo ed è indicata in notaintegrativa la natura della garanzia (articolo 2427, numero6, codice civile)

Conti d’ordine

GARANZIE PRESTATE

91

Co-fideiussione

Fideiussione rilasciata congiuntamente da più garanti per laquale nei conti d’ordine è riportato l’intero ammontare dellagaranzia prestata, mentre in nota integrativa si segnala, seinferiore, l’importo complessivo del debito garantito alla datadi riferimento del bilancio

Lettere di patronage «debole»

Non richiedono alcuna iscrizione fra i conti d’ordine poichécontengono soltanto tenui e generiche rassicurazioni al“creditore” circa il buon esito dell’operazione, per cui non siprofila - nei fatti - alcun rischio di esborso futuro che possagravare sulla patronnant

Conti d’ordine

GARANZIE PRESTATE – CASI PARTICOLARI

92

Contratti autonomi di

garanzia

OBBLIGO di iscrizione nei conti d’ordine in caso di contratti incui il garante si impegna a soddisfare il creditore garantito surichiesta del medesimo, senza necessità che questi dimostril’inadempimento del debitore principale (assenza accessorietàall’obbligazione principale)

Modalità con cui si può escutere la garanzia:• Garanzia a semplice richiesta;• Garanzia autonoma documentale (sentenza)• Garanzia a prima richiesta giustificata

Conti d’ordine

GARANZIE PRESTATE – CASI PARTICOLARI

93

Condizione rilevazione iniziale

Impegni che per loro natura e ammontare (singolarmente ocumulativamente) possono incidere in modo rilevante sullasituazione patrimoniale e finanziaria della società, e quindi lacui conoscenza sia utile per valutare tale situazione

Valore di rilevazione iniziale

• Rilevati per un valore pari al valore nominale che sidesume dalla relativa documentazione

• Impegni non quantificabili sono riportati e commentati innota integrativa

Conti d’ordine

IMPEGNI

94

Rilevazione iniziale

Iscrizione nei conti d’ordine nel momento in cui la societàassume la custodia dei beni e quindi su di essa gravanonon solo gli oneri relativi alla custodia ma anche i rischiconnessi al perimento del bene e alla responsabilità dicustodia

Valore di rilevazione iniziale

La rilevazione iniziale è effettuata:• al valore nominale, quando si tratti di titoli non

quotati• al valore corrente di mercato, se disponibile, quando si

tratti di beni, di azioni o titoli quotati• al valore desunto dalla documentazione esistente

negli altri casi

Conti d’ordine

BENI DI TERZI PRESSO LA SOCIETÀ

95


Non vengono iscritte tra i conti d’ordine in calce allo statopatrimoniale poiché si riferiscono a posizioni attive o passiveche trovano già rappresentazione in bilancio

Necessario fornire specifiche informazioni sulle garanziericevute in nota integrativa, secondo quanto previstodall’articolo 2427, numero 9, codice civile

Conti d’ordine

GARANZIE RICEVUTE

96


• Non vengono iscritti tra i conti d’ordine in calce allo statopatrimoniale poiché trattandosi di beni di cui si è giàproprietari, gli stessi risultano già iscritti in bilancio.

• Infatti, il titolo per cui questi beni si trovanotemporaneamente presso terzi (deposito, cauzione,lavorazione, comodato, ecc.) non giustifica la lorocancellazione dal bilancio.

• Disclosure sui beni della società presso terzi, nel caso incui la loro conoscenza sia utile per valutare la situazionepatrimoniale e finanziaria della società ai sensidell’articolo 2427, numero 9, codice civile.

Conti d’ordine

BENI DELLA SOCIETÀ PRESSO TERZI

97

Garanzie prestate per debiti altrui

In fase di redazione del bilancio di esercizio

• è necessario riesaminare l’ammontare residuo dellagaranzia prestata ed indicare in nota integrativa, seeventualmente inferiore, l’importo del residuo debitogarantito alla data di riferimento del bilancio

• occorre verificare se, nel corso dell’esercizio a cui siriferisce il bilancio, si sono verificate le condizioni perl’iscrizione di un fondo rischi nella voce B3 “altri” delpassivo dello stato patrimoniale ai sensi di quantodisposto dall’OIC 31

Conti d’ordine

RILEVAZIONI E VALUTAZIONI SUCCESSIVE

98

Impegni e beni di terzi presso la

società

In fase di redazione del bilancio di esercizio

• è necessario aggiornare i valori di iscrizione riportati incalce allo stato patrimoniale nell’esercizio precedente alfine di poter dare conto delle attuali condizioni in cui sitrova la società

• occorre verificare se, nel corso dell’esercizio a cui siriferisce il bilancio, si sono verificate le condizioni perl’iscrizione di un fondo rischi nella voce B3 “altri” delpassivo dello stato patrimoniale ai sensi di quanto dispostodall’OIC 31

Conti d’ordine

RILEVAZIONI E VALUTAZIONI SUCCESSIVE

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IL PROCESSO DI REVISIONE DEI PRINCIPI CONTABILI · anche nel processo di formazione dei principi...

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