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GRS O M M A R I O

IL GIORNALE DEL REVISORE

DIRETTORE RESPONSABILE

Enrico Sassoon

COORDINAMENTO EDITORIALE

Angelo Stradiotti

COMITATO DI REDAZIONE

Virgilio Baresi, Agostino Basso, GianluigiBertolli, Modesto Bertolli, Andrea Boreatti,Gaetano Carnessale, Paolo Fontana,Giandomenico Genta, Andrea Mastroianni,Santino Mazzilli, Antonio Mirone, MassimoPollini, Ubaldo Procaccini, GiuseppeSanfilippo, Gaetano Scognamiglio, MicheleSimone, Mario Tonucci

COMITATO SCIENTIFICO

Antonino Mirone, Mario Tonucci, AntonioPreto, Ernesto Currili, Angelo Deiana, Michele Del Castello, Alberto Cioni, NicolaTonveronachi

HANNO COLLABORATO A QUESTO NUMERO

Francesco Arcadio, Augusto Pais Becher,Roberto Belotti, Giacomo Bertocchini,Andrea Boreatti, Marco Cairone,Giacomo D’Alterio, Michele Del Castello,Ettore Frigenti, Claudio Gazzola,Natale Monsurrò, Ciro Napolitano,Alessandra Rosa, Giuseppe Cosimo Tolone,Eugenio Vitello, Michele Vitello, Attilio Zifaro

EDITORE

Istituto Nazionale Revisori ContabiliVia Zuretti, 39 - 20125 Milano

REDAZIONE

Via Zuretti, 39 - 20125 MilanoTel. 02/67.38.311 r.a.Fax 02/67.38.31.26 E-mail: [email protected]

ART DIRECTOR

Laura Arcari

IMPAGINAZIONE

Kappadue srl

PUBBLICITÀ

Istituto Nazionale Revisori Contabili

STAMPA

Arti Grafiche Amilcare Pizzi SpAVia Amilcare Pizzi, 1420092 Cinisello Balsamo (Mi)

Registrazione Tribunale di Milano n. 9 del 15 gennaio 2001

NUOVA SERIE ANNO XXVII - NUMERO 4 Spedizione in abbonamento postaleArt. 2 Comma 20/C legge 662/96 - Milano

La redazione si riserva di modificare eabbreviare i testi originali. Gli articolifirmati rispecchiano il pensiero degli autori.Studi, servizi e articoli de “Il Giornale delRevisore” possono essere riprodottipurché ne sia citata la fonte.

ISTRUZIONI PER GLI AUTORI

I lavori non devono superare le 13.500battute. I lavori dovranno essere inviatialla redazione di Milano: Via Zuretti, 39preferibilmente per e-mail utilizzando un formato Word per Windows (MS-DOSo Macintosh) a questo indirizzo:[email protected]

GARANZIA DI RISERVATEZZA

Il trattamento dei dati personali che riguardano ildestinatario viene svolto nel rispetto di quantostabilito dalla legge 675/96 sulla tutela dei datipersonali. Il trattamento dei dati è effettuato al finedi aggiornare il destinatario su iniziative e offertedell’editore. I dati non saranno comunicati o diffusi aterzi e per essi il destinatario potrà richiedere, inqualsiasi momento, la modifica o la cancellazione.

IL G IORNALE DEL REVISORE

3 COLLABORARE PER UN MONDO MIGLIORE EditorialeModesto Bertolli

4 I CENTRI OPERATIVI PARTI NEL PROCESSO TRIBUTARIOMichele Del Castello

6 IL NUOVO ORARIO DI LAVOROMichele Vitello

8 FRINGE BENEFIT: I COMPENSI IN NATURAAlessandra Rosa

11 IL RIADDEBITO DEI COSTI SOSTENUTI PER TERZICiro Napolitano

13 LA CONCILIAZIONE GIUDIZIALEEugenio Vitello

15 AMPIO DIVARIO DEI TASSI BANCARI FRA NORD E SUDEttore Frigenti

16 LA RESPONSABILITÀ CIVILE PATRIMONIALE E LA SOLUZIONE ASSICURATIVAMarco Cairone

18 AGEVOLAZIONI PER L’ACQUISTO DELLA PRIMA CASA DI ABITAZIONEAndrea Boreatti

21 IL PROCESSO TRIBUTARIO - I Parte InsertoAttilio Zifaro

29 VERIFICA/MODIFICA DEL PROGRAMMA ANNUALEDELLE SCUOLENatale Monsurrò e Giuseppe Cosimo Tolone

33 LETTERE Letterea cura della redazione

34 AUTONOMIA DEL REVISORE CONTABILE Notizie associativea cura della Segreteria generale

35 I QUESITI DEI LETTORI Il parere dell’espertoa cura dell’INRC

40 IL MONITORAGGIO DELLE PROCEDURE DI CONTROLLO Enti localiClaudio Gazzola

41 IL REVISORE CONTABILE NELLE ISTITUZIONI SCOLASTICHEGiacomo D’Alterio

42 IL RISPETTO DEGLI EQUILIBRI DI BILANCIOAugusto Pais Becher

44 SCARSA APPLICAZIONE DEL CONDONO TRIBUTARIOFrancesco Arcadio

45 PROGRAMMAZIONE E STRUMENTI GESTIONALI NEGLI ENTI LOCALIGiacomo Bertocchini

46 SPECIALE Il revisore negli Enti localia cura del Centro Studi Enti Locali

Anno XXVII - Numero 4 - Luglio/Agosto 2003

1 I L G I O R N A L E

D E L R E V I S O R E

DOMANDA DI ISCRIZIONE

Io sottoscritto................................................................................................................ nato a ............................................................

Cod. Fisc. .................................................................................... Partita IVA ....................................................................................

residente a ............................................................................................................................. CAP.....................................................

Via/Piazza .................................................................................................................................................... Civ. ..............................

Tel. ........./ ........................... Fax ........../ ...................................... E-mail .........................................................................................

con studio in.................................................. Via/Piazza ............................................................................... Civ. .............................

Tel. ........./ ........................... Fax ........../ ...................................... E-mail .........................................................................................

iscritto nel Registro dei Revisori Contabili di cui al D.Lgs. 27.01.1992, n° 88

dal ......................................... con D.M. .................................... (G.U. n° ........ del .................................)

chiedodi essere iscritto all’Istituto Nazionale Revisori Contabili dichiarando di conoscere e accettare incondizionatamente le norme dello Statuto dell’Istituto. Conseguentementemi obbligo al pagamento sia della quota di iscrizione “una tantum” sia della quota annuale, e mi impegno di assolvere all’obbligo di detti pagamenti finché non cesserò diappartenere all’Istituto per dimissioni volontarie o per altra causa statutariamente disciplinata.

Dichiaro infine che “l’attestato di iscrizione”, “il timbro nominativo” e la “Tessera Personale di riconoscimento” - che potranno essermi forniti - sono di proprietàdell’Istituto Nazionale Revisori Contabili e dovranno essere da me restituiti all’Istituto stesso a semplice richiesta, nel caso di cessazione della mia appartenenza al-l’Istituto ai sensi dell’art. 6 dello Statuto Sociale e ciò a partire dalla data di cessazione.

Data ........................................................(firma autografa)

In ottemperanza alle prescrizioni della legge n. 675/1996, Vi autorizzo espressamente a inserire le informazioni contenute nel presente modulo nel database informatico, conservato presso la sede di Milano, degliIscritti all’associazione, che potranno chiederne la consultazione. Autorizzo l’utilizzo delle sole informazioni strettamente attinenti l’esercizio della professione, nel contesto di pubblicazioni e materiale divulgativo divaria natura, finalizzati a promuovere l’attività dell’Istituto e a diffonderne la conoscenza tra i soggetti con i quali l’Istituto stesso intrattiene rapporti utili per il raggiungimento dei propri scopi statutari.

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RIEPILOGO VERSAMENTI QUOTE E RIMBORSI❏ Quota associativa ❏ Quota iscrizione “una tantum” ❏ Rimborso spese successivi attestati❏ Rimborso spese timbro nominativo ❏ Rimborso spese distintivo ❏ ...............................................

Versamento di e .............................. effettuato in data .............................. sul c/c n. 952140 della Banca Popolare di Crema (ABI 05228 - CAB 01660). Si prega non utilizzare altre forme di pagamento.

4.2003

TESSERE DI RICONOSCIMENTO DELL’ISTITUTOLe tessere di riconoscimento rilasciate agli associati verranno corredate dalla fotodel titolare. Gli associati dovranno far pervenire alla Sede dell’Istituto due fotogra-fie formato tessera a colori allegando fotocopia di un documento di identità per-sonale, in corso di validità, munito di fotografia. Il numero e la data di scadenzadella tessera andranno sempre riportati nelle comunicazioni con l’Istituto.

UTILIZZO MARCHIO INRCAgli iscritti all’INRC, purché in regola con la quota associativa annuale, è con-cesso l’utilizzo del simbolo dell’Istituto nella propria corrispondenza.Tale concessione decade automaticamente in caso di morosità e naturalmente incaso di definitiva cancellazione dall’Istituto Nazionale Revisori Contabili.Qualsiasi abuso e utilizzo difforme da quanto sopra specificato sarà oggetto diazione legale per la tutela del marchio e dell’immagine dell’Istituto.

QUOTE ASSOCIATIVE- Quota iscrizione “una tantum” e 26,00 =

(solo all’atto dell’iscrizione) comprensiva dell’attestato nominativo (1 copia)

- Quota associativa annuale e 130,00 =comprensiva della Tessera di Riconoscimentoe dell’invio de: “Il Giornale del Revisore”

RIMBORSI DAI SOCI PER SERVIZI (franco destinatario)

- Timbro nominativo preinchiostrato con il logo dell’INRC (diam. mm. 37) e 52,00 =

- Distintivo in oro 750 (diam. mm. 18) e 77,00 =

- Distintivo in oro 750 (diam. mm. 12) e 37,00 =

- Medaglione argentato (diam. mm. 70) e 26,00 =

- Medaglione in bronzo (diam. mm. 70) e 24,00 =

- Attestato nominativo (mm. 420x295) e 26,00 =

E D I T O R I A L E

Collaborareper un mondo migliore

Non è piacevole e ancora me-no confortante riscontrare lascarsità di realismo con il qualele libere professioni italiane (miriferisco a quelle contabili) af-frontano il loro inserimento nelcontesto sociale e politico delnostro Paese. Infatti, mentre ilmondo politico-economico so-ciale europeo compie ogni sforzoper pervenire alla più ampia in-tegrazione dei popoli partendodal continente di appartenenza(nel nostro caso l’Europa), in ca-sa nostra si mira ancora all’asso-ciazionismo di casta. Non sivuole capire che i beni dell’uni-verso sono proprietà comune alpossesso dei quali abbiamo tuttipari diritto. Ci si ostina, quindi,a creare nicchie di parte in aper-to contrasto alla apertura sociale,strada maestra per il raggiungi-mento di ragionevole convivenzatra i popoli.

Sembra incredibile, ma vero,che non si sia ancora capito chesolo l’unione di categorie omo-genee prima, aperte alla aggrega-zione di tutte le altre poi, rappre-senta l’unico mezzo per acquisireun ruolo preminente nella socie-tà giacché la politica obbediscesolo ai grandi numeri, perché so-lo il numero è sinonimo di forzacontrattuale.

Noi assistiamo ancora oggi a“gelosie” di bottega non solo tracategorie diverse ma financo traquelle consorelle con i risultatiche tutti conosciamo.

Se si pensa poi che le nostrecategorie amano annoverarsi traquelle cosiddette “intellettuali”,dallo sconforto si passa alla deso-lazione.

Ai colleghi dirigenti di ordi-ni, collegi, categorie, sindacativorrei ricordare loro che non è il“pedigree” di appartenenza chequalifica l’uomo, il professioni-sta, ma la preparazione profes-sionale che non può disgiungersidall’onestà, dalla serietà, dallacorrettezza professionale con lequali esplica la sua opera, che nefa soggetto rispettabile.

È la sua sensibilità umana enon solo intellettuale, con laquale si muove, agisce, rispetta leregole sociali, che ne fa cittadinodegno della considerazione delprossimo con il quale convive, enon la prosopopea del possessodi un “titolo” ed ancora meno lapartecipazione ad una categoriaqual si voglia anche se questa pernecessità organizzative deve sus-sistere.

Vorrei chiudere con un ap-pello a tutti i responsabili di “ag-gregazioni umane” perché si me-diti sulla necessità alla collabora-zione non solo tra categorie affi-ni se si vuole pervenire al raffor-zamento delle capacità contrat-tuali delle stesse al fine anche diporre a beneficio dell’umana so-cietà, della quale siamo parte, lanostra disponibilità alla ricostru-zione di un mondo migliore.

Modesto Bertolli

Modesto BertolliPresidente dell’Istituto NazionaleRevisori Contabili

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I L G I O R N A L E


I RICORSI

AVVERSO UN

CENTRO

OPERATIVO VANNO

IMPUGNATI

PRESSO QUEL

DETERMINATO

UFFICIO

DELL’AGENZIA

DELLE ENTRATE E

DISCUSSI PRESSO

LE COMMISSIONI

TRIBUTARIE

PROVINCIALI

DI VENEZIA

O PESCARA

p er la terza volta nel volgeredi meno di due anni torniamosul problema dei Centri Opera-tivi istituiti, a decorrere dal 1°gennaio 2002, con provvedi-mento del Direttore dell’Agenziadelle Entrate. La prima volta che trattammo iltema fu sul n. 1/2002 di questarivista e facemmo notare che iCentri Operativi nascevano, co-me l’araba fenice, dalle ceneri deisoppressi Centri di Servizio.Questi ultimi abrogati con attoamministrativo quando la loroistituzione era avvenuta con unalegge dello Stato. Sul n. 4/2002 tornammo sull’ar-gomento osservando che, nellasuccessione normativa, si era ve-rificato un “buco” legislativo. In-fatti non si era pensato a stabili-re quale fosse la CommissioneTributaria adita a decidere sui ri-corsi presentati avverso i provve-dimenti emessi dai Centri Ope-rativi di Venezia e Pescara. Ora la sentenza n. 95 del 5 ago-sto 2003 emessa dalla Commis-sione Tributaria Provinciale diPescara ha risolto definitivamen-te il dubbio nel senso da noi pro-spettato su queste colonne: ovve-ro i ricorsi avverso i provvedi-menti di un Centro Operativovanno impugnati presso quel de-terminato Ufficio dell’Agenziadelle Entrate e discussi presso le

commissioni tributarie provin-ciali di Venezia o Pescara a se-conda che sia parte in causa l’u-no o l’altro di detti uffici. Il fatto materiale prende lo spun-to da un diniego del CentroOperativo di Pescara alla richie-sta di una società di vedersi rico-noscere il credito per l’incremen-to occupazionale previsto dallaLegge n. 388/00. La società im-pugna il provvedimento di di-niego presso il Centro Operativoe si costituisce presso la Com-missione Tributaria Provincialedi Pescara. Sin qui tutto norma-le se non fosse che la società inquestione ha la sede legale in al-tra provincia. Ma allora perchéha proposto ricorso contro ilCentro Operativo e non pressol’Ufficio Unico dell’Agenzia del-le Entrate competente sulla sedelegale della società? E perché si ècostituita presso la CommissioneTributaria Provinciale di Pescara

e non presso la commissionecompetente, territorialmente,sulla sua città? La risposta è sem-plice: perché l’articolo 10 del D.Lgs. n. 546/92 afferma che “So-no parti nel processo dinanzi al-le commissioni tributarie oltre alricorrente, l’Ufficio del Ministe-ro delle Finanze che ha emanatol’atto impugnato o non ha ema-nato l’atto richiesto ovvero, sel’Ufficio è un Centro di Servizio,l’Ufficio delle entrate del Mini-stero delle finanze al quale spet-tano le attribuzioni sul rapportocontroverso”. In buona sostanza la parte, nelcaso di specie, va individuata nelCentro Operativo di Pescara del-l’Agenzia delle Entrate: ovveros-sia nell’ufficio che non ha ema-nato l’atto (riconoscimento delcredito di imposta) richiesto dal-la Società ricorrente. L’unica ec-cezione alla norma di caratteregenerale si riscontra nel caso incui l’Ufficio in questione sia ilCentro di Servizio. Tale eccezio-ne non è applicabile ai CentriOperativi – quello di Venezia ol-tre quello di Pescara - poiché, co-me già detto, i Centri di Serviziosono stati soppressi sin dal31/12/2001; ovverossia primaancora – 1° gennaio 2002 – che“sorgessero” i Centri Operativi.Pertanto l’unica eccezione previ-sta dalla legge non può applicar-

La sentenza n. 95 del 5agosto 2003 emessa dallaCommissione Tributariaprovinciale di Pescara ha

definito le competenzedi Pescara e Venezia

per tutta l’Italia

di Michele Del Castello

I CENTRI OPERATIVI PARTINEL PROCESSO TRIBUTARIO


4I L G I O R N A L E


Pescara

Controllo delle richieste di rimborso in conto fiscale per le imposte dirette el’imposta sul valore aggiunto;

Controllo dei crediti di imposta previsti da leggi speciali;

Controllo delle comunicazioni provenienti da Stati esteri riguardanti i redditipercepiti all’estero da contribuenti residenti in Italia;

Gestioni dei rimborsi a non residenti in materia di crediti d’imposta suidividenti e di imposta sul valore aggiunto;

Gestione delle competenze già demandate all’Ufficio del registro concessionigovernative di Roma e successivamente trasferite all’Ufficio di Roma2;

Gestione delle comunicazioni relative alle spese di ristrutturazione edilizia;

Acquisizione dei dati dei questionari degli studi di settore;

Rimborsi ai Comuni dell’imposta comunale sugli immobili relativa all’anno1993;

Sgravi e rimborsi derivanti dal contenzioso sulle dichiarazioni relative agli annidi imposta 1992 e precedenti;

Ricezione della documentazione cartacea relativa alle predette attività.

Venezia

Analisi del funzionamento delle procedure di controllo automatizzatodelle dichiarazioni ai sensi dell’art. 36-bis del Decreto del Presidentedella Repubblica 29 settembre 1973, n. 600;

Controllo preventivo degli esiti della liquidazione automatizzata;

Controlli di qualità su comunicazioni di irregolarità, ruoli e rimborsiche derivano dalla liquidazione automatizzata;

Controllo delle dichiarazioni presentate a seguito di ravvedimentooperoso;

Iscrizione a ruolo, nei casi di urgenza o indifferibilità, dei tributiderivanti dalle dichiarazioni e irrogazione delle relative sanzioni.

COMPETENZE DEI CENTRI OPERATIVI

si al caso di specie e la parte vaindividuata nel Centro Operati-vo di Pescara. Altro punto importante risoltodalla sentenza è quello inerentela Commissione Tributaria Pro-vinciale presso cui costituirsi. IlD. Lgs. n. 546/92, all’articolo 4così dispone “Le commissionitributarie provinciali sono com-petenti per le controversie pro-poste nei confronti degli Ufficidelle entrate …, che hanno sedenella loro circoscrizione; se lacontroversia è proposta nei con-fronti di un centro di servizio ècompetente la commissione tri-butaria provinciale nella cui cir-coscrizione ha sede l’Ufficio alquale spettano le attribuzioni sultributo controverso”. In buonasostanza, come nel caso della in-dividuazione della parte, la nor-

ma generale (competenza dellaCommissione Tributaria Provin-ciale) prevede una sola eccezione(quella dell’atto emesso dal Cen-tro di Servizio) che non è appli-cabile al caso di specie. Pertantola Commissione Tributaria Pro-vinciale competente è proprioquella di Pescara. Da notare, infine, che il CentroOperativo – regolarmente costi-tuito in giudizio e presente inudienza – nulla ha obiettato circala propria chiamata in causa co-me controparte e circa la compe-tenza della Commissione adita. Questa vicenda dimostra che iRevisori, così ben rappresentatidal nostro Istituto, ancora unavolta hanno individuato l’insor-gere di un problema con due an-ni di anticipo e, quindi, merite-rebbero di essere ascoltati con

maggiore attenzione da chi, alcontrario, spesso si “diletta” neltentare di declassarli a “cortigiani”di altre categorie professionali. Questa vicenda significa ancheche i nostri colleghi devono ri-cordare, nel caso volessero impu-gnare provvedimenti dei CentriOperativi di Venezia e Pescara,di notificare il ricorso pressoquesti Uffici; che si devono co-stituire, rispettivamente, pressole Commissioni Tributarie Pro-vinciali di Venezia e di Pescara; e,nel caso di giudizio di appello,che le Commissioni TributarieRegionali competenti sono, ri-spettivamente, quella del Venetoe quella dell’Abruzzo. Per semplicità e chiarezza si ri-portano, di seguito, le rispettivecompetenze dei Centri Operati-vi di Venezia e di Pescara.

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I L G I O R N A L E


le disposizioni contenute nel De-creto L.vo 8.4.2003 n. 66 appar-se sulla G.U. n. 87 del 14.4.2003,entrata in vigore il 29.4.2003,danno attuazione alla Direttiva93/104/CE del Consiglio del23.11.1993, così come modifica-ta dalla direttiva 2000/34/CE delParlamento Europeo e del Consi-glio, del 22.6.2000. Esse sono dirette a regolamenta-re, in modo uniforme su tutto ilterritorio nazionale, e nel pienorispetto del ruolo della autono-mia negoziale collettiva, i profilidi disciplina del rapporto di la-voro connessi alla organizzazionedell’orario di lavoro. Nelle disposizioni transitorie vie-ne previsto che sono abrogatetutte le disposizioni legislative eregolamentari nella materia di-sciplinata dal Decreto legislativomedesimo salve le disposizioniespressamente richiamate e ledisposizioni aventi carattere san-zionatorio. Al riguardo non appare, tuttavia,agevole individuare tutte le di-sposizioni da intendersi abrogatee, pertanto, si auspica un inter-vento interpretativo da parte delMinistero del Lavoro.

Disposizioni generaliIl legislatore ha voluto all’art. 1dare le definizioni di: - orario di lavoro: s’intende qual-

siasi periodo in cui il lavoratore siaal lavoro, a disposizione del datoredi lavoro e nell’esercizio della suaattività o delle sue funzioni;

- periodo di riposo: qualsiasi pe-riodo che non rientri nell’orariodi lavoro;

- lavoro straordinario: lavoroprestato oltre l’orario normale dilavoro;

- periodo notturno: periodo dialmeno sette ore consecutive com-prendenti l’intervallo tra la mez-zanotte e le cinque del mattino;

- lavoratore notturno: qualsiasilavoratore che nel periodo not-turno, di cui sopra, svolga alme-no tre ore di lavoro. In difetto didisciplina collettiva si consideranotturno il lavoratore che svolgaper almeno 80 giorni l’anno la-voro notturno;

- lavoro a turni: qualsiasi metododi organizzazione di lavoro checomporti la necessità per i lavora-tori di compiere un lavoro a oredifferenti per un periodo deter-minato di giorni o settimane;

- lavoratore mobile: qualsiasi la-voratore che svolga servizi di tra-sporto passeggeri o merci su strada,per via aerea o per via navigabileo a impianto fisso non ferroviario;

- riposo adeguato: sono i riposinecessari al fine di evitare che i

lavoratori a causa della stanchez-za o della fatica causino lesioni ase stessi o ad altri;

- contratti collettivi di lavoro:stipulati dalle organizzazionisindacali dei lavoratori più rap-presentative.

All’art. 2 il legislatore enunciache le disposizioni contenute nelpresente si applicano a tutti i set-tori pubblici e privati anche agliapprendisti maggiorenni conesclusione di alcune categoriequali la gente del mare, al perso-nale di volo, ai lavoratori mobili,al personale della scuola. Inoltrenon si applicano ai vigili del fuo-co, alle forze armate di polizia,strutture giudiziarie e altri organiistituzionali con compiti in mate-ria di ordine e sicurezza per ovvied evidenti motivi.

Principi in materia di organizzazione dell’orario di lavoroL’art. 3 fissa in 40 ore settimanaliil normale orario di lavoro.Quindi non esiste più la regola dicui al D. L.vo 692/23 che stabili-va in 8 ore giornaliere il normaleorario di lavoro. Ora bisogna fareattenzione al riposo che è stabili-to in 11 ore consecutive. Di con-seguenza l’orario giornaliero po-trebbe anche arrivare a 13 ore.I contratti collettivi possono sta-bilire una durata minore di 40ore settimanali.Si nota dunque che non è più illegislatore a stabilire la duratamassima dell’orario di lavoro di cui

IL NUOVO ORARIO DI LAVORO

Il Decreto 8.4.03 ha resomeno rigide le prestazioni

dei lavoratori, conattenzione ad alcuni aspetti

che tengono contodell’evoluzione della società

di Michele Vitello

IL NORMALE

ORARIO DI

LAVORO NON È PIÙ

STABILITO IN 8

ORE GIORNALIERE,

MA IN 40 ORE

SETTIMANALI,

CON UN RIPOSO

GIORNALIERO

DI 11 ORE

CONSECUTIVE




all’art. 4 ma delega ai CCNL dideterminarla. Infatti i CCNL sta-biliscono la durata massima setti-manale dell’orario di lavoro.La durata media dell’orario di la-voro1 – che viene calcolata con ri-ferimento ad un periodo non su-periore a 4 mesi (6 o 12 mesi incaso di ragioni obiettive inerentiall’organizzazione) – non può inogni caso superare per un periododi sette giorni le 48 ore compreselo straordinario. Questo non si-gnifica che non può tassativa-mente superare in una settimanale 48 ore ma nella media deve re-stare entro le 48. Nel caso si superassero le 48 oresettimanali per le unità produtti-ve che occupano più di dieci di-pendenti (quelle con meno di 10dipendenti nessuna comunicazio-ne) il datore di lavoro deve infor-mare la Direzione Provinciale delLavoro.Per quanto riguarda l’orariostraordinario l’art. 5 ci ricorda chedeve essere contenuto. È prassidel Legislatore enunciare frasi su-perflue ...Sono i CCNL che determinanole modalità di svolgimento del la-voro straordinario il quale dovràessere compensato con maggiora-zioni retributive stabilite daiCCNL stessi o, in alternativa,con riposi compensativi.Se non vi è disciplina viene stabi-lito tramite accordo tra il datoredi lavoro ed il lavoratore per unperiodo non superiore alle 250ore annuali. Il lavoratore può an-che rifiutarsi. Il lavoro straordina-rio è inoltre ammesso in caso dieccezionali esigenze tecnico-produt-tive, casi di forza maggiore, eventiparticolari (fiere, mostre, manife-stazioni).Al fine di stabilire il computo dellamedia – art. 6 – non sono presi in

considerazione i periodi di ferie an-nue ed i periodi di assenza per ma-lattia. Inoltre, se nel caso un lavora-tore avesse goduto di un riposocompensativo (in alternativa dellamaggiorazione di retribuzione) leore di straordinario svolte non sicomputano ai fini della media.

Pause, riposi e ferieCome accennato in precedenza illavoratore ha diritto ad 11 oreconsecutive di riposo ogni 24 ore.Con la precedente disciplina, chefissava in 8 ore giornaliere di la-voro, quello che veniva svolto ol-tre le ore consentite era da consi-derarsi lavoro straordinario men-tre ora possono essere svolte an-che 13 ore di lavoro. Importante,enuncia l’art. 7, è che vengano ri-spettate le 11 ore di riposo.All’art. 8 si stabilisce che se il la-voro giornaliero occupa più di 6ore il lavoratore ha diritto ad unapausa/intervallo, la cui durata èstabilita dai CCNL (in caso dimancanza di accordi il lavoratoreha comunque diritto ad un mini-mo di 10 minuti di intervallo) alfine di recuperare le energie psi-co-fisiche e per la consumazionedell’eventuale pasto. Circa i riposi settimanali l’art. 9 èfermo nello stabilire che il lavora-tore ha diritto ogni sette giorni adun periodo di riposo di almeno24 ore consecutive, che di regolacoincidono con la domenica. Diregola, dunque non obbligo!Pensiamo ad esempio ad opera-zioni industriali per le quali siabbia l’uso di forni a combustio-ne o ad energia elettrica per l’e-sercizio di processi caratterizzatidalla continuità della combu-stione oppure ad attività indu-striali ad alto assorbimento dienergia elettrica ecc. ecc.Ovviamente a questa direttiva

fanno eccezione le attività di lavo-ro a turni, personale che lavora nelsettore dei trasporti ferroviari, atti-vità di lavoro caratterizzate da pe-riodi di lavoro frazionati durantela giornata.Novità importante di questo D.L.vo è caratterizzata dal fatto chele ferie annuali, dal 29 aprile2003, se non effettuate, non po-tranno più essere monetizzate ameno che vi sia interruzione delrapporto di lavoro. Il lavoratoreha diritto ad un periodo annualedi ferie retribuite non inferiore a4 settimane – art. 10.

Lavoro notturnoL’art. 11 enuncia che i ContrattiCollettivi stabiliscono i requisitidei lavoratori che possono essereesclusi dall’obbligo di effettuareil lavoro notturno. È in ogni ca-so vietato adibire le donne al la-voro dalle 24.00 alle 6.00 dal-l’accertamento dello stato di gra-vidanza fino al compimento diun anno del bimbo. Inoltre nonsono obbligati a prestare lavoronotturno: - lavoratrice madre o in alternati-

va il padre di un figlio di età in-feriore a tre anni;

- lavoratrice o lavoratore che sial’unico genitore affidatario di unfiglio convivente di età inferiorea 12 anni;

- lavoratrice o lavoratore che ab-bia a proprio carico un soggettodisabile.

L’introduzione del lavoro not-turno, dice l’art. 12, deve esserepreceduta dalla consultazionedelle rappresentanze sindacali inazienda. In mancanza di que-st’ultime tale consultazione vafatta con le organizzazioni terri-toriali dei lavoratori. La consul-tazione va effettuata e conclusaentro un periodo di sette giorni.

LA DURATA MEDIA

DELL’ORARIO DI

LAVORO NON PUÒ

SUPERARE LE 48

ORE SETTIMANALI

COMPRESO LO

STRAORDINARIO

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I L G I O R N A L E


costituiti da beni e servizi con-cessi a favore di determinati di-pendenti, i Fringe benefit rap-presentano una forma di retribu-zione in natura alternativa o ag-giuntiva a quella ordinaria in de-naro; la finalità è quella di age-volare o incentivare i soggetti be-neficiari nello svolgimento delleproprie mansioni lavorative. Le ipotesi ricorrenti sono decisa-mente varie e molteplici; tra ledifferenti fattispecie si rilevano laconcessione del cellulare, del-l’autovettura, la fornitura di ser-vizi a favore dei dipendenti stessio la fruizione a vantaggiose con-dizioni di taluni beni.

Aspetti fiscaliNel 1° c. dell’art. 48 TUIR si af-ferma la onnicomprensività delconcetto di reddito di lavoro di-pendente e, di conseguenza, la

totale impossibilità di tutto ciòche il dipendente riceve. Neisuccessivi commi vengono sta-bilite specifiche deroghe al prin-cipio della totale tassabilità, pre-vedendo alcune componentiche concorrono solo parzial-mente alla formazione del red-dito.La regola generale sancita dalcomma 3 art. 48 TUIR indivi-dua nel valore normale, di cuiall’art. 9 del TUIR, il criteriogenerale di valutazione dei beniceduti e dei servizi prestati al di-pendente o ai familiari; per va-lore normale s’intende il prezzoo corrispettivo mediamente

FRINGE BENEFIT:I COMPENSI IN NATURA

Nel 1° comma dell’art. 48TUIR si afferma

la onnicomprensività del concetto di reddito di lavoro dipendente e la totale tassabilità

di tutto ciò che il dipendente riceve

di Alessandra Rosa




Il datore di lavoro deve avvisare laDirezione Provinciale del Lavorocon periodicità annuale della ese-cuzione di lavoro notturno. All’art. 13 il legislatore ha fissa-to in un massimo di 8 ore, inmedia nelle 24 ore, l’orario di la-voro dei lavoratori notturni sal-vo altre disposizioni fissate daiCCNL e l’art. 14, in materia ditutela in caso di lavoro nottur-no, prevede controlli periodici alfine di valutare lo stato di saluteed il rischio a cui sono sottopo-

sti i lavoratori notturni. Il dato-re di lavoro durante l’orario not-turno deve garantire servizi emezzi di prevenzione o protezio-ne adeguati, al pari del lavorodiurno. In caso il lavoratore, do-po accertati controlli medici, ri-sultasse inidoneo per motivi disalute o fisici al lavoro notturno,verrà assegnato al lavoro diurno,con mansioni equivalenti se esi-stenti o disponibili – art. 15 – .Infatti, se non ci fosse modo dicollocare il lavoratore notturno

al lavoro diurno, ci troveremmodi fronte a validi presupposti peril licenziamento.

Michele Vitello

NOTE

1. Prendiamo ad esempio 7 giorni per 4

mesi. Sommiano le ore di lavoro in 4 me-

si. Sommiamo poi tutti i giorni di lavoro

svolti in 4 mesi. Dividiamo il tutto per 7

e troviamo il coefficiente. Infine prendia-

mo tutte le ore di lavoro effettuate e le di-

vidiamo per il coefficiente e vediamo se

abbiamo superato le 48 ore.

praticato per i beni e i servizidella stessa specie o similari, incondizioni di libera concorren-za e al medesimo stadio di com-mercializzazione, nel tempo enel luogo in cui i beni e servizisono stati acquisiti o prestati, e,in mancanza, nel tempo e nelluogo più prossimi.La quantificazione del valorenormale del bene o servizio de-ve essere operata in modo diver-so a seconda che gli stessi ven-gono ceduti o prestati dal pro-duttore, dal grossista o dal det-tagliante.Devono sussistere parametri og-gettivi per la determinazione delvalore normale, attraverso tarif-fe del soggetto che ha fornito ibeni e i servizi e/o listini delleCamere di Commercio.In parziale deroga a quantocontenuto nel citato art. 9, ilcomma 3 dell’art. 48 stabilisceche il valore normale dei generiin natura prodotti dall’azienda eceduti ai dipendenti è costituitodal prezzo mediamente pratica-to dalla stessa azienda nelle ces-sioni ai grossisti.

Criteri speciali per alcuni beni La lettera a) del comma 4 stabi-lisce che per gli autoveicoli in-dicati nell’art. 54, comma 1,lettera a), c) e m) del DecretoLegislativo 30 aprile 1992, n.285, per i motocicli e i ciclo-motori che il datore di lavoroabbia assegnato ad uno specifi-co dipendente per espletarel’attività di lavoro e per i qualiabbia consentito anche l’usopersonale da parte dello stesso,concorre a formare il reddito dilavoro dipendente un ammon-tare pari al 30 per cento del-l’ammontare che corrisponde

ad una percorrenza convenzio-nale di 15.000 km calcolatosulla base del costo chilometri-co di esercizio, al netto diquanto trattenuto al dipenden-te o da questo corrisposto nellostesso periodo d’imposta incambio della possibilità di uti-lizzare anche ai fini personali ilmezzo.Per espressa previsione normati-va il costo chilometrico è desu-mibile dalle tabelle nazionaliche l’Automobile Club d’Italiadeve elaborare entro il 30 no-vembre di ciascun anno e co-municare al Ministero delle Fi-nanze; lo stesso Ministero prov-vede successivamente alla pub-blicazione entro il 31 dicembre,con effetto dal periodo d’impo-sta successivo.Poiché la percorrenza conven-zionale utilizzata dal legislatoreper determinare il valore delveicolo utilizzato in modo pro-miscuo è definita su base an-nua, l’importo da far concorrerealla formazione del reddito deveessere ragguagliato al periododell’anno durante il quale al di-pendente viene concesso l’usopromiscuo del veicolo, conteg-giando il numero dei giorni peri quali il veicolo è assegnato, in-

dipendentemente dal suo effet-tivo utilizzo.In base all’attuale stesura del-l’art. 23 DPR n. 600/1973 le ri-tenute devono essere effettuatesulla parte imponibile dei valoridi cui all’art. 48 del TUIR “…corrisposti in ciascun periodo dipaga”. Presupponendo che l’uti-lizzo promiscuo del veicoloaziendale avvenga continuativa-mente, il prelievo fiscale (non-ché contributivo) andrà operatomensilmente ovvero in base alladiversa periodicità della retribu-zione.Qualora non sia stato fissatocontrattualmente alcun periododi paga – ad esempio per gliamministratori di società – l’ef-fettuazione delle ritenute suicompensi in natura dovrà avve-nire contestualmente all’eroga-zione del primo compenso indenaro.Se il pagamento del compensoin denaro viene corrisposto inunica soluzione, il benefit relati-vo all’intero periodo d’impostaper l’uso promiscuo dell’auto-vettura dovrà concorrere allaformazione del reddito imponi-bile unitamente all’ammontaredel compenso in denaro.L’utilizzo di veicoli aziendaliesclusivamente per l’effettuazio-ne di trasferte non concorre aformare il reddito del dipen-dente.La lettera b) del comma 4 pre-vede che nell’ipotesi di con-cessione di prestiti a favore deidipendenti – direttamente oche gli stessi hanno diritto diottenere da terzi – si assume il50 cento della differenza tral’importo degli interessi calco-lato al tasso ufficiale di riferi-mento vigente al momentodella concessione del prestito e

IN PARZIALE

DEROGA ALL’ART. 9,

IL COMMA 3

DELL’ART. 48

STABILISCE CHE

IL VALORE

NORMALE DEI

GENERI IN NATURA

PRODOTTI

DALL’AZIENDA

E CEDUTI AI

DIPENDENTI

È COSTITUITO

DAL PREZZO

MEDIAMENTE

PRATICATO DALLA

STESSA AZIENDA

AI GROSSISTI

9


I L G I O R N A L E


LA REGOLA GENERALE

SANCITA DAL COMMA 3

ART. 48 TUIR INDIVIDUA

NEL VALORE NORMALE, DI CUI

ALL’ART. 9 DEL TUIR,

IL CRITERIO GENERALE DI

VALUTAZIONE DEI BENI

CEDUTI E DEI SERVIZI

PRESTATI AL DIPENDENTE

l’importo degli interessi calco-lato al tasso applicato suglistessi.La suddetta disposizione è ap-plicabile sia a tutte le forme difinanziamento erogate dal da-tore di lavoro sia ai finanzia-menti erogati da terzi soggetti,con i quali il datore di lavoroha stipulato accordi o conven-zioni.Rientrano nella menzionatafattispecie i prestiti concessisotto forma di scoperti su con-to corrente, di mutuo ipoteca-rio, di concessione dello stipen-dio; sono escluse le dilazioni dipagamento per i beni ceduti o iservizi prestati dal datore di la-voro.Per quanto concerne il prestitoa tasso variabile, occorre consi-derare le variazioni del tasso ri-spetto a quello iniziale.La lettera c) del comma 4 stabi-lisce che per i fabbricati conces-si in locazione, in uso o in co-modato, a prescindere dal fattoche il fabbricato sia di proprietàdel datore di lavoro ovvero siada questi acquisito in locazione,l’importo da far concorrere allaformazione del reddito di lavo-ro dipendente si determina ef-fettuando la differenza tra:- la rendita catastale del fabbri-

cato incrementata delle speseinerenti il fabbricato stesso

- le somme eventualmente cor-risposte dal dipendente, me-diante versamento o trattenu-ta, per il godimento del fabbri-cato.

In dettaglio, rientrano nellasuddetta previsione:- gli immobili ad utilizzo abita-

tivo (categoria catastale A)- gli immobili ad utilizzo com-

merciale o altro (categoria ca-tastale C)

- gli immobili di categoria di-versa dalla A, per i quali è con-sentito l’utilizzo quale abita-zione propria.

Qualora l’immobile venisseconcesso in uso a più soggetti,l’importo da tassare verrebbe ri-partito a tutti gli utilizzatori inparti uguali o in dipendenzadelle parti assegnate a ciascunsoggetto.Un criterio diverso è stabilitoper i fabbricati che non devonoessere iscritti nel catasto, adesempio, i fabbricati situati al-l’estero, per i quali il valore dafar concorrere alla formazionedel reddito di lavoro dipenden-te è dato dalla differenza tra: - il valore del canone di locazio-

ne determinato in regime vin-colistico o, in mancanza, quel-lo determinato in regime di li-bero mercato;

- quanto corrisposto o trattenu-to al dipendente per il godi-mento del fabbricato.

Il comma 2 dell’art. 48 TUIRreca l’elencazione tassativa dellesomme e dei valori, percepiti inrelazione al rapporto di lavorodipendente, che, in deroga alcomma 1, non concorrono aformare il reddito.Tra i più ricorrenti:- le erogazioni liberali concesse

in occasione di festività o ri-correnze non superiori nel pe-riodo d’imposta a e 258,23

- le somministrazioni di vittoeffettuate in mense aziendaligestite direttamente o da ter-zi. Non concorrono alla for-mazione del reddito nel limi-te di un importo giornalierodi e 5,29 le prestazioni sosti-tutive mensa a mezzo di buo-ni pasto, le indennità di men-sa corrisposte agli addetti aicantieri edili, ad altre struttu-

re lavorative a carattere tem-poraneo o ad unità produttiveubicate in zone ove manchinostrutture di ristorazione

- le prestazioni di servizi di tra-sporto collettivo alla generalitào a categorie di dipendenti.

- le somme erogate dal datore dilavoro alla generalità dei di-pendenti o a categorie di di-pendenti per frequenza di asilinido e di colonie climatichenonché per borse di studio afavore dei familiari

- il valore delle azioni offerte al-la generalità dei dipendentiper un importo non superiorecomplessivamente nel periodod’imposta a e 2.065,83

Per quanto concerne il telefoni-no, non è prevista alcuna speci-fica disposizione; occorre fareriferimento al menzionato crite-rio generale del valore medio.Trattandosi nella maggioranzadei casi di utilizzo promiscuodel cellulare, le telefonate effet-tuate per fini aziendali non de-vono essere tassate, le telefonateeffettuate per scopi personalidevono essere ricostruite e tassa-te sulla base delle tariffe telefo-niche medie.La C.M. n. 67/E del 6 luglio2001 ha precisato inoltre che inassenza, nel corso del periodod’imposta, di pagamento dicompensi in denaro ma di con-testuali erogazioni di compensiin natura, il sostituto d’impostaeffettuerà le ritenute sull’interovalore dei compensi in natura insede di conguaglio.In tale circostanza il sostituto ètenuto a versare le ritenute neitermini ordinariamente previsti,pur non avendo ancora versatol’importo corrispondente dellaritenuta

Alessandra Rosa




IL COMMA 2

DELL’ART.48 TUIR

RECA L’ELENCO

DELLE SOMME

E DEI VALORI CHE,

IN DEROGA

AL COMMA 1, NON

CONCORRONO

A FORMARE

IL REDDITO

IL RIADDEBITO DEI COSTISOSTENUTI PER TERZI

nella corrente pratica commercialeè sempre più diffusa la contratta-zione, per l’acquisto di beni e servi-zi, effettuata da un unico soggettoanche per conto di altri soggetti.Tale tipologia di contrattazioneconsente essenzialmente un abbat-timento dei costi: maggiori scontiottenibili in funzione delle maggio-ri quantità contrattate; riduzionedegli atti; minore dispendio di ri-sorse, in termini di tempi e di per-sone; maggiore specializzazione.La contrattazione anche per contodi altri soggetti implica il concettodi mandato, la cui nozione si traedirettamente dal Codice civile. Al-l’art. 1703 leggiamo che Il mandatoè il contratto col quale una parte siobbliga a compiere uno o più atti giu-ridici per conto dell’altra.Ai successivi art. 1704 e 1705 tro-viamo la distinzione tra mandatocon rappresentanza (con rinvio allenorme applicabili: Capo VI - titoloII - art. 1387 e ss.) e mandato sen-za rappresentanza.La differenza sostanziale tra le duetipologie di mandato è da vedersinella traslazione degli effetti giuri-dici derivanti dall’operato del man-datario: diretta e immediata, nelprimo caso; indiretta e mediata, nelsecondo.Ma il mandato può essere anche ta-cito o implicito o, addirittura, nonnecessario. Nel caso, ad esempio,degli studi professionali associati, èpossibile che il titolare dello studio

abbia stipulato, a suo nome e persuo conto, il contratto di locazionee quelli per le forniture degli altriservizi, energia, telefono, acqua ecc.in epoca antecedente alla successivaassociazione di altri professionisti. È chiaro che in questi casi il proble-ma della rappresentanza non si po-ne proprio e gli effetti giuridici delcontratto investiranno esclusiva-mente l’aspetto della ripartizione in-terna dei costi fra gli associati.Quando, come si è detto, il man-datario agisce sulla base di un man-dato con rappresentanza, gli effettigiuridici della sua opera si produ-cono direttamente nei confrontidel mandante. Se questi è un sog-getto IVA, gli atti e i documenti diacquisto dovranno contenere tuttigli elementi della sua identificazio-ne, così come prescrive la vigentedisciplina in materia. Di conse-guenza, egli, mandante-rappresen-tato, acquisirà direttamente la tito-larità del rapporto IVA: se acqui-rente, creditore verso l’Erario dell’I-

VA versata; se venditore, debitoreverso l’Erario per l’IVA incassata.Quando, al contrario, il mandata-rio agisce sulla base di un mandatosenza rappresentanza (ed in questatipologia è possibile far rientrare ilmandato tacito, implicito, nonespresso o, comunque, non forma-lizzato), egli assumerà in proprio latitolarità del rapporto IVA.Solo successivamente potrà traslare,in tutto o in parte, gli effetti del ne-gozio posto in essere, coinvolgendoil mandante per gli adempimentiche saranno di sua competenza.

Contratto di utenza telefonicaper apparecchiature mobiliAlle già viste ragioni di convenien-za, la stipula di un unico contrattodi utenza di servizi telefonici per ap-parecchiature terminali mobili (cdcellulari) offre la possibilità di avereuna rete telefonica interna più am-pia, estesa a due o più soggetti eco-nomici, con consistenti riduzionidei costi del traffico telefonico. Se isoggetti partecipanti hanno fra lororapporti commerciali frequenti ecostanti con conseguenti necessitàdi continue comunicazioni, a tutti ilivelli funzionali ed operativi, l’ab-battimento dei costi risulta mag-giormente interessante.L’IVA che si applica sulla telefoniamobile, per disposizione dell’art. 19bis n. 1, del D.P.R. 26.10.1972, n.633, è detraibile nella misura del50%; l’altro 50% diventa un costo,

Nel caso di serviziriaddebitati al mandantenon rappresentato, il costodel servizio da lui fruito è maggiorato, pro quota,dell’Iva non detraibile

dal mandatario

di Ciro Napolitano

11


I L G I O R N A L E


fiscalmente rilevante secondo le spe-cifiche disposizioni del TUIR.Recita, infatti, l’art. 19 bis n. 1,(Esclusione o riduzione della detra-zione per alcuni beni e servizi),comma 1, lettera g), citato: L’impo-sta relativa all’acquisto, all’importa-zione, alle prestazioni di servizi di cuial terzo comma dell’art. 16, nonchéalle spese di gestione di apparecchia-ture terminali per il servizio radio-mobile pubblico terrestre di comuni-cazioni soggette alla tassa sulle conces-sioni governative di cui all’art. 21della tariffa allegata al D.P.R.26.10.1972, n. 641 ... omissis ... èammessa (in detrazione) nella misuradel 50%; ... omissis ... Nel caso che il contratto sia postoin essere in virtù di un mandatocon rappresentanza, in ossequio al-le disposizioni dettate dal Codicecivile, ciascun mandante, produ-cendosi gli effetti giuridici diretta-mente nei suoi confronti, riceveràuna propria documentazione relati-va ai costi del servizio. Di conse-guenza, secondo le regole del citatoart. 19 bis n. 1, avrà cura di portarein detrazione solo il 50% dell’IVArisultante dalla suddetta documen-tazione. L’altro 50% andrà a incre-mentare il costo del servizio fruito.Nel caso, invece, del mandato sen-za rappresentanza, l’unico con-traente assumerà a proprio nome le

obbligazioni derivanti dal contrattoe sarà l’unico destinatario della fat-turazione del servizio da parte del-l’Ente gestore. Ne consegue che,sulla base di accordi preventivi, eglistipulerà un contratto per un deter-minato numero di cellulari di cuialcuni, con molta probabilità, sa-ranno assegnati in uso al propriopersonale dipendente; gli altri sa-ranno necessariamente assegnati alpersonale degli altri condividenti larete telefonica. L’Ente gestore delservizio conosce solo il soggetto cheha stipulato il contratto il quale sa-rà, di conseguenza, il solo obbligatonei suoi confronti. A sua volta, que-sti, sulla base delle specifiche rileva-zioni del gestore, addebiterà agli al-tri soggetti i costi del servizio dicompetenza di ciascuno di essi, inrelazione ai rispettivi telefonini dicui risulta essere assegnatario. Della parziale indetraibilità dell’I-VA, ovviamente, il mandatario de-ve tener conto scaturendone unmaggiore costo da recuperare.Le operazioni di riaddebito, infatti,non comportano ricavi per il sog-getto che emette la fattura, ma rap-presenta, come correttamente hachiarito il Ministero con la circola-re n. 58/E del 18.6.2001, una ri-duzione dei suoi costi.Nel mandato senza rappresentan-za, ha precisato il Ministero in

un’altra circostanza (Risol. n. 6/Edell’11/02/1998), il trattamento fi-scale del riaddebito è il medesimodella prestazione originaria. Quin-di, ad esempio, nel caso di manda-to a stipulare un contratto di assi-curazione, il riaddebito deve essereeffettuato in esenzione di IVA.Nel caso di cui qui ci si interessa, ilriaddebito deve essere effettuato adaliquota ordinaria, essendo la pre-stazione originaria parimenti im-ponibile ad aliquota ordinaria. Di conseguenza, non v’è dubbioche il soggetto che emette la fattu-ra di riaddebito si troverà ad esseredebitore verso l’Erario del 100%dell’IVA afferente tale fatturazione;che cosa può dirsi, invece, circa ladetraibilità di tale imposta da partedel mandante non rappresentato,destinatario del riaddebito? Il costodel servizio telefonico da lui fruitoè già maggiorato, pro quota, dell’I-VA non detratta dal mandatario.Se, come sembra, anche nei suoiconfronti fosse applicabile la limi-tazione di cui all’art. 19 bis n. 1, siavrebbe una evidente distorsionedel principio della neutralità del-l’imposta.Si avrebbe, comunque, una irra-gionevole, ulteriore maggiorazionedel costo del servizio telefonico disua spettanza.

Ciro Napolitano




NEL MANDATO

SENZA

RAPPRESENTANZA

IL TRATTAMENTO

FISCALE

DEL RIADDEBITO

È IL MEDESIMO

DELLA

PRESTAZIONE

ORIGINARIA

Per la scomparsa del Consigliere dell’ INRC Giovanni De MuzioA colui che ci ha lasciati per sempre Addio Giovanni; custode gelosissimo della tua discrezione hai voluto compiere anche

l’estremo “PASSAGGIO” alla chetichella. Ci lasci così senza un ultimo saluto con il “GROPPO” in gola che ci soffoca perchéperdiamo non solo un amico con la A maiuscola ma un “REVISORE” una figura professionale affermata attraverso paziente emodesta opera di dedizione al suo “PROSSIMO”, al mondo che lo circonda, a tutto ciò che serve per dimostrare che l’umiltàè il più nobile sentimento che possa albergare nell’animo umano. Perdiamo con te anche un valido tenace collaboratore sem-pre pronto al confronto leale ma non per questo meno intransigente e tenace. Ci mancherai Giovanni, lo sentiamo dal vuotoche la tua dipartita ha lasciato in tutti noi forse anche perché il tuo ruolo da protagonista in ogni iniziativa promozionale era se-

condo a nessuno e lo sapevi fare abbinando l’irruenza dell’espressione e la dolcezza di chi opera a beneficio del prossimo che lo circonda. Finladdove possibile cercheremo di essere vicini ai tuoi cari non certo per colmare il vuoto che tu hai lasciato ma perché il dolore non diventi di-sperazione. Ci mancherai Giovanni, aiutaci ti preghiamo a renderci conto delle inevitabili esigenze della vita che, in taluni casi, purtroppo, nonti lascia scampo.

I colleghi del Consiglio Nazionale dell’Istituto Nazionale Revisori Contabili

abbiamo ritenuto oppor-tuno dedicare, alla fine dell’esamedell’Istituto dell’Accertamentocon adesione, un pur breve cennoa questo Istituto in quanto an-ch’esso è strumento conciliativo edi carattere deflattivo del conten-zioso tributario.Essa è prevista e disciplinata dal-l’art. 48 del D.Lgs. n. 546 del31.12.1992 e viene accostata al-l’Accertamento con Adesione purevidenziando almeno due impor-tanti differenziazioni; l’una ha ri-guardo alla collocazione tempora-le in quanto trova ragione succes-sivamente alla fase amministrati-va ovvero in sede contenziosa;l’altra ha riguardo agli effetti dellaconciliazione che ha valenza ai so-li fini tributari; di certo non con-duce alla definizione della contro-versia ai fini penali salvo costitui-re circostanza attenuante ai sensie per gli effetti dell’art. 13 delD.Lgs. 74/2000 (pagamento deidebiti tributari relativi ai fatti co-stitutivi dei delitti contestati primadella dichiarazione di apertura deldibattimento di primo grado).

Procedura:I SoggettiIl legislatore ha voluto che solo leParti e non la Commissione Tri-butaria avessero la facoltà di pro-porre all’altra Parte la conciliazio-ne parziale o totale della contro-versia mediante la presentazione

dell’istanza con la quale si chiedela trattazione della controversia inpubblica udienza.La conciliazione può aver luogosolamente davanti alla Commis-sione Provinciale e non oltre laprima udienza.I soggetti abilitati a proporre laconciliazione sono, dunque, ilcontribuente che avanza la pro-pria istanza nei modi previsti dal-l’art. 33 del D.Lgs. 546/92 el’Ufficio Finanziario a cui è con-sentita l’ulteriore possibilità didepositare una proposta di conci-liazione (a cui il contribuente ab-bia preventivamente aderito) fi-no alla discussione in pubblicaudienza.Non appare possibile, quindi, al-cuna iniziativa in tal senso da par-te della Commissione Provincialeche, invece, dovrà limitarsi a veri-ficare la configurabilità dell’attoconciliativo, salva la possibilità disollecitare direttamente una even-

tuale conciliazione che dovrà, co-munque, essere materialmenteconfezionata dalle Parti.L’OggettoEsaminiamo, ora, l’ambito ogget-tivo di applicazione dell’Istitutode quo che ha riguardo, ovvia-mente, alle materie oggetto dicontroversia soggette alla giurisdi-zione delle Commissioni Tributa-rie, elencate nell’art. 2 del D.Lgs.546/92 quali:- le imposte sui redditi;- l’imposta sul valore aggiunto,

tranne i casi di cui all’art. 70 delDPR 633/72 ed i casi in cui

- l’imposta è riscossa unitamente al-l’imposta sugli spettacoli;

- l’imposta comunale sull’incremen-to di valore degli immobili;

- l’imposta di registro;- l’imposta sulle successioni e dona-

zioni;- le imposte ipotecaria e catastale;- l’imposta sulle assicurazioni.- g bis) il tributo speciale per il de-

posito in discarica dei rifiuti solidi;- i tributi comunali e locali;- ogni altro tributo attribuito dalla

Legge alla competenza giurisdizio-nale delle Commissioni Tributarie.

È opportuno, infine, evidenziareche con la novella dell’art. 14 delD.Lgs. 218/97 è stata soppressa ladisposizione che vietava la restitu-zione delle somme già versate al-l’Ente Impositore e che appare pa-cifica l’ammissione alla concilia-zione di vertenze che abbiano per

LA CONCILIAZIONEGIUDIZIALE

L’Istituto dellaConciliazione Giudiziale

si differenziadall’Accertamentocon Adesione per

la collocazione temporale,in quanto trova ragione

in sede contenziosa.

di Eugenio Vitello

I SOGGETTI

ABILITATI

A PROPORRE

LA CONCILIAZIONE

SONO IL

CONTRIBUENTE,

CHE AVANZA

LA PROPRIA

ISTANZA,

E L’UFFICIO

FINANZIARIO

CUI È CONSENTITA

L’ULTERIORE

POSSIBILITÀ

DI DEPOSITARE

UNA PROPOSTA

DI CONCILIAZIONE

13


I L G I O R N A L E


CON LA

PROCEDURA DELLA

CONCILIAZIONE

GIUDIZIALE

NON VENGONO

DEFINITI GLI

ASPETTI PENALI,

ED ESSA PUÒ

RIGUARDARE

ANCHE SOLO

ALCUNE DELLE

QUESTIONI

CONTROVERSE

oggetto richieste di rimborso diimposte percepite ma non dovute.La Procedura:Abbiamo già visto e lo ribadiamoche la conciliazione giudizialepuò “aver luogo solo davanti laCommissione Provinciale e non ol-tre la prima udienza”.Essa può essere esperita anche invia stragiudiziale ossia fuori udien-za ma ciò è consentito solo all’Uf-ficio il quale, una volta perfeziona-to un accordo con il contribuente,può depositare tale proposta pri-ma della fissazione della data ditrattazione della controversia.Il Presidente della CommissioneTributaria qualora ravvisi l’am-missibilità della proposta dichiaracon Decreto, senza convocare laCommissione, l’estinzione delgiudizio. In tal caso il Decreto as-sume la veste dell’analogo proces-so verbale previsto per la concilia-zione avvenuta in udienza e costi-tuisce titolo per la riscossione del-le somme dovute.Nel caso, invece, il Presidente nonravvisi l’ammissibilità della propo-sta di conciliazione, Egli fissa latrattazione della controversia conprovvedimento depositato in Se-greteria entro 10 giorni dalla datadi presentazione della proposta.Esaminiamo, ora, il percorso dellaconciliazione giudiziale effettuatain udienza a fronte della propostaavanzata da una delle due Particon istanza formulata nei modi enei termini di cui all’art. 33/546.Già abbiamo rilevato che la conci-liazione può avvenire solo in pri-ma udienza ed, eccezionalmente,qualora una delle Parti abbia pro-posto la conciliazione e la stessa nonabbia luogo nel corso della primaudienza, la Commissione può asse-gnare un termine non superiore a60 giorni per la formulazione diuna proposta ai sensi del comma 5

dell’art. 48/546 (accordo stragiu-diziale). Non sembri inutile ricor-dare che, qualora il contribuentesia rappresentato da un difensoreabilitato, è necessario che la delegaconferita al medesimo contenga lafacoltà di procedere alla concilia-zione giudiziale.Se la conciliazione ha luogo pre-vio il solo esame di legittimità edammissibilità della CommissioneTributaria, l’art. 3 prescrive la ste-sura di un apposito processo ver-bale nel quale sono indicate le som-me dovute a titolo d’imposta, disanzioni e di interessi.A tal proposito esaminiamo il ca-so del mancato pagamento dellesomme dovute in base all’accordoconciliativo per concludere che sianell’ipotesi di decreto di estinzio-ne del processo ex comma 5 del-l’art. 48 sia nell’ipotesi di sentenzache pone fine al processo (ex com-ma 3 dell’art. 48) l’accordo conci-liativo raggiunto dalle Parti a defi-nizione della controversia fra lestesse pendente non è suscettibiledi caducazione o di sopravvenutainefficacia a seguito dell’inadem-pimento dello stesso accordo, ilquale – una volta intervenuto –produce di per sé l’effetto proces-suale di porre fine al processo invia immediata ed irreversibile, co-me si verifica nel processo civile.Tale processo verbale costituisce,infatti, titolo per la riscossione del-le somme dovute, nei modi e neitermini che di seguito preciseremo.

Conclusione del procedimento:Come previsto per l’Accertamentocon Adesione, il perfezionamentodell’atto di conciliazione avvienecon il versamento delle sommedovute che può essere eseguito inun’unica soluzione entro 20 giornidalla data di redazione del proces-so verbale (per la conciliazione re-

sa in udienza) e dalla data di co-municazione del decreto di estin-zione della controversia (per laconciliazione stragiudiziale).Analogamente alla procedura pre-vista per l’Accertamento con ade-sione, è data facoltà al contribuen-te di versare le somme dovute inotto rate trimestrali (12 rate persomme superiori ai 100 milioni).In questo caso, però, il contri-buente deve predisporre appositagaranzia (titoli di stato o Polizza fi-deiussoria) da presentare unita-mente alla copia della ricevuta del-la prima rata versata entro 20 gior-ni dalla data di sottoscrizione delprocesso verbale o della comunica-zione del Decreto Presidenziale.Esaurito l’esame delle caratteristi-che e della procedura di questo Isti-tuto andiamo ad esaminare i van-taggi della conciliazione giudiziale.Premesso che con tale proceduranon vengono definiti gli aspettipenali se non nei limiti sopra evi-denziati e che la conciliazione puòriguardare anche solo alcune dellequestioni controverse, possiamoaffermare che la convenienza adaderire a tale Istituto va rinvenutanella riduzione delle sanzioni. Recita, infatti, il comma 6 dell’art.48: in caso di avvenuta conciliazio-ne le sanzioni amministrative si ap-plicano nella misura di un terzodelle somme irrogabili in rapportodell’ammontare del tributo risul-tante dalla conciliazione medesima.In ogni caso la misura delle sanzio-ni non può essere inferiore ad unterzo dei minimi edittali previsti perle violazioni più gravi relative a cia-scun tributo. Riduce la convenienza al ricorsodi questo strumento la previsionenormativa che la riduzione si ap-plica alle somme irrogabili e nonai minimi.

Eugenio Vitello




diminuisce, anche se lentamen-te, il divario tra i tassi di inte-resse praticati dagli Istituti ban-cari del Centro Nord e del Suddel Paese. Dalla recente pubbli-cazione degli indici della Bancad’Italia, la differenza tra le diecimigliori province e le dieci piùpenalizzate è passata dal 3,32%del 1999 al 3,01 del 2002. La differenza resta comunquenotevole: tra la provincia di Mi-lano che spunta le migliori con-dizioni, con un tasso del 4,77%e la provincia di Vibo Valentiacol 8,87% ci sono ben quattropunti percentuali. Tale diminuzione è principal-mente ricollegabile al periododi relativi bassi tassi di interessebancari attualmente praticati,che hanno ridotto comunque laforbice tra interessi attivi ed in-teressi passivi.Lo squilibrio tra le due Italie re-sta una costante, ma dagli indi-ci pubblicati e dagli studi diBankitalia, si rivela un nuovoandamento della dinamica dellavariazione dei tassi applicati:emerge una zona depressa al-l’interno del Nord: le provincedi Rovigo, Belluno, La Spezia,Imperia, Trieste e Gorizia mo-

strano tassi di interesse moltoalti e vicini a quelli applicati alSud. Tale fenomeno è dovuto allesofferenze bancarie e all’elevatogrado di rischiosità delle impre-se affidate in quella zona. D’altra parte invece i distrettiindustrializzati e le organizza-zioni di imprese riescono aspuntare le migliori condizionidi mercato, così come le impre-se appartenenti a territori conmaggiore Prodotto Interno Lor-do pro-capite.Un ruolo rilevante l’ha giocatoil recente processo di aggrega-zione bancaria, il quale oltre aspostare la proprietà della strut-tura creditizia dal Sud al Nord,privando le banche del contattocol territorio, ha ridotto la ca-pacità di valutare il credito e

l’effettivo rischio di esposizionenei riguardi delle imprese aduna lettura fredda degli indicidi bilancio aziendali.Questa situazione impone unariflessione ulteriore sul temadella difficoltà dell’accesso alcredito delle PMI del Mezzo-giorno.Sicuramente la riforma del si-stema Confidi, con un mag-giore intervento nei territoridel Sud, potrebbe veicolareuna buona porzione dei fi-nanziamenti alle imprese ver-so dei tassi di interesse menoonerosi.Infatti la garanzia sussidiariaprestata dalla Confidi deve as-sumere il giusto peso nella valu-tazione dell’affidabilità dellasingola impresa, affiancandoutilmente la garanzia primariaofferta dalla impresa stessa.Questi sono gli auspici che ilGoverno, in occasione dellapresidenza semestrale della UEintende perseguire, volto ad unaperequazione del sistema credi-tizio in Italia, ed a un maggioreruolo dei Confidi nell’affida-mento bancario che non vieneancora sufficientemente recepi-to negli accordi di Basilea 2.

Quattro punti percentualidi divario tra i tassiapplicati a Milano,

la più favorevole, e quelliapplicati a Vibo Valentia,

la più penalizzata

di Ettore Frigenti

AMPIO DIVARIO DEI TASSIBANCARI FRA NORD E SUD

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I L G I O R N A L E


www.rev isor i . i t




una problematica molto sentitaall’interno delle società di capita-le quando si affrontano delleoperazioni per le quali sonochiamati a decidere gli ammini-stratori e/o gli altri dirigenti del-la società, è l’esposizione ad attri-buzioni di responsabilità civilipatrimoniali, ovvero a quel tipodi responsabilità connesse almandato ricevuto e in conse-guenza delle quali il patrimoniodella società viene messo a ri-schio, in quanto esso diventa unprimo accesso al risarcimentodei danni arrecati a terzi. Analo-gamente un danno patrimonialesi può verificare anche qualora ildirigente (nel senso più vasto deltermine) dovesse mettere in attood omettere di fare cose che in-tacchino direttamente le risorsepatrimoniali dell’azienda. Tra le figure esposte a questo ti-po di responsabilità civile si deveannoverare qualsiasi persona fisi-ca titolare di una carica come:• amministratore;• direttore generale;• sindaco e/o revisore;• dirigente in genere (anche fun-

zionari o quadri).Inoltre va ricordato il rischioche corre qualsiasi persona fisicache possa essere chiamata a ri-

spondere nella sua qualità dierede, legatario, esecutore testa-mentario, rappresentante legaleed avente causa di una delle fi-gure di cui sopra (e che per co-modità possiamo chiamare“Esponenti Aziendali”) in casodi suo decesso.Il codice civile e la dottrina giu-risprudenziale trattano diffusa-mente la questione delle respon-sabilità connesse all’operato de-gli Esponenti Aziendali stabilen-do perfino una responsabilitàcollegiale ovvero in solido traamministratori e sindaci di unasocietà.In sostanza esiste una reale e in-tensa esposizione a questo ri-schio specifico che ha determi-nato, soprattutto nell’ultimo de-

cennio, un’impennata esponen-ziale di richieste formali di risar-cimento e di atti di citazione neiconfronti di società di capitale. Ilfenomeno è talmente preoccu-pante che un numero semprepiù crescente di potenziali Espo-nenti Aziendali o di professioni-sti del settore desiderosi di dive-nire tali si sta orientando verso:a) la rinuncia, spesso totale, al-

l’assunzione di nuovi incari-chi di tale portata;

b) la ricerca di opportune formedi difesa.

Una delle forme di difesa piùutili, a parte un certo buon sen-so e la propria esperienza chemolto possono fare nel suggerirequando può essere opportuna omeno l’assunzione di un deter-minato incarico, è la coperturaassicurativa.La maggior parte dei professionistidel settore (in primo luogo com-mercialisti, avvocati e revisori) èabituata a vedere la copertura as-sicurativa come un’estensione diquella relativa alla propria attivi-tà professionale. Pochi sanno inve-ce che lo stesso tipo di coperturapuò essere concessa dal primariomercato assicurativo anche diret-tamente all’Azienda che diventain questo caso contraente (nonché

LA RESPONSABILITÀ CIVILEPATRIMONIALE E LASOLUZIONE ASSICURATIVA

La copertura assicurativa èuna forma utile di difesa

per le aziende e gli esponenti aziendali

contro l’esposizione ad attribuzioni

di responsabilità civilepatrimoniale

di Marco Cairone

assicurata indirettamente) di unapolizza specifica di responsabilitàcivile patrimoniale. Anzi le mi-gliori coperture assicurative diquesto tipo possono:1) coprire tutti gli Esponenti

Aziendali di una determinatasocietà contraente;

2) tenere indenni gli EsponentiAziendali della Società, qualicivilmente responsabili ancheai sensi degli art. 2392, 2393,2394, 2395, 2396 e per quan-to riguarda i Sindaci ai sensidell’art. 2407 del Codice Ci-vile, da qualsiasi Sinistro deri-vante da Richieste di Risarci-mento che siano state avanza-te nei confronti degli Espo-nenti Aziendali per la primavolta durante il Periodo di As-sicurazione e che siano statecomunicate all’Assicuratoredurante il Periodo di Assicu-razione (ovvero durante unperiodo di denuncia più este-so quando applicabile);

3) operare anche per il caso dicolpa grave degli EsponentiAziendali in deroga a quantodisposto dall’art. 1900 C.C.1° comma;

4) essere estese alle richieste dirisarcimento relative ad attiod omissioni commessi interritori diversi dall’Italia;

5) integrare le condizioni di po-lizza con la copertura delleperdite pecuniarie derivantida mancato od erroneo paga-mento e/o dichiarazione inItalia di imposte o contribu-ti, come definite dai D.Lgs.471, 472, 473 del 18/12/97,solamente nel caso in cui det-te perdite pecuniarie sianooriginate da azioni in cui siriscontri colpa lieve degli As-sicurati (come definita dallalegislazione vigente), com-

messe nel territorio italiano erelative a pretese quivi avan-zate, ferma l’esclusione perfatti dolosi o fraudolenti,nonché ferme tutte le altreesclusioni contrattuali.

Solitamente i premi di assicura-zione sono commisurati suparametri quali il numero degliEsponenti Aziendali e/o i datidi bilancio della società.È auspicabile che venga alimenta-ta di più una comunicazione effi-cace di questo prodotto assicura-tivo a tutti i livelli e prima di tut-to da parte delle stesse compagniedi assicurazioni. Contestualmen-te anche i professionisti del setto-re (commercialisti, avvocati, revi-sori, etc.) dovrebbero stimolare leaziende loro clienti e/o di cui se-guono magari solo alcuni aspetti(per esempio la contabilità), a do-tarsi di questo strumento ricor-dando tuttavia che l’assicurazionenon va mai vista come l’ultimaancora di salvezza per società inevidente o emergente difficoltà.L’obiettivo della comunicazioneefficace è quello di mettere le

aziende nella condizione di tro-vare utile, interessante ed eco-nomico il ricorso alla polizza as-sicurativa per tutti i propriEsponenti Aziendali.In una condizione ipoteticaideale e perfetta di adesione inmassa a contratti di questo ti-po, con la solita riserva sulle os-servazioni degli andamenti tec-nici del portafoglio delle poliz-ze così acquisite e di tutte le va-riabili intrinseche del mercatoassicurativo e legate al compor-tamento dei suoi operatori, di-venterebbe meno sentita e al li-mite perfino nulla la richiestada parte di singoli professioni-sti di coperture simili per le at-tività di amministratore, sinda-co e/o revisore.In questo momento invece iprofessionisti devono faticareparecchio per reperire spessodelle scarne e costose polizze diresponsabilità civile professio-nale con estensioni appropriate,quando le stesse non venganonegate del tutto dalle compa-gnie di assicurazioni.

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I L G I O R N A L E


IL CODICE CIVILE

E LA

GIURISPRUDENZA

TRATTANO

DIFFUSAMENTE LA

QUESTIONE DELLE

RESPONSABILITÀ

DEGLI “ESPONENTI

AZIENDALI”

STABILENDO

PERFINO UNA

RESPONSABILITÀ

IN SOLIDO TRA

AMMINISTRATORI

E SINDACI DI UNA

SOCIETÀ

Napoli 27 ottobre 2003 ore 16,00

Forum:“Antiriciclaggio - il ruolo dei professionisti”

Sala convegni de “il Denaro” Piazza dei Martiri, 58

L’Italia dovrà recepire entro febbraio del prossimo anno la Direttiva Europea

sull’antiriciclaggio che imporrà precisi vincoli agli studi professionali.

Il Forum si propone di dibattere questi argomenti delicati che riguardano

numerose categorie professionali.

I lavori si avvarranno della partecipazione delle più qualificate presenze del settore.

Relazioni di:

•Dr. Antonio Laudati - Sostituto Procuratore Direzione Nazionale Antimafia;

•Dr. Giuseppe Maresca - Dirigente generale Direzione V Antiriciclaggio, Valutario

e Antiusura Dipartimento del Tesoro Ministero dell’Economia e delle Finanze;

•Gen. Vincenzo Suppa - Comandante Regione Campania Guardia di Finanza.

l’argomento che intendo appro-fondire è di quelli che, salvo sem-pre più rare eccezioni, tocca moltidi noi almeno una volta nella vita,ossia l’acquisto della prima casa.Le caratteristiche del soggettoche acquista il bene (legate al ti-po di immobile) possono consen-tire allo stesso di usufruire diun’aliquota Iva o di un’imposta diregistro agevolata (a seconda dellecaratteristiche del soggetto vendi-tore, ossia società o privato).Mi riferisco appunto al caso incui l’immobile costituisca, per ilsoggetto di riferimento, la cosid-etta prima casa di abitazione.In tale caso infatti:• l’acquisto, • la costruzione, • l’ampliamento o la finitura della prima casa di abitazione,scontano un’aliquota Iva agevo-lata nella misura del 4% oun’imposta di registro agevolatanella misura del 3%.Ma quali sono le condizioni chedebbono sussistere affinché siapossibile usufruire delle agevola-zioni per l’acquisto o la costruzio-ne della prima casa di abitazione?

PremessaÈ bene distinguere il concetto diprima casa di abitazione ai fini

delle agevolazioni per l’acquisto ocostruzione, rispetto alle agevola-zioni usufruibili ai fini irpef (di-chiarazione e detrazione mutuisulla prima casa) e ici. Infattimentre per le agevolazioni irpef iltermine prima casa viene intesonel senso di abitazione principaleossia quella nella quale si dimoraabitualmente, le agevolazioni perl’acquisto o costruzione sono indi-pendenti dal concetto di dimora.

Distinzione generale

NB: per le imposte ipotecarie ecatastali, in caso di atto soggetto

ad Iva, le imposte sono semprefisse (quindi anche se non è pri-ma casa).A seconda delle caratteristichedel soggetto venditore si possonoavere i casi riportati in tabella 1(caso abitazioni non di lusso).Quindi questi seguono lo stessotrattamento Iva dell’unità abitativa.

Condizioni per l’agevolazioneIva del 4% o impostadi registro del 3%.Per usufruire delle agevolazioninel caso di acquisto o costruzio-ne della prima casa, l’acquirentedeve possedere le seguenti carat-teristiche:1.Deve trattarsi di abitazione

“non di lusso” e quindi non pre-sentare le caratteristiche di lussopreviste dal dm 02.08.1969.

2.L’immobile deve essere ubicatonel comune nel quale l’acqui-rente o chi intende costruireabbia la residenza, o vada a sta-bilirla entro 18 mesi, o nel co-mune nel quale svolga la pro-pria attività. Attenzione che laresidenza deve essere nel comu-ne e non necessariamente nel-l’immobile oggetto di acquisto;questo significa che è possibileacquisire l’immobile con i be-nefici e poi non abitarlo, addi-

AGEVOLAZIONI PERL’ACQUISTO DELLA PRIMACASA DI ABITAZIONE

Per la “prima casa” sonopreviste agevolazioni perl’acquisto o costruzione,ma anche agevolazioni

ai fini Irpef e Ici:ma il concetto di prima

casa è diverso nei due casi

di Andrea Boreatti




Imposta Ordinaria Agevolata

Iva 20-10% 4%

Registro 7% 3%

Ipotecaria 2% e 129,11

Catastale 1% e 129,11

rittura concederlo a terzi in lo-cazione. (Il mancato trasferi-mento della residenza nel ter-mine indicato non comportadecadenza dall’agevolazione apatto che sia dovuto a cause diforza maggiore come quella,indicata dalla rm 1.2.2002 n.35/e, riguardante l’evento si-smico avvenuto in un dato co-mune). A solo titolo di notiziasi segnala che in virtù del di-sposto dell’art. 66 legge342/2000 tale requisito nonsussiste per il personale in ser-vizio permanente nelle forzearmate e di polizia.

3.L’acquirente non deve essere ti-tolare, esclusivo o in comunio-ne col coniuge, di diritti diproprietà, uso, usufrutto o abi-tazione di altra casa di abita-zione nel comune dove è situa-to l’immobile che si sta acqui-stando o costruendo (il sogget-to può però dimostrare che purpossedendo altro immobilenello stesso comune, lo stessonon è idoneo a fungere da abi-

tazione per lo stesso in conside-razione della propria situazionepersonale; in tal caso l’agevola-zione spetta ma è il contri-buente che deve provare l’ina-deguatezza dell’immobile afungere da propria abitazione)

4.L’acquirente non deve essere ti-tolare, neppure per quote dicomproprietà o in regime dicomunione legale, di diritti diproprietà, anche nuda, o di di-ritti reali di godimento, su tut-to il territorio nazionale, di al-tra casa di abitazione acquista-ta dall’acquirente o dal coniugeusufruendo dei benefici sull’ac-quisto della prima casa a parti-re dalla legge 22.04.1982 n.168. Si fa riferimento a questalegge perché prima della stessanon esistevano agevolazioniper l’acquisto della prima casa,ossia tutte le vendite di immo-bili abitativi usufruivano diun’aliquota Iva ridotta.

Queste condizioni devono esi-stere:- In caso di acquisto al momen-

to del rogito notarile (e l’acqui-rente deve attestare la loro pre-senza dichiarandola nell’atto dicompravendita).

- In caso di costruzione al mo-mento di effettuazione di ogniprestazione e all’atto della con-segna del bene.

Eventuali dichiarazioni mendacipotranno essere punite anche pe-nalmente. Inoltre in tal caso gli uffici com-petenti avranno la possibilità dirichiedere la differenza tra l’im-posta ordinaria e quella agevola-ta, la differenza in materia di im-poste ipotecarie e catastali (3%ordinaria, fisse a e129,11 cia-scuna), il tutto maggiorato dellasanzione del 30% e degli interes-si di mora.

Decadenza dai beneficiL’acquirente, oltre che nel casoappena indicato di falsa dichiara-zione, decade dai benefici (con lastessa sanzione) nel caso in cuivenda o doni l’immobile acquistatocon i benefici entro 5 anni dall’ac-quisto, a meno che non proceda alriacquisto, entro 1 anno dalla ces-sione, di altro immobile da adibirea propria abitazione principale.Nei casi suddetti l’impresa che haemesso fatture con Iva ridotta do-vrà effettuare una variazione inaumento ex art. 26 del dpr633/72 richiedendo la differenzadi Iva.

Casi particolari e pratici- Nuda proprietà: la cm 3.5.96

n. 103/e ha stabilito che l’age-volazione acquisto prima casaspetta anche nel caso di acqui-sto della sola nuda proprietà edei diritti di godimento (es.uso, abitazione ecc.).

- Acquisto pertinenze: anchel’acquisto di pertinenze della

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I L G I O R N A L E


Tipo Prima Seconda InteroImpresa Casa Casa Fabbr.

Impresa di IVA 4% IVA 10% IVA 10%costruzione

Impresa cheha effettuatorestauro o IVA 4% IVA 10% IVA 10%ristrutturazioneedilizia

Impresa dicompravendita IVA 4% IVA 4% IVA 4%immobiliare

Impresa di IVA ESENTE IVA ESENTE ABITAZIONI (IVA esente)gestione (REGISTRO 3%) (REGISTRO 7%)immobiliare ** ** COMMERCIALI (IVA 20%)

Altre imprese IVA ESENTE IVA ESENTE ABITAZIONI (IVA esente)(REGISTRO 3%) (REGISTRO 7%)

** ** COMMERCIALI (IVA 20%)

Privati REGISTRO 3% REGISTRO 7%

** Sono esenti da Iva anche le cessioni di fabbricati pertinenzialial fabbricato a destinazione abitativa (es. Box, cantine ecc.)

Tabella 1

I BENEFICI

DECADONO

SE L’IMMOBILE

VIENE VENDUTO

O DONATO ENTRO

5 ANNI

DALL’ACQUISTO,

A MENO NON SI

RIACQUISTI

ENTRO UN ANNO

UN ALTRO

IMMOBILE

DA ADIBIRE

AD ABITAZIONE

PRINCIPALE

prima casa (anche se con attoseparato) quali per esempiobox, posti auto o cantine ecc.,può usufruire delle agevolazio-ni anzidette a condizioni che sitratti di una sola pertinenza percategoria.

- Acquisto in comproprietà: l’a-gevolazione si applica in modoindipendente ad ogni acquiren-te che abbia i necessari requisi-ti. Questo significa che se unodegli acquirenti possiede i re-quisiti e l’altro no, quello che lipossiede può usufruire dell’age-volazione.

- Agevolazioni nei residence: nelcaso di acquisto di immobili si-tuati in complessi turistico-al-berghieri, l’agevolazione spettacomunque, a condizione chegli stessi non siano di lusso.

- Ricostruzione previa demoli-zione: secondo la rm 30.10.98n. 164/e, in caso di ricostruzio-ne previa demolizione dell’edi-ficio preesistente, è possibileusufruire dell’aliquota Iva del4% se ricorrono i requisiti sog-gettivi prima visti.

- Ampliamenti e finiture primacasa: l’agevolazione si applicaanche alle prestazioni di servizidipendenti da contratto di ap-palto relative ad ampliamentidella prima casa di abitazione,a condizione che i locali dinuova realizzazione non abbia-no una consistenza tale da po-ter costituire un’abitazione a se(cm 30.11.2000 n. 219/e).Inoltre la rm 09.03.1985 n.4000039 ha stabilito che in ca-so di contemporanei lavori direcupero e ampliamento, aiprimi si applica l’aliquota del10% ed ai secondi l’aliquotaapplicabile alla costruzione delbene ex novo (se prima casa4%). In tal senso diventa mol-

to importante l’indicazioneche viene inserita nel docu-mento autorizzativo che il co-mune rilascia al fine di consen-tire l’esecuzione dei lavori. In-fatti, al fine di consentire an-che all’esecutore dei lavori laverifica della tipologia deglistessi per l’applicazione dell’ali-quota agevolata, è molto im-portante che sul documentoautorizzativo vi sia riportatoche trattasi di lavori di amplia-mento o finitura dell’immobi-le. Pertanto, trattando di pre-stazioni di servizio dipendentida contratti di appalto, se illavoro è di semplice manuten-zione (ordinaria o straordina-ria) o ristrutturazione, anchese si tratta della prima casa,l’aliquota da applicare non èquella del 4% ma del 10%.Affinché sia applicabile il 4%è necessario che si tratti di la-vori di costruzione, amplia-mento o finitura della primacasa di abitazione, secondoquanto detto.

Riacquisto prima casaLegata sempre alla prima casa esi-ste un’altra agevolazione e si trat-ta più specificatamente del cosid-detto riacquisto della prima casa.A partire dal 01.01.99 coloroche trasferiscono (a qualsiasi ti-tolo, gratuito o oneroso) l’abita-zione acquistata (in qualsiasi da-ta) con i benefici prima casa eche entro 1 anno provvedono adacquistarne un’altra (sempre conle caratteristiche per i beneficiprima casa), possono beneficiaredi un credito d’imposta.Il credito è pari all’imposta di re-gistro o Iva pagata sul primo ac-quisto e non può eccedere l’im-posta di registro o Iva dovuta sulnuovo acquisto.

CondizioniLe condizioni per usufruire del-l’agevolazione sono:1) bisogna aver già usufruito dei

benefici prima casa sull’im-mobile che si va a compraven-dere;

2) la cessione dell’immobile puòessere a titolo gratuito od one-roso (fatta dopo il 31.12.98);

3) il nuovo immobile deve essereacquistato a titolo oneroso,con i requisiti prima casa, en-tro 1 anno dalla precedentevendita e dopo il 1.1.99.

Non spettanza del creditoIl credito non spetta:- in caso di primo acquisto di

immobile non di lusso (inquanto non esiste una prece-dente imposta pagata);

- in caso di nuovo acquisto a ol-tre 1 anno dalla vendita;

- in caso di vendita di immobi-le precedentemente acquista-to senza agevolazioni primacasa;

- in caso di acquisto di immobi-le per il quale non spettino leagevolazioni prima casa.

Utilizzo del creditoIl credito (che non è rimborsa-

bile) è utilizzabile, anche incompensazione, in unica solu-zione:

- in diminuzione dell’imposta diregistro dovuta sul nuovo ac-quisto;

- per l’intero importo sull’impo-sta di registro, ipotecaria e cata-stale dovute su atti e denuncepresentate dopo la data di ac-quisizione del credito;

- in diminuzione dell’irpef do-vuta sulle dichiarazioni pre-sentate dopo il nuovo acqui-sto.

Andrea Boreatti




IN CASO

DI CESSIONE

DELL’ABITAZIONE

ACQUISTATA CON

I BENEFICI PRIMA

CASA E DI

RIACQUISTO

ENTRO UN ANNO

DI UN’ALTRA

ABITAZIONE PRIMA

CASA, SI PUÒ

BENEFICIARE

DI UN CREDITO

DI IMPOSTA

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I L G I O R N A L E


Le presenti note non hanno alcuna pretesa dinomofilachia ma raffigurano un modesto con-

tributo a chi cautamente si affaccia a tale ordine distudi con particolare interesse all’azione delle com-missioni tributarie sotto il profilo organizzativo edell’attività giurisdizionale espletata.Il lavoro può considerarsi un supporto strumentaleper coloro che, nei rispettivi ruoli, operano nel cam-po della giurisdizione tributaria, in quanto affrontale problematiche del processo tributario alla lucedella più accreditata e maggioritaria dottrina cor-rente nonché della giurisprudenza della corte dicassazione.

1. Il giudice tributario

1.1 Premessa

Il giudice tributario è il depositario di quel valore oprincipio etico che consiste nel riconoscere e ri-spettare i diritti di ciascuno; è l’artefice dell’eserci-zio della facoltà o potere di applicare le leggi conprovvedimenti aventi forza esecutiva; è una realtàviva che vigila sui rapporti controvertiti tra gli esse-ri per assicurare la verità giuridica, agendo in pienaautonomia e terzietà, requisiti indefettibili nell’e-spletamento della sua funzione.Il giudice tributario è chiamato a dirimere le contro-versie tra il contribuente ed il fisco (in senso lato),nella qualità di organo del contenzioso tributario inquanto membro delle commissioni tributarie pro-vinciali e regionali.Il rafforzamento dei suoi poteri operativi si compe-netra con l’esigenza di uno snellimento dei proces-si senza ridurre minimamente le garanzie difensive,anzi scongiurando l’impantanamento della giustiziatributaria nei formalismi e garantendo un operareefficiente, scrupoloso e obiettivo.

1.2 Competenze e funzioni

L’art. 1 del decreto 546/92 attribuisce la giurisdizio-ne tributaria alle commissioni tributarie provinciali eregionali, riconoscendo la qualifica dei suoi membricome veri e propri giudici.L’art. 7 enuncia i poteri delle commissioni tributariechiarendo la disciplina dell’istruttoria, concretizzan-dosi nell’attività di assunzione ed acquisizione del-la prova e attribuendo all’amministrazione l’oneredi provare i fatti costitutivi della sua pretesa là do-ve al contribuente fossero richiesti elementi dellaprova per fatti estintivi o modificativi in forza deiquali resisterebbe alla pretesa vantata dall’ammini-strazione stessa.L’art. 2 individua l’oggetto della giurisdizione asse-gnata ai giudici con l’elencazione delle materie af-ferenti:- le imposte sui redditi;- l’iva;- l’invim;- l’imposta di registro;- l’imposta sulle successioni e donazioni;- l’imposta ipotecaria e catastale;- l’imposta sulle assicurazioni;- il tributo speciale per il deposito in discarica dei

rifiuti solidi;

- i tributi comunali locali;- ogni altro tributo attribuito dalla legge alla compe-

tenza giurisdizionale delle commissioni tributarie.Inoltre sono soggette alla giurisdizione tributaria lecontroversie concernenti le sovrimposte, le addi-zionali, le sanzioni amministrative, gli interessi edaltri accessori alle materie sopra indicate. Fannoancora parte della giurisdizione tributaria le contro-versie relative all’intestazione, delimitazione, figura,estensione, classamento dei terreni e ripartizionedell’estimo, nonché le controversie relative alle sin-gole unità immobiliari urbane e l’attribuzione dellarendita catastale promosse dai singoli possessori.L’art. 12 della finanziaria 2002 n° 448 del28/12/2001 esamina il nuovo processo tributario eformula la nuova stesura dell’art. 2 del D.Lgs. n°546/92, cioè la norma afferente la giurisdizione inmateria tributaria e attribuisce al giudice tributariotutte le controversie fiscali senza più suddivisionecon i giudici ordinari. Così ai giudici tributari è affi-dato l’onere di decidere le liti afferenti i tributi di ognigenere, compresi quelli regionali, provinciali e co-munali, antecedentemente facenti parte della com-petenza del giudice ordinario. Il giudice tributariosarà chiamato a dirimere anche le controversie inmateria di imposta di bollo o di diritti doganali. Ri-entrano nella sfera del giudice tributario anche levertenze sui contributi per il servizio nazionale, sul-le sovrimposte e sulle addizionali, sulle sanzioni am-ministrative comminate dagli uffici finanziari, mentresono escluse le liti sugli atti dell’esecuzione forzataposteriori all’avviso di mora, atti in relazione ai qua-li si applicano le disposizioni dell’art. 50 del 602/73;così l’introduzione del termine “tributo”, che secon-do l’impostazione del De Mita “è una prestazionepatrimoniale che l’ente pubblico può imporre a de-terminati soggetti allo scopo di conseguire un’en-trata”, definizione che avvolge sia le prestazioni“contributive” che “commutative”, evidenziando al-trimenti che non c’è lite attinente all’an ed al quan-tum debeatur dei rapporti tributari e relativi acces-sori e sanzioni, ben si attaglia alla competenza del-le commissioni tributarie, evitando peraltro ingiusti-ficate diversità di trattamento insite, ante id tempus,nell’assoggettamento dei procedimenti a differentiregimi processuali. Inoltre la circolare n° 25/e del21/3/2002 ha escluso l’esperibilità dei rimedi ammi-nistrativi contemplati per i tributi, ex nunc, devolutialla giurisdizione delle commissioni, sancendo che“non vi può essere una controversia tributaria risol-ta in via amministrativa”.L’art. 2, modificato dall’art. 12 della 448/01, postu-la che “il giudice tributario risolve in via incidentaleogni questione da cui dipende la decisione dellecontroversie rientranti nella propria giurisdizione,fatta eccezione per le questioni in materia di que-rela di falso e sullo stato o la capacità delle perso-ne, diverse dalla capacità di stare in giudizio”, le-gittimando il giudice tributario medesimo a cono-scere incidentalmente la questione pregiudiziale ea decidere sulla stessa senza efficacia di giudicato,siccome afferente le sole e circoscritte finalità dellarisoluzione della questione costituente oggettoprincipale della lite davanti a lui.L’antica legge sulle commissioni tributarie e piùprecisamente l’art. 1 del dpr 26.10.72 n° 636 dispo-

SOMMARIO

1. Il giudice tributario

2. Le garanzie delcontribuente

3. Una parte resistente,gli uffici del ministerodelle Finanze

4. Il comune come parteresistente

5. La curatela fallimentare,parte resistente

6. La fase istruttoria

7. Compatibilitàed applicabilità di normeprocessualcivistiche

8. L’iter procedimentaledinanzi alla commissionetributaria provinciale

9. Contenuto della sentenza

10. La sospensione dell’attoimpugnato e laconciliazione giudiziale

11. Le impugnazionie la revocazione

12. Le problematichedel giudizio di appello

13. Il ricorso per cassazione

14. La riscossione forzatae modi di escuzione

IL PROCESSOTRIBUTARIO

di ATTILIO ZIFARO

Pubblichiamo la prima parte di un portolano essenzialenel processo tributario scritto da attilio Zifaro.Il testo sarà pubblicato nel corso dipiù numeri sempre nelle paginecentrali per consentirne la raccolta.

neva che le commissioni fossero ordinate in:- commissioni tributarie di primo grado;- commissioni tributarie di secondo grado;- commissione tributaria centrale.La normativa vigente, il decreto 545/92, prevede il riordino delle commis-sioni in provinciali, aventi sede nel capoluogo di ogni provincia, ed in re-gionali, aventi sede nel capoluogo di ogni regione, facendo scompariredel tutto la commissione tributaria centrale e demandando la impugnabi-lità delle sentenze emesse, in sede di appello, dalle commissioni tributa-rie regionali, al ricorso per cassazione, previsto dall’art. 62 del decreto546/92 che così recita: “avverso la sentenza della commissione tributariaregionale può essere proposto ricorso per cassazione…”.I giudici delle commissioni tributarie provinciali, ex art. 4 decreto 545/92,sono nominati tra:- magistrati ordinari, amministrativi o militari e avvocati e procuratori del-

lo Stato;- dipendenti civili dello Stato o di altre amministrazioni pubbliche che

hanno prestato servizio per almeno dieci anni;- ufficiali della guardia di finanza con un servizio attivo prestato per alme-

no dieci anni e cessati dalla posizione di servizio permanente;- coloro che sono iscritti negli albi professionali dei ragionieri ed hanno

esercitato per almeno dieci anni la professione;- ragionieri che hanno svolto per almeno dieci anni attività nelle materie

tributarie, anche alle dipendenze di terzi;- revisori contabili da almeno cinque anni;- coloro che hanno conseguito l’abilitazione all’insegnamento in materie giu-

ridiche, economico-aziendali e che insegnano da almeno cinque anni;- coloro che appartengono alle categorie dell’art. 5;- laureati in giurisprudenza o economia da almeno due anni;- iscritti negli albi degli ingegneri, architetti, geometri e periti edili e agro-

nomi che esercitano da almeno dieci anni le rispettive professioni.I giudici delle commissioni tributarie regionali, ex art. 5 del decreto di cui

sopra, sono nominati tra:- magistrati ordinari, amministrativi e militari e avvocati e procuratori del-

lo Stato a riposo;- docenti di ruolo universitari o delle scuole secondarie di secondo grado

ed i ricercatori in materie giuridiche ed economiche;- dipendenti civili dello Stato e di altre amministrazioni pubbliche in pos-

sesso di laurea in giurisprudenza o economia che abbiano prestato ser-vizio per almeno dieci anni;

- ufficiali superiori o generali della g.f. cessati dalla posizione di serviziopermanente effettivo;

- ispettori del servizio centrale degli ispettori tributari cessati dall’incaricodopo almeno sette anni di servizio;

- notai e coloro che sono iscritti negli albi professionali degli avvocati odottori commercialisti che abbiano esercitato per almeno dieci anni lerispettive professioni;

- coloro che sono stati iscritti negli albi professionali di cui al punto pre-cedente e dei ragionieri ed hanno esercitato attività di amministratori,sindaci, dirigenti in società di capitali o di revisori dei conti.

L’art. 8 dello stesso decreto enuncia le caratteristiche di incompatibilitàcon funzione di giudice tributario per i soggetti in attività di servizio edesercenti le professioni sotto specificate:- parlamentare;- consigliere regionale, provinciale, comunale e circoscrizionale e ammi-

nistratore di ente territoriale;- dipendenti dell’amministrazione finanziaria;- appartenenti al corpo di g.f.;- soci, amministratori e dipendenti delle società concessionarie del servi-

zio riscossione tributi;- ispettori tributari;- prefetti;- coloro che ricoprono incarichi direttivi o esecutivi nei partiti politici;- coloro che esercitano in qualsiasi forma la consulenza tributaria ovvero

l’assistenza o la rappresentanza dei contribuenti nei rapporti con l’am-ministrazione finanziaria o nelle controversie di carattere tributario;

- appartenenti alle f.a. ed i funzionari civili dei corpi di polizia;- coloro che sono coniugi o parenti fino al secondo grado o affini in pri-

mo grado di coloro che sono iscritti negli albi professionali ed esercita-no la professione nella sede della commissione tributaria o che comun-que esercitano dinanzi alla stessa abitualmente la loro professione.

I giudici tributari, ex art. 9, sono nominati con decreto del presidente del-la Repubblica su proposta del ministro delle Finanze, previa deliberazio-ne del consiglio di presidenza, secondo l’ordine di collocazione neglielenchi formati relativamente ad ogni commissione tributaria, durano incarica nella stessa commissione non oltre nove anni.I giudici provengono sia dalle magistrature professionali, i togati, che daaltre attività, i laici e la legge riconosce solo ai togati la legittimazione a ri-coprire gli incarichi di presidente di commissione o di sezione, instauran-do una evidente disparità tra le categorie; tale limite discriminante è san-cito dall’art. 3 del D.Lgs. 545/92 che, però, potrebbe essere superato at-traverso una corretta interpretazione dell’art. 11 che prevede la possibili-tà di attingere tra i componenti di commissioni operanti, per posti vacan-ti e su precisa domanda degli interessati, assicurando la pari dignità e af-fermando il principio meritocratico e di parità assoluta per accedere adogni grado e funzione. Il legislatore in ordine alle controversie tributarie haprecisato il criterio di ripartizione delle liti tra le commissioni provincialidelineando la pertinenza territoriale cui far riferimento. Nello stesso arti-colo (4) è individuata anche la competenza per i giudizi di appello asse-gnata alle commissioni tributarie regionali. La inderogabilità dei criteri dicompetenza territoriale è stabilita dall’art. 5.I poteri del giudice tributario sono sussunti dall’art. 7 che illustra, nella es-senzialità, la fase istruttoria, esplicitando l’attività di assunzione ed acqui-sizione della prova.Al giudice è riconosciuta la facoltà di accesso, di richiesta dati, di infor-mazione e chiarimenti anche scritti là dove ne ritenga necessaria l’acqui-sizione al processo. Si considera altresì mezzo istruttorio la consulenzatecnica che il giudice può disporre. Il giudice ha il potere di ordinare alleparti il deposito di documenti utili per dirimere la controversia, precisandotempo, luogo e modalità. La prova documentale, attraverso il provvedi-mento che dispone la esibizione, può essere richiesta anche in appello,ove il giudice di secondo grado la ritenga necessaria ai fini della decisio-ne. Lo stesso articolo 7 esclude l’ammissibilità del giuramento e della pro-va testimoniale, ribadendo la medesima regola della vecchia normativa.Il giudice competente a decidere l’appello delle sentenze predispostedalle commissioni provinciali è quello regionale, come si evince dall’e-nunciato dell’art. 52 del decreto 546/92 che stabilisce conformemente ilcriterio della territorialità per cui il giudice regionale è competente a co-noscere i giudizi di appello avverso la sentenza presa dalla commissioneprovinciale nell’ambito della regione.L’art. 58 al comma 1°, in modo pleonastico, ricalca il dettato dell’art. 437c.p.c. ribadendo che il giudice di appello non può disporre nuove prove,salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione.L’art. 59 enuclea la casistica che impedisce al giudice di appello di assu-mere la decisione della controversia nel merito ed è costretto ad annulla-re la sentenza di primo grado e rimettere il processo al giudice compe-tente. Osserviamo le varie tipologie:- la rimessione per questioni di giurisdizione, quando il giudice di appel-

lo nell’affermare la giurisdizione negata dal giudice di primo grado siastiene dal pronunciamento nel merito e rimette la causa al giudice diprimo grado. Tuttavia nell’ipotesi di sentenza declinatoria della compe-tenza, ancorché riassunta davanti al giudice indicato come competen-te, è ammesso l’appello al giudice tributario regionale e se quest’ultimoconferma la declinatoria, la relativa sentenza potrà essere impugnatadavanti alla suprema corte di cassazione che deciderà definitivamenteex art. 382 c.p.c.;

- la omessa costituzione o integrazione del contraddittorio, allorché ilcontraddittorio non si è costituito perché è stata dichiarata nulla la no-tifica del ricorso introduttivo e il giudice di appello nel dichiarare nulla lasentenza di primo grado rimette al primo giudice il processo per la rias-sunzione con la tempestiva notifica di un atto costitutivo del contrad-dittorio, così salva il ricorso introduttivo da ogni decadenza; mentre il




IL PROCESSO TRIBUTARIO

caso di omessa integrazione del contraddittorio attiene inscindibilmen-te a più soggetti (litisconsorzio) ancorché qualcuno di essi non abbiapartecipato al giudizio di primo grado, salvo che accetti la causa nellostesso grado in cui si trova;

- la illegittima composizione del collegio decidente in primo grado, quan-do si riconosce la sussistenza di una condizione di incompatibilità diuno o più componenti del collegio giudicante;

- la mancata sottoscrizione della sentenza da parte del giudice di primogrado, perché espressamente richiesta nell’art. 36 che prescrive la sot-toscrizione della sentenza da parte del presidente e dell’estensore;

- l’errore di giudizio, quando il giudice di appello riconosce che la sentenzaimpugnata, erroneamente giudicando, ha pronunciato l’estinzione delprocesso in sede di reclamo contro il provvedimento presidenziale.

L’art. 60 conferma il principio di consumazione dell’impugnazione allor-ché si sia appalesata una pronuncia di inammissibilità, come espressonell’art. 358 c.p.c.Al giudice tributario provinciale può ricorrere la persona fisica e chi ha lapersonalità giuridica con capacità di agire, chiamata ricorrente, propo-nendo un’azione contro il soggetto cosiddetto resistente. A questa cate-goria appartengono principalmente:- l’ufficio del ministero delle Finanze;- l’ente locale;- il concessionario del servizio di riscossione.I ricorsi devono essere presentati nei confronti dell’ente che ha emesso

l’atto entro il termine perentorio di sessanta giorni per tutti i tributi a de-correre dal giorno di notifica dell’atto che si vuole impugnare. I ricorsipossono essere presentati indifferentemente nei modi che seguono:

- attraverso notifica mediante ufficiale giudiziario;- con la spedizione con raccomandata senza busta con avviso di ricevi-

mento;- per mezzo della consegna diretta da parte del contribuente all’impiegato

addetto dell’ufficio (resistente) che rilascerà una ricevuta sulla copia; nonè ammessa questa procedura per il concessionario della riscossione.

La legge individua l’assistenza tecnica gratuita ai non abbienti stabilendola formazione presso ogni commissione tributaria della commissione tec-nica gratuita, composta da un presidente di sezione, che la presiede, daun giudice tributario designato dal presidente della commissione, nonchéda tre iscritti negli albi di ordini professionali del capoluogo in cui ha se-de la commissione, affermando la giurisdizionalizzazione delle commis-sioni tributarie nel processo disciplinato dal decreto 546/92 in merito alpatrocinio gratuito. Dal 1° luglio 2002 sono entrate in vigore le disposi-zioni previste originariamente dalla legge 134/01 in ordine al patrocinio aspese dello Stato nel giudizio tributario, normativa, peraltro, già contenu-ta nel Testo Unico delle spese giustizia, dpr 115/02, vigente sempre dal1° luglio di quest’anno.Il giudice (la commissione) attraverso la sentenza condanna la parte soc-combente a rimborsare le spese del giudizio ovvero può dichiarare com-pensate in tutto o in parte le spese.Secondo l’art. 18 il processo è introdotto con ricorso al giudice tributarioprovinciale (commissione) ed è formulato in lingua italiana, salvi i casi dibilinguismo. In esso intervengono vari elementi:- l’ufficio giudiziario;- il ricorrente;- il resistente;- l’indicazione dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda;- l’indicazione dei motivi della domanda;- la sottoscrizione della domanda.Il giudice, ex art. 36, pronuncia la sentenza in nome del popolo italiano

che deve contenere:- l’indicazione della composizione del collegio, delle parti e dei loro di-

fensori eventuali;- la concisa esposizione dei fatti e dei motivi di diritto;- la motivazione;- il dispositivo;- la data della deliberazione;- la sottoscrizione del presidente e dell’estensore.

“La sentenza della commissione provinciale può essere appellata allacommissione regionale competente”, è quanto recita l’art. 52, indivi-duando il giudice competente a conoscere e decidere l’appello delle sen-tenze espresse in primo grado.Il riesame del giudizio di primo grado sotto l’aspetto formale e sostanzia-le concreta il principio del doppio grado di giurisdizione. L’appello devecontenere gli elementi necessari e in forma analitica che focalizzano il ri-corso, alla stessa stregua del primo grado con la peculiarità enunciativadei motivi specifici della impugnazione.

1.3 Conclusione

Il giudice tributario si colloca come arbitro e garante dell’applicazione delcomplesso di norme che disciplinano l’attività pubblica di imposizione eriscossione dei tributi ed è chiamato a dirimere le liti insorgenti fra l’enteimpositore e i contribuenti.Il rapporto tributario tra il soggetto passivo e quello attivo può risultare in-ficiato nelle fasi:- di accertamento;- di riscossione;- applicative delle sanzioni.Il ricorso al giudice tributario inerisce la commissione tributaria provincia-le e regionale, come già visto, che consta di una o più sezioni. Ad ognicommissione è assegnato un presidente, i presidenti delle sezioni, i vicepresidenti e non meno di quattro giudici per sezione, i cui collegi giudi-cano con il numero invariabile di tre votanti.Il giudice tributario è chiamato a giudicare secondo coscienza ed in os-sequio alla legge, bandendo ogni forma di pregiudizio che è il più crude-le nemico del sano agire, compendio dell’onestà e della grande acutezzadi mente.Ai giudici tributari che onorano con devozione ed abnegazione la propria pro-fessione confermiamo l’esortazione del sommo poeta “DILIGITE IUSTITIAM,primai fur verbo e nome di tutto ‘l dipinto; QUI IUDICATIS TERRAM, fur sez-zai”. (LA DIVINA COMMEDIA-PARADISO- XVIII-91-DANTE ALIGHIERI).

2. Le garanzie del contribuente

2.1 Premessa

Il futuro di speranza che permea le aspettative delle nuove generazioni sipuò cogliere solo nel comportamento assolutamente onesto di chi è pre-posto al vertice di qualsiasi potere, anche della giustizia tributaria, pro-muovendo col suo sano operare la grandezza della quotidianità e l’indi-pendenza reale di una giustizia a servizio della verità.La giustizia tributaria deve occuparsi delle istanze del cittadino e dare unarisposta ai suoi interrogativi in modo da rafforzare in essi il senso di ciòche è giusto attingendo a sicuri principi, talché il lavoro del giudice sia in-dipendente da ogni sorta di emotività e parzialità e scevro da ogni tenta-tivo di condizionamento.

2.2 I termini della sua tutela

La legge 07/07/2000 n° 212 afferente le disposizioni in materia di statutodei diritti del contribuente sancisce che l’amministrazione finanziaria de-ve provvedere, con idonee iniziative, a far conoscere al contribuente ledisposizioni legislative e amministrative vigenti in materia tributaria epreoccuparsi dell’effettiva conoscenza degli atti a lui destinati, assicuran-dosi, comunque, di comunicarli nel luogo di effettivo domicilio. Gli attidell’amministrazione finanziaria e dei concessionari della riscossione de-vono essere motivati in ossequio a quanto disposto dall’art. 3 L. 7/8/90n° 241 e tassativamente specificare:- l’ufficio dove si possono reperire informazioni mirate sull’atto notificato;- l’autorità amministrativa dove si possa procedere ad un riesame anche

nel merito dell’atto in sede di autotutela;- le modalità, i termini e l’organo giurisdizionale da adire in caso di ricor-

so per atti impugnabili.

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I L G I O R N A L E


Al contribuente è concessa la possibilità di interpello, decreto legislativo30/7/99 n° 300, per cui può inoltrare per iscritto all’amministrazione finan-ziaria, che è tenuta a rispondere entro centoventi giorni, istanze specifichee circostanziate afferenti l’applicazione di disposizioni tributarie riconduci-bili a casi concreti e personali, e in assenza di risposta da parte dell’am-ministrazione si deve ritenere che la stessa amministrazione concordi conl’istanza del richiedente. È stato istituito, inoltre, presso ogni direzione re-gionale delle entrate il garante del contribuente operante in piena autono-mia e con precipui compiti, tra cui:- richiedere documenti o chiarimenti agli uffici competenti in ordine a la-

gnanze suscettibili di incrinare il rapporto di fiducia tra cittadini e ammi-nistrazione finanziaria e attivare procedure di autotutela nei confronti diatti amministrativi di accertamento o di riscossione notificati ai contri-buenti;

- rivolgere raccomandazioni ai dirigenti degli uffici, ai soli fini della tuteladel contribuente e della migliore organizzazione dei servizi;

- accedere agli uffici finanziari e verificare la loro funzionalità in merito al-l’assistenza al contribuente;

- richiamare gli uffici al rispetto dei termini previsti per il rimborso d’imposta;- individuare la casistica di chiara rilevanza talché le disposizioni in vigore

determinino condizioni pregiudizievoli ai contribuenti.Il processo tributario che deve dirimere la lite si celebra alla presenza didue parti ben individuate e contrapposte tra di loro, di cui una è il contri-buente che l’art. 10 del D.Lgs. 31/12/92 n° 546 individua come parte nelprocesso dinanzi alle commissioni tributarie.L’art. 11 dello stesso decreto sancisce che le parti debbono stare in giu-dizio con l’assistenza di un difensore tecnico abilitato e l’art. 12 al comma5 precisa la deroga all’assistenza tecnica obbligatoria per le controversieil cui valore risulti inferiore ai cinque milioni di lire, chiarendo che l’importodel tributo deve considerarsi al netto di interessi e di eventuali sanzioni ir-rogate con l’atto impugnato. In forza dello stesso articolo il contribuentepuò essere obbligato a munirsi di un difensore abilitato indipendentemen-te dal valore economico della controversia su ordine del presidente dellacommissione o della sezione del collegio giudicante.L’art. 13 dello stesso decreto assicura, altresì, l’assistenza tecnica gratui-ta ai non abbienti nel processo tributario, attingendo alla normativa delR.D. n° 3282/23 e successive modificazioni.Il contribuente, ai sensi dell’art. 6, c. 3 del decreto in discorso, che si ri-chiama in modo pleonastico all’art. 52 del c.p.c., può proporre l’istanza diricusazione del giudice cui fanno carico le prove dei motivi specifici su cuisi fonda l’istanza stessa.L’art. 7, introducendo la problematica dell’onere della prova che impingein qualsivoglia processo a carico delle parti, ci consente di proporre un’in-terpretazione dottrinale assai recente secondo la quale l’onere probatorionon può essere attribuito ad una parte in ragione del ruolo formale assun-to, attore o convenuto, nel processo, ma deve essere ripartito tra chi de-sidera far valere in giudizio un diritto, intimando l’onere della prova dei fat-ti del contendere, e chi obietta l’inefficacia dei medesimi fatti.L’art. 8 regola una esimente dalle sanzioni non penali individuata dalle leg-gi tributarie là dove intervenga un errore del contribuente dovuto ad incer-tezza oggettiva e non è determinato da colpa.La conoscenza legale degli atti processuali dell’attuale modello di processotributario è affidata alla segreteria delle commissioni tributarie che procede ocon la consegna materiale dell’avviso al contribuente o attraverso spedizionedi plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento, ex art. 16.L’art. 17 specifica che le comunicazioni e le notificazioni sono fatte, salvala consegna in mani proprie, nel domicilio eletto o, in mancanza, nella re-sidenza o nella sede dichiarata dalla parte (contribuente) all’atto della suacostituzione in giudizio. La cassazione n° 7990 del 26 giugno 92 rafforzatale incombenza con la seguente pronuncia: “è onere del notificante di ef-fettuare apposite ricerche per individuare il nuovo luogo di notificazioneove quello a sua conoscenza sia stato mutato”.Il contribuente attraverso la domanda giudiziale propone il ricorso che de-ve contenere taluni elementi essenziali:- l’indicazione dell’ufficio giudiziario davanti al quale intende promuovere

l’azione;

- la dichiarazione dei propri dati identificativi;- l’individuazione del resistente;- l’indicazione dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda, il cosid-

detto “petitum”;- l’enunciazione dei motivi attraverso l’esposizione dei fatti, la cosiddetta

“causa petendi”;- la sottoscrizione del ricorso;- la richiesta eventuale a trattare la controversia in pubblica udienza;- la richiesta di riunione dei ricorsi che hanno lo stesso oggetto o sono tra

loro connessi.Il contribuente può proporre il ricorso alla commissione tributaria provin-ciale entro sessanta giorni decorrenti dalla notificazione dell’atto che sivuole impugnare, tale termine è indicato nell’art. 21, richiamato nell’art.153 c.p.c.Il ricorrente deve depositare nella segreteria della commissione adita il ri-corso introduttivo del giudizio producendo la prova della sua notifica allacontroparte, entro trenta giorni dalla sua proposizione come condizionedi ammissibilità del ricorso stesso, chiarito anche espressamente dallacircolare n° 98/E, 1996.Al ricorrente è concessa la facoltà di integrare il ricorso introduttivo delgiudizio con altri nuovi motivi, a determinate condizioni:- allorché è resa necessaria dal deposito di documenti effettuato dalle al-

tre parti spontaneamente o per ordine della commissione;- solamente nell’ipotesi in cui i documenti depositati siano sconosciuti al

ricorrente.La memoria per motivi aggiuntivi è inammissibile se fosse presentata ol-tre il termine di legge e quando i motivi appartengono a documenti nonsconosciuti al ricorrente antecedentemente al loro deposito.La inammissibilità del ricorso si concreta ed è dichiarata dal presidentedella sezione assegnataria del processo, con decreto, nei casi di:- mancata sottoscrizione del ricorso;- ritardata proposizione;- mancanza o assoluta incertezza del contenuto del ricorso;- costituzione intempestiva o difformità tra originale e copia del ricorso;- firma della parte personalmente anziché del difensore, dove sussista

l’obbligo di assistenza tecnica.Tuttavia avverso i provvedimenti adottati dal presidente è ammesso il re-clamo da parte del ricorrente con l’obbligo di provvedere a sue spese anotificarlo, entro trenta giorni dalla comunicazione da parte della segrete-ria, alle altre parti del giudizio e successivamente nel termine perentoriodi quindici giorni dall’ultima notificazione deve depositarlo nella segrete-ria della commissione, nelle modalità imposte al ricorrente.Le controparti del reclamante possono depositare memorie nei quindicigiorni dalla notifica del reclamo.La segreteria della commissione tributaria comunica alle parti che si sonocostituite la data di trattazione della controversia almeno trenta giorni libe-ri (escluso sia il giorno iniziale che quello finale) prima della data fissata.Alle parti è concesso di integrare la produzione documentale a sostegnodello status difensivo e delle eccezioni espresse sia nelle motivazioni diricorso che nelle controdeduzioni.Allorché la sentenza è stata deliberata, il suo dispositivo viene comunica-to alle parti entro dieci giorni dal suo deposito. Ciascuna parte, con pro-pria iniziativa, può chiedere alla segreteria della commissione il rilasciodella copia autentica previa corresponsione delle spese inerenti e la se-greteria è tenuta a rilasciarla entro cinque giorni dalla richiesta.Il processo viene interrotto per il verificarsi di due eventi:- per morte del contribuente (di una delle parti) o del legale rappresen-

tante, ovvero del difensore incaricato;- per radiazione o sospensione dall’albo o dall’elenco di un difensore in-

caricato della difesa del contribuente (di una parte).La ripresa del processo sospeso avviene alla cessazione della causa chene ha motivato la sospensione, su istanza di prosecuzione al presidentedella sezione di una delle parti.Il contribuente può rinunciare al ricorso determinando l’estinzione del pro-cesso, ma dovrà rimborsare le spese processuali, salvo diverso accordo.L’art. 47 del decreto 546 in esame, prevede, attraverso un procedimento





cautelare, la possibilità di sospendere l’esecuzione dell’atto dell’ammini-strazione finanziaria impugnato con ricorso alla commissione tributariaprovinciale su istanza del ricorrente allorché dalla esecuzione stessa pos-sa originarsi un danno grave e fatale; sul ricorso cautelare decide la com-missione adita e solo in presenza di condizioni di particolare urgenza e ilpresidente, con decreto motivato provvede alla sua temporanea sospen-sione. La sospensione cautelare è applicabile anche per i ruoli dei centridi servizio; infatti la Consulta con sentenza n° 336 del 14/7/98 enuncia:“…non impedisca al contribuente, che ricorre avverso l’iscrizione a ruolooperata dal Centro di servizio e chiede la sospensione dell’esecuzionedell’atto impugnato, di depositare, presso la segreteria della commissio-ne tributaria, l’altro esemplare del ricorso, senza attendere il decorso deltermine previsto nell’art. 10 del DPR 787/80”.La previsione di uno strumento innovativo nel processo tributario, la con-ciliazione giudiziale, rappresenta sicuramente un avvenimento rilevante.Nel merito la norma prevede che l’iniziativa sia presa nel giudizio di primogrado e non oltre la prima udienza da ciascuna delle parti.Le sentenze delle commissioni tributarie possono essere impugnate exart. 49 applicando le disposizioni del titolo III, capo 1 del libro II del c.p.c.,escluso l’art. 337. Gli articoli da considerare sono dal 323 al 338 che trat-tano dei mezzi per impugnare le sentenze, in sintesi:- l’appello, realizza il cosiddetto principio del doppio grado di giurisdizione;- il ricorso per cassazione colma il vuoto normativo della precedente di-

sciplina del processo tributario i cui motivi sono espressi nell’art. 360, c.1 da 1 a 5 del c.p.c.;

- la revocazione assolve al ruolo di ultima garanzia nei confronti di sen-tenze affette da vizi di costruzione fondamentalmente gravi o che evi-denziano vizi prodromici di eventuale ingiustizia, previsti dall’art. 395c.p.c.;

- l’opposizione di terzo, come mezzo di impugnazione straordinario, inquanto proponibile nonostante la formazione della regiudicata formale,concesso al terzo per rimuovere gli effetti pregiudizievoli che una sen-tenza, pronunciata da altre persone, possa incidere sulla sua sfera giu-ridica;

- i termini per l’impugnazione, diversificati in termine breve di sessanta gior-ni avverso le sentenze delle commissioni di primo grado e di appello, e intermine lungo previsto per le impugnazioni civili dall’art. 327 c.p.c.

Accenniamo brevemente all’istituto della compensazione tradizionalmen-te in materia tributaria sempre escluso e, recentemente, reso operativoper mezzo dell’art. 8, c. 1, dello Statuto dei diritti del contribuente cheprevede appunto l’estinguibilità dell’obbligazione tributaria attraversocompensazione. L’ultimo comma dello stesso articolo rinvia l’operativitàdell’istituto ad un emanando regolamento ai sensi dell’art. 17 della400/98. Il contribuente può proporre la compensazione relativamente a:- crediti di cui sia stata accertata l’esistenza con sentenza passata in giu-

dicato;- casi di obbligo d’ufficio a procedere al rimborso da parte dell’ammini-

strazione;- ipotesi in cui l’amministrazione abbia riconosciuto il diritto dello stesso

contribuente al rimborso di somme indebitamente pagate.Naturalmente la richiesta di avvalersi della compensazione si può con-cretizzare sia nel processo che al di fuori dello stesso e in tal caso il giu-dice potrà accertare la compensazione sulla base dei presupposti in fasedi domanda stragiudiziale. Tuttavia l’amministrazione può contestare lasussistenza dei presupposti indispensabili all’operatività della compensa-zione enunciando le proprie pretese attraverso un immediato atto impo-sitivo ripristinando il processo tributario nell’iter consuetudinario.Infine registriamo che, a tutela del contribuente, soccorre la recente modi-fica apportata dal Senato al decreto omnibus in materia di giustizia, leggePinto, introducendo la transazione come prima fase per ottenere il risarci-mento dei danni per l’eccessiva durata del procedimento, sopprimendo ilprincipio punitivo che prevedeva la possibilità per la Corte di appello di con-dannare al pagamento delle spese coloro che invece di beneficiare dellatransazione avevano optato per il ricorso, ancorché immotivatamente, ecoinvolgendo i procedimenti tributari che presentino rilevanza penale. Lainnovativa nel merito così recita: “Sono esclusi dall’accordo transattivo i

procedimenti che riguardano obbligazioni tributarie la cui violazione nonabbia rilevanza penale”, in ordine all’adeguamento alla normativa europeae alle indicazioni della Corte europea sui diritti dell’uomo di Strasburgo.

2.2 Conclusione

Il processo tributario si va conformando al principio generale del “giustoprocesso” per cui ogni causa si sviluppa nel contraddittorio tra le parti, incondizioni di parità, davanti al giudice terzo e imparziale, ma alla sua pie-na realizzazione occorre semplificare la “agendi ratio”, verbi causa:- qualificare più significativamente l’esercizio del diritto di difesa, anche in

materia di autotutela e risarcimento dei danni del contribuente;- promuovere il riconoscimento di una perfetta parità processuale tra le

parti, statuendo pariteticamente la taratura di diritti e doveri;- estendere il diritto di difesa, per consentire una maggiore tutela del con-

tribuente, alla prassi più innovativa e scevra da limiti pregiudizievoli;- esemplificare l’esercizio del diritto di difesa con talune equiparazioni

operative di più facile realizzazione.Al contribuente occorre assicurare una giustizia garantista talché: “Cono-sciute le prove e calcolata la certezza del delitto, è necessario concedereal reo tempo e mezzi opportuni per giustificarsi; ma tempo così breve chenon pregiudichi alla prontezza della pena, che abbiamo veduto essere unode’ principali freni de’ delitti. Un mal inteso amore della umanità sembracontrario a questa brevità di tempo, ma svanirà ogni dubbio se si riflettache i pericoli dell’innocenza crescono coi difetti della legislazione”. (Cesa-re Beccaria – Dei delitti e delle pene - § XXX Processi e prescrizioni).

3. Una parte resistente, gli uffici del ministero delle Finanze

3.1 Premessa

La parte resistente nel processo tributario è il soggetto contro cui la do-manda giudiziale è proposta. Così acquista la qualità di controparte chi,nel processo tributario contraddice, cioè colui contro il quale la domandaè diretta, denominato soggetto passivo o convenuto o nel cui nome sicontraddice. Si può quindi affermare che la parte resistente nel processotributario è colui che subisce gli effetti degli atti processuali ed è perciòdestinatario dei provvedimenti del giudice. La sua condizione di parte re-sistente gli riconosce taluni requisiti nell’espletamento di tale ruolo, ossia:- la capacità di esercitare liberamente i diritti vantati;- l’idoneità ad essere rappresentati od assistiti;- il dovere di iniziativa di parte, di impulso processuale e di onere della pro-

va;- la competenza ad assumersi la responsabilità per le spese e per i dan-

ni processuali.La parte resistente è individuata anche come controparte in base alla sualegittimazione sostanziale nella qualità di soggetto che ha emanato l’attoimpugnato.La disciplina specifica è contenuta nel capo II del Titolo I sulle Disposizionigenerali del decreto 546/92 intitolato “Delle parti e della loro rappresentan-za ed assistenza in giudizio”, negli art. dal 10 al 17. Il soggetto titolare del-la situazione giuridica oggetto di controversie, legittimatio ad causam, ilsoggetto che ha la capacità di essere presente nel processo, legitimatio adprocessum ed il soggetto diretto interlocutore del giudice, jus postulandi,assumono la stessa espressione significante individuata dal nuovo ordina-mento processuale che si attaglia e compenetra con le norme del codicedi procedura civile. La parte resistente soggiace in questa funzione al:- principio della par condicio processuale;- principio generale dell’ordinamento tributario, in ordine alla tutela dei di-

ritti sostanziali e processuali del contribuente. Normalmente il processo tributario è finalizzato all’annullamento di atti, tut-tavia nel caso di richiesta di rimborso, cioè allorché manca l’emanazione del-l’atto richiesto, la posizione sostanziale si ribalta per cui l’attore diventa laP.A. o il concessionario, mentre di fatto il contribuente assume la condizio-ne di convenuto anche se formalmente ricorrente nel processo tributario.

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3.2 Azione, rappresentanza ed assistenza in giudizio

L’art. 10 specifica chiaramente i soggetti contro i quali si propone l’azio-ne avanti alle Commissioni tributarie. L’azione può essere proposta so-prattutto contro un ufficio del ministero delle Finanze. Là dove l’atto im-pugnato fosse stato emanato da un centro di servizio deve essere chia-mato in causa l’ufficio delle entrate del ministero delle Finanze al qualecompetono le attribuzioni relative alla controversia, dal che consegue l’i-nammissibilità del ricorso nell’ipotesi di chiamata in causa del centro diservizio e non l’ufficio delle entrate competente da parte del ricorrente.Tuttavia il ricorso contro il ruolo emanato dal centro di servizi, nonostan-te debba essere proposto contro l’ufficio delle entrate competente, dovràessere notificato al centro di servizio (ora uffici locali dell’Agenzia delleEntrate, essendo i centri di servizi stati soppressi) che ha formulato il ruo-lo oggetto della lite, talché lo stesso possa espletare l’attività istruttoriaper consentire all’ufficio di agire in giudizio. Successivamente se il centrodi servizi ritiene ammissibile il ricorso, dispone il rimborso totale o parzia-le, diversamente trasmette il fascicolo al competente ufficio delle imposteper il prosieguo dell’attività avanti alle commissioni tributarie.La gestione operativa dell’Amministrazione finanziaria, precedentementesvolta dai dipartimenti del ministero, ora è affidata a quattro agenzie fi-scali: Entrate, Dogane, Territorio e Demanio. Le agenzie fiscali hanno per-sonalità giuridica di diritto pubblico e godono di autonomia regolamenta-re, organizzativa, amministrativa, patrimoniale, contabile e finanziaria; de-vono agire in base ai principi di legalità, imparzialità, trasparenza ed effi-cienza; la gestione finanziaria è sottoposta al controllo di legittimità daparte della Corte dei Conti.Inoltre all’Agenzia delle Entrate sono attribuite tutte le funzioni concer-nenti le entrate tributarie erariali che non siano attribuite ad altre agenzie;è competente ad espletare i servizi relativi all’amministrazione, alla ri-scossione e al contenzioso dei vari tributi affidati alla sua gestione; la rap-presentanza organica dell’agenzia è attribuita al direttore mentre perquella processuale si può avvalere del patrocinio dell’Avvocatura delloStato. Il Ministero delle Finanze ha disposto, con D.M. 28/12/2000, che,a partire dal 1° gennaio 2001, le agenzie fiscali esercitino tutte le funzioniregolate dalle norme e dagli statuti, subentrando nella titolarità dei rap-porti giuridici e delle obbligazioni inerenti alle funzioni trasferite dai dipar-timenti alle agenzie, previste dagli art. 8 e seguenti del D.Lgs. 30 luglio1999, n° 300, emanato in attuazione della delega contenuta nell’art. 11della legge n°59/97. L’art. 61, c. 2 del D.Lgs. 300/99 decreta che la com-petenza territoriale e l’articolazione interna in aree dirigenziali degli ufficilocali dell’Agenzia corrispondono a quelle dei preesistenti uffici delle en-trate, desumendosi, così, una sostanziale trasposizione della vecchiastruttura periferica del ministero delle Finanze a quella della nuova Agen-zia fiscale, implicitamente riconoscendo la loro legitimatio ad processum.L’art. 11 del D.Lgs. 546/92 disciplina sull’assistenza tecnica che le parti,diverse dal ministero delle Finanze, dall’Ufficio o dall’Ente locale resisten-te, debbano stare in giudizio con l’assistenza di un difensore tecnico abi-litato, rinvenendo una tacita preclusione all’assistenza tecnica da partedell’Avvocatura dello Stato nel 1° grado di giudizio. Mentre l’art. 12, c. 4chiarisce che l’ufficio del ministero delle Finanze, nel giudizio di 2° gradopuò essere assistito dall’Avvocatura dello Stato. Così nel primo grado delgiudizio gli Uffici finanziari vengono difesi e rappresentati dai propri fun-zionari. In appello la legittimazione processuale è affidata agli uffici peri-ferici previa la preventiva autorizzazione regionale da parte del responsa-bile del servizio del contenzioso della competente direzione comparti-mentale del territorio che dovrà essere richiesta con tempestività all’oc-correnza e indicando gli estremi della stessa nell’atto di appello (la citataautorizzazione non va richiesta nel caso di proposizione di appello inci-dentale); la mancata autorizzazione “de qua” costituisce inammissibilitàdell’appello, salvo ad esibirla successivamente alla proposizione dell’ap-pello.Le Agenzie fiscali sono divenute le destinatarie degli atti introduttivi dellecontroversie tributarie di primo e secondo grado, succedendo agli omo-loghi organi nelle liti pendenti, ai sensi dell’art. 6, commi 3 e 4 del regola-

mento di amministrazione del 30/11/01. In definitiva la qualità di parte nelgiudizio in materia tributaria spetta all’ufficio locale delle Agenzie, con ti-tolarità a ricevere le notifiche di ogni atto processuale delle sentenze e deiricorsi avanti la Corte di Cassazione. L’art. 14 tratta il litisconsorzio e l’intervento, ispirandosi chiaramente allenorme processual-civilistiche afferenti il processo a pluralità di parti. Sitratta di litisconsorzio necessario se tutti i soggetti sono coinvolti inscin-dibilmente dall’oggetto del ricorso, in quanto sussiste una contitolaritàdel rapporto sostanziale che si fa valere, per cui la decisione può esserepronunciata solo in confronto di più parti; mentre si parla di litisconsorziofacoltativo allorché più azioni vengono esercitate nello stesso processoper mera opportunità pratica. Le azioni connesse rimangono tuttavia di-stinte e possono essere decise in modo differente ancorché proposte nel-lo stesso processo. Il facoltativo si qualifica proprio allorché fra le causeproposte esista connessione per l’oggetto o per il titolo ovvero improprioquando la decisione dipende totalmente o solo parzialmente dalla solu-zione di identiche questioni.La fattispecie di litisconsorzio si concreta contro una pluralità di parti, co-siddetto litisconsorzio passivo nel caso di impugnazione della cartellaesattoriale nei confronti del concessionario e dell’ufficio tributario titolaredel credito posto in riscossione, in quanto nelle liti che non riguardanoesclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi, deve chiama-re in causa l’ente creditore interessato; in mancanza, si risponde delleconseguenze della lite (art. 39 D.Lgs. 112/99); è in ogni modo il caso di li-tisconsorzio facoltativo, non essendo prevista l’integrazione del contrad-dittorio, ossia la mancata chiamata in causa dell’ente impositore noncomporta la inammissibilità del ricorso per inattività della parte interessa-ta, ma solo l’assunzione delle conseguenze della pronuncia da parte delconcessionario, ex art. 45 del D.Lgs. 546/92. L’intervento si fa allorché inun processo già iniziato subentra un soggetto diverso dalle parti princi-pali. La legittimazione all’intervento si basa su una connessione oggetti-va tra l’azione in corso e quella che il terzo intende praticare ovvero è ri-volta contro di lui. L’intervento assume tre diverse configurazioni:

1) volontario, si fonda sull’iniziativa spontanea del terzo, può essere:- principale, se l’intervento asserisce un diritto proprio in contrasto con

l’attore e il convenuto;- litisconsortile, se l’interveniente, nonostante faccia valere un diritto au-

tonomo, assume una posizione coincidente a quella di una delle partirimanendo, tuttavia, distinta;

- adesivo, se un terzo partecipa al giudizio ad adiuvandum in quanto hainteresse alla vittoria di una delle parti in causa e sostiene le ragioni ditale parte per non subire gli effetti di una sentenza sfavorevole;

2) coatto su istanza di parte, consiste nella chiamata nel processo di unterzo che una parte attribuisce comunanza di causa, ossia che sussi-sta una ragione di connessione in ordine alla causa petendi o per il pe-titum;

3) coatto per ordine del giudice, è disposto da quest’ultimo là dove ritie-ne che il processo debba svolgersi nei confronti di un terzo al quale lacausa sia comune, ordinando alla parte l’incombenza della chiamatae in caso di non ottemperanza procede alla cancellazione della causadal ruolo.

Le modalità formali dell’intervento sono uguali per tutte le forme e si ef-fettua con ricorso per intervento del tutto similare formalmente a quellointroduttivo del giudizio e con la successiva costituzione nelle forme pre-viste per la parte resistente, se applicabile.L’intervento volontario si perfeziona con la proposizione dell’atto di inter-vento mediante notifica a tutte le parti del processo già pendente e conla costituzione del medesimo interventore, quello coatto si perfeziona conla semplice chiamata su ordine del giudice ad una delle parti, come giàvisto. L’intervento proposto a sostegno del resistente, cosiddetto ad op-ponendum, cioè a sostegno dell’Amministrazione finanziaria, non richie-de che l’interesse di cui è titolare l’interventore sia un interesse giuridica-mente rilevante, risultando bastevole anche un interesse di mero fatto.





Le parti chiamate in causa o intervenute volontariamente possono impu-gnare l’atto solo se per esse non è già spirato il termine di decadenza almomento della costituzione. Le parti inoltre possono intervenire a condi-zione che siano parte del rapporto tributario controverso. Infine si può di-re che l’intervento è consentito là dove il rapporto tributario controverso,cioè l’insieme dei rapporti sostanziali confluenti, direttamente o meno,nell’oggetto della lite tributaria, contenga anche obbligazioni autonometra di loro.L’art. 15 del D.Lgs. 546/92 ha introdotto nel processo tributario il princi-pio della soccombenza consistente nella condanna al pagamento dellespese di giudizio. Il principio cui si ispira la norma deve essere inteso nelsenso che solo la parte interamente vittoriosa non può essere condanna-ta, nemmeno per una minima quota, al pagamento delle spese, scorag-giando così la proposizione di azioni poco o affatto fondate, o addirittura“temerarie”.Tuttavia lo stesso art. 15 rimandando all’art. 92 c.p.c. sancisce che lespese possono essere anche compensate in modo parziale o per l’interose fossero accolte o rigettate sia le domande di una parte che quelle del-l’altra ovvero per giusti motivi individuati dal giudice in ordine al merito oal rito della causa.Gli art. 16 e 17 prevedono disposizioni in tema di comunicazioni e notifi-cazioni, richiamandosi agli art. 137 e ss. del c.p.c.L’art. 16 contiene disposizioni sulle comunicazioni e notificazioni che bre-vemente riassumiamo:- mediante avviso della segreteria della commissione tributaria conse-

gnata alle parti, o spedita a mezzo posta in plico senza busta, racco-mandata con avviso di ritorno;

- agli uffici del Ministero anche mediante trasmissione di elenco in dupli-ce esemplare, uno dei quali, immediatamente datato e sottoscritto perricevuta che deve essere restituito alla segreteria della commissione tri-butaria, oltre che con le modalità viste prima.

L’art. 17 prevede che le comunicazioni e le notificazioni siano effettuatepresso il domicilio eletto o in mancanza, nella residenza dichiarata dallaparte all’atto della costituzione in giudizio. In assenza di elezione di do-micilio o dichiarazione di residenza o di sede nel territorio dello Stato oper loro assoluta incertezza la notificazione o la comunicazione degli attirisulta impossibile, questi sono comunicati o notificati presso la segrete-ria della commissione. Infine se l’Amministrazione finanziaria si è avvalsa,in grado di appello, del patrocinio dell’Avvocatura di Stato, gli atti devo-no essere notificati presso l’avvocatura territoriale competente.

3.3 Conclusione

La parte resistente è quella verso la quale è proposta la domanda e perla sua individuazione si fa riferimento alla sola legittimazione formale, sca-turente dall’emanazione dell’atto che si impugna, o dalla non emanazio-ne dell’atto richiesto, quindi la qualità di parte nel processo si acquistaper il semplice fatto di resistere nello stesso.In relazione alla assistenza e rappresentanza tecnica degli uffici perifericidelle Agenzie fiscali, la riforma ha introdotto sicuramente alcune positiveinnovazioni rispetto alla previgente normativa, ma nel complesso non ri-sulta del tutto soddisfacente; infatti la evocata attribuzione del compito dipatrocinare le ragioni erariali ad un organo esterno, costituirebbe chiara-mente un beneficio inconfutabile sotto il profilo della uniformità di con-dotta dei diversi uffici nella gestione del contenzioso e assicurerebbe al-tresì una maggiore incisività dell’azione difensiva degli uffici nelle diatribefiscali.La innovazione normativa, attraverso un raziocinio codificato deve poterassicurare il rispetto dei principi basilari del diritto talché “La legge, in ge-nerale, è la ragione umana, in quanto governa tutti i popoli della terra; ele leggi civili di ogni nazione non debbono essere che i casi particolari incui questa ragione umana viene applicata”. L’esprit des lois – 1748 –Montesquieu.

4. Il comune come parte resistente

4.1 Premessa

La giustizia tributaria possiede tutti gli elementi per affermare la strada del-l’imparzialità, per capire, ascoltando il profondo della propria coscienza, an-corché immersa nei gorghi spesso disorientanti della diatriba della vicendacontroversa, l’atteggiamento da assumere, per scegliere la parte della veritàgiuridica. La parte nel processo tributario è quella che stabilisce o intervienenel processo. L’art 10 del D.Lgs. 546/92, infatti declama “sono parti nel pro-cesso dinanzi alle commissioni tributarie oltre al ricorrente, l’ufficio del mini-stero delle Finanze o l’ente locale o il concessionario del servizio di riscos-sione che ha emanato l’atto impugnato o non ha emanato l’atto richiesto ov-vero, se l’ufficio è un centro di servizio, l’ufficio delle entrate del ministero del-le Finanze al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso”.Tale norma accoglie sia la nozione formale del concetto di parte perchéla evidenzia nel processo che si rivolge al giudice per reclamare un prov-vedimento giurisdizionale ovvero verso la quale la misura viene richiesta,che sostanziale là dove enuclea dettagliatamente gli uffici e gli enti legit-timati a resistere, individuati dal ricorrente e segnalati nel ricorso a penadi inammissibilità dello stesso. Le parti nel processo sono date dall’attore o ricorrente, cioè da colui chepropone la domanda e dal convenuto o resistente che è colui verso ilquale la domanda viene proposta. Così la natura di parte nel processo siacquisisce in quanto si principia un giudizio o si resiste allo stesso.

4.2 La sua capacità di essere parte della lite tributaria

L’art. 2, c. 1 del D.Lgs. 546/92 ha allargato la giurisdizione delle commis-sioni tributarie alle liti afferenti i tributi comunali per cui per tali balzelli so-no chiamati in giudizio i Comuni che abbiano emanato o non l’atto impu-gnato. Nel merito si distinguono tre casi possibili:1- che il comune provveda direttamente all’accertamento e riscossione

del tributo, che sarà all’uopo chiamato in causa;2- che l’accertamento e riscossione sia affidato per legge ad un ufficio e

al quale compete legittimamente la chiamata in causa;3- che l’accertamento e riscossione sia commesso ad un concessiona-

rio che provvede alla sua gestione. In questo caso si deve far riferi-mento alla legge che ha sancito l’affidamento per l’amministrazioneonde verificare l’attitudine del concessionario alla chiamata in causa.

Il comune ai sensi dell’art. 57 del D.Lgs. 300/99 può attribuire alle Agenzie fi-scali la gestione delle funzioni di sua competenza, attraverso autonome con-venzioni che individuino le modalità di svolgimento dei compiti e degli obbli-ghi che ne discendono. Inoltre il comune è soggetto all’obbligo di indicare lemodalità di impugnazione degli atti in quanto enunciato dall’art. 19 del546/92, ma anche sancito più recentemente dallo Statuto del contribuente.Qualche perplessità potrebbe nascere nell’individuazione del soggettoavente legittimazione processuale, il titolare del rapporto tributario (il co-mune) od anche il concessionario. Il dubbio si può dirimere attraverso ilchiarimento del tipo di impugnazione e cioè se si contesta la pretesa tri-butaria nel merito, il soggetto legittimato processualmente è sicuramen-te il Comune, se invece si contestano vizi propri della cartella, sembra in-dispensabile la chiamata in causa del Concessionario; là dove le due ti-pologie di vizi sussistano contemporaneamente, si avrà distinta presenzain giudizio di due soggetti coinvolti da azioni con oggetti distinti e non li-tisconsorzio necessario, cioè più convenuti.L’art. 11 stabilisce al comma 3 che l’ente locale verso il quale è indirizza-to il ricorso sta in giudizio attraverso l’organo rappresentativo previsto dalproprio ordinamento e il D.Lgs. 267/2000 all’art. 5, c. 1, indica il Sindacoquale rappresentante dell’ente, così che quest’ultimo o il rispettivo dele-gato è legittimato ad agire o a resistere in giudizio, come d’altronde ac-cadeva in passato. Tuttavia il Sindaco soggiace alle seguenti condizioni:- deve essere autorizzato dalla Giunta per i giudizi innanzi agli organi del

contenzioso;- non può esorbitare nel suo operare rispetto al contenuto dell’autorizza-

zione;

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- deve sottostare al potere del giudice, ex art. 182 c.p.c., qualora fosseinvitato ad esibire l’autorizzazione a stare in giudizio rilasciata dallaGiunta;

- è abilitato anche alla proposizione dell’appello avverso la sentenza sfa-vorevole di primo grado in virtù dell’autorizzazione ad agire o resisterein giudizio in rappresentanza del Comune stesso.

Il Sindaco, come già indicato, può delegare la rappresentanza ad un fun-zionario o ad un assessore, solo se espressamente ammesso dall’attocostitutivo.I tributi comunali le cui controversie sono soggette alla giurisdizione del-le commissioni tributarie possono essere enucleate succintamente e nel-la fattispecie più significative in:• Imposta comunale sulla pubblicità.Nel merito l’art. 10 del D.Lgs. 507/93 stabilisce che il comune può proce-dere a rettificare o ad accertare d’ufficio, con apposito avviso motivato, en-tro due anni dalla data di presentazione o da quella in cui avrebbe dovutoessere presentata, notificando al contribuente anche con posta medianteraccomandata con avviso di ricevimento. Tali avvisi di accertamento devo-no essere sottoscritti dal funzionario individuato dal comune per l’organiz-zazione e la gestione dell’imposta, ovvero, nella gestione in concessione,da un rappresentante del concessionario. L’art. 11 dello stesso decreto, in-fatti, sancisce che nella gestione diretta da parte del comune viene desi-gnato un funzionario a cui si attribuisce funzione e poteri gestionali dell’im-posta ancorché capacità di sottoscrivere le richieste, gli avvisi, i provvedi-menti relativi e disporre rimborsi; viceversa nella gestione affidata in con-cessione le attribuzioni sopra viste spettano al concessionario.• Tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche e Tassa per losmaltimento dei rifiuti.L’art. 39 del D.Lgs. 507/93 consente il pagamento del tributo al comuneda parte del titolare dell’atto di concessione o di autorizzazione o da par-te dell’occupante di fatto, anche se abusivo. La Tarsu è stata soppressae in sua vece è stata istituita una Tariffa, ex art. 49 D.Lgs. 22/97. Gli art.51, 52 e 54 del decreto 507/93 specificano che in relazione alla tassa perl’occupazione di aree pubbliche le attività ad esse afferenti possono es-sere espletate direttamente dal comune, attraverso un funzionario all’uo-po designato ovvero affidate in gestione. Gli art. 71, 72, 73 e 74 inveceregolano le disposizioni sull’accertamento, riscossione e poteri di con-trollo della Tarsu e alla designazione del funzionario responsabile.Il D.Lgs. 267/2000 conferma la doppia possibilità gestionale, diretta o conaffidamento. In particolare puntualizza che:- l’attività di liquidazione, accertamento e riscossione dei tributi possa

essere affidata anche ai concessionari;- il funzionario designato dal comune oltre ad essere responsabile della

gestione del servizio possa apporre il visto di esecutività sui ruoli per lariscossione dei tributi;

- la procedura di riscossione coattiva dei tributi dei comuni segua l’iter delDPR 602/73, se l’incombenza gestionale fosse affidata ai concessionari,ovvero quello indicato dal R.D. 639/1910, se ottemperata in proprio.

• Imposta Comunale sugli Immobili.Tale imposta è stata istituita con D.Lgs. 504/92 ed il contenzioso relativoad essa è soggetto alla giurisdizione delle commissioni tributarie secon-do l’art. 15 del decreto 546/92. Gli art. 4 e 11 del 504 attribuiscono a cia-scun comune la capacità di liquidare, accertare e riscuotere l’imposta,salvo che le stesse attività siano affidate ad un concessionario secondogli art. 52 e 59 del decreto 446/97. Lo stesso art. 11 prevede la designa-zione di un funzionario con compiti e poteri deferiti per l’esercizio dellagestione dell’imposta.• Imposta Comunale sull’Incremento del Valore degli Immobili.Il comune non è legittimato a costituirsi in giudizio come parte resistentenon essendo ascrivibile allo stesso nessun atto rientrante nella tipologiaelencata dall’art. 19 del decreto 546/92; infatti l’accertamento e la riscos-sione di tale imposta sono determinati nei modi e nei termini stabiliti perl’imposta di registro, talché la qualità di parte nel processo tributario ineri-sce l’ufficio che procede alla notifica dell’avviso di accertamento. Tuttavia

il comune potrebbe essere legittimato ad intervenire ex art. 14 se gli ve-nisse riconosciuta la qualifica di parte del rapporto tributario controverso.• Addizionale IRPEF.La legge 449/97 ha consentito l’istituzione di un’addizionale comunale ir-pef, nell’ambito della realizzazione delle autonomie locali, che i comunipotranno applicare fino al massimo dello 0,5% nel corso del triennio. Inquesto caso, il comune nei cui confronti è proposto il ricorso, può starein giudizio legalmente per il tramite degli organi competenti alla rappre-sentanza, previsti dal proprio ordinamento ai sensi dell’art. 36 della legge142/90, assorbito dal più recente D.Lgs. 267/2000, il sindaco o il suo de-legato. Per quanto concerne la rappresentanza e l’assistenza in giudizio gli art.11 e 12 del D.Lgs. 546/92 sanciscono che, fatta eccezione per l’ufficio fi-nanziario e l’ente locale, la parte può stare in giudizio anche medianteprocuratore generale o speciale, autorizzando l’attivazione del processoda parte di una persona diversa dal ricorrente, dalla qual cosa si evincel’ammissione, nella posizione di resistente, di una persona differente dalconcessionario per la riscossione. Infine in relazione alla difesa tecnicadegli enti locali impositori, come per gli uffici del Ministero, non sono ob-bligati a ricorrere al difensore abilitato, per cui il rappresentante dell’entein giudizio può optare tra le seguenti varie opportunità:- provvedere personalmente alla difesa davanti le commissioni;- ricorrere all’opera di un funzionario dell’ente, quantunque non abilitato

alla difesa tecnica;- servirsi dell’opera di un perito, libero professionista o dipendente del-

l’ente.Tuttavia il titolare dello jus postulandi può ricevere tale incarico solo at-traverso un mandato rilasciato dal rappresentante dell’ente in giudizio.

4.3 Conclusione

Gli art. 10 e 18 del D.Lgs. 546/92 evidenziano che parte resistente avan-ti le commissioni tributarie è l’ente locale o il concessionario del serviziodi riscossione responsabile dell’atto impugnato o dell’atto inutilmente ri-chiesto, al quale spetta la legittimazione a resistere. Poiché il comuneesercita una funzione pubblica è tenuto ad agire in ordine a criteri di im-parzialità e a vigilare sul buon andamento degli uffici in ossequio al det-tato costituzionale e alle indicazioni dello Statuto del contribuente. Così ilsuo operare deve essere improntato a criteri di chiara responsabilità pro-cessuale e dovere di lealtà e probità e fondarsi essenzialmente su princi-pi della collaborazione e della buona fede.Resistente è la parte, come visto, verso la quale viene orientata la do-manda, cioè l’atto che si impugna. I soggetti possono essere il comune oil concessionario del servizio di riscossione. In quest’ultima ipotesi, cioèche sia impugnato un atto del concessionario, lo stesso si qualifica partesolamente se l’oggetto dell’impugnazione è costituito da errori a lui attri-buibili, siccome vizi propri della cartella di pagamento o degli avvisi dimora od anche nei casi di vizi di notifica. Invece non è riconosciuta alcu-na legittimazione a stare in giudizio al concessionario nella fattispecie incui pur essendo impugnato un atto del concessionario, i vizi desunti ine-riscono il rapporto sottostante di imposta. In quest’ultima evenienza di-venta parte in giudizio il comune (ente impositore), nella qualità di titolaredell’obbligazione tributaria.Infine l’espressione parte nel processo riferita al comune si compendia ecompenetra in tre diverse situazioni giuridiche, quella della “legitimatio adcausam”, allorché ha la capacità di presenziare al processo, quella della“legitimatio ad processum”, quando assume la capacità di stare in giudi-zio, quella dello “jus postulandi”, nella circostanza di diritto interlocutoredel giudice.Il comune, depositario degli interessi della collettività che rappresenta,deve tendere ad ottimizzare i rapporti con l’utenza adoperandosi effica-cemente “contro la forza destruttiva, dispotica ed illimitata della burocra-zia, dalla quale la potenza ed il credito degli uni e degli altri (destinatari)ora rimane spento”. Lettera a Ferdinando Galiani, Palermo, 21 dicembre1781. Domenico Caracciolo. Continua





l’art. 6 del Regolamento con-cernente le “Istituzioni genera-li sulla gestione amministrati-vo-contabile delle istituzioniscolastiche” (D.I. 1° febbraio2001, n. 44) prevede che ilConsiglio d’Istituto può ap-portare modifiche parziali alprogramma annuale in relazio-ne anche all’andamento delfunzionamento amministrativoe didattico generale ed a quelloattuativo dei singoli progetti.Con tale importante previsioneè stata introdotta, quindi, unagestione flessibile del program-ma annuale.Entro il 30 giugno, allo scopodi favorire la verifica dell’anda-mento dell’attività, il Direttore

dei Servizi Generali ed Ammi-nistrativi (D.S.G.A.) compila ilModello H bis. Tale documen-to “fotografa” lo stato delle en-trate e delle spese. A tali finiappare utile, altresì, compilareil Modello I per verificare lo

stato di attuazione delle singo-le attività e progetti.Il momento della verifica deveessere accompagnato da una det-tagliata relazione predisposta dalDirigente Scolastico, che illustrala situazione del Programma An-nuale e lo stato di avanzamentodei lavori dei Progetti/Attività.Alla relazione del Dirigente Sco-lastico si unisce una idonea rela-zione tecnica del Direttore deiServizi Generali ed Amministra-tivi.Sulla base di detta documenta-zione il Consiglio d’Istituto puòdecidere le variazioni che si ren-dono necessarie per aggiornarele risorse finanziarie alle reali esi-genze della scuola.

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I L G I O R N A L E


VERIFICA/MODIFICADEL PROGRAMMA ANNUALEDELLE SCUOLE

Il Consiglio d’Istituto può apportare modificheparziali al programmaannuale in relazione

al funzionamento generale ed a quello dei singoli

progetti

di Natale Monsurrò e Giuseppe Cosimo Tolone

I modelli utili alla verifica sono compilati dal D.S.G.A. e sono i seguenti:

• Modello H-bis - Attuazione Programma Annuale.Accompagna la relazione sullo stato di attuazionedel programma e riporta la situazione finanziariacompleta della scuola, permettendo il confrontotra quanto stabilito nella fase di programmazione equanto realizzato effettivamente. In particolarevengono evidenziate, oltre alle colonne delle entra-te e delle spese, le colonne delle somme accertate edi quelle impegnate, riscosse o pagate, rimaste dariscuotere o da pagare. Sia per le entrate che per le

spese, la colonna programmazione contiene, alladata della verifica, la somma degli importi del pro-gramma annuale e di tutte le modifiche apportatefino alla data di produzione del prospetto;

• Modello I - Rendiconto Progetto/Attività. Espone lasituazione finanziaria completa delle entrate e dellespese (di competenza e in conto residui) di un pro-getto al momento della compilazione del prospetto econsente il confronto tra le previsioni dell’anno fi-nanziario e quanto effettivamente realizzato.

Le modifiche al programma consistono preva-lentemente nell’adeguamento delle risorse finan-ziarie all’andamento della gestione. Tali risorsepossono pervenire dall’esterno, tramite nuovi fi-nanziamenti, ma possono essere anche presenti

nell’istituto, basti pensare alla disponibilità fi-nanziaria da programmare. Si tratta, quindi, diuna specie di “assestamento” del bilancio, con ri-ferimento alla contabilità di Stato.




• Modello F - Modifica Programma Annuale.Espone le modifiche al programma annuale chepossono essere effettuate più volte durante l’anno.È possibile, infatti, aggiungere progetti ed attivitàa quelli inizialmente previsti. Il modello evidenziale previsioni di competenza dell’anno già appro-vate, comprensive di eventuali modifiche prece-denti, le modifiche oggetto dell’approvazione e laprogrammazione aggiornata.

• Modello G - Scheda illustrativa finanziaria modi-fica progetto/attività. Evidenzia la variazione degliimporti programmati inizialmente per un proget-to/attività. Sono riportate le previsioni già appro-vate per l’anno in corso, comprensive di eventua-li modifiche, e le modifiche oggetto dell’approva-zione e la programmazione aggiornata per il sin-golo progetto.

Tutte le attività di modifica delprogramma annuale si svolgonotra il 1° gennaio e il 30 novembre,le variazioni effettuate nel mese didicembre hanno carattere di ecce-zionalità e come tali devono esse-re debitamente motivate.Nel dettaglio può essere necessa-rio modificare il programma an-nuale per:1. Variazioni nell’ambito delle

spese del progetto senza mo-dificare l’importo totale dellaspesa prevista; in questo casole variazioni, che non incido-no sulla spesa complessiva delprogetto/attività, possono es-sere disposte con decreto deldirigente, non è obbligatoriotrasmetterle per conoscenza alConsiglio d’Istituto;

2. Variazioni per nuove o mag-giori entrate finalizzate; in ta-le situazione le variazionid’entrata e di spesa possonoessere disposte con decreto deldirigente, da trasmettere perconoscenza al Consiglio d’I-stituto (art. 6, comma 4);

3. Variazioni allo stanziamentodei progetti nel limite del10% della dotazione iniziale,utilizzando il fondo di riserva;

in tale ipotesi il dirigente puòdisporre il prelievo con pro-prio decreto che il Consigliod’Istituto dovrà ratificare en-tro 30 giorni per la conse-guente modifica del program-ma annuale (art. 4, comma 4);

4. Variazioni allo stanziamentodei progetti/attività superioreal 10%;

5. Variazioni per nuove o mag-giori entrate non finalizzate;

6. Variazioni per utilizzo delladisponibilità finanziaria daprogrammare.

Nei casi sub 4), 5) e 6) le varia-zioni dello stanziamento dei pro-getti/attività o l’inserimento dinuovi dovranno essere approvatidal Consiglio d’Istituto con deli-berazione motivata.Nel terzo e quarto caso è obbli-gatorio che la modifica sia ac-compagnata dalla redazione delmodello F (modifica programmaannuale) e modello G (modificascheda illustrativa di progetto/at-tività), mentre negli altri casi talimodelli sono indispensabili perfar capire efficacemente al Con-siglio d’Istituto l’impatto dellamodifica su Programma annualee progetti.

Per quanto riguarda gli adempi-menti di competenza del Colle-gio dei Revisori dei Conti, il ri-chiamato Regolamento di cui alD.I. n. 44/2001, non prescrivel’obbligo di esprimere un parerepreventivo sull’operazione dimodifica del programma annua-le. Al riguardo, comunque, con-viene richiamare le competenzedel collegio in ordine alla appro-vazione del programma annualeche è tenuto, ai sensi dell’art. 2 -comma 2 - del Regolamento, adesprimere un parere di regolaritàcontabile sul documento pro-grammatorio. Dal momento cheattraverso le operazioni di modi-fica si arriva ad una vera e pro-pria riformulazione del pro-gramma stesso, si ritiene oppor-tuno che il collegio nella primariunione utile rediga appositoverbale contenente il parere diregolarità contabile su quantodeliberato dal Consiglio.Al collegio dei revisori, quindi,dovranno essere trasmessi i se-guenti documenti:

• Modelli H-bis ed I;

• Modelli F e G;

• Relazioni del dirigente e del D.S.G.A.;

• Delibera del Consiglio d’Istituto.

L’attività di modifica si concretizza nei seguenti modelli:

LE MODIFICHE

AL PROGRAMMA

CONSISTONO

PREVALENTEMENTE

NELL’ADEGUAMENTO

DELLE RISORSE

FINANZIARIE

ALL’ANDAMENTO

DELLA GESTIONE.

Ambito Scolastico Territoriale n....... di .............Istituto Tecnico Commerciale .............. di ...............

Direzione Didattica Statale “...............” diIl Collegio dei Revisori dei Conti

VERBALE n.(Parere di regolarità contabile sulle modifiche al programma annuale 2003)

L’anno 2003, nel giorno ……… del mese di …………………, pressola sede dell’Istituto si è riunito il Collegio dei Revisori nelle persone di:- Dott. ……………………………. (Presidente) in rappresentanza del

Ministero dell’Economia e delle Finanze;- Dott. ………………….. (Componente) in rappresentanza del Mini-

stero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca;- Dott.. …………………. (Componente) in rappresentanza degli Enti

Localiper l’esame delle modifiche al programma annuale dell’esercizio 2003.Detto esame viene compiuto nel disposto dell’art. 2 - comma 2 - delRegolamento amministrativo-contabile, recato dal D.I. 1° febbraio2001, n. 44,Il programma annuale dell’esercizio in corso è stato approvato dal Con-siglio in data……..…… su cui questo collegio con il verbale n. haespresso il proprio parere di regolarità contabile, mentre il Conto Con-suntivo dell’anno 2002 è stato approvato il………………con deliberan………su cui questo collegio con il verbale n. …….ha espresso il pro-prio parere di regolarità contabile (da segnalare, ovviamente, i motivi dieventuale parere negativo o altri rilievi formulati, si ricorda ancora che è que-sta la sede per il collegio di verificare se il Consiglio ha recepito le eventualiosservazioni formulate dal Collegio in sede di esame del programma annua-le e conto consuntivo e verificare altresì che eventuale approvazione con ri-serva sia stata accolta dall’organo deliberativo della scuola).La delibera del Consiglio concernente le modifiche al programma an-nuale 2003 è datata …………………, alla stessa è stata allegata la rela-zione del Dirigente e del D.S.G.A., nonché i Modelli H-bis), I), F) e G).

Situazione finanziaria dell’istitutoPrima di procedere all’esame delle operazioni di modifica deliberate si ri-tiene necessario ricostruire il quadro finanziario di sintesi dell’istituzionescolastica che alla data del 30 giugno 2003 l’Istituto, come si evince dalMod. H-bis, presenta le seguenti risultanze complessive:

ENTRATE Programmazione Accertamenti

Avanzo di amministrazioneFinanziamenti stataliFinanziamenti da altre istituzioniContributi da PrivatiGestioni EconomicheAltre entrateMutuiTOTALE

SPESE Programmazione Impegni Disponibilità %(a) (b) (b/a)

AttivitàProgettiGestioni EconomicheFondo di RiservaTOTALE

Dalla tabella si evince che:

• ad eccezione dei finanziamenti statali, l’accertamento delle entrate è pa-ri alla previsione definitiva;

• il rapporto tra le somme impegnate e gli importi derivanti dalla pro-grammazione definitiva evidenzia la percentuale di utilizzo delle risor-se destinate alla spesa: I rapporti dimostrano

Passando alla fase successiva a quella di previsione si è accertato un risul-tato di competenza di e …………… (disavanzo o avanzo) derivantedai seguenti dati:

Entrate accertate

Spese impegnate

Disavanzo 0,00

Dalla tabella si evince che:• il rapporto tra le somme accertate e gli importi derivanti dalla pro-

grammazione definitiva è pari al……;• il rapporto tra le somme impegnate e gli importi derivanti dalla pro-

grammazione definitiva risulta del…………...

Esame delle SpeseAlla data del 30 giugno le spese impegnate relative alle attività ed ai pro-getti sono riportati nella tabella 1 da cui emerge che gli impegni sono ol-tre il ……… della programmazione definitiva, mentre le spese per il per-sonale incidono per il ………, quelle per prestazioni di terzi per il……… e quelle per beni di consumo per il ……… .Si rileva una bassa percentuale di impegni di spesa sui seguenti progetti……………………….. mentre può considerarsi soddisfacente per i re-stanti progetti ………………………..

Esame delle modificheLe modifiche apportate al programma annuale 2003 si sostanziano nel-le seguenti cifre:- maggiori o minori entrate pari ad e………………………derivantida:1. finanziamenti statali vincolati e………….. a tale proposito il colle-

gio rileva la presenza della nota di assegnazione fondi da parte delM.I.U.R.;

2. finanziamenti statali non vincolati e………………già incassati dal-l’Istituto e di cui il collegio verifica la riversale n. del………..;

3. utilizzo di parte dei fondi presenti tra le disponibilità finanziarie daprogrammare.

Le sopra elencate risorse sono state utilizzate in aumento o in diminu-zione delle spese inerenti i seguenti progetti ed attività:1. A01 - Attività per il funzionamento amministrativo per far fronte ad

esigenze di……………………..2. Progetti nn………………………per far fronte alle maggiori spese

derivanti dall’utilizzo delle prestazioni per servizi da terzi, acquisti dibeni di consumo, ecc.

Si rileva, inoltre, che sui Progetti nn………..sono stati effettuati de-gli storni fra le spese inerenti i singoli progetti senza alterare, co-munque, l’importo complessivo delle spese. Tali storni sono stati ef-fettuati, come riportato nella relazione del Dirigente, per facilitare ilraggiungimento degli obiettivi dei progetti medesimi.

31


I L G I O R N A L E


Alla luce di tutto quanto sopra descritto, il Collegio dei Re-visori dei Conti

Esprimeparere di regolarità contabile in ordine alle modifiche dicui alla delibera del Consiglio d’Istituto del ……………...

Il presente verbale verrà trasmesso, a cura dell’Istituto allaRagioneria Provinciale dello Stato di ……………...

- Dott.………………………- Dott.ssa……………………- Prof.…………………………




Promosso dalla Delegazione di Napoli d’intesa con l’Istituto Auto-nomo Case Popolari della Provincia di Napoli si è tenuto il giorno16 luglio nella sala convegni del quotidiano economico “Il Denaro”il forum sul tema: Gli I.A.C.P. tra Ordinamento Statale-Regiona-le; quali prospettive.Il Delegato di Napoli Enrico Procaccini ha portato il saluto del Presi-dente Nazionale Modesto Bertolli a tutti i convenuti. Il Prof. ErmannoBocchini, docente di Diritto Commerciale alla Università degli studiFederico II, ha illustrato con un breve excursus il mutamento del ruo-lo degli I.A.C.P. Gli Istituti, a partire dalla ricostruzione postbellica e fi-no agli anni Ottanta sono stati gli enti attuatori di edilizia residenzialepubblica ed hanno agito nell’ambito di un quadro normativo statalecerto e ben caratterizzato, con un ruolo di volano dello sviluppo resi-denziale e urbanistico. Negli ultimi anni, per effetto del trasferimentodelle competenze alle Regioni, il ruolo assegnato agli I.A.C.P. da pri-mario diviene sempre più marginalizzato in ruolo di semplice gestore.Vincenzo Acampora, Presidente dell’Istituto Autonomo Case Popolaridi Napoli, nonché Presidente della Federazione Regionale, ha illustratoun documento appositamente redatto per il Forum evidenziando le dif-ficoltà economiche in cui si dibatte l’Istituto Autonomo Case Popolaridi Napoli. L’edilizia residenziale pubblica è infatti, non solo a Napoli,al collasso. L’esiguità dei canoni e la cronica morosità degli inquilinihanno ormai messo in ginocchio il sistema delle case popolari. Il ricavato dei canoni di locazione degli alloggi popolari non basta nem-meno a pagare le tasse che gravano su di essi. Non va sottaciuto infine,ha proseguito Acampora, la piaga dell’abusivismo da soggetti che si ri-

fiutano di lasciarli ai legittimi assegnatari. Dopo gli interventi dei rap-presentanti degli altri Istituti della Campania, il Rag. Virgilio Baresi –Segretario Generale dell’Istituto Nazionale Revisori Contabili, ha svol-to l’intervento conclusivo ponendo l’accento sulle difficoltà per ammi-nistratori e componenti il collegio sindacale di redigere bilanci chehanno tutte le caratteristiche di bilanci fallimentari. È necessario, ha proseguito Baresi, che le Autorità di governo sia na-zionale che regionali si facciano carico di emanare provvedimenti legis-lativi che da un lato consentano di porre gli immobili sul mercato adun canone più remunerativo e dall’altro che riducano la pressione fi-scale atteso il ruolo sociale degli Istituti Autonomi Case Popolari.

Nella foto, il tavolo dei relatorida sinistra:

Enrico Procaccini, Dario Pennino, Vincenzo Acampora, Ermanno Bocchini,

Virgilio Baresi.

Incontro a Napoli sul tema:

GLI I.A.C.P. TRA ORDINAMENTO STATALE E REGIONALE. QUALI PROSPETTIVE

Personale Beni di Servizi Altre Tributi Beni di Oneri Fondo Partite TOTALEconsumo da terzi spese investim. Finanziari di riserva di giro

Progr. Definitiva

Impegni

% imp./totale #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! #DIV/O! 100,00

% imp./prev.

Progr. Definitiva

Impegni


% imp./prev.

Progr. Definitiva

Impegni


% imp./prev.

Attività

Progetti

Totali

TABELLA DI RIEPILOGO DI ATTIVITÀ E PROGETTI

33


I L G I O R N A L E


IL PATROCINIOTRIBUTARIO PIENO AI REVISORI CONTABILI ECONSULENTI DEL LAVORO

Sul tema della rappresentanza tributaria,già ampiamente trattato, abbiamo ricevutodal dott. Giovanni Cerè una attenta anali-si della legge delega n. 80 del 7 aprile 2003.Anche a seguito di altre sollecitazioni peruna chiarificazione sull’argomento, è statochiesto un parere allo studio Tonucci di Ro-ma, parere riportato a pag. 37 di questogiornale.

La legge n. 80 del 7 aprile 2003 pubbli-cata sulla Gazzetta Ufficiale della Repub-blica Italiana n. 91 del 18 aprile 2003,trattandosi di una legge delega, accendeil dibattito sulle possibilità o meno che lastessa abbia già forza di legge per quan-to concerne l’ampliamento dei soggettiabilitati alla rappresentanza tributaria.Può una legge delega che necessita dinorme attuative avere validità giuridica?Ovvero è necessaria una legge ad hocper la modifica del D.Lgs. 546/92? Per derimere ogni dubbio è opportunoripercorrere gli articoli di legge peridentificare la norma innovativa e valu-tare le modifiche apportate.ART. 1 – Il Governo è delegato ad adot-tare uno o più decreti legislativi recantila riforma del sistema fiscale. Il nuovosistema si basa su cinque imposte ordi-nate in un unico codice: imposta sulreddito, imposta sul reddito delle socie-tà, imposta sul valore aggiunto, impostasui servizi, accisa.

Art. 2 - Attenzione:Il codice è articolato in una parte gene-rale ed in una parte speciale. La partegenerale ordina il sistema fiscale sullabase dei seguenti principi: ora arrivia-mo al punto che ci interessa; lettera g,testè dice: È introdotta (quindi la nor-ma impone) una disciplina, unitariaper tutte le imposte, del soggetto passi-vo, dell’obbligazione fiscale, delle san-

zioni e del processo, prevedendo, perquest’ultimo, l’inclusione dei consu-lenti del lavoro e dei revisori contabilitra i soggetti abilitati all’assistenza tecni-ca generale. La disciplina dell’obbliga-zione fiscale prevede principi e regole,comuni a tutte le imposte, su dichiara-zione, accertamento e riscossione.

Art. 11 - Comma 6 Lo schema di decreto legislativo recanteil codice di cui all’articolo 2 della pre-sente legge è trasmesso a una Commis-sione Bicamerale… La Commissioneesprime il parere entro quarantacinquegiorni dalla data di trasmissione del de-creto. ATTENZIONE il decreto attua-tivo fa riferimento non agli indirizziimposti dalla parte generale dell’art. 2ma esclusivamente da quella speciale,in verità, quest’ultima che concerne leimposte, si deve formare secondo glischemi previsti dalla parte generale.

Art. 10 - Comma 6 Fino alla scadenza del termine per l’e-sercizio della delega di cui al comma 1,continuano ad applicarsi le disposizio-ni vigenti, in quanto compatibili, nonespressamente abrogate. Per lo stessoperiodo, e per i due anni successivi, nelrispetto degli stessi principi e criteri di-rettivi, di cui alla presente legge, posso-no (non debbono) essere emanate, conuno o più decreti legislativi, disposizio-ni integrative (per l’appunto la modifi-ca del D.Lgs. 564/92) e correttive non-ché tutte le modificazioni legislative ne-cessarie per il migliore coordinamentodelle disposizioni vigenti.

AttenzioneLe disposizioni vigenti non prevedonol’inclusione dei Revisori Contabili e deiConsulenti del Lavoro quindi incom-patibili con la presente legge e chiara-mente già integrata. Concludendo:a -l’unico, non essenziale né determi-

nante, problema che verrà posto èquello della modifica del D.lgs.546/92, art. 12 soggetti abilitati al-

l’assistenza tecnica nanzi le Commis-sioni Tributarie, essa dovrà essere in-trodotta per forza di legge, in virtùdella legge delega, e nessun Giudicevorrà dichiarare la non ammissibilitàdel ricorso sin quando il Decreto De-legato non verrà integrato;

b- i Revisori Contabili e i Consulentidel Lavoro, in forza di una legge del-lo Stato Italiano, legge approvata daidue rami delle Camere con una mag-gioranza quasi assoluta, rappresenta-no ad litem nelle Commissioni Tri-butarie i propri assistiti.

Dr Giovanni Maurizio CeréRoseto degli A, 08 settembre 2003

Continuiamo a ricevere pareri e notizieinformative sulla annosa questione ri-guardante l’abilitazione del RevisoreContabile all’assistenza tecnica generalein campo fiscale. Sul punto, la vigente le-gislazione, non può che essere carente peril solo fatto che il soggetto professionale“Revisore Contabile” è nato molto dopoil formarsi della stessa normativa fiscalevigente per cui non poteva essere menzio-nato. Abbiamo già più volte richiamato l’atten-zione dei nostri lettori nel decreto legisla-tivo 27 gennaio 1992 n. 88 in attuazio-ne della direttiva n. 84/253/CEE relativaall’abilitazione delle persone incaricatedel controllo di legge dei documenti con-tabili, con particolare riferimento all’art.4 le cui materie d’esame da esso previstenon lasciano dubbi di sorta sulla specificaformazione professionale del RevisoreContabile. Noi sosteniamo quindi che, al di là dellanorma citata il Revisore Contabile, tecni-camente parlando, può esercitare tutte leattività previste per professioni economico-amministrative senza limitazioni di sorta. Sull’argomento abbiamo chiesto un pare-re legale allo studio Tonucci di Roma, ri-portato a pag. 37 di questo giornale.

Modesto Bertolli

L E T T E R E

N O T I Z I E A S S O C I A T I V E


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Autonomia del Revisore Contabile

a cura della Segreteria generale

I L G I O R N A L E


L’attuale ingorgo dei lavori parlamentariha fatto slittare al settimo e penultimoposto delle priorità le Riforme delle libe-re professioni italiane.La Finanziaria 2004, non inclusa nellepriorità, verrà proposta il prossimo mesedi ottobre e rappresenterà, senza alcundubbio, il fulcro indiscutibile dell’inte-resse e del dibattito parlamentare deiprossimi mesi.Ancora una volta le attese libero-profes-sionali, vengono drasticamente ridi-mensionate e riportate in un tunnelsenza fine.

La proposta Vietti, bloccata dalla diffi-coltà delle professioni italiane di conse-guire un risultato possibile, anche se po-co soddisfacente, ha offerto al legislatorel’uso dell’antico principio del “divide utimperat” con probabile applicazione del-la teoria di Ponzio Pilato.Al fermo ha contribuito non poco la di-fesa ad oltranza dello “status quo” da par-te del sistema ordinistico per conservareprerogative e autotutele e nella prospetti-va di aggiungerne anche altre come la te-nuta del Registro dei Revisori per spos-sessarne lo stesso Ministero di Giustizia.La predetta linea prescelta non poteva

che provocare reazioni forti e solidali daparte delle oltre 200 associazioni non or-dinistiche consolidando il muro tra l’Ita-lia professionale del passato e quellaemergente, con significativo svantaggioper l’intero sistema nei riguardi degli al-tri Paesi UE che, in linea con la liberaliz-zazione moderna, stanno acquisendoparte delle aree e dei servizi professionaliitaliani.La nostra “barriera gotica”, frutto del po-co coraggio di guardare oltre la siepe lo-cale nel timore di confrontarsi con ilmondo che cambia, sottovaluta la posi-zione della Regione Italia nell’ambito eu-ropeo.Registriamo, a tale riguardo, il richiamoalla liberalizzazione delle professioni delCommissario Europeo Monti che entroil prossimo mese di ottobre intende veri-ficare a Bruxelles le posizioni italiane.Riteniamo ancora una volta che sia utilesottolineare il nostro impegno affinché latenuta del Registro dei Revisori debbarestare presso il Ministero di Giustiziache ha sempre ben risposto alle esigenzedel mercato professionale e che tale tito-lo non deve rappresentare merce discambio per l’unificazione dei Commer-cialisti con grave pregiudizio professio-nale agli 80.000 Revisori non iscritti alnuovo ordine tra i quali gli Avvocati ed ei Consulenti del Lavoro.Sull’argomento segnaliamo con favore-vole attenzione le recenti dichiarazionirilasciate dal Ministro di Giustizia On.leCastelli e dal Segretario Nazionale del-l’UDC, On.le Follini che condividendole nostre preoccupazioni prevedono unasoluzione in linea con la liberalizzazionee la valutazione dell’INRC.Un altro tema particolarmente attuale èla Costituzione di una Cassa di Previ-denza per i Revisori Contabili.

L’Istituto, preso atto dei riflessi della leg-ge Biagi, nel Consiglio Nazionaledell’11/10/03 incentrerà particolare at-tenzione sull’argomento e, prendendoatto delle analisi e valutazioni già raccol-te, passerà a concrete iniziative infor-mando tempestivamente tutti gli iscrittidelle delibere assunte.Una corretta e moderna copertura dei ri-schi professionali rappresenterà un altrocentrale argomento del Consiglio Nazio-nale chiamato a perfezionare i rapportioperativi con le Organizzazioni Conven-zionate.La strategica importanza che assumonocome non mai la formazione e l’aggior-namento professionale sarà un tema cheverrà pure discusso e deliberato nel Con-siglio, che licenzierà il regolamento at-tuativo valido su tutto il territorio nazio-nale per gli iscritti peraltro con la tecno-logia più avanzata e con il conosciutoCentro Studi Castelli, da 30 anni ope-rante e riconosciuto quale Ente formato-re dal Consiglio Nazionale dei Ragionie-ri. Gli iscritti all’Istituto potranno conse-guire formazione ed aggiornamento co-stante in studio o a casa con il sempliceuso di un televisore collegato al SAT concosti modestissimi e senza distrarre tem-po prezioso alle attività professionali.Vorremmo infine richiamare all’atten-zione la nostra costante, costruttiva pre-senza e ove vengono discusse e votate leleggi che ci riguardano, e presso l’Agen-zia delle Entrate, il tutto correlato ad unaconvegnistica (Napoli docet) che qualificaancor più il nostro Istituto, presente dal-lo scorso maggio nel TGp (TG dei Pro-fessionisti), che ha rapidamente raggiun-to un target di 2.080.000 presenze certi-ficate.

Il Segretario GeneraleVirgilio Baresi

Il Segretario Generale INRCVirgilio Baresi alla presentazionedel TG dei Professionisti

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I L P A R E R E D E L L ’ E S P E R T O




a cura dell’INRC

I quesitidei lettori

� INCOMPATIBILITÀ NELLA NOMINA A SINDACO

Da pochi giorni ho provveduto a giu-rare perizia per la trasformazione diuna snc in srl; a seguito di questo i so-ci della neo srl hanno provveduto ad ef-fettuare gli atti opportuni presso il loronotaio di fiducia per la trasformazio-ne. A seguito della traformazione stessala srl avrà necessità di istituire il Colle-gio Sindacale e mi hanno chiesto di as-sumere incarico quale Presidente delCollegio. Avrei necessità di conoscere se a Vostroparere esistono motivi ostativi o di in-compatibilità legati al fatto che la pe-rizia di traformazione sia da me giu-rata. Ringrazio per la collaborazione Cordiali saluti

Luca Barontini

� RISPOSTA

La sentenza 18/5 1998 emessa dal Tri-bunale di Treviso ritiene inammissibilela nomina.Infatti “non può essere nominato sinda-co di società non solo chi abbia svolto lefunzioni di esperto nominato dal presi-dente del tribunale per la stima del pa-trimonio sociale in vista della trasfor-mazione, ma anche chi svolga la suaprofessione in associazione con chi ab-bia esercitato le funzioni di esperto oche abbia (o abbia avuto) rapporti di la-voro con la società trasformata”.

I QUESITI DEI TIROCINANTI

� IL REVISORE PUÒ ESSERESPEDIZIONIERE DOGANALE

Mi chiamo Michele Laudisio e sonoiscritto al registro tirocinanti - revisoricontabili. Attualmente lavoro presso la società Re-conta Ernst & Young, ed ho terminato ilperiodo di tirocinio richiesto, quindi hola possibilità di sostenere l’esame allaprima sessione disponibile. Io ho anche la possibilità di conseguirel’abilitazione professionale alla professio-ne di Spedizioniere Doganale, avendonei titoli ed avendo concluso il relativo ti-rocinio previsto. Nell’attesa della pubblicazione dellaGazzetta Ufficiale Serie Concorsi, per laprossima sessione di esami per revisori deiconti, ho la possibilità di sostenere l’esameper l’abilitazione professionale alla pro-fessione di Spedizioniere Doganale.

Vorrei innanzitutto chiedervi se esiste in-compatibilità tra le due abilitazioni pro-fessionali (e la conseguente iscrizione airelativi albi). Poiché alcune materie sonocomuni alle due professioni, vorrei chie-dervi se esiste la possibilità di ottenereuna deroga per le materie già sostenuteper l’esame di Spedizioniere Doganale. Grazie in anticipo per la gentile collabo-razione.

Michele Laudisio

� RISPOSTAa) nessuna incompatibilità tra le dueattivita professionali; b) nessuna deroga è possibile sulle ma-terie di esame cosi come previste edindicate nei concorsi, ergo esami diammissione. Comunque sara beneleggersi attentamente le istruzioni mi-nisteriali regolanti la sessione di esamein itinere.

� ASSISTENZA TECNICA GENERALE

Si richiede di conoscere se, ai sensi dell’art. 2 c. 1 lettera g, un revisore contabile, iscrit-to nell’apposito elenco tenuto dal Ministero di Grazia e Giustizia, possa difendere uncontribuente presso le Commissioni Tributarie. L’art. 11 comma 6 della sopracitata Legge prevede che per essere operante la Commissio-ne esprime il parere entro 45 gg. dalla data di trasmissione dello schema di decreto even-tualmente aumentato di gg. 20 come previsto dall’art. 11 comma 7. L’ultimo capoversodel suddetto articolo prevede che trascorsi detti periodi il D.L.può essere comunque adot-tato. Qual è la data di trasmissione dello schema di decreto alla Commissione Bilaterale?

Bruno Paladino

� RISPOSTA

Ci è stato detto, dall’ufficio competente, che il D.L. di cui alla L. 7/4/2003 n. 80 nonè stato ancora trasmesso alla Commissione Bicamerale. Sull’argomento vedasi ancheil parere del nostro esperto a pagina 37


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I L G I O R N A L E


� COMPOSIZIONE COLLEGIO REVISORI NEGLI ENTI LOCALI

Premetto che sono Tributarista, iscritto dal 28.03.1985 nell’elenco degli esperti tributa-ri della Camera di Commercio di Padova al n. 256 (non iscritto ad alcun Albo Profes-sionale) ed iscritto nel Registro dei Revisori Contabili al n. 57730 - G.U. del21.04.1995. Con riferimento all’oggetto e all’articolo apparso nel n. 1 - Gennaio-Febbraio 2003 de“Il Giornale del Revisore” riscontro che il Collegio dei Revisori negli Enti Locali, art.234 D.Lgs. 18.08.2000 n. 267, è composto da tre membri: “uno tra gli iscritti al Re-gistro dei Revisori Contabili, il quale svolge le funzioni di Presidente del Collegio; unotra gli iscritti nell’Albo dei Dottori Commercialisti; uno tra gli iscritti nell’Albo dei Ra-gionieri”.Lo stesso articolo, che riporta un parere pro veritate dello Studio Tonucci di Roma, con-clude: “Pertanto, se alla Presidenza viene nominato un dottore commercialista o un ra-gioniere che sia contemporaneamente iscritto nel Registro dei Revisori Contabili, il Re-visore Contabile dovrà essere nominato componente del Collegio, per garantire al Colle-gio la composizione delle tre figure professionali previste dalla legge”.Mi sembra che il presupposto a sostegno del parere pro veritate sia la distinzione tra Re-visori iscritti agli Albi Professionali che rappresentano gli Albi dei Commercialisti e/o deiRagionieri e Revisori non iscritti ad alcun Albo.Personalmente, mi è più volte accaduto che non sia stata accettata la domanda di inca-rico di Revisore richiesto ad alcuni Enti Locali perché, attraverso il parere autorevole deipropri Segretari Comunali o Provinciali, hanno preferito soluzioni più “tranquille” no-minando tre figure iscritte agli Albi Professionali (n. 2 Commercialisti ed 1 Ragioniereo viceversa) che fossero contemporaneamente anche Revisori Contabili dove uno dei duecommercialisti o ragionieri, candidato alla presidenza del Collegio, rappresentasse i Re-visori Contabili.Infatti la domanda che presenta un Revisore non iscritto ad Albo, stante il dettato dellaLegge (“Il Collegio dei Revisori negli Enti Locali è composto da 3 membri: uno tra gliiscritti al Registro dei Revisori Contabili, il quale svolge le funzioni di Presidente delCollegio”), sembra poter essere accolta solo nella prospettiva di Presidenza nell’organo dicontrollo, venendo invece accantonata, perché ritenuta non accoglibile, se rivolta sola-mente all’ingresso nel Collegio dell’Ente in qualità di solo Revisore. Consigli Comunali e/o Provinciali che avevano trovato l’accordo sulla composizionecomplessiva del Collegio, hanno poi dovuto modificarne la composizione stessa in quan-to il Revisore non iscritto ad Albo era stato scelto nella prospettiva di assumere un ruolodi membro effettivo e non di Presidente dell’organo di controllo. Una soluzione que-st’ultima non praticata in virtù dell’orientamento prevalente (in ossequio alla legge) epertanto il soggetto veniva sostituito con altro professionista iscritto ad albo, originandouna palese discriminazione ai danni del Revisore non iscritto ad Albo che alternativa-mente viene eletto presidente oppure escluso.

Sono a chiedere:- su quali presupposti interpretativi un Revisore non iscritto ad Albo possa concretamenteessere anche solo membro dell’Organo di Controllo senza esserne Presidente;- quale azione possa essere intrapresa presso gli Enti Locali;- se sia possibile una modificazione della legge al fine di evitare interpretazioni e attua-zioni penalizzanti verso il Revisore non iscritto ad Albo.In attesa di cortese sollecito riscontro, cordiali saluti.

G. Sandro Todescan

� RISPOSTA

La legislazione più significativa che re-gola l’organo di controllo negli enti lo-cali può essere riassumibile nelle normelegislative che seguono: legge 8 giugno 1990 n. 142 la quale al-l’art. 57 stabilisce come deve essere for-mato il collegio di controllo delle spesepubbliche sanzionando che a presiedereil collegio debba essere solo ed unica-mente il soggetto iscritto nel ruolo deirevisori ufficiali dei conti (cosi si chia-mavano all’epoca) mentre gli altri dueuno iscritto all’albo dei dottori com-mercialisti, l’altro iscritto all’albo dei ra-gionieri nulla inerendo l’iscrizione an-che al registro dei revisori contabili. Il Decreto legislativo 25-2-1995 n. 77(art. 100) ed il successivo del 18 agosto2000 n. 267 (art. 239) nulla innovanosullo specifico punto lasciando invaria-ta la composizione originaria del colle-gio in verità abbastanza ambigua dalmomento che torna difficile l’interpre-tazione della norma laddove recita: “iconsigli comunali e provinciali eleggo-no con voto limitato a due componen-ti, un collegio di revisori composto datre membri…”. Il terzo chi lo nominase non il consiglio stesso? Nel caso in cui si verifichi la circostanzache uno dei due (ragioniere e dottore)sia oltre che iscritto all’ordine anche re-visore contabile che diavolo succede? Qui nascono le interpretazioni più dis-parate a tal punto che uno dei due com-ponenti (dottore o ragioniere) può esse-re indifferentemente membro o presi-dente mentre il Revisore contabile opresidente oppure estromissione in bar-ba alla norma che vuole un collegio ditre soggetti (1 revisore, 1 dottore, 1 ra-gioniere). A nostro avviso quindi la norma ha ur-gente bisogno di chiarimenti interpre-tativi anche perché non si dice chi no-mina il terzo membro cioè a dire il pre-sidente dal momento che la norma vi-gente (art. 57) recita … “i consigli co-

a cura dell’INRC

RISPONDE L’AVVOCATO

� Abilitazione dei Revisori Contabili all’assistenza tecnica generale

� Ci è stato richiesto di esprimere un parere in ordine all’applicazione della re-cente legge n. 80 del 7 aprile 2003, Delega al Governo per la riforma del sistema fi-scale statale (di seguito, “Legge Delega”), che prevede l’inclusione dei consulentidel lavoro e dei revisori contabili tra i soggetti abilitati all’assistenza tecnica gene-rale nel processo tributario.

In primo luogo, l’abilitazione dei revisori contabili all’assistenza nel processo tri-butario si colloca nell’ambito della più significativa riforma di cui alla Legge De-lega, ovvero, l’introduzione di un Codice tributario (di seguito, “Codice”), previ-sta dagli artt. 1 e 2 della Legge Delega. Più specificamente, l’abilitazione discen-de dall’art. 2, c. I, lettera g) della Legge Delega, secondo cui:

1.Il codice è articolato in una parte generale ed in una parte speciale. La parte gene-rale ordina il sistema fiscale sulla base dei seguenti princìpi:a)-f ) (…);g) è introdotta una disciplina, unitaria per tutte le imposte, del soggetto passi-

vo, dell’obbligazione fiscale, delle sanzioni e del processo, prevedendo, perquest’ultimo, l’inclusione dei consulenti del lavoro e dei revisori contabili trai soggetti abilitati all’assistenza tecnica generale. La disciplina dell’obbliga-zione fiscale prevede princìpi e regole, comuni a tutte le imposte, su dichiarazio-ne, accertamento e riscossione;

h)-n) (…).

La Legge Delega prevede che l’attuazione della riforma sia modulata con piùdecreti legislativi, da emanare entro due anni dalla data di entrata in vigore di es-sa (art. 10, c. I). Anche il Codice dovrà essere adottato con decreto legislativo, co-me si evince dall’art. 11, c. VI della Legge Delega, secondo cui:

Lo schema di decreto legislativo recante il codice di cui all’articolo 2 della presentelegge è trasmesso ad una Commissione bicamerale, composta da quindici senatori equindici deputati (…).

Pertanto, la Legge Delega concede al Governo un termine di due anni per ema-nare i decreti legislativi di attuazione della Legge medesima, ivi compreso il de-creto recante il Codice. Tuttavia, ciò non implica necessariamente che, sino all’e-manazione di tali decreti, le disposizioni della Legge Delega non saranno applica-bili e continueranno ad applicarsi le disposizioni vigenti. Per contro, la stessa Leg-ge Delega (art. 10, c. VI) prevede che:

Fino alla data di scadenza del termine per l’esercizio della delega di cui al comma1, continuano ad applicarsi le disposizioni vigenti, in quanto compatibili, nonespressamente abrogate.

Non occorre dilungarsi sull’evidente incompatibilità tra le disposizioni vigenti,che precludono ai revisori contabili l’abilitazione all’assistenza nel processo tribu-


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I L G I O R N A L E


munali e provinciali eleggano, con votolimitato a due componenti, un collegiodi Revisori composto da TRE mem-bri...”. Quali sono le formalità della scelta delterzo membro che per di più ha l’oneredella presidenza? E qualora tutti e tre i componenti fos-sero revisori qual è il criterio della scel-ta del presidente, rimane pur semprechi è esclusivamente revisore contabile? La confusione è tale per cui si presta al-le più interessate interpretazioni a talpunto che si arriva a considerare il re-visore contabile idoneo a coprire la ca-rica di presidente e non anche quelladi componente il collegio laddove nelcollegio stesso esistono più revisoricontabili. È persino ipotizzabile che solo al reviso-re contabile compete il ruolo di presi-dente, tesi tutt’altro che peregrina an-che se da noi non condivisibile. Un chiarimento sul punto non è piùprocastrinabile anche perché è fuoridubbio che il legislatore abbia inteso lacomposizione del collegio di controlloda tre soggetti diversi appartenenti a ca-tegorie diverse, poco importa da chi pre-sieduto, non trascurabile l’auspicio che apresiedere il collegio sia soggetto volutodei componenti il collegio stesso. Noi auspichiamo quindi urgente inter-vento chiarificatore del legislatore trat-tandosi di problema di estrema delica-tezza destinato al controllo della spesapubblica a sua volta destinata alla tute-la del cittadino.

Per avere una risposta nella rubrica “I quesiti dei lettori”inviate le vostre domande a: [email protected]

Il servizio è aperto unicamente agli iscritti all’INRC, allegatoalla domanda va sempre riportato il numero e la data di

scadenza della tessera di iscrizione all’Istituto.

Le risposte ai quesiti più frequenti sono riportate sul nostro sito, prima di inoltrare la domanda, verificate

che la risposta non sia già presente su:

w w w. r e v i s o r i . i t Ricordiamo inoltre che il carattere delle risposte da noi

fornite è di tipo istituzionale, verranno presi inconsiderazione unicamente i quesiti con risposta di

generale utilità.

Sono escluse consulenze specifiche di ogni altra tipologia.

tario, ed il citato art. 2, c. I, lettera g) della Legge Delega, cherimuove tale preclusione.

Occorre però domandarsi se quest’ultimo articolo sia appli-cabile immediatamente, o se invece debba essere attuato attra-verso il Codice, e non possa essere applicato sino all’emanazio-ne del Codice. Nel primo caso, i revisori dovrebbero conside-rarsi abilitati immediatamente ed a prescindere dal Codice,poiché le disposizioni vigenti, palesemente incompatibili conl’art. 2, c. I, lettera g) della Legge Delega, sarebbero abrogateper effetto dell’art. 10, c. VI della medesima Legge; nell’altrocaso, essi dovrebbero attendere l’emanazione del Codice.

In proposito, è bene precisare che, secondo la giurisprudenzadella Corte Costituzionale in tema di rapporto tra legge-delegae decreti di attuazione, il Governo non è privato di ogni discre-zionalità nell’attuazione della prima, bensì ha il potere di valu-tare, entro i limiti ed i fini che la legge-delega prefigge, le speci-fiche situazioni da regolare. Così, ad es., la Corte Costituziona-le (C. Cost. (ord.), 21 gennaio 1999, n. 8) ha sancito che:

La determinazione dei principi e criteri direttivi richiesti dal-l’art. 76 Cost. per una valida delegazione legislativa non puòeliminare ogni margine di scelta nell’esercizio della delega, do-vendo detti principi e criteri consentire al potere delegato, purentro i limiti ed i fini prefissati, di valutare le particolari si-tuazioni da regolare nella fisiologica attività di “riempimento”che lega i due livelli normativi,

ed ancora (C. Cost., 24 luglio 1995, n. 362):La delega legislativa non elimina ogni discrezionalità del legi-

slatore delegato, né esclude la sua facoltà di valutare specifichesituazioni da disciplinare nella fisiologica attività di riempi-mento che lega i due livelli normativi, specie quando la delegaabbia maglie larghe.

Alla luce di tali orientamenti della giurisprudenza, si do-vrebbe concludere che i principi e criteri direttivi posti dallanostra Legge Delega non eliminano ogni margine di scelta delGoverno nell’emanazione del Codice. Per contro, il Governoavrà facoltà di valutare, pur entro i limiti e fini prefissati dal-la Legge Delega, le specifiche situazioni da regolare nel Codi-ce, specie laddove le maglie della Legge Delega siano più lar-ghe.

Ci pare di poter dire che, limitatamente alla mera abilita-zione dei revisori contabili, non sussistono particolari mar-gini di scelta per il Governo, il quale tradirebbe gravementefini prefissati dalla Legge Delega se non confermasse l’abili-tazione dei revisori contabili nel Codice, derivante dall’art. 2,c. I, lettera g) della Legge medesima.

Tuttavia, il Governo, pur confermando l’indiscutibile abili-tazione dei revisori contabili, potrebbe sempre dettare nel Co-dice condizioni e termini entro cui essi possono prestare l’as-sistenza tecnica generale nel processo tributario (ad es., preve-dendo che essi possano assistere i contribuenti soltanto neiprocedimenti introdotti dopo l’entrata in vigore del Codice,con esclusione dei procedimenti pendenti). Roma, 9 settembre 2003

Studio Legale Tonucci


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I L G I O R N A L E



� Sostituzione sindaci dimissionari

� Ci è stato richiesto di esprimere un parere in ordine allasostituzione dei sindaci di una società per azioni che abbianorinunziato al proprio ufficio. In seguito ad approfondita ana-lisi in merito all’oggetto, Vi sottoponiamo le seguenti consi-derazioni.

In primo luogo, la sostituzione dei sindaci che abbiano ri-nunziato all’ufficio è regolata dall’art. 2401 c.c., secondo cui:

In caso di morte, di rinunzia o di decadenza di un sindaco,subentrano i supplenti in ordine di età. I nuovi sindaci restanoin carica fino alla prossima assemblea, la quale deve provvede-re alla nomina dei sindaci effettivi e supplenti necessari perl’integrazione del collegio. I nuovi nominati scadono insiemecon quelli in carica. In caso di sostituzione del presidente, lapresidenza è assunta fino alla prossima assemblea dal sindacopiù anziano.

Se con i sindaci supplenti non si completa il collegio sindacale,deve essere convocata l’assemblea perché provveda all’integra-zione del collegio medesimo.

La norma distingue chiaramente tra due ipotesi. Nella pri-ma, il sindaco o i sindaci supplenti sostituiscono il sindacoo i sindaci dimissionari (art. 2401, c. I). Nella seconda la so-stituzione non è possibile, ad es. perché i sindaci supplenti so-no a loro volta dimissionari (art. 2401, c. II).

Se dunque i sindaci supplenti non sono dimissionari e pos-sono sostituire quelli dimissionari, essi resteranno in carica si-no alla prossima assemblea, che provvederà alla nomina deinuovi sindaci, sia effettivi che supplenti.

In tal caso, l’assemblea dovrà essere convocata dagli ammi-nistratori (art. 2363, c. I), di propria iniziativa o su domanda


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di tanti soci che rappresentino almeno il quinto del capitalesociale, nella quale siano indicati gli argomenti da trattare (art.2367, c. I).

Tuttavia, in caso di omissione da parte degli amministrato-ri, i sindaci supplenti avranno il potere/dovere di convocarel’assemblea (art. 2367, c. II e 2406).

Se invece la sostituzione non è possibile, ad es. perché an-che i sindaci supplenti sono dimissionari, l’assemblea dovràessere comunque convocata per la nomina dei nuovi sindaci.

Tuttavia, in questo caso i sindaci dimissionari non potran-no convocare l’assemblea, neppure se gli amministratori nonvi provvedono. Infatti, secondo l’interpretazione della giuri-sprudenza più recente, non è applicabile ai sindaci dimissio-nari il principio della prorogatio nell’ufficio (così Trib. Mon-za, 26 aprile 2001). Pertanto, essi non avranno il potere/do-vere di sostituirsi agli amministratori per la convocazione del-l’assemblea.

La giurisprudenza ritiene necessaria l’immediata reintegra-zione del collegio sindacale, enunciando il principio per cui“quando vengano a mancare uno o più sindaci, l’integrazione del

collegio sindacale deve precedere qualsiasi altra deliberazione as-sembleare” (così Trib. Torino, 8 dicembre 1977).

A dover convocare l’assemblea saranno pertanto gli ammi-nistratori o i soci che rappresentino almeno un quinto del ca-pitale sociale.

A ciò potranno essere formalmente sollecitati dai Sindacidimissionari, che potranno così richiamare gli amministrato-ri al loro dovere di convocare l’Assemblea e di reintegrare l’or-gano sindacale dimissionario.

Qualora l’assemblea non fosse convocata, o comunque, purconvocata, non deliberasse sulla nomina dei sindaci, le conse-guenze per la società possono essere piuttosto serie. Infatti,l’impossibilità di funzionamento o la continuata inattività del-l’assemblea sono causa di scioglimento della società (art. 2448,c. I, n. 3).

E questo potrebbe essere un altro avvertimento da fare agliamministratori, per il caso che non convochino l’Assemblea.

Studio legale Tonucci Avv. Riccardo Troiano

E N T I L O C A L I




Gli aspetti programmatici e gestio-nali della predisposizione dei bilan-ci degli enti locali non costituisconoelementi di subordine al mero im-pianto contabile, così come un effi-cace sistema di verifica strategicadell’utilizzo delle risorse, in forte coeren-za e congruenza con gli obiettivi gestio-nali predefiniti, non è funzione estraneae disgiunta dal controllo di regolaritàamministrativa, anche in termini dicontestualità esecutiva e consequenziali-tà organizzativa.La profonda interazione (se non persinol’integrazione) fra controllo di gestione,modelli organizzativi della valutazione,analisi strategica del confronto obietti-vi/risultati e controllo di regolaritàemerge con evidenza anche dalla con-sultazione di una recente delibera dellaSezione Autonomie della Corte deiConti (la n. 8/2003), dedicata al sistemadi monitoraggio delle procedure di con-trollo interno adottate dagli enti locali.Al di là del segnalare l’aggiornamentodei referti di valutazione adottati dallaCorte quali validi strumenti di reportper misurare l’efficacia, l’efficienza e l’e-conomicità dell’azione amministrativa(specie nel confronto tra i vari modelliapplicati in diversi enti, ovviamente se-condo classi dimensionali e ordinamen-ti istituzionali omogenei), la circostanzaè propizia per ribadire come il ruolo gio-cato in tale processo dai revisori sia cen-trale, nell’esercizio di una incidente fun-zione di feed back e di ri-orientamento,che nella prassi di molte realtà locali siemancipa sempre più dalla “marginaliz-zazione” rispetto alla pur imprescindibi-le attività di controllo sulla regolaritàamministrativa e contabile.La stima del grado di efficacia dei siste-mi di controllo e dei processi di moni-

toraggio non è quindi una funzione “ac-cessoria” del ruolo del revisore, bensì neinterpreta pienamente le potenzialitàpropositive, non solo le attribuzioni di“vigilanza”. Peraltro, più che sulle com-ponenti operative del processo di moni-toraggio, pare naturale che tale funzionesi esprima in particolare su quelle di ca-rattere generale, afferenti il sistema dicontrollo. A tale riguardo, è stata piùvolte rimarcata l’importanza di tre indi-catori di efficacia: rilevanza e selettività(intendendo per tali l’attitudine di un si-stema di controllo a fornire informazio-ni a valore aggiunto per le decisioni del-l’ente); gestione del feed back (vale a di-re la capacità di intervenire efficacemen-te in presenza di scostamenti dei risulta-ti conseguiti dagli obiettivi predefiniti);tempestività (prontezza nel segnalare ilmanifestarsi di fenomeni rilevanti).Quanto ai primi tra i requisiti sopra ci-tati sembra opportuno confermare l’o-pinione di quanti ritengono che lo stru-mento di garanzia di un buon grado dirilevanza e selettività del sistema di con-trollo sul conseguimento degli obiettividebba essere innanzitutto l’esclusione (ola forte limitazione) dai piani esecutividi gestione di misure che sono espressio-ne di attività ordinaria. Maggiormentecongruo ai fini preposti è invece il circo-scrivere il “focus” del sistema di control-li su quegli obiettivi che richiedono de-terminate performance in attuazione diindirizzi gestionali oppure strategici.L’input che il revisore può fornire in talsenso all’amministrazione contribuisce a

qualificare e sviluppare quel proces-so di “negoziazione” degli obiettivistrategici tra livello dirigenziale e li-vello politico dell’ente locale che ol-tre a essere espressamente previsto alivello normativo rappresenta ormai

una direzione verso la quale si registranodiffuse convergenze nel sistema delle au-tonomie locali. Non meno determinan-te è l’influsso che il revisore può eserci-tare sulla fase di feed back, segnalandoin primo luogo eventuali scostamentidagli obiettivi e quindi le possibili evo-luzioni negative della gestione. Provvi-denziale, in tale contesto, può risultarel’intervento del revisore in termini di ca-pacità di distinguere tra cause endogeneed esogene del mancato conseguimentodell’obiettivo, il che consentirà una va-lutazione opportunamente differenzia-ta, tra “fallimenti” determinati da fatto-ri esterni e incontrollabili dall’ente e, vi-ceversa, originati da cause interne, chenon di rado coincidono con l’assegna-zione in fase di programmazione diobiettivi non effettivamente governabilidall’ente stesso. Infine, la tempestività:la capacità di segnalare la manifestazionedi fenomeni rilevanti il più velocementepossibile, attiene strettamente alla possi-bilità di recuperare o di limitare gli sco-stamenti. Lo scopo di un’analisi tempestiva consi-ste proprio nella possibilità di rilevare lecause degli eventuali scostamenti dall’o-biettivo e di predisporre, in tempo suffi-cientemente utile, le azioni necessarieper gli interventi correttivi. Se ai feno-meni di errata valutazione della gover-nabilità degli obiettivi si aggiunge undeficit di tempestività nella rilevazionedei dati, l’efficacia del feed back risultagravemente, se non a volte irrimediabil-mente compromessa.

Il monitoraggio delleprocedure di controllo

Claudio Gazzola

LA STIMA DEL GRADO DI EFFICACIA DEI

SISTEMI DI CONTROLLO E DEI RELATIVI

PROCESSI DI MONITORAGGIO EVIDENZIA LE

POTENZIALITÀ PROPOSITIVE DEL REVISORE

E N T I L O C A L I




Un collegio dei revisori dei conticomposto da tre membri provvede,ai sensi del D.I. n. 44 del 1° feb-braio 2001, ai controlli di regolari-tà amministrativa contabile nelleistituzioni scolastiche di ogni ordi-ne e grado dotate di personalitàgiuridica dal 1° gennaio 2000, ai sensidel D.P.R. 8 marzo 1999, n. 275. Il collegio dei revisori contabili è com-posto da un presidente designato dalMinistero dell’Economia e delle Finan-ze-Dipartimento della Ragioneria gene-rale dello Stato, e da due membri, di cuiuno nominato dal Ministero dell’Istru-zione, Università e Ricerca ed un altrodesignato di concerto tra gli Enti locali.I componenti del collegio dei revisoridurano in carica tre anni e possono es-sere confermati soltanto una volta nellostesso ambito territoriale.La nomina del collegio e la relativa attri-buzione dell’ambito territoriale è di com-petenza dell’Ufficio Scolastico Regionale.Qualora non ci fossero designazione daparte degli Enti competenti, la nominaviene predisposta dall’Ufficio ScolasticoRegionale, che deve attingere dal regi-stro dei revisori contabili tenuto dalMinistero della Giustizia. Il collegio dei revisori dei conti vigilasulla legittimità, regolarità e correttezzadella gestione amministrativo-contabiledelle istituzioni scolastiche. Il collegio esprime parere di regolaritàcontabile sul programma annuale, inol-tre procede con visite periodiche, alme-no due all’anno per ogni istituzione sco-lastica comprese nello stesso ambito ter-ritoriale, alla verifica della legittimità eregolarità delle scritture contabili e dellacoerenza dell’impiego delle risorse congli obiettivi individuati nel programmaannuale, nonché alle verifiche di cassa.

In sintesi l’attività del collegio dei revi-sori si può così di seguito esprimere: - controllo degli atti di gestione sotto il

profilo della legittimità; - accertamento della regolare tenuta

della contabilità; - esame del programma annuale e delle

relative variazioni; - esame del conto consuntivo; - verifica di cassa, dei libri dell’inventa-

rio, delle giacenze di magazzino, dellaregolarità delle procedure d’acquisto;

- verifica del libro delle riunioni degliorgani collegiali scolastici, del registrodegli stipendi del personale supplentetemporaneo, delle supplenze e delleassenze del personale;

- accertamento del regolare adempi-mento degli obblighi fiscali.

Particolare riguardo il collegio dei reviso-ri deve averlo nell’esaminare il contoconsuntivo, infatti, l’organo di controllo: - riferisce sulla regolarità della gestione

finanziaria e patrimoniale, secondo glielementi tratti dagli atti esaminati edalle verifiche periodiche effettuatenel corso dell’esercizio;

- rileva il livello percentuale di utilizzodella dotazione finanziaria e delle do-tazioni annuali di ciascun progettod’istituto;

- evidenzia i risultati della gestione fi-nanziaria e patrimoniale;

- esprime parere sul conto, con particola-re riguardo alla rispondenza tra i risul-tati esposti con le scritture contabili;

- integra la relazione al consuntivo con

tabelle di rilevazione dei costi ine-renti le spese del personale, l’acqui-sto di beni o servizi, le collabora-zioni esterne riguardanti le attivitàe i progetti del Piano dell’OffertaFormativa, per pervenire alla deter-minazione analitica del rapporto

costi/benefici. Le riunioni del Collegio si svolgono suiniziativa del presidente, cui compete laconvocazione oppure quando vienechiesta espressamente dagli altri duemembri congiuntamente. La frequenza delle visite per scuola, nelcorso dell’anno non può essere superio-re a tre. Il collegio può riunirsi in una qualsiasidelle istituzioni scolastiche compresenell’ambito territoriale di competenza. Il compenso, l’indennità di missione edil rimborso delle spese ai componentidel collegio sono corrisposti secondo ledisposizione di legge vigenti in materiadall’istituzione scolastica indicataespressamente nel decreto di nominadell’Ufficio Scolastico Regionale dicompetenza. L’attività del collegio deve essere verba-lizzata. I verbali, per ciascuna scuola,sono raccolti in un registro a pagine nu-merate progressivamente tenuto dal di-rettore dei servizi generali ed ammini-strativi di ogni istituzione scolastica. Copia dei verbali delle riunioni del col-legio dei revisori dei conti devono esse-re trasmessi alle competenti Ragionerieprovinciali dello Stato. I revisori in quanto funzionari e dipen-denti dello Stato sono direttamente re-sponsabili secondo le leggi penali, civilied amministrative, in quanto la respon-sabilità deriva da un fatto illecito e devetrovare rispondenza nel danno prodottoall’Erario, nell’esercizio o a causa delle

Il Revisore Contabile nelle istituzioni scolastiche

Giacomo D’Alterio

I CONTROLLI DI REGOLARITÀ AMMINISTRATIVA

CONTABILE NELLE ISTITUZIONI SCOLASTICHE

DI OGNI ORDINE E GRADO SONO AFFIDATI

AD UN COLLEGIO DI REVISORI COMPOSTO DA

TRE MEMBRI

E N T I L O C A L I




L’articolo 153 del D.Lgs.18.08.2000 n. 267, disciplina lecompetenze e obblighi del Re-sponsabile del servizio finanziarioai fini del rispetto degli equilibridi bilancio attraverso:• La verifica preventiva;• Le attestazioni durante la gestione;• Le segnalazioni di fatti e valutazioni.A tal fine il calcolo della capacità di in-debitamento per l’assunzione di mutuiè collegata all’autonomia gestionaledell’ente e al mantenimento degliequilibri di bilancio. L’articolo 204 delD.Lgs. 267/2000 stabilisce la capacitàteorica di indebitamento con riferi-mento al volume complessivo degli in-teressi passivi.Dal lato pratico la capacità effettiva diindebitamento è subordinata alla misu-ra in cui le entrate correnti finanzianole spese correnti. Per questa ragioneprima di procedere alla assunzione diun mutuo è necessario condurre unaaccurata analisi finanziaria con lo scopodi calcolare la effettiva capacità di inde-bitamento e valutare quale sarà la situa-zione finanziaria in seguito alla realiz-zazione della spesa di investimento.L’analisi finanziaria del calcolo della capacità di indebitamento si articola in

tre principali ambiti:• Stima delle entrate correnti e spese cor-

renti;• Stima degli oneri indotti derivanti dal-

la realizzazione delle spese di investi-mento;

• Elaborazione di un piano di finanzia-mento.

Stima delle entrate correntie spese correntiCon la stima delle entrate e spese cor-renti si procede alla verifica dell’ammon-tare della quota di risorse correnti liberee ripetitive nella maniera seguente:

A) entrate correnti +B) maggiori entrate, anche

per effetto dell’investimento +C) minori entrate -D) totale entrate correnti =E) spese correnti +F) minori spese correnti -G) maggiori spese correnti +H) spesa corrente consolidata =I) risorse correnti libere

e ripetitive (D-H) =

A) entrate correnti: vanno presein esame le attuali entrate e spesecorrenti anche in base ai bilanci erendiconti degli esercizi precedenti;B) maggiori entrate: in relazionealle spese correnti ed in c/capitale è

indispensabile verificare in quale mi-sura la realizzazione dell’investimen-to è in grado di coprire le spese, op-pure se si rende necessario aumenta-re le entrate per provvedere alla co-pertura.

C) è importante accertare se nel corsodell’anno o in esercizi successivi la di-muzione di alcune entrate possa di-minuire la capacità di indebitamento.

D) totale entrate correnti: è l’ammonta-re delle entrate correnti per finanzia-re le spese di gestione e funziona-mento dell’ente;

E) spese correnti: sono tutte le spese fi-nanziate con le entrate correnti;

F) minori spese correnti: è importanteaccertare se nel corso dell’anno o inesercizi successivi la riduzione di al-cune spese possa aumentare la capa-cità di indebitamento, ad esempio,l’estinzione di un mutuo, in questocaso controllare che gli oneri nonsiano finanziati con contributi delloStato o altri enti;

Il rispetto degli equilibri di bilancio

Augusto Pais Becher

LA CAPACITÀ DI INDEBITAMENTO

PER L’ASSUNZIONE DI MUTUI È COLLEGATA

ALL’AUTONOMIA GESTIONALE DELL’ENTE E AL

MANTENIMENTO DEGLI EQUILIBRI DI BILANCIO

funzioni esercitate, cui consegue la ri-chiesta di risarcimento proveniente dal-l’Amministrazione di appartenenza e l’e-sercizio di azione giudiziale di responsa-bilità davanti alla Corte dei Conti. La responsabilità amministrativa siravvede, anche quando viene a crearsiun rapporto funzionale tra il revisore

contabile esterno all’Amministrazionee l’Ente pubblico designante, in quan-to è ravvisabile un rapporto di servizioin senso lato.

Fonti e riferimenti bibliografici: Decreto Interministeriale 1° febbraio 2001 n.44, istruzioni generali sulla gestione amministra-

tiva-contabile delle istituzioni scolastiche. Granello Susanna, Il Collegio dei revisori dei con-ti nella scuola dell’autonomia, edizioni Tecnodit. Pecoraro Giovanni, Guida pratica del revisorecontabile, Edizioni “Il Sapere”. Rossi Nicola, Nuovo ordinamento finanziario econtabile delle scuole, edizioni Tecnodit. Tirelli Andrea, Il revisore contabile nelle istituzio-ni scolastiche, Centro Studi Enti Locali.

G) maggiori spese correnti: è impor-tante accertare se nel corso dell’an-no o in esercizi successivi l’aumen-to di alcune spese possa diminuirela capacità di indebitamento, adesempio, l’assunzione di personaledipendente.

H) spesa corrente consolidata: sono lespese fisse di gestione sostenute pergarantire l’erogazione dei servizi allapopolazione e l’adempimento deicompiti istituzionali;

I) risorse correnti libere e ripetitive:rappresenta la capacità di impegnoper finanziare nei bilanci futuri, gliinteressi passivi, le quote capitale eoneri indotti.

Stima degli oneri Indotti derivantidalla realizzazione delle spese di investimentoÈ fondamentale prevedere se in seguitoall’assunzione del mutuo e realizzazionedell’investimento aumentino le spese.In questo caso occorre:• quantificare le spese e costi di investi-

mento;• quantificare le spese e costi di gestione

corrente;• quantificare gli oneri finanziari;• stanziare le maggiori spese nel bilancio

pluriennale, se l’effetto dell’investimen-to ha ricaduta negli esercizi successivi.

Elaborazione di un piano di finanziamentoL’articolo 200 del D.Lgs. 267/2000 ri-chiede che per tutti gli investimenti de-gli enti locali, all’atto della approvazio-ne, l’organo deliberante debba dare attodella copertura delle maggiori spese de-rivanti dall’opera.Se l’effetto dell’investimento ha rica-duta negli esercizi successivi l’ente de-ve assumere l’impegno di inserire neibilanci futuri le ulteriori o maggiorispese.Per non pregiudicare gli equilibri di bi-lancio, indipendentemente dal valoredell’investimento, è necessario elabora-

re un piano di finanziamento per con-trollare durante le fasi di realizzazione e

di gestione la copertura finanziaria del-le spese correnti e in c/capitale.

Esempio di calcolo della capacità di indebitamentoIl Comune di ................ deve finan-ziare alcune opere pubbliche con l’as-sunzione di un mutuo presso la CassaDepositi e Prestiti.Le caratteristiche del finanziamento so-no: ammortamento in anni 20 dal01.01.2004 al 31.12.2023 al tasso fissoannuale del 4,45%, semestrale 2,225%. Dall’esame delle entrate e spese correnti lerisorse finanziarie disponibili corrispon-denti alla capacità di impegno per mag-giori spese correnti è di 80.000,00 Euro.Tale importo viene così impegnato: • Euro 30.410,85 per il pagamento de-

gli interessi passivi e rimborso quotecapitale;

• Euro 49.589,15 per il pagamento de-gli oneri indotti.

Per il calcolo della effettiva capacità diindebitamento l’importo di 30.410,85va moltiplicato per la seguente formula.

1-(1+i)-n = Importo massimo del mutuo

2*i da contrarre nei limiti dellacapacità di impegno dell’ente.

i = tasso di interesse medio semestrale; n= numero dei semestri elevati alla potenza

Esempio di calcoloDeterminato in Euro 30.410,85 la ca-pacità di impegno per interessi, rimbor-si di capitale di mutui e supposto il4,45% annuo, 2,225% semestrale, non-ché 20 anni, 40 semestri, la effettiva ca-pacità di indebitamento ammonta a:Euro 30.410,85* 1-(1+0,02225)-40= 400.000,37

2*0,02225

Dal risultato della formula il Comunequalora riesca a mantenere nel corso deltempo una capacità di impegno di Eu-ro 30.410,85 può assumere con la Cas-sa Depositi e Prestiti un mutuo per unimporto massimo di 400.000,00 Euro.

E N T I L O C A L I




VOCI TOTALE Anni1 2 3 4 5 ….

SPESA IN C/CAPITALE

1 Costi dell’investimento

Copertura finanziaria2 Risorse proprie3 Contributi pubblici 4 Risorse comunitarie 5 Mutuo6 Capitali di privati7 Altre 8 Totale (da 2 a 7)

SPESE CORRENTI9 Costi d’esercizio10 Rimborso finanziamenti (quota capitale)11 Interessi passivi12 Totale (9+10+11)

Copertura finanziaria13 Rientri tariffari14 Altri rientri15 Risorse proprie16 Altre17 Totale (da 13 a 16)

C. SALDI18 Totale spesa (1+12)19 Totale copertura (8+17)20 Saldo (19-18) *

* Il saldo totale non può che es-sere nullo o positivo. Qualora siriscontrino singoli anni con sal-do negativo è necessario indi-care come si intende provve-dere alla copertura.

SCHEMA DI UN PIANO DI FINANZIAMENTO Piano di Finanziamento e Copertura Finanziaria

L’art. 13 della Legge n. 289/2002,al primo comma, testualmente re-cita che le Regioni, le Province ed iComuni possono stabilire, con leforme previste dalla legislazione vi-gente per l’adozione dei propri atti,destinati a disciplinare i tributi pro-pri, la riduzione dell’ammontare delleimposte e tasse loro dovute, nonché l’e-sclusione o la riduzione dei relativi inte-ressi e sanzioni, per le ipotesi in cui, en-tro un termine appositamente fissato daciascun Ente, non inferiore a sessantagiorni, dalla data di pubblicazione del-l’atto, i contribuenti adempiano a ob-blighi tributari, precedentemente intutto o in parte non adempiuti.

Il Sole/24 Ore Nordest del 31 marzo2003 ha eseguito una indagine conosci-tiva, rilevando che l’etica e la contabili-tà affossano lo sconto e che i capoluoghidi provincia denotano che la troppa bu-rocrazia e gli incassi incerti propendonoper un condono inutile, motivo per cuila scelta di quasi tutte le Amministra-zioni Locali è di non applicare il con-dono fiscale. Nel Trentino il condonofiscale non riscuote alcun gradimento acominciare dalla Città di Trento, che insede di discussione del Bilancio 2003non ha ritenuto di adottare alcuna di-sciplina di condono fiscale. Tra i picco-li Comuni poche le eccezioni e tra que-ste il Comune di Vermiglio (TN), per-ché a maggioranza ha adottato la disci-plina fiscale, limitatamente all’I.C.I.Anche il Consorzio dei Comuni del-l’Alto Adige ha invitato i signori Sinda-ci altoatesini a proseguire nell’attività diaccertamento, senza ricorrere allo stru-mento del condono fiscale, continuan-do, invece, ad operare sul fronte dellasemplificazione tributaria, affinché i cit-tadini vengano sollevati da adempi-menti inutili e burocratici.

Neanche nella Regione Friuli-VeneziaGiulia il condono fiscale di cui alla Fi-nanziaria 2003 trova consensi, poiché,come precisa un assessore del Comunedi Trieste “abbiamo recuperato oltredieci milioni di evasione e quindi nonabbiamo avuto bisogno di utilizzare lafacoltà di applicare condoni. Il nostrosistema di pagamento delle imposte etasse locali”, prosegue l’assessore triesti-no, “è diventato un modello a livellonazionale. Attraverso l’incrocio deglielementi presenti in tutte le banche da-ti a disposizione della Pubblica Ammi-nistrazione, abbiamo realizzato una ra-gnatela che ci consente di accertare lesacche di evasione”. La Regione Veneto non intende appli-care il condono fiscale che viene defini-to una beffa e poco rispettoso per il cit-tadino. A Padova fanno notare che leentrate tributarie sono costituite da ad-dizionali e da compartecipazioni ovveroda devoluzioni del gettito erariale. L’u-nica voce sulla quale avrebbero potuto,teoricamente, agire è l’imposta provin-ciale di trascrizione, ma di fatto, per ta-le tributo, il presupposto non sussisteperché manca l’evasione.Il condono fiscale viene respinto anchedalla Provincia di Belluno e di Venezia,poiché, viene asserito, il rapporto che siintende impostare ovvero costruire conil cittadino è piuttosto quello impronta-to sulla fiducia. Sulla stessa linea si fanotare a Vicenza, a Treviso ed a Verona,poiché una Amministrazione virtuosanon dovrebbe ricorrere a condono che è

sempre un atto ostile nei confrontidel cittadino. Comunque, si ag-giunge che, grazie alla puntuale at-tività di controllo, l’evasione è unfenomeno ridotto. Tra i grandi Comuni, quello che si

distingue è quello di Milano, che conun comunicato stampa, recentementediffuso, chiarisce che il condono si ap-plica sia agli evasori totali che a quelliparziali, prima che vengano individuatidall’Amministrazione. Viene quindiesclusa la possibilità di sanare liti fiscalisia potenziali che pendenti. Viene an-che chiarito che la sanatoria non preve-de nessuna riduzione delle imposte do-vute, ma esclude solo sanzioni ed inte-ressi. Nessuna riduzione, dunque, degliimporti relativi alle imposte dovute; edè per questo motivo che il comunicatodel Comune di Milano definisce “mini”la sanatoria varata.In verità, recuperare i tributi evasi con ilcondono non piace né agli Enti Locali(Comuni e Province) né a quelli di De-stra, né a quelli di Sinistra.Neanche le Regioni a Statuto Ordinariohanno valutato in senso positivo l’op-portunità di concedere agli abitantil’opzione condono sul bollo delle auto-vetture, l’unica ipotizzabile, in relazionealle proprie competenze.Tenere presente il fatto che gli 8.101Comuni italiani, quelli che bocciano ilricorso al condono fiscale per recupera-re l’Imposta comunale sugli immobili(I.C.I.) e la Tassa sui rifiuti solidi urba-ni (T.A.R.S.U.) non versate, sono laquasi totalità. Insomma, le disposizionidi cui all’art. 13 della Legge 27 dicem-bre 2002, n. 289 non sono eccessiva-mente gradite alle Amministrazioni de-gli Enti Locali (forse sono nate sottouna cattiva stella!).


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E N T I L O C A L I

I L G I O R N A L E


Scarsa applicazione del condono tributario

Francesco Arcadio

NEL VENETO LE DISPOSIZIONI LEGISLATIVE DI

CUI ALL’ART. 13 DELLA LEGGE 27 DICEMBRE

2002 N. 289 RELATIVE AL CONDONO

TRIBUTARIO HANNO SCARSA APPLICAZIONE


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E N T I L O C A L I

I L G I O R N A L E


Il processo ristrutturale e riorganiz-zativo negli Enti Locali, voluto dallegislatore fin dal 1990, procede len-tamente nonostante siano stati rag-giunti alcuni risultati significativi intermini di efficienza ed efficacia, an-che perché è stato abbandonato ilconcetto di finanza derivata, menoin termini di economicità.La predominanza del fattore politico in-cide ancora notevolmente sulle scelteprogrammatiche ponendole al di fuori diuna reale valutazione avente a fondamen-to il rapporto costo-benefici. La scelta de-cisionale, infatti, di modelli gestionali do-vrebbe scaturire da una sintesi valutativadel fabbisogno prioritario quantitativo equalitativo, del suo grado di variabilità;della sopportabilità degli oneri diretti eindiretti da parte dell’utenza, delle infra-strutture esistenti, della interconnessionecon altri servizi pubblici e privati. Tali in-formazioni non possono scaturire che daun’analisi scientifica del tessuto socio-economico al pari di quelle di marketingper raggiungere standards di funzionalitàcompatibili al fabbisogno richiesto.L’approfondimento dei fattori produttiviporta conseguentemente alla scelta delmodello gestionale più consono agli ob-biettivi che si vuole raggiungere. Salvoper servizi di modesta dimensione, inten-dendo per servizi di modesta dimensionequelli aventi una utenza limitata, opera-zioni semplici e saltuarie, la gestione ineconomia è da trascurare perché i vincoliburocratici fanno diminuire il grado diefficienza e di efficacia dei risultati inci-dendo sul sistema organizzativo in quan-to, fra l’altro, il concetto aziendalistico,negli Enti Locali, è alquanto debole.Dalla panoramica dei fattori produttivinecessari nasce la scelta del modello ge-stionale, cioè la ricerca della combinazio-

ne dei medesimi atta a raggiungere gliobiettivi prefissati negli standards pro-grammati. Il rapporto costi-benefici dovràessere sottoposto a verifiche temporali inrelazione anche al grado di sopportabilitàdell’onere da parte dell’utenza, variabilenel tempo in relazione al costo della vita,ai carichi tributari e quant’altro. La sceltadel modello gestionale ha come punti diriferimento questi legami e non dovrebbeessere condizionato preminentemente dalfattore politico, come spesso accade nellacostituzione di aziende a prevalente capi-tale pubblico che non trovano alcuna giu-stificazione se non quella di mantenere lagestione di un servizio in mano pubblicatanto che, se è vero che si libera il serviziomedesimo dai vincoli burocratici confe-rendogli snellezza gestionale, non altret-tanto si può dire che si eleva lo standardsmanageriale e il grado di produttività.

Gli strumenti giuridici di controlloda parte dell’ente pubblico, senza in-ficiare la gestione imprenditoriale,vanno ricercati nell’atto costitutivo,nella determinazione tariffaria o nel-la partecipazione come socio di mi-noranza.Il mercato pubblico ha vincoli e

obiettivi ben definiti il cui solo esercizioviene affidato all’inventiva imprendito-riale come espressione di un giudizio diconvenienza socio-economica.Il margine di discrezionalità privatisticasta nella ricerca della combinazione pro-duttiva atta a raggiungere gli obiettivi sta-bili dall’Ente Locale.La tematica delle scelte programmatiche edei modelli gestionali deve essere esplicita-ta nella relazione previsionale e program-matica, allegata ai bilanci non come sem-plice ricognizione del fabbisogno socio-territoriale ma come sintesi di una indagi-ne del medesimo con la rappresentazionedel modello gestionale prescelto, in tuttele sue componenti: risorse impiegate, one-ri diretti e indiretti sulla collettività, in mo-do che la decisione sia assunta in un con-testo di carattere imprenditoriale in sensolato, liberandola dall’interesse politico.

Programmazione e strumenti gestionali negli Enti Locali

Giacomo Bertocchini

LA PREDOMINANZA DEL FATTORE POLITICO

INCIDE ANCORA NOTEVOLMENTE SULLE SCELTE

PROGRAMMATICHE PONENDOLE AL DI FUORI DI

UNA REALE VALUTAZIONE DEL RAPPORTO

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I L R E V I S O R E N E G L I E N T I L O C A L I

RIVOLUZIONATE, IN SEDE DICONVERSIONE IN LEGGE DELD.L. N. 143, LE DISPOSIZIONIIN MATERIA DI OBBLIGO DIACQUISTO DI BENI E SERVIZITRAMITE LA CONSIP DA PARTEDELLE PUBBLICHEAMMINISTRAZIONI

di Alberto Cioni

Sulla G.U. n. 185 dell’11 agosto scorso èstata pubblicata la Legge 1° agosto 2003, n.212, di conversione del Decreto legge 24giugno 2003, n. 143, emanato a suo tempoallo scopo di riaprire i termini per il condo-no fiscale e di modificare alcune disposizio-ni riguardanti le fondazioni bancarie.Tra le numerose modifiche introdotte insede di conversione, una riguarda in parti-colare tutte le Pubbliche amministrazionie quindi anche gli Enti Locali.A fronte di un testo originale dell’art. 5con cui, al fine di favorire la concorrenzatra le imprese, ci si limitava a prevederetempi più lunghi per la pubblicazione deibandi di gara da parte della Consip, il te-sto finale rivoluziona totalmente l’interamateria degli acquisti tramite la Consip,così come si era andata a configurare conle ultime Leggi Finanziarie ed in partico-lare con l’art. 24 della Legge n. 289/02.In estrema sintesi, in base al nuovo quadronormativo:- l’obbligo di procedere ad acquisti trami-

te la Consip viene limitato unicamenteai “beni e servizi caratterizzati dall’altaqualità e dalla bassa intensità di lavoro”;

- i beni e servizi rientranti in tale tipologiaverranno individuati con un apposito De-creto del Ministero dell’Economia e delleFinanze, da emanare entro il 31 ottobre2003 (questo sta a significare, almeno anostro parere, che fino all’emanazione ditale Decreto l’intera materia viene, per co-sì dire, “congelata”, dal momento che, conl’entrata in vigore della Legge di conver-sione di cui trattasi, è intervenuta la sop-pressione della previdente disciplina, men-

tre ancora non può essere applicata la nuo-va fino a quando non sarà stato definito,con il Decreto, il suo ambito applicativo.Questo significa, in altre parole, sempresecondo il nostro modesto parere, che finoa quel momento non vige alcun obbligo inmateria di acquisto di beni e servizi pertutte le Pubbliche amministrazioni);

- è pure soppresso l’obbligo, per poterprocedere ad acquisti in maniera auto-noma, di adottare i prezzi delle conven-zioni Consip, come base di asta al ribas-so, nonché quello di trasmettere gli attidi acquisto all’organo di revisione conta-bile “per consentire l’esercizio delle fun-zioni di controllo”;

- al posto dei predetti obblighi, che avevanocreato negli Enti non pochi problemi ap-plicativi, vengono indotti due diversi vin-coli, la cui esatta portata e, soprattutto, lacui corretta correlazione tra di loro, nonpotranno non essere oggetto di specifico, eautorevole, approfondimento successivo.

Viene infatti previsto che:- in caso di acquisto in maniera autonoma

(ovviamente dei soli “beni e servizi caratte-rizzati dall’alta qualità e dalla bassa inten-sità di lavoro”) da parte di Province, Co-muni con più di 5.000 abitanti, Comuni-tà montane e consorzi di Comuni, questidevono “utilizzare i parametri di qualità eprezzo” desumibili dalle convenzioni Con-sip riguardanti beni analoghi o compara-bili, così come prevedeva l’art. 26, comma3, delle Legge Finanziaria 2000, a cui vie-ne fatto esplicito riferimento;

- per la generalità degli Enti pubblici, dellesocietà pubbliche, per i concessionari dipubblici servizi, nonché per tutte le Am-ministrazioni pubbliche, di cui all’art. 1del D.lgs. n. 358/92 ed all’art. 2 del D.lgs.n. 157/95, “escluse quelle statali per i soliuffici centrali”, viene invece prevista lapossibilità di “stipulare ogni tipo di con-tratto senza utilizzare le convenzioni qua-dro definite dalla Consip S.p.a., qualora ilvalore dei costi e delle prestazioni dedottein contratto sia uguale o inferiore a quel-lo previsto dalle stesse convenzioni defini-te dalla Consip S.p.a” e viene altresì sanci-to che “i contratti così conclusi sono vali-

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di e non sono causa di responsabilitàpersonale, contabile e amministrativa, acarico del dipendente che li ha sotto-scritti, previste al comma 4 [dell’art. 24delle Finanziaria 2003]”;

- entro il mese di ottobre di ciascun an-no, la Consip dovrà indicare, sul pro-prio sito internet, le categorie di pro-dotti “per i quali attiverà il marketpla-ce nell’anno successivo”;

- viene infine previsto che i ministeri in-teressati, la Consip e le organizzazionidi categoria promuovano apposte ini-ziative volte a facilitare la partecipazio-ne “delle piccole e medie imprese allediverse procedure di e-procurementdelle Pubbliche amministrazioni, an-che attraverso specifiche iniziative diassistenza tecnica e formazione all’uti-lizzo dei relativi strumenti elettronici”.

OSSERVATORIO SULLAFINANZA LOCALE: POSSIBILEPER LA GIUNTA ED ILCONSIGLIO DELIBERAREANCHE IN PRESENZA DELPARERE NEGATIVO DELRESPONSABILE DEL SERVIZIOFINANZIARIO

di Nicola Tonveronachi

Con un parere reso noto nei giorni scor-si sul proprio sito internet, l’Osservato-rio sulla Finanza e la Contabilità degliEnti Locali presso il Ministero dell’In-terno si è espresso su un quesito con ilquale era stato chiesto:1) se la Giunta o il Consiglio comunale

possono adottare deliberazioni inpresenza di un parere contrario e benmotivato del responsabile del serviziofinanziario;

2) se il responsabile del servizio finan-ziario, una volta adottata la deliberadi cui al punto 1), è tenuto a firmarei relativi mandati di pagamento.

Ricordato che l’art. 49 del Tuel prevedechiaramente l’obbligatorietà del pareredi regolarità contabile sulle proposte dideliberazione della Giunta e del Consi-glio che non siano meri atti di indirizzoe qualora comportino impegni di spesa,l’Osservatorio ha evidenziato come que-sto possa essere, ovviamente, favorevoleo non favorevole e che, in quest’ultimocaso, deve essere indicata anche una ido-nea motivazione.In entrambi i casi detto parere deve es-sere inserito, obbligatoriamente, nelladeliberazione, che tuttavia può essere as-sunta anche in presenza di un parere sfa-vorevole.A tal proposito, il pronunciamento del-l’Osservatorio ricorda che già il Consigliodi Stato, Sezione Quinta, con la Sentenzan. 680 del 25 maggio 1998, ebbe ad af-fermare che “la norma citata non pone al-cun limite alla potestà deliberante dellaGiunta e del Consiglio comunale, che posso-no liberamente disporre del contenuto delleproposte di deliberazione, dopo che su questeultime sia stato acquisito, quale elementoformale dell’iter procedimentale, il pareredei previsti organi tecnici. Ove si opinassediversamente, si finirebbe inammissibil-mente con il conferire ai citati organi con-sultivi l’effettivo potere di amministrazione,degradando la Giunta ed il Consiglio aduna funzione di mera ratifica di determina-zioni amministrative sostanzialmente im-putabili ad altri soggetti”.Ovviamente – ha concluso su questopunto l’Osservatorio – nel caso in cui ilConsiglio o la Giunta intendano proce-dere all’approvazione di una deliberazio-ne, pur in presenza di un parere di rego-larità contabile contrario, devono indi-care nella delibera stessa le motivazionidella scelta.Per quanto riguarda invece il secondoquesito, l’Osservatorio ha chiarito che,considerato che nel caso specifico “laGiunta o il Consiglio, nel deliberare indifformità del parere di regolarità contabi-le, assumono inevitabilmente anche re-sponsabilità amministrative e contabiliche sono proprie della figura del responsa-

bile del servizio finanziario, è palese chequest’ultimo deve portare a termine l’iterdi erogazione della spesa emettendo, se delcaso, le liquidazioni ed i mandati di pa-gamento conseguenti”.

SECONDO IL CONSIGLIO DISTATO NON SUSSISTE PERI COMUNI L’OBBLIGO DIMOTIVARE LE DELIBERAZIONICONCERNENTI LE ALIQUOTEICI

di Annalisa Mancini

I Comuni non sono obbligati a motiva-re le deliberazioni relative alle aliquotedell’Imposta sugli immobili (Ici) all’in-terno delle variazioni che la legge istitu-tiva del tributo lascia alla loro discrezio-nalità e, dunque, all’interno dei limiticompresi fra il 4 e il 6 per mille.È questo l’importante principio sancitodal Consiglio di Stato con la Sentenza inesame che ha accolto l’appello propostodal Comune e dall’Amministrazione fi-nanziaria dello Stato, contro la decisionedel Tar che aveva invece affermato l’ob-bligo di motivazione in proposito.I giudici di primo grado avevano infattiannullato la delibera con la quale il Co-mune aveva aumentato al 5 per mille lapropria aliquota Ici, in quanto svincolatada qualsiasi motivazione con riferimentoal fabbisogno finanziario dell’Ente.Il principio espresso dalla Sentenza incommento si pone come innovativo ri-spetto all’indirizzo prevalente in giuri-sprudenza che vuole che la deliberazioneche determina la misura delle aliquote su-periore a quella minima (4 per mille) siaadeguatamente motivata in relazione allenecessità emergenti dal bilancio dell’Ente.Ciò in quanto secondo tale giurispru-denza l’autonomia impositiva ricono-sciuta agli Enti Locali non può prescin-dere dal quadro di riferimento della fi-





nanza nazionale e dalla certezza dellespese e delle entrate di bilancio; conse-guentemente la delibera con la quale ilComune fissa l’aliquota in misura ecce-dente rispetto a quella minima devecontenere le ragioni che inducono l’En-te ad imporre un’aliquota annuale piùgravosa; nel difetto di tale motivazionela deliberazione è annullabile, in quan-to non consente l’esercizio del diritto didifesa da parte del cittadino.In merito alla sindacabilità degli atti nor-mativi e generali merita richiamare an-che l’autorevole indirizzo segnato dallostesso Consiglio di Stato con la Sentenzan. 135 del 1996, secondo cui, se è esclu-so per tale categoria di atti il dovere del-l’autorità emanante di indicare le ragionisu cui essi si fondano, gli stessi tuttavianon sfuggono al sindacato di legittimitàper vizi di logicità della motivazione.In tal senso tale Sentenza aveva dichia-rato illegittima la deliberazione che fis-sava l’aliquota Ici in misura superiore al

minimo stabilito dalla legge (nella spe-cie il 6 per mille rispetto al minimo del4 per mille) per illogicità della motiva-zione, in quanto l’aliquota era stata fis-sata con riguardo non ad un fabbisognoattuale, bensì ad un fabbisogno ipotiz-zato solo per il futuro.Con la Sentenza in commento, i giudi-ci di Palazzo Spada, nel decidere la que-stione portata al loro esame, hanno evi-denziato in maniera secca e decisa che,tanto sulla base della legge istitutiva del-l’Imposta comunale sugli immobili(Legge n. 421/92), che della norma at-tuativa (D.Lgs. n. 504/92) non sussistel’obbligo giuridico di motivazione, inquanto le stesse disposizioni, nel disci-plinare l’Imposta, si limitano semplice-mente a fissare i limiti entro cui i Co-muni sono chiamati a decidere l’aliquo-ta, senza prevedere uno specifico obbli-go di motivazione in tal senso.Tale obbligo non può neppure rinvenir-si nella Legge n. 241/90 sulla trasparen-

za amministrativa, la quale all’art. 3,comma 2, esclude espressamente la mo-tivazione per gli atti normativi e perquelli a contenuto generale.Dall’insieme delle predette disposizio-ni, il Consiglio di Stato ha chiarito cheil Comune non ha l’obbligo di motiva-re la quantificazione della percentualed’imposta all’interno dell’intervallocompreso tra il 4 e il 6 per mille. Del resto, ha precisato il Collegio, “one-rare il Comune di una simile incom-benza equivarrebbe a introdurre ulte-riori e più specifiche regole di quantifi-cazione dell’Imposta, che la legge nonha previsto”.Tuttavia, all’obbligo di motivazione iComuni si dovrebbero considerare te-nuti – come sembra di dover dedurredalla decisione in questione – quandoutilizzano la facoltà di aumentare l’ali-quota massima fino all’1 per mille incasi, come afferma la legge, di “straordi-narie esigenze di bilancio”.




Proposte e strumenti di lavoro per i Revisori degli Enti Locali“I Revisori degli Enti Locali” di Antonio Martini

Una pubblicazione su funzioni, competenze e responsabilità del Collegio dei Revisori degli Enti Locali alla luce delle più recenti modifichelegislative. Ampia appendice dedicata alla modulistica più ricorrente

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