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Direzione Regionale dell’Emilia Romagna

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Dottore Commercialista – Giudice Tributario Dottore Commercialista – Giudice Tributario presso la CTP di Bolognapresso la CTP di Bologna..

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In materia tributaria,la giurisprudenza dominante In materia tributaria,la giurisprudenza dominante ravvisa nell’abuso del diritto tutte le operazioni ravvisa nell’abuso del diritto tutte le operazioni negoziali conformate essenzialmente allo scopo di negoziali conformate essenzialmente allo scopo di ottenere un vantaggio fiscale.ottenere un vantaggio fiscale.

Trattasi di una nuova fattispecie da inserirsi nei Trattasi di una nuova fattispecie da inserirsi nei

tradizionali:tradizionali:

Atti lecitiAtti leciti Atti simulati ( fraudolenti)Atti simulati ( fraudolenti) Si utilizza l’Abuso del diritto per assoggettare ad Si utilizza l’Abuso del diritto per assoggettare ad

imposizione determinate operazioni, superando le imposizione determinate operazioni, superando le forme giuridiche adottate dalle parti che possono forme giuridiche adottate dalle parti che possono apparire giuridicamente ineccepibili.apparire giuridicamente ineccepibili.

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La Giurisprudenza Comunitaria con la nota Sentenza Halifax del La Giurisprudenza Comunitaria con la nota Sentenza Halifax del 21 Febbraio 2006 ha così innovato:21 Febbraio 2006 ha così innovato:

“ “ la sesta direttiva in materia tributaria deve essere interpretata la sesta direttiva in materia tributaria deve essere interpretata come contraria al diritto del soggetto passivo di detrarre l’Iva come contraria al diritto del soggetto passivo di detrarre l’Iva assolta a monte, allorchè le operazioni che fondano tale diritto assolta a monte, allorchè le operazioni che fondano tale diritto integrino un comportamento abusivo”.integrino un comportamento abusivo”.

Abuso del Diritto: Abuso del Diritto:

Perché possa parlarsi di Abuso del Diritto le operazioni Perché possa parlarsi di Abuso del Diritto le operazioni controverse devono, nonostante l’applicazione formale controverse devono, nonostante l’applicazione formale delle condizioni previste dalla normativa..,procurare un delle condizioni previste dalla normativa..,procurare un vantaggio fiscale la cui concessione sarebbe contraria vantaggio fiscale la cui concessione sarebbe contraria all’obiettivo perseguito.all’obiettivo perseguito.

Con la conseguenza che :Con la conseguenza che :

le operazioni implicate devono essere ridefinite in maniera da le operazioni implicate devono essere ridefinite in maniera da ristabilire la situazione quale sarebbe esistita senza le operazioni ristabilire la situazione quale sarebbe esistita senza le operazioni che hanno fondato quel comportamento.che hanno fondato quel comportamento.

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Elementi essenziali, pertanto, sono :Elementi essenziali, pertanto, sono :

La dichiarata e dimostrata volontà di raggiungere un obiettivo di La dichiarata e dimostrata volontà di raggiungere un obiettivo di vantaggio fiscale;vantaggio fiscale;

La scelta dell’istituto giuridico necessario per raggiungere La scelta dell’istituto giuridico necessario per raggiungere l’obiettivo.l’obiettivo.

Tali elementi debbono essere contemporaneamente presenti, in Tali elementi debbono essere contemporaneamente presenti, in quanto:quanto:

Il Divieto di comportamenti abusivi non vale ove le operazioni Il Divieto di comportamenti abusivi non vale ove le operazioni contestate possono spiegarsi altrimenti che con il mero contestate possono spiegarsi altrimenti che con il mero conseguimento di vantaggi fiscaliconseguimento di vantaggi fiscali.

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Nel sistema tributario italiano occorre fare riferimento all’Art. 37 Nel sistema tributario italiano occorre fare riferimento all’Art. 37 Bis del DPR 600/73:Bis del DPR 600/73:

Sono inopponibili all’Amministrazione Finanziaria gli atti, Sono inopponibili all’Amministrazione Finanziaria gli atti,

i fatti e negozi, anche collegati tra loro, privi di valide i fatti e negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti.riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti.

L’Amministrazione Finanziaria disconosce i vantaggi L’Amministrazione Finanziaria disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante tali atti, applicando le tributari conseguiti mediante tali atti, applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse.imposte determinate in base alle disposizioni eluse.

Tuttavia, con apprezzabile timore, tale comportamento Tuttavia, con apprezzabile timore, tale comportamento dell’Amministrazione Finanziaria è limitatodell’Amministrazione Finanziaria è limitato ad una casistica ad una casistica specifica.specifica.

Ma la Corte Suprema Italiana ha:Ma la Corte Suprema Italiana ha:“ “ attribuito all’Amministrazione Finanziaria ampio potere di attribuito all’Amministrazione Finanziaria ampio potere di

disconoscere , ai fini antielusivi, gli effetti degli atti disconoscere , ai fini antielusivi, gli effetti degli atti compiuti dal contribuente al fine di beneficiare di un compiuti dal contribuente al fine di beneficiare di un trattamento più vantaggioso”.trattamento più vantaggioso”.

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Per l’accertamento del meccanismo non occorre dimostrare la Per l’accertamento del meccanismo non occorre dimostrare la simulazione o il carattere fraudolento dell’operazione.simulazione o il carattere fraudolento dell’operazione.

Non sono rilevanti ragioni economiche meramente marginali e Non sono rilevanti ragioni economiche meramente marginali e teoriche, inidonee a fornire una spiegazione alternativa all’operazione teoriche, inidonee a fornire una spiegazione alternativa all’operazione rispetto al mero risparmio fiscale.rispetto al mero risparmio fiscale.

Incombe al Contribuente fornire la prova di ragioni Incombe al Contribuente fornire la prova di ragioni economiche che non siano di carattere meramente economiche che non siano di carattere meramente marginale o teorico.marginale o teorico.

Il percorso, a questo punto, è favorevole all’azione accertatrice, in Il percorso, a questo punto, è favorevole all’azione accertatrice, in quanto:quanto:

il contratto può essere giuridicamente corretto;il contratto può essere giuridicamente corretto;

le eventuali ragioni economiche ( risparmio fiscale) devono essere le eventuali ragioni economiche ( risparmio fiscale) devono essere fornite dal contribuente.fornite dal contribuente.

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Il percorso per validare l’istituto dell’Abuso del Diritto è quello di Il percorso per validare l’istituto dell’Abuso del Diritto è quello di mettere a confronto:mettere a confronto:

FORMALISMO pedissequa adesione ad una norma del FORMALISMO pedissequa adesione ad una norma del Diritto tributario.Diritto tributario.

ABUSO DEL DIRITTOABUSO DEL DIRITTO possibilità di adottare possibilità di adottare interpretazioni correttive individuando un’ istanza interpretazioni correttive individuando un’ istanza superiore alla Leggesuperiore alla Legge..

Per cui:Per cui:

La funzione dell’atto non va d’accordo con la sua forma e, La funzione dell’atto non va d’accordo con la sua forma e, poiché la sostanza deve prevalere, l’atto ricade sotto poiché la sostanza deve prevalere, l’atto ricade sotto una differente una differente ratio legis, ratio legis, congruente invece a quella congruente invece a quella funzione, ma espressa da altra norma , “ elusa”, che funzione, ma espressa da altra norma , “ elusa”, che assoggetta l’atto ad un diverso effetto giuridico. assoggetta l’atto ad un diverso effetto giuridico.

( Aurelio Gentili – Abuso del diritto, Giurisprudenza tributaria e categorie ( Aurelio Gentili – Abuso del diritto, Giurisprudenza tributaria e categorie civilistiche).civilistiche).

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Il tema diventa, pertanto, la valutazione quali-quantitativa Il tema diventa, pertanto, la valutazione quali-quantitativa dell’obiettivo dell’obiettivo

del “ del “ Risparmio fiscaleRisparmio fiscale”.”.

La Giurisprudenza Comunitaria sta cercando di porre a sintesi due La Giurisprudenza Comunitaria sta cercando di porre a sintesi due concetti contrastanti di abuso del Diritto:concetti contrastanti di abuso del Diritto:

A) DEFINIZIONE ESTENSIVAA) DEFINIZIONE ESTENSIVA

Per poter invocare il concetto di abuso del diritto è Per poter invocare il concetto di abuso del diritto è sufficiente ilsufficiente ilperseguimento di un vantaggio fiscaleperseguimento di un vantaggio fiscale, per cui l’oggetto del negozio , per cui l’oggetto del negozio giuridico cerca di individuare un’altra finalità che è quella di ottenere giuridico cerca di individuare un’altra finalità che è quella di ottenere un risparmio fiscale.un risparmio fiscale.

B) DEFINIZIONE CAUTELATIVAB) DEFINIZIONE CAUTELATIVA

Per poter invocare il concetto di abuso del diritto è Per poter invocare il concetto di abuso del diritto è necessario il solo necessario il solo scoposcopo di ottenere un vantaggio fiscale, per cui l’oggetto del negozio di ottenere un vantaggio fiscale, per cui l’oggetto del negozio giuridico viene individuato e “ forzato” verso il raggiungimento di tale giuridico viene individuato e “ forzato” verso il raggiungimento di tale obiettivo.obiettivo.

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Il punto di sintesi rimane il seguente:Il punto di sintesi rimane il seguente:

E’ LECITO AGIRE IN MODO DA CONSEGUIRE IL MIGLIOR TRATTAMENTO E’ LECITO AGIRE IN MODO DA CONSEGUIRE IL MIGLIOR TRATTAMENTO FISCALE SE CIO’ AVVIENE SECONDO LE REGOLE VIGENTI.FISCALE SE CIO’ AVVIENE SECONDO LE REGOLE VIGENTI.

SE LA CONFORMAZIONE DELL’OPERAZIONE SOSPETTA DI ABUSO PUO’ SE LA CONFORMAZIONE DELL’OPERAZIONE SOSPETTA DI ABUSO PUO’ INVOCARE RAGIONI ECONOMICHE ( E NON SOLO FISCALI) COMUNQUE INVOCARE RAGIONI ECONOMICHE ( E NON SOLO FISCALI) COMUNQUE SUFFICIENTI A GIUSTIFICARE QUELLA CONFORMAZIONE, ESSA NON SUFFICIENTI A GIUSTIFICARE QUELLA CONFORMAZIONE, ESSA NON PUO’ ESSERE DENOMINATA ABUSIVAPUO’ ESSERE DENOMINATA ABUSIVA..

La verifica deve, pertanto, essere effettuata sulla presenza di due elementi La verifica deve, pertanto, essere effettuata sulla presenza di due elementi formativi del processo elusivo:formativi del processo elusivo:

1)la scelta di un istituto giuridico non adeguato a rappresentare la realtà 1)la scelta di un istituto giuridico non adeguato a rappresentare la realtà economicaeconomica

dell’operazione;dell’operazione;

2)la presenza evidente e dimostrata che quell’istituto giuridico è stato scelto 2)la presenza evidente e dimostrata che quell’istituto giuridico è stato scelto SOLO per motivi di natura fiscale;SOLO per motivi di natura fiscale;

3)Conseguenza3)Conseguenza: l’atto formalmente corretto è da censurare,in quanto non ha in sè: l’atto formalmente corretto è da censurare,in quanto non ha in sèconcrete motivazioni giuridiche, ma solo motivazioni di carattere extragiuridico. concrete motivazioni giuridiche, ma solo motivazioni di carattere extragiuridico.

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SUPREMA CORTE DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIASUPREMA CORTE DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIASentenza 12 novembre 2010, n. 22994Sentenza 12 novembre 2010, n. 22994

Operazioni economiche quali quelle contestate realizzate Operazioni economiche quali quelle contestate realizzate al al solo fine di ottenere un vantaggio fiscalesolo fine di ottenere un vantaggio fiscale sono, infatti, sono, infatti, operazioni operazioni fittiziefittizie, in quanto elusive perchè attuate per un , in quanto elusive perchè attuate per un fine distorto, nel senso che, mentre incidono, diminuendolo, fine distorto, nel senso che, mentre incidono, diminuendolo, sul gettito fiscale, sul gettito fiscale, contrastano con l'utilità socialecontrastano con l'utilità sociale, che , che costituisce limite alla realizzazione di qualsiasi valida costituisce limite alla realizzazione di qualsiasi valida iniziativa economica (cfr. Cass. 8486/2009). Infatti, il iniziativa economica (cfr. Cass. 8486/2009). Infatti, il contrasto all'elusione, quando non vi sia condotta contrasto all'elusione, quando non vi sia condotta fraudolenta, non ha come finalità quella di penalizzare il fraudolenta, non ha come finalità quella di penalizzare il contribuente che non abbia commesso violazioni, contribuente che non abbia commesso violazioni, ma quella di ma quella di garantire l'eguaglianza del trattamento fiscale attraverso la garantire l'eguaglianza del trattamento fiscale attraverso la riconduzione al regime loro proprio delle operazioni riconduzione al regime loro proprio delle operazioni impropriamente sottratte a tale regimeimpropriamente sottratte a tale regime (cfr. Cass. 8487/2009). (cfr. Cass. 8487/2009).

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SUPREMA CORTE DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIASentenza 12 novembre 2010, n. 22994 ( segue )

Nel nostro ordinamento, a prescindere dalla compiuta Nel nostro ordinamento, a prescindere dalla compiuta normazione della materia in oggetto,normazione della materia in oggetto, sussiste, infatti, un sussiste, infatti, un principio generale antielusivo, la cui fonte è reperibile nel principio generale antielusivo, la cui fonte è reperibile nel diritto e nella giurisprudenza comunitaria per quanto diritto e nella giurisprudenza comunitaria per quanto riguarda i tributi "armonizzati", mentre per gli altri tributi, riguarda i tributi "armonizzati", mentre per gli altri tributi, quali quelli diretti, un tale principio è reperibile nelle norme quali quelli diretti, un tale principio è reperibile nelle norme costituzionali che sanciscono il criterio di capacità costituzionali che sanciscono il criterio di capacità contributiva e di progressività dell'imposizione, costituendo il contributiva e di progressività dell'imposizione, costituendo il fondamento sia delle norme impositive in senso stretto, sia di fondamento sia delle norme impositive in senso stretto, sia di quelle che attribuiscono al contribuente i benefici di qualsiasi quelle che attribuiscono al contribuente i benefici di qualsiasi genere; genere; non è quindi lecito al contribuente trarre indebiti non è quindi lecito al contribuente trarre indebiti vantaggi fiscali dall'utilizzo distorto (seppur non contrastante vantaggi fiscali dall'utilizzo distorto (seppur non contrastante con specifiche disposizioni)con specifiche disposizioni) di strumenti giuridici idonei a di strumenti giuridici idonei a procurargli un vantaggio fiscale, in difetto di ragioni procurargli un vantaggio fiscale, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili diverse dalla mera aspettativa economicamente apprezzabili diverse dalla mera aspettativa di quel vantaggio.di quel vantaggio.

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I rilievi della Sentenza:I rilievi della Sentenza:

Il contribuente che attua operazioni economiche al solo fine di ottenere un Il contribuente che attua operazioni economiche al solo fine di ottenere un risparmio fiscale realizza operazioni fittizie;risparmio fiscale realizza operazioni fittizie;

diminuiscono il gettito fiscale e contrastano con l’utilità sociale;diminuiscono il gettito fiscale e contrastano con l’utilità sociale;

si vuole garantire l’uguaglianza del trattamento fiscale attraverso la si vuole garantire l’uguaglianza del trattamento fiscale attraverso la riconduzione al regime loro proprio delle operazioni impropriamente sottratte riconduzione al regime loro proprio delle operazioni impropriamente sottratte a tale regime;a tale regime;

non è lecito al contribuente trarre vantaggi fiscali dall’utilizzo distorto di non è lecito al contribuente trarre vantaggi fiscali dall’utilizzo distorto di strumenti giuridici idonei, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili; strumenti giuridici idonei, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili;

Il contribuente non deve mai trarre vantaggi fiscali indebiti dall’utilizzo Il contribuente non deve mai trarre vantaggi fiscali indebiti dall’utilizzo distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio fiscale, anche distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio fiscale, anche se questi strumenti non contrastano con alcuna specifica disposizione.se questi strumenti non contrastano con alcuna specifica disposizione.

UNICO PERCORSO CONSENTITO AL CONTRIBUENTE:UNICO PERCORSO CONSENTITO AL CONTRIBUENTE:

Dimostrare che sussistono valide ragioni economiche, alternative o Dimostrare che sussistono valide ragioni economiche, alternative o concorrenti, di carattere non meramente marginale o teorico.concorrenti, di carattere non meramente marginale o teorico.

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Analisi di una fattispecieAnalisi di una fattispecieLa Società AA intende cedere il ramo di azienda “vendita libri La Società AA intende cedere il ramo di azienda “vendita libri on line” alla propria controllata Società BB.on line” alla propria controllata Società BB.

La Società AALa Società AA presenta i Bilanci in attivo ed un rilevante presenta i Bilanci in attivo ed un rilevante imponibile fiscale.imponibile fiscale.La Società BB La Società BB ha evidenziato costanti perdite fiscalmente ha evidenziato costanti perdite fiscalmente rilevanti e portate a nuovo.rilevanti e portate a nuovo.

La cessione del ramo di azienda per la Società cedente La cessione del ramo di azienda per la Società cedente comporta un minore imponibile fiscale, e, quindi ,un risparmio comporta un minore imponibile fiscale, e, quindi ,un risparmio erariale.erariale.

La cessione del ramo di azienda per la Società cessionaria, che La cessione del ramo di azienda per la Società cessionaria, che presenta perdite fiscali riportabili, evidenzia rilevanti benefici; presenta perdite fiscali riportabili, evidenzia rilevanti benefici; di fatto gli utili prodotti dalla nuova attività verrebbero “ di fatto gli utili prodotti dalla nuova attività verrebbero “ compensati” mediante l’utilizzo delle perdite pregresse.compensati” mediante l’utilizzo delle perdite pregresse.

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Analisi di una fattispecieAnalisi di una fattispecie

Trattasi di abuso del diritto se:Trattasi di abuso del diritto se:

1)La cessione del ramo di azienda non risulta avvalorata da precise motivazioni 1)La cessione del ramo di azienda non risulta avvalorata da precise motivazioni economiche;economiche;

2)Non viene dimostrata la convenienza gestionale nell’effettuare l’ operazione;2)Non viene dimostrata la convenienza gestionale nell’effettuare l’ operazione;

3)Tale cessione di ramo di azienda, in definitiva, ha un solo obiettivo : smobilizzare le 3)Tale cessione di ramo di azienda, in definitiva, ha un solo obiettivo : smobilizzare le perdite fiscali pregresse del cessionario.perdite fiscali pregresse del cessionario.

Non si tratta di abuso del diritto se:Non si tratta di abuso del diritto se:

1.Le cessione del ramo viene effettuata per precise scelte economiche e gestionali.1.Le cessione del ramo viene effettuata per precise scelte economiche e gestionali.

2.La cedente dimostra che aveva l’intenzione di chiudere tale attività, in quanto per il 2.La cedente dimostra che aveva l’intenzione di chiudere tale attività, in quanto per il suo suo

proseguimento avrebbe dovuto effettuare rilevanti investimenti.proseguimento avrebbe dovuto effettuare rilevanti investimenti.

3.Il cessionario, attraverso l’implementazione della nuova attività, sulla base di un 3.Il cessionario, attraverso l’implementazione della nuova attività, sulla base di un piano industriale, incrementerà la propria attività.piano industriale, incrementerà la propria attività.

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Ciò comporta :Ciò comporta :

Il contribuente:Il contribuente:Nell’approcciarsi ad una operazione giuridica ( contratto ) deve sempre fare Nell’approcciarsi ad una operazione giuridica ( contratto ) deve sempre fare riferimento ai requisiti del medesimo, come da art. 1325 cc.riferimento ai requisiti del medesimo, come da art. 1325 cc.In particolare, In particolare, l’oggettol’oggetto deve essere vero, reale e non simulato e deve essere deve essere vero, reale e non simulato e deve essere coerente con le finalità dichiarate tra le parti.coerente con le finalità dichiarate tra le parti.L’istituto giuridico adottato deve essere in sintonia con tale oggetto. L’istituto giuridico adottato deve essere in sintonia con tale oggetto. Deve prevalere l’impostazione giuridica del contratto.Deve prevalere l’impostazione giuridica del contratto.

L’Amministrazione FinanziariaL’Amministrazione FinanziariaAttraverso le sue fasi di verifica e di controllo deve analizzare se l’istituto Attraverso le sue fasi di verifica e di controllo deve analizzare se l’istituto giuridico adottato dal contribuente sia coerente con l’oggetto dichiarato nel giuridico adottato dal contribuente sia coerente con l’oggetto dichiarato nel contratto.contratto.Il beneficio fiscale a favore del contribuente deve, conseguentemente, Il beneficio fiscale a favore del contribuente deve, conseguentemente, trovare conferma come conseguenza indiretta di un comportamento trovare conferma come conseguenza indiretta di un comportamento trasparente giuridicamente corretto.trasparente giuridicamente corretto.In ipotesi non si dimostri la coerenza tra istituto giuridico adottato ed oggetto In ipotesi non si dimostri la coerenza tra istituto giuridico adottato ed oggetto del contratto, in presenza di un vantaggio fiscale, è legittimo introdurre il del contratto, in presenza di un vantaggio fiscale, è legittimo introdurre il concetto di Abuso di Diritto.concetto di Abuso di Diritto.

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L'abuso del diritto si pone come un principio volto a impedire che i L'abuso del diritto si pone come un principio volto a impedire che i destinatari delle norme tributarie mettano in essere operazioni destinatari delle norme tributarie mettano in essere operazioni negoziali finalizzate a evitare l'applicazione di una norma impositiva negoziali finalizzate a evitare l'applicazione di una norma impositiva sfavorevole. sfavorevole. Il rimedio all'abuso della norma tributaria deve Il rimedio all'abuso della norma tributaria deve essere cercato, anche al di fuori del regole proprie del essere cercato, anche al di fuori del regole proprie del settore, nella strumentazione civilisticasettore, nella strumentazione civilistica..

L'applicazione della teoria dell'abuso impone al giudice di vagliare la L'applicazione della teoria dell'abuso impone al giudice di vagliare la presenza di valide ragioni economiche, alternative al mero risparmio presenza di valide ragioni economiche, alternative al mero risparmio fiscale, alla base dell'operazione negoziale complessivamente ordita fiscale, alla base dell'operazione negoziale complessivamente ordita dalle parti.dalle parti.

Il divieto di abuso del diritto si pone, quindi, anche nel settore Il divieto di abuso del diritto si pone, quindi, anche nel settore tributario come valvola di apertura del sistema, volta a contrastare tributario come valvola di apertura del sistema, volta a contrastare pratiche consistenti nell'uso improprio, anche se formalmente pratiche consistenti nell'uso improprio, anche se formalmente ineccepibile, di norme giuridiche.ineccepibile, di norme giuridiche.

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GIURISPRUDENZAGIURISPRUDENZA

• Lo scambio di fatture tra aziende di famiglia per la vendita Lo scambio di fatture tra aziende di famiglia per la vendita di beni a prezzi al di fuori di quelli normalmente praticati dal di beni a prezzi al di fuori di quelli normalmente praticati dal

mercato mercato può configurare abuso del diritto.può configurare abuso del diritto.( Cass. N° 9476 del 21 Aprile 2010)( Cass. N° 9476 del 21 Aprile 2010)

• E’ onere a carico dell’Amministrazione Finanziaria E’ onere a carico dell’Amministrazione Finanziaria dimostraredimostrare

l’abuso di diritto di un’azienda ed il vantaggio fiscale l’abuso di diritto di un’azienda ed il vantaggio fiscale conseguito.conseguito.

( Cass. N° 20030 del 22 Settembre 2010).( Cass. N° 20030 del 22 Settembre 2010).

• Costituisce abuso di diritto l’acquisizione di società non Costituisce abuso di diritto l’acquisizione di società non

operativeoperativeal solo scopo di ottenere un vantaggio fiscale.al solo scopo di ottenere un vantaggio fiscale. ( Cass. N° 22994 del 12 Novembre 2010)( Cass. N° 22994 del 12 Novembre 2010)

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La teoria dell'abuso del diritto mira a introdurre nel nostro La teoria dell'abuso del diritto mira a introdurre nel nostro ordinamento giuridico ordinamento giuridico una clausola generale antielusivauna clausola generale antielusiva, , applicabile anche in relazione a periodi di imposta precedenti applicabile anche in relazione a periodi di imposta precedenti all'entrata in vigore di specifiche norme antielusive o della norma di all'entrata in vigore di specifiche norme antielusive o della norma di carattere generale di cui all'art. 37 bis D.P.R. n. 600/1973.carattere generale di cui all'art. 37 bis D.P.R. n. 600/1973.Il punto da verificare è:Il punto da verificare è: la sostenibilità dell'assunto, in quanto l’inserimento dell’istituto la sostenibilità dell'assunto, in quanto l’inserimento dell’istituto dell’Abuso del Diritto deve, comunque, inserirsi nel percorso giuridico dell’Abuso del Diritto deve, comunque, inserirsi nel percorso giuridico del raggiungimento del punto di equilibrio tra del raggiungimento del punto di equilibrio tra

LOTTA ALL’ELUSIONE FISCALEe

SISTEMA DI GARANZIE E TUTELA DEL CONTRIBUENTE

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Nella logica dell'abuso del diritto civileNella logica dell'abuso del diritto civile, in conseguenza dell'abuso stesso,, in conseguenza dell'abuso stesso,il comportamento posto in essere da un soggetto dell'ordinamento il comportamento posto in essere da un soggetto dell'ordinamento è è

disconosciutodisconosciuto, , poiché non appare corrispondere alla previsione astratta contenuta nella poiché non appare corrispondere alla previsione astratta contenuta nella

norma.norma.

Nella logica dell'abuso del diritto tributarioNella logica dell'abuso del diritto tributario, i, il negozio messo in opera dal l negozio messo in opera dal contribuente rimane di per sé validocontribuente rimane di per sé valido, ma viene considerato inopponibile , ma viene considerato inopponibile all‘Amministrazione – e, dunque, relativamente inefficace – in quanto diretto all‘Amministrazione – e, dunque, relativamente inefficace – in quanto diretto

ad ad aggirare una norma impositiva.aggirare una norma impositiva.

La Cassazione descrive questo fenomeno in termini di abuso del diritto, La Cassazione descrive questo fenomeno in termini di abuso del diritto, concentrando la propria attenzione sulla norma favorevole (o agevolativa) concentrando la propria attenzione sulla norma favorevole (o agevolativa)

aggirata.aggirata.

É del tutto evidente che, così facendo, viene definito “abuso” il É del tutto evidente che, così facendo, viene definito “abuso” il comportamento finalizzato ad eludere o aggirare una norma giuridica.comportamento finalizzato ad eludere o aggirare una norma giuridica.

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La nozione di abuso del diritto prescinde, pertanto, da qualsiasi La nozione di abuso del diritto prescinde, pertanto, da qualsiasi riferimento di natura fittizia o fraudolenta di una operazione, intesa riferimento di natura fittizia o fraudolenta di una operazione, intesa come una prefigurazione di comportamenti diretti a trarre in errore o a come una prefigurazione di comportamenti diretti a trarre in errore o a rendere difficile all’Ufficio la verifica della vera natura dell’operazione.rendere difficile all’Ufficio la verifica della vera natura dell’operazione.

Non comporta l’accertamento della simulazione degli atti posti in essere.Non comporta l’accertamento della simulazione degli atti posti in essere.

Ma, al fine di rendere il percorso giuridico corretto:Ma, al fine di rendere il percorso giuridico corretto:occorre assumere una particolare cautela da parte occorre assumere una particolare cautela da parte dell’Amministrazione Finanziaria nella individuazione di un dell’Amministrazione Finanziaria nella individuazione di un comportamento antielusivo, che tenga conto dei seguenti comportamento antielusivo, che tenga conto dei seguenti

elementi:elementi:

Riconoscimento della liceità dell’obiettivo della minimizzazione Riconoscimento della liceità dell’obiettivo della minimizzazione del carico fiscale;del carico fiscale;

Rispetto dell’Art. 41 della Costituzione in tema di libertà Rispetto dell’Art. 41 della Costituzione in tema di libertà d’impresa.d’impresa.

Definizione del concetto di “ Definizione del concetto di “ valida ragione economica”valida ragione economica”..

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..Sulla base di un rigoroso percorsoSulla base di un rigoroso percorso l’Amministrazione Finanziaria l’Amministrazione Finanziaria ha tutti gli elementi per contrastare quelle operazioni reali, ha tutti gli elementi per contrastare quelle operazioni reali, assolutamente conformi ai modelli legali, ma che sono state assolutamente conformi ai modelli legali, ma che sono state attuate con un intento occulto di mero risparmio fiscale.attuate con un intento occulto di mero risparmio fiscale.

Ma, per rendere operativo tale percorso è opportuno e doveroso Ma, per rendere operativo tale percorso è opportuno e doveroso che il Legislatore intervenga al riguardo, nel rispetto dei citati che il Legislatore intervenga al riguardo, nel rispetto dei citati principi costituzionali.principi costituzionali.

La Legge Generale Tributaria Tedesca così prevede:La Legge Generale Tributaria Tedesca così prevede:

“ “ La Legge fiscale non può essere elusa attraverso abuso La Legge fiscale non può essere elusa attraverso abuso di forme giuridiche ammesse. Se ricorre abuso, la pretesa di forme giuridiche ammesse. Se ricorre abuso, la pretesa fiscale sussiste come se fosse presente una forma fiscale sussiste come se fosse presente una forma giuridica adeguata ai fatti economici”.giuridica adeguata ai fatti economici”.

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E’ necessario ripristinare un rapporto tra i cittadini ed il E’ necessario ripristinare un rapporto tra i cittadini ed il fisco per tornare ad un sistema equo e trasparente.fisco per tornare ad un sistema equo e trasparente.

In questo senso va interpretato il Protocollo d’Intesa In questo senso va interpretato il Protocollo d’Intesa siglato in questi giorni dall’Agenzia Regionale delle siglato in questi giorni dall’Agenzia Regionale delle Entrate di Napoli e la Procura della Repubblica di Napoli. Entrate di Napoli e la Procura della Repubblica di Napoli. Obiettivo congiunto:Obiettivo congiunto:

PREVENIRE E CONTRASTARE I COMPORTAMENTI ILLECITIPREVENIRE E CONTRASTARE I COMPORTAMENTI ILLECITI

Compito delle parti è di ripristinare il concetto di Etica Compito delle parti è di ripristinare il concetto di Etica Sociale e Cultura della Legalità nel sistema fiscale, sulla Sociale e Cultura della Legalità nel sistema fiscale, sulla base di una riforma fiscale, condivisa, equa e non base di una riforma fiscale, condivisa, equa e non complessa.complessa.

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L’Istituto dell’Abuso del Diritto che risponde a prerogative L’Istituto dell’Abuso del Diritto che risponde a prerogative Costituzionali deve essere attentamente analizzato, in Costituzionali deve essere attentamente analizzato, in quanto lo strumento del contrasto all’Elusione Fiscale quanto lo strumento del contrasto all’Elusione Fiscale ( molto più complesso della mera evasione fiscale) deve ( molto più complesso della mera evasione fiscale) deve poggiare su elementi giuridici ineccepibili, e ciò al fine di poggiare su elementi giuridici ineccepibili, e ciò al fine di evitare che:evitare che:

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Direzione Regionale dell’Emilia Romagna