Lezione 1 • L’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF)

1percorso F • Le imposte dirette

1 L’IRPEF: un’imposta in continua trasformazioneL’imposta sul reddito delle persone fisiche è stata istituita quaranta anni fa, in occasione della profonda riforma del sistema fiscale varata nei primi anni ’70; in origine il testo normativo di riferimento era il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597.Il tributo, tuttavia, nel corso degli anni è stato più volte rivisitato e innovato, pur mantenendo saldi i presupposti ed i capisaldi essenziali del meccanismo impositivo. Non è un caso, infat-ti, che già nel 1986 è stata sentita l’esigenza di raccogliere in un testo unico, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, l’intero corpus di disposizioni che nel frattempo erano state introdotte. Non sono mancati ulteriori interventi correttivi negli anni successivi, anche perché qualsiasi manovra fiscale varata da un governo non può prescindere da interventi su un tributo che da un lato assicura le maggiori entrate erariali e dall’altro incide su una vastis-sima platea di contribuenti.A questa logica non era sfuggito il secondo governo Berlusconi, il quale da un lato aveva varato una nuova riforma tributaria, i cui caratteri salienti erano contenuti nella legge quadro n. 80 del 2003, e dall’altro ha realizzato il primo modulo della riforma, emanando il D.Lgs. 344/2003 che, nell’introdurre una nuova imposta: l’IRES, in luogo della soppressa IRPEG, ha anche rivisitato la disciplina dei redditi d’impresa, di capitale e dei redditi diversi.

La legge delega aveva anche previsto l’abolizione dell’IRPEF e la sua sostituzione con una nuova imposta, l’IRE (Imposta sul reddito), che, tuttavia in buona parte ne ricalcava i principi ed i caratteri essenziali; In particolare l’IRE avrebbe dovuto prevedere:

• l’inclusione tra i soggetti passivi degli enti non commerciali;• la sostituzione delle detrazioni di imposta con deduzioni dal reddito complessivo;• la riduzione delle aliquote a due: 23% per i redditi fino a 100.000 euro e 33% per i reddi-

ti superiori a tale importo.

Questa parte della riforma non ha mai visto la luce poiché i successivi esecutivi hanno per-corso altre strade. Ed, infatti i provvedimenti normativi in campo fiscale che si sono succedu-ti hanno rimodulato il tributo ma non stravolto e tantomeno sostituito. In tal senso si segnala:

• la modifica delle aliquote e scaglioni di reddito;• la trasformazione delle deduzioni in detrazioni;• l’introduzione di nuove deduzioni e detrazioni;• le novità in materia di lavoro autonomo.

2 La nozione di redditoLe nozioni di reddito proposte dalla scienza delle finanze sono riconducibili a tre distinti concetti e precisamente al reddito-prodotto, al reddito-entrata e al reddito-consumo.Il reddito-prodotto è l’insieme dei proventi — nuovi beni e nuovi servizi — generati da una precisa fonte produttiva individuata nella terra, nel capitale e/o nel lavoro, ed idonei a ripro-dursi regolarmente.Si tratta dunque di redditi derivanti dall’esercizio di un’attività lavorativa (dipendente o auto-noma) o dall’impiego di capitali finanziari (rendite finanziarie) o di capitale fisico.Il reddito-entrata (comprehensive income), invece, comprende tutti gli incrementi (o decre-menti) patrimoniali riconducibili ad un soggetto e provenienti da una qualsia si fonte. Ai redditi derivanti dai fattori produttivi (terra, capitale e lavoro) si aggiungono dunque anche le variazioni di valore delle componenti patrimoniali (capital gains) nonché le entrate di na-tura straordinaria od occasionale («entrate portate dal vento» o «windfall gains») quali le vincite, le donazioni e le eredità. Il reddito entrata è dunque definibile come «la somma dei consumi e delle variazioni del patrimonio in un dato periodo di tempo» o ancora «il potere di spesa dell’individuo comprensivo dei guadagni e delle perdite in conto capitale».

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Con la locuzione reddito-consumo si intende fare riferimento solo a quella parte di proventi che il soggetto destina al consumo.Per l’ individuazione di questa nozione di reddito è necessario sottrarre dalle entrate del sog-getto la quota di proventi risparmiata in modo che il reddito sia dato dalla differenza tra gli incrementi patrimoniali e la quota degli stessi destinata al risparmio.Ma quali di queste nozioni, elaborate dalla dottrina economica, è stata posta a fondamento dell’imposizione diretta e assunte ad oggetto della base imponibile?L’attuale legislazione, pur non fornendone alcuna espressa definizione, è prevalentemente informata al concetto di reddito come prodotto, ancorché in taluni casi abbia ceduto il passo al modello teorico del reddito-entrata (incrementi patrimoniali non riconducibili alle fonti produttive; plusvalori involontari o fortuiti; crediti professionali percepiti dagli eredi). Infatti nel nostro sistema sono ricondotti a tassazione solo i redditi (incremento e non mera reinte-grazione) derivanti da una precisa fonte produttiva espressamente e tassativamente indicata dalla legge (art. 6 TUIR).

3 Il rinvio alle norme IRESNell’ambito dell’IRPEF, il Capo VI del TUIR, che si interessa di disciplinare il reddito di impre-sa, rappresenta quello più inciso dall’introduzione dell’IRES, al di là delle modifiche sostan-ziali, pure numerose, apportate al regime di tassazione delle imprese individuali e delle so-cietà personali. Ciò per il semplice motivo che con l’introduzione dell’IRES, ribaltando l’as-setto sistematico previgente, viene data centralità, nella determinazione del reddito d’impresa, alla disciplina prevista dalle norme che regolano l’imposta sulle reddito delle società (IRES).In concreto, nel testo previgente la disciplina organica del reddito d’impresa era contenuta nell’ambito IRPEF e trovava applicazione ai fini IRPEG nei confronti delle società ed enti commerciali. Nel testo novellato accade esattamente il contrario: le disposizioni che, ai fini IRES, regolano la determinazione della base imponibile delle società e degli enti commerciali residenti co-stituiscono la disciplina organica del reddito d’impresa. In tale ambito è stata trasferita, infat-ti, la disciplina fiscale relativa ai componenti positivi e negativi del reddito d’impresa e alle norme generali sui componenti del reddito d’impresa e sulle valutazioni. Le disposizioni sul-la determinazione del reddito delle società e degli enti residenti trovano applicazione, per quanto compatibili, anche nei confronti delle imprese individuali e delle società di persona residenti.

4 Gli altri regimi contabili

Il regime forfettario per i contribuenti minimiLa legge di stabilità per il 2015 (L. 190/2014) ha introdotto un nuovo regime contabile appli-cabile alle persone fisiche con partita IVA autonoma. Il nuovo regime, che entra in vigore il 1° gennaio 2015, si applica naturalmente ai soggetti che presentano i requisiti di accesso. Questi, tuttavia, possono sempre optare per il tradizionale regime ordinario o semplificato.

I limiti per l’accesso variano a seconda dell’attività esercitata dai 15.000 ai 40.000 euro. Inoltre:

• non si devono aver sostenuto spese per lavoro dipendente e para subordinato superiori a 5.000 euro;

• il costo dei beni strumentali non deve superare i 20.000 euro.

La determinazione del reddito avviene applicando ai ricavi o compensi percepiti una percen-tuale di redditività sull’ammontare complessivo annuo di ricavi o compensi incassati. Al reddito cosi determinato si applica un’imposta sostitutiva dell’IRPEF del 15%.

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3percorso F • Le imposte dirette

Numerose inoltre le semplificazioni contabili:

• sono eliminati gli obblighi di tenuta dei libri contabili e di registrazione dei documenti fiscali;

• i contribuenti non subiscono ritenute;• non si applicano gli studi di settore;• ai fini IVA non si detrae e non si addebita per rivalsa l’imposta e si è esonerati dall’obbligo

della dichiarazione e comunicazione annuale. Vanno però conservati i documenti ricevu-ti ed emessi e di certificazione dei corrispettivi.

Il regime cessa di avere efficacia a partire dall’anno successivo a quello in cui viene meno una delle condizioni previste per la sua applicazione.

Il regime dei contribuenti minimiIl regime dei contribuenti minimi, originariamente introdotto dalla L. 244/2007 è stato note-volmente modificato ad opera del D.L. 98/2011.Tale regime, entrato in vigore dal 1° gennaio 2012, si applica nei confronti di coloro che in-traprendono un’attività di impresa, arte o professione o che comunque l’hanno intrapresa a decorrere dall’1-1-2008.Esso è stato abrogato dalla L. 190/2014 a decorrere dall’1-1-2015. Continuerà, tuttavia, ad applicarsi per coloro che nel 2015 avendone i requisiti ne richiedano l’accesso e per coloro che nel 2014 hanno già optato per tale regime fino a scadenza del quinquennio al raggiungi-mento dei 35 anni di età.

Il beneficio è riconosciuto a condizione che:

• il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio dell’attività, attività artistica, professionale, anche in forma associata o familiare;

• l’attività da esercitare non costituisca mera prosecuzione di un’attività precedentemente svol-ta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedente-mente svolta consista in una pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti e professioni;

• l’ammontare dei ricavi, realizzati nell’eventuale periodo precedente in cui era svolta l’at-tività da un altro soggetto, non sia superiore a 30.000 euro.

Il regime, inoltre, può trovare applicazione al massimo per cinque anni e comunque fino ai 35 anni di età del contribuente.

Di fatto l’applicazione di tale sistema comporta:

• l’eliminazione di qualunque obbligo contabile;• la determinazione del reddito secondo un rigido criterio di cassa;• l’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi e delle relative addizionali,

pari al 5%;• l’esclusione dall’IRAP;• l’esclusione dagli studi di settore e dai parametri;• l’esclusione dall’IVA.

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REgImI ImposItIvI aI fInI II.DD. E aI fInI Iva

volume d’affarie/o ricavi realizzati

nell’anno precedenteContabilità II.DD. Calcolo delle II.DD. Contabilità Iva Calcolo dell’Iva

Imprese di servizi fino a 400.000

Altre imprese fino a 700.000

Contabilitàsemplificata

Analitico Registri IVA (1) NormaleContabilità ordinaria

(per opzione)

Imprese di servizi oltre 400.000

Altre imprese oltre 700.000

Contabilitàordinaria

Analitico Registri IVA (1) Normale

Artisti e professionisti indipendentemente

dai ricavi

Contabilitàsemplificata

Analitico Registri IVA (1) NormaleContabilità ordinaria

(per opzione)

Imprese, artisti e professio-nisti fino a 30.000

Contabilitàminima

Applicazione dell’imposta sostituti-va del 5% sul reddito

determinatoanaliticamente

Nessun registro IVA

Nonapplicano l’IVAContabilità ordinaria

(per opzione)Registri IVA

Persone fisiche esercenti imprese, arti e professioni con attività compresa tra

15.000 e 40.000

Regimeforfettario

Applicazione dell’imposta sostituti-

va del 15% sul reddito calcolatoforfettariamente

Nessun registro IVA

Non si detrae e non si addebita

per rivalsa l’imposta

Contabilitàsemplificata

Analitico Registro IVA (1) NormaleContabilità ordinaria

(per opzione)

(1) Per i contribuenti in contabilità ordinaria la tenuta dei registri IVA è facoltativa e non più obbligatoria.

5 La tassazione del trattamento di fine rapporto (TFR)Il trattamento di fine rapporto, per semplicità denominato TFR, è la prestazione economica che spetta al lavoratore subordinato al momento della cessazione del rapporto di lavoro. L’ammontare del TFR è dato dalla somma, per ciascun anno, della retribuzione annua divisa per 13,5. Il TFR è poi soggetto ogni anno ad una rivalutazione, attualmente pari al 75% dell’in-flazione più un 1,5% fisso. Tale rivalutazione, tuttavia, non si applica alla quota maturata nell’anno.Il trattamento di fine rapporto è soggetto a tassazione separata. La disciplina fiscale del TFR, contenuta nell’art. 19 del TUIR, è stata modificata dal D.Lgs. 18-2-2000, n. 47, di riforma della previdenza complementare, a decorrere dal 1° gennaio 2001, e da ultimo dall’art. 2, co. 514, della L. 244/2007 e dal relativo decreto attuativo 20-3-2008 che esplicano i loro effetti sulle indennità il cui diritto alla percezione sorge a partire dal 1° aprile 2008.In base all’attuale normativa le quote di TFR maturate dal 1° gennaio 2001 sono imponibili solo per la quota capitale, al netto cioè delle rivalutazioni annuali. Tali rivalutazioni sono soggette all’imposta sostitutiva dell’11% che va a ridurre l’importo del TFR e deve essere

Lezione 1 • L’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF)

5percorso F • Le imposte dirette

versata dal datore di lavoro, secondo un meccanismo di acconto e saldo. È prevista, inoltre, una speciale detrazione di 61,97 euro annui dall’imposta dovuta sul TFR per i rapporti di la-voro a tempo determinato di durata non superiore ai due anni.L’aliquota da applicare al TFR è l’aliquota media di tassazione dei cinque anni precedenti a quelli in cui è maturato il diritto alla percezione.

Ai sensi del D.M. 20-3-2008, il prelievo fiscale sulle indennità di fine rapporto ed equiparate il cui diritto alla percezione sorge a partire dal 1° aprile 2008 è ridotta di un importo pari a:

• 70 euro se il reddito di riferimento non supera 7.500 euro;• 50 euro + 20 euro × (28.000 euro – reddito di riferimento)/20.500 euro, se l’ammontare

del reddito di riferimento è superiore a 7.500 euro ma non a 28.000 euro;• 50 euro × (30.000 euro - reddito di riferimento)/20.500 euro, se il reddito di riferimento è

superiore a 28.000 euro ma non a 30.000 euro.

Se il risultato dei rapporti indicati negli ultimi due punti è maggiore di zero, lo stesso si assu-me nelle prime quattro cifre decimali.La normativa previgente al D.Lgs. 47/2000 continua ad applicarsi alle quote di TFR maturate fino al 31 dicembre 2000 in riferimento alle quali l’imponibile è determinato, in base al vec-chio meccanismo, riducendo il loro ammontare di 309,87 euro (per periodi inferiori all’anno la riduzione è rapportata a mese) e l’imposta si calcola applicando l’aliquota corrispondente all’importo che risulta dividendo l’ammontare del TFR per il numero di anni e frazioni di anno preso a base di commisurazione e moltiplicando il risultato per 12.

6 percorso F • Le imposte dirette

Lezione 1L’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF)

Percorso FLe imposte dirette

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AreA oPerAtivA

esercitAzioni

a) Scegli la lettera cui corrisponde la risposta esatta:

1 • Su quali criteri si fonda l’IRPEF:

Personalità (a)Proporzionalità (b)Onerosità (c)Nazionalità (d)

2 • Le aliquote IRPEF attualmente applicabili sono:

10% e 22% (a)23%, 27%, 34%, 41% (b)18%, 23%, 29%, 31% (c)23%, 27%, 38%, 41%, 43% (d)

3 • I redditi derivanti da operazioni speculative ricadono tra:

I redditi di lavoro autonomo (a)I redditi di capitale (b)I redditi diversi (c)I redditi di lavoro dipendente (d)

4 • Ai fini della tassazione dell’IRPEF, il contribuente deve determinare:

Il patrimonio netto (a)Il reddito netto (b)Il reddito lordo (c)Il reddito complessivo netto (d)

5 • Gli oneri familiari vengono:

Detratti dall’imposta da pagare (a)Dedotti dal reddito complessivo (b)Non vengono presi in considerazione (c)Dedotti solo per il contribuente lavoratore dipendente (d)

b) Rispondi alle seguenti domande utilizzando lo spazio a disposizione:

1 • Quali sono le categorie reddituali che concorrono a formare la base imponibile dell’IRPEF?

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Lezione 1 • L’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF)    area operativa    esercitazioni

7percorso F • Le imposte dirette

2 • Cosa deve determinare il contribuente ai fini dell’applicazione dell’IRPEF?

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3 • In cosa consiste il regime di contabilità cosiddetto semplificato?

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4 • A quanto ammonta l’acconto di imposta IRPEF e quando è dovuto?

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5 • In quali casi i redditi sono soggetti a tassazione separata?

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