Università La Sapienza di Roma

Il principio di trasparenza. IRPEF.

IRES. REGIME DELLE CFC Diritto Tributario

Prof.ssa Rossella Miceli

A cura di:

Dott.ssa Barbara Gilardi

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Titolo della lezione Schema

III

II

PARTE 1

Il principio di trasparenza in generale.

I

PARTE 2

Il principio di trasparenza in ambito IRPEF

Il principio di trasparenza in ambito IRES

PARTE 3

Il regime delle “controlled foreign companies” (cc.dd. CFC)

Il principio di trasparenza

• In virtù di tale principio i redditi prodotti da organismi

associativi (diversi dalla società di capitali e dagli enti a queste

assimilati) sono imputati direttamente in capo ai singoli, dai

quali tale organismo è composto

• Il riferimento è alle società di persone le quali, per l’ordinamento

giuridico, sono soggetti giuridici ma non persone giuridiche (quali ad

esempio le società di capitali: s.r.l., s.p.a., s.a.s.)

NB: in seguito vedremo che, a determinate condizioni, anche

le società di capitali applicano il principio di trasparenza

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Segue: Il principio di trasparenza

• Art. 5 TUIR «Redditi prodotti in forma associata»

1. I redditi delle societa' semplici, in nome collettivo e in

accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono

imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione,

proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.

2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate

al valore dei conferimenti dei soci se non risultano determinate

diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata

di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di

data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; se il valore dei

conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali.

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Segue: Il principio di trasparenza

• Tale meccanismo di imputazione dei redditi realizza

l’obiettivo di

• Evitare la doppia imposizione degli stessi redditi:

– in capo alla società (al momento di produzione)

– in capo al socio al momento della percezione pro-quota

NB: prima dell’entrata in vigore dell’IRES si utilizzava il

meccanismo del credito d’imposta, poi sostituito dall’esenzione

parziale dei redditi

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Segue: Il principio di trasparenza. L’IRPEF

Le società di persone, le associazioni professionali e le imprese familiari,

pur essendo dotate di una propria autonomia patrimoniale secondo il

modello civilistico

Non hanno autonoma soggettività tributaria ai fini IRPEF ed il reddito

dalle stesse prodotto è imputato direttamente ai soci

– Sono tenute a presentare la dichiarazione dei redditi (Mod.

Unico)

– Sono destinatarie di eventuali avvisi di accertamento, per i quali

godono di legittimazione passiva dinanzi le Commissioni

tributarie

– Sono soggetti passivi d’imposta solamente ai fini IRAP

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Segue: Il principio di trasparenza. L’IRPEF

• L’imputazione del reddito prodotto dalla società o associazione

avviene in capo al socio o associato in proporzione alla quota di

partecipazione ed indipendentemente dall’effettiva percezione

• Il reddito del socio è qualificato come reddito di partecipazione (da

indicare nel quadro RH della dichiarazione mod. UNICO)

• Per la determinazione delle quote di partecipazione si richiama il

comma 2 dell’art. 5 TUIR

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Segue: Il principio di trasparenza. L’IRPEF

• Il reddito è imputato al socio nello stesso periodo d’imposta in cui è

prodotto dalla società (ha rilevanza la compagine sociale nel

momento finale del periodo d’imposta) e concorre alla

formazione dell’imponibile IRPEF

• Le perdite sono ripartite tra i soci con gli stessi criteri previsti per gli

utili

• Se l’ammontare delle perdite supera i redditi dell’anno, la differenza

può essere compensata con redditi della medesima categoria prodotti

negli esercizi successivi, non oltre il quinto (art. 8 TUIR)

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Segue: Il principio di trasparenza_IRES

NB: Il regime di trasparenza fiscale è il regime naturale ed obbligatorio

per la tassazione del reddito prodotto dalle società di persone

Tale regime può essere adottato (previa opzione) anche dalle

società di capitali (che hanno come soci altre società di capitali) e

dalle «piccole» s.r.l. (artt.115 e 116, TUIR)

Attraverso tale meccanismo si realizza la detassazione

della società partecipata (trasparente) i cui risultati

fiscali sono imputati ai soci

Si elimina la doppia tassazione dei redditi e si

consente l’immediato utilizzo delle perdite

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Segue: Il principio di trasparenza : L’IRES

Esistono alcune condizioni affinché una società di capitali possa optare

per tale regime:

Sia la società partecipata che la società partecipante devono essere

società di capitali (Art. 115 TUIR).

I soci della società partecipata devono avere una partecipazione

non inferiore al 10% e non superiore al 50%

La percentuale riguarda sia i diritti di voto, esercitabili

nell’assemblea di cui all’art. 2346 c.c., sia la partecipazione

agli utili

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Segue: Il principio di trasparenza : L’IRES

• La società partecipata (trasparente) non può optare per la

trasparenza se ha già optato o sta per optare per il consolidato

(nazionale o mondiale)

• Le partecipanti possono invece essere tassate per trasparenza ed

essere contemporaneamente ricomprese in un consolidato fiscale

come controllanti di altre società

• L’opzione è ammessa per le società di capitali residenti, che siano

partecipate da società di capitali anch’esse residenti (Art. 23 co 1

lett. g) TUIR)

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Segue: Il principio di trasparenza : L’IRES

In alcuni casi non è applicabile il regime di trasparenza:

Fruizione di aliquota IRES ridotta

L’opzione da parte della società partecipata per il regime di

consolidato, nazionale o mondiale

L’assoggettamento della società partecipata ad una procedura

concorsuale

– L’opzione per la trasparenza deve essere manifestata sia dalle

partecipanti che dalla partecipata

– Ha effetto per 3 esercizi sociali e non può essere revocata (art.

115 co 4 TUIR)

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Segue: Il principio di trasparenza : L’IRES

• Ai sensi dell’art. 116 del TUIR, le società a responsabilità limitata

possono optare per il regime della trasparenza fiscale quando

congiuntamente:

si siano conseguiti ricavi per un importo inferiore alla soglia

minima per l'applicazione degli studi di settore;

compagine sociale costituita da soci che siano solamente persone

fisiche e in numero non superiore a 10 (o 20 nel caso di società

cooperativa);

la società non deve essere assoggettata a procedure concorsuali

e non deve avere esercitato l’opzione per il consolidato

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La trasparenza: Il regime delle CFC

Art. 167 e 168 del TUIR

Il regime delle CFC (Controlled Foreign Companies) ha lo scopo di

contrastare fenomeni di elusione d’imposta da parte di chi detiene il

controllo di imprese con sede in paesi a fiscalità privilegiata (c.d.

«paradisi fiscali»)

In realtà tale normativa interessa tutti i contribuenti e non solo le

società.

I redditi prodotti dalle controllate estere sono imputati (per trasparenza)

al soggetto residente in Italia, a prescindere dall’effettiva distribuzione.

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Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC

La normativa, prevista dagli artt. 167 e 168 TUIR, si applica

obbligatoriamente (funzione antielusiva) ad ogni soggetto residente in

Italia

che detenga, direttamente o indirettamente, anche tramite società

fiduciarie o per interposta persona, il controllo di una impresa, di una

società o di altro ente, residente o localizzato in Stati o territori diversi

da quelli di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze

emanato ai sensi dell'articolo 168-bis

Per la nozione di controllo art. 2359 c.c.

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Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC

• Il contribuente può evitare l’applicazione della CFC rule a seguito di

interpello ex art. 11 L. 212/2000 (Statuto dei diritti del

contribuente)

• La disapplicazione della normativa CFC può essere disposta

qualora:

a) il soggetto localizzato nello Stato o territorio con regime fiscale

privilegiato eserciti effettivamente, come sua attività principale,

un’attività commerciale o industriale nello Stato ove ha sede (es.

ristorante, villaggio turistico)

b) il soggetto residente che controlla il soggetto estero

partecipato non consegue l’effetto di localizzare i redditi in Stati o

territori al fine di usufruire dei trattamenti fiscali privilegiati

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Segue: La trasparenza: Il regime delle CFC

• Anche i redditi prodotti dalle società estere collegate, residenti in

Stati a fiscalità privilegiata (non elencati nella c.d. white list) sono

tassati in Italia imputando al residente una quota del reddito

prodotto dall’impresa

• NB: la nozione di impresa collegata non è tratta dal codice civile

A fini fiscali, è “collegata” l’impresa di cui un soggetto detenga direttamente,

indirettamente o tramite interposta persona, una partecipazione agli utili non

inferiore al 10% se si tratta di una società quotata in borsa, e non inferiore al

20% se si tratta di impresa non quotata

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