La giusta determinazione del salario e del dividendo per l’azionista-dipendente

La giusta determinazione del salario e del dividendo per l’azionista-dipendente

Raoul PagliaAmco Fiduciaria SA

La previdenza professionale e la pianificazione fiscale

02 dicembre 2013 Cadempino, via Industria 2, Centroeventi – ore 14.00

Riforma II dell’imposizione delle imprese• Obiettivi

– rafforza il settore delle imprese e del commercio– crea posti di lavoro nelle PMI– aumenta l’attrattiva della piazza economica svizzera

• Attenuare la doppia imposizione economica

• Problemi– Costituzionalità– Rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi– Imposizione attenuata dei redditi da capitale

Overall Statutory Tax rate on dividend income

Fonte: http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/tax-database.htm

Switzerland: the corporate income tax rate includes the church tax, while the personal income tax rates excludes it. The data are computed for Zurich (representative town) with a MCL system. In Switzerland, a certain number of cantons have a CL system. The federal state changed from CL to MCL as of 1 January 2009.

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2007 2013

http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/tax-database.htm

http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/tax-database.htm

Il dividendo va a formare il reddito imponibile, assieme al reddito da lavoro dipendente, interessi ricevuti ecc. In Ticino, così come a livello federale, questo dividendo è imposto solamente per il 60%1 se deriva da partecipazioni detenute nella sostanza privata e per il 50%2 se le partecipazioni sono detenute nella sostanza commerciale (LT e LIFD)3.

1 Art. 19 cpv. 1bis LT e Art 20 cpv. 1bis LIFD 2 Art. 17b cpv. 1 LT e Art. 18b cpv. 1 LIFD3 Con una partecipazione di almeno il 10% al capitale sociale.

Trattamento fiscale del dividendo

Oneri che gravano sul salarioTassi contributivi AVS/AI/IPGAVS 8.40%AI 1.40%IPG 0.50%Totale 10.30%

Contributi AD

AD < 126'000 2.20%

AD>126'000

<315'000 1.00%

AD>315'000 0.00%

• Art. 112 cpv. 3a COST: "L’assicurazione è finanziata: a. con i contributi degli assicurati; la metà dei contributi dei dipendenti è a carico del datore di lavoro". I datori di lavoro deducono la metà del contributo (5,15 %) dalla paga dei salariati e la versano alla cassa di compensazione unitamente alla propria quota (anch’essa del 5,15 %). A questo 10,3 % va aggiunto il contributo all’assicurazione contro la disoccupazione.

• Come l’assicurazione per la vecchiaia e i superstiti (AVS), l’assicurazione contro la disoccupazione (AD) è un’assicurazione sociale svizzera obbligatoria. Tutti i salariati tenuti a pagare contributi all’AVS e i loro datoridi lavoro devono versare contributi all’AD nella misura del 50 per cento ciascuno.

FAK/AF: 2.1% a carico del datore di lavoro (Cassa cantonale di compensazione)

Esempio Fattispecie:Consideriamo una persona fisica, dipendente e proprietario di una SA che consegue un utile prima delle imposte (e prima di decidere lo stipendio del dipendente-proprietario) di Fr. 500'000.-. Parte di questo utile viene distribuito sotto forma di salario, mentre il restante viene elargito sotto forma di dividendo al dipendente e azionista unico. Presento due situazioni, una con uno stipendio di Fr. 50'000.- e l'altra con uno stipendio di Fr. 450'000.-.Variante I: Senza attenuazioneVariante II: Con attenuazione

Persona Giuridica

Utile prima della distribuzione 500'000 Stipendio 50'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 2'575 Oneri sociali (AD) 550 Oneri sociali (AF) 1'050

Utile prima delle imposte 445'825

Totale Imposte PG 93'394 20.95%

Utile dopo imposte (dividendo) 352'431

Persona Fisica

Reddito Attività lucrativa 50'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 2'575 Oneri sociali (AD) 550 Stipendio imponibile 46'875 Dividendo 352'431 Attenuazione 0.00%Dividendo imponibile 352'431

Reddito imponibile 399'306

Imposte Federali 39'870 Imposte Cantonali 50'893 Imposte Comunali 50'893

Totale imposte PF 141'657 35.48%

Reddito disponibile 257'649

Persona Giuridica

Utile prima della distribuzione 500'000 Stipendio 450'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 23'175 Oneri sociali (AD) 2'331 Oneri sociali (AF) 9'450




Persona Fisica

Reddito Attività lucrativa 450'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 23'175 Oneri sociali (AD) 2'331 Stipendio imponibile 424'494 Dividendo 11'892 Attenuazione 0.00%Dividendo imponibile 11'892





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Stipendio: 50’000.- Stipendio: 450’000.-

Persona Giuridica

Utile prima della distribuzione 500'000 Stipendio 50'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 2'575 Oneri sociali (AD) 550 Oneri sociali (AF) 1'050




Persona Fisica

Reddito Attività lucrativa 50'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 2'575 Oneri sociali (AD) 550 Stipendio imponibile 46'875 Dividendo 352'431 Attenuazione 40.00%Dividendo imponibile 211'458





Persona Giuridica

Utile prima della distribuzione 500'000 Stipendio 450'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 23'175 Oneri sociali (AD) 2'331 Oneri sociali (AF) 9'450




Persona Fisica

Reddito Attività lucrativa 450'000 Oneri sociali (AVS/AI/IPG) 23'175 Oneri sociali (AD) 2'331 Stipendio imponibile 424'494 Dividendo 11'892 Attenuazione 40.00%Dividendo imponibile 7'135





Varia

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neStipendio: 50’000.- Stipendio: 450’000.-

Stipendio basso

Senza Attenuazione

Oneri sociali e fiscali

Totale imposte 160'884 32.18%Oneri 60'462 Totale imposte + oneri 221'346 44.27%







Stipendio elevato

Con AttenuazioneDal 1.1.2010

Totale degli oneri

Art. 669 cpv. 3 e Art. 674 cpv. 2: «…quanto costante possibile…»

Art. 671 cpv. 1: «…5% dell’utile dell’esercizio assegnato alla riserva generale… fino a che questa abbia raggiunto il 20% del capitale azionario versato.»

Art. 671 cpv. 2 cfr. 3: «Sono altresì assegnati alla riserva generale “Il 10 per cento degli importi distribuiti a titolo di partecipazione all’utile dopo il versamento di un dividendo del 5 per cento.»

Art. 674 cpv. 1 CO: «Il dividendo non può essere determinato prima che siano state assegnate alle riserve legali e statutarie le somme loro destinate dalla legge e dallo statuto.»

Esiste un limite al dividendo ? CO

Art. 674 cpv. 2 CO: «L’assemblea generale può deliberare la costituzione di riserve che non siano previste dalla legge e dallo statuto o che ne eccedano le esigenze, nella misura in cui ciò sia: 1. necessario per scopi di sostituzione; 2. giustificato per garantire durevolmente la prosperità dell’impresa o la ripartizione di un dividendo quanto costante possibile, tenendo conto degli interessi di tutti gli azionisti.»

Art. 675 cpv. 2 CO: «Possono essere prelevati dividendi solo sopra l’utile risultante dal bilancio e sulle riserve all’uopo costituite.»

Art. 677 CO: «Quote di utili (tantièmes) possono essere attribuite agli amministratori solo se prelevate sull’utile risultante dal bilancio, dopo l’assegnazione alla riserva legale e la ripartizione, tra gli azionisti, di un dividendo del 5 per cento o della percentuale superiore che fosse prevista nello statuto.»

CO

Art. 798 cpv. 1 CO: «Possono essere prelevati dividendi soltanto sull’utile risultante dal bilancio e sulle riserve costituite a tal fine.»

Art. 798 cpv. 2 CO: «Il dividendo non può essere determinato prima che siano state assegnate alle riserve legali e statutarie le somme loro destinate dalla legge e dallo statuto.»

CO

Art. 20 cpv.1 lit. a LIFD, Art. 19 cpv. 1 lit. c LT:«Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente…i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere…»

Art. 18b cpv. 1 LIFD, Art. 17b cpv. 1 LT: «I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione…sono imponibili in ragione del 50 per cento... se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario …»

Art. 20 cpv. 1bis LIFD, Art. 19 cpv. 1bis LT:«I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro…sono imponibili in ragione del 60 per cento…se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario…»

LIFD – LT

Art. 7 cpv. 1 lett. d OAVS: «Il salario determinante comprende… le partecipazioni dei salariati agli utili, nella misura in cui tali proventi eccedono l’interesse di un capitale eventualmente investito.»Art. 3bis cpv. 2 (2011.1) DSD: «…a certe condizioni, i dividendi e le distribuzioni di simile natura derivanti dall’utile netto di una PG nella quale il salariato detiene una partecipazione, devono essere considerati come salario determinante.» Art. 3 bis cpv. 2 (2011.7) DSD: «I dividendi che superano un rendimento del 10% del capitale proprio sono presumibilmente sproporzionati.»LAVS: «…»

OAVS – DSD – LAVS

Qual’è il salario adeguato ? LAVS – DSD

Art. 5 cpv. 2 LAVS: «Il salario determinante comprende qualsiasi retribuzione del lavoro a dipendenza d’altri per un tempo determinato od indeterminato…»

1001 DSD: Fa riferimento all’ art. 5 cpv. 2 LAVS.

1007 DSD: La retribuzione è costituita da prestazioni in contanti o in natura, eventualmente da un credito del salariato.

Art. 3bis cpv. 2 (2010.1) DSD: Le prestazioni derivanti dall'utile netto dato da una persona giuridica a dipendenti che sono contemporaneamente titolari di diritti di partecipazione nella società, fanno parte del salario determinante indipendentemente da come sono stati qualificati se il motivo per cui è stata corrisposta la prestazione deriva dal rapporto di lavoro.

Art. 3bis cpv. 2 (2011.2) DSD: In principio bisogna rispettare la ripartizione fatta dalla società stessa ed accettata dalle autorità fiscali.

Art. 3bis cpv. 2 (2011.3) DSD: Per stabilire se esiste una sproporzione manifesta occorre fondarsi sull‘adeguatezza del salario in base alla prestazione fornita e sull‘appropriatezza del rendimento del capitale investito.

Art. 3bis cpv. 2 (2011.4) DSD: I dividendi sono da considerare come salario determinante solamente quando siamo in presenza di un salario insolitamente basso e, simultaneamente, i dividendi sono troppo elevati.

Art. 3bis cpv. 2 (2011.5) DSD: Per stabilire se il salario è adeguato in base al tipo di attività, oltre ai compiti occorre considerare anche il grado di responsabilità, il „savoir faire“, l‘esperienza, la conoscenza nel ramo d‘attività, il tipo di attività ecc.

DSD

Unione sindacale svizzera (USS):

http://www.lohnrechner.ch/rami.html

Ufficio federale di statistica (UST):

http://www.lohnrechner.bfs.admin.ch/Pages/SalariumWizard.aspx(selezionare italiano)

Calcolatori di stipendio (?)




http://www.lohnrechner.bfs.admin.ch/Pages/SalariumWizard.aspx



Sentenza del Tribunale federale n. 9C_107/2008, del 5 giugno 2008Il signor Y, è azionista, presidente del Consiglio di amministrazione e direttore dell’azienda X, la quale detiene il 100% di due SA. Negli anni 2002-2004 ha ricevuto uno stipendio lordo di 32’103 franchi ed un dividendo lordo di 134’000 franchi. Nel 2005 uno stipendio lordo di 31’932 franchi ed un dividendo lordo di 340’000 franchi.

Considerazioni:Il salario è adeguato? In base a quanto riportato nel Registro di Commercio, lo scopo sociale della società X è di acquistare, gestire e vendere partecipazioni. Nei bilanci 2005, oltre ai costi di gestione, l’unico altro costo riportato era quello dell’onorario (compresi oneri sociali) corrisposto al presidente del Consiglio di amministrazione. Pertanto si evince che l’unica attività svolta dalla società X era quella di gestire le due partecipazioni; di conseguenza il Tribunale federale ha stabilito che un compenso di circa 30’000 franchi è da ritenersi adeguato.

Il dividendo è sproporzionato? : La parte del dividendo che eccede il 15% del capitale azionario veniva considerata stipendio determinante fino ad un ammontare massimo che corrisponde al salario medio (Prassi del Canton Nidvaldo) .

Nel 2008 il Tribunale federale definisce la prassi del Canton Nidvaldo contraria alla legge (“Gesetzwidrig”) poiché essa prevede di rapportare il dividendo al capitale azionario. Per una società anonima il capitale proprio non corrisponde al capitale al azionario, ma vanno considerate anche le riserve.

Pacchetto azionario: Fr. 19 milioni (AFC)Fino al 2004 Y deteneva il 30% Rendimento: 2.35%Nel 2005 Y deteneva il 50% Rendimento: 3.6%

Il Tribunale federale ha dato torto alla cassa di compensazione del Canton Nidvaldo ed ha accolto il ricorso dell’azienda X.

Sentenza del Tribunale assicurativo del Canton San Gallo, del 12 febbraio 2010 (“Entscheid des Versicherungsgerichts des Kantons St. Gallen vom 12. Februar 2010, AHV 2009/4 und KZL 2009/1”)Il signor A, azionista unico, membro del Consiglio di amministrazione e dirigente della società S ha percepito nell’anno 2007 uno stipendio di 50’843 franchi ed un dividendo di 100’000 franchi. La cassa di compensazione, per lo stesso anno, decide di riqualificare 69’157 franchi in stipendio, affermando che 120’000 franchi corrispondono ad un salario adeguato per la funzione svolta dal signor A (salario determinante). Pertanto chiedono che vengano versati 9’883.15 franchi quali contributi e costi amministrativi e 483.15 franchi quali interessi arretrati.La società S decide di ricorrere al Tribunale assicurativo del Canton San Gallo, volendo riconoscere al massimo uno stipendio di 64’100 franchi, più 5’000 franchi quale contributo spese (auto e spese diverse). Nei sei anni precedenti lo stipendio erogato al signor A variava da 160’000 a 180’000 franchi (in media, dunque 170’000 franchi). È interessante rilevare che a partire dal 1. gennaio 2007 il Canton San Gallo ha introdotto una forma attenuata di imposizione del dividendo anticipando di due anni l’entrata in vigore della Riforma II dell’imposizione delle imprese (“Teilsatzverfahren”, 50% indipendentemente dal fatto che la partecipazione si trovi nella sostanza privata o commerciale).

Considerazioni:continuità: come mai improvvisamente lo stipendio del signor A si riduce a circa un terzo di quanto era nei sei anni precedenti? Né la società S né A hanno una motivazione plausibile;paragone con l’evoluzione remunerativa degli altri dipendenti: durante lo stesso periodo gli altri collaboratori hanno visto il loro stipendio rimanere stabile, se non addirittura in leggero aumento;rendimento del capitale investito: a dipendenza del metodo di valutazione utilizzato questo variava dal 46.3% al 55.6% nel 2007, a fronte di un rendimento dello 0% (nessun dividendo pagato) durante gli anni 2003-2006;salario usuale considerato il luogo (“ortsüblichen Lohn”): difficile dire se 120’000 franchi rappresentino effettivamente un salario adeguato alla situazione in questione, tuttavia, se la società S ed il signor A negli anni passati hanno ritenuto adeguato uno stipendio di 170’000 franchi, non potevano affermare che 120’000 franchi sono troppi. Fatte queste considerazioni il Tribunale assicurativo del Canton San Gallo ha deciso di respingere il ricorso dando ragione alla cassa di compensazione.

Sentenza del Tribunale federale n. 9C_669/2011, del 25 ottobre 2012

Il Signor C. è azionista unico, presidente del Consiglio di amministrazione e gerente della M. SA. Fra il 2003 ed il 2005 dichiarava uno stipendio di 44’000 franchi e nel 2006 di 104’000 franchi. Nel contempo in questi anni percepiva un dividendo di 160’000 franchi. La cassa di compensazione del Canton OW pretende dalla M.SA il pagamento posticipato dei contributi.

Considerazioni:

Il salario è adeguato? Il Tribunale federale ha riconosciuto il fatto che durante il 2003 ed il 2005 lo stipendio era troppo basso rispetto a quanto avrebbe percepito un “terzo indipendente”.

Il dividendo è troppo elevato? Nel periodo 2003-2006 il rendimento oscillava fra il 13.1% e il 36.3%.

I dividendi distribuiti dal 2003 al 2005 sono stati considerati “dividendi di sostanza” maturati fra il ‘93 e il ‘95 e nel 1998. In quegli anni lo stipendio percepito da C. era stato ritenuto adeguato.

In effetti negli anni in cui il dividendo di sostanza è maturato, il Signor C. avrebbe anche potuto attribuirsi un dividendo importante (anche sproporzionato) senza che questo avrebbe avuto delle conseguenze ai fini dei contributi.

Il fatto che in quegli anni C. abbia optato per lasciare gli utili all’interno della sua società, decidendo solamente più tardi di prelevarli, non cambia nulla alla sostanza.

Il ricorso è quindi stato respinto, anche se non all’unanimità dei giudici.

Conclusioni – Raccomandazioni (1)

1. Attenersi alle valutazioni fatte dall'amministrazione fiscale.

2. Seguire il principio del “terzo indipendente” (at arm's lenght).

3. Il salario deve tenere in considerazione tutti gli aspetti rilevanti: – grado di responsabilità, – know-how, esperienza, conoscenze specifiche e – tipo di attività.

4. Non vi sono i presupposti legali per contestare un dividendo (se CO rispettato).– Il salario potrebbe essere insufficiente anche in assenza di dividendo.– Utile di liquidazione beneficia dell’imposizione parziale.

5. Valutare l'eventuale sproporzione fra lavoro effettivamente svolto (compreso responsabilità, competenze manageriali ecc.) e salario percepito dal dipendente azionista.

6. Considerare la politica retributiva aziendale nel suo insieme.

7. La parte fissa dello stipendio del dipendente azionista non dovrebbe dipendere dai risultati della società.

8. La parte variabile, può variare a seconda dell'andamento degli affari (utile e/o ricavo), ma soprattutto deve dipendere dalla performance del singolo.

9. Dividendi devono provenire da utile o riserve costituite a tale scopo.

10. La continuità è importante.

11. Non esistono modelli precisi; valutazione caso per caso.

Conclusioni – Raccomandazioni (2)

Cosa succede in caso di riqualifica ?

Salario riqualificato in dividendo

Parte del salario considerata «eccedente» = Distribuzione dissimulata di utili e come tale soggetta all’IP.

Ripresa in capo alla società (utile)

La PF: Imponibile solo il 40% del dividendo

Da segnalare la sentenza: 9C_514/2008 (se lo stipendio è stato riqualificato in dividendo, gli oneri sociali vanno restituiti).

Dividendo riqualificato in salario

PG: Salario = costo deducibilePF: Salario imposto al 100%

Circolare 22, AFC: «Quando un’autorità competente in materia di assicurazioni sociali effettua una riqualificazione del provento da partecipazioni in reddito da attività lucrativa, si può procedere a una riqualificazione ai fini dell’imposta federale diretta soltanto se sia la tassazione del detentore di partecipazioni sia quella della società di capitali possono essere rettificate perché ancora aperte.»

Dubbio: Art. 66 cpv. 1 lit a PA: Se vi sono fatti nuovi e rilevanti si può chiedere una revisione.

Se è stata trattenuta la IP: restituita

Bisogna pagare gli oneri sociali

Attenuazione dell’imposizione nei Cantoni (I) CH AG AI AR BE BL BS FR GE Articoli nella legge Art 18b cpv.1 Art. 45a Art 38 cpv. 4 Art. 39 cpv. 4 Art. 42 cpv. 4 Art. 34 cpv. 5 Art. 19b cpv. 1 Art. 19b cpv. 1 Art 38

Art. 20 cpv.

1bis Art. 21 cpv.

1bis Condizione principale 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10%Condizione alternativa − − − 2 mio. − − − − − Società di capitali SI SI SI SI SI SI SI SI SISocieetà cooperative SI SI − SI SI SI SI SI SI Teilsatzverfahren − SI SI SI SI SI − − −Sostanza privata − 60% 60% 40% 50% 50% − − −Sostanza commerciale − 60% 60% 40% 50% 50% − − − Teilbesteuerungsferfahren SI − − − − − SI SI SISostanza privata 40% − − − − − 50% 50% 40%Sostanza commerciale 50% − − − − − 50% 50% 50%

GL GR JU LU NW OW SG SH SO

Articoli nella legge Art. 34 cpv. 3 Art. 18a Art 16b cpv. 1 Art. 57 cpv. 6Art. 40 cpv. 3

e 4 Art. 20a cpv. 1 Art 50 cpv. 5 Art 38 cpv. 3aArt. 26 cpv. 1

lett. B

Art. 18 cpv.

2bis Art. 24bis cpv.

1 Condizione principale 10% 10% 10% 10% <5% / >5% 10% 10% 10% 10%

Condizione alternativa − − − −< 5 mio. / > 5

mio. − − − − Società di capitali SI SI SI SI SI SI SI SI SIGenossenschaft − SI SI SI SI SI SI SI SI Teilsatzverfahren SI − − − SI − SI SI −Sostanza privata 80% − − − 20% / 50% − 50% 50% −Sostanza commerciale 80% − − − 20% / 50% − 50% 50% − Teilbesteuerungsferfahren − SI SI SI − SI − − SISostanza privata − 40% 40% 50% − 50% − − 40%Sostanza commerciale − 50% 50% 50% − 50% − − 50%

Attenuazione dell’imposizione nei Cantoni (II)

SZ TG TI UR VD VS ZG ZH NE Articoli nella legge Art. 36 cpv. 2a Art. 20b cpv. 1 Art. 17b Art. 22a cpv. 1 Art. 21b Art. 14b cpv. 1 Art 35 cpv. 4 Art. 35 cpv.4 − Art. 22 cpv. 2 Art. 23 cpv. 1 Condizione principale 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% −Condizione alternativa − − − − − − − − − Società di capitali SI SI SI SI SI SI SI SI −Genossenschaft − SI SI SI SI SI SI SI − Teilsatzverfahren SI − − − − − − SI −Sostanza privata 75% − − − − − − 50% −Sostanza commerciale 75% − − − − − − 50% − Teilbesteuerungsferfahren − SI SI SI SI SI SI − −Sostanza privata − 40% 40% 60% 30% 40% 50% − −Sostanza commerciale − 50% 50% 60% 40% 50% 50% − −

Attenuazione dell’imposizione nei Cantoni (III)

La giusta determinazione del salario e del dividendo per l’azionista-dipendente

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