Le nuove regole sul valore Il transfer pricing

Avv. Sara Armella

Eurodefi – Milano, 20 giugno 2016

Il valore doganale

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• Reg. del Parlamento e del Consiglio UE 952/2013 (CDU) (codice doganale dell’Unione) di recente modificato (L. 70/66 IT Gazzetta ufficiale dell'Unione europea 14.3.2015)

• Reg. delegato della Commissione UE

2446/2015 (RD) (specificazione di alcune disposizioni del CDU)

• Reg. di esecuzione della Commissione UE 2447/2015 (RE) (modalità di applicazione di alcune disposizioni del CDU)

• Reg. delegato della Commissione UE 341/2016 (RTD) (norme transitorie fino alla completa operatività dei sistemi elettronici)

• Dec. di esecuzione della Commissione UE 578/2016 (DEC) (sviluppo e utilizzazione dei sistemi elettronici)

• Reg. del Consiglio CEE 2913/1992 (CDC) (codice doganale comunitario)

• Reg. della Commissione CEE 2454/1993 (DAC) (disposizioni di attuazione del CDC)

• Reg. del Consiglio CEE 3925/1991 (relativo all’eliminazione dei controlli sui bagagli dei viaggatori intracomunitari)

• Reg. del Consiglio CE 1207/2001 (rilascio dei certificati di origine EUR e qualifica di esportatore autorizzato)

IN VIGORE ABROGATI

Dal 1° maggio 2016

• Nuove regole generali • Abolizione del first sale price • Nuova disciplina per le Royalties • Il ruling sul valore e la circolare 16/D/15

Novità

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A cosa serve determinare correttamente il valore doganale

• La determinazione del valore doganale dei prodotti è essenziale per la corretta liquidazione dei dazi doganali e dell’Iva all’importazione

• Rispetto al valore indicato in fattura, occorre tenere conto di elementi di costo che devono rientrare nel valore doganale e altri che possono non concorrere

• Un’inesatta determinazione del valore espone importatore e dichiarante indiretto all’azione di accertamento con le relative sanzioni

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Valore delle merci

• Art. VII Gatt : valore attuale

• Art. 1 Accordo sulla determinazione del valore doganale (in applicazione dell’art. VII Gatt): valore di transazione

– art. 2-7 altri criteri consentiti

– art. 7 criteri vietati: es. criteri forfettari, valori «medi»

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Normativa europea

• cdc: valore di transazione (art. 29 cdc)

• cdu: valore di transazione, «eventualmente adeguato» (art. 70 cdu) – condizioni di determinazione del valore di transazione

analoghe al cdc

– possibilità ampia di forfettizzazione (art. 73 cdu) previa autorizzazione della Dogana e se ricorrono le condizioni per Aeo (Agenzia dogane, circolare 8/D, pag. 37)

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• Se la merce è oggetto di una serie di vendite a catena prima della sua importazione, l’operatore può indicare, per la determinazione del valore doganale, il prezzo relativo a una vendita anteriore a quella sulla cui base i prodotti sono stati immessi nel territorio europeo

Poiché il prezzo di una vendita anteriore è normalmente più basso di quelle successive, il metodo del first sale consente di attribuire ai beni un valore doganale inferiore e di ridurre i dazi doganali

First sale price

Applicando la first sale rule, C può dichiarare in dogana 70 invece che 100

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• Il first sale price non è indicato tra i criteri per determinare il valore in dogana, mentre si prevede espressamente che:

Il valore di transazione delle merci vendute per l’esportazione verso il territorio doganale dell’Unione è fissato al momento dell’accettazione della dichiarazione doganale sulla base della vendita avvenuta immediatamente prima che le merci venissero introdotte in tale territorio doganale. Se le merci sono vendute per l’esportazione verso il territorio doganale dell’Unione non prima di essere introdotte in tale territorio doganale ma mentre si trovano in custodia temporanea o sono vincolate a un regime speciale diverso dal transito interno, dall’uso finale o dal perfezionamento passivo, il valore di transazione è determinato sulla base di tale vendita (art. 128, RE)

In assenza della first sale rule C deve dichiarare in dogana 100

Disposizione transitoria Il valore di transazione delle merci può essere determinato sulla base di una vendita che ha luogo prima della vendita di cui all’art. 128, RE se la persona per conto della quale è presentata la dichiarazione in dogana è vincolata da un contratto concluso prima del 18 gennaio 2016. Il presente articolo si applica fino al 31 dicembre 2017 (art. 347 RE)

First sale price nel nuovo cdu

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Elementi da non includere nel valore in dogana (art. 72 CDU)

Sono i c.d. «aggiustamenti negativi», ossia componenti del valore che vanno defalcati dal prezzo pagato (o da pagare) ai fini della determinazione del valore doganale

La novità più significativa riguarda l’eliminazione della condizione «distinto»: ai fini della non inclusione nel valore doganale del pagamento effettuato dal compratore non è più richiesta la loro distinzione, ma è sufficiente dimostrare che non ricorrono le condizioni per la tassazione

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Dal valore in dogana sono esclusi: a) le spese di trasporto delle merci importate dopo il loro ingresso nel territorio doganale dell'Unione; b) le spese relative a lavori di costruzione, d'installazione, di montaggio, di manutenzione o di assistenza

tecnica iniziati dopo l'ingresso nel territorio doganale dell'Unione delle merci importate, ad esempio impianti, macchinari o materiale industriale;

c) le spese relative al diritto di riproduzione nell'Unione delle merci importate; d) gli interessi conseguenti a un accordo di finanziamento concluso dal compratore e relativo all'acquisto di

merci importate, se fatto per iscritto e, su richiesta, il compratore possa dimostrare che i) le merci sono effettivamente vendute al prezzo dichiarato come prezzo effettivamente pagato o da pagare e ii) il tasso dell'interesse richiesto non è superiore al livello al momento comunemente praticato per transazioni del genere nel paese dove è stato garantito il finanziamento;

e) le commissioni di acquisto; f) i dazi all'importazione e gli altri oneri da pagare nell'Unione; g) nonostante l'articolo 71, par. 1, lett. c), i pagamenti effettuati dal compratore come contropartita del diritto di distribuzione o di rivendita delle merci importate, se tali pagamenti non costituiscono una condizione per la vendita per l'esportazione delle merci verso l'Unione- NOVITÀ: gli sconti (art. 130 RE) possono essere dedotti se contrattualmente previsti e determinati prima della presentazione della dichiarazione doganale

Elementi da non includere nel valore in dogana (art. 72 CDU)

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Elementi da aggiungere al valore di transazione (art. 71 CDU)

L’art. 71 cdu prevede che il valore di transazione debba essere integrato da: a) i seguenti elementi, nella misura in cui sono a carico del compratore ma non inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci: i) le commissioni e le spese di mediazione, fatta eccezione per le commissioni di acquisto; ii) il costo dei container considerati, ai fini doganali, come formanti un tutt'uno con la merce; e iii) il costo dell'imballaggio comprendente sia la manodopera sia i materiali; b) il valore, attribuito in misura adeguata, dei prodotti e servizi qui di seguito elencati, qualora questi siano forniti direttamente o indirettamente dal compratore, senza spese o a costo ridotto e siano utilizzati nel corso della produzione e della vendita per l'esportazione delle merci importate, nella misura in cui detto valore non sia stato incluso nel prezzo effettivamente pagato o da pagare: i) materie, componenti, parti e elementi similari incorporati nelle merci importate; ii) utensili, matrici, stampi e oggetti similari utilizzati per la produzione delle merci importate; iii) materie consumate durante la produzione delle merci importate; e iv) i lavori di ingegneria, di sviluppo, d'arte e di design, i piani e gli schizzi eseguiti in un paese non membro dell'Unione e necessari per produrre le merci importate;

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c) i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore, direttamente o indirettamente, è tenuto a pagare come condizione per la vendita delle merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare; d) il valore di tutte le quote dei proventi di qualsiasi ulteriore rivendita, cessione o utilizzo delle merci importate spettanti, direttamente o indirettamente, al venditore; e e) le seguenti spese fino al luogo d'introduzione delle merci nel territorio doganale dell'Unione: i) le spese di trasporto e di assicurazione delle merci importate; e ii) le spese di carico e movimentazione connesse al trasporto delle merci importate.

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C - USA

Titolare del marchio

B - ITALIA Utilizzatrice del marchio

Diritti di licenza (royalties)

A (extraUE) Produttore e fornitore del

bene

Royalties

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La nozione di ̋condizione di venditaʺ del CDU è più ampia rispetto a quella prevista nel cdc:

Art. 157, par. 2, Reg. 2454/1993 Indipendentemente dai casi di cui all'art. 32, par. 5 del codice, quando si determina il valore in dogana di merci importate in conformità delle disposizioni dell'art. 29 del codice si deve aggiungere un corrispettivo o un diritto di licenza al prezzo effettivamente pagato o pagabile soltanto se tale pagamento:

- si riferisce alle merci oggetto della valutazione e

- costituisce una condizione di vendita delle merci in causa Art. 160 Reg. 2454/1993 Qualora l'acquirente paghi un corrispettivo o un diritto di licenza a un terzo, le condizioni previste dall'articolo 157, paragrafo 2 si considerano soddisfatte solo se il venditore o una persona ad esso legata chiede all'acquirente di effettuare tale pagamento

Nella vigenza del cdc l’assenza di controllo tra il titolare della licenza e il produttore escludeva la tassazione doganale delle royalties

Art. 136, par. 4, RE I corrispettivi e i diritti di licenza sono considerati pagati come condizione della vendita delle merci importate quando è soddisfatta una delle seguenti condizioni: a) il venditore o una persona ad esso collegata chiede all’acquirente di effettuare tale pagamento b) il pagamento da parte dell’acquirente è effettuato per soddisfare un obbligo del venditore, conformemente agli obblighi contrattuali c) le merci non possono essere vendute all’acquirente o da questo acquistate senza versamento dei corrispettivi o dei diritti di licenza a un licenziante

Royalties

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• WCO, Commentario 25.1, 2011 – la tassazione in dogana delle royalties può avvenire soltanto se il relativo

pagamento rappresenta una “condizione della vendita delle merci”, ossia una condizione essenziale del contratto di compravendita dal fornitore estero all’importatore, tale per cui il mancato pagamento delle royalties impedisca la vendita dei prodotti

• Commissione europea, Custom Valuation Implementing Act –

articles 128 and 136 UCC IA, 28 aprile 2016 – l’Autorità doganale non può limitarsi a verificare se all’acquisto della

merce faccia seguito il pagamento delle royalties al licenziante, poiché occorre sempre esaminare attentamente tutte le circostanze che concernono la vendita e l’importazione della merce, nonché le intese contrattuali che regolano i rapporti tra le parti (incluso l’accordo di licenza)

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Valore doganale e transfer pricing

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La Corte di Cassazione

• ha affermato che le Amministrazioni sono tenute ad accogliere una

richiesta di rimborso di dazi all’importazione ogni qual volta risulti che

“per errore dell’interessato e non in base ad una scelta”, sia stato

contabilizzato un importo dei dazi doganali non dovuto “al momento

del pagamento” e sempre che i fatti che hanno dato luogo al

pagamento non dovuto non risultino da “una frode dell’interessato”

• ha escluso il rimborso dei dazi a favore di una società che stipula, in

un momento successivo alle importazioni, un contratto di transfer

pricing, avente efficacia retroattiva, con la casa madre estera,

rivedendo al ribasso i prezzi dei beni importati e rilasciando note di

credito a favore della consociata italiana

La Corte di Cassazione (Cass., sez. trib., 27 marzo 2013, nn. 7715 e 7716)

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• La circolare - richiamando la sentenza della Corte di cassazione n. 7716/2013, che si era espressa su una richiesta di rimborso giustificata dall’impiego di una policy di transfer pricing adottata in data successiva alle operazioni per le quali si chiedeva revisione - afferma che alla luce dell’interpretazione dettata dalla Corte di cassazione, è da escludersi il ricorso alla revisione dell’accertamento su istanza di parte nel caso in cui un “accordo di transfer pricing” sia intervenuto successivamente all’effettuazione delle operazioni doganali.

La circolare 6 novembre 2015, n. 16/D

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L’Agenzia delle dogane • ammette la rettifica del prezzo dichiarato al momento dell’importazione, a condizione

che: – L’importatore fornisca tutta la documentazione sul transfer pricing cui ha fatto riferimento per la rettifica

del prezzo

– Da tale documentazione si evinca in modo chiaro e univoco il criterio utilizzato per la revisione del prezzo

– La documentazione sia stata sottoscritta prima dell’importazione

Transfer pricing

Oltre il 60% delle transazioni internazionali è

rappresentata da scambi infragruppo*

Tali operazioni assumono rilievo tanto

per i profili inerenti la tassazione diretta

quanto per quella doganale

*Linee Guida ICC febbraio 2012

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La corretta determinazione del valore doganale, infatti,

può interessare anche le imposte dirette:

Valore in dogana e transfer pricing

La disciplina sul valore in dogana e la normativa sul

transfer pricing non coincidono perfettamente: la

medesima operazione intercompany potrebbe presentare

due valori diversi

quando l’importazione coinvolge due parti

correlate, per valutare la correttezza

dell’operazione ai fini della fiscalità diretta, è

necessaria l’analisi dei prezzi di trasferimento

(transfer pricing)

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• Nella disciplina doganale, il “legame” tra le parti sussiste nei casi in cui

un soggetto sia in grado di esercitare, di diritto o di fatto, un potere di

costrizione o di orientamento nei confronti di un altro soggetto. Pur

presentando molti aspetti comuni alla disciplina prevista in materia

doganale, non sembra che il concetto di controllo, ai fini del transfer

pricing, possa avere una valenza tanto ampia

• Il mero fatto che compratore e venditore siano legati non costituisce, di

per sé, elemento sufficiente a considerare non attendibile il valore

dichiarato in dogana, con la conseguenza che l’amministrazione, per

procedere alla rettifica del valore della merce, deve dimostrare che

effettivamente il collegamento tra le parti abbia inciso sul prezzo

(Commento 23.1 del TCCV)

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‘‘Parti correlate’’ (art. 127 RE)

• Ai fini del transfer pricing, il criterio che deve essere utilizzato per la determinazione del prezzo è quello del valore normale

• Il valore doganale invece è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando sono vendute per l'esportazione verso il territorio doganale dell'Unione Qualora la transazione sia avvenuta tra persone legate – come nel caso di

una transazione intercompany, soggetta alla disciplina in materia di transfer pricing – e tale legame abbia influito sul valore di transazione, questo potrebbe non essere accettato ai fini doganali Le circostanze della vendita devono essere esaminate e il valore di transazione

indicato dalle parte si considera attendibile qualora esse dimostrino che il loro legame non ha influito sul prezzo

Valore doganale e valore normale

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Wco guide to customs

valuation and transfer pricing

La guida del giugno 2015

ha l’obiettivo di armonizzare i criteri per la determinazione del valore delle importazioni e il valore dichiarato in dogana

fornisce alcune linee guida per evitare che, al di là delle differenze esistenti tra le due discipline l’operazione intercompany sia valutata in modo differente dalle autorità fiscali e doganali

Invita le dogane dei Paesi Ue ad adottare le soluzioni prospettate dalla ICC per la semplificazione del rapporto doganale

Recentemente, il TCCV ha elaborato un nuovo case study che illustra uno scenario in cui l’autorità doganale prende in considerazione le informazioni sui prezzi di trasferimento per la verifica del valore della merce (42nd Session of the TCCV Brussels, 18-22 April 2016)

analizzando le informazioni sui prezzi di trasferimento (e, in particolare, facendo ricorso al metodo del margine netto della transazione) la Dogana ha riconosciuto che il prezzo di vendita dichiarato non era stato influenzato dal rapporto esistente tra le parti e poteva pertanto essere accettato quale base imponibile per il calcolo dei dazi doganali

Technical Committee

on Customs Valuation

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Nell’esame delle circostanze della vendita può assumere rilievo la disciplina sul

transfer pricing

Per provare che il legame tra le parti non ha influito sul prezzo può essere utilizzata la

documentazione sul transfer pricing che, ove presente, costituisce un utile strumento

per dimostrare l’attendibilità del valore di transazione

La possibilità di utilizzare tali documenti è riconosciuta anche dal WCO (Commentario

WCO 23.1 – Examination of the circumstances surrounding the sale)

La circolare 6 novembre 2015, n. 16/D

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- convergenza tra sistemi fiscale e doganale negli scambi internazionali tra parti correlate

- diritto a un ruling preventivo anche in materia di valore

Ruling in materia di valore

• La circolare 16/D del 2015, mediante la procedura di ruling preventivo, consente il riconoscimento, a certe condizioni, dei valori di transfer pricing (acquisiti ai fini delle imposte dirette) anche per la determinazione del valore della merce ai fini doganali

• La documentazione relativa ai prezzi di trasferimento intercompany (country file e master file) può essere utilizzata quale prova della correttezza del valore presentato in dogana

Vantaggi: - strumento che consente di evitare rischio accertamento con sanzioni; - riduzione oneri amministrativi legati a una duplice e differente gestione dei

rapporti con l’Amministrazione fiscale e doganale; - rilevanza degli aggiustamenti retroattivi (price o profit adjustments)

finalizzati a garantire congruità del prezzo

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La circolare 6 novembre 2015, n. 16/D Per riportare i tp adjustments al valore doganale, la circolare 16/D del 2015 ha identificato i seguenti strumenti: dichiarazione incompleta: (art. 254 dac, ora 166-167 CDU) mediante un accordo

con l’Ufficio di riferimento si può dichiarare nella bolletta di importazione un valore previsionale, segnalando alla Dogana l’esistenza della policy di TP

Successivamente, si possono riconciliare gli aumenti e le diminuzioni derivanti dai TP adjustments, pagando il maggior dazio o recuperando l’indebito pagato, senza alcuna sanzione né riflesso sul rating aziendale gestito dal database dell’analisi dei rischi

forfait: (art. 156 dac, ora 73 CDU) si può concordare ex ante con la Dogana un

valore forfetario definitivo, determinato in aumento rispetto al valore di transazione dei beni dichiarati in dogana, senza la necessità di dover successivamente riconciliare i valori (ma non sono ammesse neppure variazioni in riduzione)

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Grazie per l’attenzione!