L’ordinamento finanziario e contabile Riccardo Narducci ... · dei principi di armonizzazione e...

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Parte Ventitreesima

L’ordinamento finanziario e contabile armonizzato degli enti locali -Il pareggio di bilancio

Riccardo Narducci

TITOLO I

L’armonizzazione dei bilanci pubblici

Cap. IL’armonizzazione nei suoi elementi caratte-rizzanti

1. Dalla ricognizione dei principi fondamentali all’armonizzazione dei sistemi contabili

Con il decreto legislativo 12 aprile 2006, n. 170, è stata effettuata la “ricognizione dei principi fonda-mentali in materia di armonizzazione dei bilanci pubblici”, ricavati dalla legislazione vigente ed in particolare dal testo unico sull’ordinamento degli enti locali emanato con il D.Lgs. n. 267 del 18 ago-sto 2000.I principi sono stati individuati e definiti tenuto conto degli studi ed indirizzi dell’Osservatorio per la finanza e contabilità, ed anche delle interpretazio-ni ormai consolidate, nel cui ambito trova comple-ta conferma anche l’interpretazione operativa che è espressa da, ormai, decenni in questa parte della Guida.Con la legge 31 dicembre 2009, n. 196, è stata poi emanata la riforma della “legge di contabilità e fi-nanza pubblica”, per il cui art. 1 “le amministrazioni pubbliche concorrono al perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica sulla base dei princìpi fondamen-tali dell’armonizzazione dei bilanci pubblici e del co-ordinamento della finanza pubblica, e ne condividono le conseguenti responsabilità”.Le disposizioni recate dalla legge e dalle norme di attuazione del federalismo fiscale di cui alla legge 5 maggio 2009, n. 42 (trattate in altre parti della pre-sente Guida), costituiscono princìpi fondamentali del coordinamento della finanza pubblica ai sensi degli artt. 117 e 119, secondo comma, della Costitu-zione, e sono finalizzate alla tutela dell’unità econo-mica della Repubblica italiana, ai sensi dell’art. 120, secondo comma, della Costituzione.

Il D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118, attuativo della legge n. 42 e della legge n. 196/2009, definisce un percorso di riforma della contabilità degli enti terri-toriali, ivi comprese le autonomie locali che saranno chiamate a compiere una evoluzione di consistente portata nella programmazione delle proprie attivi-tà, specie di quelle di investimento, ed un adegua-mento significativo dei propri documenti contabili. Con i decreti 28 dicembre 2011 sono state emana-te le norme attuative della fase di sperimentazione della riforma.Con il D.Lgs. 10 agosto 2014, n. 126, sono state re-cate disposizioni integrative e correttive del decreto n. 118, in base alle quali tutti gli enti locali erano tenuti a decorrere dall’esercizio 2015 all’adozione dei principi di armonizzazione e dei nuovi modelli di bilancio armonizzato, sebbene (per gli enti non sperimentatori) “a fini conoscitivi”, mantenendo cioè efficacia autorizzatoria agli schemi di bilancio vigenti nel 2014. A decorrere dal 2016 gli enti adottano gli schemi di bilancio armonizzati che assumono valore a tutti gli effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria.

2. Le linee ispiratrici del decreto n. 118/2011

Il decreto n. 118/2011 è improntato a:

1) considerare i fenomeni contabili sotto il triplice profilo finanziario, patrimoniale ed economico, a tal fine integrando la contabilità finanziaria;

2) armonizzare i sistemi contabili per rendere più stringente il coordinamento della finanza pubbli-ca;

3) migliorare la programmazione, anche finan-ziaria, degli investimenti effettuati/da effettuare nel corso di tutti gli esercizi - e quindi la piena consapevolezza di quanto connesso alla realizza-zione delle opere poste in cantiere - determinan-do una maggiore corrispondenza fra impegni fi-nanziari e situazione di cassa (nuovo principio di competenza finanziaria). Si sottolinea che nella

area IV - L’ORDINAMENTO FINANZIARIO, TRIBUTARIO E CONTABILE

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fase di sperimentazione verrà adottato un bilan-cio di previsione finanziario annuale di compe-tenza e di cassa;

4) comprendere (consolidare) nell’ambito della fi-nanza pubblica le risultanze contabili delle società ed altri enti od organismi strumentali alla PA.

2.1. I Principi contabili generali e applicati

I principi contabili si distinguono in principi con-tabili generali o postulati del bilancio di esercizio e principi contabili applicati (art. 2423 e ss. del Co-dice Civile).I postulati del bilancio costituiscono i fondamenti e le regole di carattere generale cui devono informar-si i principi contabili applicati alle singole poste di bilancio incluse quelle relative ad imprese che ope-rano in settori specialistici.

1. Principio dell’annualità

2. Principio dell’unità

3. Principio dell’universalità

4. Principio dell’integrità

5. Principio della veridicità, attendibilità, correttez-za, e comprensibilità

6. Principio della significatività e rilevanza

7. Principio della flessibilità

8. Principio della congruità

9. Principio della prudenza

10. Principio della coerenza

11. Principio della continuità e della costanza

12. Principio della comparabilità e della verificabi-lità

13. Principio della neutralità

14. Principio della pubblicità

15. Principio dell’equilibrio di bilancio

16. Principio della competenza finanziaria

17. Principio della competenza economica

18. Principio della prevalenza della sostanza sulla forma.

Le amministrazioni pubbliche tenute all’armoniz-zazione conformano la propria gestione ai principi contabili generali recati dal D.Lgs. n. 118/2011 e smi (all. 1) ed ai seguenti principi contabili appli-cati:

a) programmazione (allegato n. 4/1);

b) contabilità finanziaria (allegato n. 4/2);

c) contabilità economico-patrimoniale (allegato n. 4/3);

d) bilancio consolidato (allegato n. 4/4).

I principi applicati garantiscono il consolidamento e la trasparenza dei conti pubblici secondo le diret-tive dell’Unione europea e l’adozione di sistemi in-formativi omogenei e interoperabili.Gli enti strumentali delle amministrazioni, che adottano la contabilità economico-patrimoniale, conformano la propria gestione ai principi con-tabili generali contenuti ed ai principi del codice civile.

2.2. L’effetto sostanziale: il ravvicinamento fra la competenza e la cassa

In via generale (salvo eccezioni di cui in seguito), l’applicazione dei principi armonizzati conduce al ravvicinamento fra competenza e cassa, con una significativa riduzione (ma non una loro venuta meno) del “fenomeno dei residui”.Questo avviene in relazione alle nuove modalità di registrazione:

- degli accertamenti ed impegni: entrate e spese sono imputate agli esercizi finanziari in cui le obbli-gazioni (attive e passive) si perfezionano;

- degli incassi e dei pagamenti: incassi e pagamenti imputati agli esercizi in cui il tesoriere effettua l’o-perazione.

Il legislatore ha quindi introdotto modalità applica-tive che determinano un percorso graduale di appli-cazione dei nuovi principi, anche per non determi-nare riflessi eccessivamente pesanti sulla tenuta dei bilanci degli enti.

3. Le rilevazioni contabili nella triplice considera-zione finanziaria, economica e patrimoniale

3.1. L’integrazione dei tre aspetti attraverso le scritture contabili

Il sistema contabile adottato deve assicurare l’in-tegrazione e la coerenza delle rilevazioni di natura finanziaria con quelle di natura economica e patri-moniale.L’art. 4 del D.Lgs. n. 118/2011 prevede il raccor-do fra un sistema economico-patrimoniale e la contabilità finanziaria, in modo da assicurare la rilevazione unitaria dei fatti gestionali (le “tran-sazioni elementari”), in modo che ciò sia effet-tuato mantenendo il convenzionale metodo di

L’ORDINAMENTO FINANZIARIO E CONTABILE ARMONIZZATO DEGLI ENTI LOCALI - parte 23

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registrazione fondato sulla gestione finanziaria. A tal fine il piano dei conti integrato di cui al suc-cessivo par. 5 comprende anche i conti necessari per le operazioni di integrazione, rettifica ed am-mortamento, effettuate secondo le modalità ed i tempi necessari alle esigenze conoscitive della fi-nanza pubblica.Quanto sopra fermo restando che il bilancio di previsione finanziario annuale e quello pluriennale mantengono carattere autorizzatorio (art. 9, decre-to n. 118).L’applicazione della contabilità economico-patri-moniale risulta obbligatoria a decorrere dall’eserci-zio 2016.

3.2. La transazione elementare

Ogni atto gestionale posto in essere per realizzare le finalità proprie dell’ente, costituisce contabilmente “una transazione elementare”.Ciascuna transazione elementare è caratterizzata da un codice che consente di tracciare le operazioni contabili movimentando contemporaneamente i piani dei conti sotto gli aspetti finanziario, econo-mico e patrimoniale.In mancanza di una codifica univoca e comple-ta che identifichi la transazione elementare nelle varie fasi dell’entrata e della spesa, il funzionario responsabile non può dare esecuzione alle relative transazioni.Le transazioni elementari consentono la traccia-bilità di tutte le operazioni contabili e la movi-mentazione delle relative voci elementari di bi-lancio.Al fine di garantire l’omogeneità dei bilanci pubbli-ci, gli enti codificano le transazioni elementari uni-formandosi alle istruzioni degli appositi glossari. È vietato:

a) l’adozione del criterio della prevalenza;

b) l’imputazione provvisoria di operazioni alle par-tite di giro/servizi per conto terzi;

c) assumere impegni sui fondi di riserva.

Per consentire la tracciabilità di tutte le operazioni gestionali e la movimentazione delle voci del piano dei conti integrato, la struttura della codifica della transazione elementare - per gli enti compresi nella sperimentazione - è stata precisata dall’art. 13 del D.P.C.M. 28 dicembre 2011.

4. Le classificazioni di bilancio

4.1. Le spese: le missioni ed i programmi

Gli enti adottano una rappresentazione dei dati di bilancio che evidenzia le finalità della spesa secondo l’articolazione per missioni e programmi.Le missioni rappresentano le funzioni principali e gli obiettivi strategici perseguiti dagli enti uti-lizzando le risorse finanziarie, umane e strumen-tali ad esse destinati. Al fine di assicurare un più agevole consolidamento e monitoraggio dei conti pubblici, le missioni sono definite anche tenendo conto di quelle individuate per il bilancio dello Stato.I programmi rappresentano gli aggregati omogenei di attività volte a perseguire gli obiettivi individua-ti nell’ambito delle missioni. Il programma rap-presenta l’unità di voto, ossia l’elemento contabile che viene sottoposto alle valutazioni del consiglio dell’ente locale e da questo votato, come precisato dall’art. 13, c. 2, del decreto n. 118.In questo modo sarà possibile mantenere, se non in-crementare, la flessibilità nella gestione del bilancio, potendo operare variazioni infra programma senza la necessità di nuova deliberazione. La flessibilità è peraltro più estesa, come stabilito dall’art. 16 del decreto n. 118, in quanto gli enti possono effettua-re, in sede di gestione, variazioni compensative tra le dotazioni delle missioni e dei programmi, limi-tatamente alle spese per il personale, conseguenti a provvedimenti di trasferimento del personale all’interno dell’amministrazione. Resta in ogni caso precluso l’utilizzo delle entrate in conto capitale e derivanti dall’accensione di prestiti per il finanzia-mento delle spese correnti.Ai fini della gestione, nel Piano esecutivo di gestio-ne, i programmi sono ripartiti in titoli, macroaggre-gati, capitoli ed eventualmente in articoli (cfr. art. 165, c. 5, Tuel). I macroaggregati di spesa degli enti locali sono individuati nell’elenco di cui all’allegato n. 14 del decreto n. 118/2011, e smi, e corrispondo-no logicamente ai previgenti interventi. La giunta, contestualmente alla proposta di bilancio trasmette, a fini conoscitivi, la proposta di articolazione dei programmi in macroaggregati.In attuazione dell’art. 14 del decreto n. 118 deve essere allegata al bilancio consuntivo una rappre-sentazione riassuntiva dei costi sostenuti per le funzioni riconducibili al vincolo di cui all’art. 117, c. 2, lett. m), (livelli essenziali - Lea) e alle funzioni fondamentali di cui al medesimo art. 117, c. 2, lett.


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p), della Costituzione, nonché dei relativi costi e fabbisogni standard, secondo contenuti e schemi definiti con apposito provvedimento governativo anche al fine di consentire una comparazione tra i costi e i fabbisogni effettivi e i costi e fabbisogni standard.

4.2. Le entrate: titoli, tipologie e categorie

Nei documenti di bilancio preventivi e consuntivi le entrate sono ripartite in:

a) titoli, secondo la fonte di provenienza delle en-trate;

b) tipologie, definite secondo la natura delle entrate nell’ambito di ciascuna fonte di provenienza, ai fini dell’approvazione in termini di unità di voto;

c) categorie, definite in base all’oggetto dell’entra-ta nell’ambito della tipologia di appartenenza, nel cui ambito è data separata evidenza delle eventuali quote di entrata non ricorrente.

Ai fini della gestione, nel PEG le tipologie sono ri-partite in categorie, in capitoli ed eventualmente in articoli. Le categorie di entrata degli enti locali sono individuate nell’elenco di cui all’allegato n. 13/2 del decreto n. 118/2011, e smi. Nell’ambito delle cate-gorie è data separata evidenza delle eventuali quote di entrata non ricorrente. La giunta, contestual-mente alla proposta di bilancio, trasmette, a fini co-noscitivi, la proposta di articolazione delle tipologie in categorie.

5. Il piano dei conti integrato

Le amministrazioni pubbliche che utilizzano la contabilità finanziaria sono tenute ad adottare un comune piano dei conti integrato, costituito da conti che rilevano le entrate e le spese in termini di contabilità finanziaria e da conti economico-patri-moniali redatto secondo comuni criteri di contabi-lizzazione.Gli enti locali saranno tenuti ad adottare un comu-ne piano dei conti integrato definito con apposito regolamento governativo a seguito della sperimen-tazione di cui al precedente par. 1.Il piano dei conti dovrà consentire l’integrazione e la coerenza tra le rilevazioni contabili di natura finanziaria e quelle di natura economica, ed una maggiore tracciabilità delle informazioni nelle varie fasi di rappresentazione della manifestazione conta-bile in termini di competenza finanziaria, economi-ca, cassa e patrimonio.

Il piano dei conti integrato, ispirato a comuni cri-teri di contabilizzazione, è costituito dall’elenco delle articolazioni delle unità elementari del bilan-cio finanziario gestionale e dei conti economico-patrimoniali, definito in modo da evidenziare, at-traverso i principi contabili applicati, le modalità di raccordo, anche in una sequenza temporale, dei dati finanziari ed economico-patrimoniali, nonché consentire la rilevazione unitaria dei fatti gestionali.Al fine di fornire supporto all’analisi degli scosta-menti in sede di consuntivo rispetto alle previsio-ni, la nota integrativa al rendiconto che espone i risultati della gestione, deve essere corredata di un allegato conoscitivo che esponga le risultanze degli aggregati corrispondenti alle voci articolate secon-do la struttura del piano dei conti integrato.Il piano dei conti, strutturato gerarchicamente se-condo vari livelli di dettaglio, individua gli elementi di base secondo cui articolare le rilevazioni contabi-li assicurate dalle amministrazioni, ai fini del con-solidamento e del monitoraggio, nelle fasi di pre-visione, gestione e rendicontazione dei conti delle amministrazioni pubbliche.Ciascun ente, in relazione alla specificità delle pro-prie attività istituzionali, definisce gli ulteriori livelli gerarchici utili alla rilevazione di ciascuna risorsa, ottimizzandone la struttura in funzione delle pro-prie finalità, fermo restando la riconducibilità delle voci alle aggregazioni previste dal piano dei conti previsto dal citato provvedimento governativo.Il piano dei conti economico-patrimoniale com-prende i conti necessari per le operazioni di integra-zione, rettifica e ammortamento, effettuate secondo le modalità ed i tempi necessari alle esigenze cono-scitive della finanza pubblica.Ciascuna voce del piano dei conti deve corrispon-dere in maniera univoca ad una unità elementare di bilancio finanziario. Nel caso in cui non sia cor-rispondente all’articolazione minima del piano, l’u-nità elementare di bilancio deve essere strutturata secondo l’articolazione che consenta la costruzione degli allegati e degli schemi di cui ai commi 3 e 4 dell’art. 7, con il dettaglio richiesto per il monito-raggio ed il consolidamento dei dati di finanza pub-blica.Al fine di fornire supporto all’analisi degli scosta-menti tra dati di previsione e di consuntivo, il bilan-cio annuale di previsione e il rendiconto dell’eserci-zio presentano, in un apposito allegato conoscitivo, la disaggregazione delle voci del piano dei conti secondo la rappresentazione sia della contabilità fi-nanziaria, sia della contabilità economica.


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6. Il principio di competenza finanziaria - Il fondo pluriennale vincolato

Il principio della competenza finanziaria n. 16 di cui all’allegato 1 al decreto n. 118, come sostituito dal decreto n. 126/2014, costituisce il criterio di im-putazione agli esercizi finanziari delle obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive (accer-tamenti e impegni).Tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese per l’ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l’obbligazione è perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza. È, in ogni caso, fatta salva la piena co-pertura finanziaria degli impegni di spesa giuridi-camente assunti a prescindere dall’esercizio finan-ziario in cui gli stessi sono imputati.Per effetto del nuovo principio:

- l’accertamento dell’entrata è registrato quando l’obbligazione è perfezionata, con imputazione alle scritture contabili riguardanti l’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza (art. 179, Tuel). Non possono essere riferite ad un determina-to esercizio finanziario le entrate il cui diritto di credito non venga a scadenza nello stesso eserci-zio finanziario. È vietato l’accertamento attuale di entrate future;

- tutte le obbligazioni passive devono essere regi-strate nelle scritture contabili quando l’obbligazio-ne è perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza. Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanzia-rio le spese per le quali non sia venuta a scadere nel-lo stesso esercizio finanziario la relativa obbligazio-ne giuridica. Le spese sono registrate anche se non determinano movimenti di cassa effettivi.

Inoltre, il nuovo principio potrà determinare effetti significativi anche nella gestione residui, posto che le obbligazioni attive e passive giuridicamente per-fezionate saranno registrate nelle scritture contabili con imputazione all’esercizio nel quale esse verran-no a scadenza, coinvolgendo cioè tutte le entrate e le spese la cui “maturazione” è differita nel tempo.

7. Il Fondo Pluriennale Vincolato (FPV)

Il Fondo nasce dall’esigenza di applicare il principio della competenza finanziaria potenziata e rende-re evidente la distanza temporale intercorrente tra l’acquisizione dei finanziamenti e l’effettivo impie-go di tali risorse.

L’FPV è, in buona sostanza, una posta contabile uti-lizzata in relazione ad entrate correlate (destinate o vincolate) a determinate spese, entrate che risultano acquisite dall’Ente in epoca antecedente la manife-stazione (imputazione) delle spese; per tale motivo l’FPV rinvia all’esercizio in cui si manifesta la spesa, l’entrata che ne dà copertura finanziaria.In particolare, la programmazione delle oo.pp., fondata sul Programma triennale delle opere pub-bliche e relativo elenco annuale, deve prevedere la formulazione del cronoprogramma (previsione dei SAL) relativo agli interventi di investimento pro-grammati con adeguata precisione: ciò implica il necessario miglioramento della programmazione, anche finanziaria, degli investimenti e della loro compatibilità con la cassa - e quindi con la piena consapevolezza di quanto connesso alla realizzazio-ne delle opere poste in cantiere - determinando una maggiore corrispondenza fra impegni finanziari e situazione di cassa.L’FPV è un saldo finanziario:

- costituito da risorse già accertate destinate al fi-nanziamento di obbligazioni passive dell’ente già impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quel-lo in cui è accertata l’entrata;

- che garantisce la copertura di spese imputate agli esercizi successivi a quello in corso.

7.1. Il Fondo in entrata

L’ammontare complessivo del FPV iscritto in entra-ta, distinto in parte corrente e in c/capitale, è pari alla sommatoria degli accantonamenti riguardanti il Fondo stanziati nella spesa del bilancio dell’eser-cizio precedente, nei singoli programmi di bilancio cui si riferiscono le spese.Il FPV è cumulato in quanto l’importo iscritto in entrata in ciascun esercizio riporta tutte le risorse rinviate dagli esercizi precedenti, sia quelle relative agli impegni imputati all’esercizio cui si riferisce il bilancio, sia quelle relative agli esercizi successivi. È formato solo da entrate correnti vincolate e da entrate destinate al finanziamento di investimenti, accertate e imputate agli esercizi precedenti a quelli di imputazione delle relative spese.

7.2. Il Fondo fra le spese

In fase di previsione il Fondo stanziato tra le spese è costituito da due componenti logicamente distinte:

1. la quota di risorse accertate negli esercizi pre-cedenti che costituiscono la copertura di spese già


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impegnate negli esercizi precedenti a quello cui si riferisce il bilancio e imputate agli esercizi succes-sivi;

2. le risorse che si prevede di accertare nel corso dell’esercizio, destinate a costituire la copertura di spese che si prevede di impegnare nel corso dell’e-sercizio cui si riferisce il bilancio, con imputazione agli esercizi successivi.

Sugli stanziamenti di spesa intestati ai singoli fondi pluriennali vincolati non è possibile assumere im-pegni ed effettuare pagamenti.In allegato al bilancio di previsione sono indicate le spese finanziate dal FPV, distinguendo:

- quelle impegnate negli esercizi precedenti;

- quelle stanziate nell’esercizio e destinate alla rea-lizzazione di investimenti già definiti;

- quelle destinate alla realizzazione di investimenti in corso di definizione.

Riguarda prevalentemente le spese in conto capitale ma può essere destinato a garantire la copertura di spese correnti, ad esempio quelle impegnate a fron-te di entrate derivanti da trasferimenti correnti vin-colati, esigibili in esercizi precedenti a quelli in cui è effettuata la corrispondente spesa. Possono essere finanziate dal FPV:

a) tutte le spese di investimento per lavori pubblici, esigibili negli esercizi successivi, anche se non inte-ramente impegnate (in parte impegnate e in parte prenotate), sulla base del progetto approvato - qua-dro economico progettuale;

b) le spese riferite a procedure di affidamento già attivate («affidamenti in economia», «pubblicate», «invitate») unitamente alle voci di spesa (contenute nel quadro economico) «prenotate» ancorché non impegnate (per le gare formalmente indette, cioè bandite od invitate).

In mancanza di aggiudicazione definitiva entro l’anno successivo (31/12), le risorse accertate cui il FPV si riferisce confluiscono nel risultato di amm.ne vincolato per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale, il FPV deve essere ridotto di pari im-porto.L’apposito prospetto allegato al bilancio di previsio-ne inerente il FPV evidenzia:

1) l’articolazione per missioni e programmi del Fondo iscritto in entrata del bilancio dell’esercizio (nell’entrata del bilancio il Fondo è articolato in due sole voci riguardanti la parte corrente e la parte in conto capitale);

2) la quota del Fondo destinata a dare copertura agli impegni assunti negli esercizi precedenti e imputati all’esercizio cui il prospetto si riferisce;

3) la quota del Fondo pluriennale che si prevede di accantonare nel corso dell’esercizio cui il prospetto si riferisce, rappresentata dall’ammontare degli im-pegni imputati agli esercizi successivi che si prevede di assumere nel corso dell’esercizio, finanziati con risorse accertate nell’esercizio stesso.

Nel corso dell’esercizio la cancellazione di un im-pegno finanziato dal Fondo comporta la necessità di procedere alla contestuale dichiarazione di indi-sponibilità di una corrispondente quota del Fondo stesso iscritto in entrata che deve essere ridotto in occasione del rendiconto, con corrispondente libe-razione delle risorse a favore del risultato di ammi-nistrazione.In allegato al rendiconto dell’esercizio sono indicati gli impegni imputati agli esercizi successivi a quelli cui si riferisce il rendiconto, finanziati dal FPV alla data di chiusura dell’esercizio.

7.3. Il prospetto del FPV

Al bilancio di previsione sono allegati 3 prospetti concernenti la composizione del Fondo predisposti con riferimento a ciascun esercizio considerato nel bilancio di previsione. Il FPV è cumulato in quan-to l’importo iscritto in entrata in ciascun esercizio riporta tutte le risorse rinviate dagli esercizi prece-denti, sia quelle relative agli impegni imputati all’e-sercizio cui si riferisce il bilancio, sia quelle relative agli esercizi successivi.Ciascun prospetto evidenzia:

1) l’articolazione per missioni e programmi del Fondo iscritto in entrata del bilancio dell’esercizio;

2) la quota del Fondo destinata a dare copertura agli impegni assunti negli esercizi precedenti e imputati all’esercizio cui il prospetto si riferisce;

3) la quota del Fondo pluriennale che si prevede di accantonare nel corso dell’esercizio cui il prospetto si riferisce, rappresentata dall’ammontare degli im-pegni imputati agli esercizi successivi che si prevede di assumere nel corso dell’esercizio, finanziati con risorse accertate nell’esercizio stesso.


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Cap. IILe entrate e le spese “armonizzate”

Il nuovo principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria (allegato A/2 al D.Lgs. n. 118/2011, introdotto dal D.Lgs. n. 126/2014) espri-me i criteri in base ai quali devono essere appostate contabilmente le risultanze delle operazioni effet-tuate dall’ente.Di seguito sono evidenziati i principali aspetti ca-ratterizzanti la nuova impostazione e le novità ap-plicative più significative.

1. Le regole per le entrate

Le obbligazioni giuridiche perfezionate sono regi-strate nelle scritture contabili al momento della na-scita dell’obbligazione, imputandole all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza.La scadenza dell’obbligazione è il momento in cui l’obbligazione diventa esigibile.L’iscrizione della posta contabile nel bilancio avvie-ne in relazione al criterio della scadenza del credito rispetto a ciascun esercizio finanziario. L’accerta-mento delle entrate è effettuato nell’esercizio in cui sorge l’obbligazione attiva con imputazione conta-bile all’esercizio in cui scade il credito.

1.1. Entrate tributarie

La scadenza del credito coincide, in via generale, con l’esigibilità del credito per le entrate tributarie ed extratributarie.Le entrate tributarie gestite attraverso ruoli ordinari sono accertate e imputate contabilmente all’eserci-zio in cui è emesso il ruolo, l’avviso di liquidazione e di accertamento.Correlativamente viene effettuato un accantona-mento al fondo crediti di dubbia esigibilità, vinco-lando a tal fine una quota dell’avanzo di ammini-strazione. Sono accertate per l’intero importo del credito anche le entrate di dubbia e difficile esazio-ne, cioè quelle per le quali non è certa la riscossione integrale (per il principio le sanzioni amministrati-ve al codice della strada, gli oneri di urbanizzazione, i proventi derivanti dalla lotta all’evasione, ma an-che altre proprie non riscosse per cassa).A decorrere dalla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 126/2014, le entrate per le quali è già stato emesso il ruolo ma che non erano state accertate (ritenen-do opportuno, per ragioni di prudenza, procedere

all’accertamento per cassa) potranno essere accer-tate per cassa fino al loro esaurimento.L’emissione di ruoli coattivi, in quanto relativi ad entrate già accertate, non comporta l’accertamento di nuove entrate; le sanzioni e gli interessi correlati ai ruoli coattivi sono accertati per cassa.Le entrate tributarie riscosse attraverso il bilancio dello Stato o di altra amministrazione pubblica sono accertate nell’esercizio in cui è adottato l’atto amministrativo di impegno della corrispondente spesa nel bilancio dello Stato e dell’amministrazio-ne pubblica che ha incassato direttamente il tributo.Le entrate tributarie riscosse per autoliquidazione dei contribuenti sono accertate sulla base delle ri-scossioni effettuate entro la chiusura del rendiconto e comunque entro la scadenza prevista per l’appro-vazione del rendiconto o, nell’esercizio di compe-tenza, per un importo non superiore a quello stima-to dal competente Dipartimento delle finanze attra-verso il portale per il federalismo fiscale. Gli enti lo-cali possono accertare l’addizionale comunale Irpef per un importo pari a quello accertato nell’esercizio finanziario del secondo anno precedente quello di riferimento e comunque non superiore alla somma degli incassi dell’anno precedente in c/residui e del secondo anno precedente in c/competenza, riferiti all’anno di imposta. In caso di modifica delle ali-quote, l’importo da accertare nell’esercizio di riferi-mento in cui sono state introdotte le variazioni delle aliquote e in quello successivo, è riproporzionato tenendo conto delle variazioni deliberate. In caso di modifica della fascia di esenzione, l’importo da accertare nell’esercizio di riferimento e in quello successivo, è stimato sulla base di una valutazione prudenziale. In caso di istituzione del tributo, per il primo anno, l’accertamento è effettuato sulla base di una stima prudenziale effettuata dall’ente me-diante l’utilizzo del simulatore fiscale disponibile sul portale del federalismo fiscale. In ogni caso l’im-porto da accertare conseguente alle modifiche delle aliquote e della fascia di esenzione, o all’istituzione del tributo, non può essere superiore a quello risul-tante dall’utilizzo del simulatore fiscale disponibile sul portale del federalismo fiscale.

1.2. Trasferimenti e contributi da altre PA e da UE

La scadenza del credito coincide con l’esercizio fi-nanziario in cui è adottato l’atto amministrativo di impegno relativo al contributo o al finanziamento,


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nel caso di entrate derivanti da trasferimenti e con-tributi da altre amministrazioni pubbliche.Le entrate UE sono accertate, distintamente per la quota finanziata direttamente dalla UE e per le quo-te di cofinanziamento nazionale (statale, attraverso i fondi di rotazione, regionale o di altre ammini-strazioni pubbliche), a seguito dell’approvazione, da parte della Commissione europea, del piano eco-nomico-finanziario e imputate negli esercizi in cui l’ente ha programmato di eseguire la spesa. Infatti, l’esigibilità del credito dipende dall’esecuzione della spesa finanziata con i fondi comunitari (UE e nazio-nali). L’eventuale erogazione di acconti è accertata nell’esercizio in cui è incassato l’acconto.Per quanto riguarda, in particolare, i “Contribu-ti a rendicontazione”, costituiti dai trasferimenti erogati a favore di un’amministrazione sulla base della rendicontazione delle spese sostenute, e di una precedente formale deliberazione/determina-zione dell’ente erogante di voler finanziare la spesa “a rendicontazione”, l’accertamento è imputato se-condo le seguenti modalità, definite distintamen-te per i trasferimenti erogati tra amministrazioni pubbliche che adottano il principio della compe-tenza finanziaria potenziato e per i trasferimenti erogati da soggetti che non adottano tale princi-pio:

a) in caso di trasferimenti a rendicontazione ero-gati da una PA che adotta il principio della com-petenza finanziaria potenziato, l’amministrazione beneficiaria del contributo accerta l’entrata con imputazione ai medesimi esercizi in cui l’ammi-nistrazione erogante ha registrato i corrispondenti impegni («imputazione a specchio»). Nel corso della gestione, l’attuazione della spesa potrebbe avere un andamento differente rispetto a quello previsto. Di tali eventuali differenze l’ente benefi-ciario provvede a dare tempestiva comunicazione all’ente erogante in occasione delle rendicontazio-ni, aggiornando il programma o cronoprogram-ma della spesa. A seguito di tale aggiornamento, entrambi gli enti provvedono alle necessarie va-riazioni degli stanziamenti del bilancio annuale e pluriennale e alla reimputazione degli accerta-menti e degli impegni agli esercizi in cui le entrate e le spese sono esigibili;

b) nel caso di trasferimenti a rendicontazione ero-gati da soggetti che non adottano il principio della competenza finanziaria potenziata, l’ente beneficia-

rio accerta l’entrata a seguito della formale delibera-zione, da parte dell’ente erogante, di erogazione del contributo a proprio favore. L’imputazione è effet-tuata in base al proprio cronoprogramma. L’entra-ta è imputata agli esercizi in cui l’ente beneficiario stesso prevede di impegnare la spesa cui il trasfe-rimento è destinato (sulla base del cronoprogram-ma), in quanto il diritto di riscuotere il contributo (esigibilità) sorge a seguito della realizzazione della spesa, con riferimento alla quale la rendicontazione è resa.

Le entrate derivanti dai finanziamenti UE utilizzate per il finanziamento di spese correnti sono classifi-cate tra i trasferimenti correnti, comprese le quote dei Fondi UE destinati agli investimenti utilizzate per finanziare spesa corrente (nel rispetto dei rego-lamenti comunitari); trattandosi di finanziamenti a rendicontazione, l’importo delle entrate da ac-certare tra i trasferimenti correnti è determinato in considerazione dell’ammontare dell’impegno delle correlate spese correnti.Per quanto riguarda in particolare i contributi del Ministero della giustizia per gli uffici giudiziari, l’accertamento è effettuato sulla base della formale comunicazione di riconoscimento del credito nei confronti del comune, da parte del Ministero della Giustizia a seguito dell’esame della rendicontazio-ne presentata, o in assenza, sulla base dell’effettivo incasso. In ogni caso, è annualmente considerato esigibile il 70 per cento del contributo globalmen-te erogato nell’anno precedente (art. 2, comma 2, del D.P.R. 4 maggio 1998, n. 187). La rata a saldo è accertata sulla base della formale comunicazione di riconoscimento del credito da parte del Ministero della Giustizia, o in assenza, sulla base dell’effettivo incasso. Nell’esercizio in cui è incassato il saldo si provvede alla cancellazione degli eventuali residui attivi riguardanti l’acconto della rata cui il saldo si riferisce e gli acconti degli esercizi precedenti, se non correlati a formale riconoscimento del credito da parte del Ministero.

1.3. Entrate da servizi pubblici

Le entrate derivanti dalla gestione dei servizi pubblici sono accertate sulla base dell’idonea documentazio-ne che predispone l’ente creditore e imputate all’eser-cizio in cui servizio è reso all’utenza. Tale principio si applica anche nel caso in cui la gestione del servizio sia affidata a terzi (cfr. principio, par. 3.8).


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1.4. Permessi di costruire

La scadenza del credito coincide con i termini di pa-gamento previsti nel permesso di costruire, mentre la registrazione contabile dell’operazione è effettua-ta al momento del rilascio del permesso.L’obbligazione per i permessi a costruire è articolata in due quote. La prima è immediatamente esigibile, ed è collegata al rilascio del permesso, salva la pos-sibilità di rateizzazione (eventualmente garantita da fidejussione), la seconda è esigibile nel corso dell’o-pera e, in ogni caso, entro 60 giorni dalla conclusio-ne dell’opera. Pertanto, la prima quota è accertata nell’esercizio in cui avviene il rilascio del permesso, la seconda è accertata imputandola nell’esercizio in cui, in considerazione dei regolamenti dell’ente, si prevede sia riscossa (cfr. principio, par. 3.11).I contributi incidono sul Fondo crediti dubbia esi-gibilità, parte capitale.Le entrate concernenti i permessi di costruire destinati al finanziamento delle opere a scomputo sono accerta-te nell’esercizio in cui avviene il rilascio del permesso e imputate all’esercizio in cui la convenzione e gli ac-cordi prevedono la consegna e il collaudo delle opere, come previsto ora dall’allegato 4/2 a seguito delle inte-grazioni recate dal D.M. 20 maggio 2015.Anche la spesa per le opere a scomputo è registrata nell’esercizio in cui nasce l’obbligazione giuridica, ovvero nell’esercizio del rilascio del permesso e in cui sono formalizzati gli accordi e/o convenzio-ni che prevedono la realizzazione delle opere, con imputazione all’esercizio in cui le convenzioni e gli accordi prevedono la consegna del bene.A seguito della consegna e del collaudo, si emette il titolo di spesa, versato in quietanza di entrata del bilancio dell’ente stesso, all’entrata per permessi da costruire (trattasi di una regolazione contabile). La rappresentazione nel bilancio di previsione di en-trate per permessi da costruire destinate al finan-ziamento di opere a scomputo è possibile solo nei casi in cui la consegna delle opere è prevista dai documenti di programmazione (DUP e Piano delle opere pubbliche).

1.5. Sanzioni al Codice della strada

L’accertamento avviene alla data di notifica del ver-bale, ossia con l’esigibilità dell’obbligazione. Per le sanzioni non riscosse che diventano titolo esecutivo dopo 60 gg, è integrato l’accertamento originario. È possibile accertare per cassa le maggiori entrate da interessi e sanzioni.

Nel caso di pagamento immediato (senza notifica), l’accertamento avviene per cassa.Per le entrate (ruoli) precedentemente accertate per cassa si continua ad applicare questo criterio fino ad esaurimento.Per rispettare i vincoli di destinazione ex art. 208 CdS, la somma da destinare è rappresentata dal to-tale delle sanzioni dedotto il FCDE e le spese per il compenso al concessionario.

1.6. Canoni di locazione e concessione beni immobili

Sono accertate sulla base dell’idonea documenta-zione predisposta dall’ente creditore ed imputate all’esercizio in cui l’entrata è esigibile.Le entrate da concessioni annuali sono accertate a seguito dell’emanazione dell’atto amministrativo, con imputazione contabile all’esercizio previsto nell’atto amministrativo per l’esecuzione dell’ob-bligazione pecuniaria.Le entrate derivanti da concessioni plurienna-li (che non garantiscono accertamenti costanti) sono destinate al finanziamento di interventi di investimento.

1.7. Interessi attivi

Le entrate derivanti da interessi attivi sono ac-certate imputandole all’esercizio a cui gli interes-si si riferiscono in quanto è in tale esercizio che l’obbligazione giuridica attiva risulta esigibile. Con riferimento agli interessi bancari esigibili alla data del 31 dicembre e comunicati nei primi mesi dell’anno successivo, è possibile accertare l’entrata nell’anno successivo, imputandola all’e-sercizio precedente, sulla base della comunicazio-ne della banca o dell’incasso verificatosi prima dell’approvazione del rendiconto. Le entrate per interessi di mora (ad esempio per ritardato paga-mento canoni affitto) sono accertate al momento dell’incasso.

1.8. Entrate da cessione di beni

In via generale, per le cessioni di beni l’obbligazione giuridica attiva nasce con il trasferimento della pro-prietà. In tale momento l’entrata deve essere accer-tata con imputazione all’esercizio previsto nel con-tratto per l’esecuzione dell’obbligazione pecuniaria.Per le cessioni di beni immobili l’obbligazione giu-ridica attiva nasce al momento del rogito (e non al momento dell’aggiudicazione definitiva o del


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contratto preliminare) ed è in tale momento che l’entrata deve essere accertata, con imputazione all’esercizio previsto nel contratto per l’esecuzione dell’obbligazione pecuniaria.L’accertamento è registrato anticipatamente nel caso in cui l’entrata sia incassata prima del rogito, salve le garanzie di legge. Nel caso in cui il contratto di compravendita preveda il pagamento differito è consentito l’accertamento delle entrate nel primo esercizio se il pagamento non è stabilito oltre i 12 mesi dell’anno successivi.L’importo dell’obbligazione attiva è registrato senza distinguere il plusvalore, in quanto tale fenomeno non è rilevabile dalla contabilità finanziaria né sus-siste più la possibilità di diversa destinazione (alla parte corrente) delle plusvalenze.Il corrispettivo della cessione è interamente destina-to alla spesa di investimento al netto del debito IVA. La cessione di diritti di superficie prevede la riscos-sione di un canone che, in genere, è incassato antici-patamente. L’obbligazione attiva sorge con il rogito ed è in tale momento che l’entrata deve essere accer-tata, con imputazione all’esercizio previsto nel con-tratto per l’esecuzione dell’obbligazione pecuniaria. L’accertamento è anticipato nel caso in cui l’entrata sia incassata anticipatamente rispetto al rogito, sal-ve le garanzie di legge. Se il diritto di superficie è convertito in un diritto di proprietà si applicano le norme della cessione dei beni.Per tutte le altre cessioni di beni l’obbligazione giu-ridica attiva nasce con il passaggio della proprietà ed è in tale momento che l’entrata deve essere accer-tata, con imputazione all’esercizio previsto nel con-tratto per l’esecuzione dell’obbligazione pecuniaria.

1.9. Le entrate non previste

Nel caso di accertamento e/o riscossione di entrate per le quali, in bilancio, non è prevista l’apposita “ti-pologia di entrata” e non è possibile procedere alla variazione del bilancio essendo scaduti i termini di legge, l’operazione è registrata istituendo, in sede di gestione, apposita voce, con stanziamento pari a zero.

1.10. Le entrate da accensione di prestiti

Le entrate derivanti dall’assunzione di prestiti sono accertate nel momento in cui è stipulato il contrat-to di mutuo o prestito (anche obbligazionario, ove consentito dall’ordinamento) o, se disciplinata dalla legge, a seguito del provvedimento di concessione del prestito. L’accertamento è imputato all’esercizio

nel quale la somma oggetto del prestito è esigibile (quando il soggetto finanziatore rende disponibile le somme oggetto del finanziamento). Gli accertamenti di entrata riguardanti le accensio-ni di prestiti corrispondono all’aumento del valore nominale dell’indebitamento dell’ente.Le correlate spese riferite agli oneri finanziari sostenu-te al momento dell’accensione del prestiti e alla quota interessi delle rate di ammortamento dei prestiti sono ricomprese nell’equilibrio della situazione corrente, mentre la quota di rimborso del capitale è imputata al titolo quarto della spesa “Rimborso di prestiti”.Nei casi in cui la Cassa Depositi e Prestiti (o altro isti-tuto finanziatore) rende immediatamente disponibili le somme oggetto del finanziamento in un apposito conto intestato all’ente, le stesse si intendono imme-diatamente esigibili (e danno luogo a interessi attivi) e devono essere accertate e riscosse. Pertanto, anche in tali casi l’entrata è interamente accertata e imputa-ta nell’esercizio in cui le somme sono rese disponibili. A fronte dell’indicato accertamento l’ente registra tra le spese, l’impegno e il pagamento riguardanti il ver-samento dei proventi del prestiti al deposito presso la Cassa Depositi e Prestiti. Il mandato emesso per la costituzione del deposito bancario è versato in quie-tanza di entrata nel bilancio dell’ente, consentendo la rilevazione contabile dell’incasso derivante dal pre-stito. A fronte dell’impegno per la costituzione del deposito bancario si rileva, imputandolo sempre al medesimo esercizio, l’accertamento delle somme de-stinate ad essere prelevate dal conto di deposito.Nel caso di finanziamenti attivati con “aperture di credito” che si consolidano in mutui passivi a segui-to dell’effettiva necessità di liquidità, costituite in relazione ad esigenze di programmazione e di suc-cessiva realizzazione di investimenti, l’accertamen-to viene disposto, dal responsabile del contratto di prestito, sulla base degli effettivi utilizzi dell’apertu-ra di credito (erogato).

1.11. Leasing finanziario e contratti assimilati (leasing immobiliare, leasing in costruendo, sale and lease-back)

Queste operazioni sono registrate con le medesime scritture utilizzate per gli investimenti finanziati da debito:

- al momento della consegna del bene si rileva il debito fra le «Accensioni di prestito» pari al valore corrente del bene (v.a. canoni), e acquisizione bene (impegno spesa investimento);


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- al momento del pagamento dei canoni sono rile-vati gli interessi passivi e la quota di finanziamento rimborsata;

- alla fine del contratto di leasing, la spesa per l’eserci-zio del riscatto è registrata tra le spese di investimento.

Tale criterio si applica a decorrere dal 1° gennaio 2015 alle nuove operazioni di leasing.

1.12. Cartolarizzazioni

Nei casi in cui l’operazione di cartolarizzazione co-stituisca indebitamento l’ente provvede a registrare l’entrata derivante dal versamento, da parte della società veicolo, del controvalore delle emissioni, tra le accensioni di prestiti.L’accertamento dell’entrata è effettuato a seguito della firma del contratto con la società veicolo ed è imputato all’esercizio nel quale è prevista l’eroga-zione delle risorse.Sulla base della rendicontazione emessa dalla so-cietà veicolo (e quindi in relazione ai proventi della stessa) è registrato l’impegno di spesa.

1.13 Anticipazioni di cassa

Sono contabilizzate nel titolo istituito appositamen-te per tale tipologia di entrate che, ai sensi dell’art. 3, c. 17, della legge n. 350/2003, non costituiscono debito dell’ente, in quanto destinate a fronteggiare temporanee esigenze di liquidità dell’ente e destina-te ad essere chiuse entro l’esercizio. Pertanto, alla data del 31 dicembre di ciascun eser-cizio, l’ammontare delle entrate accertate e riscos-se derivanti da anticipazioni deve corrispondere all’ammontare delle spese impegnate e pagate per la chiusura delle stesse.

1.14. Il Fondo Crediti Dubbia Esigibilità (FCDE)

Per i crediti di dubbia e difficile esazione accertati nell’esercizio è effettuato un accantonamento al fondo di svalutazione crediti, vincolando a tal fine una quota dell’avanzo di amministrazione. Non sono oggetto di svalutazione i crediti derivanti da trasferimenti da altre amministrazioni pubbliche e da tutte le concessioni di crediti, i crediti assistiti da fidejussione e le entrate tri-butarie che sono accertate per cassa.A tal fine è stanziata nel bilancio di previsione un’apposita posta contabile, denominata “Accanto-namento al fondo crediti dubbia esigibilità” il cui ammontare è determinato in considerazione della dimensione degli stanziamenti relativi ai crediti che

si prevede si formeranno nell’esercizio, della loro natura e dell’andamento del fenomeno negli ultimi cinque esercizi precedenti.L’accantonamento al FCDE non è oggetto di impe-gno e genera un’economia di bilancio che confluisce nell’avanzo di amministrazione come quota accan-tonata.Nel 2016 per tutti gli enti locali lo stanziamento di bilancio riguardante il FCDE è pari almeno al 55%, nel 2017 è pari almeno al 70%, nel 2018 è pari alme-no al 75%, nel 2019 è pari almeno all’85%, nel 2020 è pari almeno al 95% e dal 2021 l’accantonamento al fondo è effettuato per l’intero importo (cfr. com-ma 882, legge 27 dicembre 2017, n. 205).In sede di rendiconto, fin dal primo esercizio di applicazione del presente principio, l’ente vincola nell’avanzo di amministrazione l’intero importo del FCDE quantificato nel prospetto riguardante il fon-do allegato al rendiconto di esercizio. Si evidenzia che se nel bilancio preventivo è consentito accanto-nare cifre minori da quelle risultanti nel prospetto, con il consuntivo deve comunque essere accantona-to l’intero importo.In sede di assestamento di bilancio, alla fine dell’e-sercizio per la redazione del rendiconto ed anche in occasione di ogni variazione di bilancio che interessi le entrate oggetto del Fondo, è verificata la congrui-tà del medesimo in considerazione dell’ammontare dei residui attivi degli esercizi precedenti e di quello dell’esercizio in corso. Occorre verificare se la quota accantonata è congrua in relazione alla previsione assestata (ovvero all’accertato se superiore); in pra-tica se il complemento a 100 degli incassi rispetto agli accertamenti, ossia il non incassato in % sugli accertamenti è superiore alla quota di bilancio, allo-ra occorre calcolare l’accantonamento a FCDE ap-plicando la % accantonata al maggior importo fra stanziamento ed accertamenti in c/competenza; se il complemento a 100 degli incassi rispetto agli ac-certamenti, ossia il non incassato in % sugli accerta-menti risulta inferiore alla percentuale accantonata, allora è possibile diminuire l’accantonamento a FCDE applicando la minore % al maggior importo fra stanziamento ed accertamenti in c/competenza. Fino a quando il FCDE non risulta adeguato non è possibile utilizzare l’avanzo di amministrazione.L’importo complessivo del fondo è calcolato ap-plicando all’ammontare dei residui attivi la media dell’incidenza degli accertamenti non riscossi negli ultimi cinque esercizi; l’accantonamento è calcolato come media semplice del rapporto tra incassi e ac-certamenti per ciascuna tipologia di entrata, ovvero


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come la media ponderata attribuendo peso 0,35 agli ultimi due anni e 0,10 ai primi tre, considerando il complemento a 100 di tale calcolo (e cioè la quota non riscossa, in media). Per effetto delle integrazioni del D.M. 20 maggio 2015 all’allegato 4/2 al D.Lgs. n. 118/2011, gli enti che negli ultimi 3 esercizi hanno formalmente attivato un processo di accelerazione della propria capacità di riscossione possono calco-lare il fondo facendo riferimento ai risultati di tali tre esercizi (tale processo è evidenziato, ad esempio, at-traverso la creazione di unità organizzative dedicate o l’avvio di procedure di riscossione più efficaci, come l’utilizzo dell’ingiunzione piuttosto che del ruolo).La Commissione Arconet (faq 26 ottobre 2017, n. 25 e 27 ottobre 2017, n. 26) ha previsto quanto segue: “Un ente che rispetta il D.Lgs. n. 118 del 2011 dall’esercizio 2015 che, per determinare l’accantonamento al FCDE nel bilancio di previsione 2018, intende utilizzare la facoltà di slittare il quinquennio di riferimento, per considerare anche le riscossioni effettuate nell’anno successivo in conto residui dell’anno precedente, con riferimento alla formula indicata nel punto 2) dell’e-sempio n. 5 dell’appendice tecnica, del principio con-tabile applicato concernente la contabilità finanziaria determina il rapporto tra incassi di competenza e i relativi accertamenti nel modo seguente:•per gli anni dal 2012 al 2014(incassi di competenza es. X + incassi c/residui X ) : accertamenti esercizio X•per gli anni 2015 e 2016(incassi di competenza es. X + incassi esercizio X+1 in c/residui X ) : accertamenti esercizio X”.

In considerazione delle difficoltà di applicazione dei nuovi principi riguardanti la gestione dei resi-dui attivi e del FCDE che hanno determinato l’e-sigenza di rendere graduale l’accantonamento nel bilancio di previsione, in sede di rendiconto relativo all’esercizio 2015 e agli esercizi successivi, fino al 2018, la quota accantonata (in sede di rendiconto) nel risultato di amministrazione per il FCDE (come previsto dal D.M. 20 maggio 2015) può essere de-terminata per un importo non inferiore al seguente:-------------------------------------------------------+ FCDE nel risultato di amministrazione al 1° gen-naio dell’esercizio cui il rendiconto si riferisce- gli utilizzi del FCDE effettuati per la cancellazione o lo stralcio dei crediti+ l’importo definitivamente accantonato nel bilan-cio di previsione per il FCDE nell’esercizio cui il rendiconto si riferisce--------------------------------------------------------

L’adozione di tale facoltà - evidentemente alternati-va rispetto all’applicazione del metodo con il calcolo impostato sui 3/5 anni pregressi - è effettuata tenendo conto della situazione finanziaria complessiva dell’en-te e del rischio di rinviare oneri all’esercizio 2019.Quando un credito è dichiarato definitivamente ed assolutamente inesigibile lo si elimina dalle scrittu-re finanziarie e si riduce la quota accantonata nel risultato di amministrazione a titolo di fondo cre-diti di dubbia esigibilità per lo stesso importo del credito che si elimina.Trascorsi tre anni dalla scadenza dei crediti (non ri-scossi) il responsabile del servizio valuta l’opportunità di operare lo stralcio dal conto del bilancio, riducen-do di pari importo il FCDE accantonato nel risultato di amministrazione. In tale occasione il responsabile finanziario valuta la necessità di adeguare il fondo sva-lutazione crediti accantonato in contabilità economico patrimoniale e di riclassificare il credito nello SP.Al bilancio di previsione sono allegati 3 prospetti concernenti la composizione del FCDE predisposti con riferimento a ciascun esercizio considerato nel bilancio di previsione; rappresentano la composi-zione del Fondo a livello di tipologie, indipenden-temente dal livello di analisi che l’Ente sceglie per valutare le proprie entrate.

2. Le regole per le spese correnti

Tutte le obbligazioni passive devono essere registra-te nelle scritture contabili quando l’obbligazione è perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza.Non possono essere riferite ad un determinato eser-cizio finanziario le spese per le quali non sia venuta a scadere nello stesso esercizio finanziario la relativa obbligazione giuridica.Le spese sono registrate anche se non determinano movimenti di cassa effettivi.

2.1. Spese per l’acquisto di beni e servizi

Per queste spese l’imputazione dell’impegno avviene:

- nell’esercizio in cui risulta adempiuta completa-mente la prestazione da cui scaturisce l’obbligazio-ne per la spesa corrente;

- negli esercizi considerati nel bilancio di previsio-ne, per la quota annuale della fornitura di beni e servizi nel caso di contratti di affitto e di sommini-strazione periodica ultrannuale.

In merito all’appostazione di spese derivanti da con-tratti di affitto, di somministrazione e altre fornitu-


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re periodiche ultrannuali, il D.M. 20 maggio 2015, modificando l’allegato 4/2 al D.Lgs. n. 118/2011, ha previsto che al momento della firma del contratto di fornitura continuativa di servizi, ad es., a caval-lo tra due esercizi occorra impegnare l’intera spesa, imputando distintamente nei due esercizi le relative quote di spesa. Ciascuna quota di spesa trova co-pertura nelle risorse correnti dell’esercizio in cui è imputata e non richiede la costituzione del fondo pluriennale vincolato.

2.2. Le spese per il personale

L’imputazione dell’impegno per le spese di perso-nale deve essere effettuato automaticamente all’ini-zio dell’esercizio di riferimento, per l’intero impor-to risultante dai cd. “tabellari”, anche se comandato, avvalso o comunque utilizzato da altra amministra-zione pubblica, ancorché direttamente pagato da quest’ultima; in questi casi sarà rilevato in entrata il relativo rimborso nelle entrate del bilancio.Per le obbligazioni derivanti da rinnovi contrattuali del personale dipendente, compresi i relativi one-ri riflessi a carico dell’ente e quelli derivanti dagli eventuali effetti retroattivi del nuovo contratto, l’impegno è effettuato nell’esercizio in cui è firmato il contratto collettivo. In occasione del rendiconto si cancellano gli impegni cui non corrispondono ob-bligazioni formalizzate.Le spese relative al trattamento accessorio e pre-miante, liquidate nell’esercizio successivo a quello cui si riferiscono, sono stanziate e impegnate in tale esercizio. Alla sottoscrizione della contrattazione integrativa si impegnano le obbligazioni relative allo stesso trattamento accessorio e premiante, im-putandole contabilmente agli esercizi del bilancio di previsione in cui tali obbligazioni scadono o diven-tano esigibili (a seguito verifica piano della perfor-mance): in questo modo viene utilizzato il FPV.In caso di mancata costituzione del fondo nell’anno di riferimento, le economie di bilancio confluisco-no nel risultato di amministrazione, vincolato per la sola quota del fondo obbligatoriamente prevista dai CCNL.Identiche regole si applicano ai fondi per il perso-nale dirigente.

2.3. Utilizzo beni di terzi

L’imputazione dell’impegno relativo a tale tipologia di spesa (es. affitti, noleggi, concessioni, altro) avvie-ne per l’intero onere dell’obbligazione perfezionata,

con imputazione negli esercizi in cui l’obbligazione giuridica passiva viene a scadere.

2.4. Trasferimenti correnti

L’imputazione dell’impegno avviene nell’esercizio finanziario in cui viene adottato l’atto amministra-tivo di attribuzione del contributo.Nel caso in cui l’atto amministrativo preveda espres-samente le modalità temporali e le scadenze in cui il trasferimento è erogato, l’impegno è imputato negli esercizi in cui l’obbligazione viene a scadenza.

2.5. Il credito o debito IVA

La contabilità finanziaria rileva solo, tra le entrate, l’eventuale credito IVA o, l’eventuale debito IVA tra le spese. Il relativo impegno è imputato nell’eserci-zio in cui è effettuata la dichiarazione IVA o è con-testuale all’eventuale pagamento eseguito nel corso dell’anno di imposta, mentre l’accertamento del credito IVA è registrato imputandolo nell’esercizio in cui l’ente presenta la richiesta di rimborso o effet-tua la compensazione. Nelle contabilità fiscalmente rilevanti dell’ente, le entrate e le spese sono contabi-lizzate al lordo di IVA e per la contabilizzazione IVA diventa rilevante la contabilità separata extraconta-bile, regolata secondo le norme fiscali.Il credito IVA imputabile a investimenti finanziati da debito non può essere destinato alla compensa-zione di tributi o alla copertura di spese correnti. A tal fine, una quota del risultato di amministrazio-ne pari al credito IVA derivante dall’Investimento finanziato dal debito, è vincolata alla realizzazione di investimenti. Effettuato il vincolo l’ente può pro-cedere alla compensazione dei tributi o al finanzia-mento di spese correnti.

2.6. Le spese effettuate nell’ambito di attività commer-ciali soggette a reverse charge

In contabilità finanziaria le spese effettuate nell’am-bito di attività commerciali soggette al meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge), sono re-gistrate come segue:

a. la spesa concernente l’acquisizione di beni o di ser-vizi è impegnata per l’importo comprensivo di IVA;

b. tra le entrate correnti si accerta un’ entrata di importo pari all’IVA derivante dall’operazio-ne di inversione contabile, al capitolo codificato E.3.05.99.03.001 Entrate per sterilizzazione inver-sione contabile IVA (reverse charge);


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c. emette un ordine di pagamento a favore del for-nitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA a valere dell’impegno di spesa di cui alla lettera a, con contestuale ritenuta per l’importo dell’IVA;

d. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lett. a, si provvede all’emissione di una reversale in entrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lett. b;

e. alle scadenze per la liquidazione dell’IVA, in con-siderazione delle risultanze delle scritture della con-tabilità economico patrimoniale e delle scritture ri-chieste dalle norme fiscali, l’ente determina la propria posizione IVA e, se risulta un debito IVA, impegna la relativa spesa alla voce codificata U.1.10.03.01.000 Versamenti IVA a debito per le gestioni commerciali.

2.7. Le spese soggette a split payment

Il D.M. 20 maggio 2015 ha integrato l’allegato 4/2 al D.Lgs. n. 118/2011, in relazione all’applicazione dello split payment.In contabilità finanziaria le spese soggette alla scissio-ne dei pagamenti sono impegnate per l’importo com-prensivo di IVA e, a seguito del ricevimento della fat-tura emessa dal fornitore con l’annotazione «scissione dei pagamenti», per le successive registrazioni conta-bili possono essere adottate due modalità alternative:

1) se l’ente intende avvalersi dell’opzione che con-sente di effettuare il pagamento IVA all’Erario conte-stualmente al pagamento delle fatture ai fornitori, a valere dell’impegno assunto sono emessi due distinti ordini di pagamento. Il primo ordinativo è emesso a favore del fornitore per la spesa al netto di IVA, il secondo a favore dell’erario per l’ammontare dell’I-VA. La modalità di contabilizzazione 1) è adottata dagli enti che, per semplificare le proprie procedure di spesa, intendano effettuare sempre il versamento IVA contestuale al pagamento delle fatture. Si tratta di una modalità di registrazione semplificata, previ-sta per gli enti che nel corso dell’esercizio effettuano un numero limitato di operazioni di acquisto di beni e servizi;

2) se l’ente non effettua il versamento IVA conte-stualmente al pagamento della fattura, si provvede a:

a. un accertamento pari all’importo IVA tra le parti-te di giro, al capitolo codificato E.9.01.01.02.001 Ri-tenuta per scissione contabile IVA (split payment);

b. un impegno di pari importo, contestuale all’ac-certamento di cui alla lettera a, sempre tra le partite di giro, al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Ver-

samento delle ritenute per scissione contabile IVA (split payment);

c. emettere un ordine di pagamento a favore del for-nitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA a vale-re dell’impegno riguardante l’acquisto di beni o ser-vizi, con contestuale ritenuta per l’importo dell’IVA;

d. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lett. c si prov-vede all’emissione di una reversale in entrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lett. a;

e. alle scadenze previste per il versamento dell’I-VA, l’ente emette un ordine di pagamento a favore dell’erario, per un importo pari al complessivo de-bito IVA, a valere degli impegni di cui al punto b.

2.8. Gli interessi passivi

Gli impegni riguardanti gli interessi passivi sono imputati al bilancio dell’esercizio in cui viene a sca-denza l’obbligazione giuridica passiva. Gli impegni concernenti gli interessi derivanti da operazioni di indebitamento perfezionato sono imputati negli esercizi del bilancio pluriennale sulla base del piano di ammortamento.

2.9. Gli incarichi a legali esterni

Gli impegni derivanti dal conferimento di incarico a legali esterni, la cui esigibilità non è determinabile, sono imputati all’esercizio in cui il contratto è fir-mato, in deroga al principio della competenza po-tenziata, al fine di garantire la copertura della spesa. Al fine di evitare la formazione di debiti fuori bilan-cio, l’ente provvede a chiedere ogni anno al legale di confermare o meno il preventivo di spesa sulla base del quale è stato assunto l’impegno e, di conseguenza, provvede ad assumere gli eventuali ulteriori impegni.In sede di riaccertamento dei residui (rendiconto), se l’obbligazione non è esigibile, si provvede alla cancellazione dell’impegno ed alla sua immediata re-imputazione all’esercizio in cui si prevede che sarà esigibile, anche sulla base delle indicazioni pre-senti nel contratto di incarico al legale.Nell’esercizio in cui l’impegno è cancellato si iscri-ve, tra le spese, il Fondo pluriennale vincolato al fine di consentire la copertura dell’impegno nell’eserci-zio in cui l’obbligazione è imputata.

2.10. Fondo rischi spese legali

Per il contenzioso a carico dell’ente in cui è proba-bile la soccombenza, occorre effettuare un accan-tonamento al Fondo rischi spese legali sulla base


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di una ricognizione; l’accantonamento è possibile ripartirlo in quote uguali nei 3 esercizi del bilan-cio di previsione. In buona sostanza qualora l’ente preveda contenzioso con significative probabilità di soccombenza, è tenuto ad accantonare le risorse necessarie con un apposito Fondo rischi per il paga-mento degli oneri previsti dalla sentenza, stanzian-do nell’esercizio le relative spese che, a fine esercizio, incrementeranno il risultato di amministrazione che dovrà essere vincolato alla copertura delle even-tuali spese derivanti dalla sentenza definitiva.

2.11. Passività potenziali - altri fondi

Costituiscono una spesa potenziale dell’ente, in considerazione della quale è opportuno prevedere un apposito accantonamento (es. “Fondo spese per indennità fine mandato Sindaco”). Su tali capitoli non è possibile impegnare e pagare. A fine esercizio l’economia di bilancio confluisce nella quota accantonata del risultato di amministra-zione, immediatamente utilizzabile.

3. Le regole per le spese d’investimento

3.1. La temporalità dell’impegno

Le spese di investimento sono impegnate negli eser-cizi in cui scadono le singole obbligazioni passive derivanti dal contratto o della convenzione, sulla base del relativo cronoprogramma.Anche per gli investimenti che non richiedono un cronoprogramma le spese sono imputate in con-siderazione dell’esigibilità della spesa (par. 5.3, all. 4/2, mod. D.M. 1° dicembre 2015).L’impegno delle spese di investimento effettuato sulla base del cronoprogramma può comportare, nel caso di variazioni del cronoprogramma, de-terminate dall’avanzamento dei lavori con un an-damento differente rispetto a quello previsto, la necessità di procedere a variazioni di bilancio e al riaccertamento degli impegni assunti. In ogni caso, al momento del controllo e della verifica degli equi-libri di bilancio in corso di anno e della variazione generale di assestamento, l’ente deve dare atto di avere effettuato la verifica dell’andamento dei lavori pubblici finanziati ai fini dell’adozione delle neces-sarie variazioni (par. 5.3.10).

3.2. La copertura delle spese

La copertura finanziaria delle spese di investimento, comprese quelle che comportano impegni di spesa

imputati a più esercizi, deve essere predisposta - fin dal momento dell’attivazione del primo impegno - con riferimento all’importo complessivo della spesa dell’investimento. Nell’ambito delle spese di investi-mento per le quali deve essere dato specificatamente atto della loro copertura, sono ricomprese anche le spese per acquisizione di partecipazioni azionarie e conferimenti di capitale (anche se classificate al ti-tolo terzo della spesa).A seguito delle modifiche apportate dal D.M. 1° di-cembre 2015 (in G.U. 22 dicembre 2015, n. 297), sono diversificate le modalità di copertura previste per gli investimenti imputati - anche per quota parte - all’e-sercizio in corso di gestione, da quelli la cui imputa-zione riguarda gli esercizi successivi a quello in corso; tale differenziazione trova motivazione nel principio di prudenza, in particolare per la copertura delle spe-se di investimento imputata agli esercizi successivi che deve risultare “credibile, sufficientemente sicura, non arbitraria o irrazionale, in equilibrato rapporto con la spesa che si intende effettuare in esercizi futu-ri” (cfr. Corte Cost., sentenza n. 213/2008).La copertura degli investimenti imputati all’eserci-zio in corso di gestione, può essere costituita da:

- l’accertamento di un’entrata imputata al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, a seguito di un’obbligazione giuri-dica perfezionata;

- il saldo corrente dell’esercizio cui è imputata la spesa, risultante dal prospetto degli equilibri allega-to al bilancio di previsione.

La copertura finanziaria delle spese di investimento imputate agli esercizi successivi a quello in corso di gestione può essere costituita da una delle seguen-ti modalità alternative (ma anche complementari, sebbene il D.M. 1° dicembre 2015 non espliciti tale possibilità):

a) l’accertamento di un’entrata imputata al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, a seguito di un’obbligazione giuridi-ca perfezionata. Vi rientrano: le entrate già accertate imputate all’esercizio in corso di gestione; i trasferi-menti da altre PA; i mutui tradizionali; le forme di finanziamento flessibile; gli altri prestiti esigibili in base alla realizzazione dell’investimento; l’avanzo di amministrazione, a condizione che sia rispettato l’or-dine di priorità previsto per il suo utilizzo;

b) da una quota del margine corrente di competenza finanziaria dell’equilibrio di parte corrente rappre-sentato nel prospetto degli equilibri allegato al bilan-cio di previsione, “per un importo non superiore al minore valore tra la media dei saldi di parte corrente


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in termini di competenza e la media dei saldi di parte corrente in termini di cassa registrati negli ultimi tre esercizi rendicontati, se sempre positivi, determinati al netto dell’utilizzo dell’avanzo di amministrazione, del fondo di cassa, e delle entrate non ricorrenti che non hanno dato copertura a impegni, o pagamenti. Negli esercizi non considerati nel bilancio di pre-visione, non oltre il limite dei 5 esercizi a decorrere dall’esercizio in corso, costituisce copertura agli inve-stimenti imputati agli esercizi successivi il 60% della media degli incassi in c/competenza delle entrate de-rivanti dagli oneri di urbanizzazione e, nei casi previ-sti dalla legislazione regionale, dalle monetizzazioni di standard urbanistici al netto della relativa quota del FCDE, degli ultimi 5 esercizi rendicontati, ga-rantendo la destinazione degli investimenti prevista dalla legge”. Tale limite identifica la quota della pre-visione del margine corrente di competenza che può considerarsi consolidata, e costituire copertura degli investimenti, compresi quelli imputati agli esercizi futuri compresi nel bilancio di previsione.

Tale possibilità di copertura:

- riguarda solo gli impegni imputati agli esercizi considerati nel bilancio di previsione (salvo quanto previsto);

- è utilizzabile se l’Ente non ha registrato un disa-vanzo di amministrazione in entrambi i due ulti-mi esercizi. Nel caso in cui l’esercizio precedente o entrambi gli esercizi precedenti non siano ancora stati rendicontati si fa riferimento alla situazione risultante dal prospetto concernente il risultato di amministrazione presunto (se riferito ad esercizio ormai chiuso, il risultato di amministrazione pre-sunto è predisposto sulla base di dati di preconsun-tivo); fino a quando il più vecchio degli ultimi due esercizi non è stato rendicontato il margine corrente consolidato non può costituire copertura degli im-pegni concernenti investimenti imputati agli eserci-zi successivi. Ai fini della verifica del rispetto della presente condizione, si considera il risultato di am-ministrazione (sia rendicontato che presunto) de-terminato tenendo conto degli accantonamenti, dei vincoli e delle risorse destinate, mentre non rileva il disavanzo costituito esclusivamente da maggiore disavanzo derivante dal riaccertamento straordina-rio dei residui, da disavanzo tecnico.

È importante rilevare che le variazioni di bilancio che determinano variazioni del margine corrente possono disporre l’aggiornamento: del prospetto degli equilibri allegato al bilancio di previsione; della sezione della nota integrativa al bilancio che

elenca gli investimenti finanziati con la previsione del margine corrente.Con riferimento “agli esercizi non considerati nel bilancio di previsione, non oltre il limite di 5 eserci-zi a decorrere dall’esercizio in corso” (e quindi per gli ulteriori 2 esercizi successivi all’ultimo previsto dal bilancio di previsione), costituisce copertura degli investimenti il 60% della media degli incassi in c/competenza delle entrate derivanti dagli oneri di urbanizzazione e, nei casi previsti dalla legisla-zione regionale, dalle monetizzazioni di standard urbanistici al netto della relativa quota del FCDE, degli ultimi 5 esercizi rendicontati, garantendo la destinazione degli investimenti prevista dalla legge;

c) la quota del margine corrente costituita dal 50% delle previsioni riguardanti l’incremento di gettito derivante dall’applicazione di nuove o maggiori aliquote fiscali e derivanti dalla maggiorazione di oneri concessori e sanzioni, formalmente delibe-rate, stanziate nel bilancio di previsione e non ac-certate negli ultimi tre esercizi rendicontati, al netto dell’eventuale relativo FCDE, a condizione che gli accertamenti riguardanti tali entrate non siano già stati effettuati in uno degli ultimi tre esercizi rendicontati. Gli investimenti così finanziati sono dettagliatamente individuati nella nota integrativa allegata al bilancio di previsione. Nel caso di nuove o maggiori aliquote fiscali a carattere non perma-nente, la copertura è limitata agli esercizi cui l’incre-mento di aliquota si riferisce, compresi nel bilancio di previsione.Trattandosi di previsioni di nuove e maggiori entra-te, tali risorse non sono comprese nella quota con-solidata del margine corrente di cui alla precedente lett. b);

d) la quota del margine corrente costituita da ri-duzioni permanenti della spesa corrente, realizza-te nell’esercizio in corso e risultanti da un titolo giuridico perfezionato, non compresa nella quota del margine corrente consolidata. Le riduzioni permanenti di spese correnti possono essere desti-nate ad incrementare il margine corrente destina-to agli investimenti. In tali casi l’intero incremento del margine corrente può costituire copertura di impegni riguardanti spese di investimenti impu-tati agli esercizi considerati nel bilancio, successivi a quello in corso di gestione, a condizione che la riduzione della spesa corrente sia già realizzata, risulti da un titolo giuridico perfezionato e non risulti da uno degli ultimi tre esercizi rendicontati. Gli investimenti così finanziati sono dettagliata-


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mente individuati nella nota integrativa allegata al bilancio di previsione.

3.3. Il Fondo pluriennale vincolato

Il Fondo pluriennale vincolato è un saldo finanzia-rio, costituito da risorse già accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passive dell’ente già impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quel-lo in cui è accertata l’entrata.Il Fondo riguarda prevalentemente le spese in con-to capitale ma può essere destinato a garantire la copertura di spese correnti, ad esempio per quelle impegnate a fronte di entrate derivanti da trasfe-rimenti correnti vincolati, esigibili in esercizi pre-cedenti a quelli in cui è esigibile la corrispondente spesa.L’ammontare complessivo del Fondo è pari alla sommatoria delle singole così dette economie regi-strate nei capitoli di spesa intestati ai singoli fondi pluriennali vincolati alla realizzazione di specifiche spese, appostati nei singoli programmi di bilancio cui si riferiscono le spese.Sui capitoli di spesa intestati ai singoli fondi plu-riennali vincolati non è possibile assumere impegni ed effettuare pagamenti.Il Fondo pluriennale risulta immediatamente utiliz-zabile a seguito dell’accertamento delle entrate che lo finanziano, ed è possibile procedere all’impegno delle spese esigibili nell’esercizio in corso (la cui co-pertura è costituita dalle entrate accertate nel mede-simo esercizio finanziario), e all’impegno delle spe-se esigibili negli esercizi successivi (la cui copertura è effettuata dal fondo).In fase di previsione il fondo pluriennale vincolato stanziato tra le spese è costituito da due componenti logicamente distinte:

1) la quota di risorse accertate negli esercizi prece-denti che costituiscono la copertura di spese già im-pegnate negli esercizi precedenti a quello cui si ri-ferisce il bilancio e imputate agli esercizi successivi;

2) le risorse che si prevede di accertare nel corso dell’esercizio, destinate a costituire la copertura di spese che si prevede di impegnare nel corso dell’e-sercizio cui si riferisce il bilancio, con imputazione agli esercizi successivi.

Come precisato dal principio contabile (par. 5.4) «l’esigenza di rappresentare nel bilancio annuale e pluriennale le scelte operate, compresi i tempi di previsto impiego delle risorse acquisite per gli in-terventi sopra illustrati, è fondamentale nella pro-

grammazione della spesa pubblica locale (si pensi alla indispensabilità di tale previsione nel caso di indebitamento o di utilizzo di trasferimenti da altri livelli di governo). Ciò premesso, si ritiene possibile stanziare nel bilancio di previsione annuale e plu-riennale il fondo pluriennale vincolato anche nel caso di investimenti per i quali non risulta motiva-tamente possibile individuare l’esigibilità della spe-sa. In tali casi, nell’esercizio cui si riferisce il bilancio di previsione annuale e il primo esercizio del bilan-cio pluriennale, il fondo è imputato alla missione e al programma cui si riferisce la spesa, ed è “intesta-to” alla specifica spesa che si è programmato di rea-lizzare, anche se non risultano determinati i tempi e le modalità. Nel corso dell’esercizio, a seguito della definizione del cronoprogramma (previsione dei sal) della spesa, si apportano le necessarie variazioni al bilancio di previsione annuale e pluriennale per stanziare la spesa e il fondo pluriennale negli eserci-zi di competenza e, quando l’obbligazione giuridica è sorta, si provvede ad impegnare l’intera spesa con imputazione agli esercizi in cui l’obbligazione è esi-gibile».Nel caso in cui alla fine dell’esercizio l’entrata sia sta-ta accertata o incassata e la spesa non sia stata impe-gnata, tutti gli stanziamenti cui si riferisce la spesa, compresi quelli relativi al fondo pluriennale, iscritti nel bilancio annuale e nel primo esercizio del bilan-cio pluriennale costituiscono economia di bilancio e danno luogo alla formazione di una quota del risul-tato di amministrazione dell’esercizio da destinarsi in relazione alla tipologia di entrata accertata.Possono essere finanziate dal fondo pluriennale (e solo ai fini della sua determinazione):

a) tutte le voci di spesa contenute nei quadri eco-nomici relative a spese di investimento per lavori pubblici di cui all’art. 3, c. 7, del Codice dei contrat-ti pubblici, esigibili negli esercizi successivi, anche se non interamente impegnate (in parte impegnate e in parte prenotate), sulla base di un progetto ap-provato del quadro economico progettuale. La co-stituzione del fondo per l’intero quadro economico progettuale è consentita solo in presenza di impegni assunti sulla base di obbligazioni giuridicamente perfezionate, imputate secondo esigibilità, ancorchè relativi solo ad alcune spese del quadro economi-co progettuale, escluse le spere di progettazione. In altre parole l’impegno delle sole spese di progetta-zione non consente la costituzione del fondo plu-riennale vincolato per le spese contenute nel quadro economico progettuale;


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b) le spese riferite a procedure di affidamento atti-vate ai sensi dell’art. 53, c. 2, del Codice, unitamente alle voci di spesa contenute nel quadro economico dell’opera (ancorchè non impegnate).

In assenza di aggiudicazione definitiva, entro l’anno successivo, le risorse accertate cui il fondo plurien-nale si riferisce confluiscono nell’avanzo di ammi-nistrazione disponibile, destinato o vincolato in relazione alla fonte di finanziamento vincolato per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo.A seguito dell’aggiudicazione definitiva della gara, le spese contenute nel quadro economico dell’ope-ra prenotate, ancorchè non impegnate, continuano ad essere finanziate dal fondo pluriennale vincola-to, mentre gli eventuali ribassi di asta costituiscono economie di bilancio e confluiscono nella quota vincolata del risultato di amministrazione se entro il secondo esercizio successivo all’aggiudicazione non sia intervenuta formale rideterminazione del quadro economico progettuale da parte dell’organo competente che incrementa le spese del quadro eco-nomico dell’opera stessa finanziandole con le eco-nomie registrate in sede di aggiudicazione e l’ente interessato rispetti i vincoli di bilancio definiti dalla legge n. 243/2012. Quando l’opera è completata, o prima, in caso di svincolo da parte del Responsabile Unico del Progetto, le spese previste nel quadro eco-nomico dell’opera e non impegnate costituiscono economie di bilancio e confluiscono nel risultato di amministrazione coerente con la natura dei finan-ziamenti.Occorre evidenziare che le risorse accantonate nel FPV dell’esercizio 2016 per finanziare le spese con-tenute nei quadri economici relative a investimenti per lavori pubblici e quelle per procedure di affida-mento già attivate, se non utilizzate, possono essere conservate nel medesimo fondo dell’esercizio 2017 purché riguardanti opere per le quali l’ente abbia già avviato le procedure per la scelta del contra-ente fatte salve dal Codice dei contratti pubblici o disponga del progetto esecutivo degli investimenti redatto e validato in conformità alla vigente norma-tiva, completo del cronoprogramma di spesa; tali risorse confluiscono nel risultato di amministrazio-ne se entro l’esercizio 2018 non sono stati assunti i relativi impegni di spesa (c. 880, legge 27 dicembre 2017, n. 205).In allegato al bilancio di previsione annuale sono elencate le spese finanziate dal fondo pluriennale,

distinguendo quelle impegnate negli esercizi prece-denti, quelle stanziate nell’esercizio e destinate alla realizzazione di investimenti già definiti e quelle de-stinate alla realizzazione di investimenti in corso di definizione. Risulta possibile stanziare nel bilancio di previsione annuale e pluriennale il fondo plu-riennale vincolato anche nel caso di investimenti per i quali non risulta motivatamente possibile in-dividuare l’esigibilità della spesa. Le cause che non hanno reso ancora possibile porre in essere la pro-grammazione necessaria per definire il cronopro-gramma della spesa sono dettagliatamente indicate nella Nota integrativa al bilancio. In caso di manca-to impegno gli stanziamenti di tale colonna vanno in economia.In allegato al rendiconto dell’esercizio sono elencati gli impegni imputati agli esercizi successivi a quelli cui si riferisce il rendiconto finanziati dal fondo plu-riennale vincolato alla data di chiusura dell’esercizio.

3.4. Il leasing finanziario e in costruendo sale and lease back, leasing operativo

In merito alle specifiche modalità di contabilizza-zione delle operazioni di leasing finanziario, e quin-di anche della fattispecie di leasing immobiliare in costruendo, che rientra in tale più ampia categoria, occorre che le operazioni di leasing devono essere registrate con le medesime scritture utilizzate per gli investimenti finanziati da debito. In particolare, alla consegna del bene oggetto del contratto, si rileva il debito pari all’importo oggetto di finanziamento, iscrivendolo al titolo V dell’entrata, quindi tra le “Accensioni di prestiti” e si registra l’acquisizione del bene tra le “Spese di investimento”, al titolo II delle spese. Al momento del pagamento dei canoni periodici, gli stessi devono essere contabilizzati, di-stinguendo la quota interessi, al titolo I della spesa (“Spese correnti”), dalla quota capitale, da iscrivere tra le “Spese per rimborso di prestiti”, al titolo III. Al termine del contratto di leasing, la spesa per l’esercizio del diritto di riscatto, che di norma nel leasing in costruendo è particolarmente convenien-te o addirittura necessaria per l’amministrazione, dev’essere correttamente registrata tra le “Spese di investimento”.Il leasing operativo, invece, si caratterizza per la mancanza dell’opzione di riscatto al termine del contratto. In tal caso è lo stesso produttore del bene che lo concede in locazione per un canone che cor-risponde generalmente all’entità dei servizi offerti dal bene stesso e non è in relazione con la sua durata


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economica. In questo caso sono registrati i canoni per il godimento del bene.

3.5. Il contratto di disponibilità, project financing

Il principio viene a ricomprendere nel paragrafo 3 dedicato ai contratti di leasing tutti i “contratti assi-milati”, contesto nel quale sono compresi il project finance ed il contratto di disponibilità.Il project financing - che, si ricorda, risulta una con-cessione di lavori o di servizi (non è prevista quella di forniture) di cui agli artt. 143 e seguenti del Co-dice degli appalti - è un contratto a titolo oneroso stipulato per iscritto tra una o più amministrazio-ni aggiudicatrici e uno o più operatori economici, avente per oggetto l’esecuzione di lavori o la presta-zione di servizi, il cui corrispettivo, però, consiste unicamente nel diritto di gestire l’opera o i servizi o in tale diritto accompagnato da un prezzo.Con il contratto di disponibilità di cui all’art. 160-ter del Codice, l’affidatario è retribuito con un cano-ne di disponibilità, da versare soltanto in corrispon-denza alla effettiva disponibilità dell’opera, con l’e-ventuale riconoscimento di un contributo in corso d’opera (comunque non superiore al 50% del costo di costruzione dell’opera) in caso di trasferimento della proprietà dell’opera all’amministrazione ag-giudicatrice, ed un eventuale prezzo di trasferimen-to, parametrato, in relazione ai canoni già versati e all’eventuale contributo in corso d’opera, al valore di mercato residuo dell’opera, da corrispondere, al termine del contratto, in caso di trasferimento della proprietà dell’opera stessa all’amministrazione ag-giudicatrice.Posto che i canoni versati (eventuali nel project) dall’ente non contengono alcuna porzione di prez-zo ma sono ragguagliati al valore di utilizzazione del bene (cfr. Corte dei conti, sez. controllo Puglia, del n. 66/2012, e AVCP det. 22 maggio 2013, n. 4), si ri-tiene che in entrambi i casi non si applichi il regime contabile (con i riflessi anche in ordine al Patto di stabilità) previsto per il leasing finanziario, ma quel-lo afferente l’utilizzo di beni di terzi (cfr. precedente par. 2.3).

3.6. Le concessioni di credito, le garanzie e fideiussioni

Le concessioni di credito possono essere costituite:

- da anticipazioni di liquidità nei confronti dei pro-pri enti e organismi strumentali e delle proprie so-cietà controllate o partecipate (da estinguere entro l’anno e non rinnovabili);

- dalla concessione di finanziamenti nei casi espres-samente previsti dalla legge (compresi i fondi di rotazione).

Non costituiscono concessione di crediti le antici-pazioni in conto trasferimenti e le concessioni di credito a fondo perduto, che sono imputate conta-bilmente tra i trasferimenti.Le concessioni di credito sono caratterizzate dall’obbligo di rimborso sulla base di un apposito piano finanziario che deve essere previsto dalla deli-bera di concessione del finanziamento.Nel caso di concessioni di liquidità l’impegno di spesa e il corrispondente accertamento di entrata (tra le riscossioni di crediti) sono imputati al me-desimo esercizio.Le concessioni di finanziamento sono impegnate nell’esercizio finanziario in cui viene adottato l’at-to amministrativo di concessione del finanziamen-to. Nel caso in cui l’atto amministrativo preveda espressamente le modalità temporali e le scadenze in cui il finanziamento è erogato, l’impegno è im-putato negli esercizi in cui l’obbligazione viene a scadenza. L’amministrazione pubblica ricevente rileverà l’accertamento di entrata riferito al presti-to e ad esso saranno correlate le obbligazioni giu-ridiche passive che scadono nell’esercizio di rife-rimento correlate al finanziamento, o la creazione del fondo vincolato da trasferire ai futuri esercizi (nel caso di progetti specifici finanziati da finan-ziamenti finalizzati).L’ente erogatore del finanziamento accerta le entra-te per riscossione di crediti imputandoli ai rispettivi esercizi sulla base della scadenza dell’obbligazione giuridica attiva risultante dal piano finanziario.In merito alle garanzie fornite dall’ente in favore di terzi, il principio precisa che al momento del-la garanzia non è effettuata alcuna rilevazione in contabilità finanziaria, ma ritiene “opportuno” che nell’esercizio in cui è concessa la garanzia sia effet-tuato un accantonamento tra i Fondi di riserva per passività potenziali, previsione che appare eccessi-vamente prudente.Il principio prevede altresì che “a seguito della ter-za richiesta consecutiva di pagare le annualità di un prestito garantito, il residuo debito oggetto della ga-ranzia è registrato come debito dell’ente, fermo re-stando il diritto di credito nei confronti del debitore originario. Tali scritture sono effettuate in tutti i casi di definitiva escussione di una garanzia riguardante un mutuo”.


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3.7. Spesa per rimborso prestiti

Gli impegni riguardanti tale spesa (quota capitale dei prestiti contratti dall’ente) sono imputati al bi-lancio dell’esercizio in cui viene a scadenza l’obbli-gazione giuridica passiva corrispondente alla rata di ammortamento annuale.Pertanto tali impegni sono imputati negli esercizi del bilancio di previsione in base al piano di am-mortamento e, per gli esercizi non gestiti, si predi-spone l’impegno automatico sempre sulla base del piano di ammortamento.Gli impegni sono effettuati a seguito dell’effettiva erogazione del prestito o della messa a disposizione del finanziamento (Cassa Depositi e Prestiti).

4. I servizi per conto terzi e le partite di giro

Comprendono le transazioni poste in essere per conto di altri soggetti in assenza di qualsiasi di-screzionalità ed autonomia decisionale da parte dell’ente, quali quelle effettuate come sostituto di imposta.Non comportando discrezionalità ed autonomia decisionale, le operazioni per conto di terzi non hanno natura autorizzatoria.In deroga alla definizione di “Servizi per conto ter-zi”, sono classificate tra tali operazioni le transazioni riguardanti i depositi dell’ente presso terzi, i deposi-ti di terzi presso l’ente e la cassa economale.Ai fini dell’individuazione delle “Operazioni per conto di terzi”, l’autonomia decisionale sussiste quando l’ente concorre alla definizione di almeno uno dei seguenti elementi della transazione: am-montare, tempi e destinatari della spesa. Hanno na-tura di “Servizi per conto terzi”:

- le operazioni svolte dall’ente come “capofila”, solo come mero esecutore della spesa, nei casi in cui l’en-te riceva risorse da trasferire a soggetti già indivi-duati, sulla base di tempi e di importi predefiniti. In questo caso i destinatari delle spese concernenti i “trasferimenti per conto terzi” registrano l’entrata come trasferimento del soggetto per conto del quale il trasferimento è stato erogato, in deroga al princi-pio per il quale i trasferimenti devono essere regi-strati con imputazione alla voce del piano dei conti che indica il soggetto che ha effettivamente erogato le risorse;

- la gestione della contabilità svolta per conto di un altro ente (anche non avente personalità giuridica) che ha un proprio bilancio di previsione e di con-suntivo;

- la riscossione di tributi e altre entrate per conto terzi.

Non hanno natura di “Servizi per conto di terzi” e, di conseguenza, devono essere contabilizzate negli altri titoli del bilancio:

- le spese sostenute per conto di un altro ente che comportano autonomia decisionale e discrezionali-tà, anche se destinate ad essere interamente rimbor-sate, quali le spese elettorali sostenute dai comuni per altre amministrazioni pubbliche, le spese di giustizia, ecc.;

- le operazioni svolte per conto di un altro soggetto (anche non avente personalità giuridica) che non ha un proprio bilancio nel quale contabilizzare le medesime operazioni;

- i finanziamenti comunitari, anche se destinati ad es-sere spesi coinvolgendo altri enti, nei casi in cui non risultino predefiniti tempi, importi e destinatari dei successivi trasferimenti; gli enti titolari di programmi comunitari, che svolgono la propria attività in ese-cuzione dei regolamenti europei ricevendo i relativi flussi finanziari come “Autorità di certificazione”, contabilizzano tali risorse tra le entrate e le spese per conto terzi e partite di giro, escluse le risorse dell’As-se assistenza tecnica, da registrare come contributi da UE. Gli enti beneficiari delle risorse erogate dalle Amministrazioni titolari di programmi comunita-ri, compresi quelli che svolgono il ruolo di capofila (leadpartner), contabilizzano i flussi finanziari tra i Contributi, e non tra le partite di giro;

- le operazioni in attesa di imputazione definitiva al bilancio.

Nel caso di accertamento e/o riscossione di entrate per le quali, in bilancio, non è prevista l’apposita “ti-pologia di entrata” l’operazione è registrata, in sede di gestione, istituendo apposita voce, con stanzia-mento pari a zero (vedasi sopra).Al fine di garantire e verificare l’equivalenza tra gli accertamenti e gli impegni riguardanti le partite di giro o le operazioni per conto terzi, attraverso l’ac-certamento di entrate cui deve conseguire, automa-ticamente, l’impegno di spese, in deroga al princi-pio generale n. 16 della competenza finanziaria po-tenziata, le obbligazioni attive e passive che danno luogo a entrate e spese riguardanti le partite di giro e le operazioni per conto terzi, devono essere regi-strate e imputate all’esercizio in cui l’obbligazione è perfezionata.


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5. Fondo di riserva - fondo di riserva di cassa

Nella missione “Fondi e Accantonamenti”, all’inter-no del programma “Fondo di riserva”, gli enti locali iscrivono un fondo di riserva non inferiore allo 0,30 e non superiore al 2% del totale delle spese correnti di competenza inizialmente previste in bilancio.Nel caso in cui l’ente stia utilizzando entrate a spe-cifica destinazione o l’anticipazione di tesoreria, il limite minimo di cui sopra è elevato allo 0,45%. La metà della quota minima prevista deve essere riser-vata alla copertura di eventuali spese non prevedi-bili, la cui mancata effettuazione comporta danni certi all’amministrazione. Nel caso di utilizzo per dette cause - fra le quali si ritiene possano essere comprese le cd. “somme urgenze” - ne deve essere data adeguata e specifica motivazione.Il fondo è utilizzato, tramite prelievo e con inseri-mento di altro intervento di spesa, con deliberazio-ni dell’organo esecutivo, da comunicare al consiglio nei tempi stabiliti dal regolamento di contabilità, nei casi in cui si verifichino esigenze straordinarie di bilancio o le dotazioni degli interventi di spesa corrente si rivelino insufficienti.Il fondo di riserva non può essere rifinanziato tra-mite successive variazioni di bilancio, se non nel limite massimo complessivo, al lordo quindi degli utilizzi, del 2% del totale delle spese correnti inizial-mente previste in bilancio.I prelevamenti dal fondo di riserva possono essere deliberati dall’organo esecutivo fino al 31 dicembre di ogni anno (artt. 166 e 176, D.Lgs. n. 267/2000).Nella missione “Fondi e Accantonamenti”, all’inter-no del programma “Fondo di riserva”, gli enti locali iscrivono un fondo di riserva di cassa non inferiore allo 0,2% delle spese finali, utilizzato con delibera-zioni dell’organo esecutivo. Il Fondo di riserva di cassa costituisce lo strumento che rende effettiva-mente possibile, in talune situazioni, le variazioni dei capitoli di spesa conseguenti all’utlizzo del Fon-do di riserva ordinario, consentendo di rimpingua-re lo stanziamento di cassa di detti capitoli.

Cap. IIILa contabilità economico-patrimoniale

1. L’integrazione con la contabilità finanziaria

A decorrere dal 2016 gli enti in contabilità finan-ziaria dovevano adottare un sistema contabile inte-grato che garantisca la rilevazione unitaria dei fatti

gestionali nei loro profili finanziario ed economico-patrimoniale.Nell’ambito di tale sistema integrato, la contabi-lità economico-patrimoniale affianca la contabili-tà finanziaria, che costituisce il sistema contabile principale e fondamentale per fini autorizzatori e di rendicontazione dei risultati della gestione fi-nanziaria.Le transazioni delle pubbliche amministrazioni che si sostanziano in operazioni di scambio sul merca-to (acquisizione e vendita) danno luogo a costi so-stenuti e ricavi conseguiti, mentre quelle che non consistono in operazioni di scambio propriamente dette, in quanto più strettamente conseguenti ad attività istituzionali ed erogative (tributi, contribu-zioni, trasferimenti di risorse, prestazioni, servizi, altro), danno luogo ad oneri sostenuti e proventi conseguiti.L’integrazione dei sistemi di contabilità finanziaria ed economico-patrimoniale è favorita anche dall’a-dozione del piano dei conti integrato che consente di implementare degli automatismi tali per cui la maggior parte delle scritture continuative sono ri-levate in automatico senza alcun aggravio per l’o-peratore.

2. La competenza economica - L’imputazione eco-nomica di proventi ed oneri

Il principio della competenza economica consente di imputare a ciascun esercizio costi/oneri e ricavi/proventi, tenuto conto che l’effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmen-te ed attribuito all’esercizio al quale tali operazioni si riferiscono e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti di numerario (incassi e paga-menti).I proventi correlati all’attività istituzionale sono di competenza economica dell’esercizio in cui si veri-ficano le seguenti due condizioni:

- è stato completato il processo attraverso il quale sono stati prodotti i beni o erogati i servizi dall’am-ministrazione pubblica;

- l’erogazione del bene o del servizio è già avvenu-ta, cioè si è concretizzato il passaggio sostanziale (e non formale) del titolo di proprietà del bene oppure i servizi sono stati resi.

I proventi, acquisiti per lo svolgimento delle attività istituzionali dell’amministrazione, come i trasferi-menti attivi correnti o i proventi tributari, si impu-tano economicamente all’esercizio in cui si è veri-


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ficata la manifestazione finanziaria (accertamento), qualora tali risorse risultino impiegate per la coper-tura degli oneri e dei costi sostenuti per le attività istituzionali programmate.I trasferimenti attivi a destinazione vincolata cor-renti sono imputati economicamente all’esercizio di competenza degli oneri alla cui copertura sono destinati. Per i proventi/trasferimenti in conto ca-pitale, vincolati alla realizzazione di immobilizza-zioni, l’imputazione, per un importo proporzionale all’onere finanziato, avviene negli esercizi nei quali si ripartisce il costo/onere dell’immobilizzazione (es. quota di ammortamento).Gli oneri derivanti dall’attività istituzionale sono correlati con i proventi e i ricavi dell’esercizio o con le altre risorse rese disponibili per il regolare svolgimento delle attività istituzionali. Per gli oneri derivanti dall’attività istituzionale, il principio della competenza economica si realizza: per associazione di causa ad effetto tra costi ed erogazione di servizi o cessione di beni realizzati; per ripartizione dell’u-tilità o funzionalità pluriennale su base razionale e sistematica, in mancanza di una più diretta associa-zione. Tipico esempio è rappresentato dal processo di ammortamento; per imputazione diretta di costi al conto economico dell’esercizio perché associati a funzioni istituzionali o al tempo, ovvero perché sia venuta meno l’utilità o la funzionalità del costo.I componenti economici positivi devono, quindi, essere correlati ai componenti economici negativi dell’esercizio. Tale correlazione costituisce il corol-lario fondamentale del principio della competenza economica dei fatti gestionali di ogni amministra-zione pubblica.

3. Il momento di rilevazione dei componenti del risultato economico

Per consentire la rilevazione unitaria dei fatti ge-stionali nei loro profili finanziario ed economico-patrimoniale, le rilevazioni della contabilità finan-ziaria misurano il valore monetario dei costi/oneri sostenuti e dei ricavi/proventi conseguiti durante l’esercizio.Pur non esistendo una correlazione univoca fra le fasi dell’entrata e della spesa ed il momento in cui si manifestano i ricavi/proventi ed i costi/oneri nel corso dell’esercizio, i ricavi/proventi conseguiti sono rilevati in corrispondenza con la fase dell’ac-certamento delle entrate, ed i costi/oneri sostenuti sono rilevati in corrispondenza con la fase della li-quidazione delle spese.

Costituiscono eccezione a tale principio:

- i costi derivanti dai trasferimenti e contributi (correnti, agli investimenti e in c/capitale) che sono rilevati in corrispondenza dell’impegno della spesa;

- le entrate dei titoli 5 “Entrate da riduzione di atti-vità finanziaria”, 6 “Accensione di prestiti”, 7 “Antici-pazioni da istituto tesoriere/cassiere” e 9 “Entrate per conto terzi e partite di giro”, il cui accertamento de-termina solo la rilevazione di crediti e non di ricavi;

- le spese del titolo 3 “Spese per incremento attivi-tà finanziarie”, 4 “Rimborso Prestiti”, 5 “Chiusura Anticipazioni ricevute da istituto tesoriere/cassiere” e 7 “Uscite per conto terzi e partite di giro”, il cui impegno determina solo la rilevazione di debiti e non di costi;

- le entrate e le spese relative al credito IVA e debi-to IVA, il cui accertamento e impegno/liquidazione determinano la rilevazione di crediti e debiti;

- la riduzione di depositi bancari che è rilevata in corrispondenza agli incassi per Prelievi da depositi bancari;

- l’incremento dei depositi bancari che è rilevata in corrispondenza ai pagamenti per Versamenti da de-positi bancari.

In particolare, con riferimento ai titoli delle entrate 5, 6 e 7, e delle spese 3, 4 e 5, la registrazione dei cre-diti e dei debiti in contabilità economico-patrimo-niale è effettuata anche con riferimento agli accerta-menti e agli impegni registrati nell’esercizio con im-putazione agli esercizi successivi (e non considera gli impegni e gli accertamenti imputati all’esercizio in corso se registrati negli esercizi precedenti).

4. La natura e l’oggetto dei componenti economici e patrimoniali - rinvio

Il principio contabile applicato di cui all’allegato 4/3 al D.Lgs. n. 118/2011, concernente la contabi-lità economico-patrimoniale, individua e specifica la natura e l’oggetto delle singole poste economiche e patrimoniali, descrizioni e definizioni alle quali si rinvia.

5. Il patrimonio netto dell’Ente

5.1. Le voci del patrimonio netto

Per gli enti locali il patrimonio netto, alla data di chiusura del bilancio, deve essere articolato nelle seguenti poste (dal rendiconto 2017 con le nuove lett. d ed e):


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I. fondo di dotazione:

a) di cui beni demaniali (cfr. Commissione Arconet 19 ottobre 2016, per la quale gli enti inscrivono tali nuove evidenze solo nella relazione sulla gestione mentre dal 2017 saranno tenuti ad adottare il nuovo schema di stato patrimoniale aggiornato);

II. riserve:

a) da risultati economici di esercizi precedenti;

b) da capitale;

c) da permessi di costruire;

d) riserve indisponibili per beni demaniali e patri-moniali indisponibili e per i beni culturali;

e) altre riserve indisponibili.

III. risultato economico dell’esercizio.

Il fondo di dotazione rappresenta la parte indispo-nibile del patrimonio netto, a garanzia della struttu-ra patrimoniale dell’ente.Il fondo di dotazione può essere alimentato mediante destinazione degli risultati economici positivi di eser-cizio sulla base di apposita delibera del Consiglio in sede di approvazione del rendiconto della gestione.Le riserve costituiscono la parte del patrimonio net-to che, in caso di perdita, è primariamente utilizza-bile per la copertura, a garanzia del fondo di dota-zione previa apposita delibera del Consiglio, salvo le riserve indisponibili, istituite a decorrere dal 2017 ai sensi del D.M. 18 maggio 2017, che rappresentano la parte del patrimonio netto posta a garanzia dei beni demaniali e culturali o delle altre voci dell’at-tivo patrimoniale non destinabili alla copertura di perdite:

1) “riserve indisponibili per beni demaniali e patri-moniali indisponibili e per i beni culturali”, di impor-to pari al valore dei beni demaniali, patrimoniali e culturali iscritto nell’attivo patrimoniale, variabile in conseguenza dell’ammortamento e dell’acquisi-zione di nuovi beni.

Tali riserve sono utilizzate in caso di cessione dei beni, effettuate nel rispetto dei vincoli previsti dall’ordinamento. Per i beni demaniali e patrimo-niali soggetti ad ammortamento, nell’ambito delle scritture di assestamento, il fondo di riserva indi-sponibile è ridotto annualmente per un valore pari all’ammortamento di competenza dell’esercizio, at-traverso una scrittura di rettifica del costo generato dall’ammortamento.A decorrere dal rendiconto 2017, dunque, tra le ri-serve del patrimonio netto sono comprese le riser-ve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali

indisponibili e per i beni culturali. L’adozione del principio contabile comporta una riclassificazione delle componenti del patrimonio netto al fine di evidenziarne la quota costituita da beni indispo-nibili, non utilizzabile per far fronte alle passività dell’ente; occorre evidenziare che e, a parità dei va-lori iscritti nell’attivo e nel passivo, l’innovazione non determina una variazione del valore del patri-monio netto;

2) “altre riserve indisponibili”, costituite:

a. a seguito dei conferimenti al fondo di dotazione di enti le cui partecipazioni non hanno valore di li-quidazione, in quanto il loro statuto prevede che, in caso di scioglimento, il fondo di dotazione sia de-stinato a soggetti non controllati o partecipati dalla controllante/partecipante. Tali riserve sono utiliz-zate in caso di liquidazione dell’ente controllato o partecipato;

b. dagli utili derivanti dall’applicazione del meto-do del patrimonio netto, in quanto riserve vinco-late all’utilizzo previsto dall’applicazione di tale metodo.

Al pari del fondo di dotazione, le riserve sono ali-mentate anche mediante destinazione dei risultati economici positivi di esercizio, con apposita deli-bera del consiglio in occasione dell’approvazione del rendiconto della gestione. Nell’esercizio 2017 è entrato in vigore il principio contabile per il quale “Le partecipazioni e i conferimenti al fondo di do-tazione di enti che non hanno valore di liquidazio-ne, in quanto il loro statuto prevede che, in caso di scioglimento, il fondo di dotazione sia destinato a soggetti non controllati o partecipati dalla control-lante/partecipante, sono rappresentate tra le immo-bilizzazioni finanziarie dell’attivo patrimoniale e, come contropartita, per evitare sopravvalutazioni del patrimonio, una quota del patrimonio netto è vincolata come riserva non disponibile. In caso di liquidazione dell’ente controllato o partecipato, per lo stesso importo si riducono le partecipazioni tra le immobilizzazioni patrimoniali e la quota non di-sponibile del patrimonio netto dell’ente”.L’Ente è chiamato a fornire un’adeguata informativa, nella relazione sulla gestione del Presidente/Sindaco dell’Amministrazione, sulla copertura dei risulta-ti economici negativi di esercizio, ed in particolare, l’eventuale perdita risultante dal Conto Economico deve trovare copertura all’interno del patrimonio netto, escluso il fondo di dotazione. Qualora il pa-trimonio netto (escluso il fondo di dotazione) non dovesse essere capiente rispetto alla perdita d’eserci-


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zio, la parte eccedente è rinviata agli esercizi successi-vi (perdita portata a nuovo) al fine di assicurarne la copertura con i ricavi futuri.Occorre evidenziare che per i comuni la quota dei permessi di costruire che - nei limiti stabiliti dalla legge - non è destinata al finanziamento delle spese correnti, costituisce incremento delle riserve.

5.2. L’adeguamento successivo del valore dei beni patrimoniali

Il valore di eventuali beni patrimoniali per i quali non è stato possibile completare il processo di va-lutazione nel primo stato patrimoniale di apertura secondo la disciplina del principio patrimoniale ar-monizzato, in quanto in corso di ricognizione o in attesa di perizia, può essere adeguato nel corso della gestione tramite scritture esclusive della contabilità economico-patrimoniale.L’attività di ricognizione straordinaria del patrimo-nio, e la conseguente rideterminazione del valore del patrimonio, deve in ogni caso concludersi en-tro il secondo esercizio dall’entrata in vigore della contabilità economico-patrimoniale (entro l’eserci-zio 2017, esclusi gli enti che hanno partecipato alla sperimentazione).

TITOLO II

Il servizio finanziario ed i controlli esterni

Cap. IIl servizio finanziario

1. Organizzazione e funzioni

Con il regolamento sull’ordinamento degli uffici e dei servizi sono disciplinati l’organizzazione del servizio finanziario, o di ragioneria o qualificazione corrispon-dente, secondo le dimensioni demografiche e l’impor-tanza economico-finanziaria dell’ente, in conformità a quanto dispone l’art. 153 del Testo unico.È consentito stipulare convenzioni fra gli enti, ai sensi dell’art. 30 del Testo unico, per assicurare il servizio a mezzo di strutture comuni.

2. Il responsabile del servizio finanziario

Il responsabile del servizio finanziario si identifica con il dirigente o funzionario dell’ente al quale sono attribuite le relative funzioni o con i soggetti preposti

alle eventuali articolazioni organizzative dello stesso servizio previste dal regolamento di contabilità.La qualifica di “responsabile del servizio finanziario” è quella con la quale l’art. 153, quarto comma, Tuel, ha definito il funzionario preposto ad attestare la copertura finanziaria degli impegni di spesa, e più in generale alla salvaguardia degli equilibri finanzia-ri complessivi della gestione e dei vincoli di finan-za pubblica, il quale, nell’esercizio di tali funzioni, agisce in autonomia nei limiti di quanto disposto dai principi finanziari e contabili, dalle norme or-dinamentali e dai vincoli di finanza pubblica e te-nuto conto degli indirizzi della Ragioneria Generale dello Stato applicabili agli enti locali in materia di programmazione e gestione delle risorse pubbliche.La stessa figura coincide con quella di “responsabi-le di ragioneria” alla quale fa riferimento il primo comma dell’art. 49 dello stesso Testo unico, relativa-mente ai pareri di regolarità contabile delle delibe-razioni del consiglio e della giunta che comportano riflessi diretti od indiretti sulla situazione economi-co-finanziaria o sul patrimonio dell’ente.

3. La verifica delle previsioni da iscriversi nei bilanci

Il responsabile del servizio finanziario, di ragione-ria o qualificazione corrispondente, è preposto alla verifica di veridicità delle previsioni di entrata e di compatibilità delle previsioni di spesa, avanzate dai vari servizi, da iscriversi nel bilancio annuale o plu-riennale. Deve pertanto valutare le proposte avan-zate dai servizi dell’ente, ciascuno per quanto di sua competenza, relative alle previsioni da iscriversi nel bilancio annuale e pluriennale verificando:

a) per quanto concerne le entrate, che esse siano state valutate in misura attendibile, in relazione ai trend del gettito degli anni precedenti, alla confer-ma o variazione delle tariffe, agli accertamenti rela-tivi all’area imponibile e ad ogni altro elemento che il servizio competente deve illustrare e documenta-re a sostegno della sua proposta, comprovando la rispondenza dei presupposti che l’hanno motivata con risultanze oggettive dallo stesso acquisite.La verifica dei presupposti valutati dal servizio che effettua la proposta di previsione, riscontra-ti - ove sia possibile - con la base informativa e gli elementi di cui l’ufficio dispone, costituisce compito del responsabile del servizio finanzia-rio che è tenuto a richiedere al proponente ogni ulteriore informazione e valutazione che ritenga necessaria, ed a segnalare alla giunta il risultato


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dei suoi accertamenti quand’essi comportino, a suo motivato giudizio, una previsione diversa da quella proposta.Le previsioni relative alle entrate sono condiziona-te dalla legge di stabilità che modifica ogni anno il complesso quadro normativo di riferimento e rende spesso necessario, anche per le difficoltà d’interpre-tazione e valutazione che lo stesso comporta, il dif-ferimento della definitiva formazione ed approva-zione del bilancio dopo l’inizio dell’esercizio;

b) per quanto concerne le spese, che le previsioni alle stesse relative siano state determinate dal servizio che le propone in misura corrispondente all’effettivo fabbisogno valutato con criteri di economicità e di razionale utilizzazione, così che risultino compatibili con la quota delle risorse complessive dell’ente che possono essere destinate al servizio al quale le stesse si riferiscono. I risultati del controllo effettuato sulla gestione dell’esercizio in corso e di quelli precedenti, l’analisi delle singole determinanti di spesa, consen-tono al responsabile del servizio finanziario di opera-re la verifica alla quale è preposto e di procedere con le modalità già indicate per le entrate.

Queste funzioni sono particolarmente importanti: è con una programmazione finanziaria che valuti con prudenza le risorse che possono essere effet-tivamente acquisite e ne disponga la destinazione agli effettivi e prioritari fabbisogni della comunità, che si realizza una guida certa per la gestione e si conseguono risultati corrispondenti agli obiettivi prefissati.

4. La verifica periodica dello stato di accertamento delle entrate e di impegno delle spese

Il responsabile del servizio finanziario deve effet-tuare il controllo dell’andamento della gestione fi-nanziaria che costituisce l’indicatore più significati-vo del funzionamento dell’organizzazione dell’ente.Pertanto deve:

a) verificare periodicamente che l’accertamento e la riscossione delle entrate avvengano alle scadenze stabilite anche in relazione al principio della com-petenza finanziaria potenziata, e in misura tale che, tenuto conto del tempo nel quale il controllo avvie-ne, il gettito a fine esercizio non sia inferiore alla previsione;

b) verificare periodicamente che gli impegni relativi alle spese correnti avvengano gradualmente con lo sviluppo dei tempi di gestione, tenuto conto della

“stagionalità” di determinati servizi e che i relativi pagamenti siano effettuati tempestivamente, senza dar luogo a contenzioso ed oneri accessori;

c) controllare che la consistenza preventivata delle entrate e delle spese correnti iscritte in bilancio sia gradualmente realizzata, salvo limitati scostamen-ti che trovano compensazione reciproca mediante tempestivi provvedimenti di assestamento, senza che si verifichino squilibri del bilancio;

d) verificare periodicamente la dinamica degli im-pegni e dei pagamenti delle spese in conto capitale per controllare se i programmi d’investimento si sviluppano nel rispetto dei tempi previsti e delle ri-sorse destinate a ciascun intervento, segnalando al responsabile del procedimento o del servizio ed alla giunta eventuali situazioni anomale, per accertarne le cause ed attivare rapidamente i provvedimenti necessari.

Il responsabile finanziario si avvale dell’organizza-zione del proprio servizio e dell’apporto di quello preposto al controllo interno di cui all’art. 147 del Tuel, se istituito.

5. Il controllo contabile: il parere di regolarità con-tabile ed il visto di copertura finanziaria

Le modalità con le quali vengono resi dal servizio finanziario i pareri di regolarità contabile di cui all’art. 49, Tuel, come modificato dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012, sulle delibe-razioni degli organi collegiali di governo ed apposto il visto di regolarità contabile sulle determinazioni dei dirigenti o responsabili dei servizi, sono discipli-nate dal regolamento di contabilità.Su ogni proposta di deliberazione sottoposta alla giunta od al consiglio (che non sia mero atto di indirizzo) che comporti riflessi diretti o indiretti sulla situazione economico-finanziaria o sul patri-monio dell’ente deve essere richiesto il parere del responsabile di ragioneria in ordine alla regolarità contabile.Il controllo contabile, parte del più ampio control-lo di regolarità amministrativa e contabile di cui all’art. 147-bis, è effettuato dal responsabile del ser-vizio finanziario ed è esercitato attraverso il rilascio del parere di regolarità contabile e del visto attestan-te la copertura finanziaria.Il parere di regolarità contabile è rilasciato previa verifica:

a) del rispetto della competenza del soggetto che ha emanato l’atto di spesa;


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b) della sussistenza del parere di regolarità tecnica rilasciato dal soggetto competente;

c) del corretto riferimento della spesa alla previsio-ne del bilancio annuale, ai programmi e progetti del bilancio pluriennale, e, ove adottato, del Peg;

d) degli ulteriori elementi richiesti dal regolamento di contabilità adottato dall’ente.

L’art. 3, c. 1, lett. b), D.L. n. 174/2012, nel modificare il previgente art. 49, Tuel, ha assegnato al respon-sabile del servizio economico-finanziario un ruolo centrale ai fini della tutela degli equilibri di bilancio dell’ente locale.Il parere di regolarità contabile è ora reso obbliga-torio in presenza di una proposta di deliberazione che non sia “mero atto di indirizzo”, concetto nel quale rientrano le scelte di programmazione della futura attività che “necessitano di ulteriori atti di attuazione e recepimento” da adottarsi da parte dei dirigenti/responsabili preposti ai vari servizi (cfr. Tar Piemonte, sez. II, 14 marzo 2013, n. 326), e più in generale gli atti che “hanno natura di indirizzo che, senza condizionare direttamente la gestione di una concreta vicenda amministrativa, imparti-scono agli organi all’uopo competenti le direttive necessarie per orientare l’esercizio delle funzioni ad essi attribuite in vista del raggiungimento di obiettivi predefiniti” (in tal senso Tar Campania, Salerno, sez. III, 12 aprile 2005, n. 531). Inoltre la novella legislativa ha introdotto l’obbligatorietà nel caso in cui l’atto “comporti riflessi diretti o indiretti sulla situazione economico-finanziaria o sul patrimonio dell’ente”, rispetto al quale la Corte dei conti (sez. controllo Marche, 4 giugno 2013, n. 51) si è così espressa:

- nel concetto di “riflessi diretti” sono compresi gli effetti finanziari, quali impegno di spesa e diminu-zione di entrata, ma anche le variazioni economico-patrimoniali;

- riguardo ai “riflessi indiretti” occorre verificare le probabilità che l’atto determini le conseguenze di cui sopra (finanziarie e/o economico-patrimoniali) in via indiretta, ossia tramite effetti determinati dai provvedimenti assunti.

La stessa Corte dei conti, in modo forse meno prosaico, ritiene che il responsabile del servizio fi-nanziario deve verificare che il parere di regolarità tecnica espresso dal competente responsabile abbia adeguatamente considerato gli aspetti sostanziali della deliberazione dai quali possano discendere ef-fetti economico-patrimoniali per l’ente.

Le attestazioni (visti) di copertura delle spese sono effettuate dal responsabile del servizio finanziario in relazione alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e, quando occorre, in relazio-ne allo stato di realizzazione degli accertamenti di entrata ai quali la spesa è vincolata, secondo quanto previsto dal regolamento di contabilità.Queste disposizioni, stabilite dal quinto comma dell’art. 153, hanno il pregio di render chiaro che i visti di regolarità contabile attestanti la copertura finanziaria della spesa sono riferiti alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti di bilancio, con la sola eccezione delle spese finanziate con entrate a destinazione vincolata per le quali deve esser tenuto conto dello stato di realizzazione degli accertamenti di entrata.Per la copertura delle spese di investimento oc-corre inoltre considerare quanto stabilito dal D.M. 1° dicembre 2015, di modifica dell’allegato 4/2 al D.Lgs. n. 118/2011, di cui al cap. II, par. 3.2 del precedente titolo. In particolare l’attestazione di copertura finanziaria dei provvedimenti che danno luogo a impegni concernenti investimenti finanziati da entrate accertate al titolo 4, 5 o 6 delle entrate, deve essere resa indicando gli estremi del provvedimento di accertamento delle entrate che costituiscono la copertura e la loro classificazione in bilancio.In merito al visto di regolarità contabile il Ministero dell’interno con circolare n. 1/1997 riferita, allora, all’art. 6, comma 11, della legge n. 127/1997 ed ora da valere per quanto dispone l’art. 153 del Testo unico, comunque ancora di riferimento nella ma-teria, precisa due concetti fondamentali allo stesso relativi che conservano piena validità:

- il primo riguarda i contenuti; detto visto “deve li-mitarsi alla verifica dell’effettività della disponibilità delle risorse impegnate, essendo preclusa qualsiasi al-tra forma di verifica della legittimità degli atti”;

- il secondo concerne i soggetti tenuti alla verifica della legittimità degli atti sui quali è apposto il visto di regolarità contabile; “... sono responsabili i singoli dirigenti che li hanno emanati”.

Il visto di regolarità contabile deve dunque attestare la copertura finanziaria della spesa, ossia la capienza delle effettive disponibilità del capitolo di bilancio sul quale è effettuato l’impegno, con la sola ecce-zione delle spese finanziate con entrate a specifica destinazione (destinazione vincolata) per le quali deve essere tenuto conto del grado di realizzazione degli accertamenti di entrata.


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6. Il controllo sugli equilibri finanziari

Il controllo sugli equilibri finanziari è svolto sotto la direzione e il coordinamento del responsabile del servizio finanziario e mediante la vigilanza dell’or-gano di revisione, prevedendo il coinvolgimento attivo degli organi di governo, del direttore gene-rale, ove previsto, del segretario e dei responsabili dei servizi, secondo le rispettive responsabilità, per effetto dell’art. 147-quinquies, Tuel, introdot-to dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012. Detto controllo è svolto nel rispetto delle disposizioni dell’ordinamento finanziario e con-tabile degli enti locali, e delle norme che regolano il concorso degli enti locali alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica, nonché delle norme di attuazione dell’art. 81 della Costituzione. Il control-lo sugli equilibri finanziari implica anche la valuta-zione degli effetti che si determinano per il bilancio finanziario dell’ente in relazione all’andamento economico-finanziario degli organismi gestionali esterni.Tali compiti non possono che essere considerati di portata applicativa generale, ossia interessano tutti gli enti locali a prescindere dalla loro dimensione de-mografica, ed il soggetto preposto non può che essere individuato nel responsabile del servizio finanziario.

7. Segnalazioni obbligatorie

Il regolamento di contabilità disciplina le segnala-zioni obbligatorie dei fatti e delle valutazioni che il responsabile del servizio finanziario deve effet-tuare al legale rappresentante dell’ente, al consiglio dell’ente nella persona del suo presidente, al diret-tore generale, se istituito, al segretario, alle sezioni regionali della Corte dei conti ed all’organo di revi-sione, nel caso che dalle verifiche periodiche di cui al par. 4 rilevi che la gestione delle entrate e delle spese correnti evidenzia il costituirsi di situazio-ni - non compensate da maggiori entrate o minori spese - tali da pregiudicare gli equilibri del bilancio. Tali attribuzioni si ritengono integrate da quelle di cui al precedente par. 6, in merito al controllo sugli equilibri finanziari, ossia con l’obbligatorietà della segnalazione in caso di elementi che implichino una situazione di disequilibrio finanziario, od anche di potenziale disequilibrio, nell’ampia accezione indi-cato, appunto, nel precedente paragrafo.In ogni caso la segnalazione è effettuata entro sette giorni dalla conoscenza dei fatti. Il consiglio provve-de al riequilibrio a norma dell’art. 193, Tuel, entro

trenta giorni dal ricevimento della segnalazione, an-che su proposta della giunta.Il responsabile del servizio deve inoltre trasmettere all’organo di revisione le attestazioni di assenza di copertura finanziaria relative a delibere e determi-ne di impegni di spesa irregolarmente adottate (art. 239, c. 2, lett. b, Tuel).

Cap. III controlli esterni sulla regolarità della gestione finanziaria

1. Il controllo della Corte dei conti

1.1. Le funzioni della Corte dei conti

La Corte dei conti, ai fini del coordinamento della finanza pubblica, verifica il rispetto degli equilibri di bilancio da parte di comuni, province, città me-tropolitane e regioni, in relazione al Patto di stabi-lità interno ed ai vincoli derivanti dall’appartenen-za dell’Italia all’Unione europea. Le sezioni regio-nali di controllo della Corte dei conti verificano, nel rispetto della natura collaborativa del control-lo sulla gestione, il perseguimento degli obiettivi posti dalle leggi statali o regionali di principio e di programma, secondo la rispettiva competenza, nonché la sana gestione finanziaria degli enti locali ed il funzionamento dei controlli interni e riferi-scono sugli esiti delle verifiche esclusivamente ai consigli degli enti controllati. Resta ferma la po-testà delle regioni a statuto speciale, nell’esercizio della loro competenza, di adottare particolari di-scipline nel rispetto delle suddette finalità. Per la determinazione dei parametri di gestione relativa al controllo interno, la Corte dei conti si avvale an-che degli studi condotti in materia dal Ministero dell’interno.Le regioni possono richiedere ulteriori forme di col-laborazione alle sezioni regionali di controllo della Corte dei conti ai fini della regolare gestione finan-ziaria e dell’efficienza ed efficacia dell’azione ammi-nistrativa, nonché pareri in materia di contabilità pubblica. Analoghe richieste possono essere formu-late, di norma tramite il Consiglio delle autonomie locali, se istituito, anche da comuni, province e città metropolitane.Le funzioni esercitate dalla Corte dei conti, relative ai controlli sugli enti locali, sono illustrate in altra parte della presente Guida alla quale si rinvia.


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1.2. Il controllo di cui ai commi 166 e 167 della legge n. 266/2005

La legge 23 dicembre 2005, n. 266, ai commi 166-168, ha disposto che:

- “gli organi degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regio-nali di controllo della Corte dei conti una relazione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza e sul rendiconto dell’esercizio medesimo” (c. 166);

- “La Corte dei conti definisce unitariamente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi degli enti locali di revisione economico-finanziaria nella predi-sposizione della relazione di cui al comma 166, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti dal Patto di stabilità interno, dell’osser-vanza del vincolo previsto in materia di indebitamen-to dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione, e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in or-dine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate dall’organo di revisione” (c. 167);

- “Le sezioni regionali di controllo della Corte dei conti, qualora accertino, anche sulla base delle rela-zioni di cui al comma 166, comportamenti difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da parte dell’ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispet-to dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del Patto di stabilità interno” (c. 168).

Le norme sopra riportate introducono un controllo affidato alla Corte dei conti “dichiaratamente fina-lizzato ad assicurare, in vista della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, la sana gestione finanziaria degli enti, nonché il rispetto, da parte di questi ul-timi, del Patto di stabilità interno e del vincolo in materia di indebitamento posto dall’ultimo comma dell’art. 119 Cost. ”, come affermato dalla Corte Co-stituzionale con sentenza 23 maggio-7 giugno 2007, n. 179. “Nella sua configurazione - prosegue la Cor-te Costituzionale - questa nuova forma di controllo sviluppa il quadro delle misure necessarie per ga-rantire la stabilità dei bilanci ed il rispetto del Patto di stabilità interno, prescritti dall’art. 7, c. 7, della legge 5 giugno 2003, n. 151”.“Tale controllo, che è ascrivibile alla categoria del riesame di legalità e regolarità, ha tuttavia la carat-

teristica, in una prospettiva non più statica (com’era il tradizionale controllo di legalità-regolarità), ma dinamica, di finalizzare il confronto tra fattispecie e parametro normativo alla adozione di effettive misure correttive. Ne consegue che esso assume anche i caratteri propri del controllo sulla gestione in senso stretto e concorre, insieme a quest’ultimo, alla formazione di una visione unitaria della finanza pubblica, ai fini della tutela dell’equilibrio finanzia-rio e di osservanza del Patto di stabilità interno, che la Corte dei conti può garantire.Si deve peraltro sottolineare la natura collaborativa del controllo che si limita alla segnalazione all’en-te controllato delle rilevate disfunzioni e rimette all’ente stesso l’adozione delle misure necessarie: c’è, dunque, una netta separazione tra la funzione di controllo della Corte dei conti e l’attività ammi-nistrativa degli enti, che sono sottoposti al controllo stesso. Né può dirsi che la vigilanza sull’adozione delle misure necessarie da parte degli enti interessa-ti implichi un’invasione delle competenze ammini-strative di questi ultimi, poiché l’attività di vigilan-za, limitatamente ai fini suddetti, è indispensabile per l’effettività del controllo stesso.In questo quadro, appare evidente che il controllo sulla gestione finanziaria è complementare rispet-to al controllo sulla gestione amministrativa, ed è utile per soddisfare l’esigenza degli equilibri di bilancio”.

1.3. Il rafforzamento del controllo sulla gestione finan-ziaria ex art. 148-bis, Tuel

Le sezioni regionali della Corte dei conti esami-nano, ai sensi dell’art. 148-bis, Tuel, introdotto dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, come conv. in legge n. 213/2012, i bilanci preventivi e i rendiconti con-suntivi degli enti locali ai sensi dell’art. 1, commi 166 e seguenti, legge n. 266/2005, sopra riportati, per la verifica:

1) del rispetto degli obiettivi annuali posti dal Patto di stabilità interno;

2) dell’osservanza del vincolo previsto in materia di indebitamento dall’art. 119, c. 6, Cost.;

3) della sostenibilità dell’indebitamento;

4) dell’assenza di irregolarità, suscettibili di pregiu-dicare, anche in prospettiva, gli equilibri economi-co-finanziari.

A tali fini le sezioni regionali accertano altresì che i rendiconti tengano conto anche delle partecipa-


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zioni in società controllate ed alle quali è affidata la gestione di servizi pubblici per la collettività locale e di servizi strumentali all’ente.Nell’ambito di tale verifica l’accertamento di squilibri economico-finanziari, della mancata copertura di spese, della violazione di norme fi-nalizzate a garantire la regolarità della gestione finanziaria, o del mancato rispetto degli obiettivi di finanza pubblica, comporta per gli enti inte-ressati l’obbligo di adottare, entro 60 giorni dalla comunicazione del deposito della pronuncia di accertamento, i provvedimenti idonei a rimuove-re le irregolarità e a ripristinare gli equilibri di bilancio. Tali provvedimenti sono trasmessi alle sezioni regionali di controllo della Corte che li verificano nel termine di 30 giorni dal ricevimen-to; qualora l’ente non provveda alla trasmissione dei suddetti provvedimenti o la verifica dia esito negativo, è preclusa l’attuazione dei programmi di spesa per i quali è stata accertata la mancata copertura o l’insussistenza della relativa sosteni-bilità finanziaria.

1.4. Le verifiche infrannuali ex art. 148, Tuel

Le sezioni regionali della Corte dei conti verificano, con cadenza annuale, la legittimità e la regolarità delle gestioni, il funzionamento dei controlli interni ai fini del rispetto delle regole contabili e del pareg-gio di bilancio di ciascun ente locale, nonché il pia-no esecutivo di gestione, i regolamenti e gli atti di programmazione e pianificazione degli enti locali.A tal fine il sindaco, relativamente ai comuni con popolazione superiore ai 15.000 abitanti, o il presi-dente della provincia, avvalendosi del direttore ge-nerale, quando presente, o del segretario negli altri enti, trasmette semestralmente alla sezione regiona-le di controllo della Corte dei conti un referto sulla regolarità della gestione e sull’efficacia e sull’ade-guatezza del sistema dei controlli interni adottato, sulla base delle Linee guida deliberate dalla Sezione delle autonomie della Corte dei conti (le prime in-dicazioni in merito al contenuto delle Linee guida sono state emanate dalla Sezione delle autonomie con deliberazione 25 ottobre 2012, n. 15/AUT); il referto è, altresì, inviato al presidente del consiglio comunale o provinciale.Per i medesimi controlli, la Corte dei conti può av-valersi, sulla base di intese con il Ministro dell’eco-nomia e delle finanze, del Corpo della Guardia di finanza, che esegue le verifiche e gli accertamenti richiesti, necessari ai fini delle verifiche semestrali

di cui al primo periodo, agendo con i poteri ad esso attribuiti ai fini degli accertamenti relativi all’impo-sta sul valore aggiunto e alle imposte sui redditi. Si ritiene utile rilevare che per le stesse finalità e ca-denze, sulla base di analoghe intese, sono disposte verifiche dei Servizi Ispettivi di finanza pubblica, ai sensi dell’art. 14, comma 1, lett. d), della legge n. 196/2009.In caso di rilevata assenza o inadeguatezza degli strumenti e delle metodologie di cui trattasi, fermo restando quanto previsto dall’art. 1 della legge 14 gennaio 1994, n. 20/1994, e dell’art. 248, commi 5 e 5-bis, Tuel, le sezioni giurisdizionali regionali del-la Corte dei conti irrogano agli amministratori re-sponsabili la condanna ad una sanzione pecuniaria pari ad un minimo di cinque e fino ad un massimo di venti volte la retribuzione mensile lorda dovuta al momento di commissione della violazione.

2. Le verifiche sulla regolarità della gestione da parte della Ragioneria generale dello Stato

L’art. 5 del D.Lgs. n. 149/2011 ha previsto che la Ragioneria generale dello Stato può attivare verifi-che sulla regolarità della gestione amministrativo-contabile, ai sensi dell’art. 14, comma 1, lettera d), della legge 31 dicembre 2009, n. 196, oltre che negli altri casi previsti dalla legge, qualora un ente evi-denzi situazioni di squilibrio finanziario riferibili ai seguenti indicatori:

a) ripetuto utilizzo dell’anticipazione di tesoreria;

b) disequilibrio consolidato della parte corrente del bilancio;

c) anomale modalità di gestione dei servizi per con-to di terzi;

c-bis) aumento non giustificato delle spese in favore dei gruppi consiliari e degli organi istituzionali.

Analoghe previsioni sono ora recate dall’art. 148, c. 2, Tuel, come introdotto dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012.Nel caso in cui siano evidenziati squilibri finanziari, anche attraverso le rilevazione SIOPE, rispetto agli indicatori di cui alle lett. a)-c), e le rilevazioni del Ministero dell’interno, la Ragioneria generale dello Stato ne dà immediata comunicazione alla sezione regionale di controllo della Corte dei conti compe-tente per territorio per l’attivazione degli istituti af-frontati al successivo Tit. VII.Si ritiene utile rilevare che anche le sezioni regionali della Corte dei conti possono attivare le medesime procedure.


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3. La Banca dati delle pubbliche amministrazioni (BDAP)

Le regioni, le Province autonome di Trento e di Bolzano, gli enti locali, i loro organismi e enti stru-mentali in contabilità finanziaria, e il consiglio delle regioni e delle Province autonome di Trento e di Bolzano, trasmettono alla Banca dati delle pubbli-che amministrazioni (BDAP) di cui all’art. 13, della legge n. 196/2009, gestita dal Dipartimento della Ragioneria dello Stato del Ministero dell’economia e delle finanze, secondo le modalità ed i tempi di cui al D.M. 12 maggio 2016, i dati nello stesso precisati relativi al bilanci di previsione e loro variazioni, ai rendiconti della gestione, ai piani degli indicatori e dei risultati attesi, ai bilanci consolidati.

TITOLO III

Programmazione finanziaria e bilancio

Cap. ILa programmazione finanziaria e contabile

1. Il principio contabile applicato

La programmazione di bilancio è un processo di analisi e valutazione che consente di organizzare le attività e le risorse necessarie per la realizzazione di fini sociali e la promozione dello sviluppo eco-nomico e civile delle comunità di riferimento, che avviene attraverso la comparazione delle politiche e dei piani per il governo del territorio (cfr. allegato A/1 al D.Lgs. n. 126/2014).Con la programmazione le amministrazioni con-corrono al perseguimento degli obiettivi di finanza pubblica nazionale, in coerenza con i principi fon-damentali di coordinamento della finanza pubblica (artt. 117, c. 3, e 119, c. 2, Cost.)La programmazione si attua nel rispetto dei princi-pi contabili generali contenuti nell’all. 1 del D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118.

2. Caratteri qualificanti

I caratteri qualificanti della programmazione pro-pri dell’ordinamento finanziario e contabile delle amministrazioni pubbliche, sono:

a) la valenza pluriennale del processo. In base alla programmazione triennale, che deve te-ner conto del perseguimento degli obiettivi di finanza

pubblica secondo i principi fondamentali dell’armo-nizzazione dei bilanci pubblici e del coordinamento della finanza pubblica e condivisione delle conse-guenti responsabilità, in questo contesto viene data particolare attenzione a: affidabilità e incisività delle politiche e dei programmi; chiarezza degli obiettivi; corretto ed efficiente utilizzo delle risorse;

b) la lettura non solo contabile dei documenti nei quali le decisioni politiche e gestionali trovano con-creta attuazione.In questo contesto occorre cioè evidenziare con chiarezza e precisione le finalità e gli obiettivi di ge-stione, le risorse necessarie per il loro conseguimen-to, nonché la sostenibilità economico-finanziaria, sociale ed ambientale, tenuto conto della coerenza ed interdipendenza dei vari strumenti della pro-grammazione, fornendo un’adeguata informazione nei confronti dei portatori di interesse (principio della comprensibilità);

c) la coerenza ed interdipendenza dei documenti di bilancio.Ossia la considerazione “complessiva e integrata” del ciclo di programmazione economico e finan-ziario, con un raccordo stabile e duraturo tra gli aspetti quantitativi e descrittivi delle politiche e dei relativi obiettivi inclusi nei documenti di pro-grammazione.

3. Gli strumenti della programmazione finanzia-ria

Gli strumenti della programmazione finanziaria sono:

a) il Documento unico di programmazione (DUP), con l’eventuale nota di aggiornamento;

b) il bilancio di previsione finanziario;

c) il piano esecutivo di gestione e delle performan-ces;

d) il piano degli indicatori di bilancio;

e) la delibera di assestamento del bilancio e le varia-zioni di bilancio;

f) il rendiconto.

4. Il Documento Unico di Programmazione (DUP)

4.1. La presentazione, l’aggiornamento e l’approva-zione - il parere dell’organo di revisione

Il DUP costituisce guida strategica ed operativa dell’ente, presupposto necessario di tutti gli altri documenti di programmazione.


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È presentato dalla Giunta al Consiglio entro il 31 lu-glio di ciascun anno, ed è proposto all’approvazione dello stesso organo consiliare entro il successivo 15 novembre, tenuto conto delle eventuali variazioni apposte in relazione ai documenti finanziari di pro-grammazione nazionale (DEF).Il Consiglio riceve, esamina, discute il DUP presen-tatogli e delibera. La deliberazione del Consiglio concernente il DUP può tradursi (cfr. faq Arconet n. 10):

- in una approvazione, nel caso in cui il documento di programmazione rappresenta gli indirizzi strate-gici e operativi del Consiglio;

- in una richiesta di integrazioni e modifiche del do-cumento stesso, che costituiscono un atto di indiriz-zo politico del Consiglio nei confronti della Giunta, ai fini della predisposizione della successiva nota di aggiornamento.

Pertanto il Consiglio può anche non approvare il DUP, ma in questo caso deve approvare la nota di aggiornamento.La nota di aggiornamento al DUP è eventuale, in quanto può non essere presentata; se presentata, lo schema di nota di aggiornamento al DUP si confi-gura come lo schema del DUP definitivo, pertanto è predisposto secondo i principi previsti dall’allegato n. 4/1 al D.Lgs. 118/2011. La nota di aggiornamento al DUP e il bilancio di previsione possono essere ap-provati contestualmente o nell’ordine indicato (cfr. nota Arconet 7/10/2015, n. 10).Si è del parere che lo schema di bilancio presen-tato unitamente alla nota di aggiornamento al DUP, ovvero al DUP aggiornato se non prima approvato, può non risultare la proposta definiti-va del bilancio di previsione (ed anche assumere una veste “semplificata”) posto che questa verrà definita sulla base della discussione e dell’appro-vazione del DUP da parte del Consiglio. In buona sostanza lo schema di bilancio che la Giunta ap-prova deriva dalla sua proposta di DUP ma ben può essere modificato ed integrato successiva-mente, al fine di proporre all’organo consiliare la proposta definitiva di bilancio. Si ritiene, conse-guentemente, anche per consentire un razionale svolgimento del procedimento amministrativo-contabile, che, unitamente alla nota di aggior-namento del DUP (ovvero al DUP aggiornato se non approvato precedentemente), possa essere presentata al Consiglio una forma “semplificata” dello schema di bilancio, ovvero gli indirizzi della Giunta per la predispozione del bilancio di pre-

visione, comunque definiti in conformità con la predetta nota di aggiornamento.Il DUP è composto dalla Sezione Strategica (SeS), con periodo di riferimento pari a quello del manda-to amministrativo, e dalla Sezione Operativa (SeO), con periodo pari a quello del bilancio di previsione.Non è più richiesto il parere dell’organo di revisione sulla proposta di deliberazione dell’organo esecuti-vo di approvazione del DUP da presentare in consi-glio (art. 174, Tuel, mod. art. 9-bis, D.L. 113/2016). Resta invariato il parere obbligatorio che l’organo di revisione deve formulare sulla proposta di bilan-cio di previsione da sottoporre alla deliberazione del consiglio; in tale contesto l’organo di revisione si esprimerà anche sulla nota di aggiornamento al DUP e sugli altri allegati obbligatori al bilancio (cfr. CNDCEC, Principi di vigilanza e controllo dell’or-gano di revisione degli Enti locali, documento n. 3, novembre 2016); nel solo caso in cui DUP e nota di aggiornamento siano sottoposti a deliberazione del consiglio, sulla sezione operativa l’organo di revi-sione deve esprimere parere attestando la sua coe-renza, attendibilità e congruità.

4.2. Sezione Strategica (SeS)

La SeS sviluppa e concretizza le linee programma-tiche e di mandato (art. 46, comma 3, Tuel) indi-viduando gli indirizzi strategici dell’ente ed in par-ticolare:

- le principali scelte che caratterizzano il program-ma dell’amministrazione da realizzare nel corso del mandato amministrativo e che possono avere un impatto di medio e lungo periodo;

- le politiche di mandato che l’ente vuole sviluppare nel raggiungimento delle proprie finalità istituzio-nali e nel governo delle proprie funzioni fondamen-tali;

- gli indirizzi generali di programmazione riferiti al periodo di mandato;

- gli strumenti attraverso i quali l’ente locale inten-de rendicontare il proprio operato.

Nel primo anno del mandato amministrativo, indi-viduati gli indirizzi strategici, sono definiti, per ogni missione di bilancio, gli obiettivi strategici da perse-guire entro la fine del mandato.L’analisi strategica richiede la definizione:

1) dell’organizzazione e delle modalità di gestione dei servizi pubblici locali tenuto conto dei fabbiso-gni e dei costi standard: indirizzi generali sul ruolo


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degli organismi ed enti strumentali e società con-trollate e partecipate, loro situazione economica e finanziaria, obiettivi di servizio e gestionali, proce-dure di controllo;

2) degli indirizzi generali di natura strategica relati-vi alle risorse e agli impieghi e sostenibilità econo-mico finanziaria attuale e prospettica, relativamente ai seguenti aspetti:

- opere pubbliche - investimenti e realizzazione - indicazione del fabbisogno in termini di spesa di investimento e dei riflessi sulla spesa corrente per ciascuno degli anni di riferimento della SeS;

- investimenti in corso di esecuzione e non ancora conclusi;

- tributi e tariffe dei servizi pubblici;

- funzioni fondamentali - qualità dei servizi resi - obiettivi di servizio;

- programmi compresi nelle varie missioni - analisi delle necessità finanziarie e strutturali;

- gestione del patrimonio;

- reperimento e impiego di risorse straordinarie e in c/capitale;

- indebitamento - sostenibilità - andamento ten-denziale;

- equilibri di bilancio della situazione corrente - ge-nerali - di cassa;

3) per le risorse umane, della struttura organizza-tiva dell’ente, la sua articolazione ed evoluzione in termini di indirizzi;

4) per il patto di stabilità interno, la coerenza e com-patibilità presente e futura con i vincoli di finanza pubblica.

Negli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti, l’analisi strategica può essere limitata agli indirizzi generali di natura strategica ed alle risorse umane (2-3).L’ente provvede alla verifica annuale:

- dello stato di attuazione degli obiettivi strategici della SeS, con possibilità di riformulazione degli stessi a seguito di variazioni rispetto a quanto pre-visto nell’anno precedente, dandone adeguata mo-tivazione;

- degli indirizzi generali e dei contenuti della pro-grammazione strategica con particolare riferimento alle condizioni interne dell’ente, al reperimento e impiego delle risorse finanziarie e alla sostenibilità economico-finanziaria.

4.3. La Sezione Operativa (SeO)

La SeO costituisce guida e vincolo ai processi di redazione dei documenti contabili di previsione dell’ente; ha carattere generale e contenuto pro-grammatico. È lo strumento a supporto del processo di previsio-ne definito sulla base degli indirizzi generali e de-gli obiettivi strategici fissati nella SeS, contenendo, rispetto a questa, la programmazione operativa nel periodo annuale e pluriennale.Nella SeO sono individuati:

- per ogni singola missione, i programmi che l’ente intende realizzare per conseguire gli obiettivi strate-gici definiti nella SeS;

- per ogni programma e per tutto il periodo di rife-rimento del DUP, gli obiettivi operativi annuali da raggiungere;

- per ogni programma, gli aspetti finanziari, sia in termini di competenza con riferimento all’intero periodo considerato, che di cassa con riferimento al primo esercizio, della manovra di bilancio.

La SeO è composta da due parti:

- nella prima parte sono contenute le descrizioni delle motivazioni delle scelte programmatiche ef-fettuate. Individua cioè i programmi operativi che l’ente intende realizzare nell’arco pluriennale di riferimento della SeO del DUP. Per ogni program-ma devono essere: definite le finalità; individuati gli obiettivi annuali e pluriennali da perseguire; moti-vate le scelte effettuate; individuate le risorse finan-ziarie, umane e strumentali;

- nella seconda, la programmazione dettagliata delle opere pubbliche, del fabbisogno di personale e delle alienazioni e valorizzazioni del patrimonio. Questa parte definisce la programmazione in materia di la-vori pubblici, personale e patrimonio.

4.4. Il DUP semplificato

Il Documento unico di programmazione (DUP) semplificato, predisposto dagli enti locali con popo-lazione fino a 5.000 abitanti in base a quanto indicato dal D.M. 20 maggio 2015, individua, in coerenza con il quadro normativo di riferimento e con gli obietti-vi generali di finanza pubblica, tenendo conto della situazione socio economica del proprio territorio, le principali scelte che caratterizzano il program-ma dell’amministrazione da realizzare nel corso del mandato amministrativo e gli indirizzi generali di programmazione riferiti al periodo di mandato.


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Gli indirizzi generali individuati dal documento unico di programmazione semplificato riguardano principalmente:

1. l’organizzazione e la modalità di gestione dei servizi pubblici ai cittadini, tenuto conto dei fabbisogni e dei costi standard e del ruolo degli eventuali organismi, enti strumentali e società controllate e partecipate.Saranno definiti gli indirizzi generali sul ruolo degli organismi ed enti strumentali e società controllate e partecipate con riferimento anche alla loro situazio-ne economica e finanziaria, agli obiettivi di servizio e gestionali che devono perseguire e alle procedure di controllo di competenza dell’ente;

2. l’individuazione delle risorse, degli impieghi e la verifica della sostenibilità economico finanziaria attuale e prospettica, anche in termini di equilibri finanziari del bilancio e della gestione.Devono essere oggetto di specifico approfondimen-to almeno i seguenti aspetti, relativamente ai quali saranno definiti appositi indirizzi generali con rife-rimento al periodo di mandato:

a. gli investimenti e la realizzazione delle opere pub-bliche con indicazione del fabbisogno in termini di spesa di investimento e dei riflessi per quanto riguarda la spesa corrente per ciascuno degli anni dell’arco temporale di riferimento;

b. i programmi ed i progetti di investimento in cor-so di esecuzione e non ancora conclusi;

c. i tributi e le tariffe dei servizi pubblici;

d. la spesa corrente con specifico riferimento alla gestione delle funzioni fondamentali anche con ri-ferimento alla qualità dei servizi resi e agli obiettivi di servizio;

e. l’analisi delle necessità finanziarie e strutturali per l’espletamento dei programmi ricompresi nelle va-rie missioni;

f. la gestione del patrimonio;

g. il reperimento e l’impiego di risorse straordinarie e in conto capitale;

h. l’indebitamento con analisi della relativa soste-nibilità e andamento tendenziale nel periodo di mandato;

i. gli equilibri della situazione corrente e generali del bilancio ed i relativi equilibri in termini di cassa;

3. disponibilità e gestione delle risorse umane con riferimento alla struttura organizzativa dell’ente in tutte le sue articolazioni e alla sua evoluzione nel tempo anche in termini di spesa;

4. coerenza e compatibilità presente e futura con le disposizioni del patto di stabilità interno e con i vin-coli di finanza pubblica.

Ogni anno sono verificati gli indirizzi generali e i contenuti della programmazione con particolare riferimento al reperimento e impiego delle risorse finanziarie e alla sostenibilità economico-finanzia-ria, come sopra esplicitati. A seguito della verifica è possibile operare motivatamente un aggiornamen-to degli indirizzi generali approvati.Il DUP semplificato, quale guida e vincolo ai pro-cessi di redazione dei documenti contabili di pre-visione dell’ente, indica, per ogni singola missione/programma del bilancio, gli obiettivi che l’ente in-tende realizzare negli esercizi considerati nel bilan-cio di previsione (anche se non compresi nel perio-do di mandato).Gli obiettivi individuati per ogni missione/pro-gramma rappresentano la declinazione annuale e pluriennale degli indirizzi generali e costituiscono indirizzo vincolante per i successivi atti di program-mazione, in applicazione del principio della coeren-za tra i documenti di programmazione. L’indivi-duazione delle finalità e la fissazione degli obiettivi per ogni missione/programma deve “guidare”, negli altri strumenti di programmazione, l’individuazio-ne dei progetti strumentali alla loro realizzazione e l’affidamento di obiettivi e risorse ai responsabili dei servizi.Gli obiettivi devono essere controllati annualmente a fine di verificarne il grado di raggiungimento e, laddove necessario, modificati, dandone adeguata giustificazione, per dare una rappresentazione veri-tiera e corretta dei futuri andamenti dell’ente e del processo di formulazione dei programmi all’inter-no delle missioni.Per ciascuna missione/programma gli enti possono indicare le relative previsioni di spesa in termini di competenza finanziaria. Con riferimento al primo esercizio possono essere indicate anche le previsioni di cassa.Per ogni singola missione/programma sono altresì indicati gli impegni pluriennali di spesa già assunti e le relative forme di finanziamento.Il DUP semplificato comprende inoltre, relativa-mente all’arco temporale di riferimento del bilancio di previsione:

a) gli obiettivi degli organismi facenti parte del gruppo amministrazione pubblica;

b) l’analisi della coerenza delle previsioni di bilan-cio con gli strumenti urbanistici vigenti;


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c) la programmazione dei lavori pubblici;

d) la programmazione del fabbisogno di personale;

e) la programmazione delle alienazioni e della valo-rizzazione dei beni patrimoniali.

Infine, nel DUP devono essere inseriti tutti que-gli ulteriori strumenti di programmazione relativi all’attività istituzionale dell’ente richiesti dal legi-slatore. Si fa riferimento ad esempio alla possibilità di redigere piani triennali di razionalizzazione e ri-qualificazione della spesa di cui all’art. 16, c. 4, D.L. n. 98/2011, conv. in legge n. 111/2011, nonché al programma biennale e suoi aggiornamenti annuali degli acquisti di beni e di servizi di importo unitario stimato superiore a 1 milione di euro, di cui al com-ma 273 della legge di stabilità 2016.Si evidenzia come il comma 887 della legge 27 di-cembre 2017, n. 205, abbia previsto che con ap-posito D.M. sia provveduto all’aggiornamento del principio contabile applicato 4/1 annesso al D.Lgs. n. 118/2011, per semplificare ulteriormente la disci-plina del DUP semplificato.

5. Il piano degli indicatori e dei risultati attesi di bilancio

Le regioni, gli enti locali e i loro enti ed organi-smi strumentali, sono tenuti ad adottare, ai sensi dell’art. 18-bis, D.Lgs. n. 118/2011, un sistema di indicatori semplici, denominato “Piano degli indi-catori e dei risultati attesi di bilancio” misurabili e riferiti ai programmi e agli altri aggregati del bilan-cio, costruiti secondo criteri e metodologie comuni.Gli enti locali ed i loro enti e organismi strumentali allegano il Piano al bilancio di previsione e al bilan-cio consuntivo.Lo schema di documento era ormai atteso da tem-po, visto che era l’ultimo dei nuovi strumenti con-tabili che non aveva ancora trovato una sua formale definizione. Con il D.M. 22 dicembre 2015, è stato così adottato lo schema del Piano sia in riferimento al bilancio di previsione (allegato 1), sia in relazione al rendiconto della gestione (all. 2 al decreto).Il Piano è pubblicato sul sito internet istituzionale dell’amministrazione nella sezione «Trasparenza, valutazione e merito», accessibile dalla pagina prin-cipale.Gli enti locali ed i loro organismi ed enti strumenta-li adottano il Piano a decorrere dall’esercizio 2016, con prima applicazione riferita al rendiconto della

gestione 2016 e al bilancio di previsione 2017-2019.

Cap. IIIl bilancio di esercizio

1. Il bilancio di previsione

Il bilancio di previsione finanziario è il documento in cui sono rappresentate contabilmente le previsioni finanziarie riferite a ciascun esercizio compreso nel pe-riodo considerato nel DUP. Con il bilancio di previsio-ne gli organi di governo definiscono la distribuzione delle risorse tra programmi e attività da realizzare.Il bilancio di previsione è redatto nel rispetto dei princìpi di veridicità ed attendibilità, sostenuti da analisi riferite ad un adeguato arco di tempo o, in mancanza da altri idonei parametri di riferimento (cfr. art. 162, c. 5, Tuel).Gli enti locali deliberano annualmente il bilancio di previsione finanziario riferito ad almeno un triennio, comprendente le previsioni di competenza e di cassa del primo esercizio del periodo considerato e le pre-visioni di competenza degli esercizi successivi, osser-vando i principi contabili generali e applicati allegati al D.Lgs. n. 118/2011, e smi, richiamati al Tit. I.Il bilancio di previsione finanziario ha finalità:

- politico-amministrativa;

- di programmazione finanziaria;

- di destinazione delle risorse;

- di verifica degli equilibri finanziari;

- informativa.

La funzione politico-amministrativa di indirizzo e controllo è svolta dal Consiglio, che la esercita at-traverso l’approvazione del bilancio autorizzatorio per missioni e programmi e titoli, che ripartisce le risorse disponibili tra le funzioni e i programmi.Nel rispetto del principio contabile generale n. 1 dell’annualità del bilancio l’ordinamento prevede l’impiego del metodo scorrevole nella redazione del bilancio. Pertanto ogni anno il bilancio deve essere aggiornato con l’inserimento delle previsioni di un ulteriore esercizio, ed adeguando le previsioni rela-tive a tutti gli esercizi, con l’indicazione degli “im-pegni già assunti” precedentemente.Entro il 15 novembre di ogni anno la Giunta approva lo schema della delibera di approvazione relativa al-meno al triennio successivo, da sottoporre all’appro-vazione del Consiglio. La Giunta trasmette anche la proposta di articolazione delle tipologie in categorie e dei programmi in macroaggregati. Si è del parere che lo schema di bilancio presenta-to unitamente alla nota di aggiornamento al DUP


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entro il 15 novembre, ovvero al DUP aggiornato se non prima approvato, può non risultare la proposta definitiva del bilancio di previsione (ed anche as-sumere una veste “semplificata”) posto che questa verrà definita sulla base della discussione e dell’ap-provazione del DUP da parte del Consiglio. In buona sostanza lo schema di bilancio che la Giunta approva deriva dalla sua proposta di DUP ma ben può essere modificato ed integrato successivamente, al fine di proporre all’organo consiliare la proposta definitiva di bilancio. Si ritiene, conseguentemen-te, anche per consentire un razionale svolgimento del procedimento amministrativo-contabile, che, unitamente alla nota di aggiornamento del DUP (ovvero al DUP aggiornato se non approvato prece demente), possa essere presentata al Consiglio una forma “semplificata” dello schema di bilancio, ovve-ro gli indirizzi della Giunta per la predispozione del bilancio di previsione, comunque definiti in confor-mità con la predetta nota di aggiornamento.Entro il 31 dicembre di ogni anno il Consiglio approva il bilancio di previsione riguardante le previsioni di entrata e di spesa relative al triennio successivo. Il bilancio comprende le previsioni di competenza e di cassa del primo esercizio del perio-do considerato e le previsioni di competenza degli esercizi successivi ed è redatto secondo gli schemi previsti dall’allegato 9 del D.Lgs. n. 118/2011.

2. La struttura del bilancio

Le tipologie di entrata sono articolate nei seguenti titoli:

Titolo 1 - Entrate correnti di natura tributaria, con-tributiva e perequativa

Titolo 2 - Trasferimenti correnti

Titolo 3 - Entrate extratributarie

Titolo 4 - Entrate in conto capitale

Titolo 5 - Entrate da riduzione di attività finanziarie

Titolo 6 - Accensione di prestiti

Titolo 7 - Anticipazioni da istituto tesoriere/cassiere

Titolo 9 - Entrate per conto di terzi e partite di giro.

I programmi di spesa sono articolati nei seguenti titoli:

Titolo 1 - Spese correnti

Titolo 2 - Spese in conto capitale

Titolo 3 - Spese per incremento di attività finanziarie

Titolo 4 - Rimborso di prestiti

Titolo 5 - Chiusura anticipazioni da istituto teso-riere/cassiere

Titolo 7 - Spese per conto terzi e partite di giro.

Per ciascuna unità di voto (costituita dalla tipologia di entrata e dal programma di spesa) il bilancio di previsione indica:

- l’ammontare presunto dei residui attivi o passivi alla chiusura dell’esercizio precedente a quello del triennio cui il bilancio si riferisce;

- l’importo definitivo delle previsioni di competen-za e di cassa dell’anno precedente il triennio cui si riferisce il bilancio (alla data di elaborazione del bi-lancio di previsione);

- l’ammontare delle entrate che si prevede di accer-tare o delle spese di cui autorizza l’impegno in cia-scuno degli esercizi cui il bilancio si riferisce;

- l’ammontare delle entrate che si prevede di riscuo-tere e delle spese di cui si autorizza il pagamento nel primo esercizio del triennio (senza distinzioni tra riscossioni e pagamenti in conto competenza e residui).

Ciascun programma di spesa, distintamente per i titoli in cui è articolato, indica:

- la quota dello stanziamento che corrisponde ad im-pegni assunti negli esercizi precedenti alla data di ela-borazione del bilancio (la voce “di cui già impegnato”);

- la quota di stanziamento relativa al fondo plurien-nale vincolato (somma delle spese che si prevede di impegnare nell’esercizio con imputazione agli eser-cizi successivi o delle spese che sono già state impe-gnate negli esercizi precedenti con imputazione agli esercizi successivi, la cui copertura è costituita da entrate che si prevede di accertare nel corso dell’e-sercizio e dal fondo pluriennale vincolato iscritto tra le entrate).

Le previsioni di competenza finanziaria rappre-sentano le entrate e le spese che si prevede saranno esigibili in ciascuno degli esercizi considerati, anche se la relativa obbligazione è sorta in esercizi prece-denti.

3. Il pareggio finanziario e l’equilibrio economico

Il bilancio di previsione è deliberato in pareggio finanziario complessivo per la competenza, com-prensivo dell’utilizzo dell’avanzo di amministrazio-ne e del recupero del disavanzo di amministrazione e garantendo un fondo di cassa finale non negativo (art. 162, c. 6, Tuel).


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Inoltre, le previsioni di competenza relative alle spese correnti sommate alle previsioni di com-petenza relative ai trasferimenti in c/capitale, al saldo negativo delle partite finanziarie e alle quote di capitale delle rate di ammortamento dei mutui e degli altri prestiti, con l’esclusione dei rimborsi anticipati, non possono essere complessivamente superiori alle previsioni di competenza dei primi tre titoli dell’entrata, ai contributi destinati al rim-borso dei prestiti e all’utilizzo dell’avanzo di com-petenza di parte corrente e non possono avere altra forma di finanziamento, salvo le eccezioni tassati-vamente indicate nel principio applicato alla con-tabilità finanziaria necessarie a garantire elementi di flessibilità degli equilibri di bilancio ai fini del rispetto del principio dell’integrità.Il prospetto degli equilibri di bilancio consente di verificare gli equilibri interni al bilancio di pre-visione per ciascuno degli esercizi in cui è arti-colato.Il bilancio di previsione, oltre ad essere deliberato in pareggio finanziario di competenza tra tutte le en-trate e le spese, comprensivo dell’utilizzo dell’avan-zo di amministrazione o del recupero del disavanzo di amministrazione e degli utilizzi del fondo plu-riennale vincolato, e a garantire un fondo di cassa finale non negativo, deve quindi prevedere:

• per la parte corrente:

- Applicazione FPV corrente

- Reiscrizione di entrate già registrate in anni pre-cedenti ma non ancora esigibili e spese già impe-gnate

- Applicazione avanzo

- Titolo 1 Entrate correnti d natura tributaria e pe-requativa

- Titolo 2 Trasferimenti correnti

- Titolo 3 Entrate extratributarie

- Titolo 4 (entrate destinate a sparire - oneri di ur-banizzazione)

- Titolo 1 Spesa corrente

- Titolo 4 Rimborso prestiti

- Trasferimenti c/capitale

- Saldo negativo (eventuale) partite finanziarie (Ti-tolo 5 entrata e Titolo 3 uscita) acquisto alienazione obbligazioni, concessione/riscossione crediti, paga-mento costi dei derivati;

• per la parte capitale:

- Applicazione FPV c/capitale

- Reiscrizione di entrate già registrate in anni prece-denti ma non ancora esigibili e spese già impegnate

- Applicazione avanzo (sulla base delle nuove di-stinzioni e delle nuove modalità)

- Titolo 4 Entrate in conto capitale

- Titolo 5 Entrate da riduzione attività finanziarie

- Titolo 6 Accensione di prestiti

- Economia (eventuale eccedenza di parte corrente)

- Titolo 2 Spesa in conto capitale

- Titolo 3 Spese per incremento attività finanziarie.

4. Gli allegati al bilancio di previsione

L’armonizzazione del bilancio secondo quanto di-sposto dal D.Lgs. n. 118/2011 e smi, dispone che siano allegati al bilancio di previsione:

a) il prospetto esplicativo del risultato di ammini-strazione presunto;

b) il prospetto della composizione del fondo plu-riennale vincolato (per missioni e programmi);

c) il prospetto della composizione del fondo crediti di dubbia esigibilità;

d) il prospetto dimostrativo del rispetto dei vincoli di indebitamento;

e) il prospetto delle spese previste per l’utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi co-munitari e internazionali;

f) il prospetto delle spese previste per lo svolgimen-to delle funzioni delegate dalle regioni;

g) il rendiconto di gestione e il bilancio consolidato del penultimo esercizio antecedente;

h) le risultanze di rendiconti e bilanci delle unioni e dei soggetti del gruppo “amministrazione pub-blica”;

i) la deliberazione di verifica della quantità e qualità di aree e fabbricati da destinarsi alla residenza, alle attività produttive e terziarie da cedere in proprietà od in diritto di superficie;

j) le deliberazioni con le quali sono determinati tariffe, aliquote d’imposta e detrazioni, le varia-zioni dei limiti di reddito per i tributi locali e per i servizi locali e a domanda individuale, i tassi di copertura in percentuale del costo di gestione dei servizi stessi;

k) la tabella relativa ai parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale;


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l) il prospetto triennale contenente le previsioni di competenza rilevanti in sede di rendiconto ai fini della verifica del rispetto del pareggio di bilancio;

m) la nota integrativa;

n) la relazione del collegio dei revisori dei conti (o revisore unico).

Per i comuni con popolazione inferiore a 5.000 abi-tanti, la predisposizione degli allegati di cui alle let-tere e) ed f), è facoltativa.Costituiscono ulteriori allegati al bilancio di previ-sione ai sensi dell’art. 172 Tuel, l’elenco degli indi-rizzi internet di pubblicazione del rendiconto della gestione, del bilancio consolidato deliberati e rela-tivi al penultimo esercizio antecedente quello cui si riferisce il bilancio di previsione, dei rendiconti e dei bilanci consolidati delle unioni di comuni e dei soggetti considerati nel gruppo “amministra-zione pubblica” di cui al principio applicato del bilancio consolidato allegato al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118, e successive modificazioni, relativi al penultimo esercizio antecedente quello cui il bilancio si riferisce. Tali documenti contabili sono allegati al bilancio di previsione qualora non integralmente pubblicati nei siti internet indicati nell’elenco.

5. La relazione di inizio mandato

L’art. 4-bis del D.Lgs. n. 149/2011, introdotto dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012, stabilisce che gli enti locali debbano redigere una relazione di inizio mandato volta a verificare la situazione finanziaria e patrimoniale e la misura dell’indebitamento degli stessi enti.La relazione di inizio mandato è predisposta dal responsabile del servizio finanziario o dal segre-tario generale, ed è sottoscritta dal presidente o dal sindaco entro il novantesimo giorno dall’ini-zio del mandato.In merito al contenuto, nel silenzio della legge, si ritiene debba ricalcare quello della relazione di fine mandato di cui al successivo Tit. V, Cap. I, par. 13.In base alle risultanze di detta relazione, il presi-dente o sindaco, qualora ne ricorrano i presup-posti, può ricorrere alle procedure di riequilibrio finanziario vigenti, di cui al successivo Tit. VII.Si ritiene che costituisca un elemento differen-te dalla predisposizione della SeS compresa nel Dup, e che pertanto resti la sua validità ed ob-bligatorietà.

Cap. IIIApprovazione e variazione del bilancio

1. Approvazione del bilancio

1.1. Approvazione del DUP e del bilancio di previsione - annualità 2018

Lo schema del bilancio annuale e della relazione previsionale e programmatica e lo schema del bi-lancio pluriennale sono presentati dalla giunta al consiglio, unitamente agli allegati ed alla relazione dell’organo di revisione, ai sensi dell’art. 174, Tuel.I consigli comunali e provinciali deliberano, in via ordinaria, entro il 31 dicembre il bilancio di previ-sione per l’anno successivo; ai sensi dell’art. 151 del D.Lgs. n. 267/2000, il termine può essere differito con decreto del Ministro dell’interno, d’intesa con il Ministro dell’economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-Città ed autonomie locali, in pre-senza di motivate esigenze.In base alle modifiche apportate all’art. 174, Tuel, dall’art. 9-bis, c. 1, lett. a), D.L. 24 giugno 2016, n. 113, conv. dalla legge n. 160/2016, lo schema di bi-lancio di previsione, finanziario e il DUP sono pre-disposti dall’organo esecutivo e da questo presentati all’organo consiliare unitamente agli allegati entro il 15 novembre di ogni anno secondo quanto sta-bilito dal regolamento di contabilità. Le modifiche introdotte determinano il venir meno dell’obbliga-torietà della relazione dell’organo di revisione rife-rita allo schema di bilancio ed al DUP, con la pre-sentazione (e la discussione) al consiglio di questi ultimi che avviene secondo modalità stabilite con il regolamento di contabilità.Il termine per la deliberazione del bilancio annuale di previsione degli enti locali per l’esercizio 2017 è stato differito al 28 febbraio 2018 dal D.M. 29 no-vembre 2017.

1.2. L’approvazione delle tariffe ed aliquote dei tributi ed altre entrate

La data per la deliberazione del bilancio di previ-sione è anche il termine entro il quale gli enti locali possono deliberare le tariffe e le aliquote relative ai tributi di loro competenza da applicare nello stesso esercizio di competenza: tali deliberazioni, anche se approvate successivamente all’inizio dell’esercizio - purché entro il termine innanzi indicato, e cioè entro il termine per l’approvazione del bilancio - hanno effetto dal 1° gennaio dell’anno di riferimen-to, come stabilito dall’art. 1, c. 169, della legge n.


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296/2006 (Finanziaria 2007). Il Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’Economia e delle Finanze (nota 16 marzo 2007, n. 5602), ha precisato che le delibere di determinazione delle aliquote dei tributi locali e dei costi dei servizi pubblici locali si applicano a partire dal 1° gennaio dell’anno di ri-ferimento, sempreché siano approvate prima del bilancio di previsione dell’ente (la nota richiama quanto espresso dalla Corte dei conti, sezione regio-nale di controllo della Lombardia, parere 21 luglio 2006, n. 14), come confermato anche da successiva giurisprudenza (fra le più recenti vedasi Cons. Sta-to, sez. V, 29 agosto 2017, n. 4104).È da tenere presente che il comma 169 della Fi-nanziaria 2007 prevede che “in caso di mancata approvazione entro il suddetto termine le tariffe e le aliquote si intendono prorogate di anno in anno”, e tale disposto risulta applicabile per tutte le entrate di natura tributaria.L’art. 193, c. 3, Tuel, consente di modificare le ta-riffe e le aliquote relative ai tributi di competenza comunale in concomitanza con la manovra di ri-equilibrio generale - di cui al successivo paragrafo - allo scopo di prevenire la formazione di disavanzi derivanti dalla gestione di competenza o da quella in conto residui, entro il termine fissato dal comma 2 della medesima norma. Il Ministero dell’econo-mia e delle finanze (R.M. 26 maggio 2017, n. 1/DF) ha precisato al riguardo che:

- è riconosciuta agli enti locali un’estensione del termine per deliberare eventuali modifiche delle aliquote e delle tariffe, almeno nella situazione or-dinaria in cui la data fissata per l’approvazione del bilancio di previsione preceda il 31 luglio;

- tale facoltà si colloca nella fase di gestione del bi-lancio e presuppone, quindi, l’avvenuta adozione della deliberazione consiliare approvativa del bilan-cio di previsione per l’anno di riferimento;

- la variazione delle aliquote e delle tariffe deve ne-cessariamente consistere in un aumento delle ali-quote o tariffe medesime, non potendosi invocare l’esigenza di salvaguardare gli equilibri di bilancio al fine di procedere ad una modifica in diminuzione oltre il termine del bilancio di previsione.

2. Provvedimenti di riequilibrio e di assestamento generale del bilancio

Gli enti locali rispettano durante la gestione e nelle variazioni di bilancio il pareggio finanziario e tutti gli equilibri stabiliti in bilancio per la copertura del-

le spese correnti e per il finanziamento degli inve-stimenti secondo le norme del Tuel, con particolare riferimento agli equilibri di competenza e di cassa (cfr. precedente capitolo).

2.1. Salvaguardia degli equilibri di bilancio

Con periodicità stabilita dal regolamento di con-tabilità dell’ente locale, e comunque almeno una volta entro il 31 luglio di ciascun anno, l’organo consiliare provvede con delibera a dare atto del permanere degli equilibri generali di bilancio o, in caso di accertamento negativo ad adottare, conte-stualmente:

a) le misure necessarie a ripristinare il pareggio qua-lora i dati della gestione finanziaria facciano preve-dere un disavanzo, di gestione o di amministrazio-ne, per squilibrio della gestione di competenza, di cassa ovvero della gestione dei residui;

b) i provvedimenti per il ripiano degli eventuali de-biti fuori bilancio di cui all’art. 194, Tuel;

c) le iniziative necessarie ad adeguare il fondo cre-diti di dubbia esigibilità accantonato nel risultato di amministrazione in caso di gravi squilibri riguar-danti la gestione dei residui.

Almeno in sede di provvedimento di salvaguardia degli equilibri di bilancio e di assestamento generale sono assunte le eventuali deliberazioni di variazione al bilancio di previsione conseguenti:

i. alla verifica del conseguimento del saldo positi-vo dell’equilibrio di parte corrente dell’esercizio in corso in termini di competenza finanziaria;

ii. all’eventuale disavanzo rilevato nell’ultimo eser-cizio in sede di rendiconto;

iii. agli esiti della verifica della coerenza degli accer-tamenti delle entrate derivanti dall’applicazione di nuove o maggiori aliquote fiscali, oneri concessori o sanzioni - il cui 50% è destinato alla copertura di spese di investimento degli esercizi successivi - non-chè della riduzione degli impegni correnti realiz-zata nell’esercizio in corso destinata alla copertura di spese di investimento negli esercizi successivi a quello in corso, coerenza da verificare rispetto alle previsioni di spesa in c/capitale di ciascun esercizio considerato nel bilancio di previsione.

La deliberazione è allegata al rendiconto dell’eser-cizio relativo.A tali fini, fermo restando quanto stabilito dall’art. 194, c. 2, Tuel inerente il piano di rateizzazione triennale con i creditori - possono essere utilizzate


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per l’anno in corso e per i due successivi le possibili economie di spesa e tutte le entrate, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle con specifico vincolo di destinazione, nonchè i proventi derivanti da alienazione di beni patrimo-niali disponibili e da altre entrate in c/capitale con riferimento a squilibri di parte capitale; l’ente può anche decidere di allocare diversamente il peso del riequilibrio fra i tre esercizi consecutivi, rateizzan-do il riallineamento, ma non può prescindere dal rendere effettivo il piano di risanamento superando l’esercizio in corso e ripartendo l’onere solo sui due anni del triennio successivi al primo (cfr. Corte dei conti, sez. reg. controllo Lombardia, parere 14 lu-glio 2010, n. 773). Ove non possa provvedersi con le modalità sopra indicate è possibile impiegare la quota libera del risultato di amministrazione. Per il ripristino degli equilibri di bilancio l’ente può modificare le tariffe e le aliquote relative ai tributi di propria competenza entro il ricordato 31 luglio (vedasi precedente paragrafo).È utile evidenziare che la mancata adozione, da parte dell’ente, dei provvedimenti di riequilibrio previsti dall’art. 193, Tuel, è equiparata ad ogni ef-fetto alla mancata approvazione del bilancio di pre-visione, con applicazione della procedura prevista dall’art. 141, c. 2.

2.2. Variazione di assestamento generale

Con la variazione di assestamento generale adotta-ta entro il 31 luglio è attuata la verifica generale di tutte le voci di entrata e di uscita, compreso il fon-do di riserva, al fine di assicurare il mantenimento del pareggio di bilancio (art. 175, c. 8, Tuel).Si rileva che, nella pratica operatività, una varia-zione di verifica sostanzialmente generale al 30 no-vembre dell’esercizio di riferimento è adempimento opportuno se non necessario, al di là del formale ri-spetto del termine legislativamente prestabilito.

3. Mancata approvazione del bilancio o del provve-dimento di riequilibrio

Nel caso di mancata approvazione del bilancio, o del provvedimento di salvaguardia degli equili-bri, da parte del consiglio, si applica la procedura prevista dall’art. 1 del D.L. 22 febbraio 2002, n. 13, convertito in legge 24 aprile 2002, n. 75; l’efficacia di tale disposizione è stata, di fatto, rinnovata dalle leggi di bilancio o dai cd. “decreti milleproroghe” che si susseguono di anno in anno.

Con tale norma era stato stabilito che, dopo la ces-sazione dell’organo regionale di controllo in segui-to all’abrogazione dell’art. 130 della Costituzione, i consigli degli enti locali prevedevano nei loro statuti l’organo preposto ad intervenire con poteri sostitu-tivi nel caso di mancata approvazione del bilancio entro il termine di legge. Per gli enti che non hanno adottato provvedimenti in tal senso la procedura sostitutiva è ora attivata dal Prefetto con la notifi-ca ai consiglieri dell’invito ad adottare entro venti giorni la deliberazione di approvazione, nel caso in cui lo schema del bilancio sia già predisposto dalla giunta ovvero con la nomina di un commissario ad acta per la redazione del bilancio e l’assegnazione al consiglio di un termine per la sua deliberazione. Trascorso il termine assegnato (che decorre dall’ul-tima notifica effettuata ai consiglieri) senza senza che il consiglio abbia approvato il bilancio, il com-missario provvede in via sostitutiva all’approvazio-ne e viene avviata la procedura di scioglimento del consiglio.Nel caso che la procedura sostitutiva sia effettuata dal commissario individuato dallo statuto dell’ente, la conclusione della stessa deve essere comunicata dall’ente alla Prefettura per l’avvio della procedura di scioglimento del consiglio.La procedura sostitutiva prevista per il bilancio deve essere seguita con le stesse modalità nel caso in cui, accertata la mancanza degli equilibri generali del bilancio, il consiglio dell’ente non abbia adotta-to, in conformità e nel termine stabilito dall’art. 193 Tuel, la necessaria deliberazione di salvaguardia.

4. Il parere dell’organo di revisione

Ai sensi dell’art. 239, lett. b), del D.Lgs. n. 267/2000, l’organo di revisione economico-finanziaria adotta il parere obbligatorio sulla proposta di bilancio di previsione e dei documenti allegati. Nel parere è espresso un motivato giudizio di congruità, di coe-renza e di attendibilità contabile delle previsioni di bilancio e dei programmi e progetti, anche tenuto conto del parere espresso dal responsabile del ser-vizio finanziario, delle variazioni rispetto all’anno precedente, dell’applicazione dei parametri di defi-citarietà strutturale e di ogni altro elemento utile.Nel parere sono suggerite all’organo consiliare tutte le misure atte ad assicurare l’attendibilità delle im-postazioni. L’organo consiliare è tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adegua-tamente la mancata adozione delle misure proposte dall’organo di revisione.


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5. Le variazioni al bilancio di previsione

Il bilancio di previsione finanziario può subire va-riazioni nel corso dell’esercizio di competenza e di cassa sia nella parte prima, relativa alle entrate, che nella parte seconda, relativa alle spese, per ciascuno degli esercizi considerati nel documento.Le variazioni al bilancio - di competenza dell’orga-no consiliare salvo quanto di cui appresso - possono essere deliberate non oltre il 30 novembre di ciascun anno, fatte salve le seguenti variazioni, che posso-no essere deliberate sino al 31 dicembre di ciascun anno:

a) l’istituzione di tipologie di entrata a destinazione vincolata e il correlato programma di spesa;

b) l’istituzione di tipologie di entrata senza vincolo di destinazione, con stanziamento pari a zero, a se-guito di accertamento e riscossione di entrate non previste in bilancio, secondo le modalità disciplina-te dal principio applicato della contabilità finanzia-ria;

c) l’utilizzo delle quote del risultato di amministra-zione vincolato ed accantonato per le finalità per le quali sono stati previsti;

d) quelle necessarie alla reimputazione agli eserci-zi in cui sono esigibili, di obbligazioni riguardanti entrate vincolate già assunte e, se necessario, delle spese correlate;

e) le variazioni delle dotazioni di cassa (che non de-terminano saldo negativo al 31/12);

f) le variazioni di competenza del responsabile di spesa/responsabile servizio finanziario;

g) le variazioni degli stanziamenti riguardanti i ver-samenti ai conti di tesoreria statale intestati all’ente e i versamenti a depositi bancari intestati all’ente.

Si rappresenta che per la commissione Arconet (28 settembre 2016), nell’ambito delle prerogative del Consiglio in tema di variazioni di bilancio rientra-no le contestuali variazioni delle previsioni di cassa, per cui nel caso di variazioni di competenza che in-cidano anche sulla cassa si rinviene la competenza consiliare per entrambe.Le variazioni di bilancio possono essere adottate dall’organo esecutivo in via d’urgenza, opportuna-tamente motivata, salvo ratifica, a pena di decaden-za, da parte dell’organo consiliare entro i sessanta giorni seguenti e comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. In caso di mancata o parziale ratifica del provvedimento di variazione adottato

dall’organo esecutivo, l’organo consiliare è tenuto ad adottare nei successivi trenta giorni, e comunque sempre entro il 31 dicembre dell’esercizio in corso, i provvedimenti ritenuti necessari nei riguardi dei rapporti eventualmente sorti sulla base della delibe-razione non ratificata.L’organo esecutivo con provvedimento ammini-strativo approva le seguenti variazioni del bilancio di previsione non aventi natura discrezionale (da comunicare comunque all’organo consiliare), che si configurano come meramente applicative delle decisioni del consiglio, per ciascuno degli esercizi considerati nel bilancio:

a) variazioni riguardanti l’utilizzo della quota vin-colata e accantonata del risultato di amministrazio-ne nel corso dell’esercizio provvisorio consistenti nella mera reiscrizione di economie di spesa deri-vanti da stanziamenti di bilancio dell’esercizio pre-cedente corrispondenti a entrate vincolate;

b) variazioni compensative tra le dotazioni delle missioni e dei programmi riguardanti l’utilizzo di risorse comunitarie e vincolate, nel rispetto della finalità della spesa definita nel provvedimento di assegnazione delle risorse, o qualora le variazioni siano necessarie per l’attuazione di interventi pre-visti da intese istituzionali di programma o da altri strumenti di programmazione negoziata, già deli-berati dal Consiglio;

c) variazioni compensative tra le dotazioni delle missioni e dei programmi limitatamente alle spese per il personale, conseguenti a provvedimenti di trasferimento del personale all’interno dell’ente;

d) variazioni delle dotazioni di cassa, garantendo che il fondo di cassa alla fine dell’esercizio sia non negativo;

e) variazioni riguardanti il fondo pluriennale vinco-lato, effettuate entro i termini di approvazione del rendiconto.

Nel rispetto di quanto previsto dai regolamenti di contabilità, i responsabili della spesa o, in assenza di disciplina, il responsabile finanziario, possono effet-tuare per ciascuno degli esercizi del bilancio:

a) le variazioni compensative del piano esecutivo di gestione fra capitoli di entrata della medesima cate-goria e fra i capitoli di spesa del medesimo macro-aggregato, escluse le variazioni dei capitoli apparte-nenti ai macroaggregati riguardanti i trasferimenti correnti, i contribuiti agli investimenti, ed ai trasfe-rimenti in conto capitale, che sono di competenza della Giunta;


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b) le variazioni di bilancio fra gli stanziamenti ri-guardanti il FPV e gli stanziamenti correlati, in ter-mini di competenza e di cassa, escluse quelle previ-ste dall’art. 3, c. 5, D.Lgs. n. 118/2011. Le variazioni di bilancio riguardanti le variazioni del fondo plu-riennale vincolato sono comunicate trimestralmen-te alla giunta;

c) le variazioni di bilancio riguardanti l’utilizzo del-la quota vincolata del risultato di amministrazione derivanti da stanziamenti di bilancio dell’esercizio precedente corrispondenti a entrate vincolate, in termini di competenza e di cassa;

d) le variazioni degli stanziamenti riguardanti i ver-samenti ai conti di tesoreria statale intestati all’ente e i versamenti a depositi bancari intestati all’ente;

e) le variazioni necessarie per l’adeguamento delle previsioni, compresa l’istituzione di tipologie e pro-grammi, riguardanti le partite di giro e le operazio-ni per conto di terzi.

In conseguenza alle modifiche introdotte all’art. 175, Tuel, dal D.L. n. 113/2016, risultano adesso di competenza:

- della giunta, anche le “variazioni compensative tra macroaggregati dello stesso programma all’interno della stessa missione”. Restano invece vietate le va-riazioni di giunta compensative tra macroaggregati appartenenti a titoli diversi;

- del responsabile di spesa o del responsabile del ser-vizio finanziario, anche “in caso di variazioni di esigi-bilità della spesa, le variazioni relative a stanziamenti riferiti a operazioni di indebitamento già autorizzate e perfezionate, contabilizzate secondo l’andamento della correlata spesa, e le variazioni a stanziamenti correlati ai contributi a rendicontazione, escluse quelle previ-ste dall’articolo 3, comma 4, del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118. Le suddette variazioni di bilancio sono comunicate trimestralmente alla giunta”.

Le variazioni al bilancio di previsione disposte con provvedimenti amministrativi e le variazioni del piano esecutivo di gestione non possono essere disposte con il medesimo provvedimento ammini-strativo. Le determinazioni dirigenziali di variazio-ne compensativa dei capitoli del piano esecutivo di gestione sono effettuate al fine di favorire il conse-guimento degli obiettivi assegnati ai dirigenti.Sono vietati gli spostamenti di dotazioni dai capi-toli iscritti nei titoli riguardanti le entrate e le spese per conto di terzi e partite di giro in favore di altre parti del bilancio. Sono vietati gli spostamenti di somme tra residui e competenza.

Le deliberazioni che dispongono variazioni di bi-lancio devono comprendere il parere di regolarità contabile del responsabile del servizio economico finanziario di cui all’art. 153 e sono corredate dal parere dell’organo di revisione prescritto dall’art. 239, c. 1, lett. b), Tuel; è stato correttamente rile-vato (Cons. reg. gius. Sicilia, sez. giur., 13 dicembre 2005, n. 7276) che in presenza di parere difforme reso dal predetto responsabile, sono illegittimi gli emendamenti al bilancio adottati dall’organo con-siliare.

6. Il certificato di bilancio

I comuni, le province, le comunità montane e le unioni di comuni devono predisporre il certificato concernente il bilancio di previsione, presentandolo ai competenti uffici territoriali del Governo, alla re-gione Valle d’Aosta ed al Commissariato del Gover-no per le province di Bolzano e Trento.L’adempimento si ripete ogni anno con modalità stabilite da apposito provvedimento ministeriale.La trasmissione del certificato deve avvenire, per tutti gli enti locali, esclusivamente tramite posta elettronica certificata e firma digitale dei sottoscrit-tori (segretario, responsabile del servizio finanziario ed organo di revisione economico-finanziaria) non essendo più prevista alcuna trasmissione per via cartacea.

7. La relazione dell’organo di revisione ex art. 1, c. 166, legge n. 266/2005

La Finanziaria 2006, al comma 166, stabilisce che l’organo di revisione economico-finanziaria è te-nuto a trasmettere alla competente sezione regio-nale di controllo della Corte dei conti, una rela-zione sul bilancio di previsione dell’esercizio di competenza (ed una sul rendiconto dell’esercizio medesimo).La Corte dei conti definisce annualmente criteri e linee guida cui debbono attenersi gli organi di revisione degli enti locali nella predisposizione della relazione, che, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti dal Pat-to di stabilità, dell’osservanza del vincolo previsto in materia di indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione, e di ogni grave irre-golarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate dall’organo di revisione. Qua-lora la sezione regionale di controllo accerti, anche


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sulla base della relazione di cui sopra, comporta-menti difformi dalla sana gestione finanziaria o il mancato rispetto degli obiettivi posti con il Pat-to di stabilità, adotta specifica pronuncia e vigila sull’adozione da parte dell’ente locale delle neces-sarie misure correttive e sui vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispetto delle regole del Patto.La relazione di cui al presente paragrafo è formal-mente e sostanzialmente diversa dal parere al bilan-cio di previsione che lo stesso organo di revisione redige ai sensi dell’art. 239, c. 1, lett. b), Tuel.

8. La pubblicazione del bilancio, conto consuntivo e piano degli indicatori

La deliberazione di approvazione del bilancio di previsione è pubblicata mediante affissione all’albo pretorio per 15 giorni consecutivi, secondo quanto stabilisce il primo comma dell’art. 124 Tuel. Occor-re considerare che ai sensi dell’art. 32 della legge n. 69/2009, dal 1° gennaio 2010 gli obblighi di pubbli-cazione degli atti e provvedimenti amministrativi si intendono assolti con la pubblicazione nel sito in-formatico dell’ente.L’art. 29 del D.Lgs. n. 33/2013 ha stabilito che le pubbliche amministrazioni hanno l’obbligo di pub-blicare:

a) i dati relativi al bilancio di previsione ed al conto consuntivo di ciascun anno in forma sintetica, ag-gregata e semplificata, anche con il ricorso a rap-presentazioni grafiche, al fine di assicurarne la piena accessibilità e comprensibilità;

b) contestualmente al bilancio di previsione ed al conto consuntivo il “Piano degli indicatori e risulta-ti attesi dal bilancio” di cui all’art. 18-bis del D.Lgs. n. 118/2011, come risultante dal D.M. 22 dicembre 2015.

Cap. IVEsercizio provvisorio - Gestione provvisoria

1. L’esercizio provvisorio

L’esercizio provvisorio è autorizzato con legge o con decreto del Ministro dell’interno che differisce il termine di approvazione del bilancio in presenza di motivate esigenze.Nel corso dell’esercizio provvisorio possono essere impegnate mensilmente per programma (oltre a quota dei 12esimi non utilizzata nei mesi preceden-

ti) spese correnti non superiori ad un 12esimo degli stanziamenti del II esercizio dell’ultimo bilancio di previsione deliberato, ridotte delle somme già im-pegnate in esercizi precedenti e dell’importo accan-tonato al FPV, con esclusione:

- spese tassativamente regolate dalla legge, non su-scettibili di pagamento frazionato in dodicesimi;

- a carattere continuativo necessarie per garantire il mantenimento dei servizi esistenti, impegnate a seguito della scadenza dei relativi contratti;

- i lavori pubblici di somma urgenza o altri inter-venti di somma urgenza; mentre non è consentito il ricorso all’indebitamento.

Gli enti possono impegnare solo spese correnti, le eventuali spese correlate riguardanti le partite di giro, lavori pubblici di somma urgenza o altri in-terventi di somma urgenza. Nel corso dell’esercizio provvisorio è consentito il ricorso all’anticipazione di tesoreria di cui all’art. 222, Tuel.Nel corso dell’esercizio provvisorio è consentito l’utilizzo delle quote vincolate dell’avanzo di ammi-nistrazione per garantire attività soggette a termine o scadenza il cui mancato svolgimento determine-rebbe danno per l’ente, sulla base di una relazione documentata del dirigente compente, con delibera di giunta previo parere del revisore.Con delibera di giunta sono altresì consentite varia-zioni compensative conseguenti a trasferimenti del personale dell’ente.È consentito l’utilizzo del Fondo di riserva solo per fronteggiare obbligazioni derivanti da sentenze o tassativamente previste per legge o con scadenza il cui mancato adempimento determinerebbe danno per l’ente.Nel corso dell’esercizio provvisorio è possibile pro-cedere al riaccertamento straordinario dei residui (art. 3, c. 9, D.Lgs. n. 118/2011) e al riaccertamento ordinario dei residui (art. 3, comma 4) anche nel cor-so dell’esercizio provvisorio, entro i termini previsti per l’approvazione del rendiconto. La variazione di bilancio necessaria alla reimputazione degli impegni e degli accertamenti all’esercizio in cui le obbligazio-ni sono esigibili è effettuata con delibera di giunta, dopo aver acquisito il parere dell’organo di revisione. Il bilancio di previsione eventualmente approvato successivamente al riaccertamento dei residui è pre-disposto tenendo conto di tali registrazioni.All’avvio dell’esercizio provvisorio o della gestione provvisoria l’ente trasmette al tesoriere l’elenco dei residui presunti alla data del 1° gennaio e gli stan-


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ziamenti di competenza riguardanti l’anno a cui si riferisce l’esercizio provvisorio o la gestione prov-visoria previsti nell’ultimo bilancio di previsione approvato, aggiornati alle variazioni deliberate nel corso dell’esercizio precedente, indicanti - per cia-scuna missione, programma e titolo - gli impegni già assunti e l’importo del FPV.

2. La gestione provvisoria

Nel caso in cui il bilancio di esercizio non sia appro-vato entro il 31 dicembre e non sia stato autorizzato l’esercizio provvisorio, o il bilancio non sia stato ap-provato entro i termini previsti ai sensi del comma 3, è consentita esclusivamente una gestione provvi-soria nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell’ultimo bilancio approvato per l’esercizio cui si riferisce la gestione provvisoria (art. 163, c. 2, Tuel).È quindi consentita solo una gestione provvisoria nei limiti dei corrispondenti stanziamenti di spesa dell’ultimo bilancio di previsione approvato per l’esercizio cui si riferisce la stessa gestione (ex bi-lancio pluriennale, ora bilancio di previsione) nei casi in cui:

1. il bilancio di esercizio non sia approvato entro il 31 dicembre e non sia stato differito il termine per l’approvazione del bilancio;

2. il bilancio di previsione non sia approvato entro il termine dell’esercizio provvisorio;

3. nel corso dell’esercizio provvisorio risulti un disavanzo presunto di amministrazione derivante dall’esercizio precedente.

Nel corso della gestione provvisoria l’ente può assu-mere solo obbligazioni derivanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi, quelle tassativamente rego-late dalla legge e quelle necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all’ente.Nel corso della gestione provvisoria l’ente può disporre pagamenti solo per l’assolvimento delle obbligazioni già assunte, delle obbligazioni deri-vanti da provvedimenti giurisdizionali esecutivi e di obblighi speciali tassativamente regolati dalla legge, per le spese di personale, di residui passivi, di rate di mutuo, di canoni, imposte e tasse, ed, in particolare, per le sole operazioni necessarie ad evitare che siano arrecati danni patrimoniali certi e gravi all’ente.

Cap. VIl piano esecutivo di gestione

1. Le disposizioni ordinamentali

Il Piano esecutivo di gestione (PEG) è il documen-to che permette di dettagliare la programmazione operativa contenuta nell’apposita Sezione del DUP. Facilita la valutazione della fattibilità tecnica de-gli obiettivi grazie alla definizione degli indirizzi da parte dell’organo esecutivo, e responsabilizza sull’utilizzo delle risorse e sul raggiungimento dei risultati.Il PEG costituisce un presupposto del controllo di gestione e un elemento portante dei sistemi di valu-tazione. Il piano dettagliato degli obiettivi (art. 108, c. 1, Tuel) e il piano della performance (art. 10, D.Lgs. n. 150/2009) sono unificati organicamente nel PEG.Il piano esecutivo di gestione (PEG) è il documento con cui la giunta ripartisce le risorse in considera-zione della natura economica della spesa attraverso la ripartizione:

- delle tipologie di entrata in categorie, capitoli ed articoli (eventuali);

- dei programmi di spesa in macroaggregati, capito-li ed articoli (eventuali).

Il PEG assicura un collegamento con:

- la struttura organizzativa dell’ente, tramite l’indi-viduazione dei responsabili della realizzazione degli obiettivi di gestione;

- gli obiettivi di gestione, attraverso la definizione degli stessi e degli indicatori per il monitoraggio del loro raggiungimento;- le entrate e le uscite del bilancio attraverso l’ar-ticolazione delle stesse al quarto livello del piano finanziario;

- le dotazioni di risorse umane e strumentali, me-diante l’assegnazione del personale e delle risorse strumentali.

Le risorse finanziarie assegnate per ogni program-ma definito nella SeO del DUP sono destinate (con quelle umane e materiali) ai singoli dirigenti per la realizzazione degli specifici obiettivi di ciascun pro-gramma; con riferimento al primo esercizio il PEG è redatto anche in termini di cassa.La struttura del PEG deve essere predisposta in modo tale da rappresentare la struttura organizzati-va dell’ente per centri di responsabilità individuan-do per ogni obiettivo o insieme di obiettivi appar-


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tenenti allo stesso programma un unico dirigente responsabile.Gli obiettivi gestionali, per essere definiti, neces-sitano di un idoneo strumento di misurazione in-dividuabile negli indicatori (parametri gestionali considerati e definiti a preventivo, che dovranno trovare confronto con i dati desunti, a consuntivo, dall’attività svolta).Il Direttore generale ed il Segretario comunale, av-valendosi della collaborazione dei dirigenti e dei responsabili dei servizi, propongono alla Giunta il PEG per la sua definizione ed approvazione (art. 108, c. 4, Tuel). Il PEG deve essere approvato con-testualmente all’approvazione del bilancio di pre-visione. Per contestualmente si intende la prima seduta di Giunta successiva, nel termine di venti giorni, all’approvazione del bilancio da parte del Consiglio.Il Peg è uno strumento obbligatorio per le province e per i comuni con popolazione superiore ai 5mila abitanti, anche se è auspicabile l’adozione, seppure in forma semplificata, per gli enti di minore dimen-sione.

2. La definizione ed attribuzione degli obiettivi

La giunta, tenuto conto della programmazione effettuata in sede di DUP, di bilancio di previsio-ne, e tenuto conto delle previsioni degli strumenti urbanistici, dei piani di gestione e e delle indizioni fornite dal direttore generale, stabilisce gli obiettivi da realizzare, compatibili con le risorse di cui l’ente dispone e che sono da verificare con l’apporto co-struttivo dei responsabili dei servizi, che è indispen-sabile impegnare singolarmente e congiuntamente nella fase preparatoria effettuata dal direttore gene-rale, ove nominato o direttamente dalla giunta in caso diverso, attraverso conferenze che consentano di far emergere tutte le disponibilità esistenti e di coordinarne il più utile impiego, rendendo unitaria l’azione dell’ente pur nella suddivisione dei compiti e delle responsabilità.Il Peg viene quindi ad essere definito attraverso un meccanismo di negoziazione fra amministratori e struttura direttiva dell’ente in merito all’assegna-zione degli obiettivi ed alle modalità per il loro rag-giungimento - o, meglio, ai valori che misurano il loro raggiungimento, alle dotazioni finanziarie e di personale assegnati a ciascun dirigente/responsabi-le, ed ai tempi di realizzazione - fino alle modalità di valutazione del loro raggiungimento.

Nei comuni che hanno nominato il direttore gene-rale di cui all’art. 108 del Testo unico compete allo stesso la proposta del piano esecutivo di gestione (art. 197, c. 2, lett. a); la proposta del piano esecu-tivo di gestione è sottoposta dal direttore generale alle decisioni di competenza della giunta. In questo caso le proposte relative ai budget di ciascun servi-zio, unità organizzativa o centro autonomo di costo sono impostate dal direttore - o dalla giunta - di concerto con i responsabili agli stessi preposti in re-lazione alle previsioni del bilancio annuale del quale il budget costituisce, per ogni servizio, la quota par-te di cui lo stesso disporrà.

3. Il controllo dell’attuazione

Nel corso dell’esercizio, con periodicità prestabilita (almeno quadrimestrale), è indispensabile effettua-re riunioni dei responsabili degli uffici e servizi (in-dette dal direttore generale, se presente):

a) per verificare l’andamento della gestione annuale, l’avanzamento dei programmi ed individuare even-tuali correzioni delle quali gli stessi necessitano;

b) per coordinare gli interventi che richiedono l’ap-porto congiunto di più settori funzionali, ed anche per evitare che l’organizzazione si settorializzi, per-dendo la visione complessiva delle funzioni unitarie alle quali l’ente è preposto.

Nelle stesse riunioni può essere opportunamente previsto l’apporto collaborativo del nucleo di valu-tazione o, comunque, del soggetto/organo preposto al monitoraggio sull’andamento della gestione, te-nuto conto che il Peg costituisce l’atto fondamenta-le di riferimento per la verifica ed il controllo della gestione.

4. Variazioni al Peg

Le variazioni al piano esecutivo di gestione sono di competenza della giunta e possono essere adottate entro il 15 dicembre, fatte salve le variazioni corre-late alle variazioni di bilancio previste dall’art. 175, c. 3, Tuel che possono essere deliberate sino al 31 dicembre di ciascun anno.Il responsabile del servizio, nel caso in cui ritiene ne-cessaria una modifica della dotazione assegnata per sopravvenute esigenze successive all’adozione degli atti di programmazione, propone la modifica con modalità definite dal regolamento di contabilità.La mancata accettazione della proposta di modifica della dotazione deve essere motivata dalla giunta ai


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sensi dell’art. 177, Tuel; si osserva che dei primi due titoli della parte II del Testo unico l’art. 177 è l’unico derogabile dal regolamento di contabilità, secondo quanto previsto dall’art. 152.

Cap. VIIl pareggio di bilancio

1. La legge 12 agosto 2016 n. 164

La legge 12 agosto 2016, n. 164 (in G.U. 29 agosto 2016, n. 201), ha modificato la legge 24 dicembre 2012, n. 243, in materia di equilibrio dei bilanci del-le regioni e degli enti locali che non aveva trovato ancora (per effetto di alcuni differimenti) pratica attuazione. Di seguito sono illustrate le disposizioni della legge n. 243/2012, che più interessano gli enti locali.

1.1. L’equilibrio di bilancio

I bilanci delle regioni, dei comuni, delle province, delle città metropolitane e delle province autonome di Trento e di Bolzano si considerano in equilibrio quando, sia nella fase di previsione che di rendicon-to, registrano:

a) un saldo non negativo, in termini di competenza e di cassa, tra le entrate finali e le spese finali;

b) un saldo non negativo, in termini di competenza e di cassa, tra le entrate correnti e le spese correnti, incluse le quote di capitale delle rate di ammorta-mento dei prestiti.

A tali fini le entrate finali sono quelle ascrivibili ai titoli 1, 2, 3, 4 e 5 dello schema di bilancio previsto dal D.Lgs. n. 118/2011, e le spese finali sono quelle ascrivibili ai titoli 1, 2 e 3.Nel rispetto dei principi stabiliti dalla presente leg-ge, al fine di assicurare il rispetto dei vincoli deri-vanti dall’ordinamento dell’Unione europea, la leg-ge dello Stato, sulla base di criteri analoghi a quelli previsti per le amministrazioni statali e tenendo conto di parametri di virtuosità, può prevedere ul-teriori obblighi a carico degli enti territoriali in ma-teria di concorso al conseguimento degli obiettivi di finanza pubblica del complesso delle amministra-zioni pubbliche.

1.2. Il Fondo Pluriennale vincolato

Dall’esercizio 2017, con la legge di bilancio, compa-tibilmente con gli obiettivi di finanza pubblica e su

base triennale, è prevista l’introduzione del Fondo Pluriennale Vincolato di entrata e di spesa. A decor-rere dall’esercizio 2020, tra le entrate e le spese finali è incluso il FPV di entrata e di spesa, finanziato dalle entrate finali, in modo definitivo.

1.3. I premi e le sanzioni

Nel caso in cui un ente, in sede di rendiconto di gestione, registri un valore negativo del saldo di cui sopra, lo stesso è tenuto ad adottare misure di correzione tali da assicurarne il recupero entro il triennio successivo, in quote costanti; la legge dello Stato può peraltro prevedere differenti modalità di recupero.Con legge dello Stato sono definiti i premi e le san-zioni da applicare alle regioni, ai comuni, alle pro-vince, alle città metropolitane e alle province au-tonome di Trento e di Bolzano, in base ai seguenti principi:

a) proporzionalità fra premi e sanzioni;

b) proporzionalità fra sanzioni e violazioni;

c) destinazione dei proventi delle sanzioni a favo-re dei premi agli enti del medesimo comparto che hanno rispettato i propri obiettivi.

1.4. Il ricorso all’indebitamento - le intese regionali - il concorso alla sostenibilità complessiva

Il ricorso all’indebitamento da parte delle regioni, dei comuni, delle province, delle città metropolita-ne e delle province autonome di Trento e di Bolzano è consentito esclusivamente per finanziare spese di investimento con le modalità e nei limiti previsti dall’art. 10 della legge n. 243/2012 e smi.Le operazioni di indebitamento sono effettuate solo contestualmente all’adozione di piani di ammorta-mento di durata non superiore alla vita utile dell’in-vestimento, nei quali sono evidenziate l’incidenza delle obbligazioni assunte sui singoli esercizi finan-ziari futuri nonché le modalità di copertura degli oneri corrispondenti.Le operazioni di indebitamento e le operazioni di investimento realizzate attraverso l’utilizzo dei ri-sultati di amministrazione degli esercizi precedenti sono effettuate sulla base di apposite intese concluse in ambito regionale che garantiscano, per l’anno di riferimento, il rispetto del saldo di cui al precedente par. 1, del complesso degli enti territoriali della re-gione interessata, compresa la medesima regione. È così stato introdotto un vincolo solidale fra gli enti territoriali della medesima regione, che prevede la


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preventiva definizione di accordi programmatici fra gli stessi.Le operazioni di indebitamento e le operazioni di investimento realizzate attraverso l’utilizzo dei ri-sultati di amministrazione degli esercizi preceden-ti, non soddisfatte dalle intese di cui sopra, sono effettuate sulla base dei patti di solidarietà nazio-nali.Le regioni, i comuni, le province, le città metropoli-tane e le province autonome di Trento e di Bolzano concorrono ad assicurare la sostenibilità del debito del complesso delle amministrazioni pubbliche, se-condo modalità definite con legge dello Stato, nel rispetto dei principi stabiliti dalla legge n. 243/2012. Gli enti sono quindi chiamati, tenuto conto dell’an-damento del ciclo economico, a concorrere alla ri-duzione del debito del complesso delle amministra-zioni pubbliche attraverso versamenti al Fondo per l’ammortamento dei titoli di Stato secondo modali-tà definite con legge dello Stato.

2. Il saldo fra entrate finali e spese finali

Gli enti locali - comuni, province, città metropolita-ne - oltre a regioni e province autonome, ai fini del concorso al contenimento dei saldi di finanza pub-blica, devono conseguire un saldo non negativo, in termini di competenza, tra le entrate finali e le spese finali ai sensi dell’art. 9, c. 1, della legge n. 243/2012 di cui al precedente paragrafo (cfr. c. 463 e seguenti, legge di bilancio 2017):

1) le entrate finali sono quelle ascrivibili ai titoli 1, 2, 3, 4 e 5;

2) le spese finali sono quelle ascrivibili ai titoli 1, 2 e 3;

dello schema di bilancio previsto dal D.Lgs. 23 giu-gno 2011, n. 118.Per gli anni 2017-2019, nelle entrate e nelle spe-se finali in termini di competenza è considerato il Fondo Pluriennale Vincolato, di entrata e di spesa, al netto della quota rinveniente dal ricorso all’in-debitamento. L’inclusione del FPV per l’intero triennio, come per il 2016, consente di finanziare gli investimenti con l’applicazione dell’avanzo di amministrazione. A decorrere dall’esercizio 2020, tra le entrate e le spese finali è incluso il Fondo Plu-riennale Vincolato di entrata e di spesa, finanziato dalle entrate finali. degli investimenti pubblici locali faticosamente avviato. Risulta importante segnala-re la modifica strutturale che dal 2020 investirà il FPV utile ai fini dal saldo di finanza pubblica: dal 2020 risulterà valido per il rispetto degli obiettivi di

finanza pubblica il FPV esclusivamente finanziato dalle entrate finali comprese nel saldo, elemento che inciderà sulle condizioni di assorbimento degli avanzi, non più “utilizzabili” per il finanziamento degli investimenti.Non rileva la quota del fondo pluriennale vincolato di entrata che finanzia gli impegni cancellati defi-nitivamente dopo l’approvazione del rendiconto dell’anno precedente.

3. Il prospetto previsionale di verifica del saldo

A decorrere dall’anno 2016 al bilancio di previsione è allegato un prospetto obbligatorio contenente le previsioni di competenza triennali rilevanti in sede di rendiconto ai fini della verifica del rispetto del saldo di cui sopra.A tal fine il prospetto allegato al bilancio di previ-sione non considera gli stanziamenti del fondo cre-diti di dubbia esigibilità e dei fondi spese e rischi futuri concernenti accantonamenti destinati a con-fluire nel risultato di amministrazione (cfr. comma 468 e smi).Il prospetto è aggiornato dal Ministero dell’econo-mia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato a seguito di successivi interventi normativi volti a modificare le regole vigenti di rife-rimento, dandone comunicazione alla Commissio-ne per l’armonizzazione degli enti territoriali; entro sessanta giorni dall’aggiornamento, il Consiglio co-munale approva le necessarie variazioni al bilancio di previsione. A decorrere dall’esercizio 2018, per effetto delle mo-difiche introdotte dall’art. 1, c. 785, legge 27 dicem-bre 2017, n. 205, non è più richiesta l’allegazione del prospetto aggiornato alle variazioni di bilancio.

4. Il Fondo da ripartire per il finanziamento di interventi a favore degli enti territoriali solo in termini di saldo netto da finanziare

Il Fondo istituito dal comma 433 della legge n. 232/2016 nello stato di previsione della spesa del Ministero dell’economia e delle finanze, è costituito solo in termini di saldo netto da finanziare e deter-mina oneri solo su tale saldo. Pertanto, come chiari-to dal successivo comma 437, per la compensazione degli effetti in termini di indebitamento netto cia-scun ente territoriale che beneficerà del Fondo sarà tenuto a conseguire un valore positivo del saldo di pareggio in misura pari alla quota delle risorse as-segnate.


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Le attribuzione del Fondo agli enti locali consen-tono, in buona sostanza, di considerare in sede di bilancio preventivo interventi in conto capitale che devono poi trovare effettiva copertura nella gestio-ne in esercizio.Il Fondo ha una dotazione complessiva, secondo quanto riportato dalla Relazione illustrativa, di circa 1.992,4 milioni di euro alimentato da risorse iscritte in conto residui che non risultino erogate alla data di entrata in vigore della legge di bilancio, destinate al pagamento dei debiti della pubblica amministra-zione e ad operazioni di ristrutturazione del debito delle regioni.La definizione delle finalità, dei beneficiari, nonché dei criteri e delle modalità di riparto sarà effettuata con uno o più decreti del Presidente del Consiglio dei Ministri, su proposta del Ministro dell’econo-mia e delle finanze, previa intesa in sede di Confe-renza unificata.

5. Il monitoraggio del rispetto dell’obiettivo di saldo - la certificazione annuale

Per il monitoraggio degli adempimenti e per l’ac-quisizione di elementi informativi utili per la finan-za pubblica, gli enti trasmettono alla Ragioneria ge-nerale dello Stato le informazioni riguardanti le ri-sultanze del saldo, con tempi e modalità definiti con decreti del Ministero dell’economia e delle finanze, sentite, rispettivamente, la Conferenza Stato-città ed autonomie locali e la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano (cfr. commi 469-474, legge n. 232/2016).Ai fini della verifica del rispetto dell’obiettivo di saldo, ciascun ente è tenuto a inviare, utilizzando il sistema web appositamente previsto nel sito «http://pareggiobilancioentiterritoriali.tesoro.it», entro il termine perentorio del 31 marzo di ciascun anno, al Ministero dell’economia e delle finanze - Dipar-timento della Ragioneria generale dello Stato una certificazione dei risultati conseguiti, firmata digi-talmente dal rappresentante legale, dal responsabile del servizio finanziario e dall’organo di revisione economico-finanziaria, ove previsto, secondo un prospetto e con le modalità definiti con appositi provvedimenti.La trasmissione per via telematica della certifica-zione ha valore giuridico. La mancata trasmissione della certificazione entro il termine perentorio del 31 marzo costituisce inadempimento all’obbligo del pareggio di bilancio. Nel caso in cui la certifica-

zione, sebbene in ritardo, sia trasmessa entro trenta giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto della gestione e attesti il conseguimento dell’obiettivo di saldo, si applicano le sole sanzioni di cui al par. 6, lett. e).Decorsi trenta giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto di gestione, in caso di mancata trasmissione da parte dell’ente locale della certificazione, il presidente dell’organo di revisione economico-finanziaria nel caso di or-gano collegiale, ovvero l’unico revisore nel caso di organo monocratico, in qualità di commissario ad acta, provvede, pena la decadenza dal ruolo di revisore, ad assicurare l’assolvimento dell’adem-pimento e a trasmettere la predetta certificazione entro i successivi trenta giorni. Nel caso in cui la certificazione sia trasmessa dal commissario ad acta entro sessanta giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto di gestione e attesti il conseguimento dell’obiettivo di saldo, si applica-no le sole sanzioni di cui al par. 5, lett. e) e f). Sino alla data di trasmissione da parte del commissario ad acta, le erogazioni di risorse o trasferimenti da parte del Ministero dell’interno relative all’anno successivo a quello di riferimento sono sospese e, a tal fine, il Dipartimento della Ragioneria gene-rale dello Stato provvede a trasmettere apposita comunicazione al predetto Ministero. Ferma re-stando l’applicazione delle sanzioni di cui al par. 5, decorsi sessanta giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto della gestione, l’in-vio della certificazione non dà diritto all’erogazio-ne da parte del Ministero dell’interno delle risorse o trasferimenti oggetto di sospensione.Decorsi sessanta giorni dal termine stabilito per l’approvazione del rendiconto della gestione, gli enti non possono trasmettere nuove certificazio-ni a rettifica di quelle precedenti. Sono comunque tenuti ad inviare una nuova certificazione, a ret-tifica della precedente, solo gli enti che rilevano, rispetto a quanto già certificato, un peggioramento del proprio posizionamento rispetto all’obiettivo di saldo.

6. Sanzioni per mancato conseguimento del saldo

In caso di mancato conseguimento del saldo, nell’anno successivo a quello dell’inadempienza (cfr. commi 475-481, legge n. 232/2016):

a) l’ente locale è assoggettato ad una riduzione del fondo sperimentale di riequilibrio o del fon-do di solidarietà comunale in misura pari all’im-


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porto corrispondente allo scostamento registrato. Le province della Regione siciliana e della regione Sardegna sono assoggettate alla riduzione dei tra-sferimenti erariali nella misura indicata al primo periodo. Gli enti locali delle regioni Friuli Vene-zia Giulia e Valle d’Aosta e delle province auto-nome di Trento e di Bolzano sono assoggettati ad una riduzione dei trasferimenti correnti erogati dalle medesime regioni o province autonome in misura pari all’importo corrispondente allo sco-stamento registrato. Tali riduzioni sono applicate nel triennio successivo a quello dell’inadempienza e a quote costanti, così assicurando una maggiore sostenibilità della sanzione sui bilanci comunali. In caso di incapienza, gli enti locali sono tenuti a versare all’entrata del bilancio dello Stato le somme residue di ciascuna quota annuale. In caso di man-cato versamento, il recupero è operato a valere su qualunque assegnazione finanziaria dovuta dal Mi-nistero dell’interno e, in caso di incapienza, lo stesso Ministero può trattenere le relative somme all’atto del pagamento dell’IMU con le procedure di cui ai commi 128 e 129 dell’art. 1 della legge n. 228/2012;

c) l’ente non può impegnare spese correnti in misu-ra superiore all’importo dei corrispondenti impe-gni effettuati nell’anno precedente a quello di riferi-mento ridotti dell’1% cento. La sanzione si applica con riferimento agli impegni riguardanti le funzio-ni esercitate in entrambi gli esercizi. A tal fine, l’im-porto degli impegni correnti dell’anno precedente e quello dell’anno in cui si applica la sanzione sono determinati al netto di quelli connessi a funzioni non esercitate in entrambi gli esercizi, nonché al netto degli impegni relativi ai versamenti al bilancio dello Stato effettuati come contributo alla finanza pubblica;

d) l’ente non può ricorrere all’indebitamento per gli investimenti. È quindi stabilito che i mutui e i prestiti obbligazionari posti in essere con istituzio-ni creditizie o finanziarie per il finanziamento degli investimenti o le aperture di linee di credito devo-no essere corredati da apposita attestazione da cui risulti il conseguimento dell’obiettivo di cui al pri-mo periodo relativo all’anno precedente. L’istituto finanziatore o l’intermediario finanziario non può procedere al finanziamento o al collocamento del prestito in assenza della predetta attestazione;

e) l’ente non può procedere ad assunzioni di per-sonale a qualsiasi titolo, con qualsivoglia tipologia contrattuale, ivi compresi i rapporti di collabo-razione coordinata e continuativa e di sommi-

nistrazione, anche con riferimento ai processi di stabilizzazione in atto. È fatto altresì divieto agli enti di stipulare contratti di servizio con soggetti privati che si configurino come elusivi della pre-sente disposizione. Le città metropolitane e i co-muni possono comunque procedere ad assunzioni di personale a tempo determinato, con contratti di durata massima fino al 31 dicembre del medesi-mo esercizio, necessari a garantire l’esercizio delle funzioni di protezione civile, di polizia locale, di istruzione pubblica e del settore sociale nel rispet-to nei limiti vigenti per le assunzioni di personale a tempo determinato, garantendo così la continuità di dette funzioni;

f) l’ente è tenuto a rideterminare le indennità di funzione ed i gettoni di presenza del presidente, del sindaco e dei componenti della giunta in ca-rica nell’esercizio in cui è avvenuta la violazione, con una riduzione del 30% rispetto all’ammontare spettante nell’esercizio della violazione. Gli importi sono acquisiti al bilancio dell’ente.

Agli enti che non rispettano il saldo per un importo inferiore al 3% degli accertamenti delle entrate fina-li è riservata una riduzione delle sanzioni:

- il limite agli impegni di spesa corrente è pari a quello dell’anno precedente (cfr. lett. c);

- il limite alle assunzioni di personale si riferisce alle sole assunzioni a tempo indeterminato (cfr. lett. e);

- la riduzione dell’indennità di funzione e i getto-ni di presenza in capo agli amministratori in carica nell’anno in cui è avvenuta la sanzione è pari al 10% (cfr. lett. f).

Agli enti per i quali il mancato conseguimento del saldo sia accertato dalla Corte dei conti successiva-mente all’anno seguente a quello cui la violazione si riferisce, le sanzioni di cui sopra si applicano nell’anno successivo a quello della comunicazione del mancato conseguimento del predetto saldo. La rideterminazione delle indennità di funzione e dei gettoni di presenza di cui alla lett. f), è applicata al presidente, al sindaco e ai componenti della giunta in carica nell’esercizio in cui è avvenuto il mancato conseguimento; gli importi sono acquisiti al bilan-cio dell’ente.

Gli enti sono tenuti a comunicare l’inadempienza entro trenta giorni dall’accertamento della violazio-ne mediante l’invio di una nuova certificazione al Ministero dell’economia e delle finanze - Diparti-mento della Ragioneria generale dello Stato.


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7. I premi per gli enti virtuosi

Il comma 479 della legge n. 232/2016 ha introdotto un criterio di proporzionalità tra premi e rispetto del saldo. Le lettere b) e d) si riferiscono agli enti locali:

b) alle città metropolitane, alle province e ai comuni che rispettano il saldo finale di competenza e che hanno un saldo finale di cassa non negativo sono assegnate le eventuali risorse derivanti dalle san-zioni finanziarie comminate agli enti inadempienti (cfr. lett. a precedente paragrafo). Tali risorse devo-no essere utilizzate per la realizzazione di investi-menti e sono assegnate entro il 30 luglio di ciascun anno con decreto MEF. L’ammontare delle risorse è determinato d’intesa con la Conferenza Stato-città ed autonomie locali;

d) per i comuni che rispettano il saldo e il cui over-shooting è inferiore all’1% degli accertamenti delle entrate finali nell’anno successivo la percentuale del turn over del personale è innalzata al 75% (anziché al 25% come stabilito per la generalità degli enti). La lettera introduce una novità in termini di premi, fissando una soglia entro la quale l’overshooting può essere considerato fisiologico e non indice di deficitaria programmazione/gestione delle risorse disponibili.

8. Atti elusivi - nullità. Intervento delle sezioni re-gionali della Corte dei conti

I commi 480 e 481 della legge n. 232/2016 stabili-scono che i contratti di servizio e gli altri atti posti in essere dagli enti, che si configurano elusivi delle regole stabilite per il conseguimento del saldo, sono nulli.Nel caso in cui le sezioni giurisdizionali regionali della Corte dei conti accertino che il rispetto del-le regole stabilite per il conseguimento del saldo è stato artificiosamente conseguito mediante una non corretta applicazione dei princìpi contabili armo-nizzati ex D.Lgs. n. 118/2011, o altre forme elusive, le stesse irrogano:

- agli amministratori che hanno posto in essere atti elusivi delle predette regole, la condanna ad una sanzione pecuniaria fino a un massimo di dieci volte l’indennità di carica percepita al momento di commissione dell’elusione;

- e, al responsabile amministrativo individuato dal-la sezione giurisdizionale regionale della Corte dei conti, una sanzione pecuniaria fino a tre mensilità

del trattamento retributivo, al netto degli oneri fi-scali e previdenziali.

Gli importi sono acquisiti al bilancio dell’ente.

9. Patto orizzontale regionale

I commi da 728 a 731 dell’art. 1 della legge n. 208/2015 hanno definito meccanismi di flessibilità della regola del nuovo obiettivo di finanza pubblica in ambito regionale mediante i quali le regioni pos-sono autorizzare gli enti locali del proprio territorio a peggiorare il loro saldo allo scopo di favorire un aumento degli impegni di spesa in conto capitale fermo restando l’obiettivo complessivo a livello re-gionale mediante un contestuale miglioramento, di pari importo, del medesimo saldo dei restanti enti locali del territorio regionale e della regione stessa.Gli spazi finanziari ceduti dalla regione sono asse-gnati tenendo conto prioritariamente delle richieste avanzate dai comuni con popolazione fino a 1.000 abitanti e dai comuni istituiti per fusione a partire dall’anno 2011.Ai fini della rideterminazione degli obiettivi di cui sopra, le regioni e le province autonome definisco-no criteri di virtuosità e modalità operative, previo confronto in sede di Consiglio delle autonomie lo-cali e, ove non istituito, con i rappresentanti regio-nali delle autonomie locali.Per i medesimi fini, gli enti locali comunicano all’ANCI, all’UPI e alle regioni e alle province au-tonome, entro il 15 aprile ed entro il 15 settembre, gli spazi finanziari di cui necessitano per effettuare esclusivamente impegni in conto capitale ovvero gli spazi finanziari che sono disposti a cedere. En-tro i termini perentori del 30 aprile e del 30 set-tembre, le regioni e le province autonome comu-nicano agli enti locali interessati i saldi obiettivo rideterminati e al Ministero dell’economia e delle finanze, con riferimento a ciascun ente locale e alla stessa regione o provincia autonoma, gli elementi informativi occorrenti per la verifica del manteni-mento dell’equilibrio dei saldi di finanza pubblica anche con riferimento alle modifiche migliorative di cui appresso.Agli enti locali che cedono spazi finanziari è ri-conosciuta, nel biennio successivo, una modifica migliorativa del saldo commisurata al valore degli spazi finanziari ceduti, fermo restando l’obiettivo complessivo a livello regionale. Agli enti locali che acquisiscono spazi finanziari, nel biennio successi-vo, sono attribuiti saldi obiettivo peggiorati per un importo complessivamente pari agli spazi finanzia-


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ri acquisiti. La somma dei maggiori spazi finanziari concessi e attribuiti deve risultare, per ogni anno di riferimento, pari a zero.Gli spazi finanziari attribuiti e non utilizzati per impegni in conto capitale non rilevano ai fini del conseguimento del saldo. Gli spazi finanziari non utilizzati per le finalità ad essi sottese non possono essere utilizzati per altre finalità; da ciò ne discende, come precisato dalla RGS con circolare 10 febbraio 2016, n. 5, che gli enti che acquisiscono spazi finan-ziari nell’ambito delle predette procedure devono tendere ad un obiettivo di saldo di finanza pubblica che tenga conto dell’eventuale mancato utilizzo de-gli spazi finanziari per le finalità per cui sono stati attribuiti.

10. Patto orizzontale nazionale

L’art. 1, c. 732, della legge n. 208/2015, consente a ciascun ente di richiedere ed acquisire, ovvero di offrire e cedere, spazi finanziari nel contesto del cd. patto “orizzontale nazionale”. È importante sottoli-neare che gli spazi così acquisiti sono attribuiti agli enti locali con un esplicito e specifico vincolo di destinazione, ovvero per sostenere impegni di spesa in conto capitale. Ne consegue che gli spazi finan-ziari non utilizzati per le finalità ad essi sottese non possono essere utilizzati per altre finalità (a titolo esemplificativo, per effettuare impegni di spesa di parte corrente). Pertanto, gli enti che acquisiscono spazi finanziari nell’ambito del patto “orizzontale nazionale” devono tendere ad un obiettivo di saldo di finanza pubblica che tenga conto dell’eventuale mancato utilizzo degli spazi finanziari per le finalità per cui sono stati attribuiti.Gli enti locali che prevedono di conseguire, nell’an-no di riferimento, un differenziale negativo rispetto al saldo obiettivo, possono richiedere, per la quota di spazi finanziari non soddisfatta tramite il mec-canismo di cui al precedente paragrafo, alla Ra-gioneria generale dello Stato (mediante il sito web «http://pareggiobilancioentiterritoriali.tesoro.it»), entro il termine perentorio del 15 giugno, gli spazi di cui necessitano nell’esercizio in corso per soste-nere impegni di spesa in conto capitale.Gli enti locali che prevedono di conseguire, nell’an-no di riferimento, un differenziale positivo rispet-to al saldo obiettivo, possono comunicare alla Ra-gioneria generale dello Stato (mediante il sito web «http://pareggiobilancioentiterritoriali.tesoro.it»), entro il termine perentorio del 15 giugno, gli spazi che intendono cedere nell’esercizio in corso.

Qualora l’entità delle richieste pervenute dagli enti superi l’ammontare degli spazi finanziari resi dispo-nibili, l’attribuzione è effettuata in misura propor-zionale agli spazi finanziari richiesti.La Ragioneria generale dello Stato entro il 10 lu-glio aggiorna gli obiettivi degli enti interessati dalla acquisizione e cessione di spazi finanziari di cui al presente comma, con riferimento all’anno in corso e al biennio successivo. Agli enti che acquisiscono spazi finanziari è peggiorato, nel biennio successivo, l’obiettivo per un importo annuale pari alla metà della quota acquisita, mentre agli enti che cedono spazi finanziari l’obiettivo di ciascun anno del bien-nio successivo è migliorato in misura pari alla metà del valore degli spazi finanziari ceduti.La somma dei maggiori spazi finanziari ceduti e di quelli attribuiti, per ogni anno di riferimento, è pari a zero.Si precisa che il rappresentante legale, il respon-sabile del servizio finanziario e l’organo di revi-sione economico finanziario devono attestare, in sede di certificazione del rispetto dell’obiettivo di saldo di finanza pubblica per l’anno 2016, che i maggiori spazi finanziari acquisiti sono stati uti-lizzati esclusivamente per effettuare impegni di spesa in conto capitale. In assenza di tale attesta-zione, nell’anno di riferimento, non sono ricono-sciuti i maggiori spazi finanziari acquisiti, mentre restano validi i peggioramenti dei saldi obiettivi del biennio successivo. Gli spazi finanziari acqui-siti e non utilizzati per impegni di spesa in conto capitale, non potendo essere utilizzati per altre finalità, sono recuperati, in sede di certificazione, attraverso una modifica peggiorativa dell’obietti-vo di saldo finale di competenza per un importo pari ai predetti spazi finanziari non utilizzati per le finalità indicate dalla norma, mentre restano validi i peggioramenti dei saldi obiettivi del bien-nio successivo.

11. Patto nazionale verticale

I commi 485-491 della legge n. 232/2016 hanno in-trodotto il regime dei patti nazionali, di cui all’art. 1, c. 4 della legge n. 243/2012.

11.1. Gli spazi finanziari complessivamente concessi

Il comma 874 della legge 27 dicembre 2017, n. 205, sostituendo il comma 485 della legge n. 232/2016, ha concesso agli enti spazi finanziari nell’ambito dei patti nazionali di cui all’art. 10, c. 4, legge n.


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243/2012, nel limite complessivo di 900 milioni di euro per ciascuno degli esercizi 2018 e 2019, di cui 400 destinati ad interventi di edilizia scolastica e 100 per interventi di impiantistica sportiva, e nel limite complessivo di 700 milioni di euro per gli esercizi dal 2020 al 2023.

11.2. Gli spazi per gli interventi di riqualificazione dell’edilizia scolastica

Gli enti locali comunicano gli spazi finanziari de-stinati ad interventi di edilizia scolastica di cui ne-cessitano, entro il termine perentorio del 20 gen-naio di ciascun anno, alla Presidenza del Consiglio dei Ministri - Struttura di missione per il coordi-namento e impulso nell’attuazione di interventi di riqualificazione dell’edilizia scolastica (cfr. comma 487 e smi).Gli enti locali non possono richiedere spazi finan-ziari per le finalità di investimento di cui trattasi, qualora le operazioni di investimento, realizzate con il ricorso all’indebitamento e all’utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti, possa-no essere effettuate nel rispetto del proprio saldo di bilancio.Gli spazi finanziari specificamente destinati all’edi-lizia scolastica sono assegnati con il seguente ordine di priorità (cfr. comma 488 e smi):

a) interventi di edilizia scolastica già avviati, a valere su risorse acquisite mediante contrazione di mutuo, e per i quali sono stati attribuiti spazi finanziari nell’anno 2017 ai sensi del DPCM n. 77112 del 26 aprile 2017 (in G.U. 18 maggio 2017, n. 114), e negli anni successivi ai sensi dell’ultimo decreto di cui al comma 492, nonché interventi finanziati dall’art.10, D.L. n.104/2013, per la quota di cofinanziamento a carico dell’ente;

b) interventi di nuova costruzione di edifici sco-lastici o di adeguamento antisismico degli edifici esistenti per i quali gli enti dispongono del proget-to esecutivo redatto e validato in conformità alla vigente normativa, completo del codice unico di progetto (CUP) e del cronoprogramma aggiornato della spesa e delle opere, che non abbiano pubbli-cato il bando;

c) interventi di edilizia scolastica per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto e valida-to in conformità alla vigente normativa, completo del CUP e del cronoprogramma aggiornato della spesa e delle opere, che non abbiano pubblicato il bando di gara;

c-bis) interventi di nuova costruzione di edifici sco-lastici o di adeguamento antisismico degli edifici esistenti per i quali gli enti dispongono del progetto definitivo completo del CUP;

c-ter) altri interventi di edilizia scolastica per i quali gli enti dispongono del progetto definitivo comple-to del CUP.

La Struttura di missione comunica, entro il 5 feb-braio di ciascun anno, al Ministero dell’economia e delle finanze gli spazi da assegnare agli enti; tale termine è posticipato al 5 marzo per il 2017 (c. 494).

11.3. Gli spazi per gli interventi di impiantistica spor-tiva

Gli enti locali comunicano gli spazi finanziari de-stinati ad interventi di impiantistica sportiva di cui necessitano, entro il termine perentorio del 20 gen-naio di ciascun anno, alla Presidenza del Consiglio dei Ministri - Ufficio per lo sport, secondo le moda-lità individuate e pubblicate nel sito internet http://www.sportgoverno.it/.Le richieste di spazi finanziari sono complete (cfr. comma 487-bis) delle informazioni relative:

a) al fondo di cassa al 31 dicembre dell’anno pre-cedente;

b) all’avanzo di amministrazione, al netto della quota accantonata del FCDE, risultante dal rendi-conto o dal preconsuntivo dell’anno precedente.

La Presidenza del Consiglio dei Ministri - Ufficio per lo sport individua per ciascun ente locale gli spazi finanziari, tenendo conto del seguente ordine prioritario:

a) interventi, su impianti sportivi esistenti, di messa a norma e in sicurezza compreso l’adeguamento an-tisismico, di abbattimento delle barriere architetto-niche, di efficientamento energetico e di ripristino della funzionalità per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto e validato in conformità alla vigente normativa, completo del codice unico di progetto (CUP) e del cronoprogramma aggior-nato della spesa e delle opere, che non abbiano pub-blicato il bando di gara alla data della richiesta di spazi finanziari;

b) altri interventi relativi a impianti sportivi per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo re-datto e validato in conformità alla vigente norma-tiva, completo del CUP e del cronoprogramma ag-giornato della spesa e delle opere, che non abbiano


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pubblicato il bando di gara alla data della richiesta di spazi finanziari;

c) interventi, su impianti sportivi esistenti, di messa a norma e in sicurezza compreso l’adeguamento an-tisismico, di abbattimento delle barriere architetto-niche, di efficientamento energetico e di ripristino della funzionalità per i quali gli enti dispongono del progetto definitivo completo del CUP;

d) altri interventi relativi ad impianti sportivi per i quali gli enti dispongono del progetto definitivo completo del CUP.

11.4. Gli spazi per altre tipologie di investimento

I restanti spazi annui possono essere richiesti al Mi-nistero dell’economia e delle finanze (attraverso la pagina web dedicata al pareggio di bilancio e) nel rispetto della medesima tempistica prevista per l’e-dilizia scolastica. Pertanto, le richieste vanno pre-sentate entro il 20 gennaio di ciascun anno (c. 494). Per questa tipologia di richieste, l’istanza di spazi al Ministero dell’economia e delle finanze deve esse-re accompagnata da apposite informazioni relative al fondo di cassa riferito al 31 dicembre dell’anno precedente e all’avanzo di amministrazione, al netto della quota accantonata a FCDE, risultante dall’ulti-mo rendiconto, per le eventuali finalità redistributi-ve di cui al comma 493.Le risorse sono assegnate secondo un preciso ordine prioritario (cfr. c. 492 e smi):

0a) investimenti dei comuni individuati ai sen-si dell’art. 1, D.L. n. 39/2009, dell’art. 1, D.L. n. 74/2012, dalla legge 1° agosto 2012, n. 122, e dell’art. 67-septies, D.L. n. 83/2012, finalizzati a fronteggiare gli eccezionali eventi sismici e la ricostruzione, fi-nanziati con avanzo di amministrazione o da ope-razioni di indebitamento;

0b) investimenti degli enti locali, finanziati con avanzo di amministrazione o da operazioni di in-debitamento, finalizzati al ripristino e alla messa in sicurezza del territorio, a seguito di danni derivanti da eccezionali eventi meteorologici per i quali sia stato dichiarato, nell’anno precedente la data della richiesta di spazi finanziari, lo stato di emergenza, ai sensi dell’art. 5 della legge n. 225/1992;

0c) investimenti già avviati, a valere su risorse ac-quisite mediante contrazione di mutuo e per i quali sono stati attribuiti spazi finanziari ai sensi dell’ul-timo decreto del Ministero dell’economia e delle finanze approvato ai sensi del comma 494;

a) investimenti finanziati con avanzo di ammini-strazione o mediante operazioni di indebitamento:

1) dei comuni istituiti, nel quinquennio precedente all’anno di riferimento, a seguito dei processi di fu-sione previsti dalla legislazione vigente; per ciascun esercizio del triennio 2017-2019 sono considerati esclusivamente i comuni per i quali i processi di fu-sione si sono conclusi entro il 1º gennaio dell’eser-cizio di riferimento;

2) dei comuni con popolazione fino a 5.000 abitan-ti;

2-bis) dei comuni con popolazione compresa tra 5.001 e 15.000 abitanti, per i quali gli enti dispon-gono del progetto esecutivo redatto e validato in conformità alla vigente normativa, completo del cronoprogramma della spesa;

a-bis) investimenti finanziati con avanzo di ammi-nistrazione o mediante operazioni di indebitamen-to la cui progettazione definitiva e/o esecutiva è fi-nanziata a valere sulle risorse di cui all’art. 41-bis, D.L. n. 50/2017, conv. dalla legge n. 96/2017;

b) ulteriori interventi di edilizia scolastica, non sod-disfatti dalla quota di spazi finanziari esclusivamen-te riservata all’edilizia scolastica;

c) interventi finalizzati all’adeguamento e al miglio-ramento sismico, limitatamente agli investimenti locali finanziati con avanzo, per i quali l’ente già dispone del progetto esecutivo;

d)interventi finalizzati alla prevenzione del rischio idrogeologico, nonché alla messa in sicurezza, bo-nifica dei siti inquinati ad altro rischio ambientale, prioritari per il loro impatto sanitario, limitatamen-te agli investimenti locali finanziati con avanzo, per i quali l’ente già dispone del progetto esecutivo, cor-redato del cronoprogramma della spesa;

d-bis) progettazione definitiva ed esecutiva di inve-stimenti finalizzati al miglioramento della dotazio-ne infrastrutturale o al recupero degli immobili e delle strutture destinati a servizi per la popolazione, finanziati con avanzo di amministrazione;

d-ter) investimenti finalizzati al potenziamento e al rifacimento di impianti per la produzione di ener-gia elettrica di fonti rinnovabili diverse dal fotovol-taico, per i quali gli enti dispongono del progetto esecutivo redatto e validato in conformità alla vi-gente normativa, completo del cronoprogramma della spesa.

In caso di eccedenza degli spazi finanziari richiesti, l’attribuzione premia gli enti locali che presentano


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la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto all’avanzo di amministrazione (sempre al netto del-l’FCDE).L’ammontare è assegnato con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze entro il 15 febbraio di ciascun anno (c. 494).

11.5. Mancata utilizzazione e mancato invio informa-zioni

Qualora gli spazi finanziari concessi in attuazione delle intese e dei patti di solidarietà di cui sopra, si-ano utilizzati per meno del 90%, l’ente territoriale non può beneficiare di spazi finanziari nell’esercizio finanziario successivo, come stabilito dal comma 507 della legge n. 232/2016, mod. dalla legge n. 205/2017.Nel caso in cui, invece, l’ente territoriale non tra-smetta le informazioni richieste relativamente agli spazi finanziari ottenuti nell’ambito delle intese e dei patti di solidarietà, non può procedere ad as-sunzioni di personale a tempo indeterminato, an-che con riferimento ai processi di stabilizzazione in atto. Tale limitazione viene meno nel momento in cui l’ente adempie a tale trasmissione (c. 508).

12. La solidarietà regionale e nazionale per gli inve-stimenti

Il D.P.C.M. 21 febbraio 2017, n. 21 (in G.U. 11 mar-zo 2017, n. 59) disciplina le modalità di attuazione dell’art. 10 della legge n. 243/2012 in tema di uti-lizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti da parte di regioni, province autonome ed enti locali.Sono quindi disciplinate:

- le intese regionali per realizzaree operazioni di investimento attraverso indebitamento od utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi pre-cedenti delle regioni, delle province autonome di Trento e di Bolzano e degli enti locali, assicurando, per ciascun anno di riferimento, il rispetto del saldo di bilancio ex legge n. 243/2012, del complesso degli enti territoriali della regione interessata, compresa la medesima regione;

- i patti di solidarietà nazionale per operazioni di in-vestimento attraverso indebitamento od utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi preceden-ti delle regioni, delle province autonome di Trento e di Bolzano e degli enti locali, non soddisfatte dalle intese regionali, assicurando comunque il rispetto del saldo di finanza pubblica del complesso degli enti territoriali.

12.1. Le intese regionali

Le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le città metropolitane, le province e i co-muni possono cedere o richiedere, per uno o più esercizi successivi, spazi finanziari finalizzati ad in-vestimenti da realizzare attraverso l’utilizzo dei ri-sultati di amministrazione degli esercizi precedenti ed il ricorso all’indebitamento, secondo quanto pre-visto dall’art. 4 del D.P.C.M. n. 21/2017.Le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le città metropolitane, le province e i co-muni comunicano le domande di cessione e acqui-sizione degli spazi finanziari entro il termine peren-torio del 28 febbraio di ciascun anno.Le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, tenendo conto delle domande pervenute, approvano con delibera di Giunta, entro il termi-ne perentorio del 31 marzo di ciascun anno, previo parere favorevole del Consiglio delle autonomie lo-cali e, ove non istituito, dei rappresentanti regionali delle autonomie locali, le intese per l’attribuzione degli spazi disponibili, secondo il seguente ordine di priorità:

a) dei comuni con popolazione fino a 1.000 abitanti;

b) dei comuni istituiti, nel quinquennio precedente all’anno dell’intesa, a seguito dei processi di fusione previsti dalla legislazione vigente. Sono considerati esclusivamente i comuni per i quali i processi di fu-sione si sono conclusi entro il 1° gennaio dell’anno dell’intesa stessa;

c) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi di cui all’art. 23, c. 8, del Codice degli ap-palti, validati ed approvati in conformità alla vigen-te normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto alla quota vincolata agli investi-menti del risultato di amministrazione, risultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’anno prece-dente, per operazioni di investimento da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati di amministrazione;

d) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi, validati ed approvati in conformità alla vigente normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto alla quota libera del risultato di amministrazione destinata agli investimenti, ri-sultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’an-no precedente, per operazioni di investimento da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati di ammi-nistrazione.


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Nel caso in cui gli spazi disponibili non siano suf-ficienti a soddisfare le richieste di cui alla lettera a), la distribuzione tra i comuni è effettuata seguendo i criteri di cui alle lettere b), c) e d); le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano possono definire ulteriori criteri, ferme restando le priorità individuate dalle lettere a), b), c) e d), nonché ul-teriori modalità applicative, ferme restando le sca-denze previste dal decreto e il rispetto del saldo nel territorio regionale.Al fine di favorire gli investimenti nei settori stra-tegici del proprio territorio, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano possono anche cedere, per uno o piùesercizi successivi, agli enti locali del proprio territorio, spazi finanziari per i quali non è prevista la restituzione negli esercizi successivi.

12.2. I patti nazionali

Le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le città metropolitane, le province e i co-muni possono cedere o richiedere, per uno o più esercizi successivi, e per la quota non soddisfatta dalle intese regionali o dai provvedimenti comun-que assunti ai sensi del precedente paragrafo, spazi finanziari vincolati agli investimenti da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi precedenti ed il ricorso all’indebita-mento.Le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano, le città metropolitane, le province e i co-muni comunicano le domande di cessione e ac-quisizione degli spazi finanziari, con le modalità definite dall’art. 4 del D.P.C.M. n. 21/2017, entro il termine perentorio del 15 luglio di ciascun anno.Il Ministero dell’economia e delle finanze - Diparti-mento della Ragioneria generale dello Stato, entro il 31 luglio di ciascun anno, provvede alla distribuzio-ne degli spazi finanziari, distintamente per regioni e province autonome di Trento e di Bolzano, città metropolitane, province e comuni, tenendo conto prioritariamente delle richieste:

a) dei comuni con popolazione fino a 1.000 abitanti;

b) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi, validati ed approvati in conformità alla vigente normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto alla quota vincolata agli in-vestimenti del risultato di amministrazione, risul-tante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’anno

precedente, per operazioni di investimento da rea-lizzare attraverso l’utilizzo dei risultati di ammini-strazione;

c) degli enti territoriali che dispongono di progetti esecutivi, validati ed approvati in conformità alla vigente normativa, completi del cronoprogramma della spesa, e presentano la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto alla quota libera del risultato di amministrazione destinata agli investimenti, ri-sultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’an-no precedente, per operazioni di investimento da realizzare attraverso l’utilizzo dei risultati di ammi-nistrazione.

Nel caso in cui gli spazi disponibili non fossero suf-ficienti a soddisfare le richieste di cui alla lettera a), la distribuzione tra i comuni è effettuata seguendo i criteri di cui alle lettere b) e c); qualora l’entità delle richieste pervenute dagli enti superi l’ammontare degli spazi finanziari residui, l’attribuzione è effet-tuata a favore degli enti che presentano la maggiore incidenza del fondo di cassa rispetto all’avanzo di amministrazione, nel rispetto del saldo di finanza pubblica del complesso degli enti territoriali.L’obiettivo di saldo degli enti che acquisiscono/ce-dono spazi finanziari è peggiorato/migliorato, nel biennio successivo, per un importo annuale pari alla metà della quota acquisita/ceduta.

13. Ulteriori misure di contenimento della spesa

Nel caso in cui risultino, anche sulla base dei dati del monitoraggio del saldo, andamenti di spesa degli enti non coerenti con gli impegni finanziari assunti con l’Unione europea, il Ministro dell’economia e delle finanze, sentite la Conferenza Stato-città ed autonomie locali e la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province au-tonome di Trento e di Bolzano, propone adeguate misure di contenimento della predetta spesa (c. 482, legge di bilancio 2017).

Cap. VIILe regole per poste specifiche del bilancio

In via preliminare si ritiene utile evidenziare che per la Corte dei conti, (sez. Autonomie, delibera 30 dicembre 2013, n. 26) i limiti puntuali alle spese previste per talune tipologie devono essere appli-cati tenuto conto del rispetto del tetto complessivo di spesa risultante dall’applicazione dell’insieme


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dei coefficienti di riduzione della spesa per con-sumi intermedi previsti da norme in materia di coordinamento della finanza pubblica, consenten-do che lo stanziamento in bilancio tra le diverse tipologie di spese soggette a limitazione avvenga in base alle necessità derivanti dalle attività isti-tuzionali dell’ente, in modo tale, cioè, che taluni “sforamenti” siano compensati dalle minori spese per altre tipologie.

1. Spese per studi ed incarichi di consulenza, rela-zioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e rappresentanza, sponsorizzazioni - spesa per la formazione del personale

1.1. Limite di spesa per incarichi di consulenza, studio e ricerca e per i contratti di collaborazione coordi-nata e continuativa

La spesa annua per studi e incarichi di consulenza, inclusa quella relativa a studi e incarichi di consu-lenza conferiti a pubblici dipendenti sostenuta dalle amministrazioni pubbliche inserite nel conto eco-nomico consolidato della pubblica amministrazio-ne come individuate dall’ISTAT, esclusi gli incarichi di studio e consulenza connessi ai processi di priva-tizzazione e alla regolamentazione del settore finan-ziario, non può essere superiore al 20% di quella so-stenuta nell’anno 2009 (art. 6, c. 7, D.L. n. 78/2010, conv. in legge n. 122/2010).Gli enti locali e le altre PA inserite nel conto econo-mico consolidato della pubblica amministrazione individuate dall’ISTAT, inoltre, ai sensi dell’art. 14, D.L. n. 66/2014, a decorrere dal 2014:

a) non possono conferire incarichi di consulenza, studio e ricerca quando la spesa complessiva soste-nuta nell’anno per tali incarichi è superiore rispet-to alla spesa per il personale dell’amministrazione che conferisce l’incarico, come risultante dal conto annuale del 2012, al 4,2% per le amministrazioni con spesa di personale pari o inferiore a 5 milioni di euro, e all’1,4% per le amministrazioni con spesa di personale superiore a 5 milioni di euro. È con-seguentemente soppressa la precedente tipologia di vincolo;

b) non possono stipulare contratti di collaborazio-ne coordinata e continuativa quando la spesa com-plessiva per tali contratti è superiore rispetto alla spesa del personale dell’amministrazione che con-ferisce l’incarico come risultante dal conto annuale del 2012, al 4,5% per le amministrazioni con spesa

di personale pari o inferiore a 5 milioni di euro, e all’1,1% per le amministrazioni con spesa di perso-nale superiore a 5 milioni di euro.

Restano fermi i limiti e le condizioni previgenti ap-plicabili a tali tipologie di spesa.Alle province e alle città metropolitane e ai comu-ni, è comunque concessa la facoltà di rimodulare o adottare misure alternative di contenimento della spesa corrente, al fine di conseguire risparmi co-munque non inferiori a quelli derivanti dall’appli-cazione dei suddetti limiti.

1.2. Relazioni pubbliche, convegni, mostre, spese di pubblicità e di rappresentanza

Allo stesso modo anche le spese per relazioni pubbli-che, convegni, mostre, pubblicità e di rappresentanza, non possono essere effettuate per un ammontare superiore al 20% della spesa sostenuta nell’anno 2009 per le medesime finalità (art. 6, c. 8, D.L. n. 78/2010).Non è ricompresa nella limitazione gli oneri relativi ad attività di informazione e comunicazione istitu-zionale a carattere non pubblicitario; in particolare, le spese per l’aggiornamento e lo sviluppo del sito web comunale non soggiacciano alla limitazione di legge, in quanto riferibili ad una forma di pubblicità obbligatoria (cfr. Corte dei conti, sez. controllo Li-guria, parere 7 giugno 2015, n. 54).

1.3. Spese per sponsorizzazioni

Dall’anno 2011 non possono invece essere effet-tuate spese per sponsorizzazioni (art. 6, c. 9, D.L. n. 78/2010).La Corte dei conti, sez. reg. controllo Lombardia (2 luglio 2013, n. 317), ha valorizzato una nozio-ne giuscontabile e lata di sponsorizzazione, in coe-renza con la ratio di riduzione degli oneri a carico delle amministrazioni ex art. 6, c. 7, D.L. n. 78/2010, e con finalità anti-elusive. La ricostruzione di tale nozione, sia in termini normativi che funzionali, ha portato a qualificare come sponsorizzazione qual-siasi finanziamento, anche indiretto, di attività di soggetti privati allo scopo di valorizzare l’immagi-ne dell’ente, con l’eccezione di “forme di sostegno all’associazionismo che si traducono nello svolgi-mento da parte del privato di un’attività propria del comune in forma sussidiaria. L’attività, dunque, deve rientrare nelle competenze dell’ente locale e viene esercitata, in via mediata, da soggetti privati destinatari di risorse pubbliche piuttosto che (di-


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rettamente) da parte di comuni e province, rappre-sentando una modalità alternativa di erogazione del servizio pubblico e non una forma di promozione dell’immagine dell’amministrazione” (delibera n. 1075/2010).È stato inoltre precisato che l’attività di promozione culturale appare non ricadere nelle funzioni di cui all’art. 118 Cost. (né tra quelle “conferite” dalla leg-ge, né tra quelle ascrivibili al novero delle funzioni originarie dell’ente locale), giungendo a ritenere che la partecipazione ad associazione di promozione culturale costituisce una forma indiretta di sponso-rizzazione di attività di soggetti privati, attualmente incompatibile con l’ordinamento finanziario delle pubbliche amministrazioni.Per cogliere la differenza fra spese di rappresentanza e per sponsorizzazioni si richiama quanto espresso dalla Corte dei conti (sez. II giur. Centrale d’Appel-lo, 20 marzo 2007, sez. reg. controllo Lombardia, parere n. 2/2009, e Molise, n. 40/2009):

- le spese di sponsorizzazione sono una particolare manifestazione della rappresentanza all’esterno, nel senso che l’ente sostiene dei costi per promuo-vere la propria immagine o determinati prodotti della propria attività o del territorio mediante l’apposizione di elementi riferibili all’ente stes-so su prodotti od attività di terzi. Sono precluse quelle per le quali si realizza una vera e propria sponsorizzazione, cioè quelle derivanti da con-tratti a prestazioni corrispettive finalizzati a pro-muovere l’immagine o la notorietà dello sponsor. Appare interessante rilevare che per la Corte dei conti (sez. reg. Abruzzo, parere 10 settembre 2012, n. 346) l’elemento che connota la contribuzione tuttora ammessa (distinguendola dalle spese di sponsorizzazioni ormai vietate) è lo svolgimen-to, da parte del privato, di un’attività propria del Comune, in forma sussidiaria. L’attività, perciò, deve rientrare nelle competenze dell’ente locale, venendo ad essere esercitata, in via mediata, da soggetti privati destinatari di risorse pubbliche piuttosto che direttamente da parte dell’ente, rappresentando una modalità alternativa di ero-gazione del servizio pubblico e non una forma di promozione dell’immagine dell’amministrazio-ne. Il divieto opera per le sponsorizzazioni aven-ti come finalità la mera segnalazione ai cittadini della presenza di un soggetto sponsorizzato, così da promuoverne l’immagine, mentre sono am-missibili le contribuzioni ad iniziative che rien-trino nei compiti istituzionali dell’ente interessa-

to e svolte nell’interesse della collettività, anche alla luce del principio di sussidiarietà orizzontale di cui all’art. 118 della Costituzione (sez. reg. Sar-degna, parere 12 luglio 2012, n. 59). In tal senso l’attività, dunque, che rientra nelle competenze dell’ente locale e viene esercitata, in via mediata, da soggetti privati destinatari di risorse pubbli-che, piuttosto che, direttamente, da parte dell’en-te, costituisce una modalità alternativa di eroga-zione del servizio pubblico e non una forma di promozione dell’immagine dell’amministrazione (sez. reg. contr. Lombardia, n. 248/2014);

- è spesa di rappresentanza quella sostenuta in rela-zione ai fini istituzionali dell’ente, volta a dare visi-bilità all’ente per la necessità di proiettare all’esterno le proprie attività e per un migliore perseguimento dei suoi fini istituzionali. Le spese di rappresentanza sostenute dagli organi di governo degli enti locali ai sensi dell’art. 16, c. 26, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138, convertito in legge 14 settembre 2011, n. 148, devono essere elencate, per ciascun anno, in apposi-to prospetto allegato al rendiconto di gestione, pro-spetto trasmesso alla sezione regionale di controllo della Corte dei conti e pubblicato, entro dieci giorni dall’approvazione del rendiconto, sul sito internet dell’ente locale.

Per quanto riguarda le spese inerenti le relazioni pub-bliche, con tale espressione si suole indicare tutte le attività di comunicazione volte a sviluppare relazio-ni tra l’ente e persone, istituzioni ed organismi vari: per il conseguimento dei fini, generali e specifici, dello stesso ente; la Corte demanda, in effetti, agli enti la loro concreta individuazione.Sussiste, come stabilito dal comma 10 del citato art. 6, la possibilità di effettuare variazioni compensa-tive tra le spese di cui sopra, ferma restando l’inva-rianza in termini di fabbisogno, e cioè di spesa com-plessiva massima, e di indebitamento netto rispetto agli effetti derivanti dalle disposizioni legislative medesime.

1.4. Spesa per attività di formazione

Per gli enti locali dal 2011 la spesa per attività esclu-sivamente di formazione deve essere non superiore al 50% della spesa sostenuta nell’anno 2009 (art. 6, c. 13, D.L. n. 78/2010 e s.m.i.).Il contenimento trova applicazione in relazione agli interventi formativi decisi od autorizzati discrezio-nalmente dall’ente e non riguarda le attività di for-mazione previste da specifiche disposizione di legge


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(cfr. Corte dei conti, sez. reg. controllo Lombardia, parere n. 116/2011, e RGS circ. 28 dicembre 2011, n. 33). Ad ogni modo il vincolo deve considerarsi di stretta interpretazione, non potendo quindi ritener-si consentite deroghe ulteriori rispetto a quelle che siano eventualmente espressamente dettate dal legi-slatore (sez. reg. Piemonte, parere 26 giugno 2012, n. 258).Gli atti e i contratti posti in essere in violazione a tale limite costituiscono illecito disciplinare e deter-minano responsabilità erariale.

2. La progressiva disapplicazione delle limitazioni

L’art. 21-bis, D.L. n. 50/2017, conv. in legge n. 96/2017, ha stabilito che ai comuni e alle loro for-me associative che hanno approvato il bilancio preventivo dell’esercizio di riferimento entro il 31 dicembre dell’anno precedente e che hanno rispet-tato nell’anno precedente il saldo tra entrate finali e spese finali, non si applicano le limitazioni e i vin-coli di cui:

a) all’art. 6, commi 7, 8, fatta eccezione delle spese per mostre, 9 e 13, D.L. n. 78/2010, convertito dalla legge n. 122/2010;

b) all’art. 27, comma 1, D.L. n. 112/2008, convertito dalla legge n. 133/2008;

indicati nel precedente paragrafo 1.Inoltre, l’art. 22, c. 5-quater, dello stesso decreto n. 50/2017, ha stabilito che per favorire lo svolgimen-to delle funzioni di promozione del territorio, dello sviluppo economico e della cultura in ambito loca-le, i vincoli di contenimento della spesa pubblica di cui all’art. 6, commi 8 e 11, D.L. n. 78/2010, non si applicano alle spese per la realizzazione di mostre effettuate da regioni ed enti locali o da istituti e luo-ghi della cultura di loro appartenenza.

3. Spese per missioni

Dal 2011 gli enti locali non possono effettuare spese per missioni, anche all’estero (con esclusione delle missioni strettamente connesse ad accordi inter-nazionali ovvero indispensabili per assicurare la partecipazione a riunioni presso enti e organismi internazionali o comunitari nonché con investitori istituzionali necessari alla gestione del debito pub-blico), per un ammontare superiore al 50% della spesa sostenuta nell’anno 2009 (art. 6, c. 12, D.L. n. 78/2010 e s.m.i.).Gli atti e i contratti posti in essere in violazione di tale limite costituiscono illecito disciplinare e de-

terminano responsabilità erariale. È opportuno rilevare che è stata affermata l’impossibilità per l’amministrazione di reintrodurre, attraverso una regolamentazione interna, il rimborso delle spese sostenute dal dipendente sulla base delle indica-zioni fornite dal disapplicato art. 8 della legge n. 417/1988: tale modo di operare, infatti, costituireb-be una chiara elusione del dettato e della ratio del disposto del richiamato art. 6, c. 12, D.L. n. 78/2010 (Corte dei conti, sezioni riunite di controllo, 5 apri-le 2011, n. 21).Il limite di spesa può essere superato in casi ecce-zionali, previa adozione di un motivato provvedi-mento adottato dal sindaco o dal presidente della provincia, da comunicare preventivamente agli or-gani di controllo ed agli organi di revisione dell’en-te. Riguardo alla nozione di “eccezionalità” la Corte dei conti (sez. reg. Toscana, 21 luglio 2011, n. 185, e 11 settembre 2012, n. 249) ha sottolineato che “i casi per i quali derogare al limite di spesa non posso-no che essere situazioni fuori dall’ordinaria attività amministrativa ed istituzionale dell’ente che giusti-fichino, appunto, l’eccezionalità dello sforamento del limite di legge. In assenza di norme o interpreta-zioni in merito, può essere considerata eccezionale, ad esempio, anche una spesa per una missione non sostenuta in passato e che si ritiene, in ragione della sua natura, possa essere sostenuta una tantum; non è di certo eccezionale una spesa sostenuta per mis-sioni che solitamente l’ente autorizza”.In merito alla possibilità di rimborsare le spese per l’uso del mezzo proprio dei dipendenti va rilevato l’intervento delle Sezioni riunite in sede di control-lo della Corte (delibera n. 8 del 7 febbraio 2011), secondo il quale le limitazioni previste dal comma 12 implicano che il dipendente può conseguire l’au-torizzazione all’uso del mezzo proprio al limitato effetto di ottenere la copertura assicurativa dovuta in base alle vigenti disposizioni e il riconoscimento di un indennizzo corrispondente alla somma che il dipendente medesimo avrebbe speso ove fosse ri-corso ai mezzi pubblici. Al riguardo si ritiene utile ricordare che il D.P.C.M. 3 agosto 2011, come mo-dificato dal successivo decreto 12 gennaio 2012, ha disciplinato le modalità di assegnazione ed utilizzo delle autovetture di servizio e di rappresentanza da parte delle Pa, alle quali gli enti locali sono tenuti ad adeguare i propri ordinamenti; per effetto di tale disposizione (art. 2, c. 2) ai presidenti di provincia e sindaci possono essere attribuite, con provvedi-mento adottato dalla rispettiva amministrazione, autovetture di servizio in uso non esclusivo alle


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condizioni di cui all’art. 4, mentre l’art. 3 definisce le modalità di gestione dell’intero parco auto, rivol-te alla graduale riduzione delle dotazioni.

4. Spesa per autovetture

A decorrere dal 1° maggio 2014 gli enti locali e le al-tre PA inserite nel conto economico consolidato della pubblica amministrazione individuate dall’ISTAT, ai sensi dell’art. 15, D.L. n. 66/2014, non possono ef-fettuare spese di ammontare superiore al 30% della spesa sostenuta nell’anno 2011 per l’acquisto, la ma-nutenzione, il noleggio e l’esercizio di autovetture, nonché per l’acquisto di buoni taxi. Si ritiene che il vincolo posto dal predetto art. 15 (che è stato di-chiarato illegittimo dalla Corte Cost. n. 43/2016 per le Regioni), abbia sostituito quello precedentemente stabilito dall’art. 6, c. 14, D.L. n. 78/2010.Detto limite non si applica alle autovetture utiliz-zate per i servizi istituzionali di tutela dell’ordine e della sicurezza pubblica, per i servizi sociali e sani-tari svolti per garantire i livelli essenziali di assisten-za, ovvero per i servizi istituzionali svolti nell’area tecnico-operativa della difesa. I contratti di locazio-ne o noleggio in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto possono essere ceduti, anche senza l’assenso del contraente privato, alle Forze di polizia, con il trasferimento delle relative risorse fi-nanziarie sino alla scadenza del contratto.Tali nuove misure sostituiscono quelle già previste dall’art. 5, c. 2, D.L. n. 95/2012, conv. in legge n. 135/2012.

5. Spesa per locazioni passive, manutenzioni ordi-narie ed altri costi per l’utilizzo di immobili

5.1. Il limite di spesa - inapplicabilità aggiornamento ISTAT

L’art. 8, c. 2, del D.L. n. 78/2010, stabilisce che “... gli enti locali, nonché gli enti da questi vigilati, le aziende sanitarie ed ospedaliere, nonché gli istituti di ricovero e cura a carattere scientifico, sono tenuti ad adeguarsi ai principi definiti dal comma 15, stabilendo misure analoghe per il contenimento della spesa per locazioni passive, manutenzioni ed altri costi legati all’utilizzo degli immobili. Per le medesime finalità, gli obblighi di comunicazione previsti dall’art. 2, comma 222, periodo dodicesimo, della legge 23 dicembre 2009, n. 191, sono estesi alle amministrazioni pubbliche in-serite nel conto economico consolidato della pubbli-ca amministrazione, come individuate dall’Istituto

nazionale di statistica (ISTAT) ai sensi del comma 3 dell’art. 1 della legge 31 dicembre 2009, n. 196”.Il riferimento al comma 15 appare determinato da un refuso, visto che tale comma si riferisce alle ope-razioni di acquisto, vendita ed utilizzo di immobi-li da parte di enti pubblici e privati gerenti forme obbligatorie di assistenza e previdenza, che sono subordinate alla verifica del rispetto dei saldi strut-turali di finanza pubblica. Per l’ANCI “il comma 2 estende agli enti locali e agli enti da questi vigilati l’obbligo di adeguarsi ai principi del comma 15 del-lo stesso art. 8, sancendo che le operazioni di ac-quisto e vendita di immobili, nonché le operazioni di utilizzo delle somme provenienti da alienazio-ni di immobili o delle quote di fondi immobiliari sono subordinate alla verifica dei saldi strutturali di finanza pubblica da effettuarsi con decreto del Ministero del lavoro di concerto con il Ministero dell’economie. Stabilisce inoltre misure analoghe per il contenimento delle spese di locazioni passive, manutenzioni ed altri costi legati all’utilizzo degli immobili, applicando il limite del 2% del valore dell’immobile utilizzato così come previsto per le Amministrazioni Centrali e periferiche dello Stato.Qualora l’amministrazione utilizzatrice, per moti-vi ad essa imputabili, non provveda a rilasciare gli immobili entro il termine prestabilito, su comu-nicazione dell’Agenzia del Demanio, il Ministero dell’Economia e finanze, riduce linearmente gli stanziamenti di spesa dell’Amministrazione per un valore pari all’8% del valore di mercato dell’immo-bile rapportato al periodo di maggior permanenza”.La norma, ad ogni modo, appare determinare l’in-sorgere di un limite massimo di spesa per locazioni e manutenzioni ordinarie su immobili nella misura del 2% del valore dell’immobile utilizzato, limite valido a decorrere dall’esercizio 2011.L’art. 1, c. 1025, della legge n. 205/2017 ha esteso anche al 2018 l’inapplicabilità dell’aggiornamento relativo alla variazione degli indici ISTAT al canone dovuto dalle PA inserite nel conto economico con-solidato della pubblica amministrazione.

5.2. Il divieto di stipula di nuovi contratti di locazione e di acquisto di immobili

L’art. 12, c. 1-ter, del D.L. n. 98/2011, introdotto dal-la legge 24 dicembre 2012, n. 228, stabilisce che a decorrere dal 1° gennaio 2014 al fine di pervenire a risparmi di spesa ulteriori rispetto a quelli previsti dal patto di stabilità interno, gli enti territoriali e gli enti del Servizio sanitario nazionale effettuano


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operazioni di acquisto di immobili solo ove ne sia-no comprovate documentalmente l’indispensabilità e l’indilazionabilità attestate dal responsabile del procedimento. La congruità del prezzo è attestata dall’Agenzia del demanio, previo rimborso delle spese. Delle predette operazioni è data preventiva notizia, con l’indicazione del soggetto alienante e del prezzo pattuito, nel sito internet istituzionale dell’ente.

6. La spesa per il personale

6.1. Il contenimento della spesa

Il comma 557 della legge n. 296/2006, stabilisce che ai fini del concorso delle autonomie locali al rispetto degli obiettivi di finanza pubblica, gli enti sottoposti al patto di stabilità interno assicurano la riduzione delle spese di personale, al lordo degli oneri riflessi a carico delle amministrazioni e dell’I-RAP, con esclusione degli oneri relativi ai rinnovi contrattuali, garantendo il contenimento della di-namica retributiva e occupazionale, con azioni da modulare nell’ambito della propria autonomia e rivolte, in termini di principio, ai seguenti ambiti prioritari di intervento:

b) razionalizzazione e snellimento delle strutture burocratico-amministrative, anche attraverso ac-corpamenti di uffici con l’obiettivo di ridurre l’in-cidenza percentuale delle posizioni dirigenziali in organici;

c) contenimento delle dinamiche di crescita della contrattazione integrativa, tenuto anche conto delle corrispondenti disposizioni dettate per le ammini-strazioni statali.

Ai fini dell’applicazione del comma 557, a decorrere dall’anno 2014 gli enti assicurano, nell’ambito della programmazione triennale dei fabbisogni di perso-nale, il contenimento delle spese di personale con riferimento al valore medio del triennio 2011-2013.

6.2. Capacità assunzionali e turn over

Per effetto di quanto stabilito dall’art. 3, commi 5 e seguenti, D.L. 24 giugno 2014, n. 90, conv. in legge n. 114/2014, e smi, gli enti locali sottoposti ai vincoli di finanza pubblica possono procedere ad assunzio-ni di personale a tempo indeterminato nel limite di un contingente di personale complessivamente corrispondente ad una spesa pari al 80% di quel-la relativa al personale di ruolo cessato nell’anno precedente per il 2016-2017 e del 100% a decorre-

re dall’anno 2018; tali limiti non si applicano alle assunzioni di personale appartenente alle categorie protette ai fini della copertura della quota d’obbli-go; a decorrere dall’anno 2014 è consentito il cu-mulo delle risorse destinate alle assunzioni per un arco temporale non superiore a tre anni, nel rispetto della programmazione del fabbisogno e di quella fi-nanziaria e contabile. Restano ferme le disposizioni previste dall’art. 1, commi 557, 557-bis e 557-ter, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, tenuto però conto che è modificato il riferimento per il calcolo dal nuovo comma 557-quater, per il quale: “Ai fini dell’applicazione del comma 557, a decorrere dall’an-no 2014 gli enti assicurano, nell’ambito della pro-grammazione triennale dei fabbisogni di personale, il contenimento delle spese di personale con riferimento al valore medio del triennio precedente alla data di entrata in vigore della presente disposizione”.L’art. 1, c. 228, legge n. 208/2015, per il quale: “Le amministrazioni di cui all’articolo 3, comma 5, del decreto-legge 24 giugno 2014, n. 90, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 2014, n. 114, e successive modificazioni, possono procedere, per gli anni 2016, 2017 e 2018, ad assunzioni di personale a tempo indeterminato di qualifica non dirigenziale nel limite di un contingente di personale corrispondente, per ciascuno dei predetti anni, ad una spesa pari al 25 per cento di quella relativa al medesimo personale ces-sato nell’anno precedente” è stato integrato dall’art. 22, commi 1-bis e 2, del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, conv. in legge n. 96/2017, stabilendo che “qualora il rapporto dipendenti-popolazione dell’anno pre-cedente sia inferiore al rapporto medio dipendenti-popolazione per classe demografica, come definito triennalmente con il decreto del Ministro dell’interno di cui all’articolo 263, comma 2, del testo unico di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, la per-centuale stabilita al periodo precedente è innalzata al 75 per cento nei comuni con popolazione superiore a 1.000 abitanti, per gli anni 2017 e 2018. Per i comuni con popolazione compresa tra 1.000 e 3.000 abitan-ti che rilevano nell’anno precedente una spesa per il personale inferiore al 24 per cento della media delle entrate correnti registrate nei conti consuntivi dell’ul-timo triennio, la predetta percentuale è innalzata al 100 per cento”.

6.3. Fondo contrattazione decentrata - limite 2015

Per il comma 236 della legge n. 208/2015, nelle more dell’adozione dei decreti attuativi della rifor-ma di cui alla legge n. 124/2015 - con particolare


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riferimento all’omogeneizzazione del trattamento economico fondamentale e accessorio della diri-genza - tenuto conto delle esigenze di finanza pub-blica, a decorrere dal 1° gennaio 2016 l’ammontare complessivo delle risorse destinate annualmente al trattamento accessorio del personale, anche di livel-lo dirigenziale, di ciascuna PA, ivi compresi gli enti locali, non può superare il corrispondente importo determinato per l’anno 2015 ed è, comunque, auto-maticamente ridotto in misura proporzionale alla riduzione del personale in servizio, tenendo conto del personale assumibile ai sensi della normativa vigente.

6.4. Oneri rinnovi contrattuali a carico del bilancio

Il comma 469 della legge di stabilità 2016 ha sta-bilito che gli oneri per i rinnovi contrattuali per il triennio 2016-2018 sono posti a carico dei rispettivi bilanci ai sensi dell’art. 48, c. 2, D.Lgs. n. 165/2001.

6.5. Assunzioni a tempo determinato

Gli enti locali si avvalgono di personale a tempo de-terminato o con convenzioni ovvero con contratti di collaborazione coordinata e continuativa, nel li-mite del 50% della spesa sostenuta per le stesse fina-lità nell’anno 2009, come stabilito dall’art. 9, c. 28, D.L. n. 78/2010, come da ultimo modificato dall’art. 3, D.L. n. 90/2014.La spesa per personale relativa a contratti di forma-zione-lavoro, ad altri rapporti formativi, alla som-ministrazione di lavoro, nonché al lavoro accesso-rio di cui all’art. 70, c. 1, lett. d), D.L. n. 276/2003, e successive modificazioni ed integrazioni, non può essere superiore al 50% di quella sostenuta per le rispettive finalità nell’anno 2009.I limiti di cui sopra non si applicano, anche con riferimento ai lavori socialmente utili, ai lavori di pubblica utilità e ai cantieri di lavoro, nel caso in cui il costo del personale sia coperto da finanziamenti specifici aggiuntivi o da fondi dell’Unione europea; nell’ipotesi di cofinanziamento, i limiti medesimi non si applicano con riferimento alla sola quota fi-nanziata da altri soggetti.A decorrere dal 2013 gli enti locali possono supera-re il predetto limite per le assunzioni strettamente necessarie a garantire l’esercizio delle funzioni di polizia locale, di istruzione pubblica e del settore sociale nonché per le spese sostenute per lo svolgi-mento di attività sociali mediante forme di lavoro accessorio.

Le predette limitazioni non si applicano agli enti lo-cali in regola con l’obbligo di riduzione delle spese di personale di cui ai commi 557 e 562 dell’art. 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296, nell’ambito delle risorse disponibili a legislazione vigente, come stabilito dall’art. 11 del D.L. n. 90/2014. Resta fermo che comunque la spesa complessiva non può esse-re superiore a quella sostenuta per le stesse finalità nell’anno 2009.Inoltre, per effetto dell’art. 11, c. 4-quater, D.L. n. 90/2014, a decorrere dall’anno 2014 il comma 557, in materia di riduzione delle spese di personale, non si applica ai comuni con popolazione compresa tra 1.001 e 5.000 abitanti per le sole spese di personale stagionale assunto con forme di contratto a tempo determinato, che sono strettamente necessarie a garantire l’esercizio delle funzioni di polizia locale in ragione di motivate caratteristiche socio-economiche e territoriali connes-se a significative presenze di turisti, nell’ambito delle risorse disponibili a legislazione vigente.

6.6. Le regole specifiche per province e città metropo-litane

I commi 844-847 della legge 27 dicembre 2017, n. 205, hanno stabilito regole specifiche applicabili a province e città metropolitane in tema di personale:

- ai fini del ripristino delle capacità di assunzione, le città metropolitane e le province delle regioni a statuto ordinario definiscono un piano di riassetto organizzativo finalizzato ad un ottimale esercizio delle funzioni fondamentali previste dalla legge 7 aprile 2014, n. 56;

- a decorrere dall’anno 2018, le province delle re-gioni a statuto ordinario possono procedere, nel li-mite della dotazione organica e di un contingente di personale complessivamente corrispondente a una spesa pari al 100% di quella relativa al personale di ruolo cessato nell’anno precedente, ad assunzioni di personale a tempo indeterminato, da destinarsi prioritariamente alle attività in materia di viabilità e di edilizia scolastica, solo se l’importo delle spese complessive di personale, al lordo degli oneri rifles-si a carico dell’amministrazione, non supera il 20% delle entrate correnti relative ai titoli I, II e III. Per le restanti province, la percentuale assunzionale stabi-lita al periodo precedente è fissata al 25%. È consen-tito l’utilizzo dei resti;

- nell’anno 2018, le città metropolitane possono procedere, nei termini previsti dal presente comma, ad assunzioni di personale a tempo indeterminato


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nel rispetto dei limiti di spesa definiti in applicazio-ne dell’art. 1, c. 421, legge n. 190/2014;

- le province delle regioni a statuto ordinario pos-sono avvalersi di personale con rapporto di lavoro flessibile nel limite del 25% della spesa sostenuta per le stesse finalità nell’anno 2009.

7. Il contributo dei comuni alla finanza pubblica parametrato sulla spesa per beni e servizi

L’art. 8, c. 4, D.L. n. 66/2014, conv. in legge n. 89/2014, come modificato dal comma 451 della leg-ge n. 190/2014, ha stabilito che le PA, ivi compresi gli enti locali, riducono la spesa per acquisti di beni e servizi, in ogni settore, per un ammontare com-plessivo pari a 2.100 milioni di euro per il 2014, e quindi di 360 milioni di euro da parte dei comuni. L’art. 1, c. 10, D.L. 19 giugno 2015 n. 78, convertito dalla legge n. 122/2015, ha determinato, per l’anno 2015, l’ammontare della riduzione della spesa cor-rente che ciascuna provincia e città metropolitana deve conseguire e il corrispondente versamento, ai sensi del predetto art. 1, comma 418, secondo gli importi indicati nella tabella 2 allegata allo stesso D.L. n. 78 del 2015 (vedasi anche Ministero dell’in-terno, circolare 13 ottobre 2015, n. 12 F.L.).La determinazione degli obiettivi di spesa per le pro-vince, i comuni e le città metropolitane è effettuata con le modalità di cui all’art. 47, dello stesso D.L. n. 66/2014, e quindi i comuni, a valere sui risparmi con-nessi alle misure indicate al comma 9 del citato art. 47, assicurano un contributo alla finanza pubblica pari a 375,6 milioni di euro per l’anno 2014 e 563,4 milio-ni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018. A tal fine il Fondo di Solidarietà Comunale è ridotto di 375,6 milioni di euro per l’anno 2014 e di 563,4 milio-ni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018. Gli importi di tali riduzioni sono determinati per ciascun comune sulla base dei seguenti criteri:

a) per quanto attiene agli interventi relativi alla riduzione della spesa per beni e servizi, la ridu-zione è operata nella misura complessiva di 360 milioni di euro per il 2014 e di 540 milioni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018, propor-zionalmente alla spesa media, sostenuta nell’ultimo triennio, relativa ai codici SIOPE indicati nella ta-bella A allegata allo stesso decreto n. 66. Per gli enti che nell’ultimo anno hanno registrato tempi medi nei pagamenti relativi a transazioni commerciali superiori a 90 giorni, rispetto a quanto disposto dal D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231, la riduzione di cui al

periodo precedente è incrementata del 5%. Ai re-stanti enti la riduzione è proporzionalmente ridot-ta in misura corrispondente al complessivo incre-mento di cui al periodo precedente. Per gli enti che nell’ultimo anno hanno fatto ricorso agli strumenti di acquisto messi a disposizione da Consip S.p.A. o dagli altri soggetti aggregatori in misura inferio-re al valore mediano la riduzione di cui al primo periodo è incrementata del 5%. Ai restanti enti la riduzione è proporzionalmente ridotta in misura corrispondente al complessivo incremento di cui al periodo precedente. A tal fine gli enti sono tenu-ti a trasmettere al Ministero dell’interno (secondo le modalità indicate dalle circolari 8 maggio 2014, n. 8, e 2 luglio 2014, n. 11), entro il 28 febbraio per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018, la certifica-zione di cui al D.M. 2 luglio 2014 sottoscritta dal rappresentante legale, dal responsabile finanziario e dall’organo di revisione economico-finanziaria, attestante il tempo medio dei pagamenti dell’an-no precedente calcolato rapportando la somma delle differenze dei tempi di pagamento rispetto a quanto disposto dal decreto legislativo 9 ottobre 2002, n. 231, al numero dei pagamenti stessi. Nella medesima certificazione è, inoltre, indicato il va-lore degli acquisti di beni e servizi, relativi ai codi-ci SIOPE indicati nell’allegata tabella B sostenuti nell’anno precedente, con separata evidenza degli acquisti sostenuti mediante ricorso agli strumenti di acquisto messi a disposizione da Consip S.p.A. o dagli altri soggetti aggregatori. In caso di mancata trasmissione della certificazione nei termini indi-cati si applica l’incremento del 10 per cento;

b) per quanto attiene agli interventi relativi alla ri-duzione della spesa per autovetture di 2,4 milioni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018, la riduzione è operata in proporzione al numero di autovetture possedute da ciascun comune comu-nicato annualmente al Ministero dell’interno dal Dipartimento della Funzione Pubblica;

c) per quanto attiene agli interventi relativi alla riduzione della spesa per incarichi di consulenza, studio e ricerca e per i contratti di collaborazione coordinata e continuativa, di 21 milioni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2018, la riduzione è operata in proporzione alla spesa comunicata al Ministero dell’interno dal Dipartimento della Fun-zione Pubblica.

In caso di incapienza, sulla base dei dati comunicati dal Ministero dell’interno, l’Agenzia delle Entra-te provvede al recupero delle predette somme nei


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confronti dei comuni interessati all’atto del riversa-mento agli stessi comuni dell’imposta municipale propria.I comuni possono rimodulare o adottare misure alternative di contenimento della spesa corrente, al fine di conseguire risparmi comunque non inferiori a quelli stabiliti.Con D.M. 26 agosto 2016 è stato determinato il ri-parto del contributo alla finanza pubblica a carico delle Città metropolitane e delle Province delle Re-gioni a statuto ordinario e delle Regioni siciliana e Sardegna, pari complessivamente a 510 milioni di euro per l’anno 2016, in proporzione alla spesa me-dia sostenuta nel triennio 2013-2015, nelle quote individuali stabilite dall’allegato allo stesso decreto.Il collegio dei revisori dell’ente è tenuto a verificare e dare dimostrazione con il questionario Siquel, che le misure di cui sopra sono state adottate.

8. Il piano triennale di razionalizzazione delle spese

L’art. 2, c. 594, della legge n. 244/2007 ha stabilito che ai fini del contenimento delle spese di funzio-namento delle proprie strutture, le amministra-zioni pubbliche di cui all’art. 1, c. 2, del D.Lgs. n. 165/2001, ivi compresi gli enti locali, adottano piani triennali per l’individuazione di misure finalizzate alla razionalizzazione dell’utilizzo:

a) delle dotazioni strumentali, anche informatiche, che corredano le stazioni di lavoro nell’automazio-ne d’ufficio. Sono altresì indicate le misure dirette a circoscrivere l’assegnazione di apparecchiature di telefonia mobile ai soli casi in cui il personale debba assicurare, per esigenze di servizio, pronta e costan-te reperibilità e limitatamente al periodo necessa-rio allo svolgimento delle particolari attività che ne richiedono l’uso, individuando, nel rispetto della normativa sulla tutela della riservatezza dei dati personali, forme di verifica, anche a campione, circa il corretto utilizzo delle relative utenze;

b) delle autovetture di servizio, attraverso il ricor-so, previa verifica di fattibilità, a mezzi alternativi di trasporto, anche cumulativo;

c) dei beni immobili ad uso abitativo o di servizio, con esclusione dei beni infrastrutturali. Qualora detti interventi implichino la dismissione di dota-zioni strumentali, il piano è corredato della docu-mentazione necessaria a dimostrare la congruenza dell’operazione in termini di costi e benefici.

L’ampiezza degli interventi che possono ricadere nel piano triennale è stata ulteriormente estesa

dall’art. 16, c. 4, del D.L. n. 98/2011, come conver-tito in legge n. 111/2011, per il quale con il piano sono compresi interventi di razionalizzazione e riqualificazione della spesa, di riordino e ristrut-turazione amministrativa, di semplificazione e digitalizzazione, di riduzione dei costi della po-litica e di funzionamento, ivi compresi gli appal-ti di servizio, gli affidamenti alle partecipate e il ricorso alle consulenze attraverso persone giuri-diche; nel piano sono indicati la spesa sostenuta a legislazione vigente per ciascuna delle voci di spesa interessate e i correlati obiettivi in termini fisici e finanziari.I piani triennali sono resi pubblici attraverso le op-portune iniziative e strumenti dell’Urp, e sul sito istituzionale dell’ente.Si evidenzia che la cogenza dell’adempimento è stata, per così dire, “rinvigorita” dall’art. 16, com-mi 4-6, del D.L. n. 98/2011, per il quale le eventuali economie aggiuntive effettivamente realizzate ri-spetto a quelle già previste dalla normativa vigen-te, possono essere utilizzate annualmente, nell’im-porto massimo del 50%, per la contrattazione in-tegrativa, di cui il 50% destinato all’erogazione dei premi previsti dall’art. 19 del D.Lgs. n. 150/2009. Tali risorse sono utilizzabili solo se a consuntivo è accertato, con riferimento a ciascun esercizio, dal-le amministrazioni interessate, il raggiungimento degli obiettivi fissati per ciascuna delle singole voci di spesa previste nei piani di cui trattasi e i con-seguenti risparmi, questi ultimi certificati, ai sensi della normativa vigente, dai competenti organi di controllo. I piani adottati dalle amministrazioni sono oggetto di informazione alle organizzazioni sindacali rappresentative.Gli enti trasmettono al termine di ciascun esercizio una relazione agli organi di controllo interno e alla sezione regionale della Corte dei conti competente in merito all’applicazione del piano.Come è dato rilevare da alcune pronunce delle sezioni regionali della Corte dei conti, la mancata adozione dei piani triennali per l’individuazione di misure finalizzate alla razionalizzazione dell’utiliz-zo delle dotazioni strumentali, delle autovetture di servizio e dei beni immobili ad uso abitativo o di servizio, previsti dall’art. 2, comma 594, della leg-ge n. 244/2007 costituisce un’irregolarità contabile in quanto contrasta con il dettato della norma, che ha reso obbligatoria la redazione di appositi piani al fine di consentire, attraverso un’attenta program-mazione, il contenimento e la razionalizzazione di alcune tipologie di spesa.


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9. L’accantonamento del risultato negativo di società partecipate ed altri organismi

Gli enti locali che partecipano a società partecipate che presentano un risultato di esercizio negativo, ai sensi dell’art. 21 del D.Lgs.n. 175/2016, e smi, ac-cantonano nell’anno successivo in apposito fondo vincolato un importo pari al risultato negativo non immediatamente ripianato, in misura proporzio-nale alla quota di partecipazione. Per le società che redigono il bilancio consolidato, il risultato di eser-cizio è quello relativo a tale bilancio. Limitatamente alle società che svolgono servizi pubblici a rete di rilevanza economica, per risultato si intende la dif-ferenza tra valore e costi della produzione ai sensi dell’art. 2425, cod. civ.L’importo accantonato è reso disponibile in misu-ra proporzionale alla quota di partecipazione nel caso in cui l’ente partecipante ripiani la perdita di esercizio o dismetta la partecipazione o il soggetto partecipato sia posto in liquidazione. Nel caso in cui i soggetti partecipati ripianino in tutto o in parte le perdite conseguite negli esercizi precedenti, l’im-porto accantonato viene reso disponibile agli enti partecipanti in misura corrispondente e proporzio-nale alla quota di partecipazione.Gli accantonamenti e le valutazioni di cui sopra sono applicati a decorrere dall’anno 2015. In sede di prima applicazione, per gli anni 2015, 2016 e 2017, in presenza di adozione della contabilità fi-nanziaria:

a) l’ente partecipante a società che hanno registrato nel triennio 2011-2013 un risultato medio negativo accantona, in proporzione alla quota di partecipa-zione, una somma pari alla differenza tra il risultato conseguito nell’esercizio precedente e il risultato medio 2011-2013 migliorato, rispettivamente, del 25% per il 2014, del 50% per il 2015 e del 75% per il 2016; qualora il risultato negativo sia peggiore di quello medio registrato nel triennio 2011-2013, l’accantonamento è operato nella misura indicata dalla lett. b);

b) l’ente partecipante a società che hanno registra-to nel triennio 2011-2013 un risultato medio non negativo accantona, in misura proporzionale alla quota di partecipazione, una somma pari al 25% per il 2015, al 50% per il 2016 e al 75% per il 2017 del risultato negativo conseguito nell’esercizio pre-cedente.

10. Il Fondo per contenziosi connessi a sentenze esecutive relative a calamità o cedimenti

Il Fondo per i contenziosi connessi a sentenze ese-cutive relative a calamità o cedimenti del D.L. n. 113/2016, convertito in legge n. 160/2016, è stato istituto dall’art. 4 con una dotazione di 20 milioni di euro per ciascuno degli anni 2016-2019 per garanti-re la sostenibilità economico-finanziaria e prevenire situazioni di dissesto finanziario dei comuni.Le risorse sono attribuite ai comuni che, a seguito di sentenze esecutive di risarcimento conseguenti a ca-lamità naturali o cedimenti strutturali, o ad accordi transattivi ad esse collegate, sono obbligati a soste-nere spese di ammontare complessivo superiore al 50% della spesa corrente sostenuta come risultante dalla media degli ultimi tre rendiconti approvati; le calamità naturali, o i cedimenti strutturali di cui al precedente periodo, devono essersi verificati entro il 20 agosto 2016.I comuni interessati comunicano al Ministero dell’interno, entro il termine perentorio del 31 mar-zo per ciascuno degli anni dal 2017 al 2019, la sus-sistenza delle condizioni per l’attribuzione del Fon-do, ivi incluse le richieste non soddisfatte negli anni precedenti, con modalità telematiche individuate dal D.M. 30 giugno 2016.La ripartizione del Fondo avviene con apposito D.P.C.M. (per il 2016, il decreto 4 novembre 2016) da adottare entro novanta giorni dal termine di in-vio delle richieste. Le richieste sono soddisfatte per un massimo dell’80% delle stesse. Nel caso in cui l’80% delle richieste superi l’ammontare annuo complessivamente assegnato, le risorse sono attri-buite proporzionalmente; nel caso in cui l’80% delle richieste sia invece inferiore all’ammontare annuo complessivamente assegnato, la quota residua viene riassegnata tra le disponibilità dell’anno successivo.

Cap. VIIIIl Fondo di solidarietà comunale - i fondi per le province e città metropolitane

1. L’istituzione del Fondo di solidarietà comunale - FSC

L’art. 1, c. 380, lett. b), legge n. 228/2012, ha istituito il Fondo di solidarietà comunale (FSC). alimenta-to con una quota dell’imposta municipale propria (IMU) di spettanza dei comuni, definita con appo-sito decreto.


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La dotazione del Fondo di solidarietà comunale, al netto dell’eventuale quota IMU di spettanza dei co-muni connessa alla regolazione dei rapporti finan-ziari, è stabilita in euro 6.208.184.364,87 a decorrere dall’anno 2018, di cui 2.768.800.000 assicurati at-traverso una quota dell’IMU, di spettanza dei co-muni, a seguito delle modifiche apportate dall’art. 14, D.L. n. 50/2017, conv. in legge n. 96/2017.Al fine di incentivare il processo di riordino e sem-plificazione degli enti territoriali, una quota del Fondo, non inferiore, a decorrere dall’anno 2014, a 30 milioni di euro, è destinata ad incrementare il contributo spettante alle unioni di comuni e una quota non inferiore a 30 milioni di euro è destinata ai comuni istituiti a seguito di fusione.Con decreto del Presidente del Consiglio dei mini-stri può essere variata la quota di gettito dell’impo-sta municipale propria di spettanza comunale da versare al bilancio dello Stato e, corrispondente-mente, rideterminata la dotazione del Fondo.

2. La ripartizione ed erogazione del FSC

2.1. I criteri di ripartizione

Il Fondo di solidarietà comunale, ai sensi del com-ma 449 della legge n. 232/2016 e smi è:

a) ripartito, quanto a euro 3.767.450.000, tra i co-muni interessati sulla base del gettito effettivo dell’I-MU e del tributo per i servizi indivisibili (TASI), re-lativo all’anno 2015 derivante dall’applicazione dei commi da 10 a 16, e dei commi 53 e 54 dell’art. 1 della legge n. 208/2015;

b) ripartito, nell’importo massimo di 66 milioni di euro, tra i comuni per i quali il riparto dell’impor-to di cui alla lettera a) non assicura il ristoro di un importo equivalente al gettito della TASI sull’abi-tazione principale stimato ad aliquota di base. Tale importo è ripartito in modo da garantire a ciascuno dei comuni di cui al precedente periodo l’equiva-lente del gettito della TASI sull’abitazione principa-le stimato ad aliquota di base;

c) destinato, per euro 1.885.643.345,70, eventual-mente incrementati della quota di cui alla lett. b) non distribuita e della quota dell’imposta munici-pale propria di spettanza dei comuni connessa alla regolazione dei rapporti finanziari, ai comuni delle regioni a statuto ordinario, di cui il 45% per l’anno 2018, il 60% per l’anno 2019, l’85% per l’anno 2020 e il 100% a decorrere dall’anno 2021, da distribuire tra i predetti comuni sulla base della differenza tra le capacità fiscali e i fabbisogni standard approvati

dalla Commissione tecnica per i fabbisogni stan-dard entro il 30 settembre dell’anno precedente a quello di riferimento. Ai fini della determinazione della predetta differenza la Commissione tecnica per i fabbisogni standard propone la metodolo-gia per la neutralizzazione della componente ri-fiuti, anche attraverso l’esclusione della predetta componente dai fabbisogni e dalle capacità fiscali standard. L’ammontare complessivo della capacità fiscale perequabile dei comuni delle regioni a sta-tuto ordinario è determinata in misura pari al 50% dell’ammontare complessivo della capacità fiscale da perequare. La restante quota è, invece, distribu-ita assicurando a ciascun comune un importo pari all’ammontare algebrico della medesima compo-nente del Fondo di solidarietà comunale dell’anno precedente, eventualmente rettificata, variato in mi-sura corrispondente alla variazione della quota di fondo non ripartita secondo i criteri di cui al primo periodo;

d) destinato, per euro 464.091.019,18, eventual-mente incrementati della quota di cui alla lett. b) non distribuita e della quota dell’IMU di spettanza dei comuni dovuta alla regolazione dei rapporti fi-nanziari, ai comuni delle regioni Sicilia e Sardegna. Tale importo è ripartito assicurando a ciascun co-mune una somma pari all’ammontare algebrico del medesimo Fondo di solidarietà comunale dell’an-no precedente, eventualmente rettificato, variata in misura corrispondente alla variazione del Fondo di solidarietà comunale complessivo;

d-bis) per gli anni dal 2018 al 2021, ripartito, nel limite massimo di 25 milioni di euro annui, tra i comuni che presentano, successivamente all’attua-zione del correttivo di cui al comma 450, una varia-zione negativa della dotazione del FSC per effetto dell’applicazione dei criteri perequativi di cui alla lettera c), in misura proporzionale e nel limite mas-simo della variazione stessa, e, a decorrere dall’anno 2022, destinato, nella misura di 25 milioni di euro annui, ad incremento del contributo straordina-rio ai comuni che danno luogo alla fusione, di cui all’art. 15, comma 3, Tuel, od alla fusione per in-corporazione di cui all’art. 1, c. 130, della legge n. 56/2014.

A seguito dell’intesa raggiunta in sede di Conferen-za Stato-città ed autonomie locali nella seduta del 23 novembre 2017, il Ministero dell’interno, con comunicato 30 novembre 2017, ha reso disponibili per ciascun comune delle regioni a statuto ordina-rio nonché della regione Sardegna e della Regione


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siciliana, i dati provvisori relativi al Fondo di soli-darietà comunale per l’anno 2018.

2.2. Le misure correttive in caso di variazioni signifi-cative

Il comma 450 della legge n. 232/2016 disciplina un correttivo finalizzato a contenere l’eccessiva varia-zione di risorse, rispetto a quelle storiche di riferi-mento, che potrebbe prodursi per effetto della pe-requazione.Per i comuni delle regioni a statuto ordinario, nel caso in cui l’applicazione dei criteri di riparto di cui alla lettera c) del comma 449 determini una va-riazione delle risorse di riferimento, tra un anno e l’altro, superiore all’8% o inferiore a -8% rispetto all’ammontare delle risorse storiche di riferimento, può così essere applicato un correttivo finalizzato a limitare le predette variazioni.Le risorse di riferimento sono definite dai gettiti dell’IMU e della Tasi, entrambi valutati ad aliquota di base, e dalla dotazione netta del fondo di solida-rietà comunale. Per il calcolo delle risorse storiche di riferimento la dotazione netta del fondo è cal-colata considerando pari a zero la percentuale di applicazione della differenza tra capacità fiscali e fabbisogni standard di cui alla lett. c) del precedente paragrafo.A tali fini, nell’ambito del fondo, è costituito un ac-cantonamento alimentato dai comuni che registra-no un incremento delle risorse complessive rispetto all’anno precedente superiore all’8%. I predetti enti contribuiscono in modo proporzionale all’accan-tonamento in misura non superiore all’eccedenza di risorse rispetto alla soglia dell’8% e, comunque, nel limite complessivo delle risorse necessarie per ridurre le variazioni negative dei comuni con una perdita superiore all’8%. Il predetto accantonamen-to è ripartito proporzionalmente tra i comuni che registrano una riduzione delle risorse complessive rispetto all’anno precedente superiore all’8% nei li-miti delle risorse accantonate.Per il comma 452 della legge n. 232/2016, e smi, con apposito D.P.C.M. può essere previsto un accanto-namento sul FSC nell’importo massimo di 15 mi-lioni di euro, da destinare per eventuali conguagli a singoli comuni derivanti da rettifiche dei valori utilizzati ai fini del riparto del fondo, che decorrono dall’anno di riferimento del Fondo cui si riferisco-no; gli accantonamenti sono destinati all’incremen-to dei contributi straordinari di cui all’art. 15, c. 3, Tuel.

2.3. Le modalità di erogazione

Il decreto n. 78/2015, come convertito in legge n. 125/2015, all’art. 3 stabilisce nuove modalità di erogazione e regolazione del FSC ai comuni. È così disposto che:

a) entro il 31 marzo di ciascun anno (dal 2016), il Ministero dell’Interno dispone il pagamento in favo-re dei comuni appartenenti alle regioni a statuto or-dinario e alla regione Sicilia e alla regione Sardegna, di un importo pari all’8% delle risorse di riferimento per ciascun comune risultanti dai dati pubblicati sul sito internet del Ministero dell’interno alla data del 16 settembre 2014, da contabilizzare nei bilanci comunali a titolo di riscossione di imposta municipale propria;

b) entro il 1° giugno di ciascun anno (dal 2016), il Ministero dell’interno comunica all’Agenzia delle entrate l’ammontare da recuperare nei confronti dei singoli comuni in misura pari all’importo di cui alla lett. a). L’Agenzia delle entrate procede a trat-tenere le relative somme, per i comuni interessati, dall’IMU riscossa tramite il sistema del versamento unitario (F24). Gli importi recuperati dall’Agen-zia delle entrate sono versati ad apposito capitolo dell’entrata del bilancio dello Stato entro il 15 luglio di ciascun anno, ai fini della riassegnazione per il reintegro del FSC nel medesimo anno.

3. I fondi da ripartire per il finanziamento di inter-venti a favore degli enti territoriali

I commi 433 e 438 della legge n. 232/2016, hanno istituito due fondi denominati, rispettivamente, “Fondo da ripartire per il finanziamento di interventi a favore degli Enti territoriali solo in termini di saldo netto da finanziare” e “Fondo da ripartire per il finan-ziamento di interventi a favore degli Enti territoriali”.Il D.P.C.M. 10 marzo 2017 (in G.U. 29 maggio 2017, n. 123) reca le disposizioni attuative di tale misura, definendo la ripartizione dei fondi:

- il primo fondo, pari ad euro 2.006.603.614,38, è stato ripartito per il “finanziamento di interventi a favore degli Enti territoriali solo in termini di saldo netto da finanziare” ex comma 433;

- una quota del fondo di cui al comma 438, per gli anni dal 2017 al 2026, pari ad euro 28,8 milioni, è destinata ai Comuni che, alla data del 31 maggio 2013, hanno presentato i certificati di conto con-suntivo relativi agli anni 2009 e 2010 sulla base del-la differenza, se positiva, tra la quantificazione del gettito dell’Ici iscritto nei rendiconti 2009 e 2010 e


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la stima del gettito dell’Ici presa a riferimento per le riduzioni di cui al comma 17, dell’art. 13, D.L. n. 201/2011, fermo restando l’importo complessivo su base nazionale, nonché i dati finanziari posti a base della determinazione del FSC degli anni dal 2013 al 2016. Un’ulteriore quota pari ad euro 10 milioni per ciascuno degli anni dal 2017 al 2026, è attribuita ai Comuni in considerazione delle spese di cui all’art. 1, c. 1, della legge n. 392/1941, sostenute dai comu-ni sedi di Uffici giudiziari e dei contributi erogati, ai sensi dell’art. 2, legge n. 392/1941, dal Ministero della Giustizia a favore dei medesimi enti; si ricorda che per le attività di custodia, telefonia, riparazione e manutenzione ordinaria in precedenza svolte dal personale dei comuni, già distaccato, comandato o comunque specificamente destinato presso gli uffici giudiziari, i medesimi uffici giudiziari possono con-tinuare ad avvalersi dei servizi forniti dal predetto personale comunale, sulla base di accordi o conven-zioni da concludere in sede locale ai sensi dell’art. 21-quinquies, D.L. n. 83/2015 e smi. Con il predetto provvedimento sono stati determinate ulteriori de-stinazioni del fondo di cui al comma 438.

4. Contributi per interventi di messa in sicurezza di edifici e territorio

I commi 853 e seguenti della legge 27 dicembre 2017, n. 205, recano un’importante misura per fa-vorire gli investimenti nel triennio 2018-2020, as-segnando ai comuni che non risultano beneficiare delle risorse di cui all’art. 1, c. 974, della legge n. 208/2015, contributi per interventi riferiti a opere pubbliche di messa in sicurezza degli edifici e del territorio, nel limite complessivo di 150 milioni di euro per l’anno 2018, 300 milioni di euro per l’anno 2019 e 400 milioni di euro per l’anno 2020. I contri-buti non sono assegnati per la realizzazione di opere integralmente finanziate da altri soggetti.I richiamati commi definiscono i termini e le mo-dalità per la richiesta e l’erogazione del contributo nonché per il monitoraggio della realizzazione delle opere.

5. Fondo Sperimentale di Riequilibrio

Per l’anno 2017, ai sensi dell’art. 5, c. 10, D.L. 30 di-cembre 2016, n. 244, sono confermate le modalità di riparto del Fondo Sperimentale di Riequilibrio provinciale già adottate con D.M. 4 maggio 2012 (in G.U. 23 giugno 2012, n. 145), ripartito annualmente con apposito decreto.

Il D.M. 14 marzo 2017 (in G.U. 31 marzo 2017, n. 76) ha determinato l’ammontare complessivo di ri-sorse finanziarie lorde a titolo di Fondo sperimen-tale di riequilibrio, per l’anno 2017, a favore delle città metropolitane e delle province delle regioni a statuto ordinario, pari ad euro 1.046.917.823,00. La ripartizione del Fondo sperimentale di riequilibrio per il 2017 è stata effettuata secondo i criteri di ri-parto di cui al D.M. 4 maggio 2012; sulle risultanze della ripartizione 1 sono applicate le riduzioni di risorse previste dall’art. 2, c. 2, del citato decreto 13 marzo 2017 cui si rinvia.

6. Gli ulteriori fondi per le province e le città metro-politane

6.1. I fondi erariali per le funzioni fondamentali

In relazione alla difficile situazione finanziaria in cui versano le province e le città metropolitane, l’art. 20, D.L. n. 50/2017, conv. in legge n. 96/2017, ha stabilito quanto segue:

- alle province delle regioni a statuto ordinario, per l’esercizio delle funzioni fondamentali di cui all’art. 1 della legge 7 aprile 2014, n. 56, è attribuito un contributo complessivo di 180 milioni di euro per ciascuno degli anni 2017 e 2018 e di 80 milioni di euro annui a decorrere dall’anno 2019;

- per l’attività di manutenzione straordinaria della rete viaria di competenza delle province delle regio-ni a statuto ordinario è autorizzato un contributo di 170 milioni di euro per l’anno 2017;

- alle città metropolitane delle regioni a statuto or-dinario, per l’esercizio delle funzioni fondamentali è attribuito un contributo complessivo di 12 milio-ni di euro per ciascuno degli anni 2017 e 2018.

Le risorse di cui sopra sono ripartite secondo criteri e importi da definire con apposito prov-vedimento, tenendo anche conto dell’esigenza di garantire il mantenimento della situazione finan-ziaria corrente; qualora l’intesa non sia raggiunta il decreto è adottato ripartendo il contributo in proporzione agli importi indicati per ciascuna provincia nella tabella 3 allegata al decreto n. 50/2017.

6.2. I fondi per l’edilizia scolastica

Una quota del Fondo di cui al comma 140 della legge di stabilità 2017, per un importo pari a 64 milioni di euro per l’anno 2017, 118 milioni di euro per l’anno 2018, 80 milioni di euro per l’an-


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no 2019 e 44,1 milioni di euro per l’anno 2020, è attribuita dal Ministero dell’istruzione, dell’uni-versità e della ricerca alle province e alle città me-tropolitane per il finanziamento degli interventi in materia di edilizia scolastica coerenti con la Programmazione triennale. Tali risorse possono essere destinate anche all’attuazione degli inter-venti di adeguamento alla normativa in materia di sicurezza antincendio.Si ricorda che ai sensi dei commi 487 e seguenti della stessa legge n. 232/2016, come modificato dall’art. 25, D.L. n. 50/2017, gli enti locali posso-no comunicano gli spazi finanziari di cui neces-sitano, entro il termine perentorio del 20 gennaio di ciascun anno, alla Presidenza del Consiglio dei ministri-Struttura di missione per il coordina-mento e impulso nell’attuazione di interventi di riqualificazione dell’edilizia scolastica secondo le modalità individuate e pubblicate nel sito internet istituzionale della medesima Struttura. Le richie-ste di spazi finanziari sono complete delle infor-mazioni relative:

a) al fondo di cassa al 31 dicembre dell’anno pre-cedente;

b) all’avanzo di amministrazione, al netto della quota accantonata del fondo crediti di dubbia esigi-bilità, risultante dal rendiconto o dal preconsuntivo dell’anno precedente

6.3. I fondi per il trasporto pubblico locale

Per il quadriennio 2017-2020, una quota del 20% del Fondo nazionale per il concorso finanziario dello Stato, agli oneri del trasporto pubblico lo-cale, di cui all’art. 16-bis, c. 1, D.L. n. 95/2012, e smi, è riconosciuta a condizione che la regione entro il 30 giugno di ciascun anno abbia certifica-to, in conformità alla legge regionale di attuazio-ne dell’Accordo sancito tra Stato e regioni in sede di Conferenza unificata dell’11 settembre 2014, l’avvenuta erogazione a ciascuna provincia e città metropolitana del rispettivo territorio delle risorse per l’esercizio delle funzioni ad esse conferite (cfr. art. 39, D.L. n. 50/2017).La predetta certificazione è formalizzata tramite Intesa in Conferenza unificata da raggiungere en-tro il 10 luglio di ciascun anno. In caso di mancata Intesa, il riconoscimento in favore della regione interessata del 20 per cento del fondo per il tra-sporto pubblico locale è deliberato dal Consiglio dei Ministri su proposta del Dipartimento per gli Affari regionali.

TITOLO IV

La gestione del bilancio

Cap. ILa gestione delle entrate

La gestione delle entrate avviene attraverso le se-guenti fasi stabilite dall’art. 178 del T.U.:

a) accertamento;

b) riscossione;

c) versamento.

1. L’accertamento

L’accertamento costituisce la prima fase di gestione dell’entrata mediante la quale, sulla base di idonea documentazione, viene verificata la ragione del cre-dito e la sussistenza di un idoneo titolo giuridico, individuato il debitore, quantificata la somma da incassare, nonché fissata la relativa scadenza; le entrate relative al titolo “Accensione prestiti” sono accertate nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio (art. 179, Tuel).L’accertamento delle entrate avviene distinguendo le entrate ricorrenti da quelle non ricorrenti attra-verso la codifica della transazione elementare, se-guendo le seguenti disposizioni:

a) per le entrate di carattere tributario, a seguito di emissione di ruoli o a seguito di altre forme stabilite per legge;

b) per le entrate patrimoniali e per quelle prove-nienti dalla gestione di servizi a carattere produttivo e di quelli connessi a tariffe o contribuzioni dell’u-tenza, a seguito di acquisizione diretta o di emissio-ne di liste di carico;

c) per le entrate relative a partite compensative delle spese del titolo “Servizi per conto terzi e partite di giro”, in corrispondenza dell’assunzione del relativo impegno di spesa;

c-bis) per le entrate derivanti da trasferimenti e con-tributi da altre amministrazioni pubbliche a seguito della comunicazione dei dati identificativi dell’atto amministrativo di impegno dell’amministrazione erogante relativo al contributo o al finanziamento;

d) per le altre entrate, anche di natura eventuale o variabile, mediante contratti, provvedimenti giu-diziari o atti amministrativi specifici, salvo i casi, tassativamente previsti nel principio applicato della


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contabilità finanziaria, per cui è previsto l’accerta-mento per cassa.

L’accertamento costituisce la fase dell’entrata attra-verso la quale sono verificati e attestati dal soggetto cui è affidata la gestione:

- la ragione del credito;

- il titolo giuridico che supporta il credito;

- l’individuazione del soggetto debitore;

- l’ammontare del credito;

- la relativa scadenza.

Il responsabile del procedimento con il quale vie-ne accertata l’entrata trasmette al responsabile del servizio finanziario l’idonea documentazione di cui al sopra ai fini dell’annotazione nelle scritture con-tabili, secondo i tempi ed i modi previsti dal rego-lamento di contabilità dell’ente, nel rispetto dell’or-dinamento contabile e del principio generale della competenza finanziaria e dal principio applicato della contabilità finanziaria di cui agli allegati n. 1 e n. 4/2, D.Lgs. n. 118/2011 e smi.L’accertamento dell’entrata è registrato quando l’obbligazione è perfezionata, con imputazione alle scritture contabili riguardanti l’esercizio in cui l’ob-bligazione viene a scadenza. Non possono essere riferite ad un determinato esercizio finanziario le entrate il cui diritto di credito non venga a scadenza nello stesso esercizio finanziario. È vietato l’accer-tamento attuale di entrate future. Le entrate sono registrate nelle scritture contabili anche se non de-terminano movimenti di cassa effettivi.

2. La riscossione

La riscossione costituisce la seconda fase della proce-dura di entrata e consiste nell’introito da parte del tesoriere o di altri eventuali incaricati della riscos-sione delle somme dovute all’ente.Il tesoriere deve accettare, senza pregiudizio per i diritti dell’ente, la riscossione di ogni somma, versata in favore dell’ente, ivi comprese le entrate impreviste, anche senza la preventiva emissione di ordinativo d’incasso. In tale ipotesi il tesoriere ne dà immediata comunicazione all’ente, richiedendo la regolarizzazione. L’ente procede alla regolariz-zazione dell’incasso entro i successivi 60 giorni e, comunque, entro i termini previsti per la resa del conto del tesoriere.Gli ordinativi di incasso che si riferiscono ad entra-te di competenza dell’esercizio in corso sono tenuti distinti da quelli relativi ai residui, garantendone la

numerazione unica per esercizio e progressiva. Gli ordinativi di incasso, sia in conto competenza sia in conto residui, sono imputati contabilmente all’eser-cizio in cui il tesoriere ha incassato le relative entra-te, anche se la comunicazione è pervenuta all’ente nell’esercizio successivo.Gli incassi derivanti dalle accensioni di prestiti sono disposti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di cas-sa.È vietata l’imputazione provvisoria degli incassi in attesa di regolarizzazione alle partite di giro.Gli ordinativi d’incasso non riscossi entro il termine dell’esercizio sono restituiti dal tesoriere all’ente per l’annullamento e la successiva emissione nell’eserci-zio successivo in conto residui.Le modalità operative della “riscossione” rispettano altresì i seguenti criteri:

- certezza della somma riscossa e del soggetto ver-sante;

- certezza della data del versamento e della causale;

- registrazione cronologica dei versamenti e immo-dificabilità delle registrazioni stesse;

- costante verificabilità delle somme incassate e cor-rispondenza delle giacenze con le scritture contabili;

- obbligo del versamento degli incassi in tesoreria entro termini definiti dal regolamento di contabili-tà, non superiori ai 15 giorni lavorativi;

- divieto di diverso utilizzo delle somme giacenti;

- tracciabilità delle operazioni nel caso di utilizzo di strumenti informatici anche in riferimento all’iden-tificazione degli operatori.

2.1. L’ordinativo di incasso

L’ordinativo d’incasso è sottoscritto dal responsabi-le del servizio finanziario o da altro dipendente in-dividuato dal regolamento di contabilità e contiene almeno:

a) l’indicazione del debitore;

b) l’ammontare della somma da riscuotere;

c) la causale;

d) gli eventuali vincoli di destinazione delle en-trate derivanti da legge, da trasferimenti o da prestiti;

e) l’indicazione del titolo e della tipologia, distinta-mente per residui o competenza;

f) la codifica di bilancio;

g) il numero progressivo;


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h) l’esercizio finanziario e la data di emissione;

h-bis) la codifica SIOPE;

h-ter) i codici della transazione elementare (dal 1° gennaio 2016).

3. Il versamento

Il versamento costituisce l’ultima fase della procedu-ra di entrata, e consiste nel trasferimento delle som-me riscosse nelle casse del tesoriere dell’ente.Gli incaricati della riscossione, interni ed esterni, ver-sano al tesoriere le somme riscosse nei termini e modi fissati dalle disposizioni vigenti e da eventuali accordi convenzionali, salvo quelli, relativi ai versamenti da ef-fettuarsi dagli agenti della riscossione (Equitalia spa e le società dalla stessa partecipate) che vi provvedono entro il decimo giorno successivo alla riscossione.Gli incaricati interni, designati con provvedimento formale dell’amministrazione, versano le somme ri-scosse alla tesoreria dell’ente con la cadenza stabilita dal regolamento di contabilità (art. 181, Tuel).

4. La fatturazione elettronica

La legge 24 dicembre 2007, n. 244, all’art. 1, commi 209-214, ha introdotto nell’ordinamento l’obbligo di fatturazione elettronica nei confronti della Pub-blica Amministrazione, intendendosi come tali sia i soggetti di cui all’art. 1, c. 2, D.Lgs. n. 165/2001, che quelli di cui all’art. 1, c. 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 296 oltre alle amministrazioni autonome.Dal 31 marzo 2015 gli enti locali sono dunque sog-getti alle regole di cui alle richiamate disposizioni (cfr. Ministero dell’economia e delle finanze, 9 mar-zo 2015, n. 1).La fattura elettronica è l’unica tipologia di fattura ex art. 21, c. 1, D.P.R. n. 633/1972, accettata dalle ammi-nistrazioni che, secondo le disposizioni di legge, sono tenute ad avvalersi del Sistema di Interscambio. La fattura elettronica ha le seguenti caratteristiche:

- il contenuto è rappresentato, in un file xml, secon-do il formato della FatturaPA (www.fatturapa.gov.it). Questo formato è l’unico accettato dal Sistema di Interscambio (gestito dall’Agenzia delle entrate);

- l’autenticità dell’origine e l’integrità del contenu-to sono garantite tramite l’apposizione della firma elettronica qualificata di chi emette la fattura;

- la trasmissione è vincolata alla presenza del codice identificativo univoco dell’ufficio destinatario della fattura riportato nell’Indice delle Pubbliche Ammi-nistrazioni (IPA).

5. Comunicazione fatture emesse e ricevute

Per effetto dell’art. 21, D.L. n. 78/2010, anche gli enti locali sono tenuti a trasmettere telematicamente all’Agenzia delle entrate, entro l’ultimo giorno del secondo mese successivo ad ogni trimestre, i dati di tutte le fatture emesse nel trimestre di riferimento, e di quelle ricevute e registrate ai sensi dell’art. 25, D.P.R. n. 633/1972, ivi comprese le bollette dogana-li, nonchè i dati delle relative variazioni; la comu-nicazione relativa al secondo trimestre è effettuata entro il 16 settembre e quella relativa all’ultimo tri-mestre entro il mese di febbraio.Gli enti locali e le altre PA sono esonerati dalla tra-smissione dei dati delle fatture emesse nei confronti dei consumatori finali per effetto di quanto stabili-to dall’art. 1-ter, D.L. n. 148/2017, conv. in legge n. 172/2017.

Cap. IILa gestione delle spese

La gestione delle spese avviene attraverso le seguenti fasi stabilite dall’art. 182, Tuel:

a) impegno;

b) liquidazione;

c) ordinazione;

d) pagamento.

1. L’impegno di spesa

1.1. Disciplina generale

L’impegno costituisce la prima fase del procedi-mento di spesa, con la quale, a seguito di obbliga-zione giuridicamente perfezionata è determinata la somma da pagare, determinato il soggetto credito-re, indicata la ragione e la relativa scadenza e vie-ne costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio, nell’ambito della disponibilità finanziaria accertata ai sensi dell’art. 151, Tuel.Sono elementi costitutivi dell’impegno:

- la ragione del debito;

- l’indicazione della somma da pagare;

- il soggetto creditore;

- la scadenza dell’obbligazione;

- la specificazione del vincolo costituito sullo stan-ziamento di bilancio.


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La competenza ad adottare i provvedimenti che comportano impegno di spesa è, di norma, dei re-sponsabili dei servizi cui è attribuito il procedimen-to di gestione dei singoli interventi e/o servizi o fun-zioni del bilancio, che vi provvedono con propria determinazione. In tutti i casi di espressa e tassativa previsione legislativa e statutaria di poteri di spesa conferiti ad uno degli organi di governo monocra-tici o collegiali dell’ente, questi adotta l’atto di pro-pria competenza disponendo, altresì, l’impegno sul corrispondente stanziamento.I provvedimenti dei responsabili dei servizi che comportano impegni di spesa sono trasmessi al re-sponsabile del servizio finanziario e sono esecutivi con l’apposizione del visto di regolarità contabile attestante la copertura finanziaria.Tutte le obbligazioni passive giuridicamente perfe-zionate devono essere registrate nelle scritture con-tabili quando l’obbligazione è perfezionata, con im-putazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza, secondo le modalità previste dal principio applicato della contabilità finanziaria di cui all’alle-gato n. 4/2 del decreto n. 118/2011. Non possono es-sere riferite ad un determinato esercizio finanziario le spese per le quali non sia venuta a scadere nello stesso esercizio finanziario la relativa obbligazione giuridica.Le spese sono registrate anche se non determinano movimenti di cassa effettivi.

1.2. Regole per l’assunzione di impegni di spesa

Gli artt. 183 e 191 del Testo unico stabiliscono rego-le rigorose per l’assunzione di impegni e per l’effet-tuazione di spese:

1) l’ente può effettuare spese solo se sussiste l’im-pegno contabile registrato sul competente interven-to del bilancio di previsione e l’attestazione della copertura finanziaria di cui all’art. 153, c. 5, Tuel. La Corte di Cassazione (sez. I, 23 maggio 2003, n. 8189) ha ritenuto che le disposizioni che vietano ai comuni di effettuare qualsiasi spesa in assenza di impegno contabile registrato dal ragioniere (o dal segretario, in mancanza del ragioniere) sul compe-tente capitolo del bilancio di previsione, trovano applicazione anche quando la spesa del comune sia interamente finanziata da altro ente pubblico, do-vendo in tal caso aver luogo inoltre la verifica della copertura della spesa nel bilancio dell’ente finan-ziatore, mediante idonea documentazione acquisita dall’amministrazione comunale. Agli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, disa-

vanzo di amministrazione ovvero indichino debiti fuori bilancio per i quali non sono stati validamente adottati i provvedimenti di cui all’art. 193 del T.U., è fatto divieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge. Sono fatte salve le spese da sostenere a fronte di impegni già assunti nei precedenti esercizi. Quest’ultima di-sposizione stabilita dal quinto comma dell’art. 191 del T.U. è considerata fra quelle derogabili dalle norme del regolamento di contabilità dall’art. 152, c. 4, lett. c);

2) l’attestazione della copertura della spesa ha as-sunto il valore accertativo della necessaria coper-tura di bilancio dell’atto adottato, nel contesto del prescritto visto di regolarità contabile che riguarda anche l’esatta imputazione di spesa. L’attestazione di effettiva copertura finanziaria della spesa non procede l’impegno né è condizione per la sua va-lidità: concerne, completandola, la deliberazione o determinazione di spesa di cui diventa condizione di esecutività, con la conseguenza che la sua man-canza non comporta la nullità dell’atto di spesa che, invece, non può essere eseguito fintanto che non sia stato completato dall’attestazione di effettiva copertura finanziaria e di corretta imputazione al pertinente intervento previsto nel bilancio ex art. 153, Tuel (cfr. Cons. Stato, sez. IV, 25 maggio 2005, n. 2718);

3) il responsabile del servizio, conseguita l’esecuti-vità del provvedimento di spesa, comunica al ter-zo interessato l’impegno e la copertura finanziaria, contestualmente all’ordinazione della prestazione, con l’avvertenza che la successiva fattura deve essere completata con gli estremi della suddetta comuni-cazione. In mancanza della comunicazione il terzo interessato ha facoltà di non eseguire la prestazione sino a quando i dati non gli vengono comunicati;

4) per le spese previste dai regolamenti economa-li l’ordinazione fatta a terzi contiene il riferimento agli stessi regolamenti, all’intervento o capitolo di bilancio ed all’impegno;

5) per i lavori pubblici di somma urgenza, cagiona-ti dal verificarsi di un evento eccezionale o impre-vedibile, la Giunta, qualora i fondi specificamen-te previsti in bilancio si dimostrino insufficienti, entro venti giorni dall’ordinazione fatta a terzi, su proposta del responsabile del procedimento, sot-topone al Consiglio il provvedimento di riconosci-mento della spesa con le modalità previste dall’art. 194, c. 1, lett. e), Tuel, prevedendo la relativa co-pertura finanziaria nei limiti delle accertate neces-


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sità per la rimozione dello stato di pregiudizio alla pubblica incolumità. Il provvedimento di ricono-scimento è adottato entro 30 giorni dalla data di deliberazione della proposta da parte della Giunta, e comunque entro il 31 dicembre dell’anno in cor-so se a tale data non sia scaduto il predetto ter-mine. La comunicazione al terzo interessato è data contestualmente all’adozione della deliberazione consiliare;

6) gli impegni di spesa sono assunti nei limiti dei rispettivi stanziamenti di competenza del bilancio di previsione, con imputazione agli esercizi in cui le obbligazioni passive sono esigibili. Non possono essere assunte obbligazioni che danno luogo ad im-pegni di spesa corrente:

a) sugli esercizi successivi a quello in corso, a meno che non siano connesse a contratti o convenzioni pluriennali o siano necessarie per garantire la con-tinuità dei servizi connessi con le funzioni fonda-mentali, fatta salva la costante verifica del manteni-mento degli equilibri di bilancio, anche con riferi-mento agli esercizi successivi al primo;

b) sugli esercizi non considerati nel bilancio, a meno delle spese derivanti da contratti di sommini-strazione, di locazione, relative a prestazioni perio-diche o continuative di servizi di cui all’art. 1677 del codice civile, delle spese correnti correlate a finan-ziamenti comunitari e delle rate di ammortamento dei prestiti, inclusa la quota capitale;

7) le obbligazioni che comportano impegni riguar-danti le partite di giro e i rimborsi delle anticipa-zioni di tesoreria sono assunte esclusivamente in relazione alle esigenze della gestione.

1.3. Prenotazione d’impegno

La determinazione a contrattare contiene, oltre alla modalità di scelta del contraente, la prenotazione della spesa necessaria che consiste nell’apposizione di un vincolo provvisorio di indisponibilità delle re-lative somme sul corrispondente stanziamento.La prenotazione di spesa si trasforma in impegno sullo stanziamento a seguito di adozione della de-termina di aggiudicazione.Le spese riferite a procedure di affidamento già atti-vate (affidamenti in economia, procedure con ban-do pubblicato, invito trasmesso) unitamente alle voci di spesa (contenute nel quadro economico) prenotate ancorché non impegnate (per le gare for-malmente indette), trovano finanziamento nel FPV.In mancanza di aggiudicazione definitiva entro

l’anno successivo (31/12), le risorse accertate cui il FPV si riferisce confluiscono nel risultato di am-ministrazione e vincolato per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale; il FPV deve essere ri-dotto di pari importo.

1.4. Impegni automatici

Con l’approvazione del bilancio e delle successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute:

a) obbligazioni giuridicamente perfezionate negli esercizi precedenti, per le quote gravanti sull’eser-cizio;

b) per il trattamento economico tabellare già attri-buito al personale dipendente e per gli oneri riflessi;

c) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di preammortamento ed ulteriori oneri accessori;

d) per le spese dovute nell’esercizio in base a con-tratti o disposizioni di legge.

In merito alle spese di personale si rinvia a quanto indicato al Tit. III, Cap. VII.Le spese in conto capitale si considerano impegnate ove siano finanziate:

a) con l’assunzione di mutui a specifica destinazione: si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo prefinanziamento accertato in entrata;

b) con quota dell’avanzo di amministrazione: si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare dell’avanzo accertato;

c) con l’emissione di prestiti obbligazionari: si con-siderano impegnate in corrispondenza e per l’am-montare del prestito sottoscritto;

c-bis) con aperture di credito: si considerano impe-gnate all’atto della stipula del contratto e per l’am-montare dell’importo del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati (art. 1-sexies, c. 1, D.L. n. 44/2005, conv. in legge n. 88/2005);

d) con entrate proprie: si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle entrate accertate.

1.5. Il responsabile di spesa: gli accertamenti dovuti - la responsabilità

Il responsabile della spesa che adotta provvedimen-ti che comportano impegni di spesa ha l’obbligo di


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accertare preventivamente che il programma dei conseguenti pagamenti sia compatibile con i relati-vi stanziamenti di cassa e con le regole del patto di stabilità interno.La violazione dell’obbligo di accertamento com-porta responsabilità disciplinare ed amministrativa (art. 183, Tuel).

2. La liquidazione della spesa

La liquidazione costituisce la fase del procedimento di spesa attraverso la quale, in base ai documenti ed ai titoli atti a comprovare il diritto acquisito del creditore, si determina la somma certa e liquida da pagare nei limiti dell’ammontare dell’impegno de-finitivo assunto.La liquidazione compete all’ufficio che ha dato esecuzione al provvedimento di spesa ed è di-sposta con determinazione adottata in base alla documentazione necessaria a comprovare il dirit-to del creditore, a seguito del riscontro operato sulla regolarità della fornitura o della prestazione e sulla rispondenza della stessa ai requisiti quan-titativi e qualitativi, ai termini ed alle condizioni economiche pattuite. Il responsabile del servizio competente nella fase di liquidazione verifica quindi la completezza della documentazione pro-dotta e della idoneità della stessa a comprovare il diritto del creditore. In particolare, deve essere verificato che:

- i documenti di spesa prodotti sono conformi alla legge, comprese quelle di natura fiscale, formalmen-te e sostanzialmente corretti;

- le prestazioni eseguite o le forniture di cui si è preso carico rispondono ai requisiti quantitativi e qualitativi, ai termini e alle altre condizioni pattuite;

- l’obbligazione è esigibile, in quanto non sospesa da termine o condizione.

L’atto di liquidazione, sottoscritto dal responsabile dell’ufficio o servizio proponente, con tutti i do-cumenti giustificativi ed i riferimenti contabili, è trasmesso al servizio finanziario per i conseguenti adempimenti.Il servizio finanziario effettua, secondo i principi e le procedure della contabilità pubblica, i controlli e riscontri amministrativi, contabili e fiscali sugli atti di liquidazione (art. 184, Tuel).La determinazione di liquidazione, dopo la ve-rifica del servizio finanziario, è immediatamen-te eseguibile ed è, da quel momento, pubblicata all’albo pretorio per 15 giorni (Min. interno, ris.

12 aprile 2003, n. 14), ossia sul sito istituzionale dell’ente.

3. L’ordinazione e il mandato di pagamento

L’ordinazione consiste nella disposizione imparti-ta, mediante il mandato di pagamento, al tesoriere dell’ente di provvedere al pagamento delle spese.Il mandato di pagamento è sottoscritto dal dipen-dente individuato dal regolamento di contabilità nel rispetto delle leggi vigenti; se previsto dal rego-lamento è possibile emettere mandati di pagamento plurimi su diversi stanziamenti.Gli ordinativi di pagamento sono disposti nei limi-ti dei rispettivi stanziamenti di cassa, salvo i paga-menti riguardanti il rimborso delle anticipazioni di tesoreria, i servizi per conto terzi e le partite di giro.Il mandato di pagamento è sottoscritto dal dipen-dente dell’ente individuato dal regolamento di con-tabilità nel rispetto delle leggi vigenti e contiene almeno i seguenti elementi:

a) il numero progressivo del mandato per esercizio finanziario;

b) la data di emissione;

c) l’indicazione della missione, del programma e del titolo di bilancio cui è riferita la spesa e la relativa disponibilità, distintamente per residui o compe-tenza e cassa;

d) la codifica di bilancio;

e) l’indicazione del creditore e, se si tratta di perso-na diversa, del soggetto tenuto a rilasciare quietan-za, nonché il relativo codice fiscale o la partita IVA;

f) l’ammontare della somma dovuta e la scadenza, qualora sia prevista dalla legge o sia stata concorda-ta con il creditore;

g) la causale e gli estremi dell’atto esecutivo che le-gittima l’erogazione della spesa;

h) le eventuali modalità agevolative di pagamento se richieste dal creditore;

i) il rispetto degli eventuali vincoli di destinazione stabiliti per legge o relativi a trasferimenti o ai pre-stiti;

i-bis) la codifica SIOPE;

i-ter) i codici della transazione elementare (a decor-rere dal 1° gennaio 2016);

i-quater) l’identificazione delle spese non soggette al controllo dei dodicesimi in caso di esercizio prov-visorio.


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Il mandato di pagamento è controllato, per quanto attiene alla sussistenza dell’impegno e della liqui-dazione e al rispetto dell’autorizzazione di cassa, dal servizio finanziario, che provvede altresì alle operazioni di contabilizzazione e di trasmissione al tesoriere.

4. Il pagamento

Con il pagamento, che è la fase finale del proce-dimento di erogazione della spesa, il tesoriere dà esecuzione all’ordine contenuto nel mandato di pagamento effettuando i controlli di capienza dei rispettivi interventi stanziati nel bilancio) con le modalità indicate nei mandati stessi e nel rispetto delle norme regolamentari e della convenzione di tesoreria.Il tesoriere effettua i pagamenti derivanti da ob-blighi tributari, da somme iscritte a ruolo, da de-legazioni di pagamento, e da altri obblighi di legge, anche in assenza della preventiva emissione del re-lativo mandato di pagamento. Entro trenta giorni l’ente locale emette il relativo mandato ai fini della regolarizzazione, imputandolo contabilmente all’e-sercizio in cui il tesoriere ha effettuato il pagamen-to, anche se la relativa comunicazione è pervenuta all’ente nell’esercizio successivo.

Cap. IIILe misure per favorire il pagamento dei debiti degli enti locali

1. La comunicazione e certificazione dei debiti delle PA

Per assicurare la trasparenza al processo di forma-zione ed estinzione dei debiti delle PA, ivi compresi gli enti locali, l’art. 7-bis del D.L. n. 35/2013, come introdotto dall’art. 27, D.L. n. 66/2014, ha disposto che i titolari di crediti per somministrazioni, forni-ture e appalti e per obbligazioni relative a prestazio-ni professionali nei confronti delle amministrazioni pubbliche, possono comunicare, mediante la Piat-taforma per la certificazione dei crediti - certifica-zionecrediti.mef.gov.it - i dati riferiti alle fatture o richieste equivalenti di pagamento emesse a partire dal 1° luglio 2014, riportando, ove previsto, il relati-vo Codice Identificativo Gara (CIG).A decorrere dal 1° luglio 2014 gli enti, utilizzando la medesima piattaforma elettronica, comunicano le informazioni inerenti alla ricezione ed alla rile-

vazione sui propri sistemi contabili delle fatture o richieste equivalenti di pagamento relativi a debiti per somministrazioni, forniture e appalti e obbliga-zioni relative a prestazioni professionali. Le medesi-me amministrazioni comunicano altresì, mediante la piattaforma elettronica, le informazioni sulle fatture o richieste equivalenti di pagamento relative al primo semestre 2014, che saranno trasmesse in modalità aggregata.Nel caso di fatture elettroniche trasmesse alle pub-bliche amministrazioni attraverso il sistema di in-terscambio, i dati delle fatture comprensivi delle in-formazioni di invio e ricezione sono acquisiti dalla piattaforma elettronica per la gestione telematica del rilascio delle certificazioni in modalità automa-tica.A decorrere dal 1° luglio 2014 le amministrazioni pubbliche comunicano, mediante la Piattaforma elettronica, entro il 15 di ciascun mese, i dati relati-vi ai debiti non estinti, certi, liquidi ed esigibili per somministrazioni, forniture e appalti e obbligazioni relative a prestazioni professionali, per i quali, nel mese precedente, sia stato superato il termine di decorrenza degli interessi moratori. Le istruzioni per l’assolvimento di tale adempimento sono state fornite dalla Ragioneria Generale dello Stato con la circolare 25 giugno 2014, n. 21, e con le apposite guide scaricabili sul sito della Piattaforma.Con riferimento ai debiti comunicati gli enti, conte-stualmente all’ordinazione di pagamento, immetto-no obbligatoriamente sulla piattaforma elettronica i dati riferiti alla stessa. I dati acquisiti dalla piat-taforma elettronica ai sensi dell’art. 27 del D.L. n. 66/2014 includono, altresì, le informazioni relative alla natura, corrente o capitale, dei debiti nonché il codice identificativo di gara (CIG), ove previsto.Le informazioni sono accessibili alle amministra-zioni pubbliche e ai titolari dei crediti registrati sulla piattaforma elettronica, anche ai fini della certificazione dei crediti e del loro utilizzo, per gli adempimenti di cui all’art. 7, c. 4-bis, D.L. n. 35/2013, nonché utilizzabili per la tenuta del re-gistro delle fatture da parte delle amministrazioni pubbliche.Il mancato rispetto degli obblighi di cui sopra è rilevante ai fini della misurazione e della valuta-zione della performance individuale del dirigente responsabile e comporta responsabilità dirigenziale e disciplinare; il competente organo di controllo di regolarità amministrativa e contabile verifica la cor-retta attuazione delle predette procedure.


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2. Misure di trasparenza

2.1. L’elenco dei debiti - comunicazione annuale

L’art. 7, c. 4-bis, D.L. n. 35/2013, ha previsto la trasmissione annuale, entro il 30 aprile di ciascun anno, dell’elenco dei debiti certi, liquidi ed esigibili, maturati alla data del 31 dicembre dell’anno prece-dente. La comunicazione avverrà mediante la piat-taforma elettronica per la certificazione dei crediti, attraverso una apposita funzionalità.Come precisato dalla Ragioneria Generale dello Stato (circ. 28 giugno 2013, n. 30) tale trasmissione ha effetti meramente ricognitivi: l’inclusione nell’e-lenco non determina pertanto l’automatica certifi-cazione di cui sopra, prevista dal comma 6.L’eventuale inadempienza è rilevante ai fini della misurazione e della valutazione della performance individuale dei dirigenti responsabili e comporta responsabilità dirigenziale e disciplinare; i dirigenti responsabili sono assoggettati, altresì, ad una san-zione pecuniaria pari a 100 euro per ogni giorno di ritardo.

2.2. Apposizione della data prevista di pagamento nell’elenco dei debiti

Il comma 6 dell’art. 7 del decreto-legge è relativo alla certificazione d’ufficio dei debiti inclusi dalle amministrazioni nell’elenco di cui al comma 4. Per i crediti non già oggetto di cessione o di certificazio-ne (laddove per certificazioni si intendono, al fine di evitare duplicazioni, anche quelle rilasciate ai sensi di norme diverse dall’art. 9, comma 3-bis, D.L. n. 185/2008), è infatti previsto che l’inserimento nel predetto elenco, equivalga a certificazione.La formulazione originaria prevedeva che le certifi-cazioni d’ufficio fossero in ogni caso rilasciate senza apposizione di una data prevista di pagamento, con la conseguenza di precludere l’utilizzo di dette cer-tificazioni ai fini delle compensazioni con i debiti per tributi, contributi e premi, previste dagli artt. 28-quater e 28-quinquies del D.P.R. n. 602/1973; in fase di conversione è stato introdotto un meccani-smo per consentire la progressiva apposizione della data di pagamento ai debiti certificati d’ufficio. Ciò comporta che, nel momento in cui l’amministra-zione debitrice riceve notizia dell’entità delle risorse ad essa riconosciute e della data in cui tali risorse saranno effettivamente disponibili, questa è tenuta ad aggiornare l’elenco, indicando la data prevista di pagamento relativamente ad un set di debiti di importo corrispondente. La disponibilità di risorse

aggiuntive che dovesse successivamente intervenire comporta l’apposizione della data ad ulteriori de-biti, fino a quel momento certificati senza data. La data apposta sulla certificazione di un debito non è comunque soggetta a successive modifiche ed ag-giornamenti.

2.3. Intervento del creditore

I creditori possono segnalare all’amministrazione debitrice gli estremi del credito vantato, come sta-bilito dall’ultimo periodo del citato comma 4; tale attività di segnalazione avverrà al di fuori della piat-taforma elettronica.Oltre all’intervento sopra indicato da parte dell’en-te debitore, resta ferma, in ogni caso, la possibilità per il creditore di presentare, relativamente ai cre-diti oggetto dell’elenco di cui al comma 4, istanza di certificazione tramite la piattaforma elettronica, secondo le modalità ordinariamente previste dal citato decreto ministeriale del 25 giugno 2012. In tal caso, laddove il credito presentasse i requisiti ri-chiesti, la certificazione dello stesso, ai sensi del pre-detto decreto ministeriale, dovrà necessariamente riportare l’indicazione della data di pagamento, da fissarsi entro i 12 mesi dalla data di presentazione dell’istanza (ulteriori indicazioni operative sono state fornite nella circolare RGS 27 novembre 2012, n. 36).In caso di omessa, incompleta o erronea comu-nicazione da parte dell’amministrazione pubbli-ca di uno o più debiti, il creditore può richiedere all’amministrazione stessa di correggere o inte-grare la comunicazione del debito di cui al com-ma 4. Decorsi 15 giorni dalla data di ricevimento della richiesta senza che l’amministrazione abbia provveduto ovvero espresso un motivato diniego, il creditore può presentare istanza di nomina di un commissario ad acta, mediante la piattaforma elettronica, secondo le modalità di cui al D.M. 25 giugno 2012, con oneri a carico dell’amministra-zione debitrice.

2.4. Garanzia dello Stato

In virtù di quanto disposto dall’art. 11, commi 12-ter e successivi, i debiti di parte corrente delle PA diverse dallo Stato, certificati secondo le disposizio-ni di cui all’art. 7, c. 6, D.L. n. 35/2013, sono assistiti dalla garanzia dello Stato; lo stesso art. 11 ha confer-mato l’applicabilità delle disposizioni del decreto n. 35 per i debiti in conto capitale.


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I soggetti creditori possono cedere il credito certi-ficato e assistito dalla garanzia dello Stato ad una banca o ad un intermediario finanziario, anche sulla base di apposite convenzioni quadro; per i crediti assistiti dalla garanzia dello Stato non possono es-sere richiesti sconti superiori al 2% dell’ammontare del credito.Avvenuta la cessione del credito, l’amministrazio-ne debitrice diversa dallo Stato può richiedere la ristrutturazione del debito con piano di ammor-tamento, comprensivo di quota capitale e quota interessi, di durata fino a un massimo di cinque anni, rilasciando delegazione di pagamento o altra simile garanzia a valere sulle entrate di bilancio; la garanzia dello Stato cessa al momento della ri-strutturazione. L’amministrazione debitrice può contrattare con una banca o un intermediario fi-nanziario la ristrutturazione del debito, a condi-zioni più vantaggiose, previo contestuale rimborso del primo cessionario.In caso di escussione della garanzia è attribuito allo Stato il diritto di rivalsa sugli enti debitori. La rival-sa è esercitata sulle somme a qualsiasi titolo spettan-ti all’ente debitore.La copertura finanziaria degli oneri conseguenti alla garanzia è fornita tramite l’istituzione presso il Ministero dell’economia e delle finanze di un appo-sito Fondo per la copertura degli oneri determinati dal rilascio della garanzia dello Stato, nell’ambito di quanto previsto dal comma 9-bis del citato art. 7, D.L. n. 35/2013; è altresì prevista l’emanazione di apposito provvedimento ministeriale con il qua-le sono definiti termini e modalità attuativi, ivi compresa la misura massima dei tassi di interesse praticabili sui crediti garantiti dallo Stato e ceduti, nonché le modalità di escussione della garanzia, a decorrere dal 1° gennaio 2014. È importante evi-denziare che la garanzia dello Stato acquista effica-cia all’atto dell’individuazione delle risorse da desti-nare al Fondo di cui sopra.

2.5. La verifica della regolarità contributiva

La regolarità contributiva del cedente dei crediti è definitivamente attestata dal Durc in corso di vali-dità, allegato all’atto di cessione o comunque acqui-sito dalla pubblica amministrazione ceduta. All’at-to dell’effettivo pagamento dei crediti certificati oggetto di cessione, le pubbliche amministrazioni debitrici acquisiscono il predetto documento esclu-sivamente nei confronti del cessionario (art. 37, c. 7-quinquies, D.L. n. 66/2014, come introdotto c. 18, legge n. 190/2014).

3. I tempi medi di pagamento

3.1. L’indicatore

Nell’ambito di misure rivolte alla razionalizzazione della spesa pubblica per beni e servizi, l’art. 8 del D.L. n. 66/2014, conv. in legge n. 89/2014, ha stabi-lito che le pubbliche amministrazioni, ivi compresi gli enti locali, sono tenuti a pubblicare:

- i documenti e gli allegati del bilancio preventivo e del conto consuntivo entro trenta giorni dalla loro adozione, nonché i dati relativi al bilancio di previsione e a quello consuntivo in forma sintetica, aggregata e semplificata, anche con il ricorso a rap-presentazioni grafiche, al fine di assicurare la piena accessibilità e comprensibilità;

- i dati relativi alle entrate e alla spesa di cui ai propri bilanci preventivi e consuntivi in formato tabellare aperto che ne consenta l’esportazione, il trattamento e il riutilizzo, secondo uno schema tipo e modalità definiti con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri da adottare sentita la Confe-renza unificata;

- con cadenza annuale, un indicatore dei propri tempi medi di pagamento relativi agli acquisti di beni, servizi e forniture, denominato “indicatore annuale di tempestività dei pagamenti”. A decorre-re dall’anno 2015, con cadenza trimestrale, le pub-bliche amministrazioni pubblicano un indicatore, avente il medesimo oggetto, denominato “indica-tore trimestrale di tempestività dei pagamenti”. Gli indicatori di cui al presente periodo sono elaborati e pubblicati, anche attraverso il ricorso a un portale unico, secondo uno schema tipo e modalità definiti con decreto del Presidente del Consiglio dei mini-stri da adottare sentita la Conferenza unificata.

3.2. L’attestazione

A decorrere dall’esercizio 2014, ai sensi dell’art. 41, D.L. n. 66/2014, conv. in legge n. 89/2014, alle rela-zioni ai bilanci consuntivi è allegato un prospetto, sottoscritto dal rappresentante legale e dal respon-sabile finanziario, attestante l’importo dei paga-menti relativi a transazioni commerciali effettuati dopo la scadenza dei termini previsti dal D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231, nonché l’indicatore annuale di tempestività dei pagamenti di cui all’art. 33, D.Lgs. 14 marzo 2013, n. 33.In caso di superamento dei predetti termini, le medesime relazioni indicano le misure adottate o previste per consentire la tempestiva effettuazione


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dei pagamenti. L’organo di controllo di regolarità amministrativa e contabile verifica le attestazioni, dandone atto nella propria relazione.Per garantire il rispetto dei tempi di pagamento gli enti registrano tempi medi nei pagamenti superiori a 90 giorni nel 2014 e a 60 giorni a decorrere dal 2015, rispetto a quanto disposto dal D.Lgs. 9 otto-bre 2002, n. 231, nell’anno successivo a quello di riferimento non possono procedere ad assunzio-ni di personale a qualsiasi titolo, con qualsivoglia tipologia contrattuale, ivi compresi i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa e di som-ministrazione, anche con riferimento ai processi di stabilizzazione in atto.Indicazioni e chiarimenti in merito al calcolo dell’indicatore di tempestività dei pagamenti delle amministrazioni pubbliche sono stati forniti dalla Ragioneria Generale dello Stato con circolare 22 lu-glio 2015, n. 22.

4. L’eventuale compensazione fra crediti e debiti dei privati verso enti locali e PA

Per effetto di quanto stabilito dall’art. 28-quater del D.P.R. n. 602/1973, e smi., i crediti non prescritti, certi, liquidi ed esigibili, maturati nei confronti del-lo Stato, degli enti pubblici nazionali, delle regioni, degli enti locali e degli enti del Servizio sanitario nazionale per somministrazione, forniture e appal-ti, possono essere compensati con le somme dovute a seguito di iscrizione a ruolo.A tal fine il creditore acquisisce la certificazione pre-vista dall’art. 9, c. 3-bis, del D.L. n. 185/2008.Le certificazioni di cui al precedente paragrafo, recanti la data prevista per il pagamento, emesse mediante l’apposita piattaforma elettronica, sono utilizzate, a richiesta del creditore, per il paga-mento, totale o parziale, delle somme dovute a seguito dell’iscrizione a ruolo effettuate in data antecedente a quella prevista per il pagamento del credito. All’avvio dell’istruttoria per la com-pensazione, direttamente sulla piattaforma, l’a-gente della riscossione verifica con un’apposita funzione telematica la validità della certificazio-ne e svolge nelle modalità consuete, fuori piatta-forma, le opportune verifiche di competenza. Ad attività concluse con esito positivo l’agente della riscossione notifica sulla piattaforma, tramite ap-posita funzione telematica, l’avvenuta compen-sazione del credito (totale o parziale) all’ammi-nistrazione debitrice. L’attestazione di avvenuta compensazione e tutti gli altri obblighi previsti

dalla procedura ordinaria sono gestiti in modali-tà telematica (cfr. circ. n. 36/2012).L’estinzione del debito a ruolo è condizionata alla verifica dell’esistenza e validità della certificazione. Qualora l’ente debitore non versi all’agente della riscossione l’importo oggetto della certificazione entro sessanta giorni dal termine nella stessa indica-to, l’agente della riscossione procede, sulla base del ruolo emesso a carico del creditore, alla riscossione coattiva nei confronti dell’ente debitore.L’art. 28-quinquies, D.P.R. n. 602/1973, introdot-to dall’art. 9, c. 1, D.L. n. 35/2013, conv. in legge n. 64/2013, stabilisce quanto segue: “I crediti non prescritti, certi, liquidi ed esigibili, maturati al 31 dicembre 2012 nei confronti dello Stato, degli enti pubblici nazionali, delle regioni, degli enti locali e degli enti del Servizio sanitario nazionale per som-ministrazioni, forniture e appalti, possono essere compensati, solo su specifica richiesta del credito-re, con l’utilizzo del sistema previsto dall’articolo 17, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, ed esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle entrate, con le som-me dovute a seguito di accertamento con adesione ai sensi dell’articolo 8, del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, di definizione ai sensi dell’articolo 5, comma 1-bis, dell’articolo 5-bis, dell’articolo 11, com-ma 1-bis, e di acquiescenza ai sensi dell’articolo 15, dello stesso decreto legislativo, di definizione agevolata delle sanzioni ai sensi degli articoli 16 e 17, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, di conciliazione giudiziale ai sensi dell’articolo 48, del decreto legisla-tivo 31 dicembre 1992, n. 546, di mediazione ai sensi dell’articolo 17-bis, dello stesso decreto. A tal fine è necessario che il credito sia certificato ai sensi dell’ar-ticolo 9, comma 3-bis, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, o ai sensi dell’articolo 9, com-ma 3-ter, lettera b), ultimo periodo, del medesimo de-creto e che la relativa certificazione rechi l’indicazione della data prevista per il pagamento. La compensazio-ne è trasmessa immediatamente con flussi telematici dall’Agenzia delle entrate alla piattaforma elettronica per la gestione telematica del rilascio delle certifica-zioni, predisposta dal Ministero dell’economia e delle finanze - Dipartimento della ragioneria generale dello Stato, con modalità idonee a garantire l’utilizzo uni-voco del credito certificato. Qualora l’ente pubblico nazionale, la regione, l’ente locale o l’ente del Ser-vizio sanitario nazionale non versi sulla contabilità speciale numero 1778 «Fondi di bilancio» l’importo certificato entro sessanta giorni dal termine indi-


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cato nella certificazione, la struttura di gestione di cui all’articolo 22, comma 3, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, trattiene l’importo certifica-to mediante riduzione delle somme dovute all’ente a qualsiasi titolo, a seguito della ripartizione delle somme riscosse ai sensi dell’articolo 17, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Nel caso in cui il recupero non sia possibile, la suddetta struttura di gestione ne dà comunicazione ai Ministeri dell’in-terno e dell’economia e delle finanze e l’importo è recuperato mediante riduzione delle somme dovute dallo Stato all’ente a qualsiasi titolo, incluse le quote dei fondi di riequilibrio o perequativi e le quote di gettito relative alla compartecipazione a tributi era-riali. Qualora residuino ulteriori importi da recupe-rare, i Ministeri dell’interno e dell’economia e delle finanze formano i ruoli per l’agente della riscossione, che procede alla riscossione coattiva secondo le di-sposizioni di cui al titolo II”.La Ragioneria Generale dello Stato, con circolare 4 agosto 2014, n. 23, ha provveduto a definire le pro-cedure di recupero presso gli enti i cui debiti com-merciali sono stati oggetto di compensazione da parte dei relativi creditori ai sensi dell’art. 28-quater del D.P.R. 602/1973, in caso di mancato spontaneo pagamento agli agenti della riscossione.

Cap. IVRegole per l’effettuazione dei pagamenti

1. Sistema Informativo delle Operazioni degli Enti Pubblici - SIOPE

Per consentire il monitoraggio dei conti pubblici e verificarne la rispondenza alle condizioni dell’art. 104 del Trattato istitutivo della Comunità europea e delle norme conseguenti, è stata data attuazione a quanto stabilito dall’art. 28 della legge 27 dicem-bre 2002, n. 289, che prevede la rilevazione di tutti gli incassi e pagamenti delle amministrazioni pub-bliche codificati con criteri uniformi, secondo mo-dalità definite con decreti differenziati per i distinti comparti delle stesse.Il SIOPE è un sistema di rilevazione telematica attraverso il quale gli incassi ed i pagamenti ef-fettuati dai tesorieri e dai cassieri delle PA - resi omogenei attraverso una codifica uniforme - confluiscono in un archivio informatico che la Ragioneria generale dello Stato ha dato in ge-stione alla Banca d’Italia e che sarà accessibile ai singoli enti pubblici. La Banca d’Italia provvede

all’attività necessaria all’accesso alle informazio-ni codificate, in conformità alle disposizioni pre-viste dal D.M. 18 febbraio 2005 (in G.U. 10 marzo 2005, n. 57), e sulla base delle autorizzazioni che verranno rilasciate dal Dipartimento della Ragio-neria generale dello Stato.Ai fini della trasmissione dei dati al SIOPE ciascun ente è identificato da un codice-ente assegnato dall’Istituto nazionale di statistica (ISTAT), consul-tabile nel sito internet www.siope.tesoro.it. I teso-rieri o cassieri chiedono il codice-ente degli enti di nuova istituzione, e segnalano eventuali modifiche anagrafiche successive, alle Ragionerie territoriali dello Stato competenti per territorio; a tal fine il te-soriere o cassiere comunica il codice fiscale dell’ente e la legge o il provvedimento che ha determinato la variazione anagrafica.I prospetti dei dati SIOPE e delle disponibilità liqui-de costituiscono un allegato obbligatorio al rendi-conto di esercizio, come stabilito dall’art. 77-quater, c. 11, del D.L. n. 112/2008, come convertito in legge n. 133/2008.Con D.M. 9 giugno 2016 la codifica SIOPE degli enti territoriali e dei loro organismi e enti stru-mentali in contabilità finanziaria, è stata adegua-ta - con efficacia dal 1° gennaio 2017 - al piano dei conti integrato previsto dalla contabilità ar-monizzata in attuazione dell’art. 8 del D.Lgs. n. 118/2011.Con D.M. 30 maggio 2014 sono state definite le mo-dalità di accesso alla banca dati SIOPE.

2. SIOPE+

Dal 1° gennaio 2018 le Cittè metropolitane e le Province ordinano gli incassi e i pagamenti al pro-prio tesoriere o cassiere esclusivamente attraverso ordinativi informatici emessi secondo le “Regole tecniche e standard per l’emissione dei documenti informatici relativi alla gestione dei servizi di te-soreria e di cassa degli enti del comparto pubblico attraverso il Sistema SIOPE+” emanate dall’Agenzia per l’Italia digitale (AGID) il 30 novembre 2016, e smi, per il tramite dell’infrastruttura della banca dati SIOPE gestita dalla Banca d’Italia nell’ambito del servizio di tesoreria statale, seguendo le “Regole tecniche per il colloquio telematico di Amministra-zioni pubbliche e Tesorieri con SIOPE+” pubblicate il 10 febbraio 2017 nel sito internet del Ministero dell’economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, dedicato alla rileva-zione SIOPE, e smi.


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Nel 2018 i comuni applicano la disciplina del D.M. 14 giugno 2017 in materia di rilevazione SIOPE+ secondo le seguenti tempistiche, con l’esclusione dei comuni colpiti dagli eventi sismici verificatisi a far data dal 24 agosto 2016:

a) comuni oltre 60.000 abitanti dal 1° aprile 2018;

b) comuni da 10.001 a 60.000 abitanti dal 1° luglio 2018;

c) comuni fino a 10.000 abitanti dal 1° ottobre 2018;

avuta ragione della popolazione residente al 1° gen-naio 2016 secondo i dati ISTAT.I comuni individuati dagli allegati 1, 2 e 2-bis, D.L. 17 ottobre 2016, n. 189, convertito, con modifica-zioni, dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229, applica-no il SIOPE+ a decorrere dal 1° gennaio 2019.Nelle more dell’avvio a regime di SIOPE+, prosegue la sperimentazione iniziata nel 2017.I tesorieri e i cassieri degli enti non possono accetta-re disposizioni di pagamento trasmessi con moda-lità differenti da quelle previste dal provvedimento di cui trattasi.A decorrere dal 1° gennaio 2018, la regolarizzazione degli incassi e dei pagamenti effettuati nell’eserci-zio precedente e l’annullamento o rettifica di titoli emessi nel medesimo esercizio, sono effettuati con le modalità sopra indidcate, salvo differenti accordi tra ciascun ente e il rispettivo tesoriere.I dati continuano ad essere accessibili secondo le modalità previste dal D.M. 30 maggio 2014 concer-nente l’accesso alla banca dati SIOPE.

3. I pagamenti per importi inferiori ad euro 1.000

L’obbligo per gli enti locali e le altre PA di procedere ad acquisti di beni e servizi esclusivamente tramite strumenti telematici, ai sensi del comma 270 della legge di stabilità 2016, che ha modificato il comma 450 dell’art. 1, legge n. 296/2006, è applicabile dal 1° gennaio 2016 per importi tra i 1.000 euro e la soglia comunitaria. Quindi i micro affidamenti di beni e servizi sotto i 1.000 euro, a partire dal 1° gennaio 2016, non ricadono più nell’obbligo di approvvigio-namento telematico.Le amministrazioni hanno dunque la facoltà di ef-fettuare l’acquisto con modalità elettronica o meno per importi infra mille euro, provvedendo in eco-nomia come disciplinato dal proprio regolamento comunale: mediante negoziazione diretta con i for-nitori locali, emissione di buono d’ordine e gestione mediante cassa economale, o con procedure equiva-lenti e comunque semplificate.

4. La tracciabilità finanziaria

L’art. 3 della legge 13 agosto 2010, n. 136, tenuto conto di quanto disposto dal D.L. 12 novembre 2010, n. 187, come convertito in legge n. 217/2010, per assicurare la tracciabilità dei flussi finanziari finalizzata a prevenire infiltrazioni criminali, ha stabilito che gli appaltatori, i subappaltatori e i sub-contraenti della filiera delle imprese nonché i con-cessionari di finanziamenti pubblici anche europei a qualsiasi titolo interessati ai lavori, ai servizi e alle forniture pubblici, devono utilizzare uno o più con-ti correnti bancari o postali “dedicati”, anche non in via esclusiva, accesi presso banche o presso la socie-tà Poste italiane s.p.a. Sono sottoposti a tracciabilità anche i flussi finanziari nell’ambito delle società tra imprese riunite a valle dell’aggiudicazione ex art. 96, D.P.R. 21 dicembre 1999, n. 554.L’ANAC ha aggiornato le linee guida in tema di trac-ciabilità con delibera 31 maggio 2017, precisando, in particolare, alcuni aspetti inerenti il subappalto, la filiera di tracciabilità ed i trasferimenti verso altre PA e società partecipate.

5. Pagamenti per importi superiori ai 10mila euro

5.1. L’obbligo di verifica

Ai sensi dell’art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973, come introdotto dall’art. 2, c. 9, del D.L. 3 otto-bre 2006, n. 262, come convertito in legge, “le am-ministrazioni pubbliche di cui all’art. 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165 (... ivi compresi gli enti locali...) e le società a prevalente partecipazione pubblica, prima di effettuare, a qua-lunque titolo, il pagamento di un importo superiore a diecimila euro, verificano, anche in via telematica, se il beneficiario è inadempiente all’obbligo di versa-mento derivante dalla notifica di una o più cartelle di pagamento per un ammontare complessivo pari almeno a tale importo e, in caso affermativo, non procedono al pagamento e segnalano la circostanza all’agente della riscossione competente per territorio, ai fini dell’esercizio dell’attività di riscossione delle somme iscritte a ruolo”.Con D.M. 18 gennaio 2008, n. 40, entrato in vigore il 29 marzo 2008, è stata data attuazione al citato art. 48-bis, mentre con le circolari 29 luglio 2008, n. 22, 8 ottobre 2009, n. 29, e 23 settembre 2011, n. 27, la Ragioneria generale dello Stato ha fornito chiari-menti in merito alla sua applicazione.Gli enti locali sono quindi tenuti, prima di effettua-re il pagamento di importi superiori a 10mila euro,


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a verificare se per il beneficiario sussiste il manca-to assolvimento dell’obbligo di versamento di un ammontare complessivo pari o superiore a 10mila euro, derivante dalla notifica di una o più cartelle di pagamento relative a ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1° gennaio 2001.Per effettuare tale verifica gli enti inoltrano apposita richiesta ad Equitalia Servizi spa (www.acquistinre-tepa.it).Se detta società risponde alla richiesta inoltratale comunicando che non risulta un inadempimento ovvero non risponde affatto entro 5 giorni feriali, l’ente provvede al pagamento.Se, viceversa, Equitalia Servizi spa (in base alle ve-rifiche effettuate) comunica che risulta un inadem-pimento - indicando l’ammontare del debito non esatto a carico del beneficiario, comprensivo delle spese esecutive e degli interessi di mora dovuti - l’ente blocca il pagamento per i 30 giorni successivi a quello della comunicazione; la medesima comuni-cazione preannuncia l’intenzione dell’agente della riscossione competente per territorio di procedere alla notifica dell’ordine di pagamento di cui all’art. 72-bis del D.P.R. n. 602/1973 (pignoramento di cre-diti v/terzi).Qualora nei 30 giorni di sospensione del pagamento da parte dell’ente intervengano pagamenti da parte della PA creditrice ovvero provvedimenti di sgravio da parte di quest’ultima, Equitalia Servizi spa lo co-munica all’ente indicando l’importo del pagamento che quest’ultimo può conseguentemente effettuare al beneficiario.Nel caso in cui l’agente della riscossione non abbia notificato all’ente l’ordine di pagare direttamente allo stesso agente, l’amministrazione locale procede al pagamento delle somme spettanti al beneficiario.In presenza della segnalazione di cui all’art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973, l’ente è tenuto a procedere al pagamento, in favore del beneficiario, delle som-me che, eccedono l’ammontare del debito per cui si è verificato l’inadempimento, comprensivo delle spese e degli interessi di mora dovuti, fermi restan-do i limiti di pignorabilità stabiliti dall’art. 72 dello stesso D.P.R. e dall’art. 545 del codice civile (cfr. art. 1, c. 4-bis, D.L. n. 16/2012).L’art. 4 del D.M. 18 gennaio 2008 stabilisce che l’en-te è tenuto a comunicare ad Equitalia Servizi spa la documentazione, anche anagrafica, inerente il pro-prio dipendente incaricato di procedere al servizio di verifica, nonché l’indirizzo di posta elettronica cui ricevere le segnalazioni. Si ritiene che, in via generale, detto dipendente debba essere individua-

to nell’ambito del servizio finanziario e contabile dell’ente, stante le attribuzioni funzionali di detto servizio.Il trattamento di eventuali irregolarità nell’effettua-zione delle verifiche è stato oggetto delle precisa-zioni offerte dalla RGS con circolare 23 settembre 2011, n. 27.Con nota 1° aprile 2015, n. 8276, il Ministero dell’e-conomia e delle finanze ha fornito chiarimenti ope-rativi inerenti l’applicazione dell’art. 48-bis citato in relazione al pagamento dell’lVA in regime di scissio-ne contabile, c.d. “split payment”.

5.2. Pagamenti fra PA

La normativa recata dall’art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973 non trova applicazione per i pagamenti disposti a favore delle amministrazioni pubbliche ricomprese nell’elenco predisposto annualmente dall’Istat ex art. 1, c. 5, legge n. 311/2004 (Ragione-ria gen. Stato, circolare 29 luglio 2008, n. 22).

5.3. Pagamenti esclusi

Sono esclusi dalla verifica di cui al citato art. 48-bis i pagamenti che non costituiscono adempi-mento di un obbligo contrattuale, e più in par-ticolare: versamento di tributi o contributi assi-stenziali e previdenziali; rimborsi di spese sanita-rie relative a cure rivolte alla persona; correspon-sione di indennità connesse allo stato di salute della persona, od al ristoro di un danno biologico subito; pagamento di spese concernenti esigenze di difesa nazionale o missioni di peacekeeping; pagamento di spese concernenti interventi di ordine pubblico nonché per fronteggiare situa-zioni di calamità; pagamenti a titolo di assegno alimentare; sussidi e provvidenze per maternità, per malattie e per sostentamento; indennità per inabilità temporanea al lavoro; finanziamenti di progetti aventi scopi umanitari.Sono altresì escluse dall’obbligo di verifica anche le somme erogate per stipendi e pensioni.Nono sono soggetti a verifica i trasferimenti effet-tuati in base a specifiche disposizioni di legge o per dare esecuzione a progetti cofinanziati dalla UE od in base a clausole di accordi internazionali (cfr. circ. n. 22/2008).

5.4. Modalità di computo delle somme

L’importo da considerare per verificare se lo stesso è superiore o meno alla soglia di riferimento è da


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intendersi la somma da pagare al creditore, al netto cioè delle ritenute previdenziali ed assistenziali (se dovute), ed erariali (Ragioneria gen. Stato, circolare 29 luglio 2008, n. 22).L’importo da considerare nel caso di pagamento di prestazioni e cessioni ricadenti nel campo di appli-cazione dell’IVA, rispetto alla soglia di riferimento deve invece intendersi al lordo dell’imposta.

5.5. Pagamenti frazionati e rateizzati

L’effettuazione di pagamenti di somme superiori a diecimila euro con più atti di pagamento risulta eludere l’obbligo di cui all’art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973.L’effettuazione di pagamenti di importi inferiori a detta soglia per somme complessivamente superio-ri alla stessa, ma contrattualmente rateizzate, non conduce alla medesima elusione.Nel caso in cui l’amministrazione predisponga un solo mandato relativo a più fatture, anche per esigenze di semplificazione, ciò non implica la ne-cessità di effettuare la prevista verifica nel caso di superamento della soglia di 10mila euro con l’im-porto complessivamente indicato nel mandato di pagamento emesso.

5.6. Sentenze esecutive

Anche per i pagamenti relativi a sentenze giurisdizio-nali esecutive occorre procedere alla verifica di cui al citato decreto del 18 gennaio 2008, posto che quest’ul-timo nulla ha disposto in merito. Peraltro tale fattispe-cie era già stata considerata dalla circolare del 6 agosto 2007, n. 28, fra le fattispecie escluse, tenuto conto che “bloccando il pagamento dovuto, si verrebbe, di fatto, a sospendere l’esecuzione di un ordine dell’autorità giudiziaria sulla base di accertamenti strumentali ad un procedimento amministrativo”.La Ragioneria Generale dello Stato, con circola-re 23 settembre 2011, n. 27, ha confermato che a fronte di un provvedimento giurisdizionale defini-tivo avente efficacia esecutiva e contenente la con-danna della Pa al pagamento di una somma pecu-niaria può essere adempiuto anche attraverso una compensazione, volontaria o legale, tra il debito e l’eventuale credito dell’amministrazione nei con-fronti dello stesso beneficiario: quindi “si è dell’av-viso che... in presenza di un obbligo di pagamento scaturente da un provvedimento giurisdizionale esecutivo, anche non definitivo, vada effettuata la verifica di cui all’art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973, fatte salve, ovviamente, le esclusioni sancite dalla

legge o comunque derivanti dalla particolare na-tura del credito”.

5.7. Raggruppamenti temporanei di imprese

Nell’ipotesi di raggruppamento temporaneo di im-prese la verifica va effettuata sia in capo all’impresa mandataria sia in capo alla mandante (cfr. circ. 8 ottobre 2009, n. 29); la verifica va effettuata sugli importi di pertinenza di ogni singola impresa sulla base dei lavori eseguiti da ciascuna, sia che il paga-mento sia intestato alla mandataria che alla man-dante.

5.8. Mutui ed altre operazioni di indebitamento

I pagamenti connessi all’ammortamento dei mutui concessi da istituti creditizi e dalla Cassa Depositi e Prestiti spa, nonché ad altre operazioni di indebita-mento dell’ente ivi compresi i contratti di leasing, non sono soggetti a verifica.

5.9. Cessioni del credito

La verifica deve essere effettuata esclusivamente nei confronti del creditore originario, anche nel caso di successiva cessione del proprio credito, indipen-dentemente da un’eventuale conoscenza o semplice notificazione della cessione (cfr. circ. 29 luglio 2008, n. 22).

5.10. Creditore assegnatario pignorante

Nel caso in cui l’ente, a seguito di un’ordinanza di assegnazione del giudice dell’esecuzione, si trovi a dover effettuare il pagamento delle somme dovute non al creditore originario ma direttamente al cre-ditore assegnatario, dovrà procedere alla verifica di cui all’art. 48-bis in occasione dell’effettuazione del pagamento al creditore assegnatario (cfr. circ. 23 settembre 2011, n. 27).

6. Il DURC

Nei contratti pubblici di lavori, servizi e forniture le stazioni appaltanti acquisiscono d’ufficio ex art. 31, c. 3, D.L. 21 giugno 2013, n. 69, conv. in legge n. 98/2013, attraverso strumenti informatici, il docu-mento unico di regolarità contributiva (DURC) in corso di validità:

a) per la verifica della dichiarazione sostitutiva re-lativa al requisito di cui all’art. 80, comma 4, del D.Lgs. 18 aprile 2016, n. 50;


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b) per l’aggiudicazione del contratto ai sensi dell’art. 32, c. 5, del Codice;

c) per la stipula del contratto;

d) per il pagamento degli stati di avanzamento dei lavori o delle prestazioni relative a servizi e forni-ture;

e) per il certificato di collaudo, il certificato di re-golare esecuzione, il certificato di verifica di con-formità, l’attestazione di regolare esecuzione, e il pagamento del saldo finale.

Come stabilito dall’art. 31 del D.L. n. 69/2013, ai fini della verifica amministrativo-contabile i titoli di pa-gamento devono essere corredati dal documento unico di regolarità contributiva (DURC) anche in formato elettronico.Nei contratti pubblici di lavori, servizi e forniture le stazioni appaltanti acquisiscono d’ufficio il docu-mento in corso di validità relativo ai subappaltatori ai fini del rilascio dell’autorizzazione di cui all’art. 118, c. 8, del Codice, nonché nei casi previsti dalle precedenti lettere d) ed e).Nei contratti pubblici di lavori, servizi e forniture, in caso di rilascio del DURC che segnali un’inadem-pienza contributiva relativa a uno o più soggetti impiegati nell’esecuzione del contratto, la stazione appaltante trattiene dal certificato di pagamento l’importo corrispondente all’inadempienza. Il pa-gamento di quanto dovuto per le inadempienze ac-certate mediante il DURC è disposto direttamente agli enti previdenziali e assicurativi, compresa, nei lavori, la cassa edile. Ai fini della verifica per il ri-lascio del DURC, in caso di mancanza dei requisiti per il rilascio di tale documento gli Enti preposti al rilascio, prima dell’emissione o dell’annullamento del documento già rilasciato, invitano l’interessato, mediante posta elettronica certificata o con lo stesso mezzo per il tramite del consulente del lavoro ovve-ro degli altri soggetti di cui all’art. 1 della legge 11 gennaio 1979, n. 12, a regolarizzare la propria posi-zione entro un termine non superiore a 15 giorni, indicando analiticamente le cause della irregolarità.Il DURC rilasciato per i contratti pubblici di lavori, servizi e forniture ha validità di 120 giorni dalla data di rilascio. Le stazioni appaltanti utilizzano il DURC in corso di validità anche per contratti pubblici di la-vori, servizi e forniture diversi da quelli per i quali è stato espressamente acquisito. Dopo la stipula del contratto, la stazione appaltante acquisisce il DURC ogni 120 giorni e lo utilizza per le finalità di cui alle precedenti lettere d) ed e), fatta eccezione per il pa-gamento del saldo finale per il quale è in ogni caso

necessaria l’acquisizione di un nuovo DURC. Il Mi-nistero del lavoro e delle politiche sociali (circolare 6 settembre 2013, n. 36) ha precisato che la nuova va-lidità di 120 giorni risulta applicabile esclusivamente ai DURC rilasciati dopo il 21 agosto, mentre i DURC rilasciati prima hanno una validità di 90 giorni, così come previsto dalla disciplina previgente.La durata di 120 giorni di validità decorre, eviden-temente, non dalla data del rilascio ma dalla data, indicata nel Documento, di verifica della dichiara-zione sostitutiva.La validità quadrimestrale del documento riguarda in primo luogo il DURC relativo alla lett. a) espres-samente considerato utile, se in corso di validità, anche per le ipotesi contemplate alle lettere b) e c). In pratica le stazioni appaltanti devono utilizzare il medesimo Documento in corso di validità, ossia nell’ambito di 120 giorni dalla data del suo rilascio ai fini della attestazione della regolarità contributiva anche per le ipotesi di cui alle lettere b) e c) e quindi fino alla stipula del contratto.Dopo la stipula del contratto il DURC va acquisito non già a partire dal momento appena successivo alla conclusione del contratto ma solo al concreto verificarsi delle ipotesi di cui alle lettere d) ed e), con esclusione di quello previsto, come sopra detto, per il pagamento del saldo finale. Pertanto, viene meno l’esigenza per le stazioni appaltanti di acquisire un numero di DURC pari al numero dei SAL o delle fatture relative ad ogni procedura contrattuale e per ciascuna delle attestazioni e certificati elencati nelle predette lettere d) ed e).Unica eccezione è costituita dal DURC previsto per la fase del pagamento del saldo finale, ossia per ogni pagamento che definisce i rapporti tra appaltante e appaltatore (ultima fattura).Le disposizioni e gli obblighi in tema di DURC pre-visti dal citato art. 31 si applicano anche:

- alle erogazioni di sovvenzioni, contributi, sussidi, ausili finanziari e vantaggi economici di qualunque genere, compresi quelli di cui all’art. 1, c. 553, del-la legge n. 266/2005, da parte di amministrazioni pubbliche per le quali è prevista l’acquisizione del DURC (c. 8-bis);

- ai fini dell’ammissione delle imprese di tutti i settori ad agevolazioni oggetto di cofinanziamen-to europeo finalizzate alla realizzazione di investi-menti produttivi. Le pubbliche amministrazioni procedenti, anche per il tramite di eventuali gestori pubblici o privati dell’intervento interessato, sono tenute a verificare, in sede di concessione delle age-


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volazioni, la regolarità contributiva del beneficiario, acquisendo d’ufficio il DURC.

Per un più compiuto e specifico esame della disci-plina relativa al DURC si rinvia alle altre parti della presente Guida relative ai contratti, ai lavori pubbli-ci ed alla fornitura di beni e servizi.

7. Ritardo nei pagamenti dei fornitori

La lotta ai ritardi nei pagamenti delle Pa nelle tran-sazioni commerciali è oggetto, da tempo, di inter-venti legislativi nazionali e comunitari. Riguardo a questi ultimi occorre fare riferimento all’ultimo in-tervento in materia recato dalla Direttiva 13 ottobre 2010, n. A7-0136/2010, che intende garantire il cor-retto funzionamento del mercato interno, favoren-do la competitività delle imprese ed in particolare delle PMI, lottando contro detti ritardi.Il legislatore nazionale con il D.Lgs. 9 ottobre 2002, n. 231, aveva attuato la direttiva 2000/35/CE, re-lativa ai ritardi di pagamento nelle transazioni commerciali, le cui norme si applicano ad ogni pagamento effettuato per il corrispettivo di una transazione commerciale, ed anche alle pubbliche amministrazioni, compreso lo Stato, le regioni, le province autonome, gli enti pubblici territoriali e le loro unioni, gli enti pubblici non economici ed ogni altro organismo dotato di personalità giuridi-ca, istituito per soddisfare specifiche finalità d’in-teresse generale non aventi carattere industriale o commerciale, la cui attività è finanziata in modo maggioritario dallo Stato, dalle regioni, dagli enti locali, dagli altri enti pubblici o organismi di di-ritto pubblico o i cui organi d’amministrazione, direzione o vigilanza, sono costituiti, almeno per la metà, da componenti designati dai predetti sog-getti pubblici.Per l’integrale recepimento della direttiva 2011/7/UE relativa alla lotta contro i ritardi di pagamento nelle transazioni commerciali, il D.Lgs. 9 novembre 2012, n. 192, ha modificato il decreto n. 231/2002.Sono così stabilite norme che sanzionano il man-cato pagamento entro la scadenza prestabilita o, comunque, in via generale, il ritardo nell’adempi-mento, in quanto gli interessi moratori decorrono, senza che sia necessaria la costituzione in mora, dal giorno successivo alla scadenza del termine per il pagamento.Ai fini della decorrenza degli interessi moratori si applicano i seguenti termini:

a) trenta giorni dalla data di ricevimento da parte

del debitore della fattura o di una richiesta di paga-mento di contenuto equivalente. Non hanno effetto sulla decorrenza del termine le richieste di integra-zione o modifica formali della fattura o di altra ri-chiesta equivalente di pagamento;

b) trenta giorni dalla data di ricevimento delle mer-ci o dalla data di prestazione dei servizi, quando non è certa la data di ricevimento della fattura o della richiesta equivalente di pagamento;

c) trenta giorni dalla data di ricevimento delle merci o dalla prestazione dei servizi, quando la data in cui il debitore riceve la fattura o la richiesta equivalente di pagamento è anteriore a quella del ricevimento delle merci o della prestazione dei servizi;

d) trenta giorni dalla data dell’accettazione o del-la verifica eventualmente previste dalla legge o dal contratto ai fini dell’accertamento della conformità della merce o dei servizi alle previsioni contrattua-li, qualora il debitore riceva la fattura o la richiesta equivalente di pagamento in epoca non successiva a tale data.

Nelle transazioni commerciali in cui il debitore è una pubblica amministrazione le parti possono pattuire, purché in modo espresso, un termine per il paga-mento superiore a quello sopra previsto quando ciò sia giustificato dalla natura o dall’oggetto del con-tratto o dalle circostanze esistenti al momento della sua conclusione. In ogni caso i termini non possono essere superiori a sessanta giorni. La clausola relativa al termine deve essere provata per iscritto.Detti termini sono raddoppiati:

a) per le imprese pubbliche che sono tenute al ri-spetto dei requisiti di trasparenza di cui al D.Lgs. 11 novembre 2003, n. 333;

b) per gli enti pubblici che forniscono assistenza sa-nitaria e che siano stati debitamente riconosciuti a tale fine.

Resta ferma la facoltà delle parti di concordare ter-mini di pagamento a rate. In tali casi, qualora una delle rate non sia pagata alla data concordata, gli in-teressi e il risarcimento delle spese di recupero sono calcolati esclusivamente sulla base degli importi scaduti.Nelle transazioni commerciali in cui il debitore è una pubblica amministrazione è nulla la clausola avente ad oggetto la predeterminazione o la modifi-ca della data di ricevimento della fattura; la nullità è dichiarata d’ufficio dal giudice.Il tasso di riferimento è così determinato:


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a) per il primo semestre dell’anno cui si riferisce il ritardo, è quello in vigore il 1° gennaio di quell’an-no;

b) per il secondo semestre dell’anno cui si riferisce il ritardo, è quello in vigore il 1° luglio di quell’anno.

Il Ministero dell’economia e delle finanze dà notizia del tasso di riferimento, curandone la pubblicazio-ne in G.U. nel quinto giorno lavorativo di ciascun semestre solare.Occorre considerare che la corresponsione delle somme assegnate ai creditori a titolo di interessi per ritardato pagamento a seguito di sentenza del tribunale, costituisce debito fuori bilancio derivante da sentenze esecutive (e da altre fattispecie, eventi o incombenze), da riconoscere con delibera consiliare ex art. 194, Tuel. Al riguardo: non può dubitarsi cir-ca la natura di debito fuori bilancio della spesa per corresponsione di interessi di mora, in quanto essa è evidentemente sprovvista del requisito dell’utilità per l’ente (art. 194, c. 1, lett. e, Tuel); come precisato inoltre in alcune deliberazioni di Sezioni regionali di controllo della Corte (cfr., per tutte, Sezione di controllo per la Regione Sardegna, deliberazione n. 118/2011/PAR), deve ritenersi debito fuori bilancio “ogni debito che non risulti preventivamente pre-visto nel bilancio dell’ente e, quindi, impegnato, su quel bilancio, nelle forme di legge, in coincidenza con l’assunzione di un’obbligazione giuridicamente perfezionata”; la “delibera consiliare si rende per-tanto necessaria per il riconoscimento motivato del debito fuori bilancio, cioè per accertare che l’obbli-gazione si riferisce a funzioni e servizi di propria competenza e, nel caso in questione, che essa deri-va da sentenza esecutiva del tribunale. Esso dovrà contenere inoltre le indicazioni sul quantum rico-nosciuto della spesa che dovrà essere posta a carico del bilancio dell’ente. Infine, la deliberazione dovrà essere trasmessa alla Procura della Corte dei conti. L’art. 23 della legge 27 dicembre 2002 (legge finan-ziaria per il 2003), che dispone in materia di ra-zionalizzazione delle spese e flessibilità di bilancio, pone infatti quest’obbligo in capo all’ente (comma 5) per la valutazione di eventuali responsabilità per danno erariale connesse all’emersione del debito fuori bilancio” (Corte dei conti, sez. Emilia Roma-gna, 20 novembre 2014, n. 205).Si ritiene utile evidenziare che, secondo la giuri-sprudenza della Corte dei conti (18 marzo 2002, n. 87, e sez. II, 5 dicembre 2002, n. 358), il pagamen-to di interessi passivi su debiti contratti dall’ente locale costituisce danno erariale e le conseguenze

dannose che si accompagnano - in termini di cor-responsione di interessi legali, rivalutazione mo-netaria e rifusione delle spese legali - all’effettua-zione di pagamenti tardivi non possono non essere addebitati per colpa grave al ragioniere capo di un comune che, contravvenendo a puntuali doveri del suo ufficio, abbia omesso, senza alcuna plausibile ragione, di predisporre i relativi mandati di paga-mento, pur trattandosi di spese regolarmente deli-berate ed impegnate.

8. Il versamento delle ritenute alla fonte - Il modello F24 EP

Gli enti locali, così come tutti gli organismi pubblici di cui alle tabelle A e B allegate alla legge 29 otto-bre 1984, n. 720, e le amministrazioni centrali dello Stato di cui all’art. 7 del decreto del Ministro dell’e-conomia e delle finanze 5 ottobre 2007, utilizzano il modello “F24 enti pubblici” per il pagamento di tutti i tributi erariali e dei contributi e premi dovuti ai diversi enti previdenziali e assicurativi, così come stabilito dall’art. 32-quater del D.L. n. 185/2008, come convertito in legge n. 2/2009.Gli enti individuati nella tabella B allegata alla leg-ge n. 720/1984, che per il versamento dell’I.R.A.P. e delle ritenute alla fonte per l’I.R.PE.F. e per le rela-tive addizionali regionale e comunale si avvalgono del modello F24 enti pubblici, effettuano il versa-mento dei contributi e premi assicurativi di cui sopra con le modalità previste dall’art. 5 del D.M. 5 ottobre 2007, mentre gli enti di cui alla tabella A effettuano il versamento con le modalità previste dall’art. 4 dello stesso decreto (indicazioni in meri-to sono state recate dalla Ragioneria generale dello Stato con circolare 14 ottobre 2010, n. 35).Gli enti sono tenuti a trasmettere il flusso informa-tico, completo secondo le indicazioni fornite dalle citate norme e circolari, entro le ore 20 del secondo giorno lavorativo antecedente la data di esecuzio-ne del versamento indicata nel mod. F24 EP. L’ente deve garantire che, per tale data, sul conto vi siano disponibilità sufficienti (cfr. Ministero dell’econo-mia e delle finanze, circ. 29 novembre 2007, n. 37).

9. L’invio degli atti di spesa di importo superiore ad euro 5.000 alla Corte dei conti

Gli atti di spesa inerenti studi ed incarichi di consu-lenza, relazioni pubbliche, convegni, mostre, pub-blicità e di rappresentanza, di importo superiore ad euro 5.000, devono essere trasmessi a cura dell’am-


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ministrazione direttamente alla Corte dei conti - Sezione regionale di controllo, secondo quanto sta-bilito dall’art. 1, c. 173, della legge n. 266/2005, con le modalità previste dalla circolare n. 23/2005 della Ragioneria generale dello Stato.L’adempimento riguarda i provvedimenti e gli atti che, singolarmente nel loro ammontare definitivo, comportino una spesa eccedente i 5.000 euro, esten-dendosi anche ai comuni con meno di 5 mila abi-tanti. L’invio concerne il provvedimento d’impegno (determina del responsabile) e altra documentazio-ne che permetta la verifica dei presupposti di legge richiesti per l’affidamento dell’incarico, e quindi anche la convenzione d’incarico.La Corte dei conti (delibera 2 marzo 2006, n. 4/AUT/2006) ha indicato come l’obbligo di trasmis-sione si applichi anche alle regioni ed agli enti locali, precisando che la trasmissione concerne, in via ge-nerale, il provvedimento di impegno o di autorizza-zione, ovvero l’atto di spesa qualora la stessa non sia preceduta da un corrispondente atto di impegno o, comunque, di autorizzazione.La Sezione regionale di controllo per la Toscana (par. 25 novembre 2009, n. 428) ha ritenuto che:

a) per le spese di rappresentanza il legislatore ha voluto lasciare all’autonomia normativa e con-tabile di ciascuna amministrazione il compito di regolamentarle: “pertanto i predetti atti regola-mentari o di amministrazione generale costitui-scono, unitamente ai relativi stanziamenti di spe-sa, la misura della legittimità delle spese di rap-presentanza”. “Le spese di rappresentanza pos-sono avvenire allorché sussista una correlazione con le finalità istituzionali dell’ente, manifestan-do necessariamente un bisogno per lo stesso ad una proiezione esterna delle proprie attività per il miglior perseguimento dei propri fini e devono essere previste specificatamente nel Bilancio e nel Piano Esecutivo di Gestione. (...) Resta ferma la necessità di una congruità della spesa sostenuta che va misurata senz’altro in riferimento ai valori economici di mercato”;

b) ha ritenuto sussistente l’obbligo del parere dell’organo di revisione sugli atti di conferimento di incarichi esterni di consulenza, studio e ricerca ai sensi dell’art. 1, c. 42, della legge n. 311/2004 (in tal senso anche le sezioni regionali Lombardia, parere n. 213/2009, e Piemonte, parere n. 42/2009).

Per ciò che concerne gli incarichi di progettazione la medesima sezione regionale di controllo per la Toscana (par. 16 settembre 2009, n. 301), ha con-

venuto con la linea già espressa nel parere 262/2008 della Sezione regionale Abruzzo, per la quale le co-municazioni debbono essere acquisite ed utilizzate nell’ambito della verifica della gestione finanziaria di ciascun ente. La stessa sezione Toscana ha inoltre precisato che:

- per gli incarichi conferiti ai sensi degli artt. 90 e 110 Tuel, non sussiste l’obbligo di trasmissione;

- per gli incarichi di collaborazione coordinata e continuativa di cui all’art. 7 del D.Lgs. n. 165/2001, sussiste l’obbligo di trasmissione;

- non sussiste l’obbligo di trasmissione per gli inca-richi di patrocinio od assistenza legale.

10. L’applicazione della disciplina antiriciclaggio negli enti locali

10.1. L’ambito applicativo della disciplina - i procedi-menti

Il D.Lgs. 25 maggio 2017, n. 90, ha disposto signi-ficative modifiche al D.Lgs. 21 novembre 2007, n. 231, recante la disciplina rivolta alla prevenzione dell’uso del sistema finanziario a scopo di riciclag-gio dei proventi di attività criminose e di finanzia-mento del terrorismo.La normativa, che ad un primo esame potrebbe apparire distante dalle realtà degli enti locali, con le nuove disposizioni diventa, invece, adesso, diret-tamente applicabile agli enti locali, secondo quanto appresso precisato.Il nuovo art. 10 del decreto n. 231/2007 risulta in-fatti applicabile “agli uffici delle Pubbliche ammini-strazioni competenti allo svolgimento di compiti di amministrazione attiva o di controllo, nell’ambito dei seguenti procedimenti o procedure:

a) procedimenti finalizzati all’adozione di provvedi-menti di autorizzazione o concessione;

b) procedure di scelta del contraente per l’affida-mento di lavori, forniture e servizi secondo le di-sposizioni di cui al codice dei contratti pubblici;

c) procedimenti di concessione ed erogazione di sovvenzioni, contributi, sussidi, ausili finanziari, nonché attribuzioni di vantaggi economici di qua-lunque genere a persone fisiche ed enti pubblici e privati”.

La disposizione risulta pertanto comprendere diret-tamente nel suo ambito applicativo gli enti locali sia perché si tratta di PA “competenti allo svolgimento di compiti di amministrazione attiva o di control-lo”, sia perché agli stessi enti sono attribuiti proce-


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dimenti di cui alle lett. a) e c) in moltissimi settori, dovendo, infine, seguire le procedure di cui alla lett. b).

10.2. La mappatura e la valutazione dei rischi - le linee guida

Il Comitato di sicurezza finanziaria presso il Dipar-timento del Tesoro è tenuto ad elaborare linee guida per la mappatura e la valutazione dei rischi di rici-claggio e finanziamento del terrorismo cui gli uffici delle Pubbliche amministrazioni, responsabili dei procedimenti di cui al par. 10.1, sono esposti nell’e-sercizio della propria attività istituzionale.Sulla base delle predette linee guida, gli enti adot-tano procedure interne, proporzionate alle proprie dimensioni organizzative e operative, idonee a va-lutare il livello di esposizione dei propri uffici al rischio e indicano le misure necessarie a mitigarlo.Si tratta quindi di individuare e valutare i procedi-menti, le attività e quindi le aree di attività soggette a rischio e, conseguentemente, di definire un piano pluriennale di interventi, soggetto a revisione perio-dica anche in base alle risultanze effettive.Il tutto potrà avvenire, rendendo gli obblighi effet-tivi, dal momento dell’adozione delle citate linee guida da parte del Comitato di sicurezza finanziaria.

10.3. Le segnalazioni obbligatorie

Gli enti e le altre PA comunicano alla UIF dati e informazioni concernenti le operazioni sospette di cui vengano a conoscenza nell’esercizio della pro-pria attività istituzionale.La UIF, in apposite istruzioni, adottate sentito il Co-mitato di sicurezza finanziaria, individua i dati e le informazioni da trasmettere, le modalità e i termini della relativa comunicazione nonché gli indicatori per agevolare la rilevazione delle operazioni sospet-te.Le segnalazioni sono utilizzate al fine di consenti-re lo svolgimento di analisi finanziarie mirate a far emergere fenomeni di riciclaggio e di finanziamen-to del terrorismo.

10.4. La formazione obbligatoria

Nel quadro dei programmi di formazione conti-nua del personale realizzati dalla Scuola Nazionale dell’Amministrazione, gli enti e le altre PA sono te-nuti ad adottare misure idonee ad assicurare il ri-conoscimento, da parte dei propri dipendenti, delle fattispecie meritevoli di essere comunicate ai sensi

della disciplina recata dal D.Lgs. n. 231/2007 e smi.Si ritiene che gli enti debbano comunque program-mare interventi di formazione specifica sulla mate-ria, a prescindere dall’offerta formativa della Scuola.

10.5. La responsabilità del dirigente/responsabile del servizio

L’inosservanza delle disposizioni recate dall’art. 10, D.Lgs. n. 231/2007, richiamate nei preceden-ti paragrafi - mappatura e valutazione dei rischi, pianificazione degli interventi, segnalazioni obbli-gatorie, formazione obbligatoria - ha rilievo quale responsabilità dirigenziale ex art. 21, c. 1-bis, D.Lgs. n. 165/2001, e quindi anche nel caso di colpevole violazione del dovere di vigilanza sul loro rispetto da parte del personale assegnato ai propri uffici.

10.6. Le attività amministrative escluse

In funzione del rischio di riciclaggio o di finanzia-mento del terrorismo, il Comitato di sicurezza fi-nanziaria, anche sulla base dell’analisi nazionale del rischio, individua categorie di attività amministra-tive, svolte dalle Pubbliche amministrazioni respon-sabili dei procedimenti di cui al par. 10.1., rispetto a cui non trovano applicazione gli obblighi sopra indicati.Con le medesime modalità e secondo i medesimi criteri, il Comitato di sicurezza finanziaria può in-dividuare procedimenti, ulteriori rispetto a quelli di cui al par. 10.1., per i quali trovano applicazione gli obblighi di cui al presente articolo.

Cap. VGli investimenti - Le regole per l’assunzione di mutui

1. Gli interventi che costituiscono investimento

Le regioni a statuto ordinario, gli enti locali, le aziende e gli organismi di cui agli articoli 2, 29 e 172, c. 1, lett. b), Tuel, ad eccezione delle società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici, possono ricorrere all’indebitamento solo per finan-ziare spese di investimento.Costituiscono indebitamento l’assunzione di mu-tui, l’emissione di prestiti obbligazionari, le car-tolarizzazioni relative a flussi futuri di entrata, a crediti e a attività finanziarie e non finanziarie, l’eventuale somma incassata al momento del per-


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fezionamento delle operazioni derivate di swap (cosiddetto upfront), le operazioni di leasing fi-nanziario stipulate dal 1° gennaio 2015, il residuo debito garantito dall’ente a seguito della definitiva escussione della garanzia. Inoltre, costituisce in-debitamento il residuo debito garantito a seguito dell’escussione della garanzia per tre annualità consecutive, fermo restando il diritto di rivalsa nei confronti del debitore originario; dal 2015 gli enti rilasciano garanzie solo a favore dei soggetti che possono essere destinatari di contributi agli inve-stimenti finanziati da debito e per le finalità di cui appresso.Non costituiscono indebitamento le operazioni che non comportano risorse aggiuntive ma consentono di superare, entro il limite massimo stabilito dalla normativa statale vigente, una momentanea caren-za di liquidità e di effettuare spese per le quali è già prevista idonea copertura di bilancio.L’individuazione delle spese di investimento è stata effettuata dall’art. 3, c. 18, della legge n. 350/2003, per il quale costituiscono investimenti:

a) l’acquisto, la costruzione, la ristrutturazione e la manutenzione straordinaria di beni immobili, costituiti da fabbricati sia residenziali che non re-sidenziali;

b) la costruzione, la demolizione, la ristrutturazio-ne, il recupero e la manutenzione straordinaria di opere e impianti;

c) l’acquisto di impianti, macchinari, attrezzature tecnico-scientifiche, mezzi di trasporto e altri beni mobili ad utilizzo pluriennale;

d) gli oneri per beni immateriali ad utilizzo plurien-nale;

e) l’acquisizione di aree, espropri e servitù onerose;

f) le partecipazioni azionarie e i conferimenti di capitale, nei limiti della facoltà di partecipazione concessa ai singoli enti mutuatari dai rispettivi or-dinamenti;

g) i contributi agli investimenti e i trasferimenti in conto capitale a seguito di escussione delle garan-zie destinati specificamente alla realizzazione degli investimenti a cura di un altro ente od organismo appartenente al settore delle pubbliche amministra-zioni;

h) i contributi agli investimenti e i trasferimenti in conto capitale a seguito di escussione delle ga-ranzie in favore di soggetti concessionari di lavo-ri pubblici o di proprietari o gestori di impianti,

di reti o di dotazioni funzionali all’erogazione di servizi pubblici o di soggetti che erogano servizi pubblici, le cui concessioni o contratti di servizio prevedono la retrocessione degli investimenti agli enti committenti alla loro scadenza, anche antici-pata. In tale fattispecie rientra l’intervento finan-ziario a favore del concessionario nelle operazioni di project financing;

i) gli interventi contenuti in programmi generali re-lativi a piani urbanistici attuativi, esecutivi, dichia-rati di preminente interesse regionale aventi finalità pubblica volti al recupero e alla valorizzazione del territorio.

Gli enti e gli organismi di cui sopra non possono ricorrere all’indebitamento per il finanziamento di conferimenti rivolti alla ricapitalizzazione di aziende o società finalizzata al ripiano di perdite. A tale fine l’istituto finanziatore, in sede istruttoria, è tenuto ad acquisire dall’ente l’esplicazione specifi-ca sull’investimento da finanziare e l’indicazione che il bilancio dell’azienda o della società parteci-pata, per la quale si effettua l’operazione, relativo all’esercizio finanziario precedente l’operazione di conferimento di capitale, non presenta una perdita di esercizio.L’art. 30, c. 15, della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (Finanziaria 2003), ha stabilito che qualora gli enti territoriali ricorrano all’indebitamento per finanziare spese diverse da quelle di inve-stimento, in violazione dell’art. 119 della Costi-tuzione, i relativi atti e contratti sono nulli. Le sezioni giurisdizionali regionali della Corte dei conti possono irrogare agli amministratori, che hanno assunto la relativa delibera, la condanna ad una sanzione pecuniaria pari ad un minimo di cinque e fino ad un massimo di venti volte l’in-dennità di carica percepita al momento di com-missione della violazione.Per l’applicazione della sanzione è richiesta l’esecu-zione della delibera mediante la stipula del relativo contratto, oltre alla necessaria sussistenza della col-pa grave o del dolo, non essendo sufficiente la sola adozione della delibera a contrarre (cfr. Corte dei conti, sez. riunite giur., 27 dicembre 2007, n. 12). Per questa fattispecie sanzionatoria deve essere applica-ta la disciplina dell’ordinario giudizio di responsa-bilità dinanzi alla Corte dei conti prevista dagli artt. 43 e seguenti del R.D. n. 1038/1933, e dall’art. 5 della legge n. 19/1994; il destinatario dell’importo irro-gato quale sanzione è l’ente di appartenenza degli amministratori condannati.


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2. I vincoli della legge 24 dicembre 2012, n. 243 e smi

Il ricorso all’indebitamento da parte delle regioni, dei comuni, delle province, delle città metropolita-ne e delle province autonome di Trento e di Bolzano è consentito esclusivamente per finanziare spese di investimento con le modalità e nei limiti previsti dall’art. 10 della legge n. 243/2012 e smi.Le operazioni di indebitamento sono effettuate solo contestualmente all’adozione di piani di ammorta-mento di durata non superiore alla vita utile dell’in-vestimento, nei quali sono evidenziate l’incidenza delle obbligazioni assunte sui singoli esercizi finan-ziari futuri nonché le modalità di copertura degli oneri corrispondenti.Le operazioni di indebitamento e le operazioni di investimento realizzate attraverso l’utilizzo dei ri-sultati di amministrazione degli esercizi precedenti sono effettuate sulla base di apposite intese concluse in ambito regionale che garantiscano, per l’anno di riferimento, il rispetto del saldo finale di bilancio, del complesso degli enti territoriali della regione interessata, compresa la medesima regione. È così stato introdotto un vincolo solidale fra gli enti ter-ritoriali della medesima regione, che prevede la pre-ventiva definizione di accordi programmatici fra gli stessi. Le operazioni di indebitamento e le operazio-ni di investimento realizzate attraverso l’utilizzo dei risultati di amministrazione degli esercizi preceden-ti, non soddisfatte dalle intese, sono effettuate sulla base dei patti di solidarietà nazionali.Le regioni, i comuni, le province, le città metropoli-tane e le province autonome di Trento e di Bolzano concorrono ad assicurare la sostenibilità del debito del complesso delle amministrazioni pubbliche, se-condo modalità definite con legge dello Stato, nel rispetto dei principi stabiliti dalla legge n. 243/2012. Gli enti sono quindi chiamati, tenuto conto dell’an-damento del ciclo economico, a concorrere alla ri-duzione del debito del complesso delle amministra-zioni pubbliche attraverso versamenti al Fondo per l’ammortamento dei titoli di Stato secondo modali-tà definite con legge dello Stato.

3. Condizioni per il ricorso all’indebitamento

Il ricorso all’indebitamento è possibile solo se sussi-stono le seguenti condizioni:

a) avvenuta approvazione del rendiconto dell’eser-cizio del penultimo anno precedente quello in cui si intende deliberare il ricorso a forme di indebita-mento;

b) avvenuta deliberazione del bilancio di previsione nel quale sono incluse le relative previsioni;

c) conseguimento degli obiettivi del Patto di stabi-lità interno (ora equilibrio entrate spese finali) per l’anno precedente, appositamente attestato ex art. 1, c. 121, legge n. 220/2010. L’istituto finanziatore (o l’intermediario finanziario) non può procedere al finanziamento (od al collocamento del prestito) in assenza della predetta attestazione.

Ove nel corso dell’esercizio si renda necessario at-tuare nuovi investimenti o variare quelli già in atto, l’organo consiliare adotta apposita variazione al bi-lancio di previsione, fermo restando l’adempimento degli obblighi di cui sopra. Contestualmente adegua il DUP e di conseguenza le previsioni del bilancio degli esercizi successivi per la copertura degli oneri derivanti dall’indebitamento e per la copertura del-le spese di gestione.Occorre poi siano rispettate le condizioni di cui ai successivi paragrafi in ordine alla sostenibilità del debito complessivo dell’ente.I contratti di mutuo con enti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, dall’Inpdap e dall’Istituto per il credito sportivo, devono, a pena di nullità, essere stipulati in forma pubblica e contenere le seguenti clausole e condizioni:

a) l’ammortamento non può avere durata inferiore ai cinque anni;

b) la decorrenza dell’ammortamento deve essere fissata al 1° gennaio dell’anno successivo a quello della stipula del contratto. In alternativa, la decor-renza dell’ammortamento può essere posticipata al 1° luglio seguente o al 1° gennaio dell’anno succes-sivo e, per i contratti stipulati nel primo semestre dell’anno, può essere anticipata al 1° luglio dello stesso anno;

c) la rata di ammortamento deve essere comprensi-va, sin dal primo anno, della quota capitale e della quota interessi;

d) unitamente alla prima rata di ammortamento del mutuo cui si riferiscono devono essere corri-sposti gli eventuali interessi di preammortamento, gravati degli ulteriori interessi, al medesimo tasso, decorrenti dalla data di inizio dell’ammortamento e sino alla scadenza della prima rata. Qualora l’am-mortamento del mutuo decorra dal primo gennaio del secondo anno successivo a quello in cui è av-venuta la stipula del contratto, gli interessi di pre-ammortamento sono calcolati allo stesso tasso del mutuo dalla data di valuta della somministrazione


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al 31 dicembre successivo e dovranno essere versati dall’ente mutuatario con la medesima valuta 31 di-cembre successivo;

e) deve essere indicata la natura della spesa da fi-nanziare con il mutuo e, ove necessario, avuto ri-guardo alla tipologia dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione del progetto definiti-vo o esecutivo, secondo le norme vigenti;

f) deve essere rispettata la misura massima del tasso di interesse applicabile ai mutui, determinato pe-riodicamente dal Ministero dell’economia e delle finanze con proprio decreto (vedi in seguito).

I mutui ed i prestiti obbligazionari posti in es-sere con istituzioni creditizie o finanziarie per il finanziamento degli investimenti devono essere corredati di apposita attestazione da cui risulti il conseguimento degli obiettivi del Patto di stabilità per l’anno precedente, così come stabilito dall’art. 30, c. 7, della legge 12 novembre 2011, n. 183 (leg-ge di stabilità 2012). L’istituto finanziatore o l’in-termediario non può procedere al finanziamento od al collocamento del prestito in assenza di tale attestazione.

4. Condizioni per l’utilizzo del ricavato del mutuo

L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sulla base dei documenti giustificativi della spe-sa ovvero sulla base di stati di avanzamento dei lavori.Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai teso-rieri solo se corredati di una dichiarazione dell’ente locale che attesti il rispetto di tali modalità di uti-lizzo.

5. Limitazioni all’indebitamento

L’ente locale può assumere nuovi mutui e accede-re ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato solo se l’importo annuale degli interes-si sommato a quello dei mutui precedentemen-te contratti, a quello dei prestiti obbligazionari precedentemente emessi, a quello delle aperture di credito stipulate ed a quello derivante da ga-ranzie prestate ai sensi dell’art. 207, Tuel, al netto dei contributi statali e regionali in conto interessi, non supera il limite appresso precisato. Si preci-sa che per la Corte dei conti (sez. reg. Piemonte, parere 21 giugno 2012, n. 256), ai fini dell’indi-viduazione del limite all’indebitamento, resta estranea la previsione di un eventuale rimborso di una quota di interessi e di capitale da parte di

terzi, quali le società di gestione del servizio idri-co e le Ato, al di là delle eccezioni espressamente previste dalla legge.La misura del limite di indebitamento degli enti locali è prevista dall’art. 204, Tuel, come da ultimo modificato dal comma 539 della legge n. 190/2014, nelle seguenti percentuali:

- 8% per gli anni 2012-2014;

- 10% a decorrere dall’anno 2015;

rispetto alle entrate relative ai primi tre titoli delle entrate del rendiconto del penultimo anno prece-dente quello in cui viene prevista l’assunzione dei mutui. Per gli enti locali di nuova istituzione si fa riferimento, per i primi due anni, ai corrispondenti dati finanziari del bilancio di previsione. Il rispet-to del limite è verificato facendo riferimento anche agli interessi riguardanti i finanziamenti contratti e imputati contabilmente agli esercizi successivi. Non concorrono al limite di indebitamento le garanzie prestate per le quali l’ente ha accantonato l’intero importo del debito garantito.Tale previsione ha posto dubbi interpretativi se il vincolo si applicasse solo nell’anno di contrazio-ne del nuovo indebitamento, ovvero se ogni ente dovesse impostare la propria programmazione in modo da garantire anche il rispetto delle soglie im-poste per gli esercizi successivi. Per effetto dell’art. 16, c. 11, del D.L. n. 95/2012, il comma 1 dell’art. 204, Tuel, si interpreta nel senso che “l’ente locale può assumere nuovi mutui e accedere ad altre forme di finanziamento reperibili sul mercato, qualora sia rispettato il limite nell’anno di assunzione del nuo-vo indebitamento.” In buona sostanza, l’ente locale può assumere nuovi mutui e accedere ad altre for-me di finanziamento reperibili sul mercato, qualora sia rispettato il limite nell’anno di assunzione del nuovo indebitamento. Pareri delle sezioni regiona-li della Corte dei conti che intendono considerare come grave irregolarità il superamento della soglia percentuale in esercizi successivi per effetto dell’as-sunzione di mutui in esercizi in cui la stessa risulta rispettata, non risultano considerare correttamente l’intervenuta interpretazione legislativa.

6. Il costo globale annuo massimo

6.1. Interessi su mutui a tasso fisso e tasso variabile - Limite

Il costo globale annuo massimo per le operazioni di mutuo effettuate dagli enti locali, ai sensi del decre-


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to-legge 2 marzo 1989, n. 66, è stato rideterminato con D.M.22 marzo 2017 (in G.U. 28 marzo 2017, n. 73).Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni regolate a tasso fisso, è determinato nelle seguenti misure, in relazione alla durata delle ope-razioni medesime:

a) fino a 10 anni Interest Rate Swap 7Y + 1,30%;

b) fino a 15 anni Interest Rate Swap 10Y + 1,85%;

c) fino a 20 anni Interest Rate Swap 12Y + 2,10%;

d) fino a 25 anni Interest Rate Swap 15Y + 2,20%;

e) oltre 25 anni Interest Rate Swap 20Y + 2,30%.

Per Interest Rate Swap si intende il tasso lettera ver-so EURIBOR a 6 mesi fissato a Francoforte alle ore 11 del giorno precedente la stipula del contratto. I tassi Swap sono riportati alla pagina ICESWAP2 del circuito Reuters.Il costo globale annuo massimo applicabile alle operazioni regolate a tasso variabile, è fissato nelle seguenti misure, in relazione alla durata delle ope-razioni medesime:

a) fino a 10 anni: EURIBOR a 6 mesi + 1,30%;

b) fino a 15 anni: EURIBOR a 6 mesi + 1,85%;

c) fino a 20 anni: EURIBOR a 6 mesi + 2,10%;

d) fino a 25 anni: EURIBOR a 6 mesi + 2,25%;

e) oltre 25 anni: EURIBOR a 6 mesi + 2,35%.

Il tasso EURIBOR a 6 mesi è rilevato due giorni la-vorativi antecedenti la data di decorrenza di ciascun periodo di interessi alla pagina EURIBOR 01 del circuito Reuters.Per i contratti di mutuo stipulati anteriormente al 29 maggio 1999, data di entrata in vigore del decre-to ministeriale 10 maggio 1999, sono stabiliti limiti differenti aggiornati periodicamente (vedasi D.M. 7 gennaio 2016 in G.U. 5 febbraio 2016, n. 29).

6.2. La certificazione dei mutui contratti con interven-to erariale

L’art. 46-bis del D.L. n. 41/1995 ha posto a regime l’intervento erariale sulle rate di ammortamento dei mutui contratti dagli enti locali.Gli enti sono quindi tenuti a presentare, entro il termine perentorio del 31 marzo di ciascun anno, apposita certificazione firmata dal responsabile del servizio che quantifica l’onere dei mutui contratti nell’esercizio precedente. L’art. 18, comma 1-bis del D.L. 6 marzo 2014, n. 16, convertito in legge 2 maggio 2014, n. 68, ha stabilito quanto segue: “Per

i mutui contratti dagli enti locali antecedentemen-te al 1° gennaio 2005 con oneri a totale carico del-lo Stato, ivi compresi quelli in cui è l’ente locale a pagare le rate di ammortamento con obbligo da parte dello Stato di rimborsare le rate medesime, il comma 76 dell’art. 1 della legge 30 dicembre 2004, n. 311, si interpreta nel senso che l’ente loca-le beneficiario può iscrivere il ricavato dei predetti mutui nelle entrate per trasferimenti in conto ca-pitale, con vincolo di destinazione agli investimen-ti. Considerati validi agli effetti di quanto operato fino al 31 dicembre 2013, a decorrere dall’anno 2014, nel caso di iscrizione del ricavato dei mutui di cui al primo periodo tra le entrate per trasfe-rimenti in conto capitale con vincolo di destina-zione agli investimenti, il rimborso delle relative rate di ammortamento da parte dello Stato non è considerato tra le entrate finali rilevanti ai fini del patto di stabilità interno”.

7. Aperture di credito

Gli enti locali sono autorizzati a contrarre aper-ture di credito nel rispetto della disciplina dettata dall’art. 205-bis, Tuel, fermo restando che l’uti-lizzo del ricavato dell’operazione è sottoposto alla disciplina di cui all’art. 204, c. 3, Tuel, di cui sopra.Questa tipologia di operazione non ha trovato par-ticolare diffusione, anche in relazione alla possibili-tà di attivare il “prestito flessibile”, strumento simi-lare, con la Cassa Depositi e Prestiti.I contratti di apertura di credito devono, a pena di nullità, essere stipulati in forma pubblica e contene-re le seguenti clausole e condizioni:

a) la banca è tenuta ad effettuare erogazioni, tota-li o parziali, dell’importo del contratto in base alle richieste di volta in volta inoltrate dall’ente e pre-vio rilascio da parte di quest’ultimo delle relative delegazioni di pagamento ai sensi dell’art. 206, Tuel (vedasi più avanti);

b) gli interessi sulle aperture di credito devono ri-ferirsi ai soli importi erogati. L’ammortamento di tali importi deve avere una durata non inferiore a cinque anni con decorrenza dal 1° gennaio o dal 1° luglio successivi alla data dell’erogazione;

c) le rate di ammortamento devono essere com-prensive, sin dal primo anno, della quota capitale e della quota interessi;

d) unitamente alla prima rata di ammortamento delle somme erogate devono essere corrisposti gli


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eventuali interessi di preammortamento, gravati degli ulteriori interessi decorrenti dalla data di ini-zio dell’ammortamento e sino alla scadenza della prima rata;

e) deve essere indicata la natura delle spese da fi-nanziare e, ove necessario, avuto riguardo alla tipo-logia dell’investimento, dato atto dell’intervenuta approvazione del progetto o dei progetti definitivi o esecutivi, secondo le norme vigenti;

f) deve essere rispettata la misura massima di tasso applicabile alle aperture di credito i cui criteri di de-terminazione sono fissati dal D.M. 3 marzo 2006 (in G.U. 6 marzo 2006, n. 54), che tuttavia appare non più aggiornato rispetto alle più recenti dinamiche settoriali.

Il contratto può prevedere l’erogazione dei singoli tiraggi sulla base di scritture private ovvero di atti di quietanza, fermo restando, al termine di periodi di tempo contrattualmente predeterminati, la for-malizzazione dell’insieme dei tiraggi effettuati con unico atto pubblico.

8. Obbligazioni di scopo garantite

I comuni, le province, le città metropolitane e, previa autorizzazione di ciascun partecipante, le unioni di comuni, le comunità montane e i consorzi tra enti locali, per il finanziamento di singole opere pubbliche possono attivare prestiti obbligazionari di scopo legati alla realizzazione delle opere stesse e garantiti da un apposito pa-trimonio destinato, come stabilito dall’art. 35, c. 1-bis, della legge n. 724/1994, inserito dall’art. 54 del D.L. n. 1/2012 come convertito in legge n. 27/2012.Il patrimonio posto a garanzia deve essere formato da beni immobili disponibili di proprietà degli enti locali, destinato esclusivamente alla soddisfazione degli obbligazionisti ed avere un valore almeno pari all’emissione obbligazionaria. Su tale patrimonio non sono ammesse azioni da parte di qualsiasi cre-ditore diverso dai portatori dei titoli emessi dall’en-te locale.Con apposito regolamento il Ministro dell’eco-nomia e delle finanze, di concerto con i Ministri dell’interno e delle infrastrutture e dei trasporti, determina le modalità di costituzione e di gestio-ne del predetto patrimonio destinato a garantire le obbligazioni per il finanziamento delle opere pubbliche.

9. Garanzie per mutui e prestiti: delegazioni di pa-gamento e fideiussioni

L’ente locale può rilasciare garanzie per il paga-mento delle rate di ammortamento dei mutui e prestiti contratti sotto forma di delegazione di pagamento ex art. 206, Tuel, sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del bilancio annuale (primi due titoli per le comunità montane). L’atto di delega, non soggetto ad accettazione, è notificato al teso-riere da parte dell’ente locale e costituisce titolo esecutivo.Inoltre, a mezzo di deliberazione consiliare, gli enti locali possono rilasciare apposita garanzia fideius-soria per l’assunzione di mutui destinati ad inve-stimenti e per altre operazioni di indebitamento da parte di aziende da essi dipendenti, da consorzi cui partecipano, dalle comunità montane di cui fanno parte - ed anche a favore di terzi per la realizzazione di opere a fini culturali, sociali o sportivi, su terreni di proprietà dell’ente locale - secondo le disposizio-ni impartite dall’art. 207, Tuel.La concessione di garanzie da parte degli enti terri-toriali incide sulla capacità di indebitamento degli stessi enti e soggiace ai limiti imposti della Costi-tuzione, secondo cui il ricorso all’indebitamento si giustifica esclusivamente per il finanziamento di spese di investimento (cfr. Corte dei conti, sez. Au-tonomie, parere 9 novembre 2015, n. 30).È utile evidenziare che gli interessi annuali relativi alle operazioni di indebitamento garantite con fide-iussione dell’ente locale concorrono alla formazio-ne del limiti di cui al precedente par. 3, e non posso-no impegnare più di un quinto di tale limite.Si rileva che l’eventuale inadempimento da parte del terzo del mutuo garantito, determina l’insorgere di una obbligazione a carico dell’ente dal momen-to in cui l’istituto mutuante, nel comunicare l’ina-dempimento, richiede all’amministrazione locale il pagamento del debito in forza della garanzia pre-stata. Soltanto in questo momento sorge l’obbligo dell’ente di iscrivere nel bilancio d’esercizio in corso (ed in quello pluriennale, se necessario) il relativo stanziamento sul quale può essere assunto il corre-lato impegno contabile per il pagamento del debito nel rispetto delle regole previste dall’art. 191, Tuel.

10. Contributo ministeriale in conto interessi per gli anni 2016-2020

Il comma 540 della legge n. 190/2014, come mo-dificato dal comma 755 della legge n. 208/2015,


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ha istituito un fondo, nello stato di previsione del Ministero dell’interno, con una dotazione di 30 milioni di euro per ciascuno degli anni dal 2016 al 2020, finalizzato alla concessione di un contributo in conto interessi ai comuni, alle province e alle città metropolitane su operazioni di indebitamento atti-vate nell’anno 2015, il cui ammortamento decorre dal 1° gennaio 2016.Con decreto del Ministero dell’Interno del 25 mar-zo 2015, è stato approvato il modello relativo alla concessione di un contributo in conto interessi ai comuni, alle province e alle città metropolitane su operazioni di indebitamento attivate nell’anno 2015, il cui ammortamento decorre dal 1° gennaio 2016.Con D.M. 28 luglio 2015 sono state definite le mo-dalità operative per la presentazione delle domande e per l’erogazione del contributo. Il contributo annuale in conto interessi, che viene erogato dall’anno 2016 e fino all’anno 2020 e, co-munque, non oltre la durata del piano di ammor-tamento, si consolida nell’importo certificato nel modello trasmesso, salvo che nel caso già indicato di riparto proporzionale in caso di un fondo insuffi-ciente alle richieste trasmesse. Il contributo annua-le in conto interessi viene erogato in due soluzioni di pari importo entro il mese di aprile e ottobre di ogni anno.Poiché il contributo annuo non può essere supe-riore agli oneri in conto interesse a carico dell’ente, qualsiasi variazione dei dati trasmessi deve essere comunicata, sempre telematicamente nelle moda-lità e tempi di seguito indicati, per permettere la rideterminazione del contributo erariale attribuito, come precisato dal Ministero dell’interno con circo-lare 25 marzo 2015, n. 9.

11. Estinzione anticipata

11.1. Utilizzo avanzo di amministrazione

Per l’estinzione anticipata di prestiti l’ente può im-piegare il risultato di amministrazione liberamente disponibile (cd. “avanzo libero”).Nel caso in cui non disponga di una quota sufficien-te di avanzo libero ma abbia somme accantonate per una quota pari al 100% del Fondo Crediti di Dubbia Esigibilità, può ricorrere all’utilizzo di quote dell’a-vanzo destinato anche ad investimenti, purchè ga-rantisca, comunque, un pari livello di investimenti aggiuntivi (cfr. art. 26-bis, D.L. n. 50/2017).

11.2. Contributi statali

Per consentire l’erogazione di contributi per l’estin-zione anticipata, totale o parziale, di mutui e pre-stiti obbligazionari da parte dei comuni, l’art. 9-ter del D.L. n. 113/2016, conv. in legge n. 160/2016, ha istituito un fondo con una dotazione iniziale di 14 milioni di euro per l’anno 2016 e di 48 milioni di euro per ciascuno degli anni 2017 e 2018.Gli enti locali interessati trasmettono tramite il sistema web del Ministero dell’interno le proprie richieste entro il 31 marzo per ciascuno degli anni 2017 e 2018, con criteri e modalità stabiliti con D.M. 14 marzo 2017 (in G.U. 23 marzo 2017, n. 69).Per l’anno 2017 il Fondo è stato determinato in euro 41.894.231,33 e ripartito con D.M. 2 maggio 2017.

12. Utilizzo proventi alienazioni patrimoniali

Per gli anni dal 2018 al 2020, il comma 866 della leg-ge 27 dicembre 2017, n. 205, ha stabilito che gli enti locali possono avvalersi della possibilità di utilizzo dei proventi derivanti dalle alienazioni patrimonia-li, anche derivanti da azioni o piani di razionaliz-zazione, per finanziare le quote capitali dei mutui o dei prestiti obbligazionari in ammortamento nell’anno o in anticipo rispetto all’originario pia-no di ammortamento. Tale possibilità è consentita esclusivamente agli enti locali che:

a) dimostrino, con riferimento al bilancio consoli-dato dell’esercizio precedente, un rapporto tra tota-le delle immobilizzazioni e debiti da finanziamento superiore a 2;

b) in sede di bilancio di previsione non registrino incrementi di spesa corrente ricorrente, come de-finita dall’allegato 7 annesso al D.Lgs. n. 118/2011;

c) siano in regola con gli accantonamenti al FCDE.

13. La rinegoziazione dei mutui

Il comma 867 della legge di bilancio ha esteso al triennio 2018-2020 la facoltà già concessa dall’art. 7, c. 2, D.L. n. 78/2015, e smi, di utilizzare liberamente, quindi anche per la spesa corrente, i risparmi di li-nea capitale derivanti da operazioni di rinegoziazio-ne dei mutui, in deroga alla disciplina ordinaria che prevede il libero utilizzo solo della quota relativa ai risparmi in conto interessi.Il successivo comma 441 ha riaperto la possibilità per comuni, province, città metropolitane, comuni-tà montane e isolane e unioni di comuni, di rinego-ziare passività pregresse derivanti da accensione di


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mutui o emissione di prestiti obbligazionari, anche nel corso dell’esercizio provvisorio e fermo restan-do l’obbligo di effettuare le relative iscrizioni in bi-lancio, secondo le modalità previste dai commi 430 e 537 della legge di stabilità 2015. Quest’ultimo, in deroga al limite trentennale previsto dall’art. 62, c. 2, D.L. n. 112/2008, consente di rinegoziare i mutui degli enti locali, anche già rinegoziati, per una dura-ta massima di trenta anni dal perfezionamento della nuova operazione di rinegoziazione; il comma 430, invece, consente a province e città metropolitane, anche nel corso dell’esercizio provvisorio, la rine-goziazione delle rate di ammortamento in scadenza (cfr. comma 442). La rinegoziazione si deve concre-tizzare in provvedimenti attuativi e disponibilità da parte dei soggetti finanziatori e in particolare da parte della Cassa depositi e prestiti.Con il comma 442 è stata esplicitata la proroga al 2017 della facoltà per le province e le città metro-politane di rinegoziare le rate di ammortamento in scadenza nell’anno 2017 dei mutui non trasferiti al Ministero dell’economia e delle finanze in attuazio-ne dell’art. 5, commi 1 e 3, D.L. n. 269/2003, con conseguente rimodulazione del piano di ammorta-mento, anche in deroga all’art. 204, c. 2, lett. c), Tuel.

Cap. VIDebiti fuori bilancio - Riconoscimento legit-timità

Il debito fuori bilancio è un’obbligazione verso terzi per il pagamento di una determinata somma di denaro, assunta in violazione delle norme giuri-scontabilistiche che regolano il processo finanziario della spesa degli enti locali, ossia debiti verso terzi costituitisi senza la preventiva adozione del dovuto atto contabile di impegno.

1. Debiti ammissibili

1.1. Le fattispecie ordinamentali

L’art. 194 del D.Lgs. n. 267/2000, stabilisce che gli enti locali, con la deliberazione consiliare di cui all’art. 193, secondo comma, o con la diversa pe-riodicità stabilita dai regolamenti di contabilità, riconoscono la legittimità dei debiti fuori bilancio derivanti da:

a) sentenze esecutive (per l’ammissibilità della co-pertura di tali debiti con mutui vedasi il successivo

par. 3.3). Nel caso in cui l’ente soccomba in giudi-zio e debba versare a terzi somme di denaro è te-nuto ad attivare la procedura di riconoscimento del debito fuori bilancio (cfr. Corte dei conti, sez. reg. controllo Lombardia, 27 aprile 2010, n. 522), individuando le risorse da destinare al pagamento preferibilmente eventualmente già accantonate in modo prudenziale. Riguardo alle spese derivanti da accordi transattivi in sede giudiziale od extragiudi-ziali si è formato un indirizzo giurisprudenziale (tra le altre cfr. delib. n. 309/08 Corte dei conti, sez. reg. controllo Toscana, delib. n. 45/2009 e sez. reg. con-trollo Campania, 29 luglio 2010, n. 116) secondo cui non possono rientrare nella tipologia dei debiti fuori bilancio in considerazione sia della mancata previsione dell’elenco di cui al detto art. 194 Tuel, perché essi presuppongono la decisione dell’ente di pervenire ad un accordo con la controparte, per cui è possibile prevedere il sorgere dell’obbligazione nonché la tempistica dell’adempimento. in ordine alla possibilità di equiparare, ai fini di cui trattasi, alle sentenze esecutive. L’Osservatorio (principio contabile n. 2, espressione 104) ritiene non equipa-rabili gli accordi transattivi alle sentenze esecutive ai fini del loro riconoscimento come debiti fuori bi-lancio. Lo stesso Osservatorio ha precisato, con ratio condivisibile, che il riconoscimento del debito deri-vante da sentenza non costituisce acquiescenza alla stessa e non esclude l’ammissibilità dell’impugna-zione, purché il riconoscimento sia accompagnato dalla riserva di ulteriori impugnazioni ove possibili ed opportune;

b) copertura di disavanzi di consorzi, di aziende speciali e di istituzioni, nei limiti degli obblighi derivanti da statuto, convenzione o atti costitutivi, purché sia stato rispettato l’obbligo di pareggio del bilancio di cui all’art. 114 del T.U. ed il disavanzo derivi da fatti di gestione;

c) ricapitalizzazione, nei limiti e nelle forme previste dal Codice civile o da norme speciali, di società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubbli-ci locali. Non rientrano nella fattispecie ammessa dalla legge il versamento a società partecipata di somme in conto capitale con la duplice finalità di garantire il funzionamento della società e coprire le perdite di bilancio (Corte dei conti, sez. reg. con-trollo Lombardia, 18 luglio 2007, n. 29/2007). L’Os-servatorio (principio contabile n. 2, espressione n. 107) suggerisce che il riconoscimento debba pre-vedere anche una valutazione sulla progettazione e organizzazione dei controlli interni, che devono


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ricomprendere il controllo sugli organismi parteci-pati e l’organizzazione del monitoraggio sull’anda-mento gestionale dei medesimi;

d) procedure espropriative o di occupazione d’ur-genza per opere di pubblica utilità. Le Sezioni riu-nite della Corte dei conti hanno ritenuto (27 luglio 2016, n. 13) che siano finanziabili con mutuo i de-biti fuori bilancio derivanti da procedure espropria-tive - oltre ovviamente all’indennità di esproprio - relativamente alle somme eventualmente liquidate, con il provvedimento conclusivo, per rivalutazione monetaria e interessi fino al deposito della sentenza - ugualmente qualora il procedimento ablatorio si concluda con provvedimento o accordo tra le parti - atteso che rivalutazione ed interessi sono da consi-derare come parte integrante del corrispettivo glo-balmente e concretamente determinato, dovuto al creditore dall’ente espropriante per l’acquisizione al proprio patrimonio del bene espropriato; e ciò nei rigorosi limiti quantitativi della contabilizzazione nel conto del patrimonio dell’ente;

e) acquisizione di beni e servizi in violazione de-gli obblighi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’art. 191, Tuel, nei limiti degli accertati e dimostrati utilità ed arricchimento per l’ente, nell’ambito dell’esple-tamento di pubbliche funzioni e servizi di compe-tenza. È stato precisato (Corte dei conti, sez. giur. Lazio, 20 dicembre 2005, n. 3001) che in questa fattispecie il debito matura nel momento in cui è stata effettuata la prestazione ed è, quindi, sorto in capo al beneficiario (l’ente), l’obbligo della con-troprestazione.

In ciascuna delle sopra elencate tipologie il debito viene ad esistenza al di fuori ed indipendentemente dalle ordinarie procedure che disciplinano la for-mazione della volontà dell’ente.La valutazione di utilità pubblica della condotta che ha determinato la sopravvenienza passiva non è sostanzialmente necessaria nelle fattispecie di cui alle lett. a)-d), mentre per quelle di cui alla lett. e) è richiesto l’elemento della utilità pubblica e quello dell’arricchimento senza giusta causa (Corte dei con-ti, sez. reg. controllo Calabria, 30 marzo 2007, n. 67).

1.2. Le transazioni

Riguardo alle transazioni ai sensi dell’art. 239, c. 1, lett. b), n. 6, Tuel, come modificato dall’art. 2, D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012, l’or-gano di revisione è tenuto ad esprimere parere in merito alle proposte di riconoscimento di “debiti

fuori bilancio e transazioni”, verificando quindi il rispetto dei requisiti di legittimità previsti dal Tuel per detti provvedimenti. In particolare, l’elemento da considerare al fine di individuare i casi nei qua-li l’organo di revisione deve esprimere il proprio avviso è la competenza consiliare a deliberare in merito alla conclusione della transazione e non la natura di quest’ultima. In altri termini, non è rile-vante se l’Ente intenda procedere alla definizione di un contenzioso giudiziale o stragiudiziale quanto se in ordine all’atto conclusivo del procedimento deb-ba pronunciarsi o meno il Consiglio, considerato che, come si è visto sopra, il parere deve essere reso all’Organo consiliare il quale è tenuto “ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguata-mente la mancata adozione delle misure proposte dall’organo di revisione”.La natura del parere, funzionale allo svolgimento delle competenze consiliari, evidenzia che l’obbligo (in tal senso Corte dei conti, sez. controllo Piemon-te, 26 settembre 2013, n. 345) riguarda principal-mente le proposte di transazione riferite a:

- passività in relazione alle quali non è stato assunto uno specifico impegno di spesa, vale a dire quelle che possono generare un debito fuori bilancio nei casi previsti dalle lettere a), d) ed e) dell’art. 194, c. 1, Tuel;

- accordi che comportano variazioni di bilancio;

- accordi che comportano l’assunzione di impegni per gli esercizi successivi;

- accordi che incidono su acquisti, alienazioni im-mobiliari e relative permute.

Al fine di individuare, in concreto, se l’atto debba essere preceduto dal parere dell’Organo di revi-sione non è rilevante la natura della transazione (giudiziale o stragiudiziale) ma se si tratti di atto di procedimento che deve concludersi con delibe-ra del consiglio, rientrando fra le sue attribuzioni funzionali.

2. Deliberazione di riconoscimento

Il consiglio comunale deve accertare se il debito rientra in una delle fattispecie tipizzate dalla nor-ma, riconducendo quindi l’obbligazione all’inter-no della contabilità dell’ente ed individuando le risorse per farvi fronte, ed accertare le cause che hanno originato l’obbligo, anche al fine di eviden-ziare eventuali responsabilità (cfr. Corte dei conti, sez. controllo Lombardia, 29 dicembre 2006, n. 1/2007).


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Con la deliberazione di riconoscimento di un debito fuori bilancio l’ente locale assume un’ob-bligazione diretta nei confronti del creditore la cui pretesa è assistita dalla copertura finanziaria dell’impegno di spesa. Con tale riconoscimento, avente carattere specifico e vincolante, l’ente ef-fettua formale ricognizione del debito ed esenta il creditore dall’onere della prova del fondamen-to della sua pretesa, manifestando l’intenzione di rinunciare alla prescrizione ove la stessa sussista (Cons. Stato, V, 16 febbraio 2001, n. 812).Il riconoscimento di un debito fuori bilancio è atto discrezionale ed impegna l’ente pubblico dal qua-le promana entro i limiti della somma riconosciu-ta (Cass. civ., sez. IV, 19 dicembre 2003, n. 19652). L’importo del debito fuori bilancio è produttivo, a decorrere dalla data della deliberazione di ricono-scimento, di interessi e di obbligazione risarcitoria ai sensi dell’art. 1224 del Cod. civ., diventando da tale momento liquido ed esigibile (Cass. civ., sez. IV, 19 dicembre 2003, n. 19652).Qualora l’ente abbia precedentemente apposta-to in bilancio un apposito fondo per la copertura di debiti fuori bilancio (derivanti, in particolare, da sentenze esecutive o procedure di esproprio), o più genericamente, di spese impreviste, non viene meno la necessità di attivare la procedura consiliare di riconoscimento del debito (Corte dei conti, sez. controllo Lombardia, 17 gennaio 2007, n. 1).Si ritiene utile precisare che ha valenza retroat-tiva e si applica a tutte le fattispecie ancora non coperte dal giudicato la norma dell’art. 1, comma 1-ter, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, aggiunto dalla legge n. 639/1996, di conversione del D.L. n. 543/1996, nella parte in cui esclude la responsabi-lità dei componenti di organi collegiali che si sia-no astenuti, non essendo espressamente favorevoli alla deliberazione ritenuta illecita e fonte di danno pubblico (Corte dei conti, sez. II, 7 giugno 2001, n. 208/A).

3. Copertura finanziaria e pagamento

La spesa deve essere finanziata con impegno con-tabile nell’esercizio in corso e, occorrendo, anche nei due successivi, eventualmente concordando con i creditori un piano di rateizzazione della durata massima di 3 esercizi finanziari compreso quello in corso.Qualora l’ente non possa far validamente fronte a debiti fuori bilancio con le modalità previste dagli artt. 193 e 194, versa in stato di dissesto finanziario

(art. 244 Tuel), in questo caso trattandosi di squili-bri strutturali del bilancio in grado di provocare il dissesto finanziario, l’ente può ricorrere, con delibe-razione consiliare alla procedura di riequilibrio fi-nanziario pluriennale prevista dall’art. 243-bis Tuel.

3.1. Utilizzo entrate ed avanzo di amministrazione

L’art. 193, c. 3, Tuel, stabilisce che per l’eventuale ripiano dei debiti fuori bilancio, e/o dell’eventua-le disavanzo di amministrazione, possono essere utilizzate per l’anno in corso e per i due successivi le possibili economie di spesa e tutte le entrate, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle con specifico vincolo di destina-zione, nonchè i proventi derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili e da altre entrate in c/capitale con riferimento a squilibri di parte capita-le; ove non possa provvedersi con le modalità sopra indicate è possibile impiegare la quota libera del ri-sultato di amministrazione.Si fa presente che l’avanzo di amministrazione non vincolato non può essere utilizzato nel caso in cui l’ente si trovi in una delle situazioni previste dagli artt. 195 e 222 (utilizzo di entrate a specifica de-stinazione e anticipazione di tesoreria), fatto salvo l’utilizzo per i provvedimenti di riequilibrio di cui all’art. 193.L’art. 187, c. 2, lett. b), prevede che l’eventuale avan-zo di amministrazione accertato in sede di rendi-conto può essere utilizzato per la copertura di debiti fuori bilancio. Tale destinazione deve rispettare il vincolo di destinazione dell’avanzo di parte capita-le, che, cioè, può essere utilizzato soltanto per la co-pertura di debiti aventi la medesima natura, fermo restando il reintegro delle eventuali ulteriori quote vincolate e accantonate.

3.2. Rateizzazione ed interessi

Per il pagamento l’ente può provvedere anche me-diante un piano di rateizzazione, della durata di tre anni finanziari compreso quello in corso, convenu-to con i creditori.L’importo del debito fuori bilancio è produttivo di interessi ed obbligazione risarcitoria ai sensi dell’art. 1224 del Codice Civile, a decorrere dalla data di de-liberazione del riconoscimento, divenendo da tale data liquido ed esigibile (cfr. Cass. civ., sez. IV, 19 dicembre 2003, n. 19652).


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3.3. Finanziamento con mutuo

Per il finanziamento dei debiti fuori bilancio dei quali è stata riconosciuta la legittimità con delibe-razione consiliare adottata secondo quanto prevede l’art. 194 del T.U. 18 agosto 2000, n. 267, e relativi a spese ed interventi nello stesso elencati, non è più consentita l’assunzione di mutui.L’ultimo comma del nuovo art. 190 della Costitu-zione ha stabilito che gli enti locali possono effet-tuare ricorso all’indebitamento “esclusivamente per finanziare spese d’investimento”.L’art. 41, c. 4, della legge 28 dicembre 2001 n. 448, ha precisato che per il finanziamento di debiti fuo-ri bilancio relativi a spese correnti, il terzo comma dell’art. 194 del Tuel (che prevede l’assunzione di mutui) “si applica limitatamente alla copertura dei debiti fuori bilancio maturati anteriormente alla data di entrata in vigore della legge costituzionale 18 otto-bre 2001, n. 3”. Nel caso di deliberazione adottata per far fronte ad una sentenza esecutiva di condan-na emessa dopo il 7 novembre 2001, ma relativa a fatti accaduti precedentemente a tale data, si deve considerare che il debito deve ritenersi maturato al momento del deposito della sentenza stessa, pre-scindendo da ogni ulteriore considerazione sulla fonte remota del debito.Nell’ipotesi di una delibera di indebitamento per far fronte ad una sentenza esecutiva di condanna emes-sa successivamente al 7 novembre 2001 (data di en-trata in vigore della disposizione di cui all’art. 119, comma 6, della Costituzione, come novellato dalla legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3), ma rela-tiva a fatti accaduti precedentemente a detta data, il debito si deve ritenere “maturato” al momento del deposito della sentenza stessa, a nulla rilevando considerazioni sull’origine remota del debito, e non nel momento precedente, nel quale l’ente, soggetto passivo dell’obbligazione pecuniaria, avrebbe dovu-to eseguire la controprestazione da cui sia in seguito derivata la sentenza esecutiva (cfr. Corte dei conti, sezioni riunite giuris.li, n. 12/2007/QM).

4. Somme urgenze

Per i lavori pubblici di somma urgenza di cui all’art. 163, Codice degli appalti, cagionati dal ve-rificarsi di un evento eccezionale o imprevedibile, la giunta, ai sensi dell’art. 191, c. 3, qualora i fondi specificatamente previsti in bilancio si dimostrino insufficienti, entro dieci giorni dall’ordinazione fatta a terzi, su proposta del responsabile del pro-

cedimento, sottopone al consiglio il provvedimen-to di riconoscimento della spesa con le modalità sopra indicate, prevedendo la relativa copertura fi-nanziaria nei limiti delle accertate necessità per la rimozione dello stato di pregiudizio alla pubblica incolumità.Il provvedimento di riconoscimento è adottato en-tro 30 giorni dalla data di deliberazione della pro-posta da parte della giunta, e comunque entro il 31 dicembre dell’anno in corso se a tale data non sia scaduto il predetto termine. La comunicazione al terzo interessato è data contestualmente all’adozio-ne della deliberazione consiliare.

Cap. VIILe entrate vincolate a specifica destinazione

1. L’individuazione delle tipologie di entrate vinco-late

In merito all’individuazione delle tipologie soggette a vincolo, nel corso degli esercizi 2013-2015 si era registrata una presa di posizione non del tutto con-divisibile della sezione di controllo per la Toscana della Corte dei conti, che intendeva estendere tale caratteristica, in buona sostanza, a tutte le entrate di cui al Tit. IV, oltre alle entrate derivanti dall’accen-sione di mutui.Sulla questione è dovuta intervenire la Sezione Au-tonomie della Corte (parere 19 novembre 2015, n. 31), che l’ha ricondotta in termini interpretativa-mente condivisibili. La Sezione ha convenuto che la considerazione che “somme vincolate in termi-ni di competenza sono liberamente disponibili in termini di cassa, sembra rispondere ad esigenze sostanziali sia di ordine pubblicistico, riconducibi-li all’ economicità della gestione, evitando all’ente gli oneri di anticipazioni di tesoreria, sia al criterio universalmente valido della naturale fungibilità dello strumento monetario; criterio che sul piano civilistico fonda la ragione di una clausola generale di responsabilità da inadempimento delle obbliga-zioni pecuniarie. Limitare l’uso della liquidità oltre le necessità individuate dalla legge porta a snaturare la stessa funzione della liquidità che è la base della fluidità dei rapporti patrimoniali, sia che essi siano svolti in ambito privatistico, sia che si riferiscano all’ambito pubblicistico. Anzi, proprio su quest’ul-timo versante, l’esigenza di contenere le restrizioni sull’uso della liquidità trova conferma nelle rigorose norme che obbligano al rispetto dei tempi di paga-


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mento delle obbligazioni connesse alle transazioni commerciali”.Conseguentemente “il regime vincolistico della gestione di cassa, dunque, è caratterizzato dall’ec-cezionalità delle ipotesi, che devono essere cir-coscritte a quelle indicate ai richiamati artt. 180, comma 3, lett. d) e dall’art. 185, comma 2, lett. i), Tuel”. Assumono pertanto natura vincolata le en-trate con vincoli di destinazione derivanti da legge, da trasferimenti o da prestiti: riguardo ai primi, in particolare, si considerano i proventi dell’imposta di soggiorno, le sanzioni per violazioni al Codice della strada nonché, a partire dal 2016, tenuto cioè conto della citata pronuncia della Sezione Auto-nomie, i proventi delle concessioni edilizie e delle sanzioni previste dal D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380, destinati a spese di progettazione delle opere pub-bliche.

2. L’utilizzo in termini di cassa

L’art. 195 del Testo unico stabilisce che gli enti locali (eccettuati quelli in stato di dissesto finanziario sino all’approvazione del bilancio stabilmente riequili-brato, di cui all’art. 261, c. 3) possono disporre l’u-tilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi specifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anticipazione di tesore-ria disponibile ai sensi dell’art. 222 del Tuel. L’uti-lizzo di somme a specifica destinazione presuppone l’adozione della deliberazione della giunta relativa all’anticipazione di tesoreria di cui all’art. 222, com-ma 1, che viene disposta in termini generali all’ini-zio di ciascun esercizio ed è attivata dal tesoriere su specifiche richieste del servizio finanziario dell’ente.I movimenti di utilizzo e di reintegro delle somme vincolate di cui all’art. 180, comma 3, sono oggetto di registrazione contabile secondo le modalità indi-cate nel principio applicato della contabilità finan-ziaria. A decorrere dal 1° gennaio 2015 gli enti han-no quindi l’obbligo di contabilizzare i movimenti di utilizzo e di reintegro delle somme vincolate (art. 180, c. 3, lett. d, Tuel), tenuto anche conto di quanto segue:

- art. 195, c. 2: è stata inserita una norma che prevede che l’utilizzo di incassi vincolati è attivato dall’ente con l’emissione di appositi ordinativi di incasso e pagamento di regolazione contabile, fermo restan-do la deliberazione della Giunta relativa all’antici-

pazione di tesoreria che, all’inizio di ciascun eserci-zio, autorizza l’utilizzo di incassi vincolati;

- art. 209: è stato inserito il comma 3-bis, il quale prevede che «il tesoriere tiene contabilmente distin-ti gli incassi di cui all’art. 180, c. 3, lett. d). I prelievi di tali risorse sono consentiti solo con i mandati di pagamento di cui all’art. 185, c. 2, lett. i). È consenti-to l’utilizzo di risorse vincolate secondo le modalità e nel rispetto dei limiti previsti dall’art. 195».

Nel corso della gestione, in considerazione della na-tura libera o vincolata degli incassi e pagamenti, in-dicata a cura dell’ente, nei titoli di incasso e di paga-mento ai sensi degli artt. 180, c. 3, lett. d), e 185, c. 2, lett. i), Tuel, il tesoriere distingue la liquidità dell’ente in parte libera e parte vincolata. In caso di insuffi-cienza dei fondi liberi, nel rispetto dei limiti previsti dall’art. 195, Tuel, il tesoriere provvede automatica-mente all’utilizzo delle risorse vincolate per il paga-mento di spese correnti disposte dall’ente.L’utilizzo degli incassi vincolati per il pagamento di spese correnti non vincolate determina la formazio-ne di “carte contabili” di entrata e di spesa, che il tesoriere trasmette a SIOPE utilizzando gli appositi codici provvisori, previsti a tal fine (“Pagamenti da regolarizzare per utilizzo di incassi vincolati ai sen-si dell’art. 195 del Tuel” e “Incassi da regolarizzare per destinazione incassi vincolati a spese correnti ai sensi dell’art. 195 del Tuel”). A seguito della comunicazione dei sospesi in attesa di regolarizzazione, l’ente effettua, con periodicità almeno mensile, entro 10 gg dalla fine di ciascun mese, quanto segue:

a) impegna ed emette un ordine di pagamento, a regolarizzazione delle carte contabili, per l’importo degli incassi vincolati che sono stati destinati alla copertura di spese correnti, sul capitolo di spesa “Utilizzo incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del TUEL”. L’ordine di pagamento è versato in entrata al bilancio dell’ente e con l’indicazione che trattasi di pagamento di risorse vincolate;

b) accerta ed emette una reversale di incasso, a re-golarizzazione delle carte contabili, di importo pari alla spesa di cui sopra sul conto “Destinazione in-cassi vincolati a spese correnti ai sensi dell’art. 195 del Tuel”. Trattandosi di incasso di entrate libere, l’ordine di incasso non presenta l’indicazione di cui all’art. 180, c. 3, lett. d), Tuel.

A seguito dell’utilizzo degli incassi vincolati per il pagamento delle spese correnti, tutte le disponibili-tà libere giacenti nel conto intestato all’ente alla fine


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di ogni giornata di lavoro devono essere destinate al reintegro delle risorse vincolate, fino al loro com-pleto reintegro.Il reintegro delle risorse vincolate effettuato dal tesoriere genera dei sospesi di entrata e di spesa, trasmessi al SIOPE utilizzando gli appositi codici provvisori, previsti a tal fine (“Pagamenti da rego-larizzare per destinazione incassi liberi al reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del Tuel” e “In-cassi da regolarizzare per reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del Tuel”).I sospesi riguardanti il reintegro degli incassi vincolati devono essere regolarizzati dall’ente entro 10 gg dalla fine di ciascun mese. A tal fine, sulla base delle comu-nicazioni dei sospesi trasmesse dal tesoriere, l’ente:

a) impegna ed emette un ordine di pagamento, a regolarizzazione delle carte contabili, sul capitolo di spesa “Destinazione incassi liberi al reintegro in-cassi vincolati ai sensi dell’art. 195 Tuel”. L’ordine di pagamento è versato in entrata al bilancio dell’ente e non presenta l’indicazione di cui all’art. 185, c. 2, lett. i), Tuel, in quanto trattasi di pagamento di ri-sorse libere;

b) accerta ed emette una reversale di incasso, a re-golarizzazione delle carte contabili, di importo pari alla spesa di cui sopra sul conto “Reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 Tuel”. L’ordine di in-casso presenta l’indicazione che trattasi di incasso di entrate a destinazione vincolata.

Nel caso in cui una spesa sia pagata anticipatamente rispetto all’incasso della correlata entrata vincolata, il mandato di pagamento non riporta l’indicazione di cui all’art. 185, c. 2, lett. i), Tuel, concernente il rispet-to degli eventuali vincoli di destinazione stabiliti per legge o relativi a trasferimenti o ai prestiti, in quanto la spesa non è effettuata a valere di incassi vincolati, come precisato dal D.M. 20 maggio 2015. Di conse-guenza, l’ordinativo di incasso concernente l’entrata correlata incassata successivamente al correlato paga-mento, non riporta l’indicazione di cui all’art. 180, c. 3, lett. d), Tuel, concernente gli eventuali vincoli di destinazione delle entrate derivanti da legge, da tra-sferimenti o da prestiti, in quanto, essendo il vincolo già stato rispettato, gli incassi non sono vincolati alla realizzazione di una specifica spesa.L’utilizzo degli incassi vincolati per il pagamento di spese correnti ai sensi dell’art. 195 del TUEL non può essere automaticamente disposto dal tesorie-re se gli incassi vincolati, in quanto non soggetti all’obbligo di versamento nelle contabilità speciali di tesoreria unica, sono depositati in un conto cor-

rente o di deposito distinto dal conto di gestione di tesoreria, o temporaneamente investiti.In tali casi, in presenza di carenza di disponibili-tà nella cassa libera, è solo l’ente che può disporre il trasferimento degli incassi vincolati dagli altri conti correnti bancari o di deposito al conto di ge-stione di tesoreria. Una volta che le somme sono rientrate nel conto di gestione di tesoreria, il teso-riere provvede automaticamente all’utilizzo delle risorse vincolate per il pagamento di spese correnti disposte dall’ente.In sede di predisposizione del rendiconto, a se-guito della comunicazione dei sospesi riguardanti l’utilizzo e il reintegro della cassa vincolata per le spese correnti da parte del tesoriere alla data del 31 dicembre dell’esercizio cui il rendiconto si rife-risce, l’ente effettua le consuete registrazioni con-tabili riferite alla data del 31 dicembre. Nel caso di utilizzo di cassa vincolata non completamente reintegrata alla data del 31 dicembre, per l’impor-to non ancora reintegrato, si accerta l’entrata da “Reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del Tuel” e si impegna la spesa per “Destinazione incassi liberi al reintegro incassi vincolati ai sen-si dell’art. 195, Tuel”, come indicato dal D.M. 20 maggio 2015.

3. I proventi dei permessi di costruzione e delle san-zioni in materia urbanistica

A decorrere dal 1° gennaio 2018, ai sensi del com-ma 460 della legge n. 232/2016, come modificato dall’art. 1-bis, D.L. n. 148/2017, conv. in legge n. 172/2017, i proventi dei titoli abilitativi edilizi e delle sanzioni sono destinati esclusivamente e senza vincoli temporali alla realizzazione e alla manuten-zione ordinaria e straordinaria delle opere di urba-nizzazione primaria e secondaria, al risanamento di complessi edilizi compresi nei centri storici e nelle periferie degradate, a interventi di riuso e di rigene-razione, a interventi di demolizione di costruzioni abusive, all’acquisizione e alla realizzazione di aree verdi destinate a uso pubblico, a interventi di tute-la e riqualificazione dell’ambiente e del paesaggio, anche ai fini della prevenzione e della mitigazione del rischio idrogeologico e sismico e della tutela e riqualificazione del patrimonio rurale pubblico, nonché a interventi volti a favorire l’insediamento di attività di agricoltura nell’ambito urbano e a spe-se di progettazione per opere pubbliche.Si rinvia al precedente Tit. I per le nuove regole di contabilizzazione armonizzate.


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4. I proventi da sanzioni al Codice della Strada

L’art. 208, c. 4, del Codice della strada impone agli enti locali un vincolo di destinazione dei proventi delle sanzioni, che gli enti sono tenuti a prevedere in fase di costruzione del bilancio di previsione adot-tando apposita deliberazione di Giunta, ma che, per effetto dell’art. 40, c. 4, della legge 29 luglio 2010, n. 120, deve essere determinata, e quindi rispettata, in fase di consuntivazione.I proventi spettanti a comuni e province sono infatti devoluti alle finalità di cui al comma 2 dell’art. 208 del Codice, in modo che una quota pari al 50% dei medesimi sia destinata:

a) in misura non inferiore a un quarto della quota, ossia al 12,5%, a interventi di sostituzione, di am-modernamento, di potenziamento, dimessa a nor-ma e di manutenzione della segnaletica delle strade di proprietà dell’ente;

b) in misura non inferiore a un quarto della quota (12,5%), al potenziamento delle attività di con-trollo e di accertamento delle violazioni in materia di circolazione stradale, anche attraverso l’acqui-sto di automezzi, mezzi e attrezzature dei Corpi e dei servizi di polizia provinciale e di polizia mu-nicipale;

c) ad altre finalità connesse al miglioramento del-la sicurezza stradale, relative alla manutenzione delle strade di proprietà dell’ente, all’installazione, all’ammodernamento, al potenziamento, alla messa a norma e alla manutenzione delle barriere e alla sistemazione del manto stradale delle medesime strade, alla redazione dei PUT, a interventi per la sicurezza stradale a tutela degli utenti deboli, qua-li bambini, anziani, disabili, pedoni e ciclisti, allo svolgimento, da parte degli organi di polizia locale, nelle scuole di ogni ordine e grado, di corsi didat-tici finalizzati all’educazione stradale, a misure di assistenza e di previdenza per il personale addet-to interventi a favore della mobilità ciclistica. Tale quota può anche essere destinata: al finanziamento di progetti di potenziamento dei servizi di controllo finalizzati alla sicurezza urbana e alla sicurezza stra-dale, nonché a progetti di potenziamento dei servizi notturni e di prevenzione delle violazioni di cui agli artt. 186, 186-bis e 187 (guida in stato di ebbrezza); alle assunzioni stagionali a progetto nelle forme di contratti a tempo determinato e a forme flessibili di lavoro, già previste dal comma 564 della legge n. 296/2006 (Finanziaria 2007).

È comunque facoltà dell’ente destinare in tutto o in parte la restante quota del 50% dei proventi alle fi-nalità di cui sopra.In merito alle destinazioni di cui sopra la Corte dei conti, sez. reg. controllo Toscana, con delibera 15 settembre 2010, n. 104, ha approvato apposite “Li-nee guida” meglio descritte nella parte della presen-te Guida relativa alle attività di polizia locale, alla quale si rinvia.Si rinvia al precedente Tit. I per le nuove regole di contabilizzazione armonizzate.

TITOLO V

La rilevazione dei risultati d’esercizio

Cap. IIl rendiconto della gestione

1. Finalità

L’amministrazione dell’ente, concluso l’esercizio finanziario, con il rendiconto - che comprende il conto del bilancio, il conto economico e lo stato pa-trimoniale - rappresenta i risultati conseguiti nella gestione delle entrate e spese correnti e nella realiz-zazione degli interventi programmati con il bilan-cio preventivo, la relazione previsionale e il piano ed elenco annuale delle opere pubbliche.Il rendiconto della gestione costituisce, con il bilan-cio di previsione, l’atto contabile fondamentale che racchiude l’intera attività effettuata dall’ente nell’e-sercizio finanziario di riferimento.I tre documenti contabili che lo costituiscono rappresentano, in un quadro unitario, i tre diver-si aspetti della gestione e consentono al consiglio dell’ente ed ai cittadini di valutare concretamente per tutte le fonti di entrata e le finalità di spesa i risultati finanziari ottenuti rispetto a quelli previ-sti, ad inizio d’anno, con il bilancio e gli altri docu-menti di programmazione; di conoscere ed analiz-zare il risultato economico della gestione ed infine di prender conoscenza di tutti gli elementi attivi e passivi del patrimonio dell’ente, che è il patrimonio della comunità e le variazioni intervenute nella sua consistenza nel corso dell’esercizio, esaminandone le cause determinanti.Contestualmente al rendiconto, l’ente approva il rendiconto consolidato, comprensivo dei risultati degli eventuali organismi strumentali secondo le


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modalità previste dall’art. 11, commi 8 e 9, D.Lgs. n. 118/2011, e smi.Nelle more dell’adozione della contabilità econo-mico-patrimoniale, gli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti che si avvalgono della fa-coltà di non applicarla, non predispongono il conto economico, lo stato patrimoniale e il bilancio con-solidato.

2. Approvazione

Il rendiconto della gestione è approvato con deli-berazione del consiglio dell’ente entro il 30 aprile dell’anno successivo, tenuto conto motivatamente della relazione dell’organo di revisione economi-co-finanziario. Ai sensi dell’art. 9, c. 9-bis, D.L. n. 102/2013, conv. in legge n. 124/2013, “la giunta o l’organo esecutivo degli enti in sperimentazione ap-prova il rendiconto o il bilancio di esercizio entro il 30 aprile dell’anno successivo. Le regioni approvano il rendiconto entro il 31 luglio dell’anno successivo, gli altri enti approvano il rendiconto o il bilancio di eser-cizio entro il 31 maggio dell’anno successivo”.La proposta del rendiconto, corredata delle relazio-ni e dello schema di deliberazione, è messa a dispo-sizione dei componenti dell’organo consiliare entro un termine stabilito dal regolamento, non inferiore a venti giorni, prima dell’inizio della sessione consi-liare nella quale sarà esaminato.Il rendiconto è approvato dal consiglio dell’ente con le modalità stabilite dai regolamenti consiliare e di contabilità.La deliberazione del consiglio con la quale è stato approvato il rendiconto della gestione è pubblicata mediante affissione all’albo pretorio dell’ente, ovve-ro nel suo sito istituzionale, per quindici giorni con-secutivi. La deliberazione diventa esecutiva dopo il decimo giorno dalla pubblicazione (art. 134, c. 3, Tuel).

3. Gli allegati al rendiconto

Al rendiconto della gestione sono allegati (cfr. art. 11, c. 4, D.Lgs. n. 118/2011, e smi):

a) il prospetto dimostrativo del risultato di ammi-nistrazione;

b) il prospetto concernente la composizione, per missioni e programmi, del fondo pluriennale vin-colato;

c) il prospetto concernente la composizione del fondo crediti di dubbia esigibilità;

d) il prospetto degli accertamenti per titoli, tipolo-gie e categorie;

e) il prospetto degli impegni per missioni, pro-grammi e macroaggregati;

f) la tabella dimostrativa degli accertamenti assunti nell’esercizio in corso e negli esercizi precedenti im-putati agli esercizi successivi;

g) la tabella dimostrativa degli impegni assunti nell’esercizio in corso e negli esercizi precedenti im-putati agli esercizi successivi;

h) il prospetto rappresentativo dei costi sostenuti per missione;

i) per le sole regioni, il prospetto dimostrativo della ripartizione per missioni e programmi della politica regionale unitaria e cooperazione terri-toriale, a partire dal periodo di programmazione 2014-2020;

j) per i soli enti locali, il prospetto delle spese soste-nute per l’utilizzo di contributi e trasferimenti da parte di organismi comunitari e internazionali;

k) per i soli enti locali, il prospetto delle spese so-stenute per lo svolgimento delle funzioni delegate dalle regioni;

l) il prospetto dei dati SIOPE;

m) l’elenco dei residui attivi e passivi provenienti dagli esercizi anteriori a quello di competenza, di-stintamente per esercizio di provenienza e per ca-pitolo;

n) l’elenco dei crediti inesigibili, stralciati dal con-to del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione;

o) la relazione sulla gestione dell’organo esecutivo;

p) la relazione del collegio dei revisori dei conti.

Sono altresì allegati al rendiconto (cfr. art. 227, c. 5, Tuel), i seguenti documenti:

a) l’elenco degli indirizzi internet di pubblicazione del rendiconto della gestione, del bilancio consoli-dato deliberati e relativi al penultimo esercizio an-tecedente quello cui si riferisce il bilancio di previ-sione, dei rendiconti e dei bilanci consolidati delle unioni di comuni di cui il comune fa parte e dei soggetti considerati nel gruppo “amministrazione pubblica”, relativi al penultimo esercizio anteceden-te quello cui il bilancio si riferisce. Tali documenti contabili sono allegati al rendiconto della gestione qualora non integralmente pubblicati nei siti inter-net indicati nell’elenco;


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b) la tabella dei parametri di riscontro della situa-zione di deficitarietà strutturale;

c) il piano degli indicatori e dei risultati di bilancio.

4. La relazione al rendiconto

La relazione sulla gestione redatta dalla Giunta, al-legata al rendiconto, è un documento illustrativo della gestione dell’ente, nonché dei fatti di rilievo verificatisi dopo la chiusura dell’esercizio e di ogni eventuale informazione utile ad una migliore com-prensione dei dati contabili. In particolare la rela-zione illustra:

a) i criteri di valutazione utilizzati;

b) le principali voci del conto del bilancio;

c) le principali variazioni alle previsioni finan-ziarie intervenute in corso d’anno, comprenden-do l’utilizzazione dei fondi di riserva e gli utilizzi delle quote vincolate e accantonate del risultato di amministrazione al 1° gennaio dell’esercizio precedente, distinguendo i vincoli derivanti dalla legge e dai principi contabili, dai trasferimenti, da mutui e altri finanziamenti, vincoli formalmente attribuiti dall’ente;

d) l’elenco analitico delle quote vincolate e accanto-nate del risultato di amministrazione al 31 dicem-bre dell’esercizio precedente, distinguendo i vincoli derivanti dalla legge e dai principi contabili, dai tra-sferimenti, da mutui e altri finanziamenti, vincoli formalmente attribuiti dall’ente;

e) le ragioni della persistenza dei residui con anzia-nità superiore ai cinque anni e di maggiore consi-stenza, nonché sulla fondatezza degli stessi, com-presi i crediti di cui al comma 4, lett. n);

f) l’elenco delle movimentazioni effettuate nel cor-so dell’esercizio sui capitoli di entrata e di spesa riguardanti l’anticipazione, evidenziando l’utilizzo medio e l’utilizzo massimo dell’anticipazione nel corso dell’anno, nel caso in cui il conto del bilancio, in deroga al principio generale dell’integrità, espone il saldo al 31 dicembre dell’anticipazione attivata al netto dei relativi rimborsi;

g) l’elencazione dei diritti reali di godimento e la loro illustrazione;

h) l’elenco dei propri enti e organismi strumentali, con la precisazione che i relativi rendiconti o bilanci di esercizio sono consultabili nel proprio sito internet;

i) l’elenco delle partecipazioni dirette possedute con l’indicazione della relativa quota percentuale;

j) gli esiti della verifica dei crediti e debiti reciproci con i propri enti strumentali e le società controlla-te e partecipate. La predetta informativa, asseverata dai rispettivi organi di revisione, evidenzia analiti-camente eventuali discordanze e ne fornisce la mo-tivazione; in tal caso l’ente assume senza indugio, e comunque non oltre il termine dell’esercizio finan-ziario in corso, i provvedimenti necessari ai fini del-la riconciliazione delle partite debitorie e creditorie;

k) gli oneri e gli impegni sostenuti, derivanti da contratti relativi a strumenti finanziari derivati o da contratti di finanziamento che includono una com-ponente derivata;

l) l’elenco delle garanzie principali o sussidiarie prestate dall’ente a favore di enti e di altri soggetti ai sensi delle leggi vigenti, con l’indicazione del-le eventuali richieste di escussione nei confronti dell’ente e del rischio di applicazione dell’art. 3, comma 17 della legge 24 dicembre 2003, n. 350;

m) l’elenco descrittivo dei beni appartenenti al pa-trimonio immobiliare dell’ente alla data di chiusura dell’esercizio cui il conto si riferisce, con l’indica-zione delle rispettive destinazioni e degli eventuali proventi da essi prodotti;

n) gli elementi richiesti dall’art. 2427 e dagli altri ar-ticoli del codice civile, nonché da altre norme di leg-ge e dai documenti sui principi contabili applicabili;

o) altre informazioni riguardanti i risultati della ge-stione, richieste dalla legge o necessarie per l’inter-pretazione del rendiconto.

5. La relazione dell’organo di revisione economico-finanziaria

L’organo di revisione economico-finanziaria pre-senta la propria relazione sulla proposta di delibe-razione consiliare del rendiconto e sullo schema di rendiconto entro il termine previsto dal rego-lamento di contabilità, comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta approvata dall’organo esecutivo.La relazione contiene l’attestazione relativa alla cor-rispondenza del rendiconto alle risultanze della ge-stione, con i rilievi, le considerazioni e le valutazioni dell’organo suddetto relative alla congruità, coeren-za ed attendibilità dei risultati rappresentati nel rendiconto. La relazione dell’organo di revisione dà conto dell’attività svolta dallo stesso organo, e verte sulle risultanze della gestione finanziaria, sull’ana-lisi del conto del bilancio e delle principali poste di entrata e di uscita, sul conto economico e sul conto


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del patrimonio, potendo esprimere considerazioni tecniche, di natura economico-finanziaria ed or-ganizzativa, oltre che il parere conclusivo in ordine all’approvazione del rendiconto.L’organo di revisione può partecipare alle assem-blee del consiglio indette per l’approvazione del rendiconto e del bilancio.Il Ministero dell’Interno (circ. 12.6.1993, F.L. 20/93) ha precisato che nel caso di scadenza o dimissioni dell’organo di revisione economico finanziaria e conseguente rinnovo, la competenza relativa alla redazione della relazione al rendiconto di gestione dell’esercizio precedente è attribuita, per il princi-pio della continuità amministrativa, ai revisori in carica al momento della presentazione del conto. Analoga posizione ha assunto la Corte dei conti con circolare n. 56/90 del 23 novembre 1990 e con deli-berazione n. 1/1992 del 24 giugno 1992, affermando che i revisori dei conti possono redigere la relazione sul rendiconto di gestione relativo ad anni per i qua-li non erano in carica, sulla base di controlli effet-tuati ex-post, potendo così ugualmente conseguire la primaria ed essenziale finalità della relazione di attestare la conformità dei dati del rendiconto con quelli delle scritture contabili dell’ente e del conto del tesoriere.

6. Il conto del bilancio

Il conto del bilancio dimostra i risultati finali della gestione rispetto alle autorizzazioni contenute nel primo esercizio considerato nel bilancio di previsio-ne. Per ciascuna tipologia di entrata e per ciascun programma di spesa, il conto del bilancio compren-de, distintamente per residui e competenza:

a) per l’entrata le somme accertate, con distinzione della parte riscossa e di quella ancora da riscuotere;

b) per la spesa le somme impegnate, con distinzio-ne della parte pagata e di quella ancora da pagare e di quella impegnata con imputazione agli esercizi successivi rappresentata dal fondo pluriennale vin-colato.

Il conto del bilancio si conclude con la dimostrazio-ne del risultato della gestione di competenza e della gestione di cassa e del risultato di amministrazione alla fine dell’esercizio.Al rendiconto sono allegati la tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strut-turale ed il piano degli indicatori e dei risultati di bilancio. La tabella dei parametri di riscontro della situazione di deficitarietà strutturale e il piano degli

indicatori e dei risultati di bilancio sono altresì alle-gati al certificato del rendiconto. Ulteriori parame-tri di efficacia ed efficienza contenenti indicazioni uniformi possono essere individuati dal regolamen-to di contabilità dell’ente locale.I modelli relativi al conto del bilancio sono predi-sposti secondo lo schema di cui all’allegato n. 10 al D.Lgs. n. 118/2011.

7. Il conto economico

Il conto economico evidenzia i componenti positivi e negativi della gestione di competenza economica dell’esercizio considerato, rilevati dalla contabilità economico-patrimoniale, nel rispetto del principio contabile generale n. 17 e dei principi applicati della contabilità economico-patrimoniale di cui all’alle-gato nn. 1 e 10 al D.Lgs. n. 118/2011, e smi, e rile-va il risultato economico dell’esercizio secondo lo schema di cui all’allegato n. 10 allo stesso decreto. Il regolamento di contabilità può prevedere la compi-lazione di conti economici di dettaglio per servizi o per centri di costo.Le risultanze del conto economico si ritiene deb-bano essere interpretate alla luce della missione fondamentale dell’ente locale che è quella della rap-presentanza, sviluppo e promozione della comunità amministrata, per il cui raggiungimento lo stesso ente utilizza denaro pubblico senza alcun interesse, quindi, al “risultato economico” - cioè il profitto - che invece pervade tipicamente ogni organizzazio-ne aziendale di stampo privatistico. Si vuole cioè sottolineare che il risultato economico determinato a seguito della redazione del conto economico non può essere assunto come parametro di riferimento a valenza generale ed assoluta della qualità e dell’ef-ficienza dell’attività amministrativa, ma deve essere ricondotto ad uno degli indicatori - e certamente non il principale - inerenti le modalità di funziona-mento della “macchina comunale”.

8. Il conto del patrimonio ed i conti patrimoniali speciali

Lo stato patrimoniale rappresenta i risultati della gestione patrimoniale e la consistenza del patri-monio al termine dell’esercizio ed è predisposto nel rispetto del principio contabile generale n. 17 e dei principi applicati della contabilità economico-patrimoniale di cui agli allegati nn. 1 e 4/3 al decreto legislativo n. 118/2011.Gli enti locali includono nello stato patrimoniale i


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beni del demanio, con specifica distinzione, ferme restando le caratteristiche proprie, in relazione alle disposizioni del codice civile.Gli enti locali valutano i beni del demanio e del pa-trimonio, comprensivi delle relative manutenzio-ni straordinarie, secondo le modalità previste dal principio applicato della contabilità economico-patrimoniale di cui all’allegato n. 4/3 del D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118, e s.m.Lo stato patrimoniale comprende anche i crediti inesigibili, stralciati dal conto del bilancio, sino al compimento dei termini di prescrizione. Al rendi-conto della gestione è allegato l’elenco di tali crediti distintamente rispetto a quello dei residui attivi.Il regolamento di contabilità può prevedere la com-pilazione di conti patrimoniali di inizio e fine man-dato degli amministratori.Gli enti locali provvedono annualmente all’aggior-namento degli inventari.Il regolamento di contabilità definisce le categorie di beni mobili non inventariabili in ragione della natura di beni di facile consumo o del modico va-lore.

9. Invio alla Sezione Autonomie della Corte dei conti

Gli enti locali inviano telematicamente alle Sezioni enti locali della Corte dei conti il rendiconto com-pleto di allegati, le informazioni relative al rispetto del patto di stabilità interno, nonché i certificati del conto preventivo e consuntivo (art. 227, c. 6, Tuel).La trasmissione telematica della documentazione assolve all’obbligo di trasmissione del rendiconto di cui all’art. 227 del T.U. Con delibera annuale la Sezione delle autonomie della Corte definisce le modalità per l’invio telema-tico del rendiconto dell’esercizio, nell’ambito del quale viene inoltre verificato il rispetto del Patto di stabilità per il relativo esercizio.Le amministrazioni devono altresì provvedere all’i-noltro di copia della relazione all’organo di revisio-ne.

10. La relazione dell’organo di revisione ex art. 1, c. 166, legge n. 266/2005

L’art. 1, c. 166, della legge n. 266/2005 (Finanziaria 2006) ha stabilito che ai fini della tutela dell’unità economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica, gli organi degli enti locali di revisione economico-finanziaria trasmettono alle competenti sezioni regionali di controllo della Cor-

te dei conti una relazione sul rendiconto dell’eserci-zio (ed una sul bilancio di previsione).La relazione è predisposta in base a criteri e linee guida definiti dalla Corte dei conti anno per anno, e, in ogni caso, deve dare conto del rispetto degli obiettivi annuali posti dal Patto di stabilità interno, dell’osservanza del vincolo previsto in materia di indebitamento dall’art. 119, ultimo comma, della Costituzione, e di ogni grave irregolarità contabile e finanziaria in ordine alle quali l’amministrazione non abbia adottato le misure correttive segnalate dall’organo di revisione.Le sezioni regionali di controllo della Corte dei con-ti, qualora accertino, anche sulla base della predetta relazione, comportamenti difformi dalla sana ge-stione finanziaria od il mancato rispetto degli obiet-tivi posti con il Patto, adottano specifica pronuncia e vigilano sull’adozione da parte dell’ente locale delle necessarie misure correttive e sul rispetto dei vincoli e limitazioni posti in caso di mancato rispet-to delle regole del Patto di stabilità interno.La relazione di cui trattasi è formalmente e sostan-zialmente diversa dalla relazione al rendiconto di gestione che lo stesso organo di revisione redige ai sensi dell’art. 239, c. 1, lett. d), Tuel, e di cui al pre-cedente par. 4.

11. La certificazione del conto del bilancio

Con apposito decreto ministeriale sono approvati i modelli di certificato al rendiconto ed i termini di trasmissione. Questa deve avvenire esclusivamente tramite posta elettronica certificata e firmata digi-talmente dal segretario, dal responsabile del servizio finanziario e dall’organo di revisione economico-finanziaria.La mancata trasmissione del certificato comporta la sospensione dall’ultima rata del contributo ordina-rio dell’anno nel quale avviene l’inadempienza (art. 27, c. 7, legge n. 448/2001).

12. La mancata approvazione del rendiconto nei termini di legge: le conseguenze

Nel caso di mancata approvazione del rendiconto di gestione nei termini previsti dalla legge (in via ordinaria il 30 aprile dell’anno successivo all’eserci-zio di riferimento), l’art. 227, c. 2-bis, Tuel, stabilisce che si applica la procedura prevista dall’art. 141, c. 2, Tuel, con l’assegnazione al consiglio di un termi-ne non superiore a 20 giorni, ed in caso di ulteriore mancata approvazione, con la nomina di apposito


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commissario prefettizio che si sostituisce all’orga-no consiliare, con l’inizio della procedura per il suo scioglimento.Si considerino le seguenti ulteriori conseguenze sta-bilite dalle norme ordinamentali:

a) l’art. 161, comma 3, il quale prevede che la man-cata presentazione del certificato al rendiconto comporta la sospensione dell’ultima rata del con-tributo ordinario dell’anno nel quale avviene l’ina-dempienza;

b) l’art. 203, comma 1, ai sensi del quale non è pos-sibile ricorrere all’indebitamento a decorrere dall’e-sercizio successivo;

c) l’art. 243, comma 6, il quale dispone che gli enti che non approvano il rendiconto entro i termini di legge, sono soggetti in via provvisoria ai controlli centrali già previsti per gli enti strutturalmente de-ficitari;

d) l’art. 11, D.Lgs. n. 118/2011 e smi., ai sensi del quale il rendiconto costituisce un allegato “necessa-rio” al bilancio di previsione del secondo anno suc-cessivo a quello cui il rendiconto si riferisce, renden-do pertanto illegittima l’approvazione dello stesso bilancio e creando in questo modo le premesse per la nomina del Commissario e l’avvio delle procedu-re di scioglimento del consiglio;

e) l’art. 187, per il quale non è possibile applicare l’eventuale avanzo di amministrazione derivante dal rendiconto se quest’ultimo non è stato appro-vato e la relativa deliberazione non è divenuta ese-cutiva.

Cap. IIIl risultato di amministrazione

1. Risultato contabile di amministrazione

Il risultato contabile di amministrazione è accertato con l’approvazione del rendiconto dell’ultimo eser-cizio chiuso, ed è pari al fondo di cassa aumentato dai residui attivi e diminuito dei residui passivi (art. 186, Tuel). Tale risultato non comprende le risorse accertate che hanno finanziato spese impegnate con imputazione agli esercizi successivi, rappresenta-te dal fondo pluriennale vincolato determinato in spesa del conto del bilancio. In occasione dell’ap-provazione del bilancio di previsione è determinato l’importo del risultato di amministrazione presunto dell’esercizio precedente cui il bilancio si riferisce.

2. Avanzo di amministrazione

Il risultato di amministrazione è distinto in fondi liberi, fondi vincolati, fondi destinati agli investi-menti e fondi accantonati.

2.1. Fondi vincolati

Costituiscono quota vincolata del risultato di am-ministrazione le entrate accertate e le corrispon-denti economie di bilancio:

a) nei casi in cui la legge o i principi contabili della contabilità finanziaria individuano un vincolo di specifica destinazione dell’entrata alla spesa;

b) derivanti da mutui e finanziamenti contratti per il finanziamento di investimenti determinati;

c) derivanti da trasferimenti erogati a favore dell’en-te per una specifica destinazione;

d) derivanti da entrate straordinarie, non aventi natura ricorrente, accertate e riscosse cui l’ente ha formalmente attribuito una specifica destina-zione.

È possibile attribuire un vincolo di destinazione alle entrate straordinarie non aventi natura ricorrente solo se l’ente non ha rinviato la copertura del disa-vanzo di amministrazione negli esercizi successivi e ha provveduto nel corso dell’esercizio alla copertura di tutti gli eventuali debiti fuori bilancio.Il D.M. 20 maggio 2015 ha modificato l’allegato 4/1 al D.Lgs. n. 118/2011, precisando la composi-zione dell’avanzo vincolato nel senso di estendere la natura vincolata dei trasferimenti UE alle risorse destinate al cofinanziamento nazionale: «pertanto, tali risorse devono essere considerate come “vinco-late da trasferimenti” ancorché derivanti da entrate proprie dell’ente. Per gli enti locali, la natura vinco-lata di tali risorse non rileva ai fini della disciplina dei vincoli di cassa». Analoga previsione è stata in-trodotta nell’allegato 4/2: «La natura vincolata dei trasferimenti UE si estende alle risorse destinate al cofinanziamento nazionale. Pertanto, tali risorse devono essere considerate come “vincolate da tra-sferimenti” ancorché derivanti da entrate proprie dell’ente. Per gli enti locali, la natura vincolata di tali risorse non rileva ai fini della disciplina dei vin-coli cassa».

2.2. Fondi destinati

I fondi destinati agli investimenti sono costituiti dalle entrate in c/capitale senza vincoli di specifica destinazione non spese, e sono utilizzabili con prov-


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vedimento di variazione di bilancio solo a seguito dell’approvazione del rendiconto.L’indicazione della destinazione nel risultato di amministrazione per le entrate in conto capitale che hanno dato luogo ad accantonamento al fon-do crediti di dubbia e difficile esazione è sospeso, per l’importo dell’accantonamento, sino all’effetti-va riscossione delle stesse. I trasferimenti in conto capitale non sono destinati al finanziamento degli investimenti e non possono essere finanziati dal debito e dalle entrate in conto capitale destinate al finanziamento degli investimenti.

2.3. Fondi accantonati

La quota accantonata è costituita da:

- accantonamento al fondo crediti di dubbia esigi-bilità;

- accantonamenti per le passività potenziali (fondi spese e rischi),

ed è utilizzabile solo a seguito del verificarsi dei ri-schi per i quali è stata accantonata.Quando si accerta che la spesa potenziale non può più verificarsi, la corrispondente quota del risultato di amministrazione è liberata dal vincolo. L’utilizzo della quota accantonata per i crediti di dubbia esigibilità è effettuato a seguito della can-cellazione dei crediti dal conto del bilancio, ridu-cendo di pari importo il risultato di amministra-zione.

2.4. Quota libera

La quota libera del risultato di amministrazione può essere utilizzata (con il bilancio o con sua variazio-ne) solo a seguito dell’approvazione del rendiconto, come già noto, per le finalità di seguito indicate:

a) per la copertura dei debiti fuori bilancio;

b) per i provvedimenti necessari per la salvaguardia degli equilibri di bilancio ex art. 193 Tuel, “ove non possa provvedersi con mezzi ordinari”. Quest’ulti-ma proposizione è stata così precisata dal D.M. 20 maggio 2015: “Per mezzi ordinari si intendono tutte le possibili politiche di contenimento delle spese e di massimizzazione delle entrate proprie, senza ne-cessariamente arrivare all’esaurimento delle politi-che tributarie regionali e locali. È pertanto possibile utilizzare l’avanzo libero per la salvaguardia degli equilibri senza avere massimizzato la pressione fi-scale”;

c) per il finanziamento di spese di investimento;

d) per il finanziamento delle spese correnti a carat-tere non permanente;

e) per l’estinzione anticipata dei prestiti.

Lo stesso D.M. 20 maggio 2015, ha chiarito che, fer-mo restando che il bilancio di previsione deve essere approvato in equilibrio senza utilizzare l’avanzo li-bero di cui alla lett. b) di cui sopra, nel caso in cui il bilancio è approvato:

a) successivamente all’approvazione del rendiconto dell’esercizio precedente;

b) dopo le scadenze previste dal regolamento e dalla legge per la verifica degli equilibri di bilancio;

c) risulta in modo inequivocabile che non sia pos-sibile approvare il bilancio in equilibrio, contestual-mente alle procedure di approvazione del bilancio devono essere adottate le procedure dell’art. 193, Tuel, di controllo a salvaguardia degli equilibri per gli enti locali.

Pertanto, l’avanzo libero di cui alla lett. b), può essere utilizzato solo nell’ambito delle procedure dell’art. 193 Tuel, di controllo a salvaguardia degli equilibri di bilancio.

2.5. Avanzo di amministrazione presunto

Le quote del risultato presunto derivanti dall’eserci-zio precedente, costituite da accantonamenti risul-tanti dall’ultimo consuntivo approvato o derivanti da fondi vincolati possono essere utilizzate per le finalità cui sono destinate prima dell’approvazione del conto consuntivo dell’esercizio precedente, at-traverso l’iscrizione di tali risorse, come posta a sé stante dell’entrata, nel primo esercizio del bilancio di previsione o con provvedimento di variazione al bilancio.L’utilizzo della quota vincolata o accantonata del risultato di amministrazione è consentito, sulla base di una relazione documentata del dirigente competente, anche in caso di esercizio provviso-rio, esclusivamente per garantire la prosecuzione o l’avvio di attività soggette a termini o scadenza, la cui mancata attuazione determinerebbe danno per l’ente.La Corte dei conti (sez. reg. controllo Liguria, pro-nunce nn. 178 e 180 del 2007) si è espressa nel senso di non ritenere ammissibile il finanziamento di spe-se per investimento con l’avanzo di amministrazio-ne presunto, in quanto non conforme agli artt. 165 e 187 Tuel, oltre che contrario al principio di cautela.


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3. Disavanzo di amministrazione

L’eventuale disavanzo di amministrazione, accerta-to ai sensi dell’art. 186, è immediatamente applicato all’esercizio in corso di gestione contestualmente alla delibera di approvazione del rendiconto.Anche nel caso in cui il risultato di amministrazio-ne non sia sufficiente a comprendere le quote vin-colate, destinate e accantonate dell’avanzo, l’ente è in disavanzo di amministrazione. Tale disavanzo è iscritto come posta a se stante nel primo esercizio del bilancio di previsione secondo le modalità pre-viste dall’art. 188, Tuel.La mancata adozione della delibera che applica il disavanzo al bilancio in corso di gestione è equipa-rata a tutti gli effetti alla mancata approvazione del rendiconto di gestione.

3.1. Piano di rientro

Il disavanzo di amministrazione può anche essere ripianato negli esercizi successivi considerati nel bi-lancio di previsione, in ogni caso non oltre la durata della consiliatura, contestualmente all’adozione di una delibera consiliare avente ad oggetto il piano di rientro dal disavanzo nel quale siano individuati i provvedimenti necessari a ripristinare il pareggio. Il piano di rientro è sottoposto al parere del collegio dei revisori.Ai fini del rientro possono essere utilizzate le econo-mie di spesa e tutte le entrate, ad eccezione di quelle provenienti dall’assunzione di prestiti e di quelle con specifico vincolo di destinazione, nonché i pro-venti derivanti da alienazione di beni patrimoniali disponibili e da altre entrate in c/capitale con riferi-mento a squilibri di parte capitale.Ai fini del rientro, in deroga all’art. 1, comma 169, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, contestual-mente, l’ente può modificare le tariffe e le aliquote relative ai tributi di propria competenza. La delibe-razione, contiene l’analisi delle cause che hanno de-terminato il disavanzo, l’individuazione di misure strutturali dirette ad evitare ogni ulteriore poten-ziale disavanzo, ed è allegata al bilancio di previsio-ne e al rendiconto, costituendone parte integrante. Con periodicità almeno semestrale il sindaco o il presidente trasmette al Consiglio una relazione ri-guardante lo stato di attuazione del piano di rientro, con il parere del collegio dei revisori. L’eventuale ul-teriore disavanzo formatosi nel corso del periodo considerato nel piano di rientro deve essere coperto non oltre la scadenza del piano di rientro in corso.

3.2. Disavanzo di amministrazione presunto

L’eventuale disavanzo di amministrazione presunto accertato ai sensi dell’art. 186, c. 1-bis, Tuel, è appli-cato al bilancio di previsione dell’esercizio succes-sivo secondo le modalità previste sopra. A seguito dell’approvazione del rendiconto e dell’accertamento dell’importo definitivo del disavanzo di amministra-zione dell’esercizio precedente, si provvede all’ade-guamento delle iniziative conseguentemente assunte.A seguito dell’eventuale accertamento di un disa-vanzo di amministrazione presunto nell’ambito delle attività previste dall’art. 187, c. 3-quinquies (applicazione quote vincolate avanzo), effettuate nel corso dell’esercizio provvisorio, si provvede alla tempestiva approvazione del bilancio di previsione. Nelle more dell’approvazione del bilancio la ge-stione prosegue secondo le modalità dell’esercizio provvisorio.

Cap. IIII residui attivi e passivi

1. I residui attivi

Costituiscono residui attivi le somme accertate e non riscosse entro il termine dell’esercizio. Le even-tuali somme riscosse ma non versate in tesoreria al 31 dicembre di ciascun esercizio sono riportate tra i residui attivi dell’anno successivo.Sono mantenute tra i residui dell’esercizio esclusi-vamente le entrate accertate per le quali esiste un titolo giuridico che costituisca l’ente locale credito-re scaduto della relativa entrata nonché le somme derivanti dalla stipulazione di contratti di apertura di credito (art. 1-sexies, D.L. n. 44/2005, conv. in legge n. 88/2005).Le somme iscritte tra le entrate di competenza e non accertate entro il termine dell’esercizio costitu-iscono minori accertamenti rispetto alle previsioni e, a tale titolo, concorrono a determinare i risultati finali della gestione (art. 189, Tuel).

2. I residui passivi

Costituiscono residui passivi le somme impegnate, scadute e non pagate entro il termine dell’esercizio.È vietata la conservazione nel conto dei residui di somme non impegnate ai sensi dell’art. 183 del Tuel.


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3. Il riaccertamento dei residui attivi e passivi

3.1. Il riaccertamento ordinario

Il mantenimento di residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità influenza negativamente il ri-sultato di amministrazione e la sussistenza degli equilibri di bilancio, nonché la stessa attendibilità del rendiconto dell’ente e configura un’irregolarità contabile alla quale occorre porre rimedio, anche perché può incidere sull’esistenza stessa dell’avan-zo di amministrazione che deve essere effettivo e reale.Gli enti hanno effettuato il riaccertamento straor-dinario dei residui di cui all’art. 3, c. 7, D.Lgs. n. 118/2011, con riferimento alla data 1° gennaio 2015. Tali enti sono soggetti al monitoraggio inerente il maggiore disavanzo derivante dal medesimo riac-certamento straordinario, secondo quanto previsto dal D.M. 19 dicembre 2016.Gli enti effettuano annualmente (e in ogni caso pri-ma della predisposizione del rendiconto con effetti sul medesimo) la ricognizione dei residui attivi e passivi diretta a verificare:

- la fondatezza giuridica dei crediti accertati e dell’e-sigibilità del credito;

- l’affidabilità della scadenza dell’obbligazione pre-vista in occasione dell’accertamento o dell’impe-gno;

- il permanere delle posizioni debitorie effettive de-gli impegni assunti;

- la corretta classificazione e imputazione dei crediti e dei debiti in bilancio.

La ricognizione annuale dei residui consente di in-dividuare:

- i crediti di dubbia e difficile esazione;

- i crediti riconosciuti assolutamente inesigibili;

- i crediti riconosciuti insussistenti per l’avvenuta estinzione o per indebito o erroneo accertamento del credito;

- i debiti insussistenti o prescritti;

- i crediti e i debiti non imputati correttamente in bilancio a seguito di errori materiali o di revisione della classificazione del bilancio, che devono essere riclassificati;

- i crediti e i debiti imputati all’esercizio di riferi-mento che non risultano di competenza finanziaria di tale esercizio, per cui è necessario procedere alla reimputazione contabile all’esercizio in cui il credi-to o il debito è esigibile.

In sede di riaccertamento dei residui non può es-sere effettuata una rettifica in aumento dei residui passivi in base all’erroneo presupposto che l’entità della spesa non era prevedibile con certezza al mo-mento dell’impegno iniziale. Ogni comportamento difforme comporterebbe il riconoscimento di debi-to fuori bilancio e costituirebbe grave irregolarità contabile.È invece necessario procedere ad una rettifica in au-mento dei residui attivi, e non all’accertamento di nuovi crediti di competenza dell’esercizio, in caso di riscossione di residui attivi cancellati dalle scritture in quanto ritenuti (erroneamente) assolutamente inesigibili.La reimputazione di un residuo attivo ad un titolo di bilancio differente da quello inizialmente attri-buito è attuata attraverso una rettifica in aumento ed una corrispondente riduzione dei residui attivi, e non mediante accertamento di nuovi crediti di competenza dell’esercizio.La reimputazione di un residuo passivo ad un titolo di bilancio differente da quello iniziale richiede la rideterminazione delle relative coperture, che pos-sono non essere quelle inizialmente previste.In tali casi la reimputazione è equiparata al ricono-scimento formale di un maggiore debito cui corri-sponde un minore debito relativo ad un altro titolo di bilancio, ed è attuata attraverso la registrazione di un nuovo impegno imputato alla competenza dell’esercizio cui il rendiconto si riferisce, previa in-dividuazione della relativa copertura e la definitiva eliminazione dell’impegno erroneamente classifica-to.La procedura da seguire è quella tipica del ricono-scimento della legittimità di un debito fuori bilan-cio.Il riaccertamento dei residui può riguardare crediti e debiti non correttamente imputati all’esercizio in quanto, in occasione della ricognizione, risultano non di competenza dell’esercizio cui sono stati im-putati. Non è necessaria la costituzione del FPV nel caso in cui la reimputazione riguardi, contestual-mente, entrate e spese correlate.Il riaccertamento ordinario trova specifica eviden-za nel rendiconto finanziario, ed è effettuato an-nualmente con deliberazione della giunta, previa acquisizione del parere dell’organo di revisione, in vista dell’approvazione del rendiconto. A decorrere dall’adozione degli schemi di bilancio armonizzati con funzione autorizzatoria, le variazioni di bilan-cio derivanti dal riaccertamento ordinario sono tra-smesse al tesoriere; in caso di esercizio provvisorio


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è necessario trasmettere al tesoriere anche l’elenco definitivo dei residui iniziali.Nel caso di obbligazioni da incassare o pagare ne-cessariamente prima del riaccertamento ordinario è possibile, con provvedimento del responsabile del servizio finanziario, previa acquisizione del parere dell’organo di revisione, effettuare un riac-certamento parziale di tali residui reimputandoli all’esercizio in corso. La successiva delibera della giunta di riaccertamento dei residui prende atto e recepisce gli effetti degli eventuali riaccertamenti parziali.Il riaccertamento dei residui può essere effettuato anche nel corso dell’esercizio provvisorio, entro i termini previsti per l’approvazione del rendiconto. In tal caso la variazione di bilancio per reimputare gli impegni ed accertamenti all’esercizio in cui le obbligazioni sono esigibili è effettuata, con delibera di giunta, trasmessa al tesoriere, a valere dell’ultimo bilancio di previsione approvato.La procedura (delibera di giunta) è la seguente:

- nel bilancio dell’esercizio in cui era imputato l’im-pegno cancellato, si provvede a costituire (o a in-crementare) il Fondo Pluriennale Vincolato per un importo pari a quello dell’impegno cancellato;

- nel primo esercizio del bilancio di previsione si incrementa il FPV iscritto tra le entrate, per un importo pari all’incremento del fondo iscritto nel bilancio dell’esercizio precedente, tra le spese (e così via, a scorrere, per gli esercizi successivi);

- nel bilancio dell’esercizio cui la spesa è reimputa-ta si incrementano o si iscrivono gli stanziamenti di spesa necessari per la reimputazione degli im-pegni.

3.2. Il riaccertamento straordinario 2017

I comuni che non hanno deliberato il riaccertamen-to straordinario dei residui attivi e passivi previsto dall’art. 3, c. 7, D.Lgs. n. 118/2011, nonché quelli per i quali le competenti sezioni regionali della Corte dei conti o i servizi ispettivi del Ministero dell’eco-nomia e delle finanze hanno accertato la presenza di residui risalenti agli esercizi antecedenti il 2015 non correttamente accertati entro il 1° gennaio 2015, provvedono, contestualmente all’approvazione del rendiconto 2017, al riaccertamento straordinario dei residui al 31 dicembre 2017 provenienti dalla gestione 2014 e precedenti, secondo le modalità de-finite con apposito D.M. L’eventuale maggiore di-savanzo derivante dal riaccertamento straordinario

è ripianato in quote costanti entro l’esercizio 2044, secondo le modalità previste dal D.M. 2 aprile 2015 (in G.U. 17 aprile 2015 n. 89).

4. I crediti incerti o di difficile esazione

In base alla ricognizione effettuata in riferimento ai crediti di dubbia e difficile esazione accertati nell’e-sercizio, si procede all’accantonamento al FCDE accantonando a tal fine una quota dell’avanzo di amministrazione.Trascorsi tre anni dalla scadenza di questi credi-ti (non riscossi) il responsabile del servizio valuta l’opportunità di operare lo stralcio dal conto del bilancio, riducendo di pari importo il FCDE accan-tonato.In tale occasione il responsabile finanziario valu-ta la necessità di adeguare il fondo svalutazione crediti accantonato in contabilità economico pa-trimoniale e di riclassificare il credito nello stato patrimoniale.I crediti riconosciuti assolutamente inesigibili o in-sussistenti per l’avvenuta legale estinzione (prescri-zione) o per indebito o erroneo accertamento del credito sono definitivamente eliminati dalle scrittu-re e dai documenti di bilancio attraverso la delibera di riaccertamento dei residui.I debiti riconosciuti insussistenti per l’avvenuta legale estinzione (prescrizione) o per indebito o erroneo impegno di un’obbligazione non dovuta sono definitivamente eliminati dalle scritture e dai documenti di bilancio attraverso il provvedimento di riaccertamento dei residui.

Cap. IVAltri soggetti ed oggetti di rendicontazione

1. I conti degli agenti contabili interni

L’art. 233 del Testo unico dispone che ogni agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti loca-li, nonché coloro che si ingeriscono negli incarichi attribuiti a detti agenti, deve rendere il conto della gestione. Entro il termine di 30 giorni dalla chiusura dell’esercizio finanziario, l’economo, il consegnata-rio di beni e gli altri soggetti di cui all’art. 93, c. 2, del D.Lgs. n. 267/2000, rendono il conto della loro gestione e sono sottoposti alla giurisdizione della Corte dei conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.


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Gli agenti contabili, a danaro e a materia, allegano al conto, per quanto di rispettiva competenza:

a) il provvedimento di legittimazione del contabile alla gestione;

b) la lista per tipologie di beni;

c) copia degli inventari tenuti dagli agenti contabili;

d) la documentazione giustificativa della gestione;

e) i verbali di passaggio di gestione;

f) le verifiche ed i discarichi amministrativi e per annullamento, variazioni e simili.

L’operato degli agenti contabile è oggetto di “pa-rificazione” con le scritture contabili dell’ente. Le operazioni di parificazione riguardano, ad esempio, le rilevazioni della restituzione dell’anticipazione ricevuta, del versamento delle somme riscosse da-gli incaricati della riscossione, delle spese sostenute tramite anticipazione.L’art. 93, terzo comma, del Testo unico, stabilisce che gli agenti contabili degli enti locali, salvo che la Corte lo richieda, non sono tenuti alla trasmissione della documentazione per il giudizio di conto di cui all’art. 74 della legge n. 2440/1923 ed agli artt. 44 e seguenti della legge n. 1214/1934.Peraltro occorre evidenziare che nessun agente con-tabile può sottrarsi dal giudizio di conto innanzi la Corte dei conti (cfr. Corte dei conti, sez. giur. Lazio, 30 dicembre 2005, n. 3008).

1.1. Il danno per ritardato riversamento in tesoreria

La sezione giurisdizionale della Corte dei conti per la Regione Lazio (8 aprile 2008, n. 666/2008) si è pronunciata ritenendo sussistere responsabilità am-ministrativa per ritardato riversamento in tesoreria di somme di denaro riscosse da agenti contabili. È stato ritenuto che il grave ritardo (oltre due anni) nel riversamento in tesoreria di somme riscosse da dipendenti di P.A. addetti alla gestione di c/c postali, attesa la presunta consapevolezza essendo ordinaria attività di lavoro, costituisse colpa grave o, quanto-meno, un’inescusabile negligenza e trascuratezza nello svolgimento di normali adempimenti di uf-ficio.Il danno è stato ritenuto sussistere per violazione dell’art. 227 del R.D. n. 827/1924 - che impone all’a-gente contabile e/o al responsabile della contabilità, quali soggetti addetti alla riscossione, di versamento nei termini previsti - a prescindere dall’eventuale produttività di interessi da parte delle somme in og-getto, posto che la norma ha tra le sue finalità pri-

oritarie quella di garantire al soggetto Stato (ossia all’ente al quale compete l’entrata) l’effettiva dispo-nibilità di cassa.

2. Rendiconti di contributi straordinari

Con l’art. 158 Tuel (norma inderogabile) è stato confermato l’obbligo di rendiconto di contribu-ti straordinari, che è così regolato: per tutti i con-tributi straordinari assegnati da amministrazioni pubbliche agli enti locali è dovuta la presentazione del rendiconto all’amministrazione erogante entro sessanta giorni dal termine dell’esercizio finanziario relativo, a cura del segretario e del responsabile del servizio finanziario.Il rendiconto, oltre alla dimostrazione contabile della spesa, documenta i risultati ottenuti in termini di efficienza ed efficacia dell’intervento.Il termine è perentorio: la sua inosservanza com-porta l’obbligo di restituzione del contributo stra-ordinario assegnato.Ove il contributo attenga ad un intervento realizza-to in più esercizi finanziari l’ente locale è tenuto al rendiconto per ciascun esercizio.L’art. 12, c. 3, del D.Lgs. 28 marzo 2000, n. 76, pre-vede che con legge regionale possono essere detta-te norme per assicurare - in relazione alle funzioni delegate dalle regioni agli enti locali - la possibilità del controllo regionale sulla destinazione dei fondi a tali fini assegnati ai medesimi enti.

3. Relazione di fine mandato provinciale e comunale

Il D.Lgs. 6 settembre 2011, n. 149, ha introdotto l’obbligo della redazione, per tutti i comuni e le pro-vince, di una relazione di fine mandato.La relazione di fine mandato, redatta dal responsa-bile del servizio finanziario o dal segretario genera-le, è sottoscritta dal presidente della provincia o dal sindaco non oltre il novantesimo giorno anteceden-te la data di scadenza del mandato.Entro e non oltre dieci giorni dopo la sottoscri-zione della relazione, essa deve risultare certificata dall’organo di revisione dell’ente locale e, nello stesso termine, trasmessa al Tavolo tecnico interi-stituzionale, se insediato, istituito presso la Con-ferenza permanente per il coordinamento della finanza pubblica, composto pariteticamente da rappresentanti ministeriali e degli enti locali. Il Ta-volo tecnico interistituzionale verifica, per quanto di propria competenza, la conformità di quanto esposto nella relazione di fine mandato con i dati


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finanziari in proprio possesso e con le informazio-ni fatte pervenire dagli enti locali alla banca dati di cui all’art. 13 della legge n. 196/2009, ed invia, entro venti giorni, apposito rapporto al presidente della provincia o al sindaco.Il rapporto e la relazione di fine mandato sono pubblicati sul sito istituzionale della provincia o del comune entro il giorno successivo alla data di rice-vimento del rapporto del citato Tavolo tecnico inte-ristituzionale da parte del presidente della provincia o del sindaco. Entrambi i documenti sono inoltre trasmessi dal presidente della provincia o dal sinda-co alla Conferenza permanente per il coordinamen-to della finanza pubblica.In caso di scioglimento anticipato del Consiglio comunale o provinciale, la sottoscrizione della re-lazione e la certificazione da parte degli organi di controllo interno avvengono entro quindici gior-ni dal provvedimento di indizione delle elezioni. Il Tavolo tecnico interistituzionale, se insediato, invia quindi al presidente della provincia o al sin-daco il rapporto entro quindici giorni; il rapporto e la relazione di fine legislatura sono pubblicati in fine sul sito istituzionale della provincia o del comune entro il giorno successivo alla data di ri-cevimento del rapporto da parte del citato Tavolo tecnico interistituzionale.La relazione è trasmessa, entro dieci giorni dalla sottoscrizione del presidente della provincia o del sindaco, alla sezione regionale di controllo della Corte dei conti.La relazione di fine mandato contiene la descrizione dettagliata delle principali attività normative e am-ministrative svolte durante il mandato, con specifi-co riferimento a:

a) sistema ed esiti dei controlli interni;

b) eventuali rilievi della Corte dei conti;

c) azioni intraprese per il rispetto dei saldi di finan-za pubblica programmati e stato del percorso di convergenza verso i fabbisogni standard;

d) situazione finanziaria e patrimoniale, anche evi-denziando le carenze riscontrate nella gestione de-gli enti controllati dal comune o dalla provincia ai sensi dei numeri 1 e 2 del comma primo dell’art. 2359 c.c., ed indicando azioni intraprese per porvi rimedio;

e) azioni intraprese per contenere la spesa e stato del percorso di convergenza ai fabbisogni standard, affiancato da indicatori quantitativi e qualitativi re-lativi agli output dei servizi resi, anche utilizzando

come parametro di riferimento realtà rappresenta-tive dell’offerta di prestazioni con il miglior rappor-to qualità-costi;

f) quantificazione della misura dell’indebitamento provinciale o comunale.

La relazione di fine mandato è redatta tenuto con-to dello schema tipo approvato con D.M. 26 aprile 2013 (schemi tipo di relazione di fine mandato dei presidenti delle province e dei sindaci dei comuni con popolazione superiore o uguale a 5000 abitanti, e schema tipo forma semplificata per i comuni con popolazione inferiore a 5000 abitanti - testo consul-tabile sul sito istituzionale del Ministero dell’inter-no www.interno.it).In caso di mancato adempimento dell’obbligo di redazione e di pubblicazione nel sito istituzionale dell’ente della relazione di fine mandato, al sindaco e, qualora non abbia predisposto la relazione, al re-sponsabile del servizio finanziario del comune o al segretario generale è ridotto della metà, con riferi-mento alle tre successive mensilità, rispettivamente, l’importo dell’indennità di mandato e degli emo-lumenti. Il sindaco è, inoltre, tenuto a dare notizia della mancata pubblicazione della relazione, moti-vandone le ragioni, nella pagina principale del sito istituzionale dell’ente.

TITOLO VI

Il servizio di tesoreria

Cap. IIl servizio di tesoreria

1. Soggetti abilitati a svolgere il servizio

Gli enti locali (province, comuni, città metropoli-tane, comunità montane, unioni di comuni) hanno un servizio di tesoreria che può essere affidato:

a) per i comuni capoluogo di provincia, le province, le città metropolitane, ad una banca autorizzata a svolgere l’attività di cui all’art. 10 del D.Lgs. 1° set-tembre 1993, n. 385;

b) per i comuni non capoluogo di provincia, le comunità montane e le unioni di comuni, anche a società per azioni regolarmente costituite con capitale sociale interamente versato non inferiore ad euro 516.457, aventi per oggetto la gestione del servizio di tesoreria e la riscossione dei tributi degli


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enti locali e che alla data del 25 febbraio 1995 erano incaricate dello svolgimento del medesimo servizio a condizione che il capitale sociale risulti adeguato a quello minimo richiesto dalla normativa vigente per le banche di credito cooperativo;

c) altri soggetti abilitati per legge.

L’art. 40 della legge 23 dicembre 1998, n. 448 ha stabilito che “la società Poste italiane s.p.a. è auto-rizzata all’esercizio del servizio di tesoreria degli enti pubblici secondo modalità stabilite con la convenzio-ne. La società Poste italiane s.p.a. è altresì autoriz-zata ad effettuare incassi e pagamenti per conto di amministrazioni pubbliche. A tal fine può eseguire operazioni di versamento e di prelevamento di fondi presso la tesoreria statale con le modalità da stabi-lire convenzionalmente”. Il comma 878 della legge 27 dicembre 2017, n. 205 ha integrato tale norma disponendo che “nell’ambito del predetto servizio di tesoreria, sulla base di apposite convenzioni, la società Cassa depositi e prestiti Spa è autorizzata a concedere anticipazioni di tesoreria agli enti locali nel rispetto dei princìpi di accessibilità, uniformità di trattamento, predeterminazione e non discrimi-nazione”.I soggetti abilitati che gestiscono il servizio di te-soreria per conto di più enti locali devono tenere contabilità distinte e separate per ciascuno di essi (T.U., art. 212).Si rileva che per l’art. 54, c. 2, D.L. n. 69/2013, conv. in legge n. 98/2013, il tesoriere che rivesta la quali-fica di società per azioni, può delegare, anche per i servizi di tesoreria già affidati, la gestione di singole fasi o processi del servizio ad una società per azioni che sia controllata dal tesoriere medesimo ai sensi dell’art. 2359, c. 1, numeri 1) e 2), c.c.; il tesoriere che deleghi la gestione di singole fasi o processi del servizio di tesoreria garantisce che il servizio sia in ogni caso erogato all’ente locale nelle modalità pre-viste dalla convenzione, e mantiene la responsabilità per gli atti posti in essere dalla società delegata. In nessun caso la delega della gestione di singole fasi o processi del servizio può generare alcun aggravio di costi per l’ente.

2. Oggetto del servizio

Il servizio di tesoreria consiste nel complesso di ope-razioni connesse alla gestione finanziaria dell’ente locale e finalizzate in particolare alla riscossione delle entrate, al pagamento delle spese, alla custo-dia di titoli e valori ed agli adempimenti connessi

previsti dalla legge, dallo statuto, dai regolamenti dell’ente o da norme pattizie.Il tesoriere esegue le operazioni indicate nel rispet-to della legge 29 ottobre 1984, n. 720, e successive modificazioni, relativa al sistema di tesoreria unica.I rapporti reciproci di dare e avere tra il tesoriere e l’ente pubblico non sono regolati dalle norme del Codice civile sul contratto bancario di conto cor-rente, ma esclusivamente dalla legislazione speciale di settore e dal contratto di tesoreria, di tal che il tesoriere non ha il potere di compensare in modo automatico, ai sensi dell’art. 1853 c.c., i propri cre-diti con i fondi dell’ente stesso (cfr. Corte dei conti, sez. II, 14 luglio 2004, n. 241).Ogni deposito, comunque costituito, è intestato all’ente locale e viene gestito dal tesoriere (art. 209, Tuel). Questo principio che ha stabilito l’obbligo di accantonamento di ogni deposito dell’ente locale presso il tesoriere, non si applica per il fondo di am-mortamento del debito da costituire per il rimborso in unica soluzione, alla scadenza, del capitale dei ti-toli obbligazionari emessi, secondo quanto previsto dall’art. 41, comma 2, della legge 28 dicembre 2001, n. 448 (così dispone l’art. 1, comma 69 della legge 30 dicembre 2004, n. 311).

3. Affidamento del servizio

La giurisprudenza (Cons. Stato, sez. V, 6 giugno 2011, n. 3377; Tar Veneto, Venezia, sez. I, 13 febbra-io 2012, n. 224) ha precisato che l’affidamento del servizio di tesoreria si sostanzia in una concessione di servizi. Tornano pertanto applicabili le norme re-cate dagli artt. 164 e seguenti del D.Lgs. n. 50/2016, recante il nuove Codice degli appalti.La concessione rientra nelle competenze del Con-siglio comunale, ai sensi dell’art. 42, c. 2, lett. e), D.Lgs. n. 267/2000; qualora il consiglio abbia stabi-lito di procedere all’affidamento del servizio a mez-zo di trattativa privata - approvandone le modalità d’invito alla gara ufficiosa, il disciplinare e lo sche-ma della convenzione - la concreta aggiudicazione del servizio all’appaltatore, come mera attività ese-cutiva di quanto già statuito, compete alla giunta (Cons. Stato, V, 6 ottobre 2000, n. 5322).Il rapporto viene regolato in base ad una convenzio-ne deliberata dal consiglio dell’ente (art. 210, Tuel).

4. Il conto del tesoriere

Entro i 30 giorni dalla chiusura dell’esercizio il tesoriere rende all’ente locale il conto della pro-pria gestione di cassa; l’ente trasmette il conto alla


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competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro 60 giorni dall’approvazione del rendi-conto.Il conto del tesoriere è redatto sui prospetti di cui agli allegati C e D al D.M. 20 maggio 2015. Il te-soriere allega al conto la seguente documentazione:

a) gli allegati di svolgimento per ogni singola risor-sa di entrata, per ogni singolo intervento di spesa nonché per ogni capitolo di entrata e di spesa per i servizi per conto di terzi;

b) gli ordinativi di riscossione e di pagamento;

c) la parte delle quietanze originali rilasciate a fron-te degli ordinativi di riscossione e di pagamento o, in sostituzione, i documenti meccanografici conte-nenti gli estremi delle medesime;

d) eventuali altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.

Le operazioni di parificazione che contraddistin-guono la fase preliminare della rendicontazione finanziaria e comprendono i riscontri, le verifiche e la corretta rilevazione nella contabilità finanziaria dell’ente del conto del tesoriere.In tale sede l’ente emette gli ordinativi d’incasso ed i mandati di pagamento “a copertura” regolarizzando le operazioni di cassa effettuate di iniziativa da parte del tesoriere e quest’ultimo provvede a commutare i mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre in assegni postali localiz-zati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale. Il regolamento di contabilità può prevedere tempi e modalità nonché l’obbliga-torietà di verbali di chiusura tra ente e tesoriere.La fase preliminare di parificazione delle scritture culmina con la resa del conto da parte del tesorie-re e degli altri agenti contabili entro 30 giorni dalla chiusura dell’esercizio finanziario secondo le moda-lità dell’art. 233 del testo unico delle leggi sull’ordi-namento degli enti locali ed i modelli indicati dal D.P.R. n. 194 del 1996.Le partite del conto del tesoriere debbono concordare con le scritture della contabilità finanziaria dell’ente e la relativa esposizione nel conto del bilancio; eventuali mancate concordanze devono essere analiticamente esposte e motivate nella relazione al rendiconto.

5. Responsabilità del tesoriere

Per eventuali danni causati all’ente affidante o a ter-zi il tesoriere risponde con tutte le proprie attività e con il proprio patrimonio.

Il tesoriere è responsabile di tutti i depositi, comun-que costituiti, intestati all’ente (art. 211, Tuel).Su richiesta dell’ente locale il tesoriere fornisce gli estremi di qualsiasi operazione di pagamento ese-guita, nonché la relativa prova documentale (art. 218, Tuel).Nel giudizio di responsabilità contabile:

- l’estinzione da parte del tesoriere di un manda-to di pagamento contenente annotazioni a penna senza una previa conferma, per iscritto, dell’avve-nuta correzione, non integra il presupposto della colpa grave allorché risulti provato che il tesoriere aveva comunque chiesto conferma telefonica della richiesta di variazione del mandato al responsabile dell’ufficio ragioneria del comune;

- va esclusa la colpa grave del tesoriere per aver estinto un mandato a favore di soggetto che, esibendo avviso di pagamento del comune, appariva legittimato alla riscossione in una fattispecie in cui l’amministrazione aveva omesso di comunicare l’avvenuta cessione del credito (C. conti, sez. I d’App., 14 gennaio 2003, n. 11).

Nel caso di condanna del tesoriere al pagamento nei confronti dell’ente affidatario della somma corri-spondente ad ammanco risultante dalla gestione di cassa, l’ente locale è tenuto all’iscrizione in bilancio di tale credito fra i residui attivi provenienti dall’e-sercizio nel quale il predetto ammanco si è verifica-to (Corte dei conti, 13 luglio 1987, n. 375).

6. SIOPE+ ed i compiti dei tesorieri degli enti locali

Gli incassi e i pagamenti possono essere ricevuti dal tesoriere o cassiere - secondo la tempistica sot-to indicata - esclusivamente attraverso ordinativi informatici emessi secondo le “Regole tecniche e standard per l’emissione dei documenti informati-ci relativi alla gestione dei servizi di tesoreria e di cassa degli enti del comparto pubblico attraverso il Sistema SIOPE+” emanate dall’Agenzia per l’Italia digitale (AGID) il 30 novembre 2016, e smi, per il tramite dell’infrastruttura della banca dati SIOPE gestita dalla Banca d’Italia nell’ambito del servi-zio di tesoreria statale, seguendo le “Regole tecni-che per il colloquio telematico di Amministrazioni pubbliche e Tesorieri con SIOPE+” pubblicate il 10 febbraio 2017 nel sito internet del Ministero dell’e-conomia e delle finanze - Dipartimento della Ragio-neria generale dello Stato, dedicato alla rilevazione SIOPE, e smi.Il nuovo sistame SIOPE+ è applicato dal 1° genna-io 2018 da province e città metropolitane, mentre i


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comuni applicano la disciplina del D.M. 14 giugno 2017 secondo le seguenti tempistiche, con l’esclu-sione dei comuni colpiti dagli eventi sismici verifi-catisi a far data dal 24 agosto 2016:

a) comuni oltre 60.000 abitanti dal 1° aprile 2018;

b) comuni da 10.001 a 60.000 abitanti dal 1° luglio 2018;

c) comuni fino a 10.000 abitanti dal 1° ottobre 2018;

avuta ragione della popolazione residente al 1° gen-naio 2016 secondo i dati ISTAT.I comuni individuati dagli allegati 1, 2 e 2-bis, D.L. 17 ottobre 2016, n. 189, convertito, con modifica-zioni, dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229, applica-no il SIOPE+ a decorrere dal 1° gennaio 2019.I tesorieri e i cassieri degli enti non possono accetta-re disposizioni di pagamento trasmessi con moda-lità differenti da quelle previste dal provvedimento di cui trattasi.A decorrere dal 1° gennaio 2018, la regolarizzazione degli incassi e dei pagamenti effettuati nell’eserci-zio precedente e l’annullamento o rettifica di titoli emessi nel medesimo esercizio, sono effettuati con le modalità sopra indidcate, salvo differenti accordi tra ciascun ente e il rispettivo tesoriere.

7. Distinte di versamento e titoli di spesa - Codice fiscale

L’art. 4-ter della legge 14 maggio 2005, n. 80, di conversione del D.L. 14 marzo 2005, n. 35, dispone che gli enti pubblici di cui alle tabelle A e B annesse alla legge n. 720/1984 e s.m.i. che effettuano il ver-samento diretto dei tributi in tesoreria, sono tenuti ad indicare nelle relative distinte, ovvero sui titoli di spesa, il proprio codice fiscale. In mancanza di tale indicazione le tesorerie non possono accettare il versamento presso i propri sportelli.La disposizione non si applica ai versamenti effet-tuati sui conti correnti postali delle tesorerie.

Cap. IILa riscossione delle entrate

1. Riscossioni

Per ogni somma riscossa il tesoriere rilascia quie-tanza, numerata in ordine cronologico per esercizio finanziario.Il regolamento di contabilità dell’ente stabilisce le procedure per la fornitura dei modelli e per la regi-

strazione delle entrate; disciplina altresì le modalità per la comunicazione delle operazioni di riscossio-ne eseguite, nonché la relativa prova documentale (artt. 214 e 215, Tuel).Dal 1° luglio 2017 il versamento spontaneo delle en-trate tributarie deve essere effettuato direttamente sul conto corrente di tesoreria dell’ente impositore, o me-diante F24, fermo restando quanto stabilito per IMU e TASI, come previsto dall’art. 2-bis, D.L. n. 193/2016. Per le entrate diverse da quelle tributarie, il versamen-to spontaneo deve essere effettuato esclusivamente sul conto corrente di tesoreria o attraverso gli strumenti di pagamento elettronici resi disponibili dall’ente.

2. Incassi in attesa di regolarizzazione

Gli incassi effettuati, ai sensi della normativa vigen-te, in assenza di ordinativo di incasso, sono codifica-ti dai tesorieri con il codice previsto per gli «incassi in attesa di regolarizzazione» o per «gli incassi da regolarizzare derivanti da anticipazioni di cassa». A seguito dell’emissione dei relativi ordinativi di in-casso da parte dell’ente, tali codici sono sostituiti da quelli definitivi.

Cap. IIIPagamento delle spese

1. Condizioni di legittimità dei pagamenti

I pagamenti possono avere luogo solo se i mandati risultano emessi entro i limiti dei rispettivi inter-venti stanziati in bilancio o dei capitoli per i servizi per conto di terzi. L’ente trasmette al tesoriere il bi-lancio di previsione approvato e tutte le delibere di variazione e di prelevamento di quote del fondo di riserva, esecutive.Nessun mandato di pagamento può essere accetta-to ed eseguito dal tesoriere se privo della codifica-zione di cui ai decreti 24 giugno 2002 e 18 febbraio 2005.Il tesoriere provvede all’estinzione dei mandati di pagamento emessi in conto residui passivi solo se gli stessi trovano riscontro nell’elenco dei residui con-segnatogli dal responsabile del servizio finanziario e dallo stesso sottoscritto (art. 216, Tuel).Il pagamento di mandati privi della sottoscrizione del funzionario competente e l’accettazione di quie-tanze già sottoscritte e pertanto prive di affidabilità circa l’effettiva riscossione da parte del creditore, costituiscono una inammissibile violazione delle


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norme che regolano il servizio di tesoreria (cfr. Cor-te dei conti, sez. I, 2 dicembre 2002, n. 426).Quando per effetto di tali comportamenti si verifi-cano ammanchi il tesoriere risponde per la respon-sabilità amministrativa, dovuta a colpa grave, nei confronti dell’ente locale.

2. Estinzione dei mandati - Quietanza

L’estinzione dei mandati da parte del tesoriere av-viene nel rispetto della legge e secondo le indicazio-ni fornite dall’ente, con assunzione di responsabilità da parte del tesoriere, che ne risponde con tutto il proprio patrimonio sia nei confronti dell’ente lo-cale ordinante sia dei terzi creditori, in ordine alla regolarità delle operazioni di pagamento eseguite (art. 217, Tuel).È stata ravvisata una evidente e gravemente colpe-vole violazione dei doveri di servizio nel compor-tamento del Tesoriere che ammette a pagamento titoli formalmente irregolari o incompleti e accetta quietanza di pagamento da parte di soggetto diver-so dall’intestatario del mandato o da un suo procu-ratore speciale (Corte dei conti, sez. II, 12 maggio 1997, n. 49).Il tesoriere annota gli estremi della quietanza di-rettamente sul mandato o su documentazione meccanografica da consegnare all’ente, unitamen-te ai mandati pagati, in allegato al proprio rendi-conto.L’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 357/E del 15 novembre 2002, a seguito di richiesta dell’A.B.I. - Associazione Bancaria Italiana, ha rilevato che la funzione di tesoriere svolta dalle banche esu-la dall’attività bancaria (art. 10 del testo unico n. 385/1993) e le ricevute, quietanze ed altri docu-menti emessi o ricevuti nello svolgimento di tale funzione sono documenti di tesoreria, e quindi non compresi tra quelli esenti dall’imposta di bollo di cui all’art. 7 della tabella annessa al D.P.R. n. 642 del 1972.

3. Pagamenti in attesa di regolarizzazione

I pagamenti effettuati, ai sensi della normativa vi-gente, in assenza di mandato di pagamento, sono codificati dai tesorieri con il codice previsto per i «pagamenti in attesa di regolarizzazione» o per «i pa-gamenti da regolarizzare derivanti dal reintegro delle anticipazioni di cassa». A seguito dell’emissione dei relativi mandati di pagamento da parte dell’ente, tali codici sono sostituiti da quelli definitivi.

4. Mandati non estinti al termine dell’esercizio

I mandati interamente o parzialmente non estinti alla data del 31 dicembre sono eseguiti mediante commutazione in assegni postali localizzati o con altri mezzi equipollenti offerti dal sistema bancario o postale (art. 219, Tuel).

5. Delegazioni di pagamento

Gli enti locali possono rilasciare delegazioni di pa-gamento a valere sulle entrate afferenti ai primi tre titoli del bilancio annuale, quale garanzia delle rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti.Il rilascio di tale titolo giuridico esecutivo è espli-citamente riferibile ai mutui ed ai prestiti. Con circolare 22 giugno 2007, n. 6301, il Ministero dell’economia e delle finanze ha precisato che per i prodotti derivati utilizzati per la gestione del debi-to - che non costituiscono operazioni di indebita-mento - non possono essere rilasciate delegazioni di pagamento.A seguito della notifica degli atti di delegazione di pagamento di cui all’art. 206, il tesoriere è tenuto a versare l’importo dovuto ai creditori alle sca-denze prescritte, con comminatoria dell’indennità di mora in caso di ritardato pagamento (art. 220, Tuel).Per effetto della conclusione di operazioni di rine-goziazione dei mutui con riduzione dell’importo delle rate di ammortamento o di conversione dei mutui in titoli obbligazionari di nuova emissione, il servizio finanziario dell’ente locale deve dare tem-pestiva comunicazione al tesoriere delle variazioni intervenute rispetto agli atti di delegazione di paga-mento allo stesso notificati.

6. Utilizzazione del ricavato dei mutui

L’ente mutuatario utilizza il ricavato del mutuo sul-la base dei documenti giustificativi della spesa ov-vero sulla base di stati di avanzamento dei lavori. Ai relativi titoli di spesa è data esecuzione dai tesorieri solo se corredati di una dichiarazione dell’ente lo-cale che attesti il rispetto delle predette modalità di utilizzo (art. 204, c. 3, Tuel).È stata riconosciuta (Corte dei conti, sez. giur. Lombardia, 18 maggio 2007, n. 244) la responsa-bilità del tesoriere (liquidazione contra legem) che ha disposto la liquidazione di pagamenti per conto dell’ente locale in assenza di un corretto riscontro della documentazione contabile di appoggio dei mandati, determinando un non corretto impiego


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dei fondi concessi a mutuo, utilizzati, nel caso di specie, per ripianare disavanzi di gestione di parte corrente.

Cap. IVGestione di titoli e valori

I titoli di proprietà dell’ente, ove consentito dalla legge, sono gestiti dal tesoriere con versamento del-le cedole nel conto di tesoreria alle loro rispettive scadenze, comunicando al servizio finanziario l’im-porto ed i titoli di riferimento.Il tesoriere provvede anche alla riscossione dei de-positi effettuati da terzi per spese contrattuali, d’a-sta e cauzionali a garanzia degli impegni assunti, previo rilascio di apposita ricevuta, diversa dalla quietanza di tesoreria, contenente tutti gli estremi identificativi dell’operazione.Il regolamento di contabilità dell’ente locale defini-sce le procedure per i prelievi e per le restituzioni.

Cap. VAnticipazione di tesoreria

1. Le anticipazioni di cassa

Il tesoriere, su richiesta dell’ente corredata dalla de-liberazione della giunta, concede allo stesso antici-pazioni di tesoreria, entro il limite massimo dei tre dodicesimi al fine di agevolare il rispetto dei tempi di pagamento, delle entrate accertate nel penultimo anno precedente, afferenti per i comuni, le provin-ce, le città metropolitane e le unioni di comuni ai primi tre titoli di entrata del bilancio e per le comu-nità montane ai primi due titoli. Per gli enti locali in dissesto economico-finanziario che abbiano adotta-to la deliberazione di cui all’art. 251, c. 1, Tuel, e che si trovino in condizioni di grave indisponibilità di cassa, certificata congiuntamente dal responsabile del servizio finanziario e dall’organo di revisione, il limite massimo di cui sopra è elevato a cinque do-dicesimi per la durata di 6 mesi a decorrere dalla data della predetta certificazione. È fatto divieto ai suddetti enti di impegnare tali maggiori risorse per spese non obbligatorie per legge e risorse proprie per partecipazione ad eventi o manifestazioni cul-turali e sportive, sia nazionali che internazionali.Per le anticipazioni di tesoreria, l’impegno è assunto in misura corrispondente all’ammontare massimo

dell’anticipazione utilizzata nell’esercizio finanzia-rio di riferimento.Gli interessi sulle anticipazioni di tesoreria decor-rono dall’effettivo utilizzo delle somme con le mo-dalità previste dalla convenzione di affidamento del servizio (art. 222, Tuel).Si evidenzia che l’anticipazione di tesoreria costitu-isce una forma di finanziamento a breve termine, di carattere eccezionale, cui l’ente può ricorrere solo per far fronte a momentanei problemi di liquidità. Il ricorso a tale forma d’indebitamento, soprattutto se reiterata nel tempo e protratta per gran parte dell’e-sercizio, produce un aggravio finanziario per l’ente, costituito dagli interessi passivi correlati; inoltre, può essere sintomo di latenti squilibri nella gestione di competenza e, nei casi più gravi, può configurare una violazione del disposto dell’art. 119 Cost. che consen-te di ricorrere al debito solo per finanziarie spese di investimento. Il ripetuto utilizzo dell’anticipazione di tesoreria denota una situazione di squilibrio finan-ziario che può determinare le condizioni per i prov-vedimenti di cui al successivo Tit. VII a seguito della verifica della regolarità della gestione amministrati-vo-contabile ai sensi dell’art. 5 del D.Lgs. n. 149/2011, da parte delle sezioni regionali della Corte dei conti e/o della Ragioneria generale dello Stato.Si ricorda, infine, che l’art. 187, c. 3, Tuel vieta l’uti-lizzo da parte degli enti locali dell’avanzo di ammi-nistrazione non vincolato, nel caso in cui l’ente si trovi in anticipazioni di tesoreria, fatto salvo l’utiliz-zo per i provvedimenti di riequilibrio di cui all’art. 193 Tuel.

2. L’utilizzo di entrate a specifica destinazione

L’utilizzo di somme a specifica destinazione presup-pone l’adozione della deliberazione della giunta re-lativa all’anticipazione di tesoreria, e viene delibera-to in termini generali all’inizio di ciascun esercizio ed è attivato dal tesoriere su specifiche richieste del servizio finanziario dell’ente.Il ricorso all’utilizzo delle somme a specifica desti-nazione vincola una quota corrispondente dell’an-ticipazione di tesoreria; con i primi introiti non soggetti a vincolo di destinazione viene ricostituita la consistenza delle somme vincolate che sono state utilizzate per il pagamento di spese correnti.Gli enti locali che hanno deliberato alienazioni del patrimonio possono, nelle more del perfeziona-mento di tali atti, utilizzare in termini di cassa le somme a specifica destinazione, fatta eccezione per i trasferimenti di enti del settore pubblico allargato


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e del ricavato dei mutui e dei prestiti, con obbligo di reintegrare le somme vincolate con il ricavato delle alienazioni (art. 195, c. 4, Tuel).Gli enti locali, ad eccezione degli enti in stato di dissesto finanziario sino all’approvazione del bi-lancio stabilmente riequilibrato, possono dispor-re l’utilizzo, in termini di cassa, di entrate aventi specifica destinazione per il finanziamento di spe-se correnti, anche se provenienti dall’assunzione di mutui con istituti diversi dalla Cassa depositi e prestiti, per un importo non superiore all’anti-cipazione di tesoreria disponibile, come stabilito dall’art. 195, Tuel.

Cap. VIVerifiche e documentazioni contabili

1. Verifiche ordinarie di cassa

L’organo di revisione economico-finanziaria dell’en-te provvede con cadenza trimestrale alla verifica ordi-naria di cassa, alla verifica della gestione del servizio di tesoreria e di quella degli altri agenti contabili in-terni di cui all’art. 233 del D.Lgs. n. 267/2000. Il rego-lamento di contabilità può prevedere autonome veri-fiche di cassa da parte dell’amministrazione dell’ente, ex art. 223, Tuel.Nel caso di ammanchi verificatisi in una situazione di omesso espletamento dell’incombenza delle veri-fiche periodiche di cassa emerge una corresponsabi-lità, a titolo di colpa grave, dei componenti del col-legio sindacale che a tale obbligo si siano sottratti, di fatto agevolando gli atti continuati di peculato posti in essere dal tesoriere di un ente pubblico (Corte dei conti, sez. II, 29 maggio 2003, n. 209).

2. Verifiche straordinarie di cassa

A seguito del mutamento della persona del sindaco, del presidente della provincia, del sindaco metropo-litano e del presidente della comunità montana, si provvede a verifica straordinaria di cassa.Alle operazioni di verifica intervengono gli ammi-nistratori che cessano dalla carica e coloro che la assumono, nonché il segretario, il responsabile del servizio finanziario e l’organo di revisione dell’ente, come previsto dall’art. 224, Tuel.

3. Obblighi di documentazione e conservazione

Il tesoriere è tenuto, nel corso dell’esercizio, ai se-guenti adempimenti:

a) aggiornamento e conservazione del giornale di cassa;

b) conservazione dei verbali di verifica di cassa di cui agli artt. 223 e 224, Tuel;

c) conservazione delle rilevazioni periodiche di cas-sa previste dalla legge.

Le modalità e la periodicità di trasmissione della suddetta documentazione sono fissate nella con-venzione, come prescritto dall’art. 225, Tuel.

Cap. VIIIl conto del tesoriere

1. Termine di presentazione

Entro il termine di due mesi dalla chiusura dell’e-sercizio finanziario, il tesoriere, ai sensi dell’art. 93 del Testo unico, rende all’ente locale il conto della propria gestione di cassa il quale lo trasmette alla competente sezione giurisdizionale della Corte dei conti entro 60 giorni dall’approvazione del rendi-conto (art. 226, c. 1, Tuel).

2. Redazione

Il tesoriere, ai sensi dell’art. 226, Tuel, presen-ta all’ente il conto entro 30 giorni dalla chiusura dell’esercizio finanziario, ed allega al conto la se-guente documentazione:

a) gli allegati di svolgimento per ogni singola risor-sa di entrata, per ogni singolo intervento di spesa nonché per ogni capitolo di entrata e di spesa per i servizi per conto di terzi;

b) gli ordinativi di riscossione e di pagamento;

c) la parte delle quietanze originali rilasciate a fron-te degli ordinativi di riscossione e di pagamento o, in sostituzione, i documenti meccanografici conte-nenti gli estremi delle medesime;

d) gli altri documenti richiesti dalla Corte dei conti.

3. Trasmissione alla Sezione giurisdizionale della Corte dei conti

L’art. 226 Tuel stabilisce l’obbligo dell’ente di prov-vedere alla presentazione alla Sezione giurisdiziona-le della Corte dei conti competente per territorio, entro 60 giorni dall’approvazione del rendiconto, del conto del tesoriere con la documentazione allo stesso allegata, elencata nel precedente paragrafo.Si ricorda che l’art. 2 della legge 14 gennaio 1994, n. 20, ha stabilito che decorsi cinque anni dalla pre-


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sentazione del conto senza che sia stata depositata presso la segreteria della Sezione la relazione pre-vista dall’art. 29 della legge 13 agosto 1933, n. 1038, o siano state elevate contestazioni a carico del te-soriere o del responsabile della contabilità da parte dell’amministrazione, degli organi di controllo o del procuratore regionale della Corte dei conti, il giudizio sul conto si estingue, ferma restando l’e-ventuale responsabilità amministrativa e contabile a carico dell’agente contabile; il conto e la relativa documentazione vengono restituiti all’amministra-zione competente.

Cap. VIIILa tesoreria unica, la tesoreria mista - la so-spensione

1. La tesoreria unica e le sue finalità

Il sistema di tesoreria unica è regolato dalle norme della legge istitutiva 29 ottobre 1984, n. 720, come integrata più volte da disposizioni di leggi succes-sive, e modificato dall’art. 77-quater del D.L. n. 112/2008, come convertito in legge n. 133/2008.Le finalità della tesoreria unica furono sinteticamen-te enunciate dalla Corte dei conti la quale rilevò che “la ratio delle norme sulla tesoreria unica, rientranti nella categoria delle leggi di bilancio, è quella di im-pedire tesaurizzazione di somme (con il conseguente accrescimento di interessi attivi), conseguire rispar-mi nella gestione del servizio di tesoreria (riducendo in tal modo il fabbisogno dello Stato) e di consentire allo Stato medesimo il controllo della liquidità e la disciplina dei relativi flussi monetari, evitando il cir-colo vizioso della finanza pubblica” (Corte dei conti, sez. I, 11 febbraio 1998, n. 14).La sospensione del regime misto introdotto fatico-samente dall’art. 7 del D.Lgs. n. 279/1997, disposta dall’art. 35, c. 8-10, del D.L. 24 gennaio 2012, n. 1, riassegna allo Stato - fino al 31 dicembre 2021 per effetto del comma 877 della legge 27 dicembre 2017, n. 205 - la disponibilità ed il controllo diretto della liquidità degli enti locali, in una considerazione “su-bordinata” della loro autonomia finanziaria, sacrifi-cata ai fini della tutela economica della Repubblica e del coordinamento della finanza pubblica.

2. Enti locali soggetti

Gli enti pubblici sono stati distinti dalla legge n. 720 in due tabelle alla stessa allegate (come sostituite, da

ultimo, con D.P.C.M. 29 novembre 2011, in G.U. 6 dicembre 2011, n. 284) nelle quali:

- quelli compresi nella tabella A sono soggetti alle disposizioni stabilite dalla legge stessa e dai provve-dimenti successivamente emanati per la sua attua-zione, fatta eccezione per gli enti locali;

- quelli compresi nella tabella B rimangono di-sciplinati dalle norme stabilite con l’art. 40 della legge 30 marzo 1981, n. 119 e dal D.M. 5 novem-bre 1984.

L’art. 77-quater del D.L. n. 112/2008, ha esteso - dal 1° gennaio 2009 - l’applicazione delle disposizioni di cui all’art. 7 del D.Lgs. n. 279/1997, a tutti gli enti locali di cui al D.Lgs. n. 267/2000.

3. Il sistema di tesoreria unica mista

3.1. Le modalità di svolgimento del sistema

L’art. 7 del D.Lgs. 7 agosto 1997, n. 279, come modi-ficato dall’art. 77-quater del D.L. n. 112/2008, stabi-lisce le seguenti modalità di attuazione del sistema di tesoreria unica per gli enti locali:

a) le entrate costituite da assegnazioni, contributi e quanto altro proveniente direttamente dal bilan-cio dello Stato devono essere versate nelle contabi-lità speciali infruttifere intestate all’ente presso le sezioni di tesoreria provinciale dello Stato. Tra le predette entrate sono comprese quelle provenienti da operazioni di indebitamento assistite, in tutto o in parte, da interventi finanziari dello Stato sia in conto capitale che in conto interessi, nonché quelle connesse alla devoluzione di tributi erariali alle re-gioni a statuto speciale e alle province autonome di Trento e di Bolzano;

b) le disponibilità derivanti dalle entrate diverse da quelle sopra indicate, che sono escluse dal riversa-mento nella tesoreria statale, devono essere priori-tariamente utilizzate per i pagamenti disposti dagli enti. Ai fini del rispetto del criterio di prioritario utilizzo sono comprese, tra le liquidità derivanti da entrate proprie depositate presso il sistema banca-rio, anche quelle temporaneamente reimpiegate in operazioni finanziarie con esclusione di quelle con-cernenti accantonamenti per i fondi di previdenza a capitalizzazione per la quiescenza del personale dipendente, previsti e disciplinati da particolari di-sposizioni, e con esclusione altresì dei valori mobi-liari provenienti da atti di liberalità di privati desti-nati a borse di studio. L’utilizzo delle disponibilità


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vincolate resta disciplinato secondo quanto stabilito dalla vigente normativa.

I tesorieri degli enti sono direttamente responsa-bili dei pagamenti eseguiti in difformità di quanto sopra indicato. In caso di inadempienza il tesorie-re è tenuto al riversamento nella tesoreria statale dell’ammontare del pagamento eseguito in diffor-mità ed è tenuto altresì a versare ad apposito capito-lo dell’entrata statale l’ammontare corrispondente all’applicazione dell’interesse legale, sull’importo del pagamento, calcolato per il periodo intercorren-te tra la data del prelevamento dalla tesoreria statale e la data di riversamento.Nessun rapporto diretto avviene fra l’ente e la sezio-ne della tesoreria dello Stato, essendo lo stesso te-nuto direttamente dal tesoriere che opera per conto dello stesso ente ma con obblighi, responsabilità ed effetti diretti.

3.2. Le modalità di regolamento telematico

Con D.M. 4 agosto 2009 (in G.U. 2 settembre 2009, n. 203) sono state stabilite le nuove modalità di re-golamento telematico dei rapporti tra tesorieri e cassieri degli enti compresi nella tabella A allegata alla legge n. 720/1984.Il decreto prevede quanto segue:

- la gestione dei sottocontiLe contabilità speciali intestate agli enti sottoposti al regime di tesoreria unica mista sono infruttifere; il loro funzionamento è regolato dall’art. 7 del D.Lgs. 7 agosto 1997, n. 279, di cui al precedente paragrafo;

- i fondi vincolatiNelle contabilità speciali infruttifere sono tenuti vin-colati, a cura del tesoriere, in attesa del loro specifico utilizzo, i fondi per i quali apposite norme di legge stabiliscono un vincolo di destinazione, ivi comprese le somme provenienti da mutui assistiti da garanzia statale. I tesorieri sono tenuti ad evidenziare in appo-site scritture gli importi relativi alle garanzie rilascia-te ai sensi dell’art. 3 della legge n. 843/1978, e quelli per i quali è previsto un vincolo di destinazione;

- i versamentiI versamenti nelle contabilità speciali sono effettua-ti dai tesorieri esclusivamente per il tramite della procedura telematica indicata dallo stesso D.M. 4 agosto 2009, mentre dalle amministrazioni dello Stato (comprese quelle con ordinamento autono-mo) e dagli enti di cui alle tabelle A e B della legge n. 720/1984, tramite girofondi ai sensi dell’art. 44 della legge n. 526/1982.

I tesorieri contabilizzano i versamenti il giorno suc-cessivo a quello di ricezione del flusso informativo. Per tutti i versamenti ricevuti la Tesoreria dello Sta-to effettua registrazioni nelle proprie evidenze elet-troniche, senza dar luogo ad emissione di quietanza, in deroga alle disposizioni contenute negli artt. 241 e 589 del regolamento di contabilità generale dello Stato;

- i prelevamentiI tesorieri o cassieri eseguono i pagamenti disposti dagli enti ed organismi pubblici utilizzando le en-trate nel rispetto di quanto indicato nel precedente paragrafo. Per le operazioni di addebito la Tesoreria dello Stato effettua registrazioni nelle proprie evi-denze elettroniche in deroga all’art. 587 del regola-mento di contabilità generale dello Stato.I titolari delle contabilità speciali emettono ordina-tivi di spesa sui conti loro intestati nel rispetto degli obblighi previsti dalla normativa vigente e secondo le modalità operative definite dal D.M. 19 febbraio 2009 (in G.U. 4 marzo 2009, n. 52);

- le anticipazioniLe anticipazioni effettuate agli enti dai tesorieri, nei limiti previsti dalla normativa in vigore, in man-canza di disponibilità non vincolate nelle contabi-lità speciali in essere presso la Tesoreria dello Stato, devono essere estinte, a cura dei tesorieri, non appe-na siano acquisiti introiti non soggetti a vincolo di destinazione, entro il giorno lavorativo successivo qualora gli introiti siano stati acquisiti sulla conta-bilità speciale presso la Tesoreria dello Stato;

- i flussi informativiLa Banca d’Italia invia giornalmente ai tesorieri un flusso informativo telematico contenente le opera-zioni eseguite a valere sulle contabilità speciali di te-soreria unica, le operazioni eventualmente respinte, il saldo provvisorio del giorno, nonché il saldo defi-nitivo riferito alla giornata precedente. Le stesse in-formazioni contenute nel flusso fornito ai tesorieri sono pubblicate nell’ambito del sito internet www.siope.it e sono accessibili agli enti tramite le mo-dalità già previste per il sito medesimo (CNS, CIE ovvero user id e password), con la limitazione che ogni ente potrà avere accesso unicamente alle infor-mazioni riguardanti le contabilità di cui è titolare.La Banca d’Italia fornisce mensilmente ai tesorieri, con modalità telematiche, la situazione riepilogati-va dei movimenti eseguiti sulle contabilità speciali. La situazione si intende approvata se entro venti giorni dal ricevimento non pervengono contesta-zioni; la stessa situazione è fornita con modalità


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telematiche ai titolari delle contabilità speciali di tesoreria unica; nelle more della realizzazione tele-matica la situazione riepilogativa continua ad essere prodotta con modalità cartacea.Si evidenzia che con l’art. 12 del D.L. 6 dicem-bre 2011, n. 201, modificando l’art. 2 del D.L. n. 138/2011, è stato previsto che le operazioni di pa-gamento delle spese da parte delle Pa, ivi compresi gli enti locali, siano disposte mediante l’utilizzo di strumenti telematici;

- l’estratto conto on lineA completamento dell’indicato processo di infor-matizzazione, per la dematerializzazione dei flussi informativi prodotti dalla Banca d’Italia prevista dall’art. 8 del citato D.M. 4 agosto 2009, la Banca ha predisposto un’apposita applicazione “Estratti conto on line” disponibile sul proprio sito Internet per la consultazione della reportistica. Con la cir-colare 22 gennaio 2016, n. 2, la Ragioneria gene-rale dello Stato ha diramato le informazioni sulle caratteristiche e i tempi di attuazione del progetto, che coinvolge i tesorieri/cassieri e gli enti titolari di contabilità speciali di tesoreria unica, coinvolti dal febbraio 2016.

4. La sospensione del sistema di tesoreria mista

L’art. 35, commi 8-10 e 13, del D.L. 24 gennaio 2012, n. 1, ha disposto la sospensione del regime di teso-reria unica “misto” previsto dall’art. 7 del D.Lgs. n. 279/1997 fino al 31 dicembre 2021 per effetto del comma 877 della legge 27 dicembre 2017, n. 205.Nello stesso periodo agli enti e organismi pubblici soggetti a tale regime si applicano le disposizioni di cui all’art. 1 della legge 29 ottobre 1984, n. 720 e le relative norme amministrative di attuazione. Restano escluse dalla sospensione le disponibilità rivenienti da operazioni di mutuo, prestito e ogni altra forma di indebitamento non sorrette da alcun contributo in conto capitale o in conto interessi da parte dello Stato, delle regioni e delle altre pubbliche ammini-strazioni. Tali somme restano depositate presso il te-soriere dell’ente, ovvero presso altro istituto bancario (RGS, circ. 24 marzo 2012, n. 11).Il comma 13, per effetto di quanto sopra stabilito, consente la rinegoziazione dei contratti di tesoreria in essere, in via diretta tra le parti, per ripristinare l’originario sinallagma stante la venuta meno (per il tesoriere) della liquidità dell’ente prima in giacenza, ferma restando la durata inizialmente prevista del medesimo contratto; se le parti non raggiungono l’accordo l’ente ha diritto di recedere dal contratto.

Le entrate riscosse mediante modello F24, com-prensive di interessi e sanzioni, sono accreditate sulle contabilità speciali intestate a ciascun ente, sottoconto fruttifero, a cura dell’Agenzia delle En-trate, secondo le modalità ed i tempi previsti dalla disciplina di ciascun tributo (RGS, circ. 24 marzo 2012, n. 11).

5. Le modalità di gestione della tesoreria unica

Le entrate proprie dei predetti enti ed organismi, costituite da introiti tributari ed extratributari, per vendita di beni e servizi, per canoni, sovracanoni e indennizzi, o da altri introiti provenienti dal settore privato, devono essere versate in contabilità speciale fruttifera presso le sezioni di tesoreria provinciale dello Stato.Le altre entrate, comprese quelle provenienti da mutui, devono affluire in contabilità speciale in-fruttifera, nella quale devono altresì essere versate direttamente le assegnazioni, i contributi e quanto altro proveniente dal bilancio dello Stato.Restano escluse dall’applicazione della tesoreria unica le disponibilità dei predetti enti rivenienti da operazioni di mutuo, prestito e ogni altra forma di indebitamento non sorrette da alcun contributo in conto capitale o in conto interessi da parte dello Stato, delle regioni e delle altre pubbliche ammini-strazioni (art. 35, c. 8, D.L. n. 1/2012).Le operazioni di pagamento sono addebitate in primo luogo alla contabilità speciale fruttifera, fino all’esaurimento dei relativi fondi, così come stabilito dall’art. 1 della legge 29 ottobre 1984, n. 720.

5.1. L’obbligo di girofondi per i pagamenti fra PA

L’art. 44 della legge 7 agosto 1982, n. 526, ed il de-creto attuativo 20 ottobre 1982, hanno stabilito che gli enti di cui alla tabella A allegata alla legge n. 468/1978, compresi gli enti locali, che debbono effettuare pagamenti a favore di enti compresi nella stessa tabella, sono tenuti a disporre tali pagamen-ti mediante trasferimenti di fondi dai propri conti correnti o contabilità speciali presso la Tesoreria provinciale dello Stato agli analoghi conti intestati agli enti destinatari dei pagamenti.Sugli stessi conti o contabilità speciali sono disposti inoltre i versamenti a favore dello Stato. Con circo-lare del Ministero del Tesoro 10 febbraio 1990, n. 1976, fu precisato che gli enti soggetti al sistema di tesoreria unica, che effettuano pagamenti ad altri


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parimenti allo stesso soggetti, sono tenuti a prov-vedere agli stessi mediante trasferimenti di fondi dalle proprie contabilità speciali agli analoghi fon-di, presso le relative tesorerie provinciali, intestati ai destinatari del pagamento.

5.2. L’utilizzo del bonifico - il B.I.R. per gli importi superiori a 500mila euro

Con D.M. 9 ottobre 2006 sono state definite le norme per l’introduzione del bonifico bancario o postale quale strumento di pagamento presso le tesorerie statali, aggiuntivo alle modalità già previste dall’art. 230 del R.D. 23 maggio 1924, n. 827. Il bonifico può essere utilizzato da tutti coloro che devono effettuare versamenti al bilancio dello Stato o su altri conti di tesoreria, ad eccezione dei soggetti che devono effettuarli tramite girofondi di tesoreria. Diversamente i versamenti di somme a favore dello Stato, ovvero di altri enti parimenti intestatari di contabilità speciali, devono essere ef-fettuati dagli enti interessati con l’emissione di un titolo di spesa intestato all’Erario dello Stato, da estinguersi mediante commutazione in quietanza di entrata con imputazione al previsto capo e ca-pitolo dello stato di previsione dell’entrata, ovvero sono regolati con emissione di titoli di spesa tratti sulla sezione di tesoreria provinciale competente per territorio ed intestati all’ente destinatario ove non sia diversamente stabilito da disposizioni le-gislative. Con circolare 17 ottobre 2007, n. 31 (in G.U. 26.10.2007, n. 250) sono state fornite ulterio-ri indicazioni operative per effettuare i versamenti nelle tesorerie statali.Tutti i versamenti e riversamenti di tributi e con-tributi nella tesoreria statale d’importo unitario superiore a 500.000 euro, anche se effettuati con procedure diverse dall’F24, devono essere esegui-ti con l’utilizzo di bonifici di importo rilevante, “B.I.R.”, regolati attraverso il sistema Target, ai sensi del comma 4 dell’art. 22 del D.L. n. 98/2011. Per tali fattispecie, nonché per i riversamenti ef-fettuati dagli intermediari relativi alla procedura di delega unica ex F24, è sancito l’obbligo di im-missione nella procedura degli ordini di riversa-mento alla Tesoreria statale nel giorno lavorativo precedente alla data di regolamento. In caso di mancato rispetto della disposizione di cui al ci-tato comma 4 è posto a carico dei soggetti ina-dempienti l’obbligo del versamento al bilancio statale degli interessi legali calcolati per un giorno sull’importo versato.

5.3. Dematerializzazione delle quietanze di versamen-to alla tesoreria statale

La dematerializzazione quietanze di versamento alla Tesoreria statale è stata disciplinata con il D.M. 11 dicembre 2013, n. 141.Le nuove disposizioni stabiliscono che per i versa-menti effettuati tramite conto corrente postale, bo-nifico bancario e postale e altri strumenti che utiliz-zano le tecnologie dell’informazione e della comu-nicazione, la Banca d’Italia non emette documenti cartacei che attestano il versamento. Le ricevute del versamento, rilasciate da Poste italiane spa, dalle banche e dagli altri istituti di pagamento che hanno intermediato il versamento, hanno effetto liberato-rio nei confronti del debitore, anche ai fini della resa dei conti amministrativi e giudiziali.Per i versamenti effettuati tramite titoli di spesa te-lematici, emessi a valere sullo stanziamento di capi-toli del bilancio statale o di amministrazioni auto-nome e sulle disponibilità depositate su conti aperti presso la tesoreria statale, i relativi flussi di rendi-contazione riportano gli estremi della quietanza in-formatica ad attestazione dei versamenti medesimi.Solo per i versamenti effettuati presso i propri sportelli le tesorerie rilasciano al versante, ai sensi dell’art. 23 del CAD, una ricevuta di versamento che ha effetto liberatorio nei confronti del debito-re, nella quale sono riportate le stesse informazioni presenti sulla quietanza informatica.

5.4. Interessi attivi sulle contabilità speciali fruttifere

Le Tesorerie dello Stato liquidano annualmente gli interessi previsti ai sensi dell’art. 1, terzo comma, della legge n. 720/1984, tenendo presente che le operazioni di accredito e di prelevamento hanno la medesima valuta, decorrente dal giorno della loro esecuzione.Gli interessi sono accreditati sul sottoconto frutti-fero con valuta il 1° gennaio dell’anno successivo.A norma dell’art. 1 del D.M. 9 giugno 2016, a de-correre dal 1° gennaio 2016 (in G.U. 20 luglio 2016, n. 168) il tasso di interesse annuo posticipato da corrispondere ex art. 1, terzo comma, della legge n. 720/1984, sulle somme depositate nelle contabilità speciali fruttifere degli enti, è pari allo 0,001% lordo.

5.5. Ritenute fiscali sugli interessi attivi dei conti di tesoreria

Con l’art. 14 della legge 18 febbraio 1999, n. 28, è stata risolta la controversia relativa all’applicazione


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dell’imposta sugli interessi che maturano sui conti di tesoreria ordinaria, di tesoreria unica e sui titoli ed obbligazioni a favore degli enti locali. L’art. 14 ha precisato che la disposizione dell’art. 26, comma 4, terzo periodo, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, deve intendersi nel senso che la ritenuta dallo stesso prevista si applica anche nei confronti dei soggetti esclusi dall’imposta sul reddito delle persone giu-ridiche.La Corte di Cassazione, con sentenza n. 4904 del 20 maggio 1999 ha ritenuto che la disposizione di cui all’art. 14 della legge n. 28 fosse norma di interpre-tazione autentica. La Corte costituzionale, con or-dinanza 31 maggio 2001, n. 174, ha confermato la legittimità della norma predetta.

6. La comunicazione della stima dei flussi di cassa giornalieri

L’art. 22 del D.L. n. 98/2011 aveva previsto che le amministrazioni pubbliche titolari di conti accesi presso la tesoreria dello Stato, oltre a quelle stata-li, fossero tenute a comunicare telematicamente al Ministero dell’economia e delle finanze la stima dei flussi di cassa giornalieri, con le cadenze e le mo-dalità previste con apposito decreto del Ministe-ro dell’economia e delle finanze. Come precisato dall’art. 2 del D.M. 13 luglio 2011, sono tenute alle comunicazioni le amministrazioni che, nell’eserci-zio 2010 avevano effettuato presso la tesoreria dello Stato, in termini giornalieri, movimenti finanziari superiori a 10 milioni almeno 5 volte. Le ammi-nistrazioni esonerate dalle comunicazioni ai sensi del comma 2 sono tenute comunque a comunicare eventuali movimenti finanziari che prevedono di effettuare per importi che nella singola giornata su-perino i 30 milioni.Gli enti comunicano entro il giorno 25 di ogni mese, relativamente al mese successivo, la stima su base giornaliera dei movimenti finanziari che nella singola giornata superino l’importo di 10 milioni; la stima viene aggiornata settimanalmente entro la giornata del venerdì per la settimana successiva; per i movimenti su conti di tesoreria deve essere indica-ta la sezione di tesoreria e la tipologia di conto.Le amministrazioni non sono tenute a comunicare i prelevamenti che danno luogo a versamenti all’en-trata del bilancio statale e ad altri conti aperti presso la tesoreria statale (girofondi).La comunicazione è posta a carico dei dirigenti tito-lari dei centri di responsabilità amministrativa. Tale obbligo è reso ancor più perentorio dalla sanzione

prevista in caso di mancata comunicazione, poiché al dirigente titolare del centro di responsabilità am-ministrativa è prevista l’applicazione di una sanzio-ne amministrativa pecuniaria pari al 5% della sua retribuzione di risultato. La comunicazione e le sue modalità di trasmissione sono state precisate dalla circolare 19 settembre 2011, n. 26 (in G.U. 3 ottobre 2011, n. 230).Per gli enti territoriali diversi dallo Stato, la Ragio-neria generale dello Stato e la Conferenza perma-nente per il coordinamento della finanza pubblica, con cadenza annuale, entro 90 giorni dalla chiusura di ciascun esercizio, svolgono un’attività di monito-raggio degli scostamenti dei dati effettivi rispetto a quelli comunicati dagli enti medesimi.

7. Limiti ai prelevamenti non coerenti con gli obiet-tivi di debito comunitari

L’art. 31, c. 21, della legge n. 183/2011 prevede che, qualora dai conti della tesoreria statale degli enti lo-cali si registrino prelevamenti non coerenti con gli impegni in materia di debito assunti con l’Unione europea, il Ministro dell’economia e delle finanze può adottare, sentita la Conferenza Stato-Città ed autonomie locali, “adeguate misure di contenimento dei prelevamenti”.

Cap. IXEsecuzioni forzate nei confronti degli enti locali

1. Inammissibilità presso soggetti diversi dal tesoriere

Non sono ammesse procedure di esecuzione e di espropriazione forzata nei confronti degli enti locali presso soggetti diversi dai rispettivi tesorieri. Gli atti esecutivi eventualmente intrapresi non determina-no vincoli sui beni oggetto della procedura espro-priativa.La Corte Costituzionale (ord.za 27 marzo 2003, n. 83) ha rilevato che l’art. 159 Tuel, che non consen-te procedure di esecuzione nei confronti degli enti locali presso soggetti diversi dai tesorieri, eviden-temente in funzione dell’esigenza di imprimere una specifica destinazione alle risorse finanziarie dell’ente a tutela dell’interesse pubblico, non con-trasta con gli artt. 3 e 24 della Costituzione.È quindi dovere del tesoriere, in quanto ausiliare del giudice, dichiarare sia se esistono presso di lui somme di cui è debitore verso l’ente locale sia quale ne è la condizione in rapporto alla delibera comu-


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nale di destinazione a lui notificata ed ai pagamenti successivi.

2. Somme non soggette ad esecuzione

L’art. 159, secondo comma, del Testo unico stabili-sce che non sono soggette ad esecuzione forzata, a pena di nullità rilevabile anche d’ufficio dal giudice, le somme di competenza degli enti locali destinate al pagamento:

a) delle retribuzioni al personale dipendente e dei connessi oneri previdenziali, per i 3 mesi succes-sivi;

b) delle rate dei mutui e di prestiti obbligazionari scadenti nel semestre in corso;

c) delle somme destinate all’espletamento dei ser-vizi locali indispensabili, definiti con il decreto del Ministro dell’Interno, di concerto con quello del Tesoro, in data 28 maggio 1993, elencati al par. 4.

Per effetto di quanto disposto dall’art. 27, comma 13, della legge 28 dicembre 2001, n. 448, modifi-cato dall’art. 3-quater del D.L. 22 febbraio 2002, n. 13, convertito dalla legge 24 aprile 2002, n. 75, non sono soggette ad esecuzione forzata le somme di competenza degli enti locali a titolo di addizionale comunale e provinciale all’IRPEF disponibili sulle contabilità speciali esistenti presso le tesorerie dello Stato ed intestate al Ministero dell’interno. Gli atti di sequestro o di pignoramento eventualmente no-tificati sono nulli; la nullità è rilevabile d’ufficio e gli atti non determinano obbligo di accantonamento da parte delle tesorerie medesime né sospendono l’accreditamento di somme nelle citate contabilità speciali.Spetta al giudice dell’esecuzione, anche di ufficio e perciò in caso di assenza dell’ente locale debitore, accertare, in base alla documentazione depositata ed alle osservazioni fatte dal creditore procedente, se il pignoramento sia nullo per essere caduto su somme vincolate in base alla delibera, notificata al tesoriere, che non abbia perso efficacia per essere stata seguita da pagamenti per debiti estranei, su mandati non emessi nel rispetto del dovuto ordi-ne cronologico (cfr. Cass. civ., 16 settembre 2008, n. 23727; 27 maggio 2009, n. 12259 e 31 agosto 2011, n. 17873).Le procedure esecutive eventualmente intraprese in violazione delle norme suddette non determinano vincoli sulle somme né limitazioni all’attività del tesoriere (art. 159, c. 4, Tuel).

3. Delibera di quantificazione semestrale somme

Per l’operatività dei divieti di esecuzione forzata di cui sopra occorre che l’organo esecutivo, con deli-berazione da adottarsi ogni semestre e notificata al tesoriere, quantifichi preventivamente le somme destinate ai pagamenti per le finalità elencate nel parag. 4 (art. 159, c. 3, Tuel).La Corte Costituzionale con sentenza n. 69 del 12-20 marzo 1998, confermata dalla Corte con sentenza n. 211 del 4-18 giugno 2003, si è pro-nunciata in merito all’impignorabilità di somme di pertinenza degli enti locali dichiarando l’ille-gittimità costituzionale dell’art. 159, c. 1, 2 e 3 del D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267, nella parte in cui non prevede che l’impignorabilità delle somme destinate ai fini ivi indicati non opera qualora, dopo l’adozione da parte dell’organo esecutivo della delibera semestrale di quantificazione pre-ventiva degli importi delle somme destinate alle finalità di cui alle lettere a), b) e c) del secondo comma dell’art. 159 (ved. par. 2) e la notifica-zione di essa al soggetto tesoriere dell’ente loca-le, siano emessi mandati a titoli diversi da quelli vincolati, senza seguire l’ordine cronologico delle fatture così come pervenute per il pagamento o, se non è prescritta fattura, delle deliberazioni di impegno da parte dell’ente.Con la pronuncia 26 marzo 2012, n. 4820, la Cor-te ha analizzato l’efficacia, rispetto alle ragioni del creditore, della delibera comunale di individua-zione delle somme impignorabili. Al riguardo la Suprema Corte ha ritenuto che l’onere del comune di cui al terzo comma del citato art. 159 (delibera G.C. di individuazione somme sottratte all’ese-cuzione forzata) non può essere assolto mediante una mera certificazione di uno dei suoi uffici od organi, operando anche quanto alla pubblica am-ministrazione il principio generale del processo civile, per il quale di regola - e tranne specifiche eccezioni previste dalla legge, che in questo fran-gente non si rinvengono - nessuno può formare prove a proprio favore.Per tali motivi, nella causa di cui trattasi, la Corte ha rinvenuto la possibilità di esperire una consu-lenza tecnica di ufficio essendo evidente l’inacces-sibilità, da parte del singolo creditore, alla com-plessa contabilità di un ente complesso come il co-mune, per verificare la correlazione degli importi impignorabili con le destinazioni di cui al secondo comma dello stesso art. 159, Tuel.


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4. I servizi indispensabili di comuni, province, co-munità montane e consorzi

I servizi indispensabili dei comuni, definiti con il decreto 28 maggio 1993, di cui al par. 2, sono i se-guenti:

- servizi connessi agli organi istituzionali;

- servizi di amministrazione generale, compreso il servizio elettorale;

- servizi connessi all’ufficio tecnico comunale;

- servizi di anagrafe e di stato civile;

- servizio statistico;

- servizi connessi con la giustizia;

- servizi di polizia locale e di polizia amministrativa;

- servizio della leva militare;

- servizi di protezione civile, di pronto intervento e di tutela della sicurezza pubblica;

- servizi d’istruzione primaria e media inferiore;

- servizi necroscopici e cimiteriali;

- servizi connessi alla distribuzione dell’acqua po-tabile;

- servizi di fognatura e depurazione;

- servizio di nettezza urbana;

- servizi di viabilità e di illuminazione pubblica.

I servizi indispensabili delle province, definiti con il decreto suddetto, sono i seguenti:


- servizi di amministrazione generale;

- servizi connessi all’ufficio tecnico provinciale;

- servizi connessi all’istruzione secondaria superiore;

- servizi connessi al provveditorato agli studi;

- servizi di tutela ambientale;

- servizi di assistenza all’infanzia abbandonata, ai ciechi ed ai sordomuti;

- servizi di viabilità provinciale;

- servizi connessi agli interventi nell’agricoltura.

I servizi indispensabili delle comunità montane, defi-niti con il decreto in esame, sono i seguenti:


- servizi di amministrazione generale;

- servizi connessi all’assetto del territorio ed ai pro-blemi dell’ambiente;

- servizi connessi agli interventi nell’agricoltura e nell’artigianato.

I servizi indispensabili dei consorzi fra enti loca-li sono quelli connessi agli organi istituzionali ed all’amministrazione generale dei consorzi stessi nonché quelli nelle materie individuate con il D.M. 28 maggio 1993 per i comuni, le province e le co-munità montane.

5. Commissari per l’attuazione di decisioni giurisdi-zionali

I provvedimenti adottati dai commissari nomina-ti a seguito delle procedure di cui all’art. 37 della legge n. 1034/1971 e di cui all’art. 27, comma 1, n. 4, del R.D. n. 1054/1924 (relative, rispettivamente alle decisioni adottate dai T.A.R. e dal Consiglio di Stato sui ricorsi diretti ad ottenere l’adempi-mento dell’obbligo dell’autorità amministrativa di conformarsi, per quanto riguarda il caso de-ciso, al giudicato dei tribunali che abbiano rico-nosciuto la lesione di un diritto) devono essere muniti dell’attestazione di copertura finanziaria di cui all’art. 151, quarto comma, Tuel, e non pos-sono avere ad oggetto le somme quantificate con la deliberazione prevista dall’art. 159, c. 3, dello stesso Testo unico.

6. Atti di pignoramento e sequestro sui conti di tesoreria unica e di banco-posta

L’art. 11 del D.L. n. 8/1993, comma 4-bis, ha sta-bilito che non sono ammessi atti di sequestro o di pignoramento ai sensi dell’art. 1-bis della legge n. 720/1984 presso le sezioni di tesoreria dello Stato e presso le sezioni decentrate di bancoposta, a pena di nullità degli atti predetti, rilevabile anche d’ufficio. Gli atti di sequestro o di pignoramento eventual-mente notificati non determinano l’obbligo di ac-cantonamento da parte delle sezioni medesime né sospendono l’accreditamento di somme nelle con-tabilità intestate agli enti locali.

7. La contabilizzazione dei pagamenti non regola-rizzate

Nel caso dei pagamenti per azioni esecutive non regolarizzate al 31 dicembre, indicati anche nell’ap-posita riga del quadro riassuntivo della gestione fi-nanziaria, l’ente dovrà provvedere:

a) ed emettere il relativo mandato di pagamento nell’esercizio successivo nel caso sussista un corri-spondente impegno;

b) a riconoscere e finanziare il debito fuori bilancio


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nel caso non sussista totalmente o parzialmente un corrispondente impegno.

Il risultato d’amministrazione, alla presenza di paga-menti per azioni esecutive eseguiti forzatamente del tesoriere, deve essere determinato assumendo il risul-tato di cassa risultante dalle scritture contabili aumen-tate dei residui attivi e diminuiti dei residui passivi.

TITOLO VII

Il risanamento finanziario degli enti locali

Cap. IGli enti strutturalmente deficitari

1. L’individuazione

Sono da considerarsi in condizioni strutturalmen-te deficitarie ai sensi dell’art. 242, Tuel, gli enti locali che presentano gravi ed incontrovertibili condizioni di squilibrio, rilevabili da un’apposita tabella, da allegare al rendiconto della gestione, contenente parametri obiettivi dei quali almeno la metà presentino valori deficitari. Il rendiconto della gestione è quello relativo al penultimo eser-cizio precedente quello di riferimento. Le certifica-zioni sono firmate dal segretario, dal responsabile del servizio finanziario e dall’organo di revisione economico-finanziario.Con decreto del Ministro dell’interno di natura non regolamentare, di concerto con il Ministro dell’eco-nomia e delle finanze, sono fissati i parametri obiet-tivi, nonché le modalità per la compilazione della tabella di cui sopra. Fino alla fissazione di nuovi para-metri si applicano quelli vigenti nell’anno precedente.

2. I parametri ministeriali

Con D.M. 18 febbraio 2013 (in G.U. 6 marzo 2013, n. 55) sono stati individuati i parametri di defici-tarietà strutturale per gli enti locali, per il triennio 2013-2015. Con D.M. 14 marzo 2017 sono state ap-provate le modalità ed i certificati per la dimostra-zione della copertura del costo dei servizi per l’anno 2016 per gli enti in condizione di deficitarietà strut-turale ed enti equiparati.I parametri sono così stati definiti:

«PARAMETRI OBIETTIVI PER LE PROVINCE

1) Valore negativo del risultato contabile di ge-stione superiore in termini di valore assoluto al

2,5 per cento rispetto alle entrate correnti (a tali fini al risultato contabile si aggiunge l’avanzo di amministrazione utilizzato per le spese di inve-stimento);

2) Volume dei residui passivi complessivi prove-nienti dal titolo I superiore al 50 per cento degli impegni della medesima spesa corrente (al netto del valore pari ai residui attivi da contributi e tra-sferimenti correnti dalla regione nonché da con-tributi e trasferimenti della regione per funzioni delegate);

3) Volume complessivo delle spese di personale a vario titolo rapportato al volume complessivo delle entrate correnti desumibili dai titoli I, II e III supe-riore al 38 per cento; tale valore è calcolato al netto dei contributi regionali nonché di altri enti pubblici finalizzati a finanziare spese di personale per cui il valore di tali contributi va detratto sia al numerato-re che al denominatore del parametro;

4) Consistenza dei debiti di finanziamento non as-sistiti da contribuzioni superiore al 160 per cento per gli enti che presentano un risultato contabile di gestione positivo e superiore al 140 per cento per gli enti che presentano un risultato contabile di gestio-ne negativo rispetto alle entrate correnti desumibi-li dai titoli I, II e III, fermo restando il rispetto del limite di indebitamento di cui all’articolo 204 del Tuel con le modifiche di cui all’art. 8, comma 1 della legge 12 novembre 2011 n. 183, a decorrere dall’1 gennaio 2012;

5) Consistenza dei debiti fuori bilancio riconosciuti nel corso dell’esercizio superiore al 1 per cento ri-spetto ai valori di accertamento delle entrate cor-renti, fermo restando che l’indice si considera nega-tivo ove tale soglia venga superata in tutti gli ultimi tre esercizi finanziari;

6) Eventuale esistenza al 31 dicembre di anticipa-zioni di tesoreria non rimborsate superiori al 5 per cento rispetto alle entrate correnti;

7) Esistenza di procedimenti di esecuzione forzata superiore allo 0,5 per cento delle spese correnti, an-che se non hanno prodotto vincoli a seguito delle disposizioni di cui all’articolo 159 del Tuel;

8) Ripiano squilibri in sede di provvedimento di salvaguardia di cui all’art. 193 del Tuel con misu-re di alienazione di beni patrimoniali e/o avanzo di amministrazione superiore al 5% dei valori del-la spesa corrente, fermo restando quanto previsto dall’articolo 1, commi 443 e 444 della legge 24 di-


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cembre 2012 n. 228 a decorrere dall’1 gennaio 2013; ove sussistano i presupposti di legge per finanziare il riequilibrio in più esercizi finanziari, viene con-siderato al numeratore del parametro l’intero im-porto finanziato con misure di alienazione di beni patrimoniali, oltre che di avanzo di amministrazio-ne, anche se destinato a finanziare lo squilibrio nei successivi esercizi finanziari.

PARAMETRI OBIETTIVI PER I COMUNI

1) Valore negativo del risultato contabile di gestione superiore in termini di valore assoluto al 5 per cento rispetto alle entrate correnti (a tali fini al risultato contabile si aggiunge l’avanzo di amministrazione utilizzato per le spese di investimento);

2) Volume dei residui attivi di nuova formazione provenienti dalla gestione di competenza e relativi ai titoli I e III, con l’esclusione delle risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio di cui all’ar-ticolo 2 del decreto legislativo n. 23 del 2011 o di fondo di solidarietà di cui all’articolo 1, comma 380 della legge 24 dicembre 2012 n. 228, superiori al 42 per cento rispetto ai valori di accertamen-to delle entrate dei medesimi titoli I e III esclusi gli accertamenti delle predette risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio o di fondo di solidarietà;

3) Ammontare dei residui attivi provenienti dalla gestione dei residui attivi e di cui al titolo I e al titolo III superiore al 65 per cento, ad esclusione eventuali residui da risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio di cui all’articolo 2 del decreto legislati-vo n. 23 o di fondo di solidarietà di cui all’articolo 1 comma 380 della legge 24 dicembre 2012 n. 228, rapportata agli accertamenti della gestione di com-petenza delle entrate dei medesimi titoli I e III ad esclusione degli accertamenti delle predette risorse a titolo di fondo sperimentale di riequilibrio o di fondo di solidarietà;

4) Volume dei residui passivi complessivi prove-nienti dal titolo I superiore al 40 per cento degli impegni della medesima spesa corrente;

5) Esistenza di procedimenti di esecuzione forzata superiore allo 0,5 per cento delle spese correnti an-che se non hanno prodotto vincoli a seguito delle disposizioni di cui all’articolo 159 del Tuel;

6) volume complessivo delle spese di personale a vario titolo rapportato al volume complessivo delle entrate correnti desumibili dai titoli I, II e III supe-riore al 40 per cento per i comuni inferiori a 5.000

abitanti, superiore al 39 per cento per i comuni da 5.000 a 29.999 abitanti e superiore al 38 per cen-to per i comuni oltre i 29.999 abitanti; tale valore è calcolato al netto dei contributi regionali nonché di altri enti pubblici finalizzati a finanziare spese di personale per cui il valore di tali contributi va de-tratto sia al numeratore che al denominatore del parametro;

7) Consistenza dei debiti di finanziamento non assistiti da contribuzioni superiore al 150 per cento rispetto alle entrate correnti per gli enti che presentano un risultato contabile di gestione positivo e superioreal 120 per cento per gli enti che presentano un risultato contabile di gestione negativo, fermo restando il rispetto del limite di indebitamento di cui all’articolo 204 del Tuel con le modifiche di cui di cui all’art. 8, comma 1 della legge 12 novembre 2011, n. 183, a decorrere dall’1 gennaio 2012;

8) Consistenza dei debiti fuori bilancio riconosciu-ti nel corso dell’esercizio superiore all’1 per cento rispetto ai valori di accertamento delle entrate cor-renti, fermo restando che l’indice si considera nega-tivo ove tale soglia venga superata in tutti gli ultimi tre esercizi finanziari;


10) Ripiano squilibri in sede di provvedimento di salvaguardia di cui all’art. 193 del Tuel con misu-re di alienazione di beni patrimoniali e/o avanzo di amministrazione superiore al 5% dei valori del-la spesa corrente, fermo restando quanto previsto dall’articolo 1, commi 443 e 444 della legge 24 di-cembre 2012 n. 228 a decorrere dall’1 gennaio 2013; ove sussistano i presupposti di legge per finanziare il riequilibrio in più esercizi finanziari, viene con-siderato al numeratore del parametro l’intero im-porto finanziato con misure di alienazione di beni patrimoniali, oltre che di avanzo di amministrazio-ne, anche se destinato a finanziare lo squilibrio nei successivi esercizi finanziari.

PARAMETRI OBIETTIVI PER LE COMUNITÀ MONTANE

1) Valore negativo del risultato contabile di gestione superiore in termini di valore assoluto al 5 per cento rispetto alle entrate correnti (a tali fini al risultato contabile si aggiunge l’avanzo di amministrazione utilizzato per le spese di investimento);


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2) Volume dei residui passivi complessivi prove-nienti dal titolo I superiore al 45 per cento degli impegni della medesima spesa corrente;

3) Esistenza di procedimenti di esecuzione forzata superiore allo 0,5 per cento delle spese correnti an-che se non hanno prodotto vincoli a seguito delle disposizioni di cui all’articolo 159 del Tuel;

4) Volume complessivo delle spese di personale rapportato al volume complessivo delle entrate correnti desumibili dai titoli I e II superiore al 45 per cento; tale valore è calcolato al netto dei contri-buti regionali nonché di altri enti pubblici finaliz-zati a finanziare spese di personale per cui il valore di tali contributi va detratto sia al numeratore che al denominatore del parametro;

5) Consistenza dei debiti fuori bilancio riconosciu-ti nel corso dell’esercizio superiore al 1 per cento rispetto ai valori di accertamento delle entrate correnti, fermo restando che l’indice si considera negativo ove tale soglia venga superata in tutti gli ultimi tre esercizi finanziari;


7) Consistenza dei debiti di finanziamento non as-sistiti da contribuzioni superiore al 100 per cento rispetto alle entrate correnti desumibili dai titoli I e II, fermo restando il rispetto del limite di in-debitamento di cui all’articolo 204 del Tuel con le modifiche di cui al, di cui all’art. 8, comma 1 della legge 12 novembre 2011 n. 183, a decorrere dall’1 gennaio 2012;

8) Ripiano squilibri in sede di provvedimento di salvaguardia di cui all’art. 193 del Tuel con misu-re di alienazione di beni patrimoniali e/o avanzo di amministrazione superiore al 5% dei valori della spesa corrente, fermo restando quanto pre-visto dall’articolo 1, commi 443 e 444 della legge 24 dicembre 2012 n. 228 a decorrere dall’1 genna-io 2013; ove sussistano i presupposti di legge per finanziare il riequilibrio in più esercizi finanziari, viene considerato al numeratore del parametro l’intero importo finanziato con misure di aliena-zione di beni patrimoniali, oltre che di avanzo di amministrazione, anche se destinato a finanziare lo squilibrio nei successivi esercizi finanziari».

3. Le conseguenze

3.1. Il controllo centrale

Gli enti locali strutturalmente deficitari individuati con le modalità suddette sono soggetti, per effetto di quanto dispone l’art. 243 Tuel, a controllo cen-trale in materia di copertura del costo dei seguenti servizi, effettuato mediante certificazione da com-pilarsi per l’esercizio 2015 secondo quanto previsto dal D.M. 23 febbraio 2016 (in G.U. 4 marzo 2016, n. 53) e dalla circolare FL 6/2016, avente a riferimento:

a) il costo complessivo della gestione dei servizi a domanda individuale, indicati dal D.M. 31 dicem-bre 1983 e s.m., riferito ai dati della competenza, sia stato coperto con i relativi proventi tariffari e con-tributi finalizzati in misura non inferiore al 36%. I costi di gestione degli asili nido sono calcolati al 50% del loro ammontare;

b) il costo complessivo della gestione del servizio acquedotto sia coperto con la tariffa nella misura dell’80%;

c) il costo complessivo della gestione del servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani interni ed equiparati sia coperto con la relativa tariffa (ora Tari) nella misura prevista dalle norme vigenti.

Sono soggetti temporaneamente a detto controllo:

a) gli enti locali che, pur risultando non deficitari dalle risultanze della tabella allegata al rendiconto di gestione, non presentino il certificato al rendi-conto della gestione;

b) gli enti locali per i quali non sia intervenuta nei termini di legge la deliberazione del rendiconto del-la gestione, sino all’adempimento.

3.2. Il livello minimo di copertura dei costi di gestione dei servizi - la sanzione finanziaria

Il quinto comma dell’art. 243, Tuel, stabilisce che agli enti locali strutturalmente deficitari che, pur essendo tenuti, non rispettano i livelli minimi di co-pertura dei costi di gestione dei servizi sopra indica-ti, è applicata una sanzione pari alla perdita dell’1% del contributo ordinario spettante per l’anno per il quale si è verificata l’inadempienza, mediante trat-tenuta in unica soluzione sui trasferimenti erariali spettanti per gli anni successivi.L’art. 4, c. 9, del D.L. n. 16/2012, come convertito in legge n. 44/2012, ha modificato l’art. 243 Tuel, stabilendo che alle province ed ai comuni in con-dizioni strutturalmente deficitarie che, pur essen-


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do a ciò tenuti, non rispettano i livelli minimi di copertura dei costi di gestione o che non danno dimostrazione di tale rispetto trasmettendo la prevista certificazione, è applicata una sanzione pari all’1% delle entrate correnti risultanti dal certificato di bilancio del penultimo esercizio fi-nanziario precedente a quello in cui viene rilevato il mancato rispetto dei predetti limiti minimi di copertura. Ove non risulti presentato il certifica-to di bilancio del penultimo anno precedente, si fa riferimento all’ultimo certificato disponibile. La sanzione si applica sulle risorse attribuite dal Mi-nistero dell’interno a titolo di trasferimenti erariali e di federalismo fiscale; in caso di incapienza l’en-te locale è tenuto a versare all’entrata del bilancio dello Stato le somme residue. Tali disposizioni si applicano a decorrere dalle sanzioni da applicare per il mancato rispetto dei limiti di copertura dei costi di gestione dell’esercizio 2011.Con D.Dir. 20 dicembre 2012 sono state definite le modalità certificatorie del tasso di copertura del co-sto complessivo di gestione dei servizi a domanda individuale, del servizio per la gestione dei rifiuti urbani e del servizio dell’acquedotto per il triennio 2012-2014.

Cap. IILa procedura di riequilibrio finanziario plu-riennale

1. La deliberazione consiliare

I comuni e le province per i quali, anche in consi-derazione delle pronunce delle competenti sezioni regionali della Corte dei conti sui bilanci degli enti, sussistano squilibri strutturali del bilancio in gra-do di provocare il dissesto finanziario, nel caso in cui le misure di cui agli artt. 193 e 194, Tuel, non siano sufficienti a superare le condizioni di squili-brio rilevate, possono ricorrere, con deliberazione consiliare, alla procedura di riequilibrio finanziario pluriennale prevista dall’art. 243-bis, Tuel, intro-dotto dall’art. 3 del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012.Tale procedura non può essere iniziata qualora la sezione regionale della Corte dei conti provveda (abbia provveduto) ad assegnare all’ente un termi-ne per l’adozione delle misure correttive ex art. 6 del D.Lgs. n. 149/2011, di cui al successivo Cap. III. La procedura non può essere iniziata anche quan-do sia decorso il termine assegnato dal prefetto,

con lettera notificata ai singoli consiglieri, per la deliberazione del dissesto (art. 243-bis, Tuel, inte-grato dall’art. 3, c. 3, D.L. n. 16/2014, conv. in legge n. 68/2014).La deliberazione di ricorso alla procedura di riequi-librio finanziario pluriennale è trasmessa, entro 5 giorni dalla data di esecutività, alla competente se-zione regionale della Corte dei conti e al Ministero dell’interno.

2. Le conseguenze

Il ricorso alla procedura di riequilibrio sospende temporaneamente la possibilità per la Corte dei conti di assegnare il termine per l’adozione del-le misure correttive ai sensi dell’art. 6, D.Lgs. n. 149/2011, di cui al successivo Cap. III.Le procedure esecutive intraprese nei confronti dell’ente sono sospese dalla data di deliberazione di ricorso alla procedura di riequilibrio finanziario pluriennale fino alla data di approvazione o di di-niego di approvazione del piano di riequilibrio plu-riennale di cui al paragrafo successivo.

3. Il piano di riequilibrio finanziario pluriennale

3.1. La deliberazione

Il consiglio dell’ente locale, entro il termine pe-rentorio di 60 giorni dalla data di esecutività della delibera di ricorso alla procedura, delibera il piano di riequilibrio finanziario pluriennale della durata compresa fra 4 e 20 anni, incluso quello in corso, corredato del parere dell’organo di revisione econo-mico-finanziario.Presupposto necessario per accedere alla procedura di riequilibrio è la regolare approvazione del bilancio di previsione e dell’ultimo rendiconto nei termini di legge, tenuto conto che la norma non prevede, con l’avvio della procedura, la sospensione dei relativi termini (cfr. Linee guida per l’esame del piano di rie-quilibrio finanziario pluriennale, Corte dei conti, sez. Autonomie, delibera 13 dicembre 2012, n. 6).L’art. 49-quinquies del D.L. n. 69/2013, conv. in legge n. 98/2013, ha modificato l’art. 243-bis, Tuel, prevedendo che qualora, in caso di inizio mandato, la delibera di risulti già presentata dalla precedente amministrazione, ordinaria o commissariale, e non risulti ancora intervenuta la delibera della Corte dei conti di approvazione o di diniego di cui all’art. 243-quater, comma 3, l’amministrazione in carica ha facoltà di rimodulare il piano di riequilibrio, presentando la relativa delibera nei sessanta giorni


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successivi alla sottoscrizione della relazione di inizio mandato ex art. 4-bis, c. 2, D.Lgs. 6 settembre 2011, n. 149.

3.2. Il contenuto

Il piano di riequilibrio finanziario pluriennale deve tenere conto di tutte le misure necessarie a superare le condizioni di squilibrio rilevate e deve, comun-que, contenere (cfr. art. 243-bis, Tuel, commi 6, 7 e 7-bis, e smi):

a) le eventuali misure correttive adottate dall’ente locale in considerazione dei comportamenti dif-formi dalla sana gestione finanziaria e del mancato rispetto degli obiettivi posti con il patto di stabilità interno accertati dalla competente sezione regionale della Corte dei conti;

b) la puntuale ricognizione, con relativa quantifica-zione, dei fattori di squilibrio rilevati, dell’eventuale disavanzo di amministrazione risultante dall’ulti-mo rendiconto approvato e di eventuali debiti fuori bilancio;

c) l’individuazione, con relative quantificazione e previsione dell’anno di effettivo realizzo, di tutte le misure necessarie per ripristinare l’equilibrio strut-turale del bilancio, per l’integrale ripiano del disa-vanzo di amministrazione accertato e per il finan-ziamento dei debiti fuori bilancio entro il periodo massimo di dieci anni, a partire da quello in corso alla data di accettazione del piano;

d) l’indicazione, per ciascuno degli anni del piano di riequilibrio, della percentuale di ripiano del di-savanzo di amministrazione da assicurare e degli importi previsti o da prevedere nei bilanci annuali e pluriennali per il finanziamento dei debiti fuori bilancio.

Presupposto indefettibile per la positiva valuta-zione dei piani di rientro è costituito dall’adegua-mento al complesso delle regole di comportamen-to della finanza pubblica (patto di stabilità, spesa di personale, società partecipate, altro), ovvero che lo stesso piano contenga misure atte a consentirne il rispetto entro il primo periodo di attuazione del programma di risanamento (Linee Guida Corte dei conti, sez. Autonomie, delibera 13 dicembre 2012, n. 6).È importante che il piano definisca in modo pun-tuale ed oggettivo, in particolare, le misure strut-turali di revisione della spesa che consenta di pre-vedere - dando cioè modo di essere valutato dalla Corte in sede di giudizio prognostico - la possibilità

di riequilibrio stabile nel tempo. Il piano non può risolversi nella rateizzazione pluriennale della co-pertura del disavanzo di amministrazione.Ai fini della predisposizione del piano l’ente è te-nuto ad effettuare una ricognizione di tutti i debiti fuori bilancio riconoscibili ai sensi dell’art. 194, Tuel. Il piano proposto deve quantificare in modo complessivo ed esaustivo il debito complessivo e definirne rigorosamente le modalità di finanzia-mento. Per il finanziamento dei debiti fuori bilan-cio l’ente può provvedere con l’avanzo economico derivante dalle misure strutturali di razionaliz-zazione intraprese, attraverso le maggiori entrate correnti previste in relazione a manovre tariffarie e/o tributarie, con entrate di natura straordinaria (destinate al ripiano di parte capitale se provenien-ti da alienazioni), ed anche mediante un piano di rateizzazione, della durata massima pari agli anni del piano di riequilibrio, compreso quello in corso, convenuto con i creditori.Per pianificare la rateizzazione dei pagamenti l’en-te può richiedere all’agente della riscossione ed agli enti gestori di previdenza e assicurazione ob-bligatoria, una dilazione dei carichi affidati dalle agenzie fiscali e relativi alle annualità ricomprese nel piano di riequilibrio pluriennale dell’ente, ra-teizzazioni di durata temporale massima di dieci anni con pagamenti rateali mensili secondo mo-dalità stabilite da apposito D.M.; alle rateizzazioni concesse si applica la disciplina di cui all’art. 19, commi 1-quater, 3 e 3-bis, D.P.R. n. 602/1973, e sono dovuti gli interessi di dilazione. L’ente è tenu-to a rilasciare apposita delegazione di pagamento ai sensi dell’art. 206, Tuel, quale garanzia del pa-gamento delle rate relative ai carichi delle agenzie fiscali e degli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatoria.

3.3. La durata massima

Per effetto delle innovazioni introdotte dal comma 888 della legge 27 dicembre 2017, n. 205, la durata massima del piano di riequilibrio finanziario plu-riennale è determinata sulla base del rapporto tra le passività da ripianare nel medesimo e l’ammon-tare degli impegni di cui al titolo I della spesa del rendiconto dell’anno precedente a quello di deli-berazione del ricorso alla procedura di riequilibrio o dell’ultimo rendiconto approvato, secondo la se-guente tabella:


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Rapporto passività/impegni di cui al titolo I Durata massima del piano di riequilibrio finanziario pluriennale

Fino al 20 per cento 4 anni

Superiore al 20 per cento e fino al 60 per cento 10 anni

Superiore al 60 per cento e fino al 100 per cento 15 anni

Oltre il 100 per cento 20 anni

La delibera di accoglimento o di diniego di appro-vazione del piano di riequilibrio finanziario plu-riennale è comunicata al Ministero dell’interno.La delibera di approvazione o di diniego del piano può essere impugnata entro 30 giorni, nelle forme del giudizio ad istanza di parte, innanzi alle Sezioni riunite della Corte dei conti in speciale composizio-ne che si pronunciano, nell’esercizio della propria giurisdizione esclusiva in tema di contabilità pub-blica, ai sensi dell’art. 103, c. 2, Cost., entro 30 giorni dal deposito del ricorso.

3.5. La vigilanza sull’attuazione

In caso di approvazione del piano, la Corte dei conti vigila sull’esecuzione dello stesso, adottando in sede di controllo apposita pronuncia.Ai fini del controllo dell’attuazione del piano di riequilibrio finanziario pluriennale approvato, l’or-gano di revisione economico-finanziaria dell’ente trasmette al Ministero dell’interno, al Ministero dell’economia e delle finanze e alla competente Se-zione regionale della Corte dei conti, entro quindici giorni successivi alla scadenza di ciascun semestre, una relazione sullo stato di attuazione del piano e sul raggiungimento degli obiettivi intermedi fis-sati dal piano stesso, nonché, entro il 31 gennaio dell’anno successivo all’ultimo di durata del piano, una relazione finale sulla completa attuazione dello stesso e sugli obiettivi di riequilibrio raggiunti.L’art. 3, c. 1-ter, del D.L. n. 174/2012, conv. in legge n. 213/2012, ha previsto che, a seguito di apposi-to monitoraggio, nel caso si verifichino o siano in procinto di verificarsi scostamenti rispetto alle pre-visioni di cui all’art. 243-ter Tuel, i Ministri com-petenti propongono annualmente, in sede di predi-sposizione del disegno di legge di stabilità, gli inter-venti correttivi necessari per assicurare la copertura dei nuovi o maggiori oneri.

3.6. La rimodulazione

Se durante la fase di attuazione del piano di riequi-librio emerge, in sede di monitoraggio, un grado di raggiungimento degli obiettivi intermedi supe-

Gli enti che hanno presentato il piano di riequili-brio finanziario pluriennale o ne hanno conseguito l’approvazione prima del 1° gennaio 2018, possono rimodulare o riformulare il predetto piano - fermi restando i tempi di pagamento dei creditori - al fine di usufruire delle modifiche introdotte dal citato comma 888 in tema di durata massima. Gli enti lo-cali che intendono avvalersi di tale facoltà trasmet-tono la deliberazione consiliare contenente la relati-va richiesta alla competente sezione regionale della Corte dei conti e al Ministero dell’interno entro il 15 gennaio 2018. Il consiglio dell’ente locale, entro il termine perentorio di quarantacinque giorni dalla data di esecutività di detta deliberazione, approva il piano rimodulato o riformulato.

3.4. L’approvazione, il diniego, i ricorsi

Entro 10 giorni dalla data della delibera di appro-vazione del piano di riequilibrio, questo è trasmes-so alla competente Sezione regionale di controllo della Corte dei conti, nonché alla Commissione di cui all’art. 155 Tuel. Entro il termine di 60 giorni dalla data di presentazione del piano, un’apposita sottocommissione della predetta Commissione, svolge la necessaria istruttoria anche sulla base delle Linee guida deliberate dalla Sezione delle autonomie della Corte dei conti (delibera 13 di-cembre 2012, n. 6) e delle indicazioni fornite dalla competente Sezione regionale di controllo della Corte dei conti.All’esito dell’istruttoria la sottocommissione redige una relazione finale, con gli eventuali allegati, che è trasmessa alla Sezione regionale di controllo della Corte dei conti dal competente Capo Dipartimento del Ministero dell’interno e dal Ragioniere generale dello Stato, di concerto fra loro. In fase istruttoria la sottocommissione può formulare rilievi o richieste istruttorie, cui l’ente è tenuto a fornire risposta en-tro 30 giorni.La sezione regionale di controllo della Corte dei conti, entro il termine di 30 giorni dalla data di ri-cezione di detta documentazione, delibera sull’ap-provazione o sul diniego del piano, valutandone la congruenza ai fini del riequilibrio.


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riore rispetto a quello previsto, è ora riconosciuta (cfr. art. 243-quater, c. 7-bis, Tuel) all’ente locale la facoltà di proporre una rimodulazione dello stesso, anche in termini di riduzione della durata del piano medesimo. Tale proposta, corredata del parere posi-tivo dell’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente, deve essere presentata direttamente alla competente sezione regionale di controllo della Corte dei conti.Gli enti locali che hanno presentato il piano dì rie-quilibrio finanziario pluriennale o ne hanno conse-guito l’approvazione ai sensi dell’art. 243-bis, Tuel, con delibera adottata entro il 30 settembre 2016 (art. 1, c. 714-bis, introdotto dall’art. 15 del D.L. 24 giugno 2016, n. 113, nella legge n. 208/2015), pos-sono provvedere a rimodulare o riformulare il pia-no stesso, fermo restando la sua durata originaria e l’eventuale piano di rateizzazione, per tenere conto dell’eventuale disavanzo risultante dal rendiconto approvato o di debiti fuori bilancio; la Sezione Au-tonomie, con delibera 12 aprile 2017, n. 9, ha fornito indicazioni in merito all’applicazione di tale facoltà.In caso di esito positivo della procedura, l’ente lo-cale provvede a rimodulare il piano di riequilibrio approvato, in funzione della minore durata dello stesso. Restano in ogni caso fermi gli obblighi posti a carico dell’organo di revisione economico-finan-ziaria.Il comma 849 della legge 27 dicembre 2017, n. 205 stabilisce che gli enti locali che hanno presentato il piano di riequilibrio finanziario pluriennale o ne hanno conseguito l’approvazione prima del “riac-certamento straordinario 2015” possono rimodula-re o riformulare il predetto piano entro il 31 luglio 2018 - fermi restando i tempi di pagamento dei cre-ditori - al fine di tenere conto di quanto previsto dal comma 848 della stessa legge 27 dicembre 2017, n. 205, in tema di riaccertamento straordinario dei re-sidui al 31 dicembre 2017 provenienti dalla gestione 2014 e precedenti. Gli enti locali che intendono av-valersi di tale facoltà dovevano trasmettere la deli-berazione consiliare contenente la relativa richiesta alla competente sezione regionale della Corte dei conti e al Ministero dell’interno entro il 15 genna-io 2018. Il consiglio dell’ente locale, entro il termi-ne perentorio di quarantacinque giorni alla data di esecutività della deliberazione di cui al periodo precedente, approva il piano rimodulato o riformu-lato, corredato del parere dell’organo di revisione economico-finanziaria. Si evidenzia che per gli enti per i quali la competente sezione regionale della Corte dei conti, alla data del 1° gennaio 2018, ha già

accertato il grave mancato rispetto degli obiettivi intermedi fissati dal piano originario, un ulteriore mancato rispetto degli obiettivi del nuovo piano ri-modulato o riformulato, accertato nell’ambito della procedura di controllo, costituisce reiterazione del mancato rispetto degli obiettivi ai sensi del comma 7 del citato art. 243-quater.

3.7. Le mancanze che conducono al dissesto “guidato”

La mancata presentazione del piano entro il termi-ne di 60 giorni dalla data di esecutività della delibe-ra di cui al par. 1, il diniego dell’approvazione del piano, l’accertamento da parte della competente Sezione regionale della Corte dei conti di grave e reiterato mancato rispetto degli obiettivi intermedi fissati dal piano, ovvero il mancato raggiungimen-to del riequilibrio finanziario dell’ente al termine del periodo di durata del piano stesso, comportano l’applicazione dell’art. 6, c. 2, del D.Lgs. n. 149/2011 - di cui al successivo Cap. III - con l’assegnazione al consiglio dell’ente, da parte del Prefetto, del termi-ne non superiore a venti giorni per la deliberazione del dissesto, in mancanza della quale vi provvede un commissario dallo stesso nominato.La Corte dei conti, sezione Autonomie, con pare-re 20 dicembre 2016, n. 36, ha fornito la corretta interpretazione dell’art. 243-quater, c. 7 del Tuel, con specifico riguardo al “grave e reiterato man-cato rispetto degli obiettivi intermedi” in costanza del quale la stessa norma prevede l’attivazione della procedura di dissesto c.d. guidato.

3.8. Ricorso giurisdizionale contro i provvedimenti di diniego della Corte

Il TAR può sospendere la delibera della Corte dei conti con cui si ordina al Comune di avviare la pro-cedura di dissesto (cfr. in tal senso Tar Sicilia, sez. I, 11 gennaio 2013, n. 19). La disciplina di cui all’art. 243-bis, Tuel, deve essere interpretata, infatti, nel sen-so che, sussistendone le condizioni, deve essere con-sentito agli enti locali la possibilità di far riesaminare complessivamente la situazione al fine di rimodulare e riformulare una proposta più adeguata alla scansio-ne pluriennale del riequilibrio finanziario.

3.9. Le linee guida della Corte dei conti

La Corte dei conti in Sezione delle Autonomie ha approvato, con delibera n. 16/Sez/Aut/2012/INPR del 13 dicembre 2012 (G.U. 9.1.2013, n. 7), le li-nee guida per l’esame del piano di riequilibrio fi-


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nanziario pluriennale dei comuni e delle province, previsto dagli articoli da 243-bis a 243-quinquies, introdotti nel testo unico n. 267/2000 dall’art. 3 del D.L. 10 ottobre 2012, n. 174, convertito in legge 7 dicembre 2012, n. 213 ed in precedenza illustrati, al fine di valutarne la congruenza.Le linee guida della Sezione delle Autonomie offro-no precise indicazioni sulla corretta applicazione della nuova procedura prevista dalle nuove dispo-sizioni, al fine di superare possibili difficoltà nella lettura ed interpretazione delle norme e consentire l’esatta determinazione dei fattori di squilibrio pre-senti nella gestione degli enti e l’attendibilità e so-stenibilità delle misure rivolte al superamento della situazione critica.Le linee guida sono corredate da uno schema dell’i-struttoria del piano di riequilibrio pluriennale che è effettuato dalla Sottocommissione della “Com-missione per la stabilità finanziaria degli enti loca-li” presso il Ministero dell’interno, secondo quanto stabilito dal nuovo art. 243-quater Tuel, i cui con-tenuti, suddivisi in due Sezioni (I - Fattori e cause dello squilibrio; II - Risanamento), guidano gli enti locali che adottano il piano nella sua elaborazione e nell’impostazione ed adozione dei provvedimenti di risanamento.Le disposizioni in esame stabiliscono i termini temporali che regolano i diversi adempimenti, che assumono particolare importanza per gli effetti sui creditori dell’ente e per la tutela delle loro posi-zioni.

3.10. Il contributo in favore delle province

Alle province che, alla data del 30 novembre 2017, hanno deliberato la procedura di riequilibrio fi-nanziario pluriennale, hanno presentato il piano di riequilibrio o ne hanno conseguito l’approvazione o risultano in dissesto, è attribuito per ciascun eser-cizio 2018-2020 un contributo nell’importo com-plessivo di euro 30 milioni annui. I criteri di riparto sono stabiliti con apposito D.M. secondo criteri e importi da definire in Conferenza Stato-città ed au-tonomie locali, su proposta dell’UPI, con intesa da definire entro il 31 gennaio 2018, ovvero, qualora l’intesa non sia raggiunta o non sia stata presentata alcuna proposta, il decreto è comunque adottato, entro il 10 febbraio 2018, ripartendo il contributo stesso in proporzione alla spesa corrente per viabi-lità e scuole, come desunta dall’ultimo rendiconto approvato dalla provincia interessata.

4. Le misure di riequilibrio finanziario

Per assicurare il prefissato graduale riequilibrio fi-nanziario, per tutto il periodo di durata del piano, ai sensi dell’art. 243-bis Tuel, l’ente:

a) può deliberare le aliquote o tariffe dei tributi locali nella misura massima consentita, anche in deroga ad eventuali limitazioni disposte dalla legi-slazione vigente;

b) è soggetto ai controlli centrali in materia di co-pertura di costo di alcuni servizi ed è tenuto ad assicurare la copertura dei costi della gestione dei servizi a domanda individuale prevista dalla lett. a) dell’art. 243, c. 2, Tuel;

c) è tenuto ad assicurare, con i proventi della rela-tiva tariffa, la copertura integrale dei costi della ge-stione del servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani e del servizio acquedotto;

d) è soggetto al controllo sulle dotazioni organiche e sulle assunzioni di personale previsto dall’art. 243, c. 1, Tuel;

e) è tenuto ad effettuare una revisione straordinaria di tutti i residui attivi e passivi conservati in bilan-cio, stralciando i residui attivi inesigibili o di dubbia esigibilità da inserire nel conto del patrimonio fino al compimento dei termini di prescrizione, nonché una sistematica attività di accertamento delle posi-zioni debitorie aperte con il sistema creditizio e dei procedimenti di realizzazione delle opere pubbliche ad esse sottostanti ed una verifica della consistenza ed integrale ripristino dei fondi delle entrate con vincolo di destinazione;

f) è tenuto ad effettuare una rigorosa revisione della spesa con indicazione di precisi obiettivi di riduzio-ne della stessa, nonché una verifica e relativa valu-tazione dei costi di tutti i servizi erogati dall’ente e della situazione di tutti gli organismi e delle società partecipati e dei relativi costi e oneri comunque a carico del bilancio dell’ente;

g) può procedere all’assunzione di mutui per la copertura di debiti fuori bilancio riferiti a spese di investimento in deroga ai limiti di cui all’art. 204, c. 1, previsti dalla legislazione vigente, non-ché accedere al Fondo di rotazione per assicura-re la stabilità finanziaria degli enti locali di cui al successivo paragrafo, a condizione che si sia avval-so della facoltà di deliberare le aliquote o tariffe nella misura massima prevista dalla lett. a), che abbia previsto l’impegno ad alienare i beni patri-moniali disponibili non indispensabili per i fini


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istituzionali dell’ente e che abbia provveduto alla rideterminazione della dotazione organica ai sensi dell’art. 259, c. 6, fermo restando che la stessa non può essere variata in aumento per la durata del piano di riequilibrio.

I comuni che fanno ricorso alla procedura di rie-quilibrio finanziario pluriennale possono contrarre mutui oltre i limiti di cui all’art. 204, Tuel, se neces-sari alla copertura di spese di investimento relative a progetti e interventi che garantiscano l’ottenimento di risparmi di gestione funzionali al raggiungimen-to degli obiettivi fissati nel piano di riequilibrio finanziario pluriennale, per un importo non supe-riore alle quote di capitale dei mutui e dei prestiti obbligazionari precedentemente contratti ed emes-si, rimborsate nell’esercizio precedente, così come innovativamente introdotto dall’art. 3, c. 3, D.L. n. 16/2014, conv. in legge n. 68/2014.Ai fini dell’attuazione dei piani di riequilibrio plu-riennale, le società controllate dagli enti locali inte-ressati da tali piani possono, sulla base di un accor-do tra di esse, realizzare, senza necessità del consen-so del lavoratore, processi di mobilità di personale, previa informativa alle rappresentanze sindacali operanti presso la società e alle organizzazioni sin-dacali firmatarie del contratto collettivo dalla stessa applicato, senza oneri aggiuntivi per la finanza pub-blica, anche in deroga al principio della coerenza con il rispettivo ordinamento professionale, come stabilito dall’art. 3, c. 4-bis, D.L. n. 16/2014, conv. in legge n. 68/2014.In caso di accesso al Fondo di rotazione di cui al successivo paragrafo l’ente deve adottare entro il termine dell’esercizio finanziario le seguenti misure di riequilibrio della parte corrente del bilancio (cfr. art. 243, c. 9, Tuel, come modificato dal comma 436, legge n. 232/2016):

a) a decorrere dall’esercizio finanziario successivo, riduzione delle spese di personale, da realizzare in particolare attraverso l’eliminazione dai fondi per il finanziamento della retribuzione accessoria del per-sonale dirigente e di quello del comparto, delle ri-sorse di cui agli articoli 15, c. 5, e 26, c. 3, dei CCNL 1º aprile 1999 (comparto) e del 23 dicembre 1999 (dirigenza), per la quota non connessa all’effettivo incremento delle dotazioni organiche;

b) entro il termine di un quinquennio, riduzione al-meno del 10% delle spese per acquisti di beni e pre-stazioni di servizi di cui al macroaggregato 03 della spesa corrente, finanziate attraverso risorse proprie. Ai fini del computo della percentuale di riduzione,

dalla base di calcolo sono esclusi gli stanziamenti destinati:

1) alla copertura dei costi di gestione del servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani;

2) alla copertura dei costi di gestione del servizio di acquedotto;

3) al servizio di trasporto pubblico locale;

4) al servizio di illuminazione pubblica;

5) al finanziamento delle spese relative all’acco-glienza, su disposizione della competente autorità giudiziaria, di minori in strutture protette in regime di convitto e semiconvitto;

c) entro il termine di un quinquennio, riduzione almeno del 25% cento delle spese per trasferimen-ti di cui al macroaggregato 04 della spesa corren-te, finanziate attraverso risorse proprie. Ai fini del computo della percentuale di riduzione, dalla base di calcolo sono escluse le somme relative a trasfe-rimenti destinati ad altri livelli istituzionali, a enti, agenzie o fondazioni lirico-sinfoniche;

c-bis) ferma restando l’obbligatorietà delle riduzio-ni indicate nelle lettere b) e c), l’ente locale ha facol-tà di procedere a compensazioni, in valore assoluto e mantenendo la piena equivalenza delle somme, tra importi di spesa corrente, ad eccezione della spesa per il personale e ferme restando le esclusioni di cui alle medesime lettere b) e c). Tali compensa-zioni sono puntualmente evidenziate nel piano di riequilibrio approvato;

d) blocco dell’indebitamento, fatto salvo quanto previsto dalla precedente lett. g), per i soli mutui connessi alla copertura di debiti fuori bilancio pre-gressi.

Nel caso in cui il riequilibrio del bilancio sia signi-ficativamente condizionato dall’esito delle misure di riduzione di almeno il 20% dei costi dei servizi, nonché dalla razionalizzazione di tutti gli organi-smi e società partecipati, laddove presenti, i cui costi incidono sul bilancio dell’ente, l’ente può raggiun-gere l’equilibrio, in deroga alle norme vigenti, entro l’esercizio in cui si completano la riorganizzazione dei servizi comunali e la razionalizzazione di tutti gli organismi partecipati, e comunque entro cin-que anni, compreso quello in cui è stato deliberato il dissesto, come adesso stabilito dall’art. 259, Tuel, a seguito dell’integrazione portata dall’art. 36, D.L. n. 50/2017. Fino al raggiungimento dell’equilibrio e per i cinque esercizi successivi, l’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente trasmette al Mini-


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stero dell’interno, entro 30 giorni dalla scadenza di ciascun esercizio, una relazione sull’efficacia delle misure adottate e sugli obiettivi raggiunti nell’eser-cizio.

5. Il Fondo di rotazione per assicurare la stabilità finanziaria degli enti locali

Per il risanamento finanziario degli enti locali che hanno deliberato la procedura di riequilibrio finan-ziario lo Stato prevede un’anticipazione a valere sul Fondo di rotazione, denominato “Fondo di rotazio-ne per assicurare la stabilità finanziaria degli enti locali”.Ai sensi dell’art. 243-sexies, Tuel, introdotto dall’art. 3, c. 3-quater, D.L. n. 16/2014, conv. in legge n. 68/2014, in considerazione dell’esigenza di dare pri-oritario impulso all’economia in attuazione dell’art. 41 della Costituzione, le risorse provenienti dal Fon-do di rotazione di cui all’art. 243-ter sono destinate esclusivamente al pagamento dei debiti presenti nel piano di riequilibrio finanziario pluriennale di cui all’art. 243-bis.È importante sottolineare che non sono ammessi atti di sequestro o di pignoramento sulle risorse del Fondo di rotazione.

5.1. La dotazione finanziaria

L’art. 4 del D.L. n. 174/2012, come convertito in leg-ge n. 213/2012, ha istituito il Fondo con una dota-zione di euro 30 milioni per il 2012, 90 milioni per il 2013, 190 milioni per il 2014 e 200 milioni per ciascuno degli anni dal 2015 al 2020.Il predetto Fondo è, altresì, alimentato dalle somme del Fondo rimborsate dagli enti locali beneficiari; tali somme sono versate su apposita contabilità spe-ciale intestata al Ministero dell’interno. I rientri del-le anticipazioni erogate sono versati dagli enti locali alla predetta contabilità speciale.

5.2. Il computo ai fini degli obiettivi di finanza pub-blica

Le risorse del Fondo di rotazione rilevano ai fini degli obiettivi di finanza pubblica nei limiti di 100 milioni di euro per il 2014 e 180 milioni per gli anni dal 2015 al 2020 e nei limiti delle somme rimborsate per ciascun anno dagli enti beneficiari e riassegnate nel medesimo esercizio.Il Ministero dell’interno, in sede di adozione del piano di riparto del fondo secondo quanto previsto nel paragrafo successivo, individua per ciascun ente,

proporzionalmente alle risorse erogate, la quota ri-levante ai fini del patto di stabilità interno nei limiti del periodo precedente.

5.3. Accesso al Fondo di rotazione

Con il citato D.M. 11 gennaio 2013 (in G.U. 8 feb-braio 2013, n. 33) sono state stabilite le modalità per l’accesso al Fondo di rotazione per assicurare la stabilità finanziaria degli enti locali di cui all’art. 243-ter Tuel.Possono così chiedere l’accesso al Fondo di rotazio-ne i comuni, le province e le città metropolitane che hanno deliberato il ricorso alla procedura di riequi-librio finanziario pluriennale di cui all’art. 243-bis, Tuel. Contestualmente alla presentazione della deli-bera di cui all’art. 243-bis, c. 2, afferente il piano di riequilibrio, l’ente presenta la domanda di accesso al fondo di rotazione di cui all’art. 243-ter, redatta e documentata secondo le modalità dal citato decreto ministeriale.All’esito della procedura di esame delle istanze di accesso al fondo di rotazione, definite secondo i cri-teri stabiliti nello stesso decreto e nei limiti della di-sponibilità del fondo, il Ministero dell’interno, due volte l’anno, entro il 15 giugno e il 15 novembre, adotta un piano di riparto del fondo stesso.La disponibilità annua del fondo è determinata dal-la dotazione annua stabilita dalla legge e dalle som-me rimborsate dagli enti beneficiari, nonché delle risorse non attribuite negli anni precedenti.L’anticipazione attribuibile a ciascun ente, nei limiti della disponibilità annua, di cui all’art. 2, è determi-nata nell’importo pari all’80% dell’importo massi-mo fissato dall’art. 243-ter, c. 3, corretto secondo i seguenti criteri:

a) con una riduzione del 10%, per gli enti che non dimostrino nel piano di riequilibrio finanziario pluriennale, nell’ultimo degli esercizi considerati nello stesso, di conseguire una riduzione comples-siva delle spese correnti di almeno il 5% rispetto all’importo risultante dall’ultimo rendiconto di gestione approvato al momento dell’adozione del piano di riequilibrio;

b) con un incremento fino al 25% dell’importo, se l’ente dimostri di aver operato le riduzioni di cui alle lettere b) e c) del comma 9 dell’art. 243-bis, Tuel, in una misura pari ad almeno il 5% in più di quella minima stabilita dalla legge. Detto incre-mento non opera se ricorrono le condizioni di cui al punto a).


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Nella deliberazione di ricorso alla procedura di ri-equilibrio finanziario pluriennale l’ente dichiara di volersi avvalere della facoltà di accedere al fondo di rotazione e provvede alla presentazione della relati-va domanda corredata da documentazione idonea a dimostrare gli effetti e l’entità delle misure di ri-equilibrio della parte corrente del bilancio indicate nell’art. 243-bis, c. 9, Tuel.Il Ministero dell’interno, entro il termine di dieci giorni dalla data di ricezione della deliberazione e della domanda di accesso al fondo di rotazione, co-munica all’ente locale la quota massima attribuibi-le, calcolata sulla base dei parametri di cui sopra, nei limiti delle risorse effettivamente disponibili e riser-vandosi la conferma definitiva dell’importo all’esito della relativa istruttoria, con i piani di riparto. La predetta comunicazione costituisce prenotazione dell’importo massimo assegnabile all’ente sulla di-sponibilità annua del Fondo, limitandone per pari importo la relativa consistenza.La richiesta dell’anticipazione a valere sul fondo di rotazione, nei limiti dell’importo massimo at-tribuibile comunicato, è inoltrata dall’ente locale al Ministero dell’interno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali - all’atto della trasmis-sione del piano di riequilibrio finanziario plu-riennale.La concessione dell’anticipazione è disposta dal Mi-nistero dell’interno, previa approvazione del piano di riequilibrio finanziario pluriennale da parte della competente Sezione regionale della Corte dei conti, entro il termine di quindici giorni dall’adozione del piano di riparto.È importante sottolineare che l’anticipazione di li-quidità consente di far fronte a spese già finanziate e non può costituire il finanziamento di una nuova spesa (cfr. Corte dei conti, sez autonomie, 15 set-tembre 2014, n. 22).Nel caso in cui l’importo dell’anticipazione effetti-vamente richiesto sia inferiore rispetto all’importo massimo assegnabile, a seguito del provvedimento di concessione, è svincolata la residua quota preno-tata.L’eventuale diniego del piano di riequilibrio plu-riennale da parte della competente sezione di con-trollo della Corte dei conti comporta anche il di-niego della concessione dell’anticipazione sul fondo di rotazione richiesta e la restituzione dell’eventuale anticipazione.Il provvedimento di ammissione o diniego al fondo di rotazione può essere impugnato entro 30 giorni,

innanzi alle sezioni riunite della Corte dei conti che si pronunciano in unico grado.L’anticipazione richiesta è erogata, mediante ope-razione di giro fondi sulla contabilità speciale, sotto conto infruttifero, intestata all’ente locale, in un’unica soluzione entro 15 giorni successivi al provvedimento di concessione, ed è imputata con-tabilmente alle accensioni di prestiti; trattandosi di un finanziamento erogato dallo Stato non rileva ai fini dei limiti di indebitamento di cui all’art. 204, Tuel. Le anticipazioni ricevute dal Fondo di rotazione devono essere restituite dall’ente locale nel periodo massimo di dieci anni, decorrenti dall’anno succes-sivo a quello in cui viene erogata l’anticipazione, con rate semestrali di pari importo, entro il termine del 30 aprile e del 30 ottobre di ciascun anno. La du-rata effettiva del periodo di restituzione e l’importo delle rate semestrali della stessa devono essere pre-visti nel piano di riequilibrio finanziario plurienna-le di cui all’art. 243-bis, c. 5, Tuel.La restituzione dell’anticipazione è effettuata me-diante operazione di giro fondi sulla apposita con-tabilità speciale intestata al Ministero dell’interno, con rate semestrali di pari importo. In caso di man-cata restituzione delle rate semestrali entro i termini previsti, una pari somma è recuperata dalle risorse a qualunque titolo dovute dal Ministero dell’interno, con relativo versamento sulla predetta contabilità speciale. La restituzione dell’anticipazione è impu-tata contabilmente tra i rimborsi di prestiti (codice Siope 3311 «Rimborso mutui e prestiti ad enti del settore pubblico»).

5.4. L’anticipata erogazione per motivi di urgenza

In sede di prima applicazione della procedura di ri-equilibrio finanziario pluriennale di cui all’art. 243-bis, Tuel, per gli enti che chiedono di accedere alla procedura di riequilibrio finanziario, in presenza di eccezionali motivi di urgenza, può essere concessa con decreto del Presidente del Consiglio dei Mini-stri, su proposta del Ministro dell’interno, di con-certo con il Ministro dell’economia e delle finanze, un’anticipazione a valere sul Fondo di rotazione, da riassorbire in sede di predisposizione e attuazione del piano di riequilibrio finanziario.In caso di diniego del piano di riequilibrio finan-ziario da parte della sezione regionale di controllo della Corte dei conti, ovvero di mancata previsione nel predetto piano delle prescrizioni per l’accesso al Fondo di rotazione, le somme anticipate sono re-


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cuperate secondo tempi e modalità disciplinati dal decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri.

5.5. L’attribuzione inferiore al previsto

A seguito dell’approvazione del piano di riequilibrio finanziario pluriennale da parte della competen-te Sezione regionale della Corte dei conti, qualora l’ammontare delle risorse attribuite a valere sul pre-detto “Fondo di rotazione per assicurare la stabilità finanziaria degli enti locali” risulti inferiore a quello attribuibile allo stesso ente, quest’ultimo è tenuto, entro 60 giorni dalla ricezione della comunicazione di approvazione del piano stesso, ad indicare misu-re alternative di finanziamento per un importo pari all’anticipazione non attribuita (cfr. art. 43, c. 1, D.L. n. 133/2014, conv. in legge n. 164/2014).

Cap. IIILo stato di “pre dissesto” o dissesto “guidato” - L’intervento della Corte dei conti

1. Il ruolo delle sezioni regionali di controllo della Corte dei conti

L’art. 6 del D.Lgs. n. 149/2011 ha assegnato alle se-zioni regionali di controllo della Corte dei conti una rilevante potestà, che può anche condurre alla di-chiarazione di dissesto dell’ente locale, ora non più demandata soltanto alla volontà dello stesso, ossia del suo organo consiliare, ma che può discendere dall’accertamento di un organo magistratuale.Occorre peraltro considerare che il primo intento della Corte, in questo caso, è quello di determina-re la riconduzione dell’amministrazione dell’ente a criteri di sana gestione finanziaria, attraverso l’ado-zione di misure correttive dalla stessa individuate. Soltanto in caso di mancata adozione entro i termi-ni assegnati, con l’accertamento dell’inadempimen-to, la sezione regionale trasmette gli atti al Prefetto per la nomina di un commissario per la deliberazio-ne dello stato di dissesto, dando corso alla procedu-ra per lo scioglimento del consiglio.I commi 2 e 2-bis del citato art. 6, dispongono quanto segue:“2. Qualora dalle pronunce delle sezioni regionali di controllo della Corte dei conti emergano, anche a se-guito delle verifiche svolte ai sensi dell’articolo 5 del presente decreto e dell’articolo 14, comma 1, lettera d), secondo periodo, della legge 31 dicembre 2009, n. 196, comportamenti difformi dalla sana gestione finanzia-

ria, violazioni degli obiettivi della finanza pubblica al-largata e irregolarità contabili o squilibri strutturali del bilancio dell’ente locale in grado di provocarne il disse-sto finanziario e lo stesso ente non abbia adottato, entro il termine assegnato dalla Corte dei conti, le necessarie misure correttive previste dall’articolo 1, comma 168, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, la competente se-zione regionale, accertato l’inadempimento, trasmette gli atti al Prefetto e alla Conferenza permanente per il coordinamento della finanza pubblica. Nei casi previsti dal periodo precedente, ove sia accertato, entro trenta giorni dalla predetta trasmissione, da parte della com-petente sezione regionale della Corte dei conti, il perdu-rare dell’inadempimento da parte dell’ente locale delle citate misure correttive e la sussistenza delle condizioni di cui all’articolo 244 del citato testo unico di cui al de-creto legislativo n. 267 del 2000, il Prefetto assegna al Consiglio, con lettera notificata ai singoli consiglieri, un termine non superiore a venti giorni per la deliberazio-ne del dissesto. Decorso infruttuosamente il termine di cui al precedente periodo, il Prefetto nomina un com-missario per la deliberazione dello stato di dissesto e dà corso alla procedura per lo scioglimento del consiglio dell’ente ai sensi dell’articolo 141 del citato testo unico di cui al decreto legislativo n. 267 del 2000.2-bis. Il decreto di scioglimento del consiglio, disposto per le inadempienze di cui al comma 2, conserva i suoi effetti per un periodo di almeno dodici mesi, fino ad una massimo di quindici mesi”.

2. Il presupposto dell’intervento: il giudizio progno-stico - la condizione di illiquidità

Secondo quanto espresso dalla Sezione delle Au-tonomie della Corte con la deliberazione n. 2/Aut/2012 (adunanza 20 dicembre 2011), i compor-tamenti difformi rilevati nell’ambito delle verifiche di sana gestione finanziaria sono oggetto di atten-zione in quanto si traducono in “squilibri struttura-li del bilancio dell’ente locale in grado di provocar-ne il dissesto finanziario”.Il riferimento, letterale, ai presupposti del dissesto, esclude che il procedimento in esame possa essere avviato in presenza di mere violazioni degli obiettivi della finanza pubblica allargata e di altre irregola-rità contabili: “l’attenzione delle Sezioni regionali deve essere incentrata sui casi di carenza di liqui-dità (esistenza di una massa di crediti da sentenza o a fronte di prestazioni rese, preceduti o meno da un impegno di spesa, che l’ente non riesca a tratta-re con gli strumenti di regolazione del bilancio di competenza)”.


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Il procedimento è cioè avviato in presenza di una condizione di illiquidità alla quale l’ente non riesce a rimediare con gli strumenti di regolazione del bi-lancio di competenza (delibera di riequilibrio e di riconoscimento di debiti fuori bilancio) e, in fase istruttoria, comporta la verifica, in contraddittorio con l’ente, del piano di rientro dal debito, in quanto la situazione di carenza di liquidità si consolida e diventa strutturale nella prospettiva triennale, tra-mutando in insolvenza.“Il giudizio prognostico sulla possibilità di dis-sesto deve essere, quindi, basato sullo squilibrio strutturale riferito alla situazione di cassa, tenen-do anche conto delle situazioni sintomatiche rap-presentate dagli indicatori di deficitarietà indivi-duati con D.M. 18 febbraio 2014 (in G.U. 6 marzo 2013, n. 55), ai sensi dell’art. 242, co. 2, D.Lgs. n. 267/2000. In caso di accertata illiquidità, occorre sottoporre a verifica, in contraddittorio con l’en-te, il piano di rientro dal debito: ciò in quanto la situazione di carenza di liquidità si consolida e diventa strutturale nella prospettiva triennale (art. 193, co. 3, D.Lgs. n. 267/2000), tramutando in insolvenza.A tal fine, si rammenta che le verifiche delle Se-zioni regionali possono essere svolte anche su im-pulso della Ragioneria generale dello Stato che, a norma dell’art. 5, D.Lgs. n. 149/2011, è tenuta ad evidenziare situazioni di squilibrio finanziario riferibili a indicatori ben determinati (ripetuto utilizzo dell’anticipazione di tesoreria; disequili-brio consolidato della parte corrente del bilancio; anomale modalità di gestione dei servizi per conto terzi)”.

3. Il procedimento

Nel caso in cui dalle pronunce delle sezioni regiona-li di controllo, anche a seguito delle verifiche opera-te dalla Ragioneria Generale dello Stato, emergano:

- comportamenti difformi dalla sana gestione fi-nanziaria;

- violazioni degli obiettivi della finanza pubblica allargata;

- irregolarità contabili;

- o squilibri strutturali del bilancio dell’ente lo-cale;

in grado di provocarne il dissesto finanziario e lo stes-so ente non abbia adottato, entro il termine assegnato dalla Corte dei conti, le necessarie misure correttive

(indicate dalla medesima Corte), la competente se-zione regionale, accertato l’inadempimento, trasmet-te gli atti al Prefetto ed alla Conferenza permanente per il coordinamento della finanza pubblica ai sensi dell’art. 6, c. 2, del D.Lgs. n. 149/2011.Qualora sia accertato, entro 30 giorni dalla predet-ta trasmissione, da parte della competente sezione regionale della Corte dei conti, il perdurare dell’i-nadempimento da parte dell’ente locale delle citate misure correttive e la sussistenza delle condizioni di cui all’art. 244, Tuel, il Prefetto assegna al Consiglio, con lettera notificata ai singoli consiglieri, un termi-ne non superiore a venti giorni per la deliberazione del dissesto. Decorso infruttuosamente tale termine, il Prefetto nomina un commissario per la delibera-zione dello stato di dissesto e dà corso alla procedu-ra per lo scioglimento del consiglio dell’ente ai sensi dell’art. 141, Tuel.

4. Le misure correttive: individuazione e verifica dell’adozione

Una volta che la Sezione regionale ha effettuato il giudizio prognostico sulla situazione di pos-sibile dissesto, la stessa provvede all’individua-zione delle misure correttive ritenute più idonee a ristabilire l’equilibrio finanziario dell’ente e, successivamente, procede alla verifica della loro adozione.La Sezione regionale assegna quindi un termine per “le necessarie misure correttive previste dall’artico-lo 1, comma 168, della legge 23 dicembre 2005, n. 266” e, con una seconda deliberazione, emanata al decorso di tale termine, verifica l’adozione delle mi-sure correttive.Questa seconda pronuncia può concludersi con:

a) la presa d’atto dell’adozione delle misure corret-tive e conseguente riconduzione della situazione finanziaria dell’ente alla normalità;

b) l’accertamento dell’inadempimento delle misu-re correttive dettate con la prima deliberazione e la conseguente trasmissione degli atti al Prefetto (e alla Conferenza permanente per il coordinamento della finanza pubblica).

Scaduto l’ulteriore termine decorrente dalla tra-smissione degli atti al Prefetto (termine fissato dalla legge in 30 giorni), la Sezione con una terza delibe-razione accerta:

1) il perdurare dell’inadempimento e la sussisten-za delle condizioni di cui all’art. 244, D.Lgs. n. 267/2000;


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2) ovvero prende atto dell’adozione, in extremis, delle misure correttive o, comunque, del venir meno delle condizioni di dissesto (ipotesi residuale ma sempre possibile).

TITOLO VIII

Il dissesto finanziario

Cap. ILa dichiarazione di dissesto

1. Lo stato di dissesto

Quando l’ente:

a) non può garantire l’assolvimento delle funzioni e dei servizi indispensabili ovvero esistono nei con-fronti dello stesso crediti liquidi ed esigibili cui non si possa fare fronte secondo le disposizioni dell’art. 193 Tuel (riequilibrio del bilancio), nonché con le modalità di cui all’art. 194 (riconoscimento di le-gittimità dei debiti fuori bilancio) per le fattispecie ivi previste;

b) nei casi in cui la procedura di riequilibrio finan-ziario pluriennale non sia positivamente condotta (cfr. Tit. VII, Cap. II, par. 3 e succ.);

c) nel caso la Corte dei conti abbia rilevato da parte dell’ente locale comportamenti difformi dalla sana gestione finanziaria, violazioni degli obiettivi della finanza pubblica allargata e irregolarità contabili o squilibri strutturali del bilancio (cfr. Tit. VII, Cap. III), e lo stesso ente non abbia adottato, entro il ter-mine assegnato dalla Corte dei conti, le necessarie misure correttive previste e perduri nell’inadempi-mento;

si ha lo stato di dissesto finanziario (art. 244).Le disposizioni ordinamentali relative al risana-mento degli enti locali dissestati si applicano solo a province e comuni (art. 244).

2. La deliberazione di dissesto finanziario

Secondo quanto previsto dall’art. 246, Tuel, il con-siglio dell’ente locale, verificandosi le condizioni di cui al precedente paragrafo, deve adottare la delibe-razione recante la formale ed esplicita dichiarazione di dissesto finanziario, con la quale valuta le cause che lo hanno determinato (l’obbligo di adottare la

deliberazione dello stato di dissesto grava anche sul Commissario nominato per la temporanea gestione dell’ente nelle ipotesi di cui all’art. 141, c. 3, Tuel). Alla stessa deliberazione è allegata una dettagliata relazione dell’organo di revisione economico-fi-nanziaria che analizza le cause che hanno provocato il dissesto.La deliberazione dello stato di dissesto non è revo-cabile. Deve essere trasmessa entro 5 giorni da quel-lo in cui diviene esecutiva al Ministero dell’interno ed alla Procura regionale presso la Corte dei conti competente per territorio, unitamente alla relazio-ne dell’organo di revisione. La deliberazione è pub-blicata per estratto sulla G.U. a cura del Ministero dell’Interno, insieme al D.P.R. di nomina dell’orga-no straordinario di liquidazione.Il Consiglio di Stato (sez. V, 17 maggio 2006, n. 2837) ha ritenuto che sussiste la legittimazione a ricorrere, contro la delibera che dichiara il dissesto, di tutte le singole persone fisiche residenti nel co-mune nel caso di dichiarazione di dissesto finan-ziario dello stesso; tale dichiarazione costituisce la premessa per ulteriori provvedimenti sfavorevoli per i cittadini, contro i quali gli stessi non avranno modo di difendersi: riduzione dei servizi comuna-li, aumento delle tariffe di quelli restanti, aumento dell’aliquota dell’Imu. La Cassazione (sez. unite civili, 13 marzo 2014, n. 5805) si è espressa rite-nendo che la controversia in tema di dichiarazione dello stato di dissesto finanziario di un comune ricade nella giurisdizione esclusiva delle sezioni riunite della Corte dei conti.Dalla data della stessa e fino all’emanazione del de-creto del Ministro dell’Interno che approva l’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato di cui all’art. 261, Tuel, sono sospesi i termini per la deliberazione del bilancio (art. 248, Tuel).Nel caso in cui, per l’esercizio in corso nel quale si rende necessaria la dichiarazione di dissesto, sia già stato validamente deliberato il bilancio di pre-visione, il bilancio stesso esplica la sua efficacia per l’intero esercizio finanziario, divenendo operante, dall’adozione del provvedimento di dissesto, il di-vieto di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge (art. 191, c. 5, Tuel). Gli ulteriori adempimenti ed i relativi ter-mini iniziali stabiliti per il consiglio dell’ente e per l’organo di liquidazione sono differiti al 1° gennaio dell’anno successivo a quello in cui è stato delibera-to il dissesto.


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Se, invece, al momento in cui viene dichiarato il dis-sesto è già stato approvato il bilancio per l’anno suc-cessivo, il consiglio provvede a revocare la relativa deliberazione ed il bilancio (art. 246, Tuel).

3. Compiti dell’amministrazione

Gli organi di governo dell’ente, dopo aver delibe-rato lo stato di dissesto, adottano tutti i provvedi-menti necessari per assicurare stabili condizioni di equilibrio alla gestione finanziaria, rimuovendo le cause e le situazioni strutturali che hanno determi-nato il dissesto.I responsabili dell’organizzazione sono tenuti ad attuare le prescrizioni ed i provvedimenti per il risanamento della gestione stabiliti dalla legge, dal decreto di approvazione del bilancio riequilibrato e dalle decisioni degli organi dell’ente.

4. L’eventuale scioglimento del consiglio

Nei casi previsti dalle lett. b) e c) del precedente par. 1, ove perduri l’inadempimento da parte dell’ente lo-cale, il Prefetto assegna al Consiglio, con lettera noti-ficata ai singoli consiglieri, un termine non superiore a venti giorni per la deliberazione del dissesto.Decorso infruttuosamente tale termine, il Prefetto nomina un commissario per la deliberazione del-lo stato di dissesto e dà corso alla procedura per lo scioglimento del consiglio dell’ente ai sensi dell’art. 141 Tuel. Diversamente, gli organi amministrativi permangono in carica.

5. Le conseguenze del dissesto sui soggetti coinvolti

L’art. 6 del decreto n. 149/2011 ha previsto che gli amministratori locali che la Corte dei conti ha ri-conosciuto responsabili, anche in primo grado, di danni cagionati con dolo o colpa grave, nei cinque anni precedenti il verificarsi del dissesto finanzia-rio, non possono ricoprire, per un periodo di dieci anni, incarichi di assessore, di revisore dei conti di enti locali e di rappresentante di enti locali presso altri enti, istituzioni ed organismi pubblici e pri-vati, ove la Corte, valutate le circostanze e le cause che hanno determinato il dissesto, accerti che que-sto è diretta conseguenza delle azioni od omissioni per le quali l’amministratore è stato riconosciuto responsabile.I sindaci e i presidenti di provincia ritenuti respon-sabili, inoltre, non sono candidabili, per un periodo di dieci anni, alle cariche di sindaco, di presidente di provincia, di presidente di Giunta regionale, non-

ché di membro dei consigli comunali, dei consigli provinciali, delle assemblee e dei consigli regiona-li, del Parlamento e del Parlamento europeo. Non possono altresì ricoprire per un periodo di tempo di dieci anni la carica di assessore comunale, pro-vinciale o regionale né alcuna carica in enti vigilati o partecipati da enti pubblici.Qualora, a seguito della dichiarazione di dissesto, la Corte dei conti accerti gravi responsabilità nel-lo svolgimento dell’attività del collegio dei reviso-ri, o ritardata o mancata comunicazione, secondo le normative vigenti, delle informazioni, i compo-nenti del collegio riconosciuti responsabili in sede di giudizio della predetta Corte non possono essere nominati nel collegio dei revisori degli enti locali e degli enti ed organismi agli stessi riconducibili fino a dieci anni, in funzione della gravità accertata. La Corte dei conti trasmette l’esito dell’accertamento anche all’ordine professionale di appartenenza dei revisori per valutazioni inerenti all’eventuale avvio di procedimenti disciplinari.Ai sensi dell’art. 248, c. 5 e 5-bis, Tuel, fermo re-stando quanto previsto dall’art. 1 della legge n. 20/1994:

- gli amministratori che la Corte dei conti ha rico-nosciuto, anche in primo grado, responsabili di aver contribuito con condotte, dolose o gravemente col-pose, sia omissive che commissive, al verificarsi del dissesto finanziario, non possono ricoprire, per un periodo di dieci anni, incarichi di assessore, di re-visore dei conti di enti locali e di rappresentante di enti locali presso altri enti, istituzioni ed organismi pubblici e privati. I sindaci e i presidenti di provin-cia ritenuti responsabili, inoltre, non sono candi-dabili, per un periodo di dieci anni, alle cariche di sindaco, di presidente di provincia, di presidente di Giunta regionale, nonché di membro dei consigli comunali, dei consigli provinciali, delle assemblee e dei consigli regionali, del Parlamento e del Parla-mento europeo. Non possono altresì ricoprire per un periodo di tempo di dieci anni la carica di as-sessore comunale, provinciale o regionale né alcuna carica in enti vigilati o partecipati da enti pubblici. Ai medesimi soggetti, ove riconosciuti responsabili, le sezioni giurisdizionali regionali della Corte dei conti irrogano una sanzione pecuniaria pari ad un minimo di cinque e fino ad un massimo di venti volte la retribuzione mensile lorda dovuta al mo-mento di commissione della violazione;

- qualora, a seguito della dichiarazione di disse-sto, la Corte dei conti accerti gravi responsabili-


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tà nello svolgimento dell’attività del collegio dei revisori, o ritardata o mancata comunicazione, secondo le normative vigenti, delle informazioni, i componenti del collegio riconosciuti responsa-bili in sede di giudizio della predetta Corte non possono essere nominati nel collegio dei revisori degli enti locali e degli enti ed organismi agli stes-si riconducibili fino a dieci anni, in funzione del-la gravità accertata. La Corte dei conti trasmette l’esito dell’accertamento anche all’ordine profes-sionale di appartenenza dei revisori per valuta-zioni inerenti all’eventuale avvio di procedimenti disciplinari, nonché al Ministero dell’interno per la conseguente sospensione dall’elenco regionale dei revisori degli enti locali. Ai medesimi sogget-ti, ove ritenuti responsabili, le sezioni giurisdizio-nali regionali della Corte dei conti irrogano una sanzione pecuniaria pari ad un minimo di cinque e fino ad un massimo di venti volte la retribuzio-ne mensile lorda dovuta al momento di commis-sione della violazione.

6. Le conseguenze verso i terzi

L’art. 248, Tuel, stabilisce le seguenti conseguenze della deliberazione che dichiara il dissesto:

- dalla data della deliberazione che dichiara il dis-sesto e sino all’approvazione del rendiconto di cui all’art. 256 non possono essere intraprese o prose-guite azioni esecutive nei confronti dell’ente per i debiti che rientrano nella competenza dell’organo straordinario di liquidazione. Le procedure esecuti-ve pendenti alla data della dichiarazione di dissesto, nelle quali sono scaduti i termini per l’opposizione giudiziale da parte dell’ente, o la stessa è stata ri-gettata, sono dichiarate estinte d’ufficio dal giudice con inserimento nella massa passiva dell’importo dovuto per capitale, accessori e spese;

- i pignoramenti eventualmente eseguiti dopo la deliberazione dello stato di dissesto non vincolano l’ente ed il tesoriere, i quali possono disporre delle somme per i fini dell’ente e le finalità di legge;

- dalla data della deliberazione di dissesto e sino all’approvazione del rendiconto di cui all’art. 256, Tuel, i debiti insoluti a tale data e le somme dovute per anticipazioni di cassa già erogate non produ-cono più interessi né sono soggetti a rivalutazione monetaria. La stessa disciplina si applica ai crediti dell’ente che rientrano nella competenza dell’or-gano straordinario di liquidazione, con decorrenza dal momento della loro liquidità ed esigibilità.

A seguito della dichiarazione di dissesto dell’ente locale, il divieto di intraprendere o proseguire azio-ni esecutive nei confronti dell’ente stabilito dall’art. 248 del T.U. n. 267/2000, perdura sino alla data di approvazione del rendiconto dell’organo di liquida-zione di cui all’art. 256 del T.U., e riguarda tutti i debiti che rientrano nella competenza dell’organo straordinario di liquidazione, e cioè quelli maturati fino al 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato, in-dipendentemente dalla circostanza che essi abbiano o meno i requisiti per essere inclusi da detto organo nel piano di rilevazione della massa passiva forma-to ex art. 254 (Cass. civ., sez. III, 5 maggio 2003, n. 6801).Si consideri, infine, che la dichiarazione di dissesto del comune non preclude la condanna giudiziale dell’amministrazione al pagamento delle somme di cui risulti debitrice, ma impone soltanto l’instaura-zione di una procedura concorsuale per il pagamen-to dei debiti assunti dal comune prima della dichia-razione dello stato di dissesto (Cons. Stato, sez. V, 25 febbraio 2004, n. 760).Inoltre la dichiarazione dello stato di dissesto finan-ziario costituisce una situazione che non preclude l’emanazione della pronuncia giurisdizionale di esecuzione di un giudicato ma, semmai, solo le con-seguenti azioni esecutive dalla data della dichiara-zione di dissesto e sino all’approvazione del rendi-conto, né preclude che sui debiti peculiari dell’ente locale maturino interessi e rivalutazione monetaria, ai sensi dell’articolo 1224 codice civile, a decorrere dal momento in cui il credito è divenuto liquido ed esigibile (cfr. Cons. Stato, sez. V, 11 giugno 2013, n. 3232).

Cap. IILa gestione durante la procedura

1. La gestione del bilancio: i limiti per impegni e pagamenti

Dalla data della deliberazione del dissesto e sino all’approvazione dell’ipotesi di bilancio riequili-brato, a meno che non sia stato disposto lo scio-glimento del consiglio (cfr. precedente cap. I, par. 4), si instaura una procedura nella quale la gestione ordinaria è effettuata dall’amministrazione, secon-do i vincoli di seguito indicati, alla quale si affianca la commissione liquidatrice di cui al successivo cap. IV che si occupa della massa passiva pregressa.


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Da tale data l’ente locale non può impegnare per ciascun intervento somme superiori a quelle defi-nitivamente previste nell’ultimo bilancio appro-vato e comunque nei limiti delle entrate accertate. I pagamenti in conto competenza non possono mensilmente superare un dodicesimo delle som-me impegnabili, escluse le spese non suscettibili di pagamento frazionato in dodicesimi. L’ente applica principi di buona amministrazione al fine di non aggravare la posizione debitoria e mantenere la co-erenza con l’ipotesi di bilancio riequilibrato dallo stesso predisposta.Per le spese disposte dalla legge e per quelle relative ai servizi locali indispensabili, nei casi in cui nell’ul-timo bilancio approvato manchino gli stanziamenti ovvero gli stessi siano previsti per importi insuffi-cienti, il consiglio, o eccezionalmente la giunta con i poteri del consiglio, salvo ratifica, individua con deliberazione le spese da finanziare, con gli inter-venti relativi, motiva nel dettaglio le ragioni per le quali mancano o sono insufficienti gli stanziamenti nell’ultimo bilancio approvato e determina le fon-ti di finanziamento. Sulla base di tali deliberazioni possono essere assunti gli impegni corrispondenti. Le deliberazioni sono notificate al tesoriere (art. 250, Tuel).

2. La riduzione delle spese correnti

Gli organi dell’ente riorganizzano con criteri di ef-ficienza tutti i servizi, per ridurre le spese correnti, rivedendo le dotazioni finanziarie destinate ad ogni attività ed eliminando o riducendo ogni previsione di spesa che non abbia per fine l’esercizio di servizi pubblici indispensabili.Emanano i provvedimenti necessari per il risana-mento economico-finanziario degli enti ed organi-smi dipendenti e delle aziende speciali, secondo le norme vigenti (art. 259, c. 5, Tuel).

2.1. La spesa del personale

Per la riduzione delle spese l’ente locale rideter-mina la pianta organica dichiarando eccedente il personale comunque in servizio di sovrannumero rispetto ai rapporti medi dipendenti-popolazione, validi per gli enti in condizioni di dissesto, ai sensi dell’art. 263, comma terzo, del Testo unico e definiti dal D.M. 10 aprile 2017 (G.U. 22/4/2017, n. 94), per il triennio 2017-2019, fermo restando l’obbligo di accertare le compatibilità di bilancio:

COMUNI

Fascia demograficaRapporto medio

dipendenti/popolazione

fino a 499 abitanti 1/59

da 500 a 999 abitanti 1/106

da 1.000 a 1.999 abitanti 1/128

da 2.000 a 2.999 abitanti 1/142

da 3.000 a 4.999 abitanti 1/150

da 5.000 a 9.999 abitanti 1/159

da 10.000 a 19.999 abitanti 1/158

da 20.000 a 59.999 abitanti 1/146

da 60.000 a 99.999 abitanti 1/126

da 100.000 a 249.999 abitanti 1/116

da 250.000 a 499.999 abitanti 1/89

da 500.000 abitanti e oltre 1/84

PROVINCE

Fascia demograficaRapporto medio

dipendenti/popolazione

fino a 299.999 abitanti 1/549

da 300.000 a 499.999 abitanti 1/779

da 500.000 a 999.999 abitanti 1/822

da 1.000.000 a 2.000.000 abitanti

1/1364

oltre 2.000.000 abitanti 1/1372

Agli enti in condizione di dissesto spetta, in ogni caso, un numero di dipendenti non inferiore a quel-lo spettante agli enti di maggior dimensione della fascia demografica precedente.La spesa per il personale a tempo determinato deve essere ridotta a non oltre il 50% della spesa media annua sostenuta a tale titolo per l’ultimo triennio antecedente l’anno a cui l’ipotesi si riferisce. L’ente locale provvede alla rideterminazione della pianta organica ed al collocamento in disponibilità del personale eccedente in base alle disposizioni di leg-ge vigenti. La rideterminazione della pianta organi-ca è sottoposta all’esame della Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali, per l’approva-zione.Il mancato rispetto degli adempimenti sopra in-dicati comporta la denuncia dei fatti alla Procu-ra regionale presso la Corte dei conti da parte del Ministero dell’Interno. L’ente locale è autorizzato ad iscrivere nella parte entrata dell’ipotesi di bilan-cio un importo pari alla quantificazione del dan-no subito. È consentito all’ente il mantenimento dell’importo tra i residui attivi sino alla conclu-


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sione del giudizio di responsabilità (T.U., art. 259, comma 8).

2.2. Il personale eccedente le dotazioni organiche rideterminate

Al personale eccedente la dotazione organica ride-terminata ed approvata dalla Commissione centrale si applicano le disposizioni relative al collocamento in disponibilità stabilite dall’art. 260 del Testo uni-co, le quali prevedono, fra l’altro, che il dipendente collocato in disponibilità può essere trasferito ad un posto vacante presso un’altra amministrazione secondo le ordinarie procedure di mobilità o d’uf-ficio. Il collocamento in disponibilità cessa dalla data di effettiva presa di servizio presso altra am-ministrazione. Nel caso di mancata accettazione del trasferimento da parte del dipendente ovvero quan-do non vi siano posti vacanti, l’amministrazione di appartenenza dispone la cessazione dal servizio a decorrere dal termine del periodo di disponibilità.Il Ministero dell’Interno assegna all’ente locale, per il personale posto in disponibilità, un contributo pari alla spesa relativa al trattamento economico, con decorrenza dalla data della deliberazione che ha disposto il collocamento in disponibilità e per tut-ta la durata della stessa. Lo stesso contributo, per la durata del rapporto di lavoro, è corrisposto all’ente locale presso il quale il personale suddetto assume servizio (art. 260, c. 2, Tuel).Per il periodo di collocamento in disponibilità l’ente locale è tenuto al pagamento degli emolumenti spet-tanti ai dipendenti interessati dalla data della delibe-razione e per tutta la durata della disponibilità, fermo restando il diritto al rimborso da parte dello Stato, su richiesta dell’ente da presentarsi entro 60 giorni dalla cessazione dello stato di disponibilità (art. 15, D.P.R. n. 378/1993, sostituito dall’art. 120, c. 3, lett. p, del D.Lgs. n. 77/1995, rimasto in vigore).Al personale collocato in disponibilità si applica-no le vigenti disposizioni, così come integrate dai contratti collettivi di lavoro, in tema di eccedenze di personale e di mobilità collettiva o individuale (art. 260, c. 1, Tuel).Le regioni a statuto speciale e le province autono-me di Trento e di Bolzano possono porre a proprio carico oneri per la copertura di posti negli enti lo-cali dissestati in aggiunta a quelli di cui alla pianta organica rideterminata, ove gli oneri predetti siano previsti per tutti gli enti operanti nell’ambito della medesima regione o provincia autonoma (art. 259, c. 10, Tuel).

3. L’attivazione delle entrate proprie

3.1. Imposte locali - applicazione nella misura massi-ma consentita

Il consiglio, nella prima riunione dopo la delibera-zione di dissesto o comunque entro 30 giorni dalla data di esecutività di tale provvedimento, è tenuto a deliberare, per le imposte e tasse locali di spettanza dell’ente, diverse dalla Tari, le aliquote e le tariffe di base nella misura massima consentita.Per effetto di quanto stabilito dall’art. 251, Tuel, in questo caso non si applica l’esclusione delle aliquote dei tributi dalla competenza del consiglio, stabilita con la modifica dell’art. 42, c. l, lett. f, dello stesso ordinamento.Per l’imposta comunale sugli immobili l’aliquota da applicare è quella massima.La delibera non è revocabile ed ha efficacia per cin-que anni, che decorrono da quello dell’ipotesi di bilancio riequilibrato.Per il periodo di cinque anni, decorrente dall’an-no dell’ipotesi di bilancio riequilibrato, ai fini della Tari/Tariffa rifiuti, gli enti devono applicare misure tariffarie che assicurino la copertura integrale dei costi di gestione del servizio e, per i servizi produt-tivi ed i canoni patrimoniali, devono applicare le tariffe nella misura massima consentita dalle dispo-sizioni vigenti. Per lo stesso periodo, per i servizi a domanda individuale, il costo di gestione deve esse-re coperto con proventi tariffari e con contributi fi-nalizzati almeno nella misura minima del 36%, pre-vista dalle norme vigenti. Per i rapporti di copertura dei costi dei servizi si rinvia anche a quanto stabilito dall’art. 45 del D.Lgs. n. 504/1992, sostituito dall’art. 19 del D.Lgs. n. 342/1997.L’adozione della delibera di istituzione dell’addi-zionale locale all’Irpef resta una facoltà anche per i comuni in stato di risanamento finanziario (Min. interno, circolari telegrafiche 9 dicembre 1998, n. FL 34/98, e 17 dicembre 1998, n. FL 37/98).Gli enti dissestati devono trasmettere al Ministero dell’interno, entro il 31 marzo di ogni anno, tramite gli uffici territoriali del Governo, la certificazione per la dimostrazione del tasso di copertura nell’an-no precedente dei costi dei servizi a domanda indi-viduale, del servizio di nettezza urbana e del servi-zio acquedotti.Per i termini di adozione delle delibere, per la loro efficacia e per l’individuazione dell’organo compe-tente si applicano le norme ordinarie vigenti in ma-teria. Per la prima delibera il termine di adozione è


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fissato al trentesimo giorno successivo alla delibera-zione di dissesto.

3.2. Imposte e tasse di nuova istituzione

Per le imposte e tasse istituite successivamente alla deliberazione del dissesto l’organo dell’ente, com-petente ai sensi di legge, deve deliberare entro i ter-mini previsti per la prima applicazione del tributo, le aliquote e le tariffe nella misura massima consen-tita. La delibera ha efficacia per il numero di anni necessario al raggiungimento di un quinquennio a decorrere da quello dell’ipotesi di bilancio riequi-librato.

3.3. Enti dissestati con consuntivi in attivo per un biennio

Gli enti locali dissestati che presentano, per due esercizi finanziari consecutivi, consuntivi della gestione riequilibrata con avanzo, sono esonerati dall’applicazione obbligatoria degli aumenti delle aliquote massime delle imposte e tasse, come ride-terminate dalla legge n. 662/1996.La norma, stabilita dall’art. 1, comma 157, della legge n. 662, deroga, per gli enti ai quali fa riferi-mento, alla disposizione dell’art. 251, comma 3, del Testo Unico, secondo la quale la delibera dell’ente dissestato che stabilisce le aliquote e le tariffe di base delle imposte e tasse locali ha efficacia per il numero di anni necessario al raggiungimento di un quin-quennio a decorrere da quello dell’ipotesi di bilan-cio riequilibrato.

Cap. IIIL’ipotesi di bilancio riequilibrato

1. Termine per la presentazione

Il consiglio dell’ente delibera e presenta al Mini-stro dell’Interno, entro il termine perentorio di tre mesi dalla data di emanazione del D.P.R. di nomina dell’organo straordinario di liquidazione, un’ipote-si di bilancio di previsione stabilmente riequilibrato (art. 259, c. 1, Tuel), secondo il modello F aggior-nato alle disposizioni normative concernenti l’ar-monizzazione contabile (cfr. Ministero dell’interno, Dipartimento per gli Affari Interni e Territoriali, circolare 21 novembre 2016, F.L. 12/2016).Per le province ed i comuni il termine per la presen-tazione dell’ipotesi di bilancio è sospeso a seguito di

elezioni amministrative per l’ente, dalla data di in-dizione dei comizi elettorali e sino all’insediamento dell’organo esecutivo (art. 259, c. 11, Tuel).

2. La deliberazione

L’ipotesi di bilancio riequilibrato è deliberata dal consiglio o dal commissario ed è presentata al Mi-nistero dell’Interno nel termine perentorio in pre-cedenza indicato. L’ipotesi di bilancio è redatta se-condo il modello ministeriale.Nei comuni con popolazione superiore a 20.000 abitanti, nel caso in cui il riequilibrio del bilancio sia significativamente condizionato dall’esito del-le misure di riduzione di almeno il 20% dei costi dei servizi, nonché dalla razionalizzazione di tutti gli organismi e società partecipati, laddove presen-ti, i cui costi incidono sul bilancio dell’ente, l’ente può raggiungere l’equilibrio, in deroga alle norme vigenti, entro l’esercizio in cui si completa la rior-ganizzazione dei servizi comunali e la razionalizza-zione di tutti gli organismi partecipati, e comunque entro tre anni, compreso quello in cui è stato delibe-rato il dissesto, come ora stabilito dal comma 1-bis dell’art. 259, Tuel, introdotto dall’art. 3, c. 4, D.L. n. 16/2014. Fino al raggiungimento dell’equilibrio e per i tre esercizi successivi, l’organo di revisione economico-finanziaria dell’ente trasmette al Mini-stero dell’interno, entro 30 giorni dalla scadenza di ciascun esercizio, una relazione sull’efficacia delle misure adottate e sugli obiettivi raggiunti nell’eser-cizio.

2.1. Il contenuto

L’ipotesi di bilancio è stabilmente riequilibrata quando viene assicurato un pareggio economico e finanziario che preveda ragionevoli rapporti tra le diverse componenti della spesa in modo che una o più di esse non ne comprimano altre, rendendo impossibile la copertura finanziaria dei servizi in-dispensabili.L’ipotesi di bilancio è formulata in base:

a) alla previsione di aumento delle imposte, delle tasse e dei canoni patrimoniali nella misura massi-ma consentita dalla legge, con il recupero della base imponibile totalmente o parzialmente evasa;

b) al contributo erariale per l’allineamento alla me-dia dei contributi erariali dei comuni della stessa classe demografica, calcolato secondo quanto stabi-lito dal quarto comma dell’art. 259;


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c) alle norme di legge relative al personale dipen-dente in eccedenza;

d) all’eliminazione dei servizi non indispensabili ed al contenimento degli altri livelli di spesa entro limiti di prudenza;

e) alle rate di ammortamento conseguenti al con-solidamento dell’esposizione debitoria con la Cassa depositi e prestiti e con altri soggetti esercenti atti-vità creditizia;

f) alle risorse assegnate dal Ministero dell’Interno per il trattamento economico del personale posto in mobilità (art. 260, c. 1);

g) al contenimento delle perdite di gestione degli enti ed organismi dipendenti dall’ente locale non-ché delle aziende municipalizzate, provincializzate, consortili e speciali, entro limiti compatibili con il bilancio riequilibrato dell’ente e sino al definitivo risanamento della gestione degli enti, organismi ed aziende.

Contestualmente alla deliberazione dell’ipotesi di bilancio, l’ente locale delibera:

a) l’aumento di tutte le imposte e tasse (compreso il contributo per i permessi di costruzione) e di tutti i canoni patrimoniali e tariffe alle misure massime stabilite dalla legge;

b) provvedimenti di immediata applicazione ten-denti ad eliminare ogni evasione dei tributi, delle tariffe e dei canoni patrimoniali;

c) la rideterminazione della pianta organica con la riduzione della stessa entro il rapporto medio di-pendenti/abitanti della fascia demografica di appar-tenenza;

d) i provvedimenti relativi al risanamento econo-mico-finanziario degli enti ed organismi dipen-denti dall’ente locale nonché delle aziende speciali dell’ente, secondo le norme vigenti in materia.

2.2. Il procedimento

La presentazione al Ministro dell’interno dell’i-potesi di bilancio si intende realizzata mediante il deposito dell’atto alla Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali operante presso la Dire-zione generale dell’Amministrazione civile, unita-mente ai seguenti documenti:

a) relazione nella quale sia data dimostrazione della razionalizzazione dei servizi e della maggiore economicità ed efficienza che si vuole raggiungere, con allegati i piani finanziari delle opere pubbliche

realizzate negli ultimi tre anni o in corso di realiz-zazione;

b) relazione del revisore o del collegio dei revisori dei conti, sull’ipotesi di bilancio;

c) rapporto dell’ente ai fini dell’istruttoria dell’ipo-tesi di bilancio;

d) deliberazioni di aumento dei tributi e dei canoni patrimoniali;

e) deliberazioni riguardanti la riorganizzazione dei servizi;

f) deliberazioni di rideterminazione della pianta or-ganica e di mobilità del personale.

È fatto obbligo all’ente di corredare le deliberazio-ni con la certificazione relativa alla loro esecutività (art. 14, D.P.R. n. 378/1993).L’istruttoria e la decisione da parte della Commis-sione avviene in conformità all’art. 261, Tuel.Avvenuta l’approvazione dell’ipotesi di bilancio l’ente provvede entro 30 giorni a deliberare il bilan-cio dell’esercizio al quale l’ipotesi si riferisce.Con il decreto ministeriale di approvazione, è fis-sato il termine, non superiore a 120 giorni, per la deliberazione di eventuali altri bilanci di previsio-ne o rendiconti non deliberati dall’ente e per la presentazione delle relative certificazioni (art. 264, Tuel).

2.3. Le assegnazioni statali inferiori alla media nazio-nale

Le province ed i comuni per i quali le risorse di parte corrente, costituite dai trasferimenti in con-to al fondo ordinario ed al fondo consolidato e da quella parte di tributi locali calcolata in detrazione ai trasferimenti erariali, sono disponibili in misura inferiore, rispettivamente, a quella media unica na-zionale ed a quella media della fascia demografica di appartenenza, come definite con l’ultimo decre-to emanato al momento di redazione delle presenti note dal Ministero dell’Interno il 16 dicembre 2011 (in G.U. 28.12.2011, n. 301) per il triennio 2011-2013 (ved. tabella a conclusione di questa parte), richiedono con la presentazione dell’ipotesi di bi-lancio riequilibrato, e compatibilmente con le risor-se a ciò destinabili, l’adeguamento dei trasferimenti statali alla media predetta quale fattore del consoli-damento finanziario della gestione (art. 259, c. 4). Tale previsione ordinamentale è peraltro, ora, da correlare con il nuovo assetto della finanza deriva-ta conseguente all’avvio del Fondo sperimentale di


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riequilibrio ed alla fiscalizzazione dei trasferimenti erariali.

3. Durata della procedura di risanamento

Il risanamento dell’ente dissestato ha durata di cin-que anni decorrenti da quello per il quale viene re-datta l’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato. Durante tale periodo è garantito il mantenimento dei contributi erariali (art. 265, c. 1, Tuel).

4. Attuazione delle prescrizioni del decreto ministe-riale

Le prescrizioni contenute nel decreto di approva-zione dell’ipotesi di bilancio sono eseguite dagli amministratori, ordinari o straordinari, dell’ente locale, con l’obbligo di riferire sul loro stato di at-tuazione in apposito capitolo della relazione al ren-diconto annuale.L’organo di revisione riferisce, in merito a quanto sopra stabilito, trimestralmente al consiglio dell’en-te.L’inosservanza delle prescrizioni contenute nel decreto del Ministro dell’interno di approvazione dell’ipotesi di bilancio riequilibrato comporta la segnalazione dei fatti all’Autorità giudiziaria per l’accertamento delle ipotesi di reato (art. 265, c. 2, 3 e 4, Tuel).

5. Ulteriori conseguenze sulla gestione

5.1. Investimenti

Dall’emanazione del decreto di approvazione dell’i-potesi di bilancio riequilibrato e per la durata del risanamento, gli enti locali dissestati possono pro-cedere all’assunzione di mutui per investimento ed all’emissione di prestiti obbligazionari, secondo le leggi vigenti (art. 266, Tuel).

5.2. Pianta organica

Per la durata del risanamento, la pianta organica rideterminata ai sensi dell’art. 259 del Testo uni-co non può essere variata in aumento (art. 267, Tuel).

5.3. Utilizzo di entrate a specifica destinazione

L’art. 195 del Testo unico stabilisce che gli enti locali in stato di dissesto finanziario dall’emana-zione del decreto di approvazione dell’ipotesi di bilancio rideterminato, possono disporre l’uti-

lizzo, in termini di cassa, di entrate aventi spe-cifica destinazione per il finanziamento di spese correnti, anche se provenienti dall’assunzione di mutui con istituti diversi dalla Cassa DD.PP., per un importo non superiore all’anticipazione di te-soreria disponibile.

5.4. Ricostituzione di disavanzo d’amministrazione o di debiti fuori bilancio

Il ricostituirsi di disavanzo di amministrazione non ripianabile con i mezzi di cui all’art. 193 o l’insor-genza di debiti fuori bilancio, non ripianabili con le modalità di cui all’art. 194 o il mancato rispetto delle prescrizioni di cui agli artt. 259, 265, 266 e 267, comportano la segnalazione dei fatti all’autorità giudiziaria per l’accertamento delle ipotesi di reato e l’invio degli atti alla Corte dei conti per l’accerta-mento delle responsabilità sui fatti di gestione che hanno determinato nuovi squilibri.In tali casi il Ministro dell’interno, su proposta del-la Commissione, stabilisce le misure necessarie per il risanamento anche in deroga alle norme vigenti, senza oneri per lo Stato, valutando il ricorso alle forme associative e di collaborazione tra enti locali di cui agli artt. da 30 a 33 del Testo unico.

Cap. IVIl procedimento di liquidazione della situazio-ne pregressa

1. L’organo straordinario di liquidazione

L’organo straordinario di liquidazione, nominato ai sensi dell’art. 252, Tuel, ha competenza relativa-mente a fatti ed atti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’ipo-tesi di bilancio riequilibrato e provvede alla:

a) rilevazione della massa passiva;

b) acquisizione e gestione dei mezzi finanziari di-sponibili ai fini del risanamento anche mediante alienazione dei beni patrimoniali;

c) liquidazione e pagamento della massa passiva.

L’organo straordinario di liquidazione ha potere di accesso a tutti gli atti dell’ente locale, può utilizzare il personale ed i mezzi operativi dell’ente locale ed emanare direttive burocratiche. L’ente locale è tenu-to a fornire, a richiesta dell’organo straordinario di liquidazione, idonei locali ed attrezzature nonché il personale necessario.


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L’organo straordinario di liquidazione può autorga-nizzarsi, e, per motivate esigenze, dotarsi di perso-nale, acquisire consulenze e attrezzature le quali, al termine dell’attività di ripiano dei debiti rientrano nel patrimonio dell’ente locale.In ogni caso di accertamento di danni cagionati all’ente locale o all’erario, l’organo straordinario di liquidazione provvede alla denuncia dei fatti alla Procura Regionale presso la Corte dei conti ed alla relativa segnalazione al Ministero dell’interno tra-mite le prefetture.

2. La rilevazione della massa passiva

L’organo straordinario di liquidazione provvede all’accertamento della massa passiva mediante la formazione, entro 180 giorni dall’insediamento, di un piano di rilevazione. Il termine è elevato di ulte-riori 180 giorni per i comuni con popolazione su-periore a 250.000 abitanti o capoluogo di provincia e per le province.Ai fini della formazione del piano di rilevazione l’organo straordinario di liquidazione entro 10 giorni dalla data dell’insediamento, dà avviso, me-diante affissione all’albo pretorio ed anche a mezzo stampa, dell’avvio della procedura di rilevazione delle passività dell’ente locale. Con l’avviso l’organo straordinario di liquidazione invita chiunque riten-ga di averne diritto a presentare, entro un termine perentorio di sessanta giorni prorogabile per una sola volta di ulteriori trenta giorni con provvedi-mento motivato del predetto organo, la domanda in carta libera, corredata da idonea documentazione, atta a dimostrare la sussistenza del debito dell’ente, il relativo importo ed eventuali cause di prelazione, per l’inserimento nel piano di rilevazione.Nel piano di rilevazione della massa passiva sono inclusi:

a) i debiti di bilancio e fuori bilancio di cui all’art. 194, Tuel, verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente quello dell’ipotesi di bilancio riequili-brato;

b) i debiti derivanti dalle procedure esecutive estin-te ai sensi dell’art. 248, c. 2, Tuel;

c) i debiti derivanti da transazioni compiute dall’or-gano straordinario di liquidazione.

L’organo straordinario di liquidazione, ove lo ri-tenga necessario, richiede all’ente che i responsabili dei servizi competenti per materia attestino che la prestazione è stata effettivamente resa e che la stessa rientra nell’àmbito dell’espletamento di pubbliche

funzioni e servizi di competenza dell’ente locale; i responsabili dei servizi provvedono entro sessanta giorni dalla richiesta, decorsi i quali l’attestazione si intende resa dagli stessi in senso negativo circa la sussistenza del debito. I responsabili dei servi-zi attestano altresì che non è avvenuto, nemmeno parzialmente, il pagamento del corrispettivo e che il debito non è caduto in prescrizione alla data della dichiarazione di dissesto.Sull’inserimento nel piano di rilevazione della massa passiva delle domande presentate decide l’organo stra-ordinario di liquidazione con provvedimento da no-tificare agli istanti al momento dell’approvazione del piano di rilevazione, tenendo conto degli elementi di prova del debito desunti dalla documentazione pro-dotta dal terzo creditore, da altri atti e dall’eventuale attestazione dei responsabili degli uffici dell’ente.Negli enti locali in dissesto non possono essere in-clusi, nel piano di rilevazione della massa passiva, quali debiti fuori bilancio, i debiti che non siano stati ancora accertati (e quindi non certi, liquidi ed esigibili), ancorché risalenti a comportamenti o provvedimenti degli amministratori dell’ente prima della scadenza prevista dal comma 4 dell’art. 252, Tuel (Cons. Stato, sez. V, 22 agosto 2003, n. 4735; 3 agosto 2004, n. 5426).L’organo straordinario di liquidazione è autorizzato a transigere vertenze giudiziali e stragiudiziali rela-tive a debiti rientranti nelle fattispecie ammissibili nella massa passiva, inserendo il debito risultante dall’atto di transazione nel piano di rilevazione.Si ritiene utile sottolineare che la procedura di li-quidazione dei debiti degli enti locali dissestati è essenzialmente dominata dal principio della par condicio dei creditori, sicché la tutela della concor-sualità comporta l’inibitoria anche del ricorso di ottemperanza in quanto misura coattiva di soddi-sfacimento individuale del creditore (Cons. Stato, sez. V, 3 marzo 2004, n. 1035).In caso di inosservanza del termine per la rilevazio-ne della massa passiva, di negligenza o di ritardi non giustificati negli adempimenti di competenza, può essere disposta la sostituzione di tutti o parte dei componenti dell’organo straordinario della liquida-zione. In tali casi, il Ministro dell’Interno, previo pa-rere della Commissione per la stabilità finanziaria de-gli enti locali, dal quale si prescinde ove non espresso entro trenta giorni dalla richiesta, e sentiti gli inte-ressati, propone al Presidente della Repubblica l’ado-zione del provvedimento di sostituzione. Il Ministero dell’interno stabilisce con proprio provvedimento il trattamento economico dei commissari sostituiti.


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Ai fini dell’applicazione degli artt. 252, c. 4, e 254, c. 3, del Tuel, si intendono compresi nelle fattispecie ivi previste tutti i debiti correlati ad atti e fatti di gestione verificatisi entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’ipotesi di bilancio riequi-librato, pur se accertati, anche con provvedimento giurisdizionale, successivamente a tale data ma, co-munque, non oltre quella di approvazione del ren-diconto della gestione.

3. L’accertamento della massa attiva

L’organo straordinario di liquidazione provvede all’accertamento della massa attiva costituita dal contributo dello Stato di cui all’art. 255, Tuel – ove concedibile e concesso - da residui da riscuotere, da ratei di mutuo disponibili in quanto non utilizzati dall’ente, da altre entrate e, se necessari, da proven-ti derivanti da alienazione di beni del patrimonio disponibile.L’organo straordinario di liquidazione provvede a riscuotere i ruoli pregressi emessi dall’ente e non ancora riscossi, totalmente o parzialmente, nonché all’accertamento delle entrate tributarie per le quali l’ente ha omesso la predisposizione dei ruoli o del titolo di entrata previsto per legge.Qualora necessario ai fini del finanziamento della massa passiva, ed in deroga a disposizioni vigenti che attribuiscono specifiche destinazioni ai proven-ti derivanti da alienazioni di beni, l’organo straor-dinario di liquidazione procede alla rilevazione dei beni patrimoniali disponibili non indispensabili per i fini dell’ente, avviando, nel contempo, le procedu-re per l’alienazione di tali beni. L’ente locale, qualo-ra intenda evitare le alienazioni di beni patrimonia-li disponibili, è tenuto ad assegnare proprie risorse finanziarie liquide, anche con la contrazione di un mutuo passivo, con onere a proprio carico, per il va-lore stimato di realizzo dei beni; il mutuo può essere assunto con la Cassa depositi e prestiti ed altri isti-tuti di credito. A tali fini il limite di cui all’art. 204, c. 1, Tuel, è elevato sino al 40 per cento.Non compete, invece, all’organo straordinario di liquidazione l’amministrazione dei residui attivi e passivi relativi ai fondi a gestione vincolata, ai mu-tui passivi già attivati per investimenti, ivi compreso il pagamento delle relative spese, nonché l’ammini-strazione dei debiti assistiti dalla garanzia della de-legazione di pagamento.Per il finanziamento delle passività l’ente locale può destinare anche quota dell’avanzo di amministra-zione non vincolato.

Nei confronti della massa attiva determinata non sono ammessi sequestri o procedure esecutive; le procedure esecutive eventualmente intraprese non determinano vincoli sulle somme.

4. Debiti insoluti - Interessi e rivalutazioni

Le disposizioni relative alla disciplina dello stato di dissesto degli enti locali, relative ai debiti insoluti ed al diritto dei creditori ad interessi e rivalutazione monetaria, sono motivo di ricorrente contenzioso, in merito al quale sono particolarmente significati-ve le decisioni che seguono.È stato ritenuto, in particolare, quanto segue:

- dalla data della deliberazione del dissesto, ai sensi dell’art. 248, c. 3, Tuel, e fino all’approvazione del ren-diconto i debiti insoluti a tale data e le somme dovute per anticipazioni di cassa già erogate non producono più interessi e non sono soggetti a rivalutazione mo-netaria. Il tenore della norma è inequivoco nel senso di escludere che nei confronti dei comuni, una volta intervenuta la dichiarazione di dissesto, possano es-sere intraprese o proseguite azioni esecutive. La fun-zione della norma è chiara nel senso di garantire la parità di condizione di tutti i creditori dell’ente locale che si trovi in difficoltà finanziarie e che non sia in grado di soddisfare in modo pieno i suoi impegni e di effettuare puntualmente i pagamenti dovuti (Cons. Stato, sez. V, 10 maggio 2005, n. 2326);

- in tema di blocco della rivalutazione monetaria e degli interessi in relazione ai debiti degli enti lo-cali in stato di dissesto finanziario, l’art. 21, D.L. 18 gennaio 1993, n. 8, convertito con modificazio-ne dalla legge 19 marzo 1993, n. 68 (ora trasfuso nell’art. 248, D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267), va interpretato nel senso che anche dopo la dichia-razione di dissesto continuano a maturare sui de-biti pecuniari degli enti dissestati interessi e riva-lutazione, restando soltanto escluse l’opponibilità alla procedura di liquidazione e l’ammissione, alla massa passiva, degli interessi e della rivalutazio-ne maturati successivamente alla dichiarazione di dissesto e fino all’approvazione dell’apposito rendiconto. I debiti insoluti alla data di dichiara-zione del dissesto finanziario dell’ente locale non producono interessi né rivalutazione monetaria, ha carattere meramente sospensivo e non preclude all’interessato - una volta esaurita la gestione stra-ordinaria con la cessazione della fase di dissesto - di riattivare la procedura per la corresponsione delle poste stesse nei confronti dell’ente risanato. Il termine di prescrizione dei diritti vantati nei con-


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fronti dell’ente locale continua a decorrere rego-larmente nel periodo del dissesto (Cons. Stato, sez. V, 17 maggio 2005, n. 2466).

5. L’amministrazione dei residui di gestione vinco-lata

In deroga a quanto previsto dall’art. 255, c. 10, Tuel, per i comuni e per le province in stato di dissesto finanziario l’amministrazione dei residui attivi e passivi relativi ai fondi a gestione vincolata compe-te all’organo straordinario della liquidazione, come stabilito dall’art. 36, D.L. n. 50/2017. L’amministra-zione dei residui attivi e passivi è gestita separata-mente, nell’ambito della gestione straordinaria di liquidazione.Resta ferma la facoltà dell’organo straordinario del-la liquidazione di definire anche in via transattiva le partite debitorie, sentiti i creditori.Tali disposizioni si applicano ai comuni e alle pro-vince che deliberano lo stato di dissesto finanziario successivamente al 24 aprile 2017 nonché a quelli, già in stato di dissesto finanziario, per i quali alla medesima data non è stata ancora approvata l’ipo-tesi di bilancio stabilmente riequilibrato.

6. La procedura semplificata

Nel caso in cui l’organo straordinario di liquidazio-ne non possa (ritenga motivatamente di) concludere entro i termini di legge la procedura del dissesto per l’onerosità degli adempimenti connessi alla compiu-ta determinazione della massa attiva e passiva dei de-biti pregressi, il Ministro dell’interno, d’intesa con il sindaco dell’ente locale interessato, dispone con pro-prio decreto una chiusura anticipata e semplificata della procedura del dissesto con riferimento a quanto già definito entro il trentesimo giorno precedente il provvedimento, così come previsto dall’art. 268-bis, Tuel. Il provvedimento fissa le modalità della chiusu-ra, tenuto conto del parere della Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali.Qualora l’organo straordinario di liquidazione abbia approvato il rendiconto senza che l’ente possa rag-giungere un reale risanamento finanziario, il Ministro dell’interno, d’intesa con il sindaco del comune inte-ressato, dispone con proprio decreto, sentito il parere della Commissione finanza ed organici degli enti loca-li, la prosecuzione della procedura di dissesto.La prosecuzione è affidata ad un’apposita Commis-sione nominata dal Presidente della Repubblica su proposta del Ministro dell’interno.

L’art. 268-ter integra e perfeziona la procedura stra-ordinaria prevista dall’art. 268-bis.La commissione per il risanamento, nel verificare l’esatta composizione della massa passiva, può in-cludere anche passività comunque riferite ad atti e fatti di gestione avvenuti entro il 31 dicembre dell’anno precedente a quello dell’ipotesi di bilan-cio riequilibrato, pur se a tale data non vi fossero le condizioni di certezza, liquidità ed esigibilità maturate in seguito. Alla liquidazione di tali pas-sività provvede la nuova commissione con i fondi accantonati dall’ente locale nei bilanci annuali e pluriennali, come previsto dal comma 5 dell’art. 268-bis.Un ulteriore vincolo alle procedure esecutive in quanto le somme a disposizione dei creditori per le stesse non possono superare quelle stabilite dalla delibera dell’ente in conformità all’art. 268-bis pur-ché l’ente rispetti gli impegni finanziari presi con la delibera.Non sono ammesse - sino al compimento del-la procedura straordinaria - azioni esecutive o espropriazioni forzate nei confronti dell’ente locale per i debiti che rientrano nella competen-za della procedura avviata. La nullità delle azio-ni esecutive deve essere eccepita dall’ente stesso e/o dalla nuova commissione chiamata in giudi-zio. È applicabile, per analogia, quanto disposto dell’art. 248, comma 4, del T.U., con la sospensio-ne degli interessi e della rivalutazione monetaria per i debiti ancora insoluti, per i debiti di com-petenza della commissione divenuti liquidi ed esigibili dopo la dichiarazione di dissesto e per le somme dovute a seguito di anticipazioni di cassa già erogate. La nullità delle procedure di esecu-zione forzata e la sospensione della produzione degli accessori si protraggono sino al compimen-to della procedura (art. 268-bis, c. 5). Il compimento si identifica con l’approvazione del rendiconto relativo alle attività di liquidazione e pa-gamento delle partite debitorie rilevate durante l’at-tività gestionale della nuova procedura nel caso in cui i piani di impegno vengano approvati con provvedi-mento ministeriale entro la durata massima dell’atti-vità gestionale della nuova commissione. Altro caso di compimento della procedura è costituito dal de-creto di chiusura del dissesto nel caso in cui le ope-razioni di liquidazione e pagamento si protraggano oltre la normale scadenza ed alla fase di liquidazione debba provvedere l’ente.Gli enti locali già dissestati possono ricorrere in via straordinaria alla procedura disciplinata da-


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gli artt. 268-bis e 268-ter qualora siano accertati maggiori debiti rientranti nel dissesto (anche per interessi, rivalutazioni e spese legali), riferiti ad atti o fatti di gestione avvenuti entro il 31 dicem-bre dell’anno antecedente a quello del bilancio riequilibrato.Le somme sono assegnate all’organo straordinario di liquidazione dell’ente e sono ripartite proporzio-nalmente alla differenza fra la massa passiva e fra la massa attiva risultante da apposita certificazione sottoscritta dall’organo medesimo, dal sindaco e dal responsabile finanziario dell’ente.

7. L’adesione alla procedura di riequilibrio finanzia-rio pluriennale

In virtù delle modifiche apportate all’art. 256, Tuel, dal D.L. n. 113/2016, nel caso in cui a seguito del dissesto finanziario si rilevi l’insufficienza della massa attiva, non diversamente rimediabile, tale da compromettere il risanamento dell’ente, il Ministro dell’interno, può stabilire misure straordinarie per il pagamento integrale della massa passiva della liquidazione, fra le quali la possibilità dell’ente di aderire alla procedura di riequilibrio finanziario pluriennale prevista dall’art. 243-bis, Tuel.

Enti dissestati per regione ed anno del dissesto al 20 ottobre 2015

Regione

1989

1990

1991

1992

1993

1994

1995

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

To

tale

com

ples

s.

Piemonte 1 2 1 1 1 1 1 8Lombardia 3 3 5 1 1 1 1 15Liguria 1 2 1 4Veneto 1 1 1 3Emilia Romagna

1 4 1 1 1 8

Toscana 3 1 1 1 6Umbria 2 1 1 4Marche 2 1 1 1 1 1 7Lazio 7 2 5 2 7 3 3 2 1 2 1 1 1 1 2 2 1 1 1 45Abruzzo 6 1 1 4 1 1 3 1 3 2 1 1 25Molise 4 4 1 2 1 1 2 1 16Campania 18 18 10 12 22 14 2 1 5 2 1 1 1 1 2 1 3 4 6 4 7 4 7 147Puglia 21 4 2 4 2 1 1 1 1 1 2 40Basilicata 4 3 3 1 3 2 2 1 1 20Calabria 51 22 13 10 11 7 2 3 1 1 1 1 1 3 1 1 9 7 5 5 4 158Sicilia 2 3 1 2 2 6 3 1 1 2 1 1 2 5 6 6 3 47Sardegna 2 1 3Totale compless.

125 64 45 46 52 38 16 9 7 1 5 3 1 4 2 2 3 4 1 5 4 8 10 20 22 24 18 17 556

N.B.: Nel periodo in esame n. 15 enti hanno dichiarato il dissesto due volte. Sono conteggiate n. 3 amministrazioni provinciali (Napoli - diss. 1993 chiuso con presentazione del rendiconto nel 2003 - Vibo Valentia e Biella).Fonte: Ministero dell’interno.

Cap. VComuni fino a 20.000 abitanti con organi consiliari disciolti per infiltrazioni e condizio-namenti mafiosi

1. La gestione finanziaria: l’anticipazione - il piano di risanamento

Per la gestione finanziaria dei comuni con popolazio-ne inferiore a 20.000 abitanti i cui organi consiliari sono stati sciolti ai sensi dell’art. 143, Tuel, nel testo sostituito dall’art. 2 della legge 15 luglio 2009, n. 94, in conseguenza di fenomeni di infiltrazione e di con-

dizionamenti di tipo mafioso, lo stesso T.U. è stato integrato dall’art. 6 della legge n. 140/2004, con l’art. 145-bis che stabilisce le seguenti disposizioni:«1. Per i comuni con popolazione inferiore a 20.000 abitanti i cui organi consiliari sono stati sciolti ai sensi dell’art. 143, su richiesta della Commissione straor-dinaria di cui al comma 1 dell’art. 144, il Ministero dell’interno provvede all’anticipazione di un importo calcolato secondo i criteri di cui al comma 2. L’anti-cipazione è subordinata all’approvazione di un piano di risanamento della situazione finanziaria, predispo-sto con le stesse modalità previste per gli enti in stato di dissesto finanziario dalle norme vigenti. Il piano è


1470

predisposto dalla Commissione straordinaria ed è ap-provato con decreto del Ministro dell’interno, su pare-re della Commissione per la stabilità finanziaria degli enti locali, di cui all’art. 155.2. L’importo dell’anticipazione di cui al comma 1 è pari all’importo dei residui attivi derivanti dal titolo primo e dal titolo terzo dell’entrata, come risultanti dall’ultimo rendiconto approvato, sino ad un limite massimo determinato in misura pari a cinque annua-lità dei trasferimenti erariali correnti e della quota di compartecipazione al gettito dell’IRPEF, e calcolato in base agli importi spettanti al singolo comune per l’anno nel quale perviene la richiesta. Dall’anticipa-zione spettante sono detratti gli importi già corrispo-sti a titolo di trasferimenti o di compartecipazione al gettito dell’IRPEF per l’esercizio in corso. A decorrere dall’esercizio successivo il Ministero dell’interno prov-vederà, in relazione al confronto tra l’anticipazione attribuita e gli importi annualmente spettanti a ti-tolo di trasferimenti correnti e di compartecipazione al gettito dell’IRPEF, ad effettuare le compensazioni e determinare gli eventuali conguagli sino al completo recupero dell’anticipazione medesima.3. L’organo di revisione dell’ente locale è tenuto a vigi-lare sull’attuazione del piano di risanamento, segna-lando alla Commissione straordinaria o all’ammini-strazione successivamente subentrata le difficoltà ri-scontrate e gli eventuali scostamenti dagli obiettivi. Il mancato svolgimento di tali compiti da parte dell’or-gano di revisione è considerato grave inadempimento.4. Il finanziamento dell’anticipazione di cui al com-ma 1 avviene con contestuale decurtazione dei tra-sferimenti erariali agli enti locali e le somme versate dall’ente sciolto ai sensi dell’art. 143 affluiscono ai trasferimenti erariali dell’anno successivo e sono as-segnate nella stessa misura della detrazione. Le mo-dalità di versamento dell’annualità sono indicate dal Ministero dell’interno all’ente locale secondo le norme vigenti».Si ritiene utile evidenziare che per effetto di quan-to disposto dal sesto comma del citato art. 143, a decorrere dalla data di pubblicazione del decreto di scioglimento sono risolti di diritto gli incarichi di revisore dei conti che non siano stati rinnovati dalla commissione straordinaria di cui all’art. 144 entro quarantacinque giorni dal suo insediamento.Si applicano altresì le disposizioni di cui agli artt. 100 e 101 del D.Lgs. 6 settembre 2011, n. 159, Codi-ce delle leggi antimafia, afferenti obblighi e moda-lità di effettuazione delle procedure di affidamento di lavori, servizi e forniture per gli enti locali sciolti ex art. 143, Tuel.

2. Ulteriori interventi

La legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha previsto i se-guenti interventi per gli enti locali commissariati per le situazioni sopra indicate.

2.1. Commissioni straordinarie - Oneri - Assunzione a carico dello Stato

Gli oneri relativi al funzionamento delle Commis-sioni straordinarie presso gli enti suddetti sono stati assunti, dal 1° gennaio 2007, a carico dello Stato che provvede al rimborso previa presentazione della re-lativa richiesta, effettuata per l’ente dalla Commis-sione (c. 704).Le modalità per la presentazione della richiesta e per la determinazione degli oneri da rimborsare sa-ranno precisate dal Ministero dell’Interno.Le somme che saranno rimborsate dello Stato do-vranno essere destinate dall’ente a spese d’inve-stimento. È auspicabile che il rimborso avvenga almeno semestralmente, per consentire all’ente in-terventi, sia pur di modesta entità, investendo per migliorare l’erogazione dei servizi e dar sollievo alla disoccupazione.

2.2. Anticipazione dei trasferimenti erariali

Per far fronte alle esigenze di liquidità degli enti commissariati il Ministero dell’Interno provvede, su richiesta della commissione straordinaria, ad erogare in unica soluzione i trasferimenti erariali e la quota di compartecipazione al gettito dell’Ir-pef spettanti per l’intero esercizio. Se la richiesta viene avanzata nel corso dell’esercizio l’erogazio-ne sarà disposta per la quota residua rimasta da erogare.

2.3. Personale assegnato in posizione di assegnazione o comando - Oneri

Per assicurare il regolare funzionamento dei servizi degli enti commissariati il prefetto, su richiesta della commissione straordinaria, può disporre l’assegna-zione in via temporanea, in posizione di comando o distacco, di personale amministrativo e tecnico, di amministrazioni ed enti pubblici, al quale spetta un compenso mensile proporzionato alle prestazio-ni da rendere, stabilito dal prefetto in misura non superiore al 50 per cento del compenso spettante a ciascun componente della commissione straordina-ria di gestione.


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2.4. Incarichi dirigenziali a contratto, di revisore dei conti, di consulenza e di collaborazione

Negli enti in cui il consiglio è stato sciolto per l’e-mergere delle condizioni previste dall’art. 143 Tuel, gli incarichi dirigenziali a contratto di cui all’art. 110, commi 1 e 2, dello stesso T.U., gli incarichi di revisore dei conti ed i rapporti di consulenza e di collaborazione coordinata e continuativa in atto al momento dello scioglimento sono risolti di diritto, se non sono rinnovati dalla commissione straordi-naria di gestione entro quarantacinque giorni dal suo insediamento (c. 715).

3. L’anticipazione di cassa

Per la gestione finanziaria degli enti locali sciolti ai sensi dell’art. 143, Tuel, per i quali sussistono squi-libri strutturali di bilancio, in grado di provocare il dissesto finanziario, la commissione straordina-ria per la gestione dell’ente, entro sei mesi dal suo insediamento, può richiedere una anticipazione di cassa.L’anticipazione, nel limite massimo di euro 200 per abitante, è destinata esclusivamente al paga-mento delle retribuzioni al personale dipendente e ai conseguenti oneri previdenziali, al pagamen-to delle rate di mutui e di prestiti obbligazionari, nonché all’espletamento dei servizi locali indi-spensabili. Le somme a tal fine concesse non sono

oggetto di procedure di esecuzione e di espropria-zione forzata.L’anticipazione è concessa con decreto del Ministe-ro dell’interno di concerto con il Ministero dell’e-conomia e delle finanze, nei limiti di 20 milioni di euro annui a valere sulle dotazioni del fondo di rotazione di cui all’art. 243-ter, Tuel. Il decreto mi-nisteriale stabilisce altresì le modalità per la restitu-zione dell’anticipazione straordinaria in un periodo massimo di dieci anni a decorrere dall’anno succes-sivo a quello in cui è erogata l’anticipazione.

4. Il fondo per realizzazione e manutenzione di opere pubbliche

Per consentire la realizzazione e la manutenzione di opere pubbliche negli enti locali che si trovano nella condizione di scioglimento ai sensi dell’art. 143, il comma 277 della legge 27 dicembre 2017, n. 205 ha istituito un fondo con una dotazione inizia-le di 5 milioni di euro annui a decorrere dall’anno 2018. Con apposito decreto sono definiti i criteri e le modalità di riparto del fondo, attribuendo priori-tà agli enti con popolazione residente fino a 15.000 abitanti.La dotazione del fondo è annualmente incremen-tata con le risorse non utilizzate in ciascun anno, rivenienti dal Fondo ordinario per il finanziamento dei bilanci degli enti locali, dal quale sono attinte le risorse in via stabile.

L’ordinamento finanziario e contabile Riccardo Narducci ... · dei principi di armonizzazione e...

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