Zanardelli dispensaCOPS 18

Master Universitario per funzioni di coordinamento delle Professioni Sanitarie

Università Carlo Cattaneo - LIUC 1

Università Carlo Cattaneo – LIUC

Master Universitario d i p r i m o l i v e l l o

per

Funzioni di Coordinamento delle

Professioni Sanitarie

Modulo: Gestione delle Aziende Sanitarie e Socio Sanitarie Docente: Alessandro Zanardelli



Alessandro Zanardelli

Programmazione e controllo parte II

Introduzione al controllo di gestione in sanità pag 3

Il controllo di gestione nelle Aziende Sanitarie: finalità pag 4

Il controllo di gestione nelle Aziende Sanitarie: un approccio

Sistemico pag 5 Il processo del controllo di gestione pag 6

L’architettura organizzativa: il piano dei centri d i responsabilità pag 7

Il budget pag 12

Il reporting pag 15

Bibliografia pag 17



Introduzione al controllo di gestione in sanità

Il Servizio Sanitario Nazionale (SSN) nasce alla fine degli anni ’70 con la finalità di

garantire la tutela della salute come diritto fondamentale dell’individuo e interesse della

collettività.

Con il passare del tempo si è provveduto a specificare i principi ispiratori per perseguire

tale finalità. In particolare con il D.L. 502/92 si sottolinea la necessità della qualità delle

cure (e la loro appropriatezza riguardo alle specifiche esigenze ) e l’economicità

nell’impiego di risorse.

Proprio per controllare quest’ultimo aspetto – ossia l’efficienza nell’uso di risorse – lo Stato

è intervenuto con alcuni provvedimenti:

� La “regionalizzazione” ossia il decentramento di autonomia e responsabilità in

materia di assistenza sanitaria ed ospedaliera alle singole regioni;

� L’”aziendalizzazione” attraverso la quale sia le ASL che le Aziende Ospedaliere

divengono realtà aziendali a tutti gli effetti con conseguente rispetto del vincolo di

bilancio (equilibrio tra costi e ricavi);

� La modifica dei criteri di finanziamento delle ASL, passando da una logica basata

sul criterio della spesa storica ad una orientata a garantire le risorse rispetto ai

bisogni (cioè il finanziamento su base capitaria);

� L’introduzione del criterio di pagamento prospettico basato sui DRG per l’attività di

ricovero e sul Nomenclatore Tariffario per le prestazioni ambulatoriali;

� L’opportunità di ciascuna ASL di poter acquistare le prestazioni sia da strutture

pubbliche che private innescando così un processo di continua competizione tra

strutture fornitrici di prestazioni sanitarie.

Tutti questi provvedimenti hanno generato la necessità per le strutture del Servizio

Sanitario Nazionale (ASL e Aziende Ospedaliere) di dotarsi di nuovi sistemi manageriali e,

in particolare, quelli di programmazione e controllo di gestione indispensabili per un’attività

di governo più efficace e più efficiente.



Il controllo di gestione nelle Aziende Sanitarie: finalità

NeIl’ambito delle Aziende Sanitarie, il controllo di gestione (detto anche direzionale) è in

grado di offrire un contributo fondamentale alla governance aziendale in termini di:

� Controllo economico;

� Controllo esecutivo;

� Supporto al processo decisionale.

Per controllo economico si intende la valutazione dell’economicità dell’Azienda Sanitaria in

complesso e, in modo più dettagliato, delle unità organizzative che la costituiscono

(chiamate centri di responsabilità).

Lo strumento contabile che si utilizza per questa tipologia di controllo è il conto economico:

dalla contrapposizione del valore delle produzione e dei costi ad essa afferenti si

determina per ciascun centro di responsabilità il risultato reddituale (se positivo chiamato

utile, altrimenti perdita).

Per le ASL, per esempio, il controllo economico consente di conoscere quali siano i ricavi

e i costi dei servizi di base, della prevenzione, delle attività socio-sanitarie integrate e di

tutte le attività svolte nell’ambito territoriale.

Analogamente per le Aziende Ospedaliere il controllo economico permette di valutare i

ricavi della produzione (cioè il fatturato) e i relativi costi sia per singola unità operativa (o

singolo dipartimento) sia, più in generale, per singolo centro di responsabilità.

Attraverso il controllo esecutivo si valutano in che misura le diverse unità organizzative

hanno tenuto comportamenti coerenti con gli obiettivi prescelti in fase di budget. In altri

termini il controllo esecutivo si focalizza sulla responsabilizzazione delle singole unità

organizzative coinvolte nella gestione economica e operativa dell’Azienda Sanitaria, e

valuta la loro capacità di raggiungere a consuntivo gli obiettivi economici formulati

nell’ambito del budget.

Infine il controllo di gestione rappresenta un supporto efficace al processo decisionale di

competenza della direzione generale dell’Azienda Sanitaria in termini di:

� Allocazione ottimale delle risorse finanziarie (analisi di investimento);

� Decisioni di make or buy, ossia decisioni riguardanti la terziarizzazione di un

servizio rispetto all’opportunità di effettuarlo all’interno della struttura stessa e con

risorse proprie;

� Individuazione di opportuni indicatori di performance che consentano di interpretare

meglio i risultati economici dei singoli centri di responsabilità;

� Analisi economiche specifiche per singole prestazioni.



Il controllo di gestione nelle Aziende Sanitarie: un approccio sistemico

L’implementazione del controllo di gestione in un’Azienda Sanitaria prevede la definizione

di un’infrastruttura che garantisca il funzionamento efficace di tutto il processo di controllo.

Quando si parla di sistema di controllo di gestione si deve pensare proprio a questi due

elementi fondamentali:

� Il processo del controllo, ossia l’attività di guida e governo vera e propria, che

attraverso l’infrastruttura, assicura il raggiungimento degli obiettivi prefissati in

modo efficace ed efficiente.

� L’infrastruttura del controllo, ossia l’insieme degli strumenti e meccanismi che

consentono di fornire ai responsabili aziendali i supporti informativi necessari per

programmare e controllare la gestione aziendale;

L’infrastruttura comprende le tecniche contabili utilizzate e la struttura organizzativa su

cui si applicano (vedi schema sotto):

La struttura (o architettura) organizzativa rappresenta le unità “elementari” dell’Azienda

Sanitaria, dotate di responsabilità ed autonomia decisionale, al fine di comprenderne

l’andamento gestionale.

Le tecniche contabili fanno riferimento agli strumenti di rilevazioni specifici adottati nelle

differenti fasi del ciclo di controllo per valutare i risultati preventivi e consuntivi (conto

economico, indicatori economici ed indicatori fisici più qualitativi) delle unità organizzative

“elementari”.

Infrastruttura del Controllo di Gestione

Tecniche contabili

Architettura organizzativa

Piano dei centri di

responsabilità

� Cont. Generale � Cont. Analitica � Budget � Sistemi di reporting



Nei prossimi paragrafi si esamineranno più dettagliatamente sia il processo del controllo di

gestione che la sua infrastruttura nell’ambito di un’Azienda Sanitaria.

Il processo del controllo di gestione

Il processo direzionale si articola in quattro fasi (vedi lo schema sotto):

� Programmazione;

� Formulazione del budget;

� Svolgimento e misurazione dell’attività;

� Reporting e valutazione.

La programmazione è finalizzata alla formulazione dei piani e dei programmi aziendali

generali. Normalmente tale attività è collocata nell’ambito di una progettualità pluriennale

(strategia aziendale), il cui arco temporale di riferimento è rappresentato di solito dal

periodo di durata del Piano Sanitario Regionale.

La predisposizione del budget presuppone la segmentazione dei piani aziendali definiti

rispetto ai centri di responsabilità presenti nell’Azienda Sanitaria.

Con lo svolgimento dell’attività, conseguente al funzionamento dell’Azienda, si procede

alla rilevazione dei risultati effettivamente ottenuti. La misurazione dei risultati avviene con

parametri monetari (conto economico sia per l’intera azienda che per singolo centro di

costo) e con indicatori produttivi (come il n° di p restazioni totali, in degenza ordinaria o in

day hospital, il tasso di occupazione dei vari reparti per le A.O., ecc…..) che sono

necessari per valutare la qualità dell’attività svolta.

I dati rilevati durante lo svolgimento dell’attività sono successivamente oggetto di

elaborazione al fine di produrre delle sintesi informative finalizzate ad esplicitare

l’esistenza di scostamenti tra gli obiettivi a budget ed i risultati effettivi, ed identificarne le

eventuali cause.

Formulazione del budget

Svolgimento attività e misurazione

Reporting e valutazione

Programmazione



L’architettura organizzativa: il piano dei centri d i responsabilità

Un centro di responsabilità è un’unità organizzativa costituita da un gruppo di persone che

opera impiegando determinate risorse (input) ed ottenendo obiettivi prestabiliti (output)

sotto la guida di un dirigente che si assume la responsabilità delle azioni intraprese.

L’insieme di tutti i centri di responsabilità di un’Azienda Sanitaria costituisce il cosidetto

piano dei centri che descrive l’organizzazione interna adottata dall’Azienda per svolgere la

propria attività .

Più in dettaglio un centro di responsabilità può essere definito:

� Centro di spesa;

� Centro di costo;

� Centro di ricavo;

� Centro di profitto,

in base al suo grado di responsabilità economica.

Il centro di spesa è un’unità organizzativa caratterizzata da:

� Un output difficilmente valorizzabile in termini monetari;

� Una relazione tra output e input difficilmente esprimibile attraverso coefficienti di

impiego standard; in altri termini non è facile definire quante risorse sono

teoricamente necessarie per ottenere un livello prefissato di output.

In un’Azienda Sanitaria i servizi generali (amministrazione, ufficio tecnico, direzione

sanitaria, ecc…), i servizi alberghieri (mensa, lavanderia, pulizia, ecc..) e i servizi di

supporto sanitario (farmacia, sterilizzazione, servizio necroscopico, ecc…) sono centri di

spesa che offrono un’attività di supporto per tutti gli altri centri di responsabilità (che sono,

invece, centri di costo).

Il centro di costo è un’unità organizzativa caratterizzata da:

� Un output valorizzabile in termini monetari ma non determinabile in modo

autonomo;

� Una relazione tra output e input esprimibile attraverso coefficienti di impiego

standard.

Nel caso di organizzazioni sanitarie un centro di costo può essere suddiviso in:

� Centro di costo finale;

� Centro di costo intermedio.

Nel caso di un’Azienda Ospedaliera, i reparti sono classificati come centri di costo finali in

quanto producono la quota più rilevante dei ricavi dell‘Azienda (DRG e prestazioni



ambulatoriali), svolgendo, generalmente, una limitata attività di supporto per altri centri di

costo (ad es. le visite a parere).

I centri di costo intermedi (detti anche servizi diagnostico-terapeutici), invece, offrono

servizi sia ad altri centri di costo dell’Azienda Ospedaliera (tipicamente i reparti), che a

pazienti esterni attraverso le prestazioni ambulatoriali.

I centri di ricavo sono unità organizzative responsabili della vendita sul mercato; si fa

riferimento, normalmente, alle filiali commerciali e all’unità responsabili della vendita.

I centri di profitto sono, infine, unità organizzative in grado di controllare direttamente sia

le scelte relative all’output che quelle connesse con le risorse da impiegare per realizzarle.

Nessuna di queste ultime due tipologie di centri di responsabilità sono presenti in una

Azienda Sanitaria, sia essa ASL o Azienda Ospedaliera.

Purtroppo le definizione sopra riportate, tipiche della letteratura economico-aziendale,

sono spesso confuse in ambito sanitario dove si tende ad utilizzare unicamente il termine

“centro di costo” per tutti i centri di responsabilità dell’Azienda (inclusi, quindi, i centri di

spesa).

Le tecniche contabili

Le tecniche contabili rappresentano gli strumenti di rilevazione dell’attività di ciascun

centro di responsabilità al fine di analizzare la sua performance in relazione agli obiettivi

prestabiliti.

La struttura tecnico-contabile del controllo utilizza:

� La contabilità generale;

� La contabilità analitica;

� Il budget;

� Il reporting.

Dalla contabilità generale, il controllo di gestione “prende a prestito” il modello del conto

economico e, attraverso la contabilità analitica, lo applica ad uno specifico cost object .

La contabilità analitica, cioè, riclassifica per destinazione i ricavi (e relativi costi ) che la

contabilità generale ha classificato per natura .

In un’Azienda Sanitaria Locale, per esempio, la “destinazione” o la dimensione o il

“segment” di analisi potrebbe essere il dipartimento (dipartimento di prevenzione,

dipartimento servizi sanitari di base, ecc…), uno specifico progetto, il canale (inteso come

tipologia di cliente/fornitore – pubblico/privato), il mercato (inteso come area di attività

dell’ASL), ecc…



In un’Azienda Ospedaliera, invece, la destinazione potrebbe essere il centro di costo (o di

spesa), una specifica prestazione, ecc…

A queste differenti dimensioni, come detto in precedenza, il controllo di gestione applica

lo strumento del conto economico. In esso sono compresi alcuni elementi fondamentali:

� I ricavi sia esterni che interni;

� I costi diretti;

� I costi indiretti.

Qui sotto è rappresentato, come esempio, lo schema generale di Conto Economico di un

centro di costo di un’Azienda Sanitaria (sia ASL che Azienda Ospedaliera);

Schema di Conto Economico per centro di costo

Ricavi Contributi c/Esercizio da Regione Prestazioni di ricovero Prestazioni ambulatoriali Convenzioni e prestazioni sanitarie Ricavi da libera professione Altri ricavi non sanitari Totale valore della produzione Ricavi da prestazioni interne Totale ricavi Costi diretti Costo del personale Consumi materiale sanitario. Consumi materiale economale e di manutenzione Manutenzioni e riparazioni Prestazioni di servizi sanitari Prestazioni di servizi non sanitari Costi per libera professione Godimento beni di terzi Spese amministrative e generali Servizi appaltati Ammortamenti immobilizzazioni immateriali Ammortamenti immobilizzazioni materiali Totale costi diretti della produzione Primo margine operativo Costi indiretti da reparti Costi indiretti da servizi diagnostico-terapeutici Costi indiretti da servizi di supporto sanitari Costi indiretti da servizi alberghieri Costi indiretti servizi generali Secondo margine operativo

Ricavi

I ricavi di ciascun centro di costo possono essere di due categorie: quelli esterni cioè quelli

provenienti da prestazioni erogate direttamente sul paziente/utente finale e quelli interni

intesi come valorizzazione dei servizi ceduti ad altri centri aziendali.

Tra i ricavi esterni sono compresi :



� I Contributi c/Esercizio da Regione, che comprendono il valore di competenza

riconosciuto dalla Regione per le varie funzioni non tariffate (per esempio 118,

Pronto Soccorso….) per un’Azienda Ospedaliera e la quota capitaria da FSR ( e

altri contributi regionali) per un’Azienda Sanitaria Locale;

� I ricavi provenienti da prestazioni per ricoveri di degenza ordinaria e di Day Hospital

per un’Azienda Ospedaliera e ricavi provenienti da prestazioni sanitarie (medicina

veterinaria, igiene pubblica e ambientale, ecc..) per un’Azienda Sanitaria Locale;

� I ricavi provenienti da prestazioni ambulatoriali: rappresentano la valorizzazione

secondo il Nomenclatore Tariffario regionale delle prestazioni ambulatoriali

effettuate tipiche di un’Azienda Ospedaliera;

� I ricavi provenienti da convenzioni e prestazioni sanitarie: rappresentano i ricavi

introitati dall’Azienda Sanitaria (per attività di consulenza effettuata dal personale o

rientranti nell’ambito di convenzioni);

� I ricavi da libera professione;

� Altri ricavi non sanitari: si riferiscono a ricavi relativi a concorsi, recuperi e rimborsi,

nonché i proventi e ricavi diversi.

I ricavi interni comprendono, invece, la valorizzazione delle prestazioni/servizi offerti dai

centri intermedi ad altri centri aziendali. E’ da sottolineare che ad ogni ricavo interno

attribuito al centro di costo erogatore del servizio/prestazione corrisponde un costo di

ugual valore per il centro ricevente il servizio/prestazione stesso.

Costi diretti

I costi diretti sono le allocazioni per destinazione delle nature di costo registrate nel

bilancio, cioè sono costi provenienti dalla contabilità generale.

Esempi di costi diretti sono il costo del personale del centro di costo in oggetto, il costo

del materiale sanitario consumato sempre attribuibile a quel centro, ecc…

Costi indiretti

I costi indiretti, invece, comprendono la valorizzazione di tutti i servizi forniti da altri centri

interni all’azienda. L’attribuzione di questi costi ad ogni singolo centro di costo avviene

attraverso un meccanismo di ribaltamento progressivo “ ben rappresentato nella figura

sotto:



ServiziGenerali

ServiziGenerali

ServiziSupportoSanitari

ServiziDiagnosticoTerapeutici

ServiziDiagnosticoTerapeutici

RepartiReparti

ServiziAlberghieri

ServiziAlberghieri

Centri di Supporto

Centri Intermedi

Centri Finali

Dallo schema del Conto Economico all’inizio riportato, si può notare come l’ultima voce

che compare è il secondo margine operativo che rappresenta la differenza tra i ricavi e i

costi operativi, in pratica il risultato della gestione caratteristica.

Più si scende verso la fine del Conto Economico, più vengono prese in considerazione

tipologie di costo che si presentano progressivamente meno controllabili dai responsabili

delle diverse unità operative. Ciò deriva dalla struttura stessa del Conto Economico che

sottrae dai ricavi prima i costi facilmente associabili al centro in oggetto (cioè i costi diretti)

e poi i costi sempre meno attribuibili in modo univoco al centro stesso (costi indiretti).

Tale considerazione, quindi, deve essere tenuta in opportuna considerazione durante la

fase di valutazione dell’operato del responsabile del centro.

Le ultime due tecniche contabili, il budget e l’analisi degli scostamenti, sono trattate nei

paragrafi successivi.

Il budget

Il ciclo di controllo di gestione, come detto in precedenza, si sviluppa su un processo

continuo a quattro stadi in cui la definizione del budget ricopre logicamente la parte iniziale

del ciclo.

Questo stadio di programmazione dei risultati (o budgeting) prevede:

� Una fase di definizione degli obiettivi strategici;

� Una fase di definizione del budget in prospettiva top-down;

� Una fase di negoziazione degli obiettivi;

� Una fase di riaggregazione del budget in prospettiva Bottom-up.



Nella fase di definizione strategica, di competenza della Direzione Generale dell’Azienda

Sanitaria si stabiliscono obiettivi di medio-lungo periodo (tipicamente tre anni) e di varia

natura:

� Obiettivi economici: il pareggio di bilancio oppure il piano di rientro (in quote

stabilite) dal disavanzo;

� Obiettivi di attività: l’attivazione di nuove unità operative, l’acquisto di nuove

attrezzature sanitarie, l’avvio di nuovi sistemi informativi o l’integrazione ed il

miglioramento di quelli esistenti, nuovi progetti di screening, ecc…

� Obiettivi di qualità del servizio: la riduzione dei tempi di attesa, il miglioramento

della qualità percepita dagli utenti, l’avvio di progetti di miglioramento della qualità

delle prestazioni, ecc.

� Politiche del personale: incentivi, mobilità interna, formazione.

Nella fase successiva, quella di definizione del budget top-down, gli obiettivi strategici

sono tradotti in obiettivi aziendali annuali da prendere a riferimento per la costruzione del

budget a livello di Azienda nel suo complesso e a livello di singolo centro di costo

aziendale.

In questa fase, la proposta di budget avanzata ai singoli centri di responsabilità (i

dipartimenti per le ASL e le unità operative per le AO, per esempio) si articola in un conto

economico-obiettivo e un insieme di indicatori/parametri-obiettivi, sia quantitativi che

qualitativi.

Conto economico previsionale

Il conto economico previsionale quantifica i ricavi attesi e i fattori produttivi (in particolare

solo i costi diretti cioè quei costi controllabili dai responsabili del centro di costo) a

disposizione per l’esercizio di riferimento.

Il processo di pianificazione del volume di attività (che determina l’entità dei ricavi annuali)

per un centro di costo di un’Azienda Sanitaria può essere schematizzato come segue:

DATI STORICI BUDGET

ATTIVITA’



I dati di input di questo sistema di pianificazione corrispondono ai dati storici delle attività.

Ciò vuol dire che, prima di intraprendere questo processo di programmazione, è

necessario effettuare un’analisi del trend storico delle attività per creare le basi

“numeriche” su cui fondare successivamente tutte le ipotesi.

La valutazione dei dati storici, unita all’analisi della variazione delle risorse disponibili

rispetto all’anno precedente, fornisce un’ipotesi di livello di attività futura espresso sempre

in termini di indicatori di produzione per ciascun centro di costo.

Considerare la variazione delle risorse produttive risulta importante per mettere in luce le

potenzialità, aggiunte o non, del centro di costo in oggetto: per esempio è chiaro che se il

numero di letti di un reparto aumenta è auspicabile che anche il numero di casi trattati

aumenti di conseguenza almeno per mantenere costante il tasso di occupazione dell’anno

precedente; viceversa se il numero del personale diminuisce, molto probabilmente anche il

numero dei casi trattati non sarà uguale a quello dell’anno precedente.

L’output di questa prima fase è la definizione di un ipotetico livello di attività del centro di

costo in esame in termini solo numerici. Esso va tuttavia “rettificato” in base:

� alle criticità emerse dalla valutazione del trend storico delle attività;

� all’appropriatezza.

Le criticità rappresentano punti di discontinuità “negativi” tra l’evoluzione storica passata e

quella futura; evidenziarli significa sapere preventivamente che gli indicatori di produzione

dell’attività stabiliti nella prima fase di pianificazione devono essere corretti. Per esempio in

un reparto chirurgico la prevalenza di casi medici rispetto a quelli chirurgici è senz’altro

una criticità da tenere in considerazione per la stesura del budget del reparto stesso.

Oltre alle criticità, si deve tenere conto anche del concetto di appropriatezza che si

realizza quando la modalità di organizzazione e di erogazione dell’assistenza - ricovero

ospedaliero ordinario o diurno, specialistica ambulatoriale o medicina di base – soddisfa il

requisito di economicità nell’impiego delle risorse.

Una volta stabilito definitivamente il livello di produzione di ciascun centro di costo, segue

la valorizzazione in termini economici delle attività programmate e si costruisce il conto

economico per ciascun centro di costo aziendale.

Indicatori-obiettivo

Per un’unità operativa (che è anche, evidentemente, un centro di costo) gli indicatori

quantitativi possono essere la riduzione della degenza media, l’aumento del tasso di



occupazione, la modifica del mix ricoveri medici/ricoveri chirurgici, il tempo medio di attesa

per intervento, l’aumento del peso medio dei ricoveri, la riduzione del costo medio dei

farmaci a giornata di degenza, ecc…

Per un servizio diagnostico-terapeutico (anch’esso centro di costo), invece, i parametri

quantitativi possono essere l’aumento del volume di prestazioni per esterni, la riduzione

dei costi unitari del materiale sanitario, la riduzione dei tempi di risposta per i pazienti

interni, ecc…

Per le Aziende Sanitarie Locali, infine, gli indicatori quantitativi possono essere il costo

medio per assistito e per tipologia di assistenza, il numero di prestazioni erogate per

distretto,ecc…

Gli indicatori qualitativi si riferiscono alla qualità strutturale ed organizzativa dell’Azienda

Sanitaria, alla qualità dei processi di attività, a quella percepita dal cliente (attraverso la

customer satisfaction) e quella relativa all’esito terapeutico (qualità dell’outcome).

La terza fase del ciclo di definizione del budget - la negoziazione - vede coinvolti la

Direzione Generale dell’ Azienda Sanitaria da un lato ed i responsabili dei centri di costo

dall’altro ed ha lo scopo di “calibrare” gli obiettivi secondo le potenzialità produttive ed

organizzative di ogni centro.

Dopo la fase di negoziazione che porta alla condivisione degli obiettivi, avviene un’ultima

fase di verifica bottom-up del budget. L’Azienda Sanitaria, infatti, è un’organizzazione

complessa in cui ogni centro di costo interagisce con gli altri: l’obiettivo di riduzione della

durata di degenza di un unità operativa può dipendere, per esempio, dai tempi di risposta

della diagnostica.

La prospettiva di budget diviene, a questo punto, ‘bottom-up’: si valuta l’impatto reciproco

tra i diversi budget dei centri di costo e la coerenza con gli obiettivi strategici, quindi si

procede, ove necessario, a rettifiche e iterazioni.

A questo punto il budget non è più un ‘prodotto’ della Direzione Generale (come nella fase

top-down), ma un programma annuale condiviso a tutti i livelli dell’Azienda.

Tale programma verrà sottoposto a verifica tramite elaborazione dei consuntivi e

monitoraggio degli scostamenti dando l’avvio ad un nuovo ciclo di programmazione e

controllo.



Il reporting

Il reporting rappresenta il momento culminante del sistema di controllo di gestione

aziendale. L’output del reporting è un documento extra-contabile che:

� riprende i dati di budget – conto economico e indicatori - sia a livello aziendale che

per singolo centro di costo;

� riprende i dati contabili consuntivi aggregandoli al medesimo livello di analisi del

budget.

Disponendo di questi dati, il reporting realizza un sistematico confronto tra obiettivi

prefissati (presi come riferimento) e i risultati conseguiti, e individua le cause cui attribuire

eventuali scostamenti e le opportune azioni correttive da intraprendere.

La tempestività di analisi ed intervento è funzione, tuttavia, della periodicità di

consuntivazione (che coincide con la frequenza del reporting) e che, a sua volta, dipende

dalla disponibilità dei dati di contabilità analitica. Solitamente in una Azienda Sanitaria il

reporting viene effettuato mensilmente o trimestralmente.

Lo strumento tecnico principale con il quale si svolge il processo di reporting è l’analisi

degli scostamenti che ha le seguenti finalità:

� Evidenziazione degli scostamenti tra valore a budget e valori a consuntivo;

� Analisi delle determinanti che hanno generato gli scostamenti;

� Evidenziazione delle criticità.

Applicando l’analisi degli scostamenti all’attività (di un singolo centro di costo o

dell’Azienda Sanitaria nel suo complesso) è possibile attribuire una quotaparte dello

scostamento complessivo dei ricavi alla variazione del volume complessivo delle

prestazioni, alla variazione del mix produttivo e alla variazione delle tariffe (DRG e/o

Nomenclatore Tariffario).

Allo stesso modo è possibile utilizzare l’analisi degli scostamenti alle risorse consumate e

che sono variabili con il livello di attività (costi variabili). In questo modo lo scostamento

totale di ciascuna voce di costo può essere scomposto in uno scostamento dovuto alla

variazione del volume di attività prodotta, in uno scostamento dovuto al differente impiego

della risorsa considerata e in uno scostamento dovuto alla variazione del prezzo della

risorsa oggetto dell’analisi.



BIBLIOGRAFIA

Amiconi F. (a cura di), (1995) Misurazioni d’azienda. Programmazione e controllo, Giuffrè

Editore, Milano.

Atkinson A., Banker R., Kaplan R., Young M., (a cura di), (1997) Management accounting,

ISEDI, Torino.

Azzone G. (a cura di), (1998) Innovare il sistema di controllo di gestione, Etas Libri

Editore, Milano.

Azzone G., Bertelè U., (a cura di), (2002) L’impresa: sistemi di governo, valutazione e

controllo, Etas Libri Editore, Milano.

Bubbio A., (a cura di), (1991) Il budget nel governo d’impresa, Pirola, Milano.

Casati G., (a cura di), (2000) Programmazione e controllo di gestione nelle aziende

sanitarie, McGraw-Hill, Milano.

Casati G., Zavattaro F.,(a cura di), (1996) Manuale di contabilità direzionale nelle aziende

sanitarie, CERGAS, Milano.

Casati G., Vichi C.,(a cura di), (1999) Il percorso assistenziale del paziente in ospedale, ,

McGraw-Hill, Milano.

Cinquini L. (2003) Strumenti per l’analisi dei costi, Giappichelli Editore, Milano.

Gatti M (2000) I costi nel governo dell’impresa, CEDAM, Padova.

Gapenski, L., (2005) Healthcare Finance, Foundation of the American College of

Helathcare Executives.

Glenn A., WelschHorngren C. T. (1977) Cost accounting: a managerial emphasis Prentice-

Hall, New Jersey.

Innes J., Mitchell F. (1994) I costi di struttura. Metodologie di analisi e gestione EGEA,

Milano.

Mechelli A. (2000) Processo di aziendalizzazione e analisi dei costi nelle aziende

ospedaliere, CEDAM, Padova.



Olla G., Pavan A., Il management nell’azienda sanitaria.

Welsch, G. (1990) I budget: come prepararli e impiegarli per programmare e controllare

l’attività aziendale, Franco Angeli Editore, Milano.

Zanardelli dispensaCOPS 18

Documents

Transcript of Zanardelli dispensaCOPS 18