SISTEMI DI GOVERNANCE E REVISIONE AZIENDALE 1 IL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO.

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SISTEMI DI GOVERNANCE E REVISIONE AZIENDALE

IL SISTEMA DICONTROLLO INTERNO

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OBIETTIVO PRINCIPALE DEL REVISORE CONTABILE INDIPENDENTE

ESPRIMERE UN GIUDIZIO ESPRIMERE UN GIUDIZIO SULL’SULL’ATTENDIBILITA’ATTENDIBILITA’ DEL BILANCIO DEL BILANCIO

DI ESERCIZIODI ESERCIZIO

accuratezza dei dati contabili ragionevolezza delle valutazioni effettuate

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L’ACCURATEZZA DEI DATI CONTABILI DIPENDE DAL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO DELL’AZIENDA

IL REVISORE ESTERNO DEVE VALUTARE IL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO DELL’AZIENDA PER ESPRIMERE UN

GIUDIZIO SUL BILANCIO

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E’ rappresentato dalle linee d’azione e dalle procedure (controlli interni) adottate dalla Direzione al fine di favorire il raggiungimento degli obiettivi aziendali e di assicurare una condotta efficiente e ordinata della propria attività (Doc. N° 400, CNDC & R):

IL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

• rispetto delle politiche aziendali;• salvaguardia dei beni aziendali;• prevenzione ed individuazione di frodi ed errori;• accuratezza e completezza delle rilevazioni contabili;• preparazione tempestiva di informazioni contabili affidabili.

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Comprende:“l’ambiente dei controlli”:rappresenta l’atteggiamento generale, la consapevolezza e le azioni intraprese dalla direzione relativamente all’importanza attribuita al sistema di controllo interno


“le procedure di controllo”:definite per garantire con ragionevole certezza il raggiungimento di specifici obiettivi

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Dipende da:

le dimensioni dell’azienda;

la complessità e la natura delbusiness;

il livello di informatizzazionedell’azienda.


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L’efficacia può essere limitata da: la mancata effettuazione di talune procedure di controllo

interno a causa di errori di valutazione costi/benefici da parte della direzione dell’azienda;

la presenza di operazioni straordinarie sulle quali non esistono procedure di controllo interno;

errori nell’esecuzione dei controlli dovuti a distrazioni, negligenza;

l’annullamento del controllo mediante accordo tra dipendenti o con terzi;

il mancato aggiornamento delle procedure;abusi di autorità che comportano un’eliminazione di fatto di

taluni controlli.

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CONTROLLI GENERALI

INSIEME DI PROCEDURE E TECNICHE DI CARATTERE ORGANIZZATIVO CHE CONCORRONO A DETERMINARE L’AFFIDABILITA’ DELL’ORGANIZZAZIONE DELL’AZIENDA.

TIPI DI CONTROLLI

CONTROLLI SPECIFICIINSIEME DI PROCEDURE E TECNICHE DI CARATTERE OPERATIVO CHE CONCORRONO A RENDERE AFFIDABILE UNA SPECIFICA VOCE DI BILANCIO O UNO SPECIFICO CICLO AZIENDALE.

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la struttura organizzativa aziendale;

l’organizzazione della funzione contabile;

la protezione dei beni materiali ed immateriali;

l’attività di revisione interna (nel caso in cui le dimensioni e/o l’attività dell’azienda giustifichino la presenza di una revisione interna).

CONTROLLI GENERALI

Riguardano:

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CONTROLLI SPECIFICI

Possono articolarsi in:

CONTROLLI SUI DATI IN ENTRATA: per fornire una ragionevole sicurezza che i dati ricevuti per essere elaborati siano preventivamente autorizzati, intelligibili e non alterati (es: match ordini-bolle-fatture)

CONTROLLI SULLE ELABORAZIONI: per fornire una ragionevole sicurezza che il processo elaborativo sia corretto e conforme alle procedure approvate (es: verifica correttezza procedura di calcolo ammortamenti)

CONTROLLI SUI RISULTATI: per fornire con ragionevole sicurezza che i risultati prodotti siano corretti, coerenti con quelli prodotti precedentemente (es: quadratura volume di affari IVA con fatturato da co.ge)

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CICLI AZIENDALI

CICLO ATTIVO

CICLO PASSIVO

CICLO MAGAZZINO

CICLO FINANZIARIO

CICLO IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI

CICLO PERSONALE

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STUDIO E VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

DECISIONE DI FARE O NON FARE AFFIDAMENTO SUL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

DETERMINAZIONE DELLA NATURA, DELL’AMPIEZZA E DELLA PERIODICITA’ DELLE PROCEDURE DI REVISIONE ESTERNA

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VALUTAZIONE SUL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

RILEVAZIONE DI CARENZE NEL SISTEMA DI RILEVAZIONE DI CARENZE NEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNOCONTROLLO INTERNO

INFLUENZA INFLUENZA SUL BILANCIO E SUL BILANCIO E

SULLA RELAZIONE SULLA RELAZIONE FINALE DEL FINALE DEL REVISOREREVISORE

INFLUENZA INFLUENZA SULLA RELAZIONE SULLA RELAZIONE

SUL SISTEMA DI SUL SISTEMA DI CONTROLLO CONTROLLO

INTERNOINTERNO

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IL REVISORE INDIPENDENTE NON ESPRIME

UN PARERE SUL SISTEMA DI CONTROLLO

INTERNO DELL’AZIENDA MA EFFETTUA

SOLTANTO UNA VALUTAZIONE DEI

CONTROLLI INTERNI CHE POSSONO

CONDIZIONARE L’ATTENDIBILITA’ DEL

BILANCIO

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FASI DI VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO DA PARTE DEL REVISORE INDIPENDENTE

1. IDENTIFICAZIONE PRELIMINARE

2. RILEVAZIONE E DOCUMENTAZIONE

3. VALUTAZIONE PRELIMINARE

4. SONDAGGI DI CONFORMITA’

5. VALUTAZIONE FINALE

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OGGETTO:

carenze nel sistema di controllo interno

LA RELAZIONE SUL SISTEMA DICONTROLLO INTERNO

Costituisce un “sottoprodotto” della revisione

COMPOSIZIONE:

Lettera di accompagnamento

Sintesi per la direzione

Suggerimenti

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PRINCIPALI CARENZE OGGETTO DI PRINCIPALI CARENZE OGGETTO DI SUGGERIMENTO NELLA RELAZIONE SUL SUGGERIMENTO NELLA RELAZIONE SUL

SISTEMA DI CONTROLLO INTERNOSISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

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ASSENZA DI PROCEDURE DI INVENTARIO FISICO DEI ASSENZA DI PROCEDURE DI INVENTARIO FISICO DEI CESPITICESPITI

MANCANZA DI CONTROLLO SULL’ESISTENZA DEI CESPITI ISCRITTI IN BILANCIO.

UNA PERIODICA VERIFICA FISICA DEI CESPITI ED IL RELATIVO RISCONTRO CON LE ESISTENZE CONTABILI GARANTISCE UNA MAGGIORE TUTELA DEL PATRIMONO AZIENDALE.

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ASSENZA DI “ETICHETTATURA” DEI CESPITIASSENZA DI “ETICHETTATURA” DEI CESPITI

L’ASSENZA DI “ETICHETTATURA” DEI CESPITI OSTACOLA UN AGEVOLE E CORRETTO ABBINAMENTO DELLE ESISTENZE FISICHE CON LE RISULTANZE CONTABILI. NE DERIVA:

un maggior rischio di errore nelle determinazione delle plus e minusvalenze in caso di dismissione dei cespiti;

una minore efficacia ed efficienza di eventuali inventari fisici dei cespiti.

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ASSENZA DI PROCEDURE DI CAPITALIZZAZIONE DEI ASSENZA DI PROCEDURE DI CAPITALIZZAZIONE DEI CESPITICESPITI

POSSIBILITA’ DI ERRORI SUL BILANCIO D’ESERCIZIO (ES.: MANCATA CAPITALIZZAZIONE DI COSTI, CAPITALIZZAZIONE DI COSTI NON AVENTI UTILITA’ PLURIENNALE).

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ASSENZA DI PROCEDURE PER L’INVENTARIO FISICO DI ASSENZA DI PROCEDURE PER L’INVENTARIO FISICO DI MAGAZZINOMAGAZZINO

RISCHIO DI DIMINUZIONE DELL’EFFICACIA DELLE VERIFICHE FISICHE.

L’INEFFICACIA DELLA CONTA FISICA COMPORTA POSSIBILITÀ DI ERRORI NELLA QUANTIFICAZIONE DELLE RIMANENZE VALORIZZATE AI FINI DEL BILANCIO

LE PROCEDURE DI INVENTARIO DOVREBBERO ESSERE FORMALIZZATE IN UN DOCUMENTO SCRITTO E DOVREBBERO DEFINIRE I SEGUENTI ASPETTI MINIMALI:

individuazione di un responsabile della conta; organizzazione delle squadre di conta; blocco dei movimenti di merce in entrata e in uscita; preparazione della merce oggetto di inventario; utilizzo dei cartellini inventariali prenumerati; doppia conta.

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MANCANZA DI ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI TRA MANCANZA DI ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI TRA GIACENZE FISICHE E CONTABILIGIACENZE FISICHE E CONTABILI

CARENZA DI CONTROLLO NELLE QUANTITA’ DELLE RIMANENZE DI MAGAZZINO.

GLI SCOSTAMENTI TRA FISICO E CONTABILE POSSONO DIPENDERE DA ERRORI SISTEMATICI ESISTENTI NELLE PROCEDURE CHE REGOLANO I MOVIMENTI DI MAGAZZINO.

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MANCANZA DI ANALISI DELLE MERCI OBSOLETE E A MANCANZA DI ANALISI DELLE MERCI OBSOLETE E A LENTA MOVIMENTAZIONELENTA MOVIMENTAZIONE

L’ASSENZA DI PROCEDURE PER L’INDIVIDUAZIONE FISICA E/O INFORMATICA DELLE MERCI OBSOLETE E A LENTA MOVIMENTAZIONE IMPEDISCE ALL’AZIENDA DI EFFETTUARE UNA VALUTAZIONE ATTENDIBILE DEL FONDO SVALUTAZIONE MAGAZZINO.

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CARENZE NELLA CONTABILITA’ DI MAGAZZINOCARENZE NELLA CONTABILITA’ DI MAGAZZINO

LA DOCUMENTAZIONE DI SUPPORTO DEI MOVIMENTI INTERNI DI MAGAZZINO È INESISTENTE O INSUFFICIENTE: ESISTE DUNQUE UNA LIMITATA POSSIBILITA’ DI RICOSTRUIRE IN MANIERA AFFIDABILE MOVIMENTI DI MAGAZZINO

NON ESISTONO LIMITI DI ACCESSO ALLA CONTABILITÀ DI MAGAZZINO: E’ POSSIBILE CHE, A CAUSA DI ERRORI O FRODI, PERSONALE NON ADDETTO O NON COMPETENTE GENERI ERRORI O PERDITE DI DATI IN CONTABILITA’ DI MAGAZZINO

NON ESISTONO PROCEDURE SCRITTE PER L’IMPIEGO CORRETTO E STANDARDIZZATO DELLE CAUSALI DI MAGAZZINO: I FATTI AZIENDALI POSSONO NON ESSERE RIFLESSI IN CONTABILITA’ IN MANIERA CORRETTA E/O OMOGENEA

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ASSENZA DI CONTABILITA’ INDUSTRIALEASSENZA DI CONTABILITA’ INDUSTRIALE

IN ASSENZA DI UNA CONTABILITA’ INDUSTRIALE, L’AZIENDA NON HA LA POSSIBILITA’ DI DETERMINARE IN MODO ATTENDIBILE IL COSTO INDUSTRIALE ED I MARGINI INDUSTRIALI DEI PROPRI PRODOTTI.

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MANCANZA DI ANALISI DEL VALORE DI REALIZZO DEI MANCANZA DI ANALISI DEL VALORE DI REALIZZO DEI CREDITICREDITI

RISCHIO DI ERRORI ED INAFFIDABILITA’ NELLA VALUTAZIONE DEI CREDITI STESSI.

L’ESISTENZA DI PROCEDURE DEFINITE DI ANALISI DEI CREDITI LIMITA LA POSSIBILITA’ DI ERRORI E GARANTISCE L’OMOGENEITA’ DEI CRITERI DI VALUTAZIONE DA UN ESERCIZIO ALL’ALTRO.

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ORGANIGRAMMA/FUNZIONIGRAMMA ASSENTE O ORGANIGRAMMA/FUNZIONIGRAMMA ASSENTE O INADEGUATOINADEGUATO

L’ASSENZA DI UN’ORGANIGRAMMA AZIENDALE ADEGUATO GENERA RISCHI DI:

INADEGUATEZZA O INSUFFICIENZA DELLE RISORSE UMANE DESTINATE ALLE VARIE FUNZIONI AZIENDALI NON PERCEPITI DALLA DIREZIONE AZIENDALE

IMPIEGO NON OTTIMALE DELLE RISORSE DISPONIBILI

CONFUSIONE DI RUOLI E RESPONSABILITA’

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SEGREGAZIONE DI FUNZIONI ASSENTE O INSUFFICIENTESEGREGAZIONE DI FUNZIONI ASSENTE O INSUFFICIENTE

LA SEGREGAZIONE TRA MANSIONI ESECUTIVE E MANSIONI DI CONTROLLO GARANTISCE UNA REALE EFFICACIA DEI CONTROLLI INTERNI ESISTENTI

NEI CASI IN CUI IL LIMITATO NUMERO DI PERSONALE DISPONIBILE NON CONSENTE UN’ADEGUATA SEGREGAZIONE DI FUNZIONI, IL MANTENIMENTO DI UN ADEGUATO SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO DIPENDE DALLA COSTANTE E STRETTA SUPERVISIONE DA PARTE DELLA DIREZIONE DELLA SOCIETA’

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PROCEDURE INTERNE NON ADEGUATAMENTE PROCEDURE INTERNE NON ADEGUATAMENTE FORMALIZZATEFORMALIZZATE

L’ESISTENZA DI UN MANUALE DELLE PROCEDURE INTERNE EVITA IL RISCHIO DI DIFFICOLTA’O PARALISI DELL’AZIENDA IN CASO DI ASSENZA O TURNOVER DEL PERSONALE.

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ALTRE CARENZE DI CONTROLLO INTERNOALTRE CARENZE DI CONTROLLO INTERNO

ASSENZA DI ANALISI PER LA DETERMINAZIONE DEL FONDO RESI E FONDO GARANZIA PRODOTTI

MANCATO AGGIORNAMENTO DEI POTERI DI FIRMA

MANCANZA DI CONTROLLO CONTABILE CONTINUO TRAMITE BILANCI INFRANNUALI E CHIUSURE TEMPESTIVE

ASSENZA DI BUDGET E QUINDI DI CONTROLLO DI GESTIONE

CARENZE DEL CONTROLLO DI GRUPPO DA PARTE DELLA CAPOGRUPPO

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LA SIGNIFICATIVITA’ ED IL RISCHIO DELLA REVISIONE

LA SIGNIFICATIVITA’ ED IL RISCHIO DELLA REVISIONE

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Il concetto di significatività (materiality)documento n. 320

International Standard on Auditing n. 25

«Un’informazione è significativa se la sua omissioneo non corretta presentazione può influenzare ledecisioni economiche prese sulla base dei bilanci.La significatività dipende dalla rilevanza della voce odell’errore, giudicata nelle particolari circostanze incui l’omissione o la non esatta presentazionedell’informazione si manifesta. Pertanto la significativitàcostituisce un limite valutativo, e non una caratteristicaqualitativa che l’informazione deve avere per essere utile».

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Il concetto di significatività (materiality)

Riguarda l’importanza di un’omissione o di unaerrata presentazione delle informazioni contenutenel bilancio, tale da rendere possibile che il giudizioespresso dal revisore a partire da tale documentovenga influenzato da quella omissione o da quellaerrata presentazione.

Il revisore deve quindi considerare la rilevanza divalori o classi di valori nel contesto di un datobilancio, anche in rapporto a bilanci precedenti osuccessivi.

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Ha carattere relativo (soggettivo) in quanto larilevanza di un valore o di una classe di valori vaanalizzata in rapporto alle specifiche circostanzeaziendali ed alla strategia di assunzione del rischioda parte del revisore.

Il giudizio professionale è fondamentale perdeterminare la significatività di un errore; quindi sipossono verificare valutazioni differenti in funzionedi:

soggetto revisore; momento della valutazione.

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Con riferimento al bilancio, la significatività puòessere valutata sia nel suo complesso, che in riferimento a singoli conti, classi di operazioni einformazioni.La significatività può essere influenzata daconsiderazioni su aspetti legali o normativi e da considerazioni relative alle singole voci e rapportidi bilancio.Si hanno, quindi, diversi livelli di significatività aseconda dell’aspetto del bilancio preso inConsiderazione.

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Al fine di tradurre in termini operativi il concetto disignificatività, i revisori si comportano come segue:poiché il lettore esamina bilanci riclassificati secondoschemi a volte diversi, la significatività degli erroripuò essere riferita ai singoli aggregati dei bilanciriclassificati, attraverso la definizione di qual è l’errore massimo che può essere tollerato (erroremassimo tollerabile) su ciascuno di essi, ovverodella soglia monetaria (assoluta o percentuale) chese superata trasforma un errore in significativo.

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La definizione dei limiti di significatività per gli aggregati dei bilanci riclassificati avviene tipicamente attraverso la determinazione di limiti percentuali, quali ad esempio:

Fatturato 0,5% - 1,0%Risultato lordo industriale 0,5% - 1,0%Risultato ante imposte 5,0% - 10,0%Totale attivo 0,5% - 1,0%Patrimonio netto 1,0% - 5,0%

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Ciò significa, ad esempio, che se gli errori probabili nel risultato ante imposte non eccedono la soglia del 5%, essi non sono ritenuti significativi, ovvero tali da modificare l’opinione del lettore di bilancio, in quanto non producono variazioni rilevanti negli indici di bilancio che questi tipicamente determina.

Non esistono standard nella determinazione delle percentuali di errore massimo tollerabile, anche se molti revisori citano la regola del 5-10%.

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Poiché, tuttavia, le verifiche di revisione hanno per oggetto le singole classi di valori e non gli aggregati dei bilanci riclassificati, l’errore massimo tollerabile definito per ciascun aggregato deve essere suddiviso tra le classi di valore che lo compongono, al fine di allocare errori massimi tollerabili ai singoli conti.

Esiste una relazione inversa tra dimensione dell’errore massimo tollerabile ed estensione delle verifiche che devono essere svolte dal revisore.

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Il rischio della revisione

«Con il termine “rischio di revisione” si definisce il rischio che il revisore esprima un giudizio non corretto nel caso in cui il bilancio sia significativamente inesatto»

Principio di revisione n. 400

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Si identifica nel rischio che un errore significativo non sia stato individuato nel bilancio di esercizio sottoposto a verifica e che, quindi, il revisore emetta una opinione non appropriata sul bilancio, accettando l’ipotesi che il bilancio rappresenti la situazione finanziaria e patrimoniale e gli andamenti economici dell’azienda oggetto di revisione secondo corretti principi contabili, quando in effetti detta ipotesi dovrebbe essere rigettata.


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Lo scopo del revisore nel progettare e svolgereprocedure di revisione deve essere quello di ridurre tale rischio.

Tuttavia, a causa delle limitazioni inerenti sia la preparazione sia la revisione del bilancio,non è possibile eliminare completamente il rischio che l’opinione di revisione non sia appropriata.


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L’apprezzamento del rischio di revisioneavviene mediante l’analisi delle suecomponenti:

il rischio intrinseco; il rischio di controllo; il rischio di individuazione;

rischio che vengano introdotti in bilancio errori significativi


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La valutazione preliminare del grado di tale rischioè legata alle competenze professionali del revisoreil quale deve tener conto di numerosi fattori.

A livello di bilancio nel suo insieme:

integrità, esperienza e competenza dellaDirezione;

pressioni anomale sulla Direzione; natura dell’attività svolta dalla società; fattori che influenzano il settore di

appartenenza della società.


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Il rischio di controllo è valutato elevato quando:

Il rischio di controllo sussiste sempre a causadei limiti propri di qualsiasi sistema contabilee sistema di controllo interno.

• i sistemi contabile e di controllo interno non sono efficaci;

• non sarebbe efficiente valutare l’efficacia di tali sistemi.


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Il rischio di controllo deve preliminarmente essere valutato alto a meno che il revisore:

• sia in grado di identificare quei controlli interni che possano prevenire o individuare e correggere errori significativi;

• pianifichi di seguire procedure di conformità a supporto della propria valutazione.


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Correlazioni esistenti tra le componenti del rischio

alto medio basso

alto molto basso basso medio

medio basso medio alto

basso medio alto molto alto

Valutazione del rischio di controllo

Valutazione del rischio intrinseco

In rosso è indicato il livello al quale deve essere portatoil rischio di individuazione.

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Il revisore deve considerare se le procedure di validitàpossono fornire elementi probativi sufficienti edappropriati al fine di ridurre il rischio di individuazione,e quindi il rischio di revisione ad un livello accettabile.

Quando il rischio intrinseco e quello di controllo sono valutati “alti”, il livello del rischio di individuazione accettabile deve essere molto basso per ridurre il rischio di revisione ad un livello basso accettabile.

Relazione tra le tre componenti del rischio della revisione

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