IVA in edilizia - NetConcrete.info · 2009. 10. 28. · Tabella A parte II e parte III allegata al...

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Il volume (che raccoglie una serie dicontributi, riveduti e aggiornati,pubblicati sul quindicinale Consulenteimmobiliare) rappresenta una completadisamina delle problematiche relativeall’applicazione delle aliquote ridotte.Attraverso un largo impiego di tabelle eschemi operativi, la materia vieneriorganizzata e resa sistematica, inmodo tale da offrire ai lettori, anche aimeno esperti del settore tributario, unagevole strumento per la soluzione deiproblemi più ricorrenti.Completa l’opera un’ampia appendicedi fonti legislative e regolamentari,giurisprudenza e formule.La consultazione, anche attraverso laparticolare codifica che rinvia il lettoredal testo ai singoli documenti ri-chiamati, risulta decisamente agevole.

Introduzione

Da diverso tempo Adalberto Gambetti e Giampaolo Giuliani collaborano conIl Sole 24 Ore con articoli e monografie che trattano principalmente dell’imposta sulvalore aggiunto con particolare riferimento al settore edilizio.

Su questo specifico argomento, per il Consulente immobiliare, hanno curato unaserie di monografie che avevano come obiettivo quello di offrire ai lettori una com-pleta disamina delle problematiche relative alla applicazione dell’aliquota ridottaIVA in edilizia.

Considerata l’organicità di questi articoli, il largo impiego da parte degli autoridi tabelle e schede operative, nonché i numerosissimi richiami a disposizioni norma-tive, a orientamenti ministeriali e giurisprudenziali (che per motivi di spazio nonpotevano essere pubblicati nelle pagine della rivista) si è ravvisata l’opportunità diraccogliere ordinatamente tutto questo materiale.

Le otto monografie sono quindi diventate i rispettivi capitoli di questo volume acui si aggiunge la legislazione, la prassi ministeriale e la giurisprudenza richiamatadagli autori per supportare ed esemplificare il proprio pensiero.

Uno sforzo particolare, inoltre, è stato fatto nel predisporre il supporto informa-tico che è proposto in allegato al volume.

Si tratta di un software che non si limita ad accogliere semplicemente dei docu-menti, ma permette la lettura guidata del testo consentendo di giungere in tempirapidi e con estrema facilità anche per i meno esperti del settore tributario alla cor-retta applicazione dell’imposta sul valore aggiunto.

Non solo, una volta individuata la soluzione è possibile stampare le schedeesemplificative, le «dichiarazioni di responsabilità» e, più in generale, tutto quelmateriale da utilizzare nei frequenti e defatiganti contraddittori con fornitori e/oclienti per stabilire, di comune accordo con la controparte, quale aliquota applicaread ogni singola fattispecie.

Come il lettore avrà occasione di appurare si tratta di un modo diverso ed estre-mamente pratico di utilizzare quanto contenuto nel volume.

Per chi volesse avvicinarsi al testo con lo stesso metodo seguito nel software, siconsiglia di iniziare la lettura dei capitoli, partendo dall’ultimo cioè l’ottavo.

XXII IVA IN EDILIZIA - GUIDA PRATICA ALLE ALIQUOTE RIDOTTE

Esso, infatti, rappresenta una sintesi di quanto è stato analizzato nei precedentipoiché individua attraverso delle schede le situazioni che nella realtà di tutti i giornisi possono presentare agli operatori.

Ognuna di tali schede oltre ad indicare le aliquote stabilite per ogni singola fat-tispecie rimanda a delle note operative per una sintetica analisi dei problemi e que-ste ultime, a loro volta, rimandano ai diversi paragrafi del testo per maggioriapprofondimenti.

Un metodo di lettura questo, sicuramente non banale che permette a ciascuno distabilire in tutta libertà in quale ordine affrontare i vari argomenti considerando leproprie conoscenze e le proprie curiosità.

Capitolo 1 – Le disposizioni legislative.......................................................................................................................................................................

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1.1 La normativa in vigore

Il primo tema che si deve obbligatoriamente affrontare riguarda le fonti normati-ve attualmente in vigore che disciplinano la materia.

Al riguardo si può affermare che dal 1° gennaio 1998 l’applicazione dell’aliquo-ta ridotta nel settore dell’edilizia è determinata esclusivamente (fatte salve alcunefattispecie particolari richiamate al paragrafo successivo) dalle disposizioni dellaTabella A parte II e parte III allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972. Più inparticolare, le voci della Tabella A parte II e parte III, che attualmente disciplinanol’applicazione dell’IVA al 4% e al 10% sono riprodotte nella tabella che segue.

TABELLA A ALLEGATA AL D.P.R. 633 DEL 26 OTTOBRE 1972

◆AL 1 ◆AL 12 ◆AL 28 ■AG 39◆AL 3 ◆AL 14 ◆AL 34 ■AG 47◆AL 7 ◆AL 20 ◆AL 37 ■AG 52◆AL 10 ◆AL 25 ▲AI 80

Parte II aliquota al 4%

21) case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro deilavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 218 del 27agosto 1969, ancorché non ultimate, purché permanga l’originaria destina-zione, in presenza delle condizioni di cui alla nota II bis) all’articolo 1 dellatariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’impo-sta di registro, approvato con D.P.R. 131 del 26 aprile 1986. In caso di dichiara-zione mendace nell’atto di acquisto, ovvero di rivendita nel quinquennio dalladata dell’atto, si applicano le disposizioni indicate nella predetta nota;

21-bis) costruzioni rurali destinate a uso abitativo del proprietario del terreno o di altriaddetti alle coltivazioni dello stesso o all’allevamento del bestiame e alle attivitàconnesse, cedute da imprese costruttrici, ancorché non ultimate, purché per-manga l’originaria destinazione, sempre che ricorrano le condizioni di cuiall’articolo 9, comma 3, lettere c) ed e), del D.L. 557 del 30 dicembre 1993, con-vertito, con modificazioni, dalla legge 133 del 26 febbraio 1994;

24) beni, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione, anchein economia, dei fabbricati di cui all’articolo 13 della legge 408 del 2 luglio 1949,e successive modificazioni, delle costruzioni rurali di cui al numero 21-bis) e,fino al 31 dicembre 1996, quelli forniti per la realizzazione degli interventi direcupero del patrimonio pubblico e privato danneggiato dai movimenti sismicidel 29 aprile, del 7 e dell’11 maggio 1984;

(segue)

2 IVA IN EDILIZIA - GUIDA PRATICA ALLE ALIQUOTE RIDOTTE

26) assegnazioni, anche in godimento, di case di abitazione di cui al numero 21),fatte a soci da cooperative edilizie e loro consorzi;

39) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzionedei fabbricati di cui all’articolo 13 della legge 408 del 2 luglio 1949, e succes-sive modificazioni, effettuate nei confronti di soggetti che svolgono l’attività dicostruzione di immobili per la successiva vendita ivi comprese le cooperativeedilizie e loro consorzi, anche se a proprietà indivisa, o di soggetti per i qualiricorrono le condizioni richiamate nel numero 21), nonché alla realizzazionedelle costruzioni rurali di cui al numero 21-bis);

41-ter) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi a oggetto la realiz-zazione delle opere direttamente finalizzate al superamento o alla eliminazionedelle barriere architettoniche.

Parte III aliquota al 10%

127-quinquies) opere di urbanizzazione primaria e secondaria elencate nell’articolo 4 dellalegge 847 del 29 settembre 1964, integrato dall’articolo 44 della legge 865 del22 ottobre 1971, linee di trasporto metropolitane tranviarie e altre linee di tra-sporto a impianto fisso; impianti di produzione e reti di distribuzione caloreenergia e di energia elettrica da fonte solare fotovoltaica ed eolica; impianti didepurazione destinati a essere collegati a reti fognarie anche intercomunali e airelativi collettori di adduzione; edifici di cui all’articolo 1 della legge 659 del 19luglio 1961, assimilati ai fabbricati di cui all’articolo 13 della legge 408 del 2luglio 1949, e successive modificazioni;

127-sexies) beni, escluse materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione delleopere e degli impianti e degli edifici di cui al numero 127-quinquies);

127-septies) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzionedelle opere e degli impianti e degli edifici di cui al numero 127-quinquies);

127-undecies) case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro deilavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 218 del 27agosto 1969, anche se assegnate a soci da cooperative edilizie e loro consorzi,ancorché non ultimate, purché permanga l’originaria destinazione, qualora nonricorrano le condizioni richiamate nel numero 21) della parte seconda della pre-sente tabella; fabbricati o porzioni di fabbricato, diversi dalle predette case diabitazione, di cui all’articolo 13 della legge 408 del 2 luglio 1949, e successivemodificazioni e integrazioni, ancorché non ultimati, purché permanga l’origina-ria destinazione, ceduti da imprese costruttrici;

127-duodecies) prestazioni di servizi aventi a oggetto la realizzazione di interventi di manuten-zione straordinaria di cui all’articolo 31, primo comma, lettera b), della legge457 del 5 agosto 1978, agli edifici di edilizia residenziale pubblica;

127-terdecies) beni, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la realizzazione degliinterventi di recupero di cui all’articolo 31 della legge 457 del 5 agosto 1978,esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo;

127-quaterdecies) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzionedi case di abitazione di cui al numero 127-undecies) e alla realizzazione degliinterventi di recupero di cui all’articolo 31 della legge 457 del 5 agosto 1978,esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo;

127-quinquiesdecies) fabbricati o porzioni di fabbricati sui quali sono stati eseguiti interventi di recu-pero di cui all’articolo 31 della legge 457 del 5 agosto 1978, esclusi quelli di cuialle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo, ceduti dalle impreseche hanno effettuato gli interventi.

Parte II aliquota al 4%

LE DISPOSIZIONI LEGISLATIVE 3

1.2 La natura delle norme

In questo ambito normativo (tutto sommato circoscritto) ci si deve chiedere, in-nanzitutto, qual è la natura delle disposizioni che regolano la materia, poiché saperese le richiamate norme hanno carattere di agevolazione comporta conseguenze so-stanziali di grande importanza.

Dalla disamina delle disposizioni che hanno regolato la materia si può notare cheil «vecchio» art. 79 del D.P.R. 633/1972 (◆AL 10 ), soppresso dall’art. 1 del D.P.R.24 del 29 gennaio 1979 (◆AL 14 ), con effetto dal 1° aprile 1979, andava collocato,senza dubbio, tra le norme di carattere eccezionale con i connotati tipici di un’agevo-lazione tributaria, dato che non aveva applicazione generalizzata all’intero campodell’edilizia, ma era limitato al particolare settore dell’edilizia non di lusso, inoltre illegislatore aveva posto nell’art. 38 del D.P.R. 601 del 29 settembre 1973 (◆AL 12 ) –«disciplina delle agevolazioni tributarie» – la fissazione dei termini di operatività.

Più complesso, invece, è collocare le norme che a esso si sono succedute le qualihanno trovato sempre ubicazione nella Tabella A allegata al D.P.R. 633/1972, salvoalcune eccezioni, in ogni caso ora non più vigenti. Al riguardo la posizione assuntain questi anni dall’Amministrazione finanziaria, dalla giurisprudenza [tra le più re-centi si segnalano la ris. n. 223/E del 21 settembre 1996 (▲AI 80) e la sentenza diCassazione civile, n. 6034 del 4 febbraio-17 giugno 1998 (■AG 52)] e da buona par-te della dottrina è quella di considerare «agevolazione» qualsiasi norma riguardantel’applicazione di aliquote ridotte nel settore dell’edilizia.

Tuttavia, dal quadro normativo delineato si ritiene che nel caso di specie non si pos-sa parlare di agevolazione. Mancano, infatti, i requisiti tipici di una agevolazione tribu-taria che per essere tale deve derogare i principi generali di imposizione stabiliti connorme ordinarie [cfr. Consiglio di Stato, sez. V, n. 40 del 27 gennaio 1988 (■AG 39)].

Le disposizioni che regolano attualmente il settore, invece, sono contenute nellaTabella A (per cui sono parte integrante della legge IVA) la quale ha carattere di ge-neralità e la cui applicabilità non è subordinata al rispetto di alcun termine (cfr. inquesto senso la circolare dell’ANCE – Associazione nazionale costruttori edili –n. 67 del 15 marzo 1979).

Tale orientamento ad avviso di chi scrive appare come il più corretto, in quanto sibasa su valide argomentazioni adattabili anche alle disposizioni attualmente in vigoree non facilmente contestabili sul piano giuridico. Quali le conseguenze nell’annovera-re le norme che oggi disciplinano ai fini IVA il settore dell’edilizia nella categoria del-le norme ordinarie anziché tra quelle eccezionali di carattere agevolativo?

Innanzitutto non operano più le disposizioni contenute nell’art. 15 della legge 765del 6 agosto 1967 (◆AL 7), modificativo della vecchia legge urbanistica – legge 1150del 17 agosto 1942 – la quale stabilisce, tra l’altro, che non beneficiano delle agevola-zioni fiscali le opere iniziate dopo l’entrata in vigore della legge 765, senza la licenza oin contrasto con la stessa, ovvero sulla base di licenza successivamente annullata. Nonsussistono più, pertanto, penalizzazioni tributarie nei confronti delle costruzioni abusi-ve e delle costruzioni irregolari, intendendosi per tali quelle eseguite in difformità dalleprescrizioni delle licenze. Questo comporta, per esempio, che i lavori per la costruzio-


ne di un fabbricato di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949 (si tratta dei co-siddetti fabbricati «Tupini») (◆AL 3) eseguiti in difformità del titolo abilitativo oppurein mancanza dello stesso sono comunque assoggettati ad aliquota ridotta. L’aliquota or-dinaria potrebbe essere eventualmente contestata dall’Amministrazione finanziariaqualora il fabbricato avesse perso le caratteristiche previste dalla norma.

Un’altra significativa conseguenza della natura ordinaria delle norme in com-mento è la possibilità di utilizzare l’interpretazione analogica, così come sancitodall’art. 14 delle preleggi (◆AL 1 ), secondo cui soltanto per le disposizioni di carat-tere eccezionale opera un’applicazione tassativa, circoscritta cioè ai soli casi in esseconsiderati.

È evidente l’importanza che assume questo secondo aspetto nella lettura delle di-sposizioni che regolano un settore tanto articolato e complesso. Si pensi, solo perfare un esempio, ai problemi che si presentano nell’individuare l’aliquota da applica-re alla compravendita di box auto dato che soltanto alcune fattispecie trovano esplici-ta regolamentazione nel dettato normativo.

1.3 Le aliquote IVA ridotte relative a calamità naturali

A conclusione di questo argomento si ritiene utile esaminare gli interventi normati-vi in materia di IVA che il legislatore ha adottato in occasione di eventi calamitosi, qua-li terremoti, frane, inondazioni, per attivare la ricostruzione del patrimonio edilizio. Sitratta di provvedimenti di natura sicuramente agevolativa poiché derogano i principi dicarattere generale che disciplinano la materia, sono limitati nel tempo e rimangono cir-coscritti a particolari aree geografiche. Generalmente gli strumenti utilizzati in dettecircostanze sono la sospensione dei termini per l’effettuazione della liquidazione, deiversamenti periodici d’imposta, nonché della presentazione della dichiarazione annua-le. Inoltre, cosa che qui interessa, il legislatore è spesso intervenuto sulle aliquote.

Preliminarmente va osservato che a partire dal 1993, a causa di alcune pronuncedella Corte di giustizia dell’Unione europea [l’ultima in ordine di tempo è la n. 101del 19 gennaio 1993 (■AG 47)] che ha individuato nelle riduzioni delle aliquote col-legate a calamità naturali effetti distorsivi della concorrenza, il legislatore non ha piùadottato simili provvedimenti. Ciò nonostante, a tutt’oggi, sopravvivono alcuni bene-fici per quanto attiene l’applicazione di aliquote agevolate che è bene avere presente.Si tratta, più in particolare, dei provvedimenti in favore delle popolazioni: delle pro-vince di Siracusa, Catania e Ragusa colpite dal terremoto nel dicembre 1990 (D.L. 142del 3 maggio 1991, convertito, con modificazioni, dalla legge 195 del 3 luglio 1991)(◆AL 28 ); dei territori di Campania, Basilicata, Puglia e Calabria colpiti dagli eventisismici del novembre 1980, del febbraio 1981 e del marzo 1982 (D.Lgs. 76 del 30marzo 1990) (◆AL 25); delle zone del Friuli Venezia Giulia colpite dagli eventi sismi-ci dell’anno 1976 (D.L. 564 del 30 settembre 1994 convertito con la legge 656 del 30novembre 1994) (◆AL 34). Inoltre, è vigente un’altra disposizione agevolativa stabili-ta per il consolidamento della Rupe di Orvieto e del Colle di Todi [legge 242 del 23luglio 1997 (◆AL 37) e 545 del 29 dicembre 1987 (◆AL 20)].

Capitolo 2 – L’ambito di applicazione delle norme.......................................................................................................................................................................

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Nel precedente capitolo sono state analizzate la normativa in vigore, la naturadelle norme e le aliquote ridotte relative a calamità naturali; un altro aspetto che inquesta fase preliminare si ritiene opportuno evidenziare, riguarda l’ambito di ap-plicazione delle norme richiamate nella Tabella A allegata al D.P.R. 633/1972 par-te II e parte III. Come si evince dalla loro formulazione il legislatore ha intesoricondurre l’operatività dell’aliquota ridotta soltanto ad alcune operazioni dell’atti-vità edilizia individuabili nella costruzione di determinati manufatti o fabbricati,nella effettuazione di interventi volti al recupero del patrimonio edilizio esistente,nel superamento o abbattimento delle barriere architettoniche e, infine, in alcuneoperazioni di compravendita. Idealmente e in prima approssimazione è possibileraggruppare le individuate operazioni in due categorie così come rappresentatonella tabella che segue.

◆AL 1 ▲AI 32 ▲AI 62 ■AG 35◆AL 11 ▲AI 36 ▲AI 69 ■AG 36◆AL 13 ▲AI 37 ▲AI 81 ■AG 38◆AL 33 ▲AI 43 ■AG 13 ■AG 41◆AL 36 ▲AI 44 ■AG 18 ■AG 44▲AI 3 ▲AI 49 ■AG 22 ■AG 45▲AI 26 ▲AI 51 ■AG 25 ■AG 48▲AI 27 ▲AI 57 ■AG 33 ■AG 50▲AI 30 ▲AI 59 ■AG 34 ■AG 51

I CATEGORIAREALIZZAZIONE DI OPERE EDILIZIE

II CATEGORIAALIENAZIONE DI OPERE EDILIZIE

Costruzione Cessione

1. Fabbricati «Tupini»acquisto di «beni finiti» (voce 24)prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voci 39 e 127-quaterdecies)

2. Fabbricati rurali a destinazione abitativa acquisto di «beni finiti» (voce 24)prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voce 39)

3. Edifici assimilati ai fabbricati «Tupini» acquisto di «beni finiti» (voce 127-sexies)prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voce 127-septies)

4. Opere di urbanizzazione primaria e secondaria acquisto di «beni finiti» (voce 127-sexies)prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voce 127-septies)

1. Fabbricati o porzioni di fabbricati «Tupini»ancorché non ultimati (voci 21 e 127-undecies)

2. Fabbricati rurali a destinazione abitativa ancor-ché non ultimati (voce 21-bis)

3. Edifici assimilati ai fabbricati «Tupini» (voce127-quinquies)

4. Opere di urbanizzazione primaria e secondaria(voce 127-quinquies)

5. Fabbricati o porzioni di fabbricati su cui sonostati effettuati gli interventi di recupero (voce127-quinquiesdecies).

(segue)


La prima categoria riguarda la realizzazione di edifici e manufatti, dove per rea-lizzazione si intende l’attività di costruzione, quella degli interventi di recupero, non-ché quella per il superamento delle barriere architettoniche.

La seconda, invece, è rappresentata dalla cessione o dall’acquisto di opere edili-zie e immobili.

Le operazioni rientranti nell’ambito di ciascuna categoria seppur tra loro diversepresentano, tuttavia, alcuni elementi comuni individuati dal legislatore quali criteridistintivi per l’applicazione delle aliquote ridotte.

Si tratta più in particolare delle cessioni di «beni, escluse materie prime e semila-vorate» e/o delle «prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto» per quan-to riguarda le operazioni di costruzione, recupero e superamento delle barrierearchitettoniche che, si è detto, rientrano nella prima categoria, mentre per quel checoncerne le operazioni di compravendita, che rientrano nella seconda, sono da consi-derarsi elementi comuni ancorché in alcuni casi non trovano univoca o esplicita for-mulazione, le cessioni di «porzioni di fabbricato» e di quelli non ultimati, meglioconosciuti come «rustici».

2.1 Prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto

La formulazione usata dal legislatore comune a tutte le attività in cui si realizza-no opere edilizie, con unica eccezione per gli interventi di manutenzione straordina-ria di cui si dirà, individua le prestazioni di servizi che beneficiano dell’aliquotaridotta in quelle «effettuate in dipendenza dei contratti di appalto».

Deve essere precisato, in primo luogo, che ai contratti di subappalto, per quantonon esplicitamente menzionati dalla norma, si applica lo stesso trattamento stabilitoper i contratti d’appalto. Tale interpretazione è stata avallata dal Ministero delle fi-

Interventi di recupero

5. Su tutti gli edifici acquisto di «beni finiti» (voce 127-terdecies)prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voce 127-quaterdecies)

Interventi di manutenzione straordinaria

6. Sugli edifici di edilizia residenziale pubblicaprestazioni di servizi (voce 127-duodecies)

Interventi per il superamento delle barrierearchitettoniche

7. Su tutti gli immobili prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto (voce 41-ter)

I CATEGORIAREALIZZAZIONE DI OPERE EDILIZIE

II CATEGORIAALIENAZIONE DI OPERE EDILIZIE

L’AMBITO DI APPLICAZIONE DELLE NORME 7

nanze in varie occasioni: circ. n. 20/526577 del 21 febbraio 1973 (▲AI 1); ris. n.501919 del 2 maggio 1973 (▲AI 3); ris. n. 504788 del 18 novembre 1976 (▲AI 27);ris. n. 362305 del 28 novembre 1977 (▲AI 32); ris. n. 550995 del 24 novembre 1988(▲AI 57).

In base all’attuale formulazione della voce 39, in vigore dal 1° gennaio 1994,dove l’applicazione dell’aliquota ridotta nei contratti d’appalto per la realizzazionedi fabbricati «Tupini» è condizionata alla sussistenza di alcuni requisiti soggettivi,parte della dottrina ha sollevato il problema se sia possibile riconoscerla, qualora sia-no effettuati dei subappalti e tali requisiti soggettivi vengano meno. Al riguardo ilMinistero non ha mai preso una posizione ufficiale; va segnalata, tuttavia, la rispostadata durante la teleconferenza del 23 febbraio 1998 organizzata da Italia Oggi (ripor-tata sul medesimo quotidiano di mercoledì 25 febbraio 1998) dai dirigenti del Mini-stero delle finanze i quali hanno affermato che:

«la medesima aliquota è applicabile, nell’ipotesi considerata, anche alle prestazioni di servizi dipen-denti dai rapporti di subappalto attraverso i quali l’impresa costruttrice affida ad altri soggetti la rea-lizzazione di parte dei lavori relativi alla costruzione dell’edificio. Ciò in quanto il regimeapplicabile ai fini dell’aliquota IVA si determina con riferimento all’appalto principale, estenden-dosi poi a tutti i subappalti, in ragione del fatto che anche i subappalti concorrono alla realizzazionedell’opera che il legislatore ha inteso agevolare».

Si tratta evidentemente di un parere espresso da un appartenente all’Amministra-zione finanziaria e quindi mancante di una propria ufficialità, ma la chiara posizioneassunta, coerente con quelle finora manifestate dal Ministero per i contratti d’appal-to, fa ritenere che tale orientamento possa trovare in un futuro (che si auspica prossi-mo) collocazione in qualche circolare o risoluzione ministeriale così come èaccaduto per le risposte fornite dai tecnici ministeriali nelle teleconferenze organiz-zate da Il Sole 24 Ore. Del resto l’IVA è un’imposta che colpisce unicamente il con-sumatore finale per cui creare delle disparità di aliquota in fasi precedenti alconsumo del bene non comporta alcun maggiore introito per l’erario, ma soltanto si-tuazioni creditorie per gli operatori che a detta del Ministero vogliono essere evitate.

Per quanto concerne i contratti d’opera (tipologia contrattuale che viene a esi-stenza «quando una persona si obbliga a compiere un’opera o un servizio, con lavoroprevalentemente proprio e senza vincolo di subordinazione, nei confronti del com-mittente», art. 2222 cod. civ.) (◆AL 1 ) il Ministero si è espresso un’unica volta conla ris. n. 18/E del 10 dicembre 1994 (▲AI 64) considerando tali contratti equiparabilia quelli d’appalto. A ben vedere, tuttavia, il Ministero delle finanze in quella occa-sione forniva chiarimenti in merito all’applicazione della norma di cui all’art. 8,comma 3, del D.L. 468 del 26 luglio 1994 (◆AL 33 ), più volte reiterato ma mai con-vertito [gli effetti prodottisi e i rapporti giuridici sorti dall’applicazione della disposi-zione sono stati fatti salvi dall’articolo 2, comma 61 della legge 662 del 23 dicembre1996 (◆AL 36 )] che si esprimeva in termini diversi e sicuramente più ampi rispettoall’attuale formulazione «prestazioni dipendenti da contratti d’appalto».

Nonostante ciò si ritiene che i contratti d’opera debbano considerarsi assoggettatiad aliquota ridotta per tre ordini di motivi. Il primo si basa sulla natura della norma-tiva in commento che si è visto è da ritenersi, ad avviso di chi scrive, non di carattere


eccezionale per cui è possibile applicare una interpretazione analogica. Il secondomotivo poggia sulla stessa considerazione fatta dai tecnici ministeriali per le presta-zioni di servizi svolte con contratti di subappalto dove era stata data rilevanza al fattoche tali prestazioni concorrevano direttamente alla realizzazione dell’opera. Il terzosi fonda sulle disposizioni contenute nell’art. 16, comma 3, del D.P.R. 633/1972 che,giova ricordare, testualmente recita: «Per le prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti d’opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni e perquelle dipendenti da contratti di locazione finanziaria, di noleggio e simili l’impostasi applica con la stessa aliquota che sarebbe applicabile in caso di cessione dei beniprodotti, dati con contratti di locazione finanziaria, noleggio e simili».

Tra i problemi interpretativi a tutt’oggi più ricorrenti nella realizzazione di operenel settore edilizio vi è anche la distinzione dei contratti d’appalto o d’opera da quel-li classificabili compravendite, quali le forniture con posa in opera.

In merito a questo problema, il Ministero delle finanze uniformandosi a orienta-menti della Corte di Cassazione si è pronunciato in diverse occasioni di cui in questasede si richiamano le due più significative: la ris. n. 360009 del 5 luglio 1976 (▲AI26) e la circ. min. n. 37/361546 del 7 luglio 1977 (▲AI 30).

Con la prima pronuncia veniva affermato che gli elementi caratterizzanti il con-tratto d’appalto devono essere ricercati sulla prevalenza del fare sul dare, desumendodalle clausole contrattuali se la volontà delle parti ha voluto dare maggiore rilievo altrasferimento di un bene o al processo produttivo di esso.

Con la seconda nota sopra ricordata sono stati meglio puntualizzati i chiarimenticontenuti nella prima. Dato l’interesse se ne riporta di seguito la parte conclusiva:

«Al riguardo si precisa, anzitutto, che ai fini della qualificazione del rapporto giuridico occorre farriferimento alle norme di diritto comune, in base alle quali si ha appalto o vendita a seconda che pre-valga l’elemento lavoro o l’elemento fornitura della materia, tenendo presente, peraltro, che la pre-valenza del facere sul dare non individua in tutti i casi l’esistenza di un contratto d’appalto. Edinvero, come già chiarito con la cennata risoluzione, occorre far riferimento anche al complessodelle clausole contrattuali per stabilire se le parti abbiano voluto porre in essere un contratto diappalto o di vendita. Qualora, peraltro, dalle predette clausole non sia agevolmente rilevabilel’intenzione dei contraenti, è necessario esaminare in concreto se l’assuntore dei lavori si sia impe-gnato a consegnare cose che rientrano o meno nella ordinaria produzione dell’impresa. A tal finedevesi precisare che si ha ordinaria produzione, allorché i beni vengano prodotti in conformità ad untipo o serie, consueti al ciclo produttivo dell’impresa, anche nell’ipotesi che detti beni, a richiestadella parte, subiscono variazioni o adattamenti per forma, dimensione o altri elementi particolari.Pertanto, si avrà il contratto di appalto ogni qual volta l’assuntore si impegni a consegnare prodotticon caratteristiche completamente diverse da quelli fabbricati in serie, talché per la produzione deglistessi egli debba creare una distinta attrezzatura ovvero una straordinaria organizzazione del lavoro,con gestione a proprio rischio. Dato che l’assuntore dei lavori si impegna a consegnare prodotti concaratteristiche completamente diverse da quelli fabbricati in serie e per la quale ha creato una appo-sita organizzazione del lavoro con gestione a proprio rischio».

Come si può notare anche i circostanziati interventi ministeriali non appaiono ri-solutivi dei molti dubbi interpretativi sull’argomento. Infatti, seppur in astratto la di-stinzione è concettualmente chiara, la differenziazione in concreto è spesso nonagevole, tanto più se si considera che nei contratti d’appalto in materia di edilizia nonè necessaria la redazione del relativo contratto per iscritto [Commissione tributaria


centrale decisioni: n. 1672 del 28 aprile 1995, sez. XII (■AG 50); n. 3191 del 4 mag-gio 1992, sez. XXVI (■AG 45); n. 5560 del 17 luglio 1991, sez. VIII (■AG 44); n.7201 del 31 ottobre 1988, sez. V (■AG 41); n. 7187 del 12 ottobre 1987, sez. XXVII(■AG 38); n. 6392 del 16 luglio 1986, sez. XI (■AG 35); n. 6399 del 16 luglio 1986,sez. XI (■AG 36); n 6198 del 11 luglio 1986, sez. I (■AG 34)].

In ogni caso dalle richiamate risoluzioni sembra emergere che anche il Ministeroaffida notevole importanza alla volontà delle parti, oltre che all’effettiva natura delrapporto [ris. n. 361895 dell’11 maggio 1979 (▲AI 36) e n. 322526 del 30 dicembre1985 (▲AI 49)].

Appare pertanto consigliabile che, nei casi di dubbia interpretazione, si procedaa una formulazione scritta del contratto il quale sia inequivocabilmente indicativodella volontà delle parti di porre in essere un appalto.

È evidente, infatti, che l’accertamento della distinzione va effettuato caso percaso e non è possibile procedere a schematizzazioni di validità generale per tipi di la-vori perché la conclusione non può essere che il frutto di una indagine compiuta vol-ta per volta e diretta a ricostruire l’effettiva volontà delle parti.

In questo senso si ritiene opportuno segnalare alcune pronunce giurisprudenzialiche assumono particolare interesse in quanto portano utili elementi interpretativi perrisolvere il problema in discussione.

La Commissione tributaria centrale n. 2695 del 7 ottobre 1993, sez. XXI(■AG 48), ha ammesso l’applicabilità dell’aliquota ridotta nei confronti di un con-tratto avente a oggetto la fornitura di impianti idraulici e di riscaldamento, dovendosiqualificare tale contratto come appalto e non già come vendita.

La Commissione tributaria centrale n. 3916 dell’8 maggio 1986, sez. VIII(■AG 33), ha riconosciuto la configurazione di appalto al contratto per la realizza-zione della pavimentazione e dei rivestimenti di un edificio, sostenendo che l’indagi-ne sulla natura del rapporto:

«devesi soffermare sulla causa del contratto, cioè sullo scopo giuridico-economico cui mirano leparti in relazione allo specifico e concreto risultato dell’opera ordinata dal committente».

Sullo stesso argomento, la Commissione tributaria di 2° grado di Cuneo con de-cisione n. 18 del 16 giugno 1979 (■AG 13), afferma, altresì, che è del tutto irrilevan-te – ai fini di qualificare il contratto d’appalto – la circostanza che una parte dellaposa in opera sia stata affidata dalla ditta appaltatrice a un terzo, in quanto nei rap-porti con la committente è sempre la ditta appaltatrice che si assume il rischio dellagestione e la responsabilità del risultato.

Un altro concetto di validità generale emerge dalla pronuncia della Commissionetributaria di 2° grado di Perugia n. 49 del 10 marzo 1982 dove viene affermato chequalora l’assuntore dei lavori si sia impegnato alla realizzazione di beni (nel caso dispecie infissi in legno realizzati da un’impresa artigiana) che rientrano nella propriaordinaria produzione, ma di volta in volta sono diversi per foggia, misure, qualità, di-segno e fattura, provvedendo anche alla relativa posa in opera, è prevalente l’elemen-to del lavoro e quindi l’obbligazione di fare rispetto a quella di dare.

Allo stesso modo si sono pronunciati i giudici della Commissione tributaria cen-


trale, della sez. XV, i quali con la decisione n. 1706 del 16 aprile 1996 (■AG 51)hanno affermato che si versa nell’ipotesi di compravendita quando il bene rientra og-gettivamente in una produzione ordinaria seriale anche se accompagnata dall’obbli-gazione accessoria della posa in opera; viceversa si ravvisa il contratto d’appaltoquando le particolari caratteristiche del bene, richieste dal committente, implicanouna produzione imprenditoriale con assunzione del relativo rischio da parte del sog-getto che è obbligato alla sua realizzazione.

Sul rischio d’impresa si basa anche la decisione n. 754 del 16 marzo 1981 dellaCommissione tributaria di 1° grado di Treviso (■AG 22) che ha riconosciuto l’esi-stenza di un contratto d’appalto per la costruzione, il trasporto, nonché la messa inopera dei serramenti ed infissi metallici da applicare in un fabbricato di civile abita-zione.

Per quanto attiene ai serramenti, infine, si segnalano due sentenze della Commis-sione tributaria di 1° grado di Belluno. La prima, n. 1003 dell’11 dicembre 1979(■AG 18), è arrivata alla conclusione che si configura un appalto nelle forniture conmessa in opera di serramenti non costruiti in serie ma di volta in volta adattati alleaperture esistenti sul fabbricato del cliente, di modo che non si può parlare di forni-tura di prodotti standard ma di costruzione di serramenti del tutto diversi dalla pro-duzione normale secondo misure desuete per la ditta fornitrice.

La seconda, n. 1072 del 20 gennaio 1982 (■AG 25), sulla base degli stessi prin-cipi ha qualificato come vendita il contratto con il quale una ditta si è assunta la for-nitura e la posa in opera di serramenti in una casa di civile abitazione, quando sia deltutto predominante l’aspetto della fornitura dei materiali rispetto al lavoro ed in piùtrattandosi di fornitura rientrante nell’attività svolta dalla ditta fornitrice.

Un ultimo aspetto che si vuole analizzare riguarda la locuzione «prestazione diservizi aventi ad oggetto la realizzazione di interventi di manutenzione straordina-ria» utilizzata dal legislatore nella voce 127-duodecies. Giova ribadire che taleespressione è unica poiché il legislatore trattando di prestazioni di servizi esplicitasempre che deve trattarsi di «prestazioni di servizi in base a contratti d’appalto».

A tale riguardo e in base a quanto finora detto, si deve concludere che la diversaformulazione usata per i richiamati interventi di manutenzione estenda l’applicazio-ne dell’aliquota ridotta ad altre ipotesi che non siano riconducibili ai contratti d’ap-palto o d’opera, quali per esempio le consulenze di professionisti come ingegneri,architetti, geometri ecc. Del resto la norma in questo senso è chiara e non lascia spa-zio a dubbi.

L’unica perplessità attiene ai numerosi chiarimenti ministeriali che hanno confer-mato da sempre l’esclusione delle richiamate prestazioni [ris. n. 501178 del 18 feb-braio 1992 (▲AI 69), circ. n. 43/3153 dell’11 luglio 1986 (▲AI 51), ris. n. 361830dell’11 maggio 1979 (▲AI 37)], per cui pur in presenza di una diversa formulazione,è lecito chiedersi se si è di fronte a un lapsus calami del legislatore che si è dimenti-cato nella penna di circoscrivere l’aliquota ridotta ai soli contratti d’appalto cosìcome per tutte le altre individuate fattispecie del settore, oppure si è di fronte a unafattispecie del tutto nuova.


2.2 Le cessioni di beni, escluse materie prime e semilavorate

Un altro aspetto molto importante per l’individuazione della sfera di operativitàdelle aliquote ridotte è quello relativo al significato da attribuire alla locuzione«beni ... forniti per la costruzione». Risulta inequivocabile che il legislatore ha volu-to circoscrivere l’applicazione dell’aliquota ridotta a quei beni – diversi dalle materieprime e semilavorate – che si trovino in una relazione di concreta funzionalità e de-stinazione rispetto alla realizzazione di specifiche costruzioni (quelle assoggettate adaliquota ridotta).

L’effettiva destinazione dei beni, in sostanza, costituisce condizione essenziale.Ciò significa che l’aliquota ridotta è applicabile ai beni diversi dalle materie prime esemilavorate (comunemente denominati «beni finiti») acquistati da un soggetto cheli impiega direttamente in una delle realizzazioni «agevolate», sia che questo sogget-to costruisca «in economia», sia che esegua lavori in appalto e in subappalto.

Pertanto, gli stessi beni che si trovino non all’ultimo anello della fase di commer-cializzazione, bensì in uno stadio precedente, non possono beneficiare dell’aliquotaridotta. Così sconterà l’imposta ridotta la cessione di infissi da parte di un commer-ciante a un privato che costruisce in economia una casa di abitazione con le caratteri-stiche non di lusso, mentre gli stessi infissi acquistati da un commerciante presso ungrossista dovranno essere assoggettati ad aliquota ordinaria.

In merito all’identificazione dei cosiddetti beni finiti secondo costante orienta-mento ministeriale si deve aver cura che anche successivamente al loro impiego nonperdano la propria individualità, pur incorporandosi nell’immobile.

«Il bene finito, infatti, è tale in quanto pur incorporandosi nella costruzione, è comunque riconosci-bile e non perde le proprie caratteristiche, tanto da essere suscettibile di ripetute utilizzazioni» [cfr.ris. n. 22/E del 30 marzo 1998 (▲AI 81)].

Nel corso di questi anni il Ministero delle finanze ha avuto modo di esprimersi inmolte occasioni su questo particolare argomento, tuttavia, mantiene una propria at-tualità la circ. n. 14/3303425 del 17 aprile 1981 (▲AI 43) in quanto spesso richiama-ta in successive pronunce e di cui si riporta un brano:

«Ai fini della identificazione dei “beni ammessi al suddetto particolare trattamento di aliquota” valeil criterio – enunciato nella circolare n. 25 del 3 agosto 1979 – della permanenza del carattere della“individualità” dei beni stessi anche successivamente al loro impiego nella costruzione. Pertanto,non rientrano nell’ambito applicativo della disposizione di cui al citato art. 8, n. 5), quei beni che,pur essendo prodotti finiti per il cedente, costituiscono invece materie prime e semilavorate perl’acquirente, quali mattoni, maioliche, chiodi, tondini di ferro, calce, cemento, pozzolana, gessoecc.; non rientrano parimenti quei beni ceduti a fini di commercializzazione. A titolo esemplifica-tivo, possono considerarsi “beni” assoggettabili all’aliquota del.., purché, beninteso, risultino dadichiarazione dell’acquirente e sotto la sua responsabilità, forniti per la costruzione degli immobiliagevolati, gli ascensori, i sanitari per bagno (lavandini, vasche ecc.), i prodotti per impianti idrici,per gli impianti di riscaldamento (caldaia, elementi di termosifoni, tubazioni, ecc.), per impiantielettrici (contatore, interruttori, filo elettrico ecc.), e per impianti del gas (contatore, tubazioni, ecc.)e le relative prestazioni accessorie di posa in opera ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. 633. Sono, altresì,soggette all’aliquota del... le cessioni e le importazioni di beni, nel significato avanti specificato,escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione: degli impianti di produzione edelle reti di distribuzione calore-energia; degli impianti di depurazione destinati ad essere collegati


con reti fognarie, anche intercomunali, e ai relativi collettori di adduzione; delle opere di urbanizza-zione primaria e secondaria, nonché per la realizzazione degli interventi di recupero di cui all’art. 31della legge 457 del 5 agosto 1978, a eccezione di quelli indicati nella lett. A) dello stesso articolo.Al riguardo, va precisato che si considerano impianti di produzione di calore-energia quelli di pro-duzione e distribuzione (cosiddetto teleriscaldamento) di calore, sotto forma di vapore od acqua sur-riscaldata anche derivato da centrali di produzione termoelettrica, che – immesso in apposite retiurbane – viene impiegato da utenze civili, commerciali e industriali».

Tale pronuncia ministeriale oltre a portare chiarezza su questo importante argo-mento e a «imporre un obbligo» sulla necessità di predisporre un’apposita dichiara-zione che dovrebbe rendere l’acquirente direttamente responsabile dell’applicazionedell’aliquota ridotta (ma di questo particolare problema parleremo nel capitolo 7),inserisce tra i «beni finiti» anche le tubazioni, i fili elettrici, gli interruttori equant’altro possa essere utilizzato per la realizzazione o il completamento di un im-pianto, i quali apparentemente, non possono certo considerarsi beni che non perdonola loro individualità dopo l’impiego.

Evidentemente, il Ministero delle finanze, nell’esprimere l’indicata interpreta-zione, ha fatto riferimento «all’impianto» inteso come unico complesso risultantedall’apporto di beni diversi, risolvendo così, in senso favorevole i problemi di queisoggetti (elettricisti, idraulici ecc.) che, dovendo installare gli impianti in un immobi-le «agevolato» in esecuzione di un contratto di appalto o d’opera, sanno di potere ac-quistare i beni occorrenti per tali impianti beneficiando dell’aliquota ridotta.

2.3 Le porzioni di fabbricati

Elemento comune in alcune operazioni di compravendita è la previsione norma-tiva che richiama «le porzioni di fabbricati». Con tale locuzione il legislatore ha inte-so estendere l’applicazione dell’aliquota ridotta oltre che al fabbricato consideratonel suo complesso, anche alle singole parti di esso.

Come chiarito nella riunione degli Ispettori compartimentali delle tasse e delleimposte indirette sugli affari tenutasi dal 10 al 13 luglio 1990 [cfr. circ. Isp. Comp. n.38/69949 del 16 ottobre 1990 (▲AI 62)] per:

«porzioni o parti di un fabbricato debbono considerarsi in via di principio, tutti i locali aventiun’autonoma individualità, quali le unità abitative (appartamenti), gli uffici, i negozi, i box, le can-tine ecc. Pertanto in mancanza di uno specifico riferimento della norma agevolativa a determinateporzioni del fabbricato agevolato, il beneficio fiscale deve intendersi estensibile a ogni singola partedello stesso, sempreché, beninteso, siano rispettate le altre condizioni richieste dalla norma ai finidell’applicazione dell’aliquota ridotta».

Secondo l’Amministrazione finanziaria, pertanto, le porzioni di fabbricato devo-no possedere un’autonoma individualità, ma tale requisito in pratica sussiste in ognioperazione di compravendita dato che quando un trasferimento di beni immobilicomporta il frazionamento di particelle, preventivamente deve essere presentatoall’Ufficio tecnico erariale il corrispondente tipo di frazionamento, cosicché l’immo-bile prima del trasferimento assume ai fini del catasto una propria autonoma indivi-dualità [cfr. D.P.R. 650 del 26 ottobre 1972, artt. 5 e 14 (◆AL 11 )].


2.4 I fabbricati non ultimati

Trattando di questa particolare tipologia di fabbricati, si deve innanzitutto teneredistinta l’ipotesi in cui viene ceduto un immobile allo stato rustico, cioè nello stato diincompiutezza in cui si trova, da quello in cui oggetto della cessione è un immobileancora in corso di costruzione – ovvero non ancora iniziato – al momento della stipu-la del relativo atto, ma con obbligo di consegnare all’acquirente l’immobile ultimato(vendita di cosa futura).

In relazione alla prima ipotesi (cessione del cosiddetto rustico) che in questasede interessa, la norma riconosce l’applicazione dell’aliquota ridotta anche al con-tratto di compravendita di tali immobili che, in base al progetto e ai titoli abilitativi,risultano essere al momento della cessione fabbricati, ancorché non ultimati, con ca-ratteristiche non di lusso oppure rurali a destinazione abitativa in base alle prescri-zioni di legge. In ogni in caso è necessario che detti immobili mantengano nellesuccessive fasi di completamento, anch’esse assoggettate ad aliquota ridotta, la «ori-ginaria destinazione» [cfr. ris. min. n. 350228 del 9 febbraio 1982 (▲AI 44)].

Diversamente così come indicato dal Ministero con la circ. n. 14/330342 del 17aprile 1981 è obbligatorio per l’acquirente versare la differenza di imposta dovutasulla base di apposito documento (di cui si dirà nel capitolo 7) da presentare all’Uffi-cio IVA competente con l’indicazione, tra l’altro, degli estremi della fattura cui si ri-ferisce l’acquisto.

Un altro aspetto che merita di essere segnalato in quanto non trova alcun riferi-mento normativo, ma di frequente riscontro nella realtà, attiene alla cessione di edifi-ci oggetto di interventi di recupero di cui alla legge 457/1978 (◆AL 13 ) che non sonostati ancora completati.

Al riguardo si segnala la ris. min. n. 550723 del 6 luglio 1989 (▲AI 59) con laquale l’Amministrazione finanziaria ha precisato che:

«il riconoscimento dell’aliquota ridotta previsto dal richiamato... della Tabella A spetta anche per lecessioni di fabbricati i cui interventi di recupero, richiesti dalla parte interessata e autorizzati dalcompetente Comune, non siano stati ultimati, purché beninteso, le restanti opere da eseguire nonrientrino tra quelle specificatamente previste nelle lettere da b) a d) dell’articolo 31 della citatalegge 457 del 1978».

Nel riconoscere a tutt’oggi piena validità al pensiero dell’Amministrazione fi-nanziaria che evidentemente ha assunto questa posizione per evitare possibili abusi(sotto la copertura dei richiamati interventi sarebbe tecnicamente possibile venderequalsiasi fabbricato con aliquota ridotta) si deve tenere presente che esso va adattatoall’attuale formulazione normativa la quale riconosce l’applicazione dell’aliquota ri-dotta oltre che per gli interventi di recupero e di ristrutturazione – lettere c), d) ed e)– anche agli interventi di manutenzione straordinaria, limitatamente agli edifici diedilizia residenziale pubblica.

Capitolo 3 – I presupposti soggettivi.......................................................................................................................................................................

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Un altro passo da compiere per analizzare l’argomento in oggetto comporta ne-cessariamente un approfondimento sulla esatta valenza da attribuire ai termini utiliz-zati dal legislatore nelle voci della Tabella A parte II e III per individuare i soggettiche nella realizzazione e nell’alienazione di immobili possono fruire dell’aliquota ri-dotta. Dalla lettura delle richiamate voci è possibile estrapolare quattro tipologie disoggetti che di seguito esaminiamo.

3.1 Le imprese costruttrici

Tra i soggetti che possono realizzare degli interventi edilizi con l’applicazionedell’aliquota ridotta, il legislatore ha indicato, in primo luogo, le «imprese costruttri-ci». Sul punto si deve sottolineare che il pensiero ministeriale ha subìto nel tempouna sensibile evoluzione. L’Amministrazione finanziaria, infatti, in un primo mo-mento [circ. n. 20/526577 del 21 febbraio 1973 (▲AI 1)] aveva affermato che:

«per impresa costruttrice si deve intendere l’impresa che normalmente svolge l’attività di produ-zione di immobili per la successiva vendita, a nulla influendo che la materiale esecuzione dei lavorisia da essa, in tutto o in parte, affidata ad altre imprese».

Successivamente, adottando una interpretazione più elastica, il Ministero haemanato la circ. n. 45/503519 del 2 agosto 1973 (▲AI 5), con la quale ha affermatoche deve farsi rientrare nella nozione d’impresa costruttrice «l’impresa la quale svol-ge, anche occasionalmente, attività di produzione di immobili per la successiva ven-dita, a nulla influendo che la materiale esecuzione dei lavori sia da essa, in tutto o inparte, affidata ad altre imprese».

Se la prima pronuncia escludeva le imprese non operanti «normalmente» nel set-tore edilizio, la successiva interpretazione fa riferimento a ogni imprenditore che co-munque provvede «anche occasionalmente» alla costruzione di edifici aventi lecaratteristiche prescritte, qualunque sia l’oggetto della sua normale attività.

La rilevata evoluzione interpretativa di cui è stata oggetto la nozione di «impresacostruttrice» deve considerarsi ormai consolidata poiché anche recentemente [cfr.circ. n. 182/E dell’11 luglio 1996 (▲AI 79)] il Ministero ha ribadito tale posizione.

Sempre in tema di «impresa costruttrice», si segnala, per quanto ovvio, che non

◆AL 18 ▲AI 1 ▲AI 17 ▲AI 44 ■AG 40◆AL 30 ▲AI 5 ▲AI 40 ▲AI 76◆AL 35 ▲AI 14 ▲AI 41 ▲AI 79


può considerarsi tale l’impresa che acquista e poi rivende un immobile già ultimato.In tal senso si è espressa l’Amministrazione con le seguenti risoluzioni: n. 502275del 5 febbraio 1975 (▲AI 17), n. 250292 del 26 maggio 1980 (▲AI 40) e n. 330083del 14 marzo 1981 (▲AI 41). Quest’ultima pronuncia afferma, inoltre, che l’eventua-le concessione in locazione prima della vendita non fa venire meno la qualifica di«impresa costruttrice» nei confronti della società cedente.

Ipotesi diversa è quella dell’acquisto, da parte di un’impresa, di un fabbricato incorso di costruzione con successivo completamento da parte dell’impresa stessa: inquesto caso – secondo il parere ministeriale espresso nella ris. n. 504576 del 22 lu-glio 1974 (▲AI 14) – l’impresa viene considerata «costruttrice» e la vendita del fab-bricato ultimato può beneficiare dell’aliquota ridotta.

Relativamente ai trasferimenti di immobili allo stato rustico il Ministero delle fi-nanze con la ris. n. 350228 del 9 febbraio 1982 (▲AI 44) ha precisato che lo status diimpresa costruttrice sussiste anche nel caso in cui i passaggi del fabbricato al rusticosiano più di uno a condizione che ciascun venditore non abbia limitato la propria at-tività a quella, meramente negoziale, della compravendita, ma abbia provveduto, siapure in parte, a effettuare lavori di costruzione (nel caso di specie un professionistaaveva fatto presente che una prima impresa aveva acquistato un’area edificabile edeseguito la costruzione delle strutture essenziali; una seconda impresa edile avevaacquistato il tutto allo stato rustico, aveva eseguito ulteriori opere di costruzione e ri-venduto l’edificio sempre allo stato rustico; la terza impresa edile, infine, avevaprovveduto a completare la costruzione dell’edificio e, una volta in possesso del cer-tificato di ultimazione dell’Ufficio tecnico comunale, a effettuare la vendita).

3.2 I soggetti che svolgono l’attività di costruzione di immobiliper la successiva vendita

Una seconda categoria di soggetti che possono fruire dell’aliquota ridotta sonoquelli che svolgono l’attività di costruzione per la successiva vendita. Si tratta diun’espressione che crea non pochi problemi di carattere interpretativo poiché non èagevole collocare, rispetto a tale locuzione, numerose aziende che operano nel setto-re edilizio. Si pensi, solo per fare un esempio, alle cosiddette «società immobiliari digestione» (espressione che tra l’altro non trova alcun riscontro legislativo), impreseche svolgono o possono svolgere sia l’attività di costruzione sia quella di locazionee, più in generale, tutte quelle attività che completano il ciclo produttivo dell’ediliziaspaziando dagli interventi di manutenzione agli edifici, agli acquisti e alla loro co-struzione.

Al riguardo, si ritiene che per individuare correttamente i soggetti che svolgonol’attività di costruzione di immobili per la successiva vendita si debba verificare qualè l’oggetto sociale dell’impresa, mentre in quelle individuali sia necessario verificarel’attività effettivamente svolta utilizzando, per esempio, il codice di attività o l’iscri-zione alla Camera di commercio.

Va detto che questa soluzione non trova riscontri nel pensiero ministeriale; anzi,in analoghe circostanze [cfr. circ. n. 182/E dell’11 luglio 1996 (▲AI 79) dove l’Am-

I PRESUPPOSTI SOGGETTIVI 17

ministrazione centrale forniva chiarimenti sull’espressione «imprese che hanno peroggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la costruzione o la rivendita deipredetti fabbricati»], quest’ultimo ha affermato che è necessario appurare, oltreall’espressa previsione contenuta negli atti societari, che siano svolte «effettivamen-te, in modo esclusivo o prevalente, operazioni di vendita di fabbricati precedente-mente acquistati o costruiti».

È evidente la stretta connessione tra le due espressioni utilizzate dal legislatore –«soggetti che svolgono l’attività di costruzione di immobili per la successiva vendi-ta» e «imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata lacostruzione o la rivendita dei predetti fabbricati» – per cui si ritiene importante espri-mere qualche considerazione sulla posizione assunta dal Ministero che appare nonperfettamente in linea con il dettato normativo.

A questo proposito si devono necessariamente richiamare i precetti della primamanovra del Governo Prodi – D.L. 323 del 20 giugno 1996, convertito, con modifi-cazioni, dalla legge 425 dell’8 agosto 1996 (◆AL 35 ) – che, tra l’altro, è intervenutosulla normativa IVA disciplinante la compravendita e la locazione di fabbricati o por-zioni di essi a destinazione abitativa.

La norma cui si intende fare riferimento in questa sede attiene l’indetraibilitàdell’IVA e il regime di esenzione. Per entrambi gli istituiti, infatti, la legge in com-mento ha introdotto come discriminante soggettiva nell’art. 10, comma 1, il numero8-bis e all’art. 19, comma 2, la lett. e-quinquies – ora 19-bis 1, comma 1, lett. i) – laseguente espressione:

«imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la costruzione (laparola costruzione è stata inserita con effetto dal 1° gennaio 1998 soltanto nella lett. i) del richia-mato art. 19-bis, comma 1) o la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni».

Il Ministero delle finanze con la già richiamata circ. n. 182/E dell’11 luglio 1996ha dato istruzioni ai propri uffici di appurare che la società, oltre all’espressa previ-sione contenuta negli atti societari, svolga:

«effettivamente in modo esclusivo o prevalente, operazioni di vendita di fabbricati precedentementeacquistati o costruiti non ritenendo sufficienti per l’inclusione nelle categorie, la sola circostanzache l’oggetto esclusivo o principale dell’attività sia dagli atti societari individuato nella rivenditadegli immobili, dovendo altresì verificarsi che l’attività dell’impresa sia diretta prevalentementeall’effettuazione delle predette cessioni».

Nel prendere atto di tale orientamento si deve sottolineare la disinvolturadell’Amministrazione nell’interpretare la norma laddove in relazione all’attività del-la società si parla di oggetto esclusivo o principale e non di esclusivo o prevalente. Itermini, infatti, pur essendo simili hanno significati diversi come del resto chiaritodal Ministero che con il D.M. 709 del 13 febbraio 1992, art. 3, comma 2 (◆AL 30),per escludere dalla rivalutazione gli immobili posseduti da società o enti che hannoper oggetto esclusivo o principale le costruzioni edilizie – legge 413 del 30 dicembre1991, art. 24, comma 3 – stabilì che:

«l’oggetto esclusivo o principale è determinato in base all’atto costitutivo e, in mancanza e in ognicaso per le imprese individuali, in base alle risultanze dei registri delle camere di commercio eall’attività effettivamente esercitata».


In ogni caso, anche volendo trascurare il citato riferimento interpretativo analogi-co, ove si voglia accettare l’interpretazione del Ministero usando l’aggettivo «preva-lente» al posto di «principale» restano comunque non indicati i parametri per poteremisurare quantitativamente le operazioni di compravendita svolte da una società, in-dispensabili per individuare gli ambiti di applicazione della norma.

In loro assenza è praticamente impossibile sapere se, per esempio, sia correttocomputare nel calcolo tutti i tipi di immobili, ovvero solo quelli a destinazione abita-tiva, oppure se tra questi ultimi bisogna operare una distinzione tra unità abitative ealtri locali (negozi uffici ecc.).

Non solo, c’è da chiedersi se sia possibile applicare il concetto di «prevalenza»in IVA dato che al momento di compiere l’operazione di detrazione (registrazionedella fattura e liquidazione dell’imposta) il contribuente non può conoscere il volu-me d’affari dell’anno in corso che verrà determinato solo a consuntivo. Emblematicain questo senso la disciplina del pro-rata dove tali valutazioni possono essere fattesolo a consuntivo utilizzando il volume d’affari.

Non si ritiene necessario proseguire oltre nell’esemplificare situazioni operativedi grande incertezza che richiedono, senza alcun dubbio, un nuovo intervento delMinistero riguardo al problema in questione.

Due, in questo caso, le alternative che si presentano all’Amministrazione finan-ziaria (escludendo, ovviamente, quella del silenzio adottato finora). La prima è diconfermare il concetto dell’attività prevalente, ma in questo caso dovranno essereforniti per lo meno i parametri (matematici) per misurare quantitativamente le attivi-tà. La seconda, invece, che si ritiene più semplice e di facile applicazione, consistenel rivedere le proprie posizioni attribuendo all’aggettivo «principale» il suo correttosignificato che riconduce alle previsioni statutarie e, pertanto, qualifica sotto l’aspet-to oggettivo l’impresa esercitata.

Nel frattempo, tornando all’argomento di cui ci si occupa, si ribadisce la strettaconnessione esistente tra tutte le problematiche evidenziate per valutare quantitativa-mente l’attività di un’impresa e i «soggetti che svolgono l’attività di costruzione perla successiva vendita» di cui si è dato all’inizio del paragrafo quella che sembra lasoluzione più corretta.

3.3 Le cooperative edilizie

Sicuramente più facile è delimitare l’ambito d’applicazione di questa terza cate-goria di soggetti poiché il legislatore fiscale utilizzando il termine cooperative edili-zie rinvia alle disposizioni civilistiche e a quelle speciali che regolano l’istituto.

In questa sede non si ritiene opportuno addentrarsi nel complesso mondo dellecooperative che da solo meriterebbe una specifica trattazione e che, in ogni caso, nonincide direttamente sull’applicazione dell’aliquota ridotta. Si reputa importante, in-vece, segnalare la distinzione tra cooperative a proprietà indivisa e quelle a proprietàdivisa giacché, come si vedrà in un successivo articolo, essa si riflette sui modi e suitermini di applicazione dell’imposta.


A tale riguardo la distinzione tra le due categorie di cooperative edilizie si basasulla loro diversa finalità civilistica che consiste per quelle a proprietà indivisa, nellarealizzazione di alloggi abitativi da concedere in godimento ai soci, mentre per quel-le a proprietà divisa, nell’assegnazione delle abitazioni in proprietà. Evidentementela mutualità per entrambe si estrinseca nella possibilità che i soci hanno di fruire (as-segnazione in uso ovvero in proprietà) di una struttura abitativa a costi più vantaggio-si rispetto a quelli ordinariamente riscontrabili nel mercato degli immobili inlocazione.

3.4 I soggetti per i quali ricorrono le condizioni richiamate nel numero 21 – comunemente conosciuti come soggetti «prima casa»

La quarta e ultima categoria di soggetti stabilita dal legislatore per applicarel’aliquota ridotta nel settore dell’edilizia viene identificata attraverso i requisiti cheregolano le cessioni degli immobili costituenti «prima casa» così come indicati allavoce n. 21 della Tabella A parte II che richiama le condizioni di cui alla nota II-bis,art. 1 della tariffa, parte I, allegata al D.P.R. 131 del 26 aprile 1986 (◆AL 18 ) – Testounico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro. Detta nota richiede che latransazione ad aliquota ridotta di una «casa di abitazione non di lusso» avvenga alleseguenti condizioni:

1) l’acquirente deve trasferire entro un anno dall’atto di acquisto la propria resi-denza nel comune ove è ubicato l’immobile a meno che, ovviamente, ivi non giàresidente – art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. a), D.P.R.131/1986;

2) l’acquirente non deve risultare titolare esclusivo o in comunione con il coniugedei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nelcomune in cui è situato l’immobile da acquistare – art. 1, tariffa 1, nota II-bis,comma 1, lett. b), D.P.R. 131/1986;

3) l’acquirente non deve risultare titolare neppure per quote anche in regime dicomunione legale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione e nuda pro-prietà su altra casa di abitazione, ubicata in Italia, acquistata dallo stesso soggettoo dal coniuge usufruendo delle attuali o precedenti agevolazioni «prima casa» –art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. c), D.P.R. 131/1986.

Deve essere precisato, innanzitutto, che la prima delle tre richiamate condizioni sipresenta normativamente più articolata dato che è possibile applicare l’aliquota ridot-ta anche per altre fattispecie diverse dal caso in cui l’immobile sia ubicato nel comunedove l’acquirente ha o intende stabilire la propria residenza. La più volte citata notaII-bis stabilisce, infatti, che l’agevolazione spetta anche quando l’immobile è ubicatonel comune dove l’acquirente svolge la propria attività oppure nel comune dove hasede o esercita l’attività il soggetto da cui dipende l’acquirente, quando l’acquirentestesso si è trasferito all’estero per ragioni di lavoro ovvero, ovunque in Italia se l’ac-quirente, cittadino italiano emigrato all’estero, acquista l’immobile come prima casa.

Su questo specifico punto è intervenuto il Ministero delle finanze il quale con lacirc. n. 1/E del 2 marzo 1994 (▲AI 76) ha fornito i seguenti chiarimenti:


«In riferimento all’ubicazione dell’immobile acquistato nel comune di residenza dell’acquirente e,in particolare, per quanto concerne la residenza, fa fede la data della dichiarazione di trasferimentoresa dall’interessato al comune ai sensi dell’art. 18, comma 12, del D.P.R. 223 del 30 maggio 1989,concernente l’approvazione del nuovo regolamento anagrafico della popolazione residente. Perquanto attiene all’acquisto effettuato nel comune ove l’acquirente svolge la propria attività, si pre-cisa che il legislatore, con detto termine, ha inteso ricomprendere ogni tipo di attività, ivi inclusequelle svolte senza remunerazione, come ad esempio le attività di studio, di volontariato e sportiva.Gli acquisti effettuati da soggetti trasferiti all’estero per motivi di lavoro e dal cittadino italiano emi-grato all’estero hanno una diversa regolamentazione, in considerazione del particolare valore socialericonosciuto al lavoro prestato all’estero e all’emigrazione. Nei due casi da ultimo richiamati, risultadiversamente individuato il requisito relativo all’ubicazione dell’immobile acquistato. Il soggettotrasferito all’estero per motivi di lavoro può, infatti, usufruire delle agevolazioni purché acquistil’immobile nel comune in cui si trova la sede dell’impresa dalla quale dipende. L’utilizzazione deltermine “impresa”, seguendo un’interpretazione logico-sistematica della norma, comporta l’esten-sione dell’agevolazione anche all’acquisto effettuato da soggetti dipendenti da datori di lavoro nonaventi la qualifica di imprenditore. Il cittadino italiano emigrato all’estero può usufruire del regimeagevolato purché l’immobile sia acquistato come prima casa, nel territorio nazionale. In questocaso, trattandosi di cittadino emigrato all’estero, non è richiesto dalla norma che l’immobile sia ubi-cato in un determinato comune».

Per quanto riguarda il requisito della residenza (anagrafica) la norma stabilisce,altresì, che la stessa può essere trasferita entro un anno dall’acquisto dell’immobile.

In pratica l’interessato ha tempo un anno dopo avere stipulato l’atto notarile diacquisto per acquisire la nuova residenza. Resta da chiarire come sia possibile, peresempio, rispettare tale condizione in alcune fattispecie che si presentano con unacerta frequenza nella realtà. Si ipotizzi, al riguardo, l’ipotesi in cui viene acquistatoun «rustico» che per essere completato necessiterà di ulteriori lavori con tempi di ef-fettuazione superiori all’anno.

In ogni caso, occorre tenere presente, che il cambio della residenza assume effi-cacia dal giorno in cui l’interessato presenta la domanda e non dal momento in cuiviene accolta.

È necessario, pertanto, che l’interessato conservi, per evitare possibili contesta-zioni, la ricevuta della domanda a suo tempo presentata all’ufficio dell’anagrafe delcomune. A questo proposito, va rilevato che competente per qualsiasi contestazione,avente a oggetto i provvedimenti assunti dagli uffici comunali in materia, è il Tribu-nale amministrativo regionale.

Relativamente alla seconda e terza condizione che devono essere obbligatoria-mente indicate (la prima condizione non sempre è necessaria perché, per esempio,chi acquista è già residente nel medesimo comune dove viene acquistata la nuovaabitazione, oppure perché quest’ultima viene comperata da un italiano emigratoall’estero) nel rogito o nel preliminare esse richiedono la sussistenza dei seguenti re-quisiti:

− di non possedere (cioè «di non essere titolare esclusivo o in comunione con ilconiuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione») nel medesimocomune in cui l’acquirente compra, altra casa di abitazione;

− di non possedere (cioè «di non essere titolare, neppure per quote, anche in re-gime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di pro-


prietà, usufrutto, uso e abitazione e nuda proprietà») altra casa di abitazioneper la quale lo stesso soggetto acquirente, o il coniuge, abbiano usufruito di par-ticolari agevolazioni fiscali (1).

Le due condizioni pur essendo tra loro simili nell’escludere le case di abitazionegià possedute nello stesso comune dove si intende acquistare oppure per quelle pos-sedute sull’intero territorio nazionale acquistate utilizzando una agevolazione «pri-ma casa», presentano due differenze non di poco conto. Innanzitutto nella terzacondizione oltre ai diritti reali di godimento (proprietà, usufrutto, uso e abitazione) èindicata anche la nuda proprietà, inoltre il legislatore ha utilizzato due termini: «co-munione» e «comunione legale» che rinviano a due diversi istituti del codice civile.

Nella seconda condizione, infatti, ostativa all’applicazione dell’aliquota ridotta èla semplice comunione tra i due coniugi, istituto che come è noto (cfr. artt. 1100-1116 cod. civ.) disciplina la situazione in cui il diritto di proprietà, (di usufrutto, diuso ecc.) su di un bene appartiene a più persone. Ciò comporta che nel caso di specieanche due coniugi in regime di separazione dei beni in possesso di un diritto reale digodimento su di un’altra abitazione nel medesimo comune dove intendono acquista-re la nuova unità abitativa non possono fruire dell’aliquota ridotta.

Differente è, invece, la situazione rappresentata nella terza condizione dove vie-ne richiamato l’istituto della comunione legale cioè il regime patrimoniale della fa-miglia in mancanza di diversa convenzione tra i coniugi (cfr. art. 159 e seguenti cod.civ.). Al riguardo giova ricordare i principi interpretativi contenuti nella sentenza n.311 del 10-17 marzo 1988 della Corte Costituzionale (Gazzetta Ufficiale, serie spe-ciale, 12 del 23 marzo 1988) (■AG 40) sulla comunione legale nella quale si afferma«che i coniugi non sono individualmente titolari di un diritto di quota, bensì solidal-mente titolari, in quanto tali, di un diritto avente per oggetto i beni della comunione».

Nella citata sentenza la Corte aveva precisato altresì che dalla disciplina della co-munione legale risulta una struttura normativa difficilmente riconducibile alla comu-nione ordinaria. «Questa è una comunione per quote, quella è una comunione senzaquote; nell’una le quote sono oggetto di un diritto individuale dei singoli partecipanti(art. 2825 cod. civ.) e delimitano il potere di disposizione di ciascuno sulla cosa co-mune (art. 1103 cod. civ.); nell’altra i coniugi non sono individualmente titolari di undiritto di quota, bensì solidalmente titolari di un diritto avente per oggetto i beni dellacomunione (art. 189 cod. civ.). Nella comunione legale la quota non è un elementostrutturale, ma ha soltanto la funzione di stabilire la misura entro cui i beni della co-munione possono essere aggrediti dai creditori particolari (art. 189 cod. civ.), la mi-sura della responsabilità sussidiaria di ciascuno dei coniugi con i propri beni

(1) Trattasi delle agevolazioni per l’acquisto «prima casa» succedutesi nel tempo a partire dalla cosiddetta«legge Formica»: art. 1 della legge 168 del 22 aprile 1982; art. 2 del D.L. 12 del 7 febbraio 1985, convertito, con mo-dificazioni, dalla legge 118 del 5 aprile 1985; all'art. 3, comma 2, della legge 415 del 31 dicembre 1991; art. 5, com-mi 2 e 3, dei decreti-legge 14 del 21 gennaio 1992, 237 del 20 marzo 1992 e 293 del 20 maggio 1992; art. 2, commi2 e 3, del D.L. 348 del 24 luglio 1992; art. 1, commi 2 e 3, del D.L. 388 del 24 settembre 1992; art. 1, commi 2 e 3,del D.L. 455 del 24 novembre 1992; art. 1, comma 2, del D.L. 16 del 23 gennaio 1993, convertito, con modificazioni,dalla legge 75 del 24 marzo 1993 e art. 16 del D.L. 155 del 22 maggio 1993, convertito, con modificazioni, dalla leg-ge 243 del 19 luglio 1993.


personali verso i creditori della comunione (art. 190 cod. civ.) e infine la proporzionein cui, sciolta la comunione, l’attivo e il passivo saranno ripartiti tra i coniugi o i loroeredi (art. 194 cod. civ.)».

La terza condizione, pertanto, è estremamente penalizzante poiché il semplicepossesso della nuda proprietà di una casa di abitazione acquistata, per esempio, conle agevolazioni prima casa da uno dei due coniugi con i propri genitori dopo il matri-monio, impedisce all’altro coniuge di poter acquistare una nuova abitazione conl’applicazione dell’aliquota ridotta.

Capitolo 4 – I presupposti oggettivi.......................................................................................................................................................................

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Dopo avere esaminato i presupposti soggettivi passiamo, ora, a esaminare quellioggettivi poiché, come già più volte detto, il legislatore ha limitato l’applicazionedell’aliquota ridotta operando delle discriminazioni anche tra le varie tipologie diimmobili.

4.1 Case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al D.M. lavori pubblici 2 agosto 1969

Deve essere precisato, in primo luogo, che per casa di abitazione deve intendersi:

«ogni costruzione destinata a dimora delle persone e delle loro famiglie, cioè strutturalmente idoneaad essere utilizzata ad alloggio stabile di singole persone o di nuclei familiari, a nulla rilevando lacircostanza che la stessa sia abitata in via permanente o saltuaria» (cfr. circ. min. n. 14/330342 del17 aprile 1981).

In base a questi principi, in più occasioni è stato precisato [l’ultima in ordine ditempo è la ris. min. n. 14/E del 13 gennaio 1996 (▲AI 78)], che le cessioni di unitàimmobiliari facenti parte di residence, purché con caratteristiche non di lusso, sonoda considerarsi case di civile abitazione qualora le strutture e le caratteristiche intrin-seche delle unità stesse siano tali da renderle idonee a ospitare un nucleo familiare,offrendo le condizioni di abitabilità necessarie per il quotidiano svolgimento di vitadomestica [in questo senso la Suprema Corte di Cassazione, n. 3058 del 9 maggio1981 (■AG 23)]. Alla stessa conclusione è pervenuto il Ministero nel trattare di caseprefabbricate poiché l’applicazione dell’aliquota ridotta, «non è condizionata dallatecnica di costruzione adottata» [cfr. ris. min. n. 322526 del 30 dicembre 1985(▲AI 49); n. 500553 del 18 novembre 1975 (▲AI 20); n. 505367 del 29 aprile 1974(▲AI 12); n. 503351 del 12 marzo 1974 (▲AI 10)], ma soltanto dalla idoneità a esse-re utilizzate quali dimore.

In quest’ottica, del tutto scontata appare la ris. n. 500895 del 23 dicembre 1975(▲AI 22), con la quale il Ministero ha negato l’applicabilità dell’agevolazione ai car-rozzoni viaggianti per giostrai, realizzati in legno e alluminio e forniti quasi sempredi arredamento completo.

Chiarita la posizione ministeriale sulla definizione di case di abitazione passia-

◆AL 2 ◆AL 23 ▲AI 19 ▲AI 63 ■AG 5 ■AG 16◆AL 3 ◆AL 26 ▲AI 20 ▲AI 65 ■AG 6 ■AG 20◆AL 4 ◆AL 29 ▲AI 22 ▲AI 71 ■AG 7 ■AG 21◆AL 5 ◆AL 32 ▲AI 23 ▲AI 76 ■AG 8 ■AG 23◆AL 6 ◆AL 39 ▲AI 35 ▲AI 78 ■AG 9 ■AG 24◆AL 8 ▲AI 2 ▲AI 46 ▲AI 83 ■AG 10 ■AG 29◆AL 9 ▲AI 10 ▲AI 48 ■AG 1 ■AG 11 ■AG 32◆AL 10 ▲AI 12 ▲AI 49 ■AG 2 ■AG 12◆AL 17 ▲AI 13 ▲AI 50 ■AG 3 ■AG 14◆AL 19 ▲AI 16 ▲AI 55 ■AG 4 ■AG 15


mo, ora, ad analizzare i criteri che determinano se una casa di abitazione possieda omeno le caratteristiche di abitazione di lusso.

A tale riguardo il legislatore fa esplicito riferimento al D.M. del 2 agosto 1969 (ulti-mo di tre decreti succedutisi nel tempo: D.M. 7 gennaio 1950, D.M. 4 dicembre 1961)che, data l’importanza, si trascrive di seguito interamente con alcune note di commento.

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Art. 1 – Le abitazioni realizzate su aree destinate dagli strumenti urbanistici, adottati o approvati, a«ville», «parco privato» ovvero a costruzioni qualificate dai predetti strumenti come «di lusso».

Secondo il disposto di questo articolo, la qualifica di abitazione lusso trae origi-ne unicamente dalla circostanza che il fabbricato risulti ubicato in zone destinate da-gli strumenti urbanistici all’edilizia di lusso, a prescindere da elementi obiettivi qualistruttura, superficie, rifiniture ecc.

Nel termine strumenti urbanistici, secondo chi scrive dovrebbero essere ricom-presi tutti i piani comunque relativi all’assetto urbanistico del territorio (piano rego-latore generale, programmi di fabbricazione, piani di lottizzazione, pianiparticolareggiati ecc.).

Circa la portata degli aggettivi «adottati o approvati» si ritiene che il legislatoreabbia voluto richiamare tutte le fasi del complesso iter formativo del piano regolatore.

Relativamente alle destinazioni prese in considerazione dalla norma in esame,occorre tenere presente che la terminologia usata nei piani per definire la destinazio-ne urbanistica è molto varia. In presenza di indicazioni diverse da «ville», «parco pri-vato» e «di lusso», occorrerà, pertanto, stabilire di volta in volta se la destinazione adabitazioni di lusso ricorra o meno.

Art. 2 – Le abitazioni realizzate su aree per le quali gli strumenti urbanistici, adottati o approvati,prevedono una destinazione con tipologia edilizia di case unifamiliari e con la specifica prescrizionedi lotti non inferiori a 3000 mq, escluse le zone agricole, anche se in esse sono consentite costruzioniresidenziali.

In base a quest’articolo, affinché si verifichi la rubricazione come case di lussooccorrono due condizioni:

1) che l’area edificabile sia compresa in una zona per la quale il piano prescrivalotti di superficie non inferiore a 3 mila mq;

2) che, per tale zona, il piano preveda una destinazione urbanistica a case unifamiliari.

Fanno eccezione, per esplicita esclusione, i lotti compresi in zone agricole cui siritiene debbano essere aggiunte anche quelle a destinazione similare quali, per esem-pio: le zone rurali, le zone a verde agricolo ecc.

Art. 3 – Le abitazioni facenti parte di fabbricati che abbiano cubatura superiore a 2000 mc v.p.p. perogni 100 mc di superficie asservita ai fabbricati.

Anche le previsioni di questo articolo fanno riferimento a due condizioni. La pri-

I PRESUPPOSTI OGGETTIVI 25

ma relativa alla cubatura, traendo spunto dall’insieme delle disposizioni della legge408/1949, si potrebbe concludere che il computo vada limitato ai soli piani soprater-ra. Relativamente alla seconda (quella dell’area adiacente asservita) si ritiene che lanorma voglia riferirsi all’area di vera e propria pertinenza del fabbricato con esclu-sione, pertanto, della parte coperta dal fabbricato stesso.

Art. 4 – Le abitazioni unifamiliari dotate di piscina di almeno 80 mq di superficie o campi da tenniscon sottofondo drenato di superficie non inferiore a 650 mq.

La presenza della piscina o del campo da tennis nelle superfici indicate non èsufficiente a caratterizzare di lusso un fabbricato, dovendo concorrere anche il requi-sito della destinazione unifamiliare. Per quanto riguarda le strutture accessorie (spo-gliatoi, docce ecc.) si può ragionevolmente ritenere che la loro superficie non vadacomputata a quella vera e propria della vasca per la piscina e dell’area di gioco per ilcampo da tennis. La norma individua limiti di superficie per ognuno dei due impiantidi modo che, verificandosi che ciascuno di essi, considerato a sé stante, sia di super-ficie inferiore al limite indicato, non si dovrebbe realizzare la condizione di abitazio-ne di lusso. Non si dovrebbero realizzare le condizioni previste da questo articolo,per esempio, in una abitazione unifamiliare dotata di piscina di 75 mq e campo datennis di 640 mq.

Art. 5 – Le case composte di uno o più vani costituenti unico alloggio padronale aventi superficie utilecomplessiva superiore a mq 200 (esclusi i balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e postomacchina) ed aventi come pertinenza un’area scoperta della superficie di oltre sei volte l’area coperta.

Perché sia riscontrabile una casa di lusso in base a questo articolo, devono coesi-stere sia il requisito dell’ampiezza dell’alloggio (superficie utile superiore a 200mq), sia il requisito dell’estensione dell’area scoperta di pertinenza (oltre sei voltequella coperta).

Il richiamo della «superficie utile» consente ad avviso di chi scrive, di non com-putare le superfici interessate dai muri perimetrali ai divisori. Anche nel precedenteD.M. 4 dicembre 1961 era richiesto che l’area scoperta dovesse avere superficie dioltre sei volte l’area coperta. Ciò autorizza a trarre spunto intepretativo dalla senten-za n. 909 del 13 marzo 1976 della Corte di Cassazione che, con riguardo al citatoD.M. 4 dicembre 1961, ha affermato che la superficie di una costruzione di carattereaccessorio (nella specie: alloggio del custode) deve essere considerata come area co-perta al fine di verificare il rispetto della prevista proporzionalità nel rapporto super-ficie coperta-area adiacente.

Art. 6 – Le singole unità immobiliari aventi superficie utile complessiva superiore a mq 240 (esclusii balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e posto macchine).

Art. 7 – Le abitazioni facenti parte di fabbricati o costituenti fabbricati insistenti su aree comunque


destinate all’edilizia residenziale, quando il costo del terreno coperto e di pertinenza supera di unavolta e mezzo il costo della costruzione.

I problemi interpretativi e applicativi concernenti questo articolo appaiono estre-mamente complessi. È di tutta evidenza, infatti, che il riferimento ai costi comporta –in particolare per il fabbricato – la necessità di ricorrere a complessi calcoli dopoaverne esattamente individuate le varie componenti. Altre incertezze sorgono, poi,circa il momento in cui determinare i citati costi, dato che l’epoca dell’acquistodell’area e quella della costruzione non coincidono. Poiché la norma richiama i costi,ad avviso di chi scrive, sembrerebbe pacifico fare riferimento alla stipula dell’atto diacquisto, per l’area e all’ultimazione della costruzione, per i fabbricati.

Art. 8 – Le case e le singole unità immobiliari che abbiano oltre 4 caratteristiche tra quelle dellatabella allegata al presente decreto.

Le disposizioni di questo articolo assolvono a una funzione integrativa delle pre-visioni degli articoli precedenti. Il verificarsi di una delle situazioni contemplate da-gli artt. da 1 a 7 determina già di per sé, la rubricazione come casa di lusso. In base aquesto articolo vengono considerate di lusso le unità immobiliari, ovunque ubicate,che presentino almeno 5 delle caratteristiche indicate nella tabella allegata al decretoin commento.

Caratteristiche Specificazione delle caratteristiche

a) Superficie dell’appartamento Superficie utile complessiva superiore a mq 160, esclusi dal com-puto terrazze e balconi, cantine, soffitte, scale e posto macchine.

b) Terrazze a livello copertee scoperte e balconi

Quando la loro superficie utile complessiva supera mq 65 a serviziodi una singola unità immobiliare urbana.

c) Ascensori Quando vi sia più di un ascensore per ogni scala, ogni ascensore inpiù conta per una caratteristica se la scala serve meno di 7 pianisopraelevati.

d) Scala di servizio Quando non sia prescritta da leggi, regolamenti o imposta da neces-sità di prevenzione di infortuni od incendi.

e) Montacarichi o ascensoredi servizio

Quando sono a servizio di meno di 4 piani.

f) Scala principale a. con pareti rivestite di materiali pregiati per un’altezza superiore acm 170 di media;

b. con pareti rivestite di materiali lavorati in modo pregiato.

g) Altezza libera netta del piano Superiore a m 3,30 salvo che regolamenti edilizi prevedano altezzeminime superiori.

h) Porte di ingressoagli appartamenti da scala interna

a. in legno pregiato o massello e lastronato;b. di legno intagliato, scolpito o intarsiato;c. con decorazioni pregiate sovrapposte o impresse.

i) Infissi interni Come alle lettere a., b. e c. della caratteristica h) anche se tamburatiqualora la loro superficie complessiva superi il 50% (cinquanta percento) della superficie totale.

(segue)


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In sintesi, pertanto, si può affermare che sono considerate abitazioni non di lussoquelle costruzioni destinate a dimora delle persone e delle loro famiglie per le qualinon sia riscontrabile alcuna delle situazioni dagli artt. da 1 a 7 del riportato regola-mento ministeriale oppure non siano presenti più di quattro delle caratteristiche indi-cate nella tabella allegata al decreto.

4.2 Fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949

La legge 408 del 2 luglio 1949 (◆AL 3 ) – intitolata «Disposizioni per l’incre-mento delle costruzioni edilizie» – comunemente conosciuta come «legge Tupini»(da qui anche il termine «fabbricati Tupini»), ha subìto nel tempo diverse integrazio-ni e modifiche, aventi natura interpretativa, di cui è necessario tenere conto perun’esatta individuazione degli immobili in questione.

All’originaria formulazione dell’art. 13 che si limitava a menzionare soltanto «lecase d’abitazione, anche se comprendono uffici e negozi, che non abbiano il caratte-re di abitazione di lusso» si è aggiunto l’art. 1 della legge 1493 del 6 ottobre 1962(◆AL 5), il quale ha stabilito che «le agevolazioni fiscali previste per le case d’abita-zione non di lusso... sono applicabili anche ai locali destinati ad uffici e negozi,quando a questi ultimi sia destinata una superficie non eccedente il quarto di quellatotale nei piani sopra terra».

Cinque anni più tardi, la legge 1212 del 2 dicembre 1967 (◆AL 8) ha chiarito chel’art. 1 della legge 1493/1962 «deve intendersi nel senso che le agevolazioni fiscalimenzionate sono applicabili anche ai locali destinati ad uffici e negozi quando ai ne-gozi sia destinata una superficie non eccedente il quarto di quello totale dei piani so-praterra» concludendo che: «Per la concessione delle suddette agevolazioni èpertanto necessario e sufficiente che ricorrano, congiuntamente, le seguenti condi-zioni:

l) Pavimenti Eseguiti per una superficie complessiva superiore al 50% (cinquantaper cento) della superficie utile totale dell’appartamento:a. in materiale pregiato;b. materiali lavorati in modo pregiato.

m) Pareti Quando per oltre il 30% (trenta per cento) della loro superficie com-plessiva siano:a. eseguite con materiali e lavori pregiati;b. rivestite di stoffe o altri materiali pregiati.

n) Soffitti Se a cassettoni decorati oppure decorati con stucchi tirati sul posto odipinti a mano, escluse le piccole sagome di distacco fra pareti e sof-fitti.

o) Piscina Coperta o scoperta, in muratura, quando sia a servizio di un edificio odi un complesso di edifici comprendenti meno di 15 unità immobiliari.

p) Campo da tennis Quando sia a servizio di un edificio o di un complesso di edifici com-prendenti meno di 15 unità immobiliari.

Caratteristiche Specificazione delle caratteristiche


a) che almeno il 50% più uno della superficie totale dei piani sopra terra sia desti-nata ad abitazioni;

b) che non più del 25% della superficie totale dei piani sopra terra sia destinato anegozi».

Tale quadro di riferimento normativo non è più mutato per cui nell’individuazio-ne dei cosiddetti «fabbricati Tupini» giocano un ruolo fondamentale due elementi: ilprimo, relativo al criterio di determinazione della superficie; il secondo, relativo alconcetto di uffici e negozi.

Se, quindi, il riferimento alla «legge Tupini» vale, oggigiorno, esclusivamenteper il rapporto proporzionale che essa enuncia tra porzioni abitative e non abitative ese è vero che le caratteristiche di abitazioni di lusso sono disciplinate altrove (attual-mente, nel D.M. 2 agosto 1969), la costruzione di un appartamento con caratteristi-che di lusso (per esempio: perché di superficie utile superiore a 240 mq), in unimmobile che rispetta i criteri di proporzionalità sopraevidenziati, non dovrebbe farperdere a quest’ultimo la qualifica di fabbricato Tupini.

Come si avrà modo di evidenziare più ampiamente nel capitolo 6, questo non si-gnifica che la cessione dell’unità immobiliare con caratteristiche di lusso pur se si-tuata nell’ambito di un edificio con caratteristiche «Tupini» possa fruire diun’aliquota ridotta.

Determinazione della superficie

Il Ministero delle finanze – con circ. n. 250100 del 28 marzo 1973 (▲AI 2) – ri-guardo alla superficie coperta relativa all’atrio, alle scale e alle altre parti comuni, haprecisato che:

«... Se i negozi e gli uffici sono ubicati a piano terra con soli ingressi indipendenti, la superficie diessi deve essere computata al lordo, soltanto, di quella occupata dai muri perimetrali e, pertanto, lesuperfici dianzi indicate debbono essere attribuite esclusivamente alla parte destinata all’abitazione;se, invece, i negozi e gli uffici utilizzano direttamente, o per accesso – sia pure secondario – o peressere situati nei piani superiori, l’androne, le scale e le altre parti comuni, le superfici di tali partidebbono essere ripartite proporzionalmente tra due elementi del rapporto».

Nella circ. n. 24/200311 del 12 marzo 1968 l’Amministrazione finanziaria ha af-fermato che l’espressione «superficie totale dei piani sopraterra»

«... deve essere intesa nel senso che il legislatore ha voluto riferirsi, sia ai fini del computo dellasuperficie totale, sia ai fini della determinazione del quarto per i negozi, alla somma delle superficidei vari piani edificati sopra il livello stradale. Deve ritenersi, quindi, pacifica la irrilevanza, ai finidel computo anzidetto, dei piani o dei vani ubicati sotto il livello stradale; irrilevanza che, beninteso,non impedisce ai locali stessi di apprendere il regime tributario di favore, ove il medesimo competaal fabbricato di cui fanno parte, per l’avvenuta osservanza delle percentuali prescritte nella destina-zione dei piani sopraterra».

Infine, con la ris. n. 460875 del 2 agosto 1988 (▲AI 55) l’Amministrazione hachiarito che i portici quando sono gravati da «servitù di uso pubblico» non devonoessere considerati nel computo delle superfici in quanto adempiono sostanzialmentealla funzione di marciapiede.

Fin qui l’orientamento ministeriale che, peraltro, non copre tutta la casistica pra-


tica. Soccorre in qualche caso la Suprema Corte di Cassazione che, con alcune inte-ressanti pronunce, fornisce ulteriori elementi utili nel determinare le superfici degliimmobili in questione.

Al riguardo la Cassazione con sent. n. 3169 del 14 luglio 1977 (■AG 10) ha af-fermato che il computo della superficie totale dei piani sopraterra va effettuato com-prendendo anche tutti i locali aventi natura e destinazione accessoria, ma costituentiparti integranti del fabbricato (scale, androni, locali per gli ascensori ecc.); qualorapoi l’edificio sia costruito fra strade a livelli diversi, il computo deve partire dal livel-lo d’ingresso della strada inferiore, ancorché alcuni locali risultino interrati rispettoalla strada superiore [cfr. anche Cass., Sez. I, n. 99 dell’11 gennaio 1982 (■AG 24)e, Sez. I, n. 4375 del 21 luglio 1979 (■AG 16)]. Sempre la Suprema Corte in più oc-casioni ha stabilito che una volta accertata la pertinenzialità di un determinato localea un’abitazione [nel caso di specie un’autorimessa, ma con tale logica si è decisal’accessorietà delle terrazze asservite ad appartamenti, cfr. Cass, n. 40 dell’8 gennaio1974 (■AG 6)], esso deve essere calcolato nella superficie destinata ad abitazione,rimanendo irrilevante il fatto che quel locale, per le sue caratteristiche strutturali, siaidoneo a essere utilizzato anche autonomamente [sempre in tema di autorimesse, boxauto e garage cfr. Cass., Sez. I, n. 5948 del 18 maggio 1992 (■AG 46) e Sez. I, n.2910 del 6 aprile 1990 (■AG 42)].

Si segnalano, inoltre, altre due sentenze dove si è affermato che i locali seminter-rati cui si accede attraverso una strada comunale che si sviluppa all’altezza del pianodi calpestio dei locali stessi, devono ritenersi costruzioni sopraterra [Comm. trib.centr., n. 13344 del 30 ottobre 1975 (■AG 8)] e ancora che il computo della superfi-cie deve riferirsi alla superficie totale, e non a quella utile, cioè a quella superficiedei piani sopraterra che comprende anche i muri esterni dell’edificio e le aree occu-pate dalle parti comuni [Cass., Sez. I, n. 99 dell’11 gennaio 1982 (■AG 24)].

Infine, si segnala che con la sent. n. 3911 del 9 gennaio 1981 (■AG 21), la Com-missione tributaria centrale ha stabilito che sussistono le percentuali previste dall’art.13 della legge 408 del 2 luglio 1949 (◆AL 3) (almeno il 50% della superficie totaledei piani sopraterra destinata ad abitazione e non più del 25% della stessa superficiedestinata a negozi o uffici) qualora venga destinata a usi diversi, inclusa la destinazio-ne ad albergo, una percentuale non superiore al 24% del totale e tale percentuale puòarrivare fino al 49% nella misura in cui i negozi non occupino la superficie consentita.

Concetto di uffici e negozi

Relativamente a questo specifico argomento si ritiene opportuno, preliminar-mente, riportare un brano dalla monografia «IVA l’aliquota ridotta per l’edilizia»[art. 79, D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 (◆AL 10 )] di Lelio De Nicolellis, il quale ri-chiamando la decisione n. 4491 del 24 marzo 1971 della Commissione centrale delleimposte (nella quale lui stesso aveva svolto la funzione di relatore) – afferma che:

«... può pertanto assumersi che il legislatore stesso, nell’ipotizzare il fabbricato per abitazionefruente delle agevolazioni ha consentito che il medesimo potesse comprendere uffici e negozi, conuna ammissione espressa che evidentemente ha tratto origine non da un’autonoma volontà di esten-dere il favore tributario ai vani per uso commerciale (i fabbricati interamente adibiti a uffici e negozi


sono esclusi da qualsiasi facilitazione), ma dalla necessità di assicurare, contemporaneamenteall’apprestamento di alloggi, anche la costruzione dei locali da adibirsi a usi complementari rispettoall’abitazione, nel riflesso che senza questi ultimi vien meno la stessa organizzazione e funzionalitàdei centri urbani».

Il principio sopra enunciato – che ha trovato conferma in successive pronuncedella stessa Commissione centrale e della Corte di Cassazione [cfr. sent. n. 530dell’11 febbraio 1975 (■AG 7)] – consente di affermare che nel concetto di uffici enegozi possono rientrare tutti quei vani che costituiscono un completamentodell’edilizia abitativa (per esempio: farmacie, botteghe e laboratori artigiani ecc.).

Premesso ciò, è della massima importanza stabilire quali siano gli elementi chedistinguono i negozi dagli uffici poiché, come più volte detto, la percentuale del 25%è fissata unicamente per i negozi.

Traendo spunto da alcune sentenze della Corte di Cassazione [nn. 2365 (■AG 2)e 2366 (■AG 3) del 13 luglio 1972] il De Nicollelis nel suo testo precisa che:

«... in un edificio avente le prescritte caratteristiche tutti i locali – ad eccezione, naturalmente, deivani per abitazione – non rubricabili come negozi, sono da attribuire, agli effetti del computo dellerispettive superfici, alla categoria degli «uffici» la quale, per intento diversificativo insito in essa,racchiude ogni residua destinazione consentita dalla legge 408 per assicurare nei centri abitati quelleattività complementari al ricovero delle persone».

Ulteriore conferma di tale interpretazione la si trova nella sentenza della Corte dicassazione n. 3169 del 14 luglio 1977 (■AG 10), ove viene affermato che nel com-puto della porzione della superficie totale dei piani sopra terra destinati a negozivanno compresi solo i locali che abbiano tale specifica destinazione, o costituiscanopertinenze o accessori di negozi, e non anche, pertanto, tutti i locali adibiti a uso di-verso dall’abitazione.

Pronunce più recenti hanno esaminato casi particolari dai quali, peraltro, si pos-sono trarre spunti interpretativi di validità generale che portano a concludere comenon sia poi così agevole definire la categoria degli «uffici» come categoria residuale.

L’indagine circa la qualifica delle unità immobiliari deve essere indirizzata allaricerca della presenza o meno delle caratteristiche tipiche dei negozi, cioè l’utilizza-zione allo svolgimento di una attività commerciale che porti a contatto con il pubbli-co [cfr., fra tutte, Cass., Sez. I, n. 4317 del 4 maggio 1994 (■AG 49)]. Medesimanatura è attribuita anche a tutti quei locali che risultano destinati allo svolgimento diun’attività commerciale, come un magazzino con incorporato un locale attrezzato aufficio [Comm. centr. imposte, Sez. VIII, n. 3952 del 28 maggio 1990 (■AG 43)].

Si riscontra, al riguardo, la decisione n. 742 del 20 gennaio 1977 della Commis-sione tributaria centrale (■AG 9), la quale afferma che «... Non può fondatamentenegarsi la natura e la qualifica di “negozi” anche al laboratorio di sartoria, che nor-malmente vende ai clienti le stoffe e le confezioni, e che certamente non può essereconsiderato quale un “ufficio”».

La Corte di Cassazione, inoltre, con la sent. n. 5520 del 24 novembre 1978 (■AG11) ha assimilato ai «negozi» le sale cinematografiche, mentre con la sent. n. 659 del30 gennaio 1979 (■AG 12) ha escluso che i locali destinati a sala di ricevimento pos-sano essere equiparati ai negozi.


Con riferimento specifico a un’agenzia bancaria la Suprema Corte – Sez. I, n.1699 del 13 marzo 1986 (■AG 32) e Sez. I, n. 141 dell’8 gennaio 1981 (■AG 20) –ha stabilito che deve considerarsi negozio e non ufficio la sede di un’agenzia banca-ria in cui si svolgono direttamente a favore del pubblico le attività e i servizi tipicidell’istituto di credito, mentre le sedi in cui la banca svolge attività di direzione e diamministrazione, o attività puramente tecniche, senza necessità di contatto con laclientela, rientrano nella categoria degli uffici.

A conclusione dell’argomento, si segnala che secondo un costante orientamentodella Corte di Cassazione [cfr., per tutte, n. 4375 del 21 luglio 1979 (■AG 16) e n.2158 del 12 aprile 1979 (■AG 15)] per stabilire se una costruzione abbia i caratteripropri di una casa per civile abitazione si deve avere riguardo non all’uso cui vengaadibito l’immobile, ma alla normale destinazione risultante dalla sua intrinseca atti-tudine a essere adibito ad abitazione di nuclei familiari.

L’accertamento della destinazione (ad abitazione, uffici o negozi), inoltre, va ope-rato sulla base non già del progetto o delle successive «licenze edilizie» ma dall’og-gettiva struttura e funzionalità delle singole unità immobiliari al momentodell’ultimazione dell’edificio e, ove questo sia avvenuto, dall’accatastamento, inquanto, mediante tale processo di classificazione vengono stabilite definitivamente lecaratteristiche strumentali e funzionali e la effettiva destinazione di ciascuna di esse.

Così, per esempio, un’unità immobiliare con bagno e cucina – cioè strutturata ecostruita come appartamento – va inserita tra le abitazioni, a nulla influendo che siautilizzata come ufficio.

4.3 Edifici di cui all’art. 1 della legge 659 del 19 luglio 1961, assimilatiai fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949

Una terza categoria di immobili individuata dal legislatore attiene ai cosiddettiedifici assimilati ai fabbricati non di lusso così come indicati con elencazione nontassativa all’art. 2, comma 2 del R.D.L. 1094 del 21 giugno 1938, convertito nellalegge 35 del 5 gennaio 1939 (◆AL 2) («gli edifici scolastici, le caserme, gli ospedali,le case di cura, i ricoveri, le colonie climatiche, i collegi, gli educandati, gli asili in-fantili, gli orfanotrofi e simili»), esplicitamente richiamato dall’art. 1 della legge 659del 19 luglio 1961 (◆AL 4 ).

Poiché il citato articolo del R.D.L. 1094/1938 non si limita a indicare una serie diedifici, ma inserisce nell’elencazione anche l’espressione «simili», di non trascurabi-le importanza si presenta il problema di individuare gli elementi che consentono laequiparazione.

A tale riguardo, va detto che il pensiero ministeriale ha subìto negli anni una evo-luzione. Per lungo tempo, infatti, il Ministero delle finanze aveva limitato la possibi-lità di essere annoverati tra i «simili» a quegli edifici che rispondessero a finalità diistruzione e che fossero destinati a ospitare (nel senso di dare alloggio mediante unsoggiorno o un ricovero stabile) una collettività o una categoria di persone.

Nel rispetto di tale orientamento, sono stati dati negli anni numerosi chiarimentie solo con la circ. n. 1/E del 2 marzo 1994 (▲AI 76) il Ministero ha esteso l’applica-


zione dell’aliquota ridotta «anche a edifici che, pure se non sono precipuamente de-stinati a ospitare collettività, sono utilizzati per il perseguimento delle finalità diistruzione, cura, assistenza e beneficenza» chiarendo altresì che «.... l’esercizio di at-tività volte al perseguimento di finalità di interesse collettivo deve trovare risponden-za nelle caratteristiche strutturali dell’immobile quali risultano al momento dieffettuazione dell’operazione».

Il ripensamento del Dicastero che seppur con estremo ritardo ha recepito i princi-pi enunciati dalla Corte di Cassazione con la sent. n. 3503 del 5 dicembre 1972(■AG 5) (nella quale si sottolineava la necessità di fare riferimento, per l’applicazio-ne dei benefici fiscali alle finalità di interesse collettivo perseguite attraverso l’attivi-tà svolta negli immobili), comporta necessariamente una rivisitazione delle circolarie delle risoluzioni emanate in data anteriore al 1994, poiché in alcuni casi pareri ne-gativi alla luce di quanto contenuto nella richiamata circ. n. 1/E/1994 oggi potrebbe-ro essere non più tali.

Deve essere, in ogni caso, segnalata la ris. n. 363964 del 20 aprile 1978 (▲AI 35)con la quale il Ministero delle finanze aveva di fatto anticipato quanto poi affermatocon la circ. n. 1/E/1994, ma che non aveva più avuto alcun seguito (cfr. circ. n. 14/330342 del 17 aprile 1981 nella quale vengono riprese le problematiche relative auna corretta individuazione degli «edifici assimilati», ma dove non si trova tracciadel ripensamento dell’Amministrazione). Più in particolare, nel caso di specie la ris.n. 363964 del 1978 trattava di una richiesta di chiarimenti relativa alla realizzazionedi due ambulatori medici da parte della Federazione degli industriali della Sicilia suapposite aree di proprietà comunale.

La richiesta trovava la sua ragion d’essere dopo che il Ministero con la ris. n.504306 del 27 giugno 1974 (▲AI 13), aveva escluso dagli «edifici assimilati» gliambulatori medici, malgrado la Cassazione, come già anticipato, avesse dato pare-re favorevole con due sentenze emanate il 9 ottobre [n. 2941 (■AG 4)] e il 5 di-cembre 1972 [n. 3503 (■AG 5)].

Una risposta positiva, quindi, era un atto dovuto da parte del Ministero per nondisattendere il pensiero della Suprema Corte che di lì a poco con una nuova sentenza– n. 1571 del 16 marzo 1979 (■AG 14) – avrebbe ribadito il proprio orientamento ri-conoscendo l’appartenenza agli edifici assimilati di un fabbricato destinato alla fa-coltà di veterinaria per lo studio della fecondazione artificiale degli animali; macome già detto fino all’emanazione della circ. n. 1/E del 1994 tale risposta non trovaulteriori riscontri.

Chiarito ciò, si deve ancora sottolineare che attesa l’equiparazione agli effetti tri-butari [art. 7 della legge 121 del 20 marzo 1985 – Concordato (◆AL 17 )] del fine diculto a quello di beneficenza e istruzione, rientrano nella categoria degli edifici inesame anche gli immobili destinati al culto cattolico, quali chiese, santuari, oratoripubblici e semi-pubblici, e quelli di culto non cattolico ammessi nello Stato, a normadell’art. 12 del R.D. 289 del 28 febbraio 1930.

Infine, degna di particolare rilievo è la considerazione che gli «edifici assimilati»vanno considerati nella loro struttura complessiva, ragione per cui si riscontra l’am-missione all’aliquota ridotta anche alle costruzioni accessorie.


Tale orientamento, già emerso con la sent. n. 1280 del 7 settembre 1970 dellaCorte di Cassazione (■AG 1), trova conferma in alcune risoluzioni ministeriali rela-tivamente alle palestre scolastiche [n. 321671 del 29 aprile 1986 (▲AI 50), n.342477 del 14 febbraio 1985 (▲AI 46), n. 503436 del 23 dicembre 1975 (▲AI 23),n. 501889 del 23 settembre 1975 (▲AI 19)] e agli impianti sportivi scolastici [n.503612 del 24 gennaio 1975 (▲AI 16)].

4.4 Costruzioni rurali destinate a uso abitativo

Per comprendere l’esatta portata della locuzione «costruzioni rurali a uso abitati-vo» occorre innanzitutto ricordare che il legislatore ha utilizzato per la prima voltatale espressione nel riformulare la voce n. 21-bis (D.L. 41 del 23 febbraio 1995 in vi-gore dal giorno successivo, 24 febbraio 1995) che testualmente recitava: «Costruzio-ni rurali di cui all’art. 39 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato conD.P.R. 917 del 22 dicembre 1986....».

Dalla comparazione delle due locuzioni risulta evidente che venendo meno lospecifico richiamo all’art. 39 del TUIR, ai fini della precisa individuazione degli im-mobili appartenenti alla categoria delle costruzioni rurali, occorra rifarsi a delle nor-me non più fiscali ma urbanistiche che regolano la materia; da esse si evince chedeve trattarsi di un fabbricato destinato al servizio del terreno dove si svolge l’attivitàagricola e come tale è destinato a essere censito nel catasto terreni.

La ruralità delle costruzioni, in sostanza, è una qualità o caratteristica di una de-terminata parte del terreno agricolo, la quale anziché essere impiegata a produzionee coltivazione agraria, intesa in senso stretto, è destinata mediante costruzione al ser-vizio della restante parte del terreno di cui fa parte [(cfr. Comm. trib. 2° grado di Ra-venna, Sez. III, n. 132 del 25 ottobre 1984 (■AG 29)].

Non basta: oltre al requisito della ruralità la costruzione deve essere destinata auso abitativo del proprietario del terreno o di altri addetti alle coltivazioni dello stes-so o all’allevamento del bestiame e alle attività connesse.

Inoltre devono ricorrere le condizioni di cui all’art. 9, comma 3, lett. c) ed e) delD.L. 557 del 30 dicembre 1993, convertito dalla legge 133 del 26 febbraio 1994(◆AL 32 ), le quali rispettivamente prevedono: che il terreno cui il fabbricato è asser-vito deve avere una superficie non inferiore a 10 mila mq ed essere censito al catastoterreni con attribuzione del reddito agrario (qualora sul terreno siano praticate coltu-re specializzate in serra, ovvero la funghicoltura, il limite viene ridotto a 3 mila mq);che il fabbricato non abbia le caratteristiche delle unità immobiliari urbane apparte-nenti alle categorie A/1 e A/8 ovvero le caratteristiche di lusso previste dal D.M. 2agosto 1969.


4.5 Opere di urbanizzazione primaria e secondaria elencate nell’art. 4 della legge 847 del 29 settembre 1964, integrato dall’art. 44 della legge 865 del 22 ottobre 1971 e le opere e gli interventi a esse assimilati

Sono opere di urbanizzazione primaria, in base alla definizione dell’art. 4 dellalegge 847 del 29 settembre 1964 (◆AL 6 ):

a) strade residenziali;b) spazi di sosta o di parcheggio;c) fognature;d) rete idrica;e) rete di distribuzione della energia elettrica e del gas;f) pubblica illuminazione;g) spazi di verde attrezzato.

Tutte le opere di urbanizzazione primaria (tranne i giardini privati che rappresen-tano le parti inedificate di lotti privati per garantire una non eccessiva utilizzazioneedilizia dell’isolato) sono gestite dall’Amministrazione competente (Comune o sueemanazioni come le aziende municipalizzate) che deve acquistarne la proprietà e,pertanto, costituiscono opere pubbliche in senso stretto. Esse hanno una funzioneservente rispetto ai singoli organismi edilizi garantendo le condizioni minime (se-condo i canoni attuali) di abitabilità e la cui mancanza impedisce l’utilizzazione stes-sa dell’edificio.

Sono invece opere di urbanizzazione secondaria, secondo la elencazione dell’art.44 della legge 865 del 22 ottobre 1971 (◆AL 9 ):

a) asilo nido e scuole materne;b) scuole dell’obbligo nonché strutture e complessi per l’istruzione superiore

all’obbligo;c) mercati di quartiere;d) delegazioni comunali;e) chiese e altri edifici per servizi religiosi;f) impianti sportivi di quartiere;g) centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie;h) aree verdi di quartiere.

Le opere di urbanizzazione secondaria possono consistere sia in opere pubblichein senso stretto sia in opere di pubblica utilità di proprietà privata (un ospedale o unascuola, appunto, privati). Esse svolgono una funzione diretta alla migliore vivibilitàdi un intero quartiere e sono poste al servizio della comunità cui è stanziata [ovverovengono realizzate per essere messe a disposizione dell’intera popolazione di un pic-colo centro abitato, ris. min. n. 320947 del 10 giugno 1985 (▲AI 48)].

Come ha avuto modo di ribadire in più occasioni il Ministero, le richiamate nor-me – leggi 847/1964 e 865/1971 – dispongono un’elencazione tassativa [tra le più re-centi, v. ris. min. n. 430057 del 18 marzo 1992 (▲AI 71)]. Ciò comporta chel’applicazione dell’aliquota ridotta non potrà essere estesa a ipotesi simili se non at-


traverso un intervento legislativo che introduca una nuova categoria nella previsionedelle opere di urbanizzazione: come avvenuto, per esempio, per gli impianti cimite-riali [art. 26-bis del D.L. 415 del 28 dicembre 1989, convertito con modificazionidalla legge 38 del 28 febbraio 1990 e art. 1, comma 14, del D.L. 417 del 30 dicembre1991, convertito con modificazioni nella legge 66 del 6 febbraio 1992 (◆AL 29 )].

Un secondo requisito, anch’esso essenziale, perché a un’opera di urbanizzazioneprimaria o secondaria possa essere riconosciuta l’applicazione dell’aliquota ridotta ècostituito dalla destinazione a uso pubblico [cfr., per tutte, la ris. min. n. 430933 del15 novembre 1991 (▲AI 65)].

Relativamente al vincolo funzionale di diretto servizio tra l’opera di urbanizza-zione e il centro abitato (che trova il più significativo riferimento nella circ. n. 14/330342 del 17 aprile 1981), esso deve ritenersi superato alla luce della norma inter-pretativa [comma 11 dell’art. 3 del D.L. 90 del 27 aprile 1990, convertito, con modi-ficazioni dalla legge 165 del 26 giugno 1990 (◆AL 26)] secondo cui l’aliquotad’imposta ridotta sul valore aggiunto relativa alle opere di urbanizzazione primaria esecondaria deve intendersi applicabile anche se le opere sono realizzate al di fuoridell’ambito urbano. Il legislatore ha voluto, quindi, ricomprendere tutte le opereelencate negli artt. 4 della legge 847/1964 e 44 della legge 865/1971, ancorché nonsiano effettuate nell’ambito propriamente urbano strictu sensu, ma che comunqueconservano la loro caratteristica di opere al servizio di un tessuto urbano. In tale otti-ca, pertanto, sono da considerare rientranti nella agevolazione in rassegna, per esem-pio, le strade comunali che attraversano un centro industriale, ovvero quella cheunisce una frazione al centro cittadino, le condutture e le altre opere, poste al di fuoridell’ambito urbano, che consentono l’approvvigionamento idrico della rete esistentenel tessuto urbano, quali gli acquedotti e le connesse opere costituite da serbatoi, im-pianti piezometrici e analoghe strutture, restandone escluse soltanto quelle opere chenon possono essere comprese nel concetto di rete idrica, quali per esempio gli im-pianti di captazione, i bacini artificiali e le relative dighe di contenimento [cfr. circ.min. n. 69/430843 del 24 ottobre 1990 (▲AI 63)].

A fianco delle opere di urbanizzazione primaria e secondaria fruiscono dell’ali-quota ridotta opere e impianti equiparati a esse in virtù di disposizioni contenute inleggi speciali. Tra questi si rammentano, innanzitutto, i parcheggi realizzati ai sensidella legge 122 del 24 marzo 1989 (cosiddetta «legge Tognoli») (◆AL 23 ), per i qua-li l’assimilazione alle opere di urbanizzazione è espressamente disposta dall’art. 11,comma 1, della stessa legge; gli impianti destinati allo smaltimento, al riciclaggio oalla distruzione di rifiuti urbani speciali, tossici e nocivi, solidi e liquidi, e alla boni-fica delle aree inquinate di cui all’art. 5 della legge 441 del 29 ottobre 1987; le operedi impiantistica sportiva realizzate ai sensi e con le procedure di cui al D.L. 2 del 3gennaio 1987, convertito nella legge 65 del 6 marzo 1987 (◆AL 19 ), nonché comegià detto, gli impianti cimiteriali di cui all’art. 54 del previgente regolamento di poli-zia mortuaria, approvato con D.P.R. 803/1975.

Infine, giova ricordare che la voce 127-quinquies della Tabella A parte III richia-ma altre categorie di opere: linee di trasporto metropolitane, tramviarie e altre lineedi trasporto a impianto fisso; impianti di produzione e reti di distribuzione di calore


energia - teleriscaldamento; impianti di produzione e reti di distribuzione di energiaelettrica da fonte solare fotovoltaica ed eolica; impianti di depurazione destinati a es-sere collegati a reti fognarie, anche intercomunali e ai relativi collettori di adduzione.

4.6 Edifici di edilizia residenziale pubblica

Questa categoria di immobili è stata introdotta dal legislatore con la legge di ac-compagnamento alla finanziaria 449 del 27 dicembre 1997 (◆AL 39 ), limitatamente,come si vedrà nel capitolo 7, agli interventi di manutenzione straordinaria. Si tratta,quindi, di una norma relativamente recente che è stata finora oggetto di un’unicapronuncia ministeriale [cfr. ris. min. n. 86 del 22 luglio 1998 (▲AI 83)], con la qualeè stato chiarito che gli «edifici di edilizia residenziale pubblica» devono rivestire:

«entrambe le seguenti caratteristiche: sia un edificio pubblico; sia un edificio residenziale».

In base a questo unico chiarimento sono compresi in tale locuzione tutte le casedi civile abitazione e gli edifici assimilati, costruiti dallo Stato o da Enti pubblici aciò autorizzati per legge; inoltre, ma in questo senso mancano precisi riferimenti, do-vrebbero rientrare anche quelli costruiti da privati con il contributo dello Stato e didetti Enti.

Capitolo 5 – Le operazioni e gli interventi edilizi.......................................................................................................................................................................

.......................................................................................................................................................................

L’ultimo argomento che è necessario affrontare in questa fase di studio prelimi-nare riguarda l’analisi delle operazioni e degli interventi cui il legislatore ha intesoricondurre l’operatività dell’aliquota ridotta, sostanzialmente individuabili nella co-struzione di determinati manufatti o fabbricati, nella effettuazione di interventi voltial recupero del patrimonio edilizio esistente, nel superamento o abbattimento dellebarriere architettoniche e infine in alcune operazioni di compravendita.

5.1 La costruzione di immobili

In linea generale, si può affermare che il termine «costruzione» implica un incre-mento quantitativo. In tal senso si trovano alcune significative pronunce che afferma-no l’applicabilità dell’aliquota ridotta agli ampliamenti e completamenti [cfr. le ris.min. n. 503164 del 7 settembre 1973 (▲AI 6); n. 502670 del 4 dicembre 1973 (▲AI7); n. 500309 del 25 marzo 1974 (▲AI 11); n. 504306 del 27 giugno 1974 (▲AI 13);n. 363161 del 24 settembre 1979 (▲AI 38); n. 380736 dell’11 marzo 1980 (▲AI 39);n. 330968 del 7 aprile 1981 (▲AI 42); n. 341334 del 22 giugno 1983 (▲AI 45); n.400039 del 9 marzo 1985 (▲AI 47)] e alle ricostruzioni totali cioè alla costruzione dinuovi edifici che incorporino i muri perimetrali o altre strutture portanti di fabbricatipreesistenti [cfr. le ris. min. n. 503991 del 25 gennaio 1974 (▲AI 8); n. 502331 del 4dicembre 1974 (▲AI 15); n. 503286 del 18 novembre 1975 (▲AI 21); n. 363563 del23 novembre 1976 (▲AI 28)].

L’applicazione dell’aliquota ridotta è stata invece negata dal Ministero delle fi-nanze per fattispecie non riconducibili alla nozione di costruzione: riattamenti, rifa-cimenti, riammodernamenti e ristrutturazioni [cfr. le ris. min. n. 501787 del 30giugno 1973 (▲AI 4); n. 504287 del 5 febbraio 1974 (▲AI 9); n. 504306 del 27 giu-gno 1974 (▲AI 13); n. 504246 del 16 maggio 1975 (▲AI 18); n. 363629 del 3 genna-io 1978 (▲AI 33)]; manutenzioni ordinarie e straordinarie e lavori di migliorie [cfr.le ris. min. n. 503164 del 7 settembre 1973 (▲AI 6); n. 502670 del 4 dicembre 1973(▲AI 7); n. 361261 dell’11 giugno 1976 (▲AI 24); n. 362119 del 26 luglio 1977(▲AI 31)]; riparazioni [cfr. la ris. min. n. 503991 del 25 gennaio 1974 (▲AI 8)]; tra-

◆AL 13 ▲AI 8 ▲AI 25 ▲AI 45 ▲AI 72◆AL 15 ▲AI 9 ▲AI 28 ▲AI 47 ▲AI 74◆AL 22 ▲AI 11 ▲AI 31 ▲AI 54 ▲AI 76◆AL 26 ▲AI 13 ▲AI 33 ▲AI 58 ▲AI 82◆AL 39 ▲AI 15 ▲AI 34 ▲AI 64 ■AG 28▲AI 4 ▲AI 18 ▲AI 38 ▲AI 66 ■AG 30▲AI 6 ▲AI 21 ▲AI 39 ▲AI 67 ■AG 31▲AI 7 ▲AI 24 ▲AI 42 ▲AI 68 ■AG 37


sformazioni [cfr. le ris. min. n. 502158 dell’11 giugno 1976 (▲AI 25); n. 362119 del26 giugno 1977 (▲AI 31)].

Deve essere rilevato, tuttavia, che per alcuni degli interventi sopra richiamati (peresempio le manutenzioni straordinarie e le ristrutturazioni) l’atteggiamento negativodel Ministero delle finanze è del tutto superato dalle disposizioni che regolano il re-cupero del patrimonio edilizio, al quale è dedicato il prossimo paragrafo.

Un’ipotesi particolare è quella dei lavori di rifinitura che dovrebbero rientrarenell’applicazione dell’aliquota ridotta in quanto rientranti nella categoria dei «com-pletamenti». Occorre peraltro tenere nella dovuta considerazione la ris. min. n.360605 dell’8 marzo 1978 (▲AI 34), che ha escluso dall’agevolazione i corrispettividell’appalto riguardanti «i lavori di rifinitura di un appartamento la cui costruzioneera già ultimata».

Si segnala, infine, la ris. min. n. 330968 del 7 aprile 1981 (▲AI 42), con la qualeil Ministero delle finanze ha precisato che il rifacimento della facciata di un fabbri-cato, successivamente alla data di fine lavori e al rilascio del certificato di abitabilità,non può beneficiare dell’aliquota ridotta, in quanto non costituisce opera di comple-tamento, bensì di manutenzione ordinaria.

5.2 Gli interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 457del 5 agosto 1979

Un altro importante settore di operatività dell’aliquota ridotta è costituito dagliinterventi di recupero del patrimonio edilizio esistente che trovano il proprio riferi-mento normativo nel titolo IV della legge 457 del 5 agosto 1978 (◆AL 13 ). L’art. 31della stessa legge specifica la natura degli interventi che si concretano in interventidi manutenzione ordinaria – lett. a) – e straordinaria – lett. b) – di restauro e di risa-namento conservativo – lett. c) – di ristrutturazione edilizia – lett. d) – e urbanistica –lett. e).

Recentemente tali interventi sono stati oggetto di approfondita analisi da partedel Ministero delle finanze con la circ. n. 57/E del 24 febbraio 1998 relativa alla spe-ciale detrazione d’imposta ai fini IRPEF, pari al 41%, delle spese sostenute neglianni 1998 e 1999 (sino a un massimo di 150 milioni di lire) ed effettivamente rimastea carico del contribuente per la realizzazione degli interventi edilizi di cui all’art. 31,lett. a), b), c), e d) della legge n. 457/1978. Data l’importanza che riveste tale pro-nuncia per l’argomento di cui si sta trattando, se ne riporta uno dei passi più signifi-cativi.

«Manutenzione ordinaria (lett. a), art. 31, legge n. 457/1978)Gli interventi di manutenzione ordinaria sono quelli che riguardano le opere di riparazione, rinno-

vamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in effi-cienza gli impianti tecnologici esistenti.

Dalla definizione di legge sopra riportata si deduce che gli interventi di manutenzione ordinariariguardano le operazioni di rinnovo o di sostituzione degli elementi esistenti di finitura degli edifici,nonché tutti gli interventi necessari per mantenere in efficienza gli impianti tecnologici, con materiali efiniture analoghi a quelli esistenti.

LE OPERAZIONI E GLI INTERVENTI EDILIZI 39

Caratteristica della manutenzione ordinaria è il mantenimento degli elementi di finitura e degliimpianti tecnologici, attraverso opere sostanzialmente di riparazione dell’esistente. A titolo esemplifi-cativo, sono ricompresi nella manutenzione ordinaria i seguenti interventi: – la sostituzione integrale o parziale di pavimenti e le relative opere di finitura e conservazione; – la riparazione di impianti per servizi accessori (impianto idraulico, impianto per lo smaltimento

delle acque bianche e nere); – rivestimenti e tinteggiature di prospetti esterni senza modifiche dei preesistenti oggetti, ornamenti,

materiali e colori;– rifacimento intonaci interni e tinteggiatura; – rifacimento pavimentazioni esterne e manti di copertura senza modifiche ai materiali; – sostituzione tegole e altre parti accessorie deteriorate per smaltimento delle acque, rinnovo delle

impermeabilizzazioni; – riparazioni balconi e terrazze e relative pavimentazioni; – riparazione recinzioni; – sostituzione di elementi di impianti tecnologici; – sostituzione infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, senza modifica della tipologia di

infisso.

Manutenzione straordinaria (lett. b), art. 31, legge n. 457/1978) Gli interventi di manutenzione straordinaria riguardano le opere e le modifiche necessarie per rin-

novare e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i servizi igie-nico-sanitari e tecnologici, sempre che non alterino i volumi e le superfici delle singole unitàimmobiliari e non comportino modifiche alle destinazioni d’uso.

La manutenzione straordinaria si riferisce ad interventi, anche di carattere innovativo, di natura edi-lizia ed impiantistica finalizzati a mantenere in efficienza ed adeguare all’uso corrente l’edificio e lesingole unità immobiliari, senza alterazione della situazione planimetrica e tipologica preesistente, econ il rispetto della superficie, della volumetria e della destinazione d’uso.

La categoria di intervento corrisponde quindi al criterio della innovazione nel rispetto dell’immo-bile esistente. A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella manutenzione straordinaria i seguentiinterventi: – sostituzione infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, con modifica di materiale o tipo-

logia di infisso; – realizzazione ed adeguamento di opere accessorie e pertinenziali che non comportino aumento di

volumi o di superfici utili, realizzazione di volumi tecnici, quali centrali termiche, impianti diascensori, scale di sicurezza, canne fumarie;

– realizzazione ed integrazione di servizi igienico-sanitari senza alterazione dei volumi e delle superfici; – realizzazione di chiusure o aperture interne che non modifichino lo schema distributivo delle unità

immobiliari e dell’edificio; – consolidamento delle strutture di fondazione e in elevazione; – rifacimento vespai e scannafossi; – sostituzione di solai interpiano senza modifica delle quote d’imposta; – rifacimento di scale e rampe; – realizzazione di recinzioni, muri di cinta e cancellate; – sostituzione solai di copertura con materiali diversi dai preesistenti; – sostituzione tramezzi interni, senza alterazione della tipologia dell’unità immobiliare; – realizzazione di elementi di sostegno di singole parti strutturali; – interventi finalizzati al risparmio energetico.

Restauro e risanamento conservativo (lett. c), art. 31, legge n. 457/1978)Gli interventi di restauro e risanamento conservativo sono quelli rivolti a conservare l’organismo

edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto deglielementi tipologici, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano le destinazioni d’uso conessi compatibili.


Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino ed il rinnovo degli elementi costitutividell’edificio, l’inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell’uso,l’eliminazione di elementi estranei all’organismo edilizio.

La norma descrive due gruppi di interventi analoghi nei contenuti, ma differenti per quanto attienele finalità e, soprattutto, riguardo alle caratteristiche degli edifici su cui tali interventi sono eseguiti. Gliinterventi di restauro consistono nella restituzione di un immobile di particolare valore architettonico,storico-artistico, a una configurazione conforme ai valori che si intendono tutelare.

Gli stessi interventi, attraverso la preliminare analisi storica e artistica delle trasformazioni subitedall’edificio nel corso del tempo, sono effettuati principalmente attraverso la conservazione degli origi-nari elementi di fabbrica ovvero con la sostituzione di elementi ricorrendo a tecnologie e materiali coe-renti con quelli originari di impianto dell’edificio stesso.

Il risanamento conservativo si riferisce al complesso degli interventi finalizzati ad adeguare ad unamigliore esigenza d’uso attuale un edificio esistente, sotto gli aspetti tipologici, formali, strutturali, fun-zionali.

A titolo esemplificativo, sono ricompresi nel restauro e nel risanamento conservativo i seguentiinterventi: – modifiche tipologiche delle singole unità immobiliari per una più funzionale distribuzione;– innovazione delle strutture verticali e orizzontali;– ripristino dell’aspetto storico-architettonico di un edificio, anche tramite la demolizione di superfe-

tazioni;– adeguamento delle altezze dei solai, con il rispetto delle volumetrie esistenti;– apertura di finestre per esigenze di aerazione dei locali.

Ristrutturazione edilizia (lett. d), art. 31, legge n. 457/1978)Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono quelli rivolti a trasformare gli organismi edilizi

mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in partediverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino e la sostituzione di alcuni elementi costi-tutivi dell’edificio, la eliminazione, la modifica e l’inserimento di nuovi elementi ed impianti.

Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono caratterizzati da due elementi fondamentali: il primodeterminato dalla “sistematicità” delle opere edilizie e il secondo, più rilevante, riguarda la finalità dellatrasformazione dell’organismo edilizio che può portare ad un edificio parzialmente o completamentediverso dal preesistente.

Pertanto, gli effetti di tale trasformazione sono tali da incidere sui parametri urbanistici al puntoche l’intervento stesso è considerato di “trasformazione urbanistica”, soggetto a concessione edilizia esottoposto al pagamento di oneri concessori. Attraverso gli interventi di ristrutturazione edilizia è possi-bile aumentare la superficie utile, ma non il volume preesistente.

A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella ristrutturazione edilizia i seguenti interventi: – riorganizzazione distributiva degli edifici e delle unità immobiliari, del loro numero e delle loro

dimensioni;– costruzione dei servizi igienici in ampliamento delle superfici e dei volumi esistenti; – mutamento di destinazione d’uso di edifici, secondo quanto disciplinato dalle leggi regionali e

dalla normativa locale;– trasformazione dei locali accessori in locali residenziali;– modifiche agli elementi strutturali, con variazione delle quote d’imposta dei solai;– interventi di ampliamento delle superfici.

È il caso di rilevare che gli interventi previsti in ciascuna delle categorie sopra richiamate sono, dinorma, integrati o correlati ad interventi di categorie diverse; per esempio, negli interventi di manuten-zione straordinaria sono necessarie, per completare l’intervento edilizio nel suo insieme, opere di pit-tura e finitura ricomprese in quelle di manutenzione ordinaria.

Pertanto, occorre tener conto del carattere assorbente della categoria “superiore” rispetto a quella“inferiore”, al fine dell’esatta individuazione degli interventi da realizzare e della puntuale applicazionedelle disposizioni in commento.».


Fin qui il pensiero ministeriale della circ. n. 57/E del 24 febbraio 1998 che, pe-raltro, non tratta degli interventi di ristrutturazione edilizia di cui alla lett. e) dellalegge 457/1978, cioè di quelli rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico conaltro diverso, mediante un insieme sistematico di interventi edilizi, anche con la mo-dificazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.

In diverse occasioni, tuttavia, l’Amministrazione finanziaria si era già espressasu questo argomento e aveva chiarito in primo luogo che l’elemento caratterizzantegli interventi di ristrutturazione urbanistica di cui alla citata lett. e) dell’art. 31 debbaintendersi la sostituzione dell’esistente tessuto urbanistico edilizio, sostituzione cheimplica la necessità di eliminare alcune strutture edilizie esistenti, mediante demoli-zione di strutture fatiscenti, per realizzarne altre anche di diversa figura e tipologia.

Non sembra verosimile, infatti, che una sostituzione del tessuto urbanistico edili-zio possa essere operata esclusivamente mediante interventi condotti sulle costruzio-ni già esistenti [cfr. ris. min. n. 431302 del 18 febbraio 1992 (▲AI 68)].

In quest’ottica, il Ministero ha riconosciuto l’applicazione dell’aliquota ridotta,perché in presenza di interventi urbanistici, nel caso di demolizione nel centro stori-co di un fabbricato degradato e nella costruzione sull’area di risulta di un parcheggiomultipiano e di un fabbricato ad uso abitativo [cfr. ris. min. n. 430395 del 24 settem-bre 1991 (▲AI 64)], in caso di ampliamento di uno stabilimento in un’area con deiproblemi sotto il profilo paesaggistico [ris. min. n. 501157 del 17 dicembre 1991(▲AI 67)] e, ancora, nel caso di un consolidamento o di un trasferimento di un interoabitato mediante la costruzione di un nuovo centro cittadino [ris. min. n. 501044 del16 dicembre 1991 (▲AI 66)].

Le opere di recupero così come individuate riguardano sia l’edilizia pubblica siaquella privata e, per effetto dell’art. 14 della legge 31 del 29 febbraio 1980 (◆AL15), anche se poste in essere al di fuori o in assenza delle zone di recupero previstedall’art. 27 della citata legge 457/1978.

Quanto all’individuazione degli immobili che possono costituire oggetto di recu-pero vi è stata una evoluzione interpretativa a livello amministrativo, dettata dallemodifiche legislative intervenute nel tempo [cfr. comma 11 art. 3 del D.L. 90 del 27aprile 1990 convertito dalla legge 165 del 26 giugno 1990 (◆AL 26 ) dove il legisla-tore ha chiarito con norma interpretativa che l’aliquota ridotta interessa gli interventidi recupero effettuati su tutte le opere di urbanizzazione primaria e secondaria], cheha comportato l’estensione dell’aliquota ridotta in questione agli interventi previstidall’art. 31 della stessa legge effettuati anche su edifici e organismi edilizi a caratterenon abitativo e come già detto ubicati al di fuori del tessuto urbano.

Nel contempo, secondo una consolidata giurisprudenza, formatasi con numerosesentenze emesse [cfr. Cass. civ., sez. III, n. 5021 del 21 luglio 1983 (■AG 28); sez.III, n. 6508 dell’11 dicembre 1984 (■AG 30); sez. III, n. 4849 del 7 ottobre 1985(■AG 31); sez. III, n. 5058 del 10 giugno 1987 (■AG 37)] è stato affermato che gliinterventi individuati dall’art. 31 della legge 457 assurgono ormai a principi di carat-tere generale.

In conseguenza di ciò, attualmente sono interessati all’applicazione dell’aliquotaridotta non soltanto gli interventi su edifici a carattere abitativo o a essi assimilati,


quali scuole, caserme, ospedali, costruzioni rurali, ma anche immobili con diversecaratteristiche come: uffici, negozi, alberghi, edifici di interesse artistico, strade,piazze ecc. Inoltre da parte ministeriale [cfr. riunione dei capi compartimentali svol-tasi a Roma nei giorni 17, 18 e 19 febbraio 1988, verbale n. 1/1988 (▲AI 54)] è statoaffermato che oggetto degli interventi può essere una singola unità immobiliare ouna porzione di fabbricato.

Per completezza di argomento si ritiene opportuno fare un accenno anche allecosiddette «opere interne» che ai fini IVA sono parificate alle manutenzioni straordi-narie. Come ha specificato chiaramente il Ministero delle finanze con la circolare n.57/E del 1998:

«la definizione di «opere interne» si riferisce, come è noto, alle diverse categorie rubricate nell’art.31 della legge 457/1978, le cui caratteristiche principali ed unificanti sono, in sintesi, l’assenza dialterazione dell’aspetto esterno degli edifici, nonché la natura di interventi edilizi che non compor-tino trasformazioni urbanistiche, oggetto di concessione edilizia. Sulla natura ed i limiti delle opereinterne è intervenuta la legge 662/1996, all’art. 2, comma 60, laddove si assoggettano a denuncia diinizio attività le opere interne di singole unità immobiliari che non comportino modifiche dellasagoma e dei prospetti e non rechino pregiudizio alla statica dell’immobile. Si tratta di una defini-zione che chiarisce il limite delle potenzialità dell’intervento «interno» il quale, in conformità deltitolo abilitativo necessario, non deve eccedere il limite dell’intervento meramente edilizio, poten-dosi realizzare, quindi, opere comprese nella manutenzione straordinaria o di restauro e risanamentoconservativo, anche connesse con opere di manutenzione ordinaria. Pur non essendo espressamentecitata nell’art. 1 della legge 449/1997, è evidente come la modalità di intervento in commentoriguardi la maggior parte delle opere eseguibili all’interno di una singola unità immobiliare, per lequali le opere stesse devono essere considerate nell’insieme della categoria di intervento edilizio dimaggior rilievo, come identificata all’art. 31 della legge 457/1978».

5.3 Il superamento e l’eliminazione delle barriere architettoniche

Preliminarmente si deve osservare che il legislatore fiscale nell’estendere l’ap-plicazione dell’aliquota ridotta anche alle «operazioni direttamente finalizzate al su-peramento o alla eliminazione delle barriere architettoniche» non richiama alcunanormativa che ne permetta l’esatta individuazione.

A ogni buon conto si ritiene che debba farsi riferimento alla legge 13 del 9 aprile1989, così come modificata e integrata dalla legge 62 del 27 febbraio 1989 la qualereca «disposizioni per favorire il superamento e l’eliminazione delle barriere archi-tettoniche negli edifici privati»; e alla legge 118 del 30 marzo 1971 che affrontava ilproblema del superamento delle barriere architettoniche negli edifici pubblici, priva-ti aperti al pubblico e nel settore dei trasporti pubblici.

Circa l’effettivo ambito di applicazione dell’aliquota ridotta ai fini IVA essa, aparere di chi scrive, deve essere ricondotta soltanto agli interventi e alle innovazionisugli immobili già esistenti poiché in caso di nuova costruzione gli edifici vengonoprogettati tenendo conto delle disposizioni normative in questione e, pertanto, non ènecessario effettuare alcuna attività di «superamento» o di «abbattimento». Emble-matico in questo senso il commento fatto alle operazioni in questione dal Ministerodelle finanze con la circ. n. 1/E del 2 marzo 1994 (▲AI 76) che tratta delle barriere


architettoniche nel paragrafo dedicato agli interventi di recupero di cui alla legge457/1978.

Per quanto riguarda l’individuazione della tipologia degli interventi che possonoessere effettuati (installazione di servo-scale, ascensori, piattaforme elevatrici, porte,infissi, terminali degli impianti ecc.) per il superamento delle barriere architettoni-che occorre fare riferimento alle disposizioni del decreto 236 emanato dal Ministerodei lavori pubblici il 14 giugno 1989 – «Prescrizioni tecniche necessarie a garantirel’accessibilità, l’adattabilità e la visibilità degli edifici privati e di edilizia residenzia-le pubblica sovvenzionata e agevolata, ai fini del superamento delle barriere architet-toniche» – e dal successivo D.P.R. 503 del 24 luglio 1996 – «Regolamento recantenorme per l’eliminazione delle barriere architettoniche negli edifici, spazi e servizipubblici» – i quali, oltre a fornire i dettagli tecnici per le realizzazioni delle singoleopere e interventi, danno entrambi (e non poteva essere diversamente) la medesimadefinizione di barriere architettoniche:

«Per barriere architettoniche si intendono: a) gli ostacoli fisici che sono fonte di disagio per la mobi-lità di chiunque e in particolare di coloro che, per qualsiasi causa, hanno una capacità motoriaridotta o impedita in forma permanente o temporanea; b) gli ostacoli che limitano o impediscono achiunque la comoda e sicura utilizzazione di parti, attrezzature o componenti; c) la mancanza diaccorgimenti e segnalazioni che permettono l’orientamento e la riconoscibilità dei luoghi e dellefonti di pericolo per chiunque e in particolare per i non vedenti, per gli ipovedenti e per i sordi».

5.4 Le cessioni di immobili

L’art. 2, comma 1, del D.P.R. 633 del 1972 afferma che:

«costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che comportano il trasferimento della pro-prietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere».

Secondo tale previsione (che non ha subìto modifiche rispetto all’originaria for-mulazione a seguito dei vari provvedimenti integrativi del D.P.R. 633/1972) l’ambitodella cessione riguarda sia gli atti tipicamente destinati a trasferimenti di beni (peresempio vendite), sia quelli che trasferiscono diritti reali di godimento (per esempiousufrutto).

Si richiama in proposito quanto affermato dall’Assonime (Associazione fra lesocietà italiane per azioni) nella circ. n. 101 del 5 giugno 1973:

«… La norma designa evidentemente non soltanto le cessioni derivanti dai negozi di diritto privatotipicamente destinati ai trasferimenti di beni (vendite, permute, dazioni in pagamento), ma anchequelle derivanti da atti della pubblica autorità, quali l’espropriazione, le requisizioni, le vendite for-zate (art. 2939 cod. civ.) ecc. Rientrano, inoltre, fra le cessioni gli atti che non trasferiscono le pro-prietà, ma costituiscono o trasferiscono diritti reali di godimento e cioè il diritto di superficie (art.978 s.s. cod. civ.), l’enfiteusi (art. 957 ss. cod. civ.), l’abitazione (art. 1022 cod. civ.) e le servitù pre-diali (art. 1027 ss. cod. civ.). Non rientrano, invece, fra le cessioni imponibili gli atti costitutivi o tra-slativi di diritti reali di garanzia (pegno ipoteca) …».

Sempre nell’art. 2 del D.P.R. 633/1972 si trovano altre fattispecie di cessione:

− le locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambeduele parti (comma 2, punto 2); restano pertanto escluse le comuni locazioni con


patto di riscatto, poiché questo è vincolante per il locatore ma non anche per illocatario, che ha facoltà ma non l’obbligo di acquistare;

− le cessioni gratuite (comma 2, punto 4);− le ipotesi di «autoconsumo», (comma 2, punto 5) cioè la:

«destinazione di beni all’uso o al consumo personale o familiare dell’imprenditore o di coloro iquali esercitano un’arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all’eserciziodell’arte o della professione, anche se determinata da cessazione di attività».

L’Assonime – nella già citata circ. n. 101 – precisa che «... Evidentemente «la de-stinazione» è considerata come un fatto diverso dalla cessione in senso proprio(quindi non implicante il passaggio di proprietà né di un diritto reale) e il termine«consumo» assume ovviamente la sua più ampia accezione economica, comprensivadell’uso e di ogni altra forma di godimento».

Deve essere segnalata una nota controversia in materia di IVA e di autoconsumooggetto di una recente pronuncia ministeriale [cfr. ris. min. n. 28/E del 17 aprile 1998(▲AI 82)] con la quale finalmente il Ministero si è adeguato alle disposizioni di cuiall’art. 5, comma 6, della VI Direttiva CEE 77/388 del 17 maggio 1997. Fino a talepronuncia il Ministero delle finanze riteneva [cfr. ris. min. n. 430323 del 27 giugno1992 (▲AI 72) e n. 432457 del 25 gennaio 1993 (▲AI 74)], suscitando non pocheperplessità, che l’imprenditore individuale avrebbe dovuto assolvere l’imposta sulvalore aggiunto al momento dell’autoconsumo – tipicamente nella cessazione di atti-vità – di un immobile acquistato prima del 1973, dove l’operazione non poteva avercerto dato titolo alla detrazione d’imposta trattandosi di operazione fuori campo.

In linea con la richiamata direttiva CEE oggi il Ministero riconosce che sussisteautoconsumo soltanto se l’imposta pagata all’atto dell’acquisto dell’immobile siastata detratta (parzialmente o totalmente), e nel caso di specie pertanto l’operazionenon è considerata rilevante ai fini IVA.

L’Amministrazione precisa, tuttavia, che se sull’immobile sono stati operati in-terventi di manutenzione o di recupero edilizio, in relazione ai quali è stata detratta larelativa imposta (che come si vedrà in un prossimo capitolo si realizza a determinatecondizioni), l’esercizio della detrazione parziale di tali interventi implica però l’as-soggettamento al tributo per l’intero valore di cessione;

− le assegnazioni ai soci fatte a qualsiasi titolo da società di ogni tipo e oggetto. Ladisposizione al pari della precedente mira a impedire che, mediante la costituzio-ne di società o di enti, si realizzino – con successive assegnazioni ai soci associa-ti o partecipanti – simulati trasferimenti di beni, i quali giungerebbero agliinteressati in franchigia d’imposta. Rientrano in questa disposizione anche le as-segnazioni ai soci delle cooperative edilizie che fino al 31 luglio 1989, data dientrata in vigore dell’art. 34 D.L. 69 del 2 marzo 1989 (◆AL 22 ), erano conside-rate operazioni fuori campo IVA [cfr. circ. min. n. 25/550492 del 31 maggio1989 (▲AI 58)].

Data la stretta attinenza a quest’ultimo argomento è appena il caso di ricordare ladisciplina delle assegnazioni agevolate ai soci di beni non strumentali da parte di so-


cietà di capitali e di persone prevista dall’art. 29 della legge 449 del 27 dicembre1997 (◆AL 39 ).

Tale disposizione prevede un’imposta sostitutiva del 10% sulla differenza tra ilvalore normale dei beni e il loro costo fiscalmente riconosciuto.

Inoltre, cosa che qui interessa, se l’assegnazione è soggetta a IVA è dovuta inluogo di questa imposta, una maggiorazione del 30% dell’imposta sostitutiva.

Al momento, il Parlamento sta valutando se intervenire sulla riapertura dei ter-mini di questa agevolazione che sono stati più volte modificati (1).

(1) L’art. 13 della legge 28, cosiddetta «legge omnibus», approvata il 3 febbraio e pubblicata sulla Gazzetta Uf-ficiale 43 del 22 febbraio 1999, ha modificato le disposizioni contenute nella legge 449/1997 prevedendo alcune no-vità e prorogando i termini ivi previsti.

Capitolo 6 – L’individuazione delle aliquote ridottenel settore dell’edilizia

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Con la disamina delle operazioni e degli interventi cui il legislatore ha ricono-sciuto l’applicazione dell’aliquota ridotta effettuata con il capitolo precedente, puòdirsi conclusa la fase di studio preliminare necessaria per acquisire tutti quegli ele-menti e informazioni indispensabili per interpretare correttamente le disposizioninormative IVA che regolano il settore edilizio.

Si è ora in grado, pertanto, di «tirare le fila» di quanto finora detto, passandoall’individuazione delle aliquote per ogni singola fattispecie disciplinata dal legisla-tore.

Per razionalizzare l’esposizione si è ritenuto opportuno dividere idealmente l’ar-gomento in base al tipo di operazioni e di immobili. Sono state così create le seguenticinque categorie:

1) costruzione e cessione di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio1949 (◆AL 3 );

2) costruzione e cessione di fabbricati rurali;3) costruzione e cessione di opere di urbanizzazione primaria e secondaria;4) interventi di manutenzione e di recupero di cui all’art. 31 della legge 457 del 5

agosto 1978 (◆AL 13 ) e cessione degli immobili oggetto dell’intervento;5) superamento ed eliminazione delle barriere architettoniche.

Ognuna di queste categorie verrà analizzata separatamente; in particolare, perciascuna di esse verranno affrontate le specifiche problematiche relative alla realiz-zazione degli immobili o dell’effettuazione sugli stessi di interventi di recupero e diquelli per il superamento delle barriere architettoniche nonché la loro successivaalienazione.

Resta inteso che al di fuori delle fattispecie che verranno precisamente richiama-te non è possibile applicare l’aliquota ridotta. Così, per esempio, la cessione diun’unità immobiliare con caratteristiche di lusso ancorché ubicata in un fabbricatoTupini sconta l’aliquota ordinaria del 20%.

◆AL 3 ◆AL 18 ◆AL 35 ▲AI 61 ▲AI 79 ■AG 19◆AL 13 ◆AL 32 ◆AL 38 ▲AI 77 ▲AI 84 ■AG 27


6.1 Costruzione e cessione di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949

I fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408/1949, comunemente conosciuticome fabbricati Tupini, sono quegli immobili composti di unità abitative, negozi, uf-fici in determinate proporzioni – v., a questo proposito, il capitolo 4.

Per la loro realizzazione (costruzione, ampliamento, completamento ecc.) il legi-slatore riconosce l’applicazione dell’aliquota ridotta del 4% all’acquisto di beni di-versi dalle materie prime e semilavorate e ai contratti d’appalto. Ma, mentre per icosiddetti «beni finiti» non opera alcuna discriminazione soggettiva per cui chiunquepuò effettuare l’acquisto, purché gli stessi beni vengano effettivamente destinati allarealizzazione del fabbricato (cfr. voce 24, Tabella A parte II allegata al D.P.R. 633/1972), per i contratti d’appalto l’aliquota del 4% è riconosciuta soltanto a due cate-gorie di soggetti: le imprese che svolgono l’attività di costruzione di immobili per lasuccessiva vendita, ivi comprese le cooperative edilizie e i loro consorzi, anche se aproprietà indivisa e i cosiddetti soggetti «prima casa» (cfr. voce 39, Tabella A parte IIallegata al D.P.R. 633/1972).

Si è già detto in ordine alla possibilità di applicare l’aliquota ridotta anche aicontratti di subappalto in mancanza dei requisiti soggettivi e delle incertezze che esi-stono nel circoscrivere la locuzione «imprese che svolgono l’attività di costruzionedi immobili per la successiva vendita» – v. il precedente capitolo 3 –; resta in ognicaso da approfondire la tematica dei contratti d’appalto commissionati dai soggetti inpossesso dei requisiti «prima casa» poiché, come si è visto, tali requisiti sono statipredisposti per le operazioni di compravendita di unità immobiliari con caratteristi-che non di lusso e, pertanto, mal si conciliano quando il soggetto assume la veste dicommittente anziché quella di acquirente.

In proposito va brevemente ricordato che i soggetti «prima casa» sono dei privatiche dichiarano in sede di rogito o contratto preliminare di essere in possesso di determi-nati requisiti. In particolare, la norma di riferimento richiede che la transazione ad ali-quota ridotta di una «casa di abitazione non di lusso» avvenga alle seguenti condizioni:

1) l’acquirente deve trasferire entro un anno dall’atto di acquisto la propria residenzanel comune ove è ubicato l’immobile a meno che, ovviamente, ivi non già resi-dente (art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. a, D.P.R. 131/1986) (◆AL 18);

2) l’acquirente non deve risultare titolare esclusivo o in comunione con il coniugedei diritti di proprietà, usufrutto, uso o abitazione di altra casa di abitazione nelcomune in cui è situato l’immobile da acquistare (art. 1, tariffa 1, nota II-bis,comma 1, lett. b, D.P.R. 131/1986);

3) l’acquirente non deve risultare titolare neppure per quote anche in regime dicomunione legale dei diritti di proprietà usufrutto uso e abitazione e nuda pro-prietà su altra casa di abitazione, ubicata in Italia, acquistata dallo stesso soggettoo dal coniuge usufruendo delle attuali o precedenti agevolazioni «prima casa»(art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. c, D.P.R. 131/1986).

Orbene, le condizioni appena riportate devono essere trasferite e adattate alle

L’INDIVIDUAZIONE DELLE ALIQUOTE RIDOTTE NEL SETTORE DELL’EDILIZIA 49

prestazioni effettuate in base a dei contratti d’appalto e, a questo riguardo, un primoproblema è legato al momento in cui il committente deve possedere i richiamati re-quisiti. Su questo specifico punto il Ministero, con la già più volte citata circ. n. 1/E,ha stabilito quanto segue:

«Benché la norma non sia esplicita sul punto, resta inteso che il privato committente deve possederei requisiti previsti per fruire dell’agevolazione sia nei momenti in cui si considerano effettuate, aisensi dell’art. 6 del D.P.R. 633/1972, le singole prestazioni rese dall’impresa, sia all’atto della conse-gna del bene realizzato. Pertanto il committente dovrà, a tal fine, rendere noto all’appaltatore, almomento di effettuazione di ciascuna prestazione, se possieda o meno i requisiti per usufruiredell’aliquota del 4%. Qualora i requisiti sopra evidenziati non siano posseduti nel momentodell’effettuazione delle singole prestazioni, ma vengono ad esistenza all’atto della consegna delbene realizzato, l’appaltatore potrà effettuare le rettifiche previste dall’art. 26 del D.P.R. 633/1972».

La posizione ministeriale appena rappresentata suscita qualche perplessità poi-ché, come è noto, in IVA la consegna del bene rileva ai fini dell’effettuazione soltan-to in caso di cessione e non per le prestazioni di servizi quali i contratti d’appalto,che si considerano effettuati al momento del pagamento del corrispettivo [da inten-dersi all’atto in cui si riceve la comunicazione dell’avvenuto accreditamento dellesomme in conto corrente postale o bancario – cfr. ris. min. n. 551041 del 6 dicembre1989 (▲AI 61)], oppure nel momento in cui viene emessa la fattura se tale adempi-mento è stato eseguito antecedentemente al pagamento. «L’obbligo» che i requisitisussistano all’atto della consegna del bene commissionato non trova alcun riferimen-to normativo, per cui (come si vedrà meglio nel capitolo 7) in base al principio di le-galità del nuovo sistema sanzionatorio, la loro mancanza in tale momento non puòautomaticamente essere oggetto di contestazione [«nessuno può essere assoggettatoa sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissionedella violazione», cfr. art. 3 D.Lgs. 472 del 18 dicembre 1997 (◆AL 38 )].

È sicuramente necessario, invece, che i requisiti sussistano al momento del paga-mento o di emissione della fattura, poiché, diversamente, l’applicazione della aliquo-ta ridotta dovrebbe essere considerata irregolare. Si deve tenere poi a mente che lamodifica di fatture emesse a fronte di operazioni effettuate è ammessa qualora sussi-stano i presupposti indicati dall’art. 26 del D.P.R. 633/1972 e a tale riguardo nonsembra che il citato articolo permetta delle variazioni:

«all’atto della consegna del bene realizzato».

A ben vedere, quindi, il pensiero ministeriale presenta qualche disallineamentocon il dettato normativo che a volte permette di trovare una soluzione a delle situa-zioni non altrimenti risolvibili, mentre in altre non ritiene corretta l’effettuazione dioperazioni che in base ai principi IVA sono del tutto regolari.

Un altro problema, infine, è legato all’individuazione dei termini in cui la dichia-razione di possesso dei requisiti deve essere resa. In base alle riflessioni espresse siritiene che il committente «prima casa» debba rendere esclusivamente la dichiarazio-ne nel momento in cui l’operazione si considera effettuata ai fini IVA, per cui, peresempio, essa dovrà essere fatta a fronte di pagamenti anticipati. Relativamente aicontenuti di quest’ultima e più in particolare alla prima delle tre richiamate condizio-ni (obbligo di richiedere entro un anno dalla data del rogito la residenza nel comune


dove viene costruita l’abitazione con caratteristiche non di lusso), per gli appalti po-trebbe essere utilizzata la data in cui viene rilasciata l’abitabilità, momento in cuil’edificio diviene atto all’uso e soprattutto, in base alla normativa vigente, primo ter-mine utile per chiedere la residenza.

Sul punto, tuttavia, giova ribadire che non esiste alcun orientamento ministerialee che l’interpretazione suggerita dovrebbe essere, ad avviso degli scriventi, quellapiù vicina all’attuale dettato normativo.

Tornando alla disamina dei soggetti che possono usufruire dell’aliquota ridottaper la costruzione tramite contratto d’appalto di fabbricati Tupini, si deve evidenzia-re come escludendo le imprese che svolgono l’attività di costruzione di immobili perla successiva vendita ivi comprese le cooperative edilizie e i loro consorzi, anche se aproprietà indivisa, e i cosiddetti soggetti «prima casa», tutti gli altri soggetti possonorichiedere alle imprese commissionarie l’applicazione dell’aliquota ridotta del 10%.

L’aliquota ordinaria del 20%, pertanto, non trova applicazione nella costruzionedi detti fabbricati; tuttavia, deve essere evidenziato come questa soluzione non trovipuntuale riferimento nella voce 127-quaterdecies, ma è stata indicata dal Ministerocon la circ. n. 1/E del 1994 come la più corretta da un punto di vista equitativo:

«Si deve ritenere che detta fattispecie, poiché in sostanza consiste nella realizzazione di fabbricati diedilizia abitativa, ancorché comprendenti e nelle percentuali sopra chiarite, uffici e negozi, siariconducibile nella previsione del citato n. 127-quaterdecies e quindi assoggettabile anch’essaall’aliquota IVA del 9 (ora 10) per cento».

La voce 127-quaterdecies parla, infatti, di «case di abitazione di cui al n. 127-un-decies» (voce quest’ultima che richiama i fabbricati di cui alla legge 408 del 2 luglio1949 (◆AL 3 ) cioè i fabbricati Tupini) per cui una rigorosa lettura della norma porte-rebbe a escludere quei fabbricati di cui alla legge 408/1949 che abbiano come com-ponenti nelle prescritte proporzioni uffici e negozi. In questo modo, tuttavia, siarriverebbe all’inaccettabile soluzione che i contratti d’appalto per la costruzione difabbricati Tupini composti di sole abitazioni sconterebbero l’aliquota del 10%, men-tre a quelli che sono formati anche da uffici e negozi nelle prescritte proporzioni do-vrebbe essere applicata quella del 20%. Le indicazioni fornite dal Ministero, diconseguenza, perfettamente in sintonia con la ratio della norma, sono estremamenteutili per dirimere la questione.

Un’altra importante precisazione prodotta recentemente dal Ministero che dirimeun altro aspetto assai controverso legato alla costruzione di fabbricati Tupini, attiene icontratti d’appalto commissionati da più soggetti di cui alcuni posseggono i requisiti«prima casa». Con la circ. min. n. 164/E del 30 ottobre 1998 (▲AI 84), l’Amministra-zione ha precisato che nel caso in cui la ricostruzione riguardi un edificio compostoda più unità immobiliari, che appartengono a soggetti diversi, all’appalto dei lavori diricostruzione si applicano aliquote differenziate: l’aliquota del 4% per quei commit-tenti per i quali sussistono i requisiti «prima casa» e del 10% per gli altri.

Ovviamente tale soluzione non risolve le innumerovoli situazioni che si possonopresentare nella realtà: si pensi, a titolo d’esempio, all’ipotesi di più soggetti che co-struiscono un fabbricato Tupini che rimarrà a proprietà indivisa oppure a un fabbri-cato che presenta più unità immobiliari rispetto al numero di contribuenti che hanno


commissionato la costruzione o, ancora, alla situazione diametralmente opposta,cioè quando i soggetti appaltanti sono più numerosi rispetto alle unità immobiliari.L’interpretazione ministeriale, pertanto, in molti casi deve essere considerata un im-portante precedente per trovare, nel rispetto delle condizioni indicate dalla norma,eque soluzioni a complesse e articolate fattispecie come quelle appena richiamate.

* * *

Con tale argomento possono dirsi delineate le principali problematiche relativeall’individuazione delle aliquote ridotte per la realizzazione dei fabbricati Tupini (rias-sunte nella Tabella 1) e, pertanto, si può passare alla disamina della fase successiva allaloro costruzione concernente le operazioni di compravendita. Preme sottolineare che inquesta sede non verranno esaminati i problemi relativi alla vendita di fabbricati Tupinidi cui alla legge 408/1949 che sono stati oggetto di interventi di recupero.

Tabella 1 – COSTRUZIONE DI FABBRICATI TUPINI

Prima ancora di individuare le varie aliquote IVA che sovrintendono le operazio-ni di cessione dei fabbricati Tupini occorre verificare se tali operazioni sono assog-gettate a imposta sul valore aggiunto poiché, in alcune fattispecie di cessione, deveessere applicata l’imposta di registro. A tale scopo è necessario richiamare breve-mente le disposizioni del D.L. 323 del 20 giugno 1996, convertito dalla legge 425dell’8 agosto 1996 (◆AL 35 ) che, tra l’altro, è intervenuto sulla normativa IVA di-sciplinante la compravendita e la locazione di fabbricati a destinazione abitativa.

Più in particolare, il richiamato decreto è intervenuto sul testo del D.P.R. 633/1972, stabilendo sostanzialmente che, per quanto concerne le cessioni di unità im-mobiliari a uso di civile abitazione, l’aliquota o il regime IVA applicabile dal 20 giu-gno 1996, è influenzato oltre che dal soggetto acquirente e dal tipo di immobile,anche dal soggetto IVA cedente.

Chiara in questo senso la formulazione del punto 8-bis di cui all’art. 10 delD.P.R. 633/1972 che considera operazioni esenti da IVA:

«le cessioni di fabbricati, o di porzioni di fabbricato, a destinazione abitativa, effettuate da soggettidiversi dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite

Soggetto Operazioni Regime IVA

Impresa che svolge l’attività dicostruzione per la successiva vendita, cooperative edilizie anche a proprietà indivisa e loro consorzi

Fabbricati TupiniContratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

4%4%

Soggetti «prima casa» Case di abitazione non di lussoContratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

4%4%

Altre imprese Fabbricati TupiniContratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

10%4%


imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. 31, comma 1, lett. c), d) ed e), della legge 457 del 5agosto 1978 ovvero dalle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività eserci-tata la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni».

Si è già detto in precedenza (capitolo 3) cosa deve intendersi per impresa costrut-trice e per impresa che ha per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata larivendita di fabbricati.

In ordine alla corretta individuazione dei fabbricati cui si riferisce la norma incommento, nel caso di cessione di singole porzioni di fabbricato, sussiste la destina-zione abitativa per quelle unità immobiliari classificate nella categoria catastale A,con la sola esclusione degli uffici (A/10), mentre per l’alienazione di interi fabbrica-ti, contenenti solo in parte unità immobiliari destinate a uso abitativo, qualora nonsiano presenti i richiamati requisiti soggettivi, si dovranno:

«evidenziare distintamente i corrispettivi relativi alle vendite di abitazioni dagli altri relativi alleunità non abitative» (cfr. circ. min. n. 182/E dell’11 luglio 1996).

Relativamente a questo specifico punto, nella richiamata circolare non è espres-samente specificato se sono oggetto di differenziazione anche le unità accessoriequali box, cantine, soffitte ecc. ovvero, se vendute come pertinenze di abitazione, neseguano lo stesso trattamento tributario. A tale riguardo non sembra avere dubbil’Assonime, la quale con propria circ. n. 85 del 25 luglio 1996 afferma che:

«devono ritenersi compresi tra i fabbricati (o le porzioni di fabbricato) in parola anche costruzionicensite in altre categorie catastali (box, cantine ecc.) se costituenti pertinenze di fabbricati (o por-zioni di fabbricato) aventi destinazione abitativa».

Pregiudiziale al trattamento fiscale dell’unità accessoria è, dunque, l’esistenza diun vincolo pertinenziale. Giova ricordare, a tale proposito che, ai sensi dell’art. 817cod. civ., a integrare il rapporto pertinenziale devono concorrere un elemento ogget-tivo, consistente nel rapporto funzionale tra la cosa principale e la cosa accessoria, eun elemento soggettivo, consistente nella volontà di destinazione durevole diquest’ultima a servizio od ornamento della prima [cfr. Cass., Sez. II, n. 2702 del 29aprile 1982 (■AG 27) e, Sez. II, n. 5220 del 10 settembre 1980 (■AG 19)].

A conclusione di questa breve disamina sulle norme che regolano «l’alternati-vità» tra imposta sul valore aggiunto e imposta di registro nella cessione di fabbri-cati Tupini si può quindi affermare (Tabella 2) che sono sempre imponibili IVA levendite dei fabbricati in questione (o porzioni di essi) quando l’impresa cedente èuna «impresa costruttrice» oppure è un’impresa che ha per oggetto esclusivo oprincipale dell’attività esercitata la rivendita dei predetti fabbricati o delle predetteporzioni.

Le altre imprese, invece, devono necessariamente distinguere le vendite di unitàabitative da quelle adibite ad altra destinazione (uffici, negozi, garage, soffitte ecc.).Le prime sono operazioni esenti da IVA e, pertanto, verrà applicata l’imposta di regi-stro; le seconde invece sono considerate operazioni imponibili (Tabella 2). Inoltre,per quanto attiene le porzioni di fabbricato che possono costituire pertinenza di abi-tazioni (garage, cantine, soffitte ecc.) queste sono esenti da IVA se viene costituito ilvincolo pertinenziale con un’unità abitativa, mentre sono imponibili a IVA se talevincolo non viene costituito.


Tabella 2 – REGIME IVA NELLA CESSIONE DI FABBRICATI TUPINI

* * *

Premesso tutto ciò, per quanto attiene all’individuazione delle aliquote IVA daapplicare nelle vendite di fabbricati Tupini ancorché non ultimati o di singole porzio-ni, qualora la transazione fosse imponibile perché, come già detto, l’impresa cedenteè l’impresa costruttrice dell’immobile oppure è un’impresa che ha per oggetto esclu-sivo o principale dell’attività esercitata la rivendita dei predetti fabbricati o delle pre-dette porzioni, occorre fare le seguenti distinzioni (Tabella 3).

Se l’acquirente è un soggetto «prima casa» e l’acquisto interessa un’unità abitati-va che deve possedere, beninteso, le caratteristiche non di lusso di cui al D.M. 2 ago-sto 1969, l’operazione è assoggettata all’aliquota del 4% (cfr. voce 21, Tabella A,parte II allegata al D.P.R. 633/1972). Invece, se l’acquirente non è un soggetto «pri-ma casa» l’acquisto della abitazione (che deve avere sempre le caratteristiche non dilusso) è soggetto ad aliquota del 10%, così come sono assoggettate al 10% le cessio-ni delle altre porzioni (cantine, garage, soffitte, negozi uffici ecc.) che compongonoil fabbricato Tupini (cfr. voce 127-quaterdecies, Tabella A, parte II allegata al D.P.R.633/1972), salvo quanto di seguito specificato.

Può essere applicata l’aliquota del 4% per l’acquisto, effettuato contemporanea-mente o in tempi successivi, da un soggetto «prima casa» di una porzione del fabbri-cato Tupini per ognuna delle seguenti categorie catastali, purché siano destinate apertinenza dell’abitazione:

− C/2 magazzini e locali di deposito;− C/6 stalle e scuderie;− C/7 tettoie chiuse e aperte.

È bene sottolineare che la nota II-bis parla di pertinenze dell’immobile «limita-tamente a una per ciascuna categoria» [art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 3,D.P.R. 131/1986 (◆AL 18 )] per cui è possibile, per esempio, acquistare un garageche contenga due autovetture (non essendo previsti limiti dimensionali), mentre nonè ammesso acquistare con aliquota ridotta due garage.

Giova sottolineare altresì, che un garage ubicato nello stesso edificio di un’abita-zione può sempre essere destinato a pertinenza di quest’ultima. Più incerto è, invece,il caso in cui il garage sia ubicato in immobile diverso anche se nelle immediate vici-nanze della abitazione. Tale frequente situazione non è mai stata oggetto di significa-

Impresa cedente Immobile Regime IVA

Impresa costruttrice o impresa che ha per oggetto esclusivo o principale la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni

Fabbricato Tupini Imponibile

Altre imprese Fabbricato Tupini 1. Unità abitative e pertinenze2. Altre porzioni di fabbricato

EsenteImponibile


tive pronunce sia da parte della giurisprudenza sia da parte dell’Amministrazionefinanziaria. Si deve rilevare, tuttavia, come il legislatore con la legge 127 del 15maggio 1997 (meglio nota come «Bassanini 2»), abbia riconosciuto i requisiti dellapertinenzialità tra due unità immobiliari non ubicate nello stesso edificio evidenzian-do la volontà di privilegiare, nel riconoscimento del vincolo pertinenziale, il collega-mento funzionale tra abitazione e posto macchina. Si ritiene, cioè, che il legislatoreabbia inteso assicurare una godibilità compiuta delle abitazioni tenendo conto delleattuali esigenze abitative penalizzate, soprattutto nei grandi centri urbani e nei centristorici, dalla grave carenza dei posti macchina.

Per quanto riguarda le cessioni effettuate dalle imprese diverse da quelle costrut-trici o da quelle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attivitàesercitata la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni se queste ri-guardano unità abitative ed eventuali pertinenze accatastate come C/2, C/6, ovveroC/7 l’operazione è esente da IVA e, pertanto, è soggetta a imposta di registro. Invece,se la cessione interessa altre unità componenti il fabbricato Tupini l’operazione è im-ponibile ai fini IVA con aliquota ordinaria del 20%.

Tabella 3 – CESSIONE DI FABBRICATI TUPINI

6.2 Costruzione e cessione di fabbricati rurali

Estremamente più semplice risulta individuare le aliquote da applicare nella rea-lizzazione e nella successiva cessione di fabbricati rurali (Tabelle 4 e 5). È sufficien-te, infatti, operare la distinzione tra i fabbricati rurali destinati a uso abitativo delproprietario del terreno o di altri addetti alle coltivazioni dello stesso o all’alleva-mento del bestiame e alle attività connesse, dagli altri fabbricati quali: serre, stalle,silos, granai ecc. – v. il precedente capitolo 5.

Per la costruzione dei fabbricati appartenenti alla prima categoria purché sussi-stano i requisiti cui all’art. 9, comma 3, lett. c) ed e) del D.L. 557 del 30 dicembre1993, convertito dalla legge 133 del 26 febbraio 1994 (◆AL 32 ) (le quali rispettiva-

Impresa cedente Immobile Acquirente Aliquota IVA

Impresa costruttrice o impresa che ha per oggetto esclusivo o principale la rivendita dei pre-detti fabbricati o delle predette porzioni

Fabbricati Tupini ancorché non ultimatiUnità abitative e pertinenze

Altre porzioni del fabbricato

«Prima casa»Altri soggettiQualsiasi soggetto

4%10%10%

Altre imprese Fabbricati Tupini ancorché non ultimatiUnità abitative e pertinenze

Altre porzioni del fabbricato

«Prima casa»

Altri soggetti

Qualsiasi soggetto

Esente IVA(registro 4%)Esente IVA

(registro 8%)20%


mente prevedono che: il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere una superfi-cie non inferiore a 10 mila metri quadrati ed essere censito al catasto terreni conattribuzione del reddito agrario – qualora sul terreno siano praticate colture specia-lizzate in serra, ovvero la funghicoltura, il limite viene ridotto a 3 mila metri quadra-ti; il fabbricato non abbia le caratteristiche delle unità immobiliari urbaneappartenenti alle categorie A/1 e A/8 ovvero le caratteristiche di lusso previste dalD.M. del 2 agosto 1969), l’aliquota da applicare sia ai contratti di appalto (cfr. voce39, Tabella A parte II allegata al D.P.R. 633/1972) sia per l’acquisto dei cosiddettibeni finiti (cfr. voce 24, Tabella A parte II allegata al D.P.R. 633/1972) è del 4%.

La stessa aliquota, inoltre, deve essere applicata in caso di vendita effettuata dal-le imprese costruttrici, anche se detti fabbricati sono non ultimati (cfr. voce 21-bis,Tabella A parte II allegata al D.P.R. 633/1972) purché, ovviamente l’immobile sia adestinazione abitativa e sussistano le condizioni sopra richiamate. In tutte le altreipotesi la cessione di fabbricati rurali è soggetta ad aliquota del 20%.

Deve essere evidenziato, altresì, che l’ipotesi di cessione del fabbricato ruralecon l’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto appare, ad avviso di chi scrive,alquanto remota, poiché tale edificio, come accertato nel precedente capitolo 5 è unapertinenza del terreno agricolo, pertanto, in base ai principi di cui agli artt. 12 e 2,comma 3, lett. c) del D.P.R. 633/1972, sono operazioni fuori campo IVA.

Tabella 4 – COSTRUZIONE DI FABBRICATI RURALI

Tabella 5 – CESSIONE DI FABBRICATI RURALI

6.3 Costruzione e cessione di edifici di cui all’art. 1 della legge 659del 19 luglio 1961, assimilati ai fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949; opere di urbanizzazione primaria e secondariae le opere e gli interventi a esse assimilati

Per quanto riguarda l’aliquota IVA da applicare sia nella realizzazione – appaltoe acquisto dei «beni finiti» cfr. 127-sexies, 127-septies, Tabella A, parte III allegata

Impresa Immobile Aliquota IVA

Qualsiasi impresa Fabbricato rurale a destinazione abitativaContratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

4%4%

Altri fabbricatiContratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

20%20%


Impresa costruttrice Fabbricato rurale a destinazione abitativaAltri fabbricati

4%20%

Qualsiasi impresa Qualsiasi fabbricato rurale 20%


al D.P.R. 633/1972 – sia nella cessione degli immobili in questione (capitolo 5) essaè sempre del 10% – cfr. voce 127-quinquies Tabella A parte III allegata al D.P.R.633/1972 (Tabelle 6 e 7).

Tabella 6 – COSTRUZIONE DI OPERE DI URBANIZZAZIONE ED EDIFICI ASSIMILATIAI FABBRICATI TUPINI

Tabella 7 – CESSIONE DI OPERE DI URBANIZZAZIONE ED EDIFICI ASSIMILATIAI FABBRICATI TUPINI

6.4 Interventi di manutenzione e di recupero di cui all’art. 31 della legge 457 del 5 agosto 1978 e cessione degli immobili oggetto dell’intervento

Così come per i fabbricati Tupini, anche per gli interventi di recupero di cui allalegge 457/1978 è necessaria qualche preliminare riflessione in relazione alla detrai-bilità dell’imposta, poiché questa influisce sul regime da applicare in fase di cessionedegli immobili ristrutturati.

A tale riguardo occorre ricordare che dal 1° gennaio 1998, in base alle modificheapportate dal D.Lgs. 323 del 2 settembre 1997, la detraibilità dell’imposta negli in-terventi di manutenzione recupero di cui alla legge 457/1978 (non dovendosi dubita-re che la generica espressione «recupero» utilizzata nell’art. 19-bis1 del D.P.R. 633/1972 lett. i), faccia essenzialmente riferimento alla richiamata legge 457/1978) è li-mitata alle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività eserci-tata la costruzione o la rivendita dei fabbricati o di porzione di fabbricato adestinazione abitativa.

In pratica, così come accade per le operazioni d’acquisto di fabbricati o porzionidi fabbricato a destinazione abitativa, anche per gli interventi di recupero su tali im-mobili la detraibilità dell’imposta è circoscritta alle imprese del settore edilizio.

Se deve segnalare, altresì, del recente intervento del Consiglio dei Ministri ilquale, con il D.Lgs. 422 del 19 novembre 1998, è intervenuto sulla detrazionedell’IVA per le società immobiliari cosiddette di gestione (espressione che non trovaalcun riferimento normativo, ma viene comunemente utilizzata per indicare quelle


Qualsiasi impresa Edifici di cui all’art. 1 della legge 659 del 19 luglio 1961, assimilati ai fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949, di opere di urbanizzazione primaria e secondaria e le opere e gli interventi a esse assimilate

Contratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

10%10%


Qualsiasi impresa Edifici di cui all’art. 1 della legge 659 del 19 luglio 1961, assimilati ai fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408del 2 luglio 1949, di opere di urbanizzazione primaria e secondaria e le opere e gli interventi a esse assimilate

10%


imprese che effettuano il proprio patrimonio immobiliare). Il decreto, infatti, ha mo-dificato l’art. 19-bis1, lett. i) del D.P.R. 633/1972 stabilendo che l’indetraibilitàdell’imposta concernente l’acquisto, la locazione passiva, il recupero o la gestione difabbricati a uso abitativo non si applica anche a quei soggetti che svolgono attività dilocazione di tali immobili in esenzione di IVA ai sensi dell’art. 10, n. 8, quali, appun-to, le immobilizzazioni di gestione.

Sussiste, peraltro, il dubbio di quale regime IVA devono applicare gli operatori insede di vendita di tali fabbricati giacché in questo primo periodo di applicazione del-la norma alcune imprese non appartenenti al settore possono trovarsi nella situazionedi avere acquistato anni addietro immobili da ristrutturare detraendosi lecitamentel’imposta, mentre per gli interventi di recupero effettuati sugli stessi dal 1° gennaio1998 l’imposta è indetraibile.

L’art. 10 del D.P.R. 633/1972, infatti, al n. 27-quinquies stabilisce che opera il re-gime di esenzione solamente per quei beni acquistati senza la detrazione totaledell’imposta. Né può ritenersi applicabile il n. 8-bis, del medesimo articolo, il qualestabilisce che l’esenzione d’imposta per le cessioni di fabbricati o porzioni di fabbri-cati a destinazione abitativa riguarda soltanto i soggetti diversi dalle imprese che vihanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. 31,comma 1, lett. c), d) ed e) della legge 457/1978.

Da quanto detto emerge che la cessione degli immobili in questione è soggetta aIVA del 10%. Pertanto è del tutto evidente l’iniquità causata dal combinato dispostodelle due normative richiamate e i gravi effetti distorsivi sul mercato immobiliare peri fabbricati a destinazione abitativa oggetto di recupero.

Da un lato, infatti, all’impresa non del settore edilizio non è permesso di detrarsil’imposta pagata per l’intervento di recupero o di manutenzione, dall’altro alla stessaimpresa è imposto di fatturare non in esenzione, ma con IVA.

Un altro aspetto dello stesso problema riguarda quelle imprese che nel rispettodel proprio oggetto sociale acquistano un immobile non a destinazione abitativa, peresempio un albergo fatiscente o un vecchio capannone in disuso, che è ristrutturatoper essere adibito a uso residenziale e, quindi, venduto.

Anche in questo caso l’IVA in sede di acquisto è detraibile, mentre non è possibi-le detrarre l’imposta dovuta per l’intervento.

Evidentemente nei due casi richiamati, non operando a valle il regime d’esenzio-ne, si perde la neutralità dell’imposta con la conseguenza che il prezzo di cessionedelle abitazioni sarà determinato dall’impresa cedente proprietaria in base anche alcosto sostenuto per l’imposta non detratta e pari a un 10% del costo dei lavori di re-cupero o di manutenzione.

A ben vedere, tuttavia, anche nel caso in cui l’operazione fosse esente da impostala situazione presenterebbe gli stessi aspetti negativi, posto che la vendita dell’immo-bile è in ogni caso soggetta a imposta di registro.

In buona sostanza che sia imposta sul valore aggiunto o che sia imposta di regi-stro il risultato è pressoché identico dal momento che la base imponibile della ces-sione d’immobili oggetto d’interventi di recupero da parte d’imprese nonappartenenti al settore edilizio è condizionata allo stesso modo dall’IVA indetraibile


e dalle aliquote che sono del tutto simili (4% per i soggetti prima casa, mentre per glialtri soggetti l’aliquota IVA è del 10% e quella per il registro è l’8%, ma in questocaso va aggiunto il 3% per le imposte ipotecarie e catastali).

In ogni caso, è evidente che l’aver reso indetraibile l’imposta provoca un aumen-to dei costi che influenzerà questo settore di mercato.

I problemi sollevati in questa sede potrebbero, tuttavia, essere facilmente supera-ti se l’Amministrazione finanziaria fosse disposta a rivedere il proprio pensiero [cfr.circ. min. n. 182/E dell’11 luglio 1996 (▲AI 79)] sul criterio da utilizzare per indivi-duare «le imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitatala costruzione e la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni» attribu-endo all’aggettivo «principale» il suo corretto significato che riconduce, secondo chiscrive, alle previsioni statutarie e, pertanto, qualifica sotto l’aspetto oggettivo l’im-presa esercitata (v. capitolo 3).

In questo modo non ci sarebbe più alcun dubbio: le imprese che in base al pro-prio oggetto sociale possono effettuare interventi di recupero, svolgono attività pro-pria dell’impresa e, pertanto, possono detrarsi l’IVA.

* * *

Premesso tutto ciò si passa ora all’individuazione delle aliquote per la realizza-zione degli interventi di recupero e, a tale riguardo, occorre distinguere gli interventidi manutenzione da quelli di recupero e ristrutturazione (Tabella 8).

Tabella 8 – REALIZZAZIONE DEGLI INTERVENTI DI RECUPERO

Per gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria (rispettivamentelett. a) e b) dell’art. 31 della legge 457/1978), infatti, l’aliquota da applicare alleprestazioni effettuate in base a contratti di appalto e nell’acquisto dei beni finiti èdel 20%, mentre per gli interventi di restauro e risanamento conservativo, ristruttu-razione edilizia e ristrutturazione urbanistica (lett. c), d) ed e) dell’art. 31 della leg-ge 457/1978) l’aliquota da applicare ai contratti d’appalto e alla cessione dei beni

Impresa Immobile Interventi di recupero Aliquota IVA

Qualsiasi impresa

Qualsiasi edificio Interventi di manutenzione ordinaria e straordi-naria di cui alle lett. a) e b) art. 31 della legge 457/1978Contratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

20%20%

Edifici di edilizia residenziale pubblica

Interventi di manutenzione straordinaria di cui alla lett. b) art. 31 della legge 457/1978Prestazioni di servizi 10%

Qualsiasi edificio Interventi di restauro e risanamento conserva-tivo, di ristrutturazione edilizia e di ristruttura-zione urbanistica di cui alle lett. c), d) ed e)art. 31 della legge 457/1978Contratti d’appaltoAcquisto di beni finiti

10%10%


finiti è del 10% (cfr. voci 127-terdecies e 127-quaterdecies, Tabella A, parte III al-legata al D.P.R. 633/1972).

Derogano alla situazione appena rappresentata gli interventi di manutenzionestraordinaria effettuati su edifici di edilizia residenziale pubblica limitatamente, tut-tavia, alle sole prestazioni di servizi (cfr. voce 127-duodecies, Tabella A, parte III al-legata al D.P.R. 633/1972). Come già rilevato nel precedente capitolo 2, il legislatoreper applicare l’aliquota ridotta agli interventi di manutenzione su detti edifici ha uti-lizzato la locuzione «prestazione di servizi aventi a oggetto la realizzazione» per cuidal tenore letterale della norma circoscrivere l’aliquota del 10% ai soli contratti d’ap-palto non sembrerebbe corretto.

Relativamente alla cessione degli immobili oggetto degli interventi di recuperooccorre avere presente, innanzitutto, che il legislatore ha disposto l’applicazione del-la aliquota ridotta al 10% per la vendita di immobili da parte delle imprese che vihanno effettuato gli interventi di cui alle lett. c), d) ed e) della legge 457/1978 (Tabel-la 9). Pertanto la cessione di un fabbricato industriale o di un albergo oppure di unavilla con caratteristiche di lusso, ristrutturati, anziché essere soggetti ad aliquota or-dinaria del 20%, scontano un aliquota del 10%.

Tuttavia, qualora la cessione interessi le case di abitazione con caratteristichenon di lusso o pertinenze di queste (nei limiti evidenziati nel primo paragrafo) e l’ac-quirente dichiari in sede di rogito (o nel preliminare) di possedere i requisiti «primacasa» l’aliquota da applicare è del 4%.

Si deve tenere conto, inoltre, delle problematiche legate al regime da applicarenel caso di cessione di fabbricati o porzioni di esso a destinazione abitativa cosìcome precedentemente evidenziate. In tali ipotesi, infatti, l’operazione essendo esen-te da IVA è soggetta a imposta di registro.

Tabella 9 – CESSIONE DEGLI IMMOBILI OGGETTO DEGLI INTERVENTI DI RECUPERO E RISTRUTTURAZIONE LETT. C), D) ED E) LEGGE 457/1978

6.5 Superamento ed eliminazione delle barriere architettoniche

Per quanto concerne gli interventi volti al superamento o all’eliminazione dellebarriere architettoniche, l’aliquota da applicare è del 4%, limitatamente, tuttavia, alle

Impresa che ha effettuatogli interventi Immobile Aliquota IVA

Imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività la costruzione o la rivendita dei fabbricati a destinazione abitativa

Casa di abitazione con caratteristiche non di lusso di cui al D.M. 2 agosto 1969 ed eventuali pertinenze acquistata da soggetto «prima casa»

4%

Altre imprese Casa di abitazione con caratteristiche non di lusso di cui al D.M. 2 agosto 1969 ed eventuali pertinenze acquistata da soggetto «prima casa»

Esente IVA(registro 4%)

Qualsiasi impresa Qualsiasi immobile diverso dai precedenti 10%


sole prestazioni di servizi effettuate in base ai contratti d’appalto (cfr. voce 41-ter,Tabella A parte II allegata al D.P.R. 633/1972).

Il massimo vantaggio fiscale nell’utilizzazione di tale disposizione lo si ottiene,pertanto, commissionando l’intero intervento ed evitando di effettuare i lavori ineconomia: atteso che, come ha avuto modo di chiarire il Ministero in altre occasioni[cfr. ris. min. n. 18/E del 10 dicembre 1994 (▲AI 77)] l’aliquota ridotta deve essereapplicata a tutto il corrispettivo a nulla influendo l’impiego, da parte del commissio-nario, di beni finiti acquistati con aliquota del 20%.

In altri termini, negli appalti nei subappalti e nei contratti d’opera, non è ipotiz-zabile la determinazione della quota parte del compenso astrattamente ricollegabileagli acquisti di beni finiti effettuati dal prestatore del servizio.

Capitolo 7 – Le responsabilità per l’applicazionedelle aliquote ridotte

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Un problema di enorme importanza, sul quale non è possibile tralasciare di sof-fermare l’attenzione parlando di IVA nel settore dell’edilizia, riguarda l’individua-zione dei soggetti responsabili di eventuali erronee applicazioni dell’aliquota ridottaa fattispecie fuori dell’ambito di operatività delle norme che regolano il settore.

Chi scrive ha già affrontato questo particolare argomento con una monografiaapparsa ne Il Sole 24 Ore (107 del 20 aprile 1998, pagg. 15, 18 e 19, dossier «L’IVAin edilizia»), nella quale si era preso atto del nuovo sistema sanzionatorio, allora ap-pena entrato in vigore, trasfondendolo nella realtà in cui lavorano gli operatori delsettore edilizio. Infatti, dopo avere analizzato gli aspetti delle nuove sanzioni fiscaliche potevano interessare il settore, erano stati individuati i comportamenti che glioperatori dovevano osservare per ogni fattispecie in cui è prevista l’applicazionedell’aliquota ridotta.

Data l’attualità che mantiene l’argomento, si intende riprenderne i contenuti, inspecial modo per quanto riguarda i comportamenti che gli operatori devono adottare.

A questo proposito occorre, in primo luogo, circoscrivere la valenza delle dichia-razioni di parte alle quali è stata spesso attribuita la prodigiosa capacità di esonerareda qualsiasi responsabilità in spregio alla normativa vigente.

Infatti, a chi opera nel settore dell’edilizia e nei settori a essa collegati capitaspesso di ricevere dal proprio cessionario o committente dichiarazioni scritte nellequali lo stesso «attesta» di avere diritto a fruire di una aliquota ridotta, senza peraltrogiustificarne i motivi. Oppure, altrettanto frequentemente, si riscontrano situazionidiametralmente opposte dove il cedente o il prestatore chiedono al proprio cliente ilrilascio di «attestazioni» sulla sussistenza delle condizioni per fruire dell’aliquota ri-dotta nonché per fargli carico di ogni responsabilità connessa a eventuali contesta-zioni da parte dell’Amministrazione sulla liceità del beneficio.

Formula e contenuti di queste «attestazioni» sono quanto mai vari: c’è chi inten-de assumersi qualsiasi responsabilità per le conseguenze legate alla richiesta, oppurechi si limita a richiamare la norma agevolativa allegando alla domanda i più svariatidocumenti (copia fotostatica della carta d’identità o della patente, oppure della con-cessione edilizia o di attestazioni rilasciate dai comuni) chi, ancora, ricicla vecchiedichiarazioni che spesso richiamano norme ormai decadute e c’è chi, nell’intento di

◆AL 13 ◆AL 32 ▲AI 70 ▲AI 83 ●AF 5 ●AF 10◆AL 16 ◆AL 38 ▲AI 73 ●AF 1 ●AF 6 ●AF 11◆AL 18 ▲AI 53 ▲AI 75 ●AF 2 ●AF 7◆AL 27 ▲AI 56 ▲AI 76 ●AF 3 ●AF 8◆AL 31 ▲AI 60 ▲AI 81 ●AF 4 ●AF 9


riuscire a ottenere l’aliquota IVA ridotta, compone e combina nelle forme e nei modipiù impensati dichiarazioni, fotocopie, certificazioni e leggi.

Questo mito, in realtà, deve essere necessariamente ridimensionato dato che «di-chiarazioni» e «attestazioni» di parte non possono né diminuire né tantomeno elimi-nare i rischi connessi a un’erronea interpretazione della norma. Semmai, in alcunicasi, possono esonerare da sanzione chi, in perfetta buona fede, convinto dei dati inesse contenuti è stato indotto a un comportamento teoricamente lecito secondo le di-sposizioni vigenti, ma non corretto rispetto alla fattispecie concreta.

Occorre, allora, avere ben chiaro che nel complesso e articolato settoredell’edilizia la «dichiarazione» di parte è puntualmente codificata soltanto nellacompravendita di unità immobiliari con caratteristiche non di lusso da parte deisoggetti cosiddetti «prima casa», mentre la «dichiarazione» necessaria per l’acqui-sto di beni diversi dalle materie prime e semilavorate rappresenta un espedienteelaborato dall’Amministrazione finanziaria per rendere applicabile l’aliquota ri-dotta che, fin dall’origine, aveva creato grosse perplessità in sede di materiale ap-plicazione. Per il resto, pur in assenza di qualsivoglia previsione legale eamministrativa, le «dichiarazioni» in alcuni casi possono dimostrarsi fondamentalinel verificare la sussistenza dei requisiti che permettono l’applicazione dell’ali-quota ridotta mentre in altre situazioni non possono avere alcuna validità essendoin aperto contrasto con le norme vigenti.

7.1 Responsabilità del cessionario/cedente stabilite per legge

Da quanto finora detto le situazioni sicuramente più tranquille per il cedentesono quelle che si ricollegano all’acquisto della «prima casa»; in tali fattispecie, in-fatti, è la legge stessa che attribuisce alla «dichiarazione» del cessionario la potestàdi rendere operante la riduzione di aliquota. Anzi, a ben vedere, questa «dichiarazio-ne» richiamata ope legis non assolve primariamente alla funzione di trasferimentodella responsabilità dal cedente al cessionario, bensì risulta conditio sine qua non perl’applicazione dell’aliquota ridotta.

Ciò significa che mancando detta «dichiarazione», ancorché siano presenti tuttele condizioni richieste per l’operatività della riduzione di aliquota, questa non puòessere applicata.

La «dichiarazione» deve essere resa in sede di acquisto ovvero di contratto preli-minare (per le transazioni soggette a IVA) e dovrà necessariamente rispettare la pre-visione normativa che richiede la indicazione di tre condizioni:

1) l’acquirente deve trasferire entro un anno dall’atto di acquisto la propria residenzanel comune ove è ubicato l’immobile a meno che, ovviamente, ivi non già resi-dente [art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. a), D.P.R. 131/1986 (◆AL 18)];

2) l’acquirente non deve risultare titolare esclusivo o in comunione con il coniugedei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nelcomune in cui è situato l’immobile da acquistare (art. 1, tariffa 1, nota II-bis,comma 1, lett. b), D.P.R. 131/1986);

LE RESPONSABILITÀ PER L’APPLICAZIONE DELLE ALIQUOTE RIDOTTE 63

3) l’acquirente non deve risultare titolare neppure per quote anche in regime dicomunione legale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione e nuda pro-prietà su altra casa di abitazione, ubicata in Italia, acquistata dallo stesso soggettoo dal coniuge usufruendo delle attuali o precedenti agevolazioni «prima casa»(art. 1, tariffa 1, nota II-bis, comma 1, lett. c), D.P.R. 131/1986).

Il primo dei tre requisiti, come già detto nel capitolo 3, si presenta normativa-mente più articolato dato che l’agevolazione opera anche per altre fattispecie diversedal caso in cui l’immobile sia ubicato nel comune dove l’acquirente ha o intende sta-bilire la propria residenza. La più volte citata nota II-bis stabilisce, infatti, che l’ali-quota ridotta spetta anche quando l’immobile è ubicato nel comune dove l’acquirentesvolge la propria attività oppure nel comune dove ha sede o esercita l’attività il sog-getto da cui dipende l’acquirente, quando l’acquirente stesso si è trasferito all’esteroper ragioni di lavoro ovvero ovunque in Italia se l’acquirente, cittadino italiano emi-grato all’estero, acquista l’immobile come prima casa.

In simili ipotesi la norma non richiede alcuna «attestazione» nell’atto (sia essopreliminare o rogito), di modo che l’applicazione della aliquota ridotta opera inmodo oggettivo, per la sola presenza degli elementi richiesti riscontrabili anche a po-steriori senza necessità di alcuna preventiva «dichiarazione» dell’acquirente.Quest’ultima, se rilasciata, assumerà la funzione di agevolare il cedente nell’indivi-duazione della presenza degli elementi richiesti per l’applicazione dell’aliquota ri-dotta anche al fine di escludere la propria responsabilità.

Da quanto evidenziato consegue che l’eventuale falsità della dichiarazione nonrichiesta ope legis non può essere sanzionata in base alla particolare procedura sta-bilita dalla nota II-bis per le dichiarazioni mendaci, ma sarà oggetto di vaglio attra-verso i normali canali di accertamento da parte dell’ufficio IVA (art. 1, tariffa 1,nota II-bis, comma 4, D.P.R. 131/1986).

7.2 Responsabilità del cessionario/cedente stabilite in via amministrativa

Si è già accennato che per le cessioni di beni diversi dalle materie prime e semi-lavorate l’Amministrazione finanziaria subordina l’applicazione dell’aliquota ridottaalla presenza di una «dichiarazione» di responsabilità resa al soggetto cedente daparte dell’acquirente circa la effettiva destinazione d’uso dei beni stessi in costruzio-ni «agevolate». La responsabilità assunta dall’acquirente, pertanto, vale solo con ri-ferimento alla utilizzazione del bene in immobili agevolati e non ai fini di altrirequisiti richiesti per l’applicazione dell’aliquota ridotta.

La soluzione adottata dal Ministero delle finanze ha, in ogni caso, determinatoaltri tipi di problemi. Il più significativo, senza dubbio, è legato all’applicazione dieventuali sanzioni quando, in presenza di tutti i requisiti oggettivi, il cedente ha ap-plicato l’agevolazione ma non ha richiesto la «dichiarazione». Tale comportamentoomissivo del precetto posto dall’Amministrazione non trova, infatti, alcun riferimen-to normativo per cui è lecito chiedersi se il cedente possa essere soggetto a sanzione.

La risposta potrebbe essere negativa, trattandosi di un onere richiesto al fine di


evitare l’impraticabilità della riduzione di aliquota per l’assoluta incertezza in cuiopera il cedente in tali situazioni. Mancando (e non poteva essere altrimenti, trattan-dosi di soluzione amministrativa) l’esplicita previsione «a pena di decadenza» (cosìcome previsto per la «prima casa»), la presenza delle condizioni richieste, malgradol’assenza della dichiarazione dell’acquirente, dovrebbe confortare la legittimitàdell’applicazione dell’aliquota ridotta.

È fuori dubbio, peraltro, che una risposta certa e definitiva a tale quesito è statadata soltanto oggi dai nuovi decreti legislativi (471, 472 e 473 del 18 dicembre 1997)che riformando il sistema sanzionatorio hanno introdotto il principio di legalità dicui si è fatto cenno nel capitolo 6, il quale si sostanzia nel fatto che «nessuno può es-sere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima dellacommissione della violazione».

Dal 1° aprile, data di entrata in vigore dei tre decreti, la mancanza della «dichia-razione» non determina, dunque, alcuna conseguenza, purché il cedente sia in gradodi dimostrare a posteriori che il bene ceduto è stato impiegato per una costruzione oper un intervento assoggettato ad aliquota ridotta.

Ciò significa che la dichiarazione ha assunto un ruolo del tutto nuovo, ma in ognicaso la sua mancanza non produrrà automaticamente l’applicazione di sanzioni.

7.3 Responsabilità in assenza di previsioni normative e amministrative

Al di fuori delle due ipotesi appena commentate devono essere collocate tutte lefattispecie del settore edilizio che godono di un’aliquota ridotta, ma per le quali nonè richiesta alcuna «dichiarazione».

Quest’ultima, tuttavia, ha trovato applicazione sia, come si è visto, per un’erro-nea valutazione dell’ambito in cui la «dichiarazione» può essere utilizzata, sia per-ché in alcuni casi essa è considerata l’unica possibilità per l’operatore di conoscerel’esatto ambito del proprio intervento. La dichiarazione, in ogni caso, non esime i ce-denti/appaltatori dall’effettuare i necessari riscontri tra quanto affermato dai propriclienti e le operazioni poste in essere.

La cosa, evidentemente, non sempre è agevole o materialmente possibile: si pen-si, a titolo di esempio, all’impresa che effettua delle prestazioni di servizi in base adei contratti d’appalto a favore di un soggetto che dichiara di possedere i requisiti«prima casa», oppure all’impresa che effettua dei lavori di scavo per la realizzazione,secondo il proprietario del terreno, di un fabbricato rurale e, ancora, al caso dell’im-bianchino chiamato a dipingere delle pareti a completamento, in base alle afferma-zioni del committente, di un intervento di recupero.

Nelle ipotesi appena prospettate e mutuate tra le tante che la realtà del settorequotidianamente propone, appare chiaro che con la normale diligenza gli operatorinon sono assolutamente in grado di appurare la veridicità delle affermazioni fatte daipropri committenti. Non è pensabile, infatti, che una impresa di costruzioni prima diapplicare l’aliquota ridotta a un privato che afferma di avere i requisiti «prima casa»compia delle indagini nelle conservatorie di tutta Italia, per verificare tale afferma-


zione, oppure che l’impresa o l’imbianchino cui sono stati commissionati, rispettiva-mente, i lavori di scavo e quelli di tinteggiatura, visitino quotidianamente il cantiereper verificare che l’immobile realizzato mantenga le caratteristiche per goderedell’aliquota ridotta. Se così fosse tali operatori dovrebbero svolgere delle vere eproprie attività investigative che, evidentemente, sono e devono restare esclusivo ap-pannaggio dell’Amministrazione finanziaria.

Ma allora – questo è il punto – di fronte alle «dichiarazioni» rilasciate dal pro-prio cliente qual è il comportamento che deve adottare il cedente/appaltatore perchéquesto non sia successivamente oggetto di censura da parte dell’Amministrazione fi-nanziaria?

Alla luce dei nuovi principi sanzionatori si può affermare che l’operatore chia-mato a effettuare la cessione di beni o la prestazione di servizi ad aliquota ridotta èsempre responsabile per l’aliquota applicata [cfr. art. 5 del D.Lgs. 472 del 18 dicem-bre 1997 (◆AL 38 )], a meno che non sia in grado di dimostrare, in caso di contesta-zioni da parte dell’Amministrazione finanziaria, che la scelta operata è statadeterminata da obiettive condizioni di incertezza normativa (si badi, incertezza nor-mativa e non scarsa conoscenza della stessa), oppure perché il proprio cliente ha oc-cultato, falsificato o, in ogni caso, compiuto atti che lo hanno indotto all’errore.

Nel contesto appena delineato, dunque, acquista fondamentale rilevanza per laesclusione della responsabilità, la dimostrazione della buona fede dell’autore dell’il-lecito amministrativo tributario. La buona fede per gli illeciti di cui si discute può farvenire meno la responsabilità quando il fatto obiettivo della violazione sia stato de-terminato da una situazione non ricollegabile alla volontà del soggetto, il quale di-mostri di aver svolto tutto l’interessamento possibile per uniformare la propriacondotta alle disposizioni di legge, senza riuscirvi per motivi a lui non imputabili. Ingenerale per l’esclusione della responsabilità si richiedono, come già detto, due re-quisiti: che la mancata conoscenza della illiceità del fatto discenda non dalla meraignoranza della legge, ma da una circostanza esterna idonea a indurre in errore ilsoggetto convincendolo della liceità del suo comportamento, e che tale errore sia in-colpevole.

Per esempio, nel settore dell’edilizia potrebbe verificarsi una simile fattispeciequando il committente esibisce al commissionario dei documenti (concessione edili-zia, denuncia di inizio attività) all’apparenza del tutto regolari e, in quanto tali, ido-nei a convincere il commissionario stesso della verità dei dati in essi contenuti.Qualora poi, in un momento successivo, l’Amministrazione finanziaria accerti la dif-formità totale o parziale della suddetta documentazione rispetto alla situazione reale,artatamente predisposta al fine di usufruire dell’aliquota ridotta, il commissionariopotrà invocare a sua discolpa la buona fede, essendo stato indotto in errore dal com-portamento illecito del committente e avendo agito nella convinzione della liceitàdella propria condotta.

In altri casi l’errore sulla liceità del proprio comportamento può derivare ancheda un provvedimento dell’autorità che induca al convincimento che una certa con-dotta sia consentita e legittima. Si pensi, sempre per ciò che riguarda strettamente ilsettore edile, al caso di una concessione amministrativa illegittima oppure di una at-


testazione rilasciata dal comune competente, nelle quali si affermi, in violazione del-le disposizioni in materia urbanistica ed edilizia, che un determinato interventoedilizio consiste in un’opera di ristrutturazione quando, in realtà, si tratta di lavori didemolizione e costruzione [l’esempio è stato ripreso da un episodio realmente acca-duto che è stato oggetto di ben tre risoluzioni ministeriali: n. 531543 del 1° marzo1993 (▲AI 75), n. 531543 del 6 ottobre 1992 (▲AI 73) e n. 501040 del 7 marzo1992 (▲AI 70)].

In base a queste riflessioni (confermate anche dalla circ. n. 180/E del 13 luglio1998, che commenta il D.Lgs. 472 del 18 dicembre 1997,

«il fattore discriminante è quindi costituito dalla causa dell’errore medesimo. Se esso dipende daimprudenza, negligenza o imperizia, non rileva ai fini dell’esclusione della responsabilità, ma se iltrasgressore ha osservato la normale diligenza nella ricostruzione della realtà, l’errore in cui èincorso esclude la colpa richiesta alla precedente art. 5. Per contro – si ribadisce – l’errore evitabilecon l’uso dell’ordinaria diligenza, quella cioè che si può ragionevolmente pretendere dal soggettoagente, non influisce sulla punibilità»)

è evidente che per formarsi un autonomo convincimento e per dimostrare a posteriorila propria buona fede e diligenza, l’operatore non solo deve esigere una «dichiara-zione» dal proprio cliente nella quale quest’ultimo attesti la sussistenza di determi-nati requisiti non altrimenti conoscibili, ma deve pretendere anche una copia di tuttiquei documenti quali concessioni edilizie, asseverazioni di professionisti, denunce diinizio attività e di quant’altro sia utile ad avallare le richieste e le affermazioni che glivengono rese.

Data la estrema complessità del settore edilizio che come si è avuto modo di ve-dere nei precedenti capitoli si presenta estremamente frammentato con soluzioni dif-ferenziate a seconda dei soggetti, degli immobili e del tipo di operazioni poste inessere, «dichiarazione» e documentazione da chiedere e conservare variano per for-me e contenuti, per cui si ritiene opportuno, a questo punto, predisporre l’analisi diogni singola fattispecie assoggettata ad aliquota IVA ridotta che permetta all’opera-tore di comprendere meglio quali comportamenti e misure adottare per assecondare,laddove sia possibile, le richieste dei propri clienti.

7.4 Acquisto di unità immobiliari con caratteristiche non di lussoda parte di soggetto «prima casa»

Si è già detto in premessa che l’unica «dichiarazione» stabilita dal legislatore perl’applicazione dell’aliquota ridotta è quella per l’acquisto di una casa di abitazione concaratteristiche non di lusso di cui al D.M. 2 agosto 1969 e relative pertinenze resa da unprivato in possesso dei requisiti stabiliti dalla Tabella A, parte II, voce 21, allegata alD.P.R. 633 del 26 ottobre 1972, che richiama le condizioni di cui alla nota II-bis, art. 1della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131 del 26 aprile 1986 (◆AL 18).

In aggiunta a quanto già precisato in premessa, in questa sede si intende appro-fondire alcuni aspetti legati al trasferimento della residenza nel comune ove è ubicatala casa di abitazione oggetto di compravendita. Si ricorda che il cambio di residenzaassume efficacia dal giorno in cui l’interessato presenta la domanda e non dal mo-


mento in cui essa viene accolta. Occorre, pertanto, che l’acquirente conservi, per evi-tare possibili contestazioni, la ricevuta della domanda a suo tempo presentataall’ufficio anagrafe del comune. A questo proposito, va rilevato che competente perqualsiasi contestazione, avente a oggetto i provvedimenti assunti dagli uffici comu-nali in materia, è il Tribunale Amministrativo Regionale.

Per godere dell’aliquota ridotta, come già ricordato, chi acquista deve inoltre «di-chiarare» nell’atto notarile o nel contratto preliminare la sussistenza di due condizio-ni: di non possedere (cioè «di non essere titolare esclusivo o in comunione con ilconiuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione») nel medesimo comunein cui compra, altra casa di abitazione; di non possedere (cioè «di non essere titolare,neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio naziona-le dei diritti di proprietà, usufrutto, uso abitazione e nuda proprietà») altra casa diabitazione per la quale lo stesso soggetto acquirente, o il coniuge, abbia usufruito diparticolari agevolazioni fiscali (richiamate dettagliatamente nella nota II-bis).

In base a quanto finora detto, il cessionario deve integrare il contratto prelimina-re con una «dichiarazione» i cui contenuti sono riportati in appendice (●AF 1).

Qualora l’acquirente renda una «dichiarazione» mendace e/o nell’ipotesi in cuinon fissi la residenza nello stesso comune ove è ubicato l’immobile nel termine di unanno dal rogito notarile, l’ufficio del registro competente provvede al recupero neiconfronti dell’acquirente stesso di una penalità pari alla differenza fra l’imposta cal-colata in base all’aliquota applicabile in assenza dell’agevolazione e quella risultantedall’applicazione dell’aliquota agevolata, aumentata del 30% più gli interessi di mora.

Non sempre, tuttavia, una «dichiarazione» mendace è sanzionabile. Come haprecisato il Ministero con la circ. n. 1/E del 2 marzo 1994 (▲AI 76), qualora la men-dacità della «dichiarazione» resa in sede di contratto preliminare sia determinata daeventi successivi, non dipendenti dalla volontà dell’acquirente, gli uffici non devonoprocedere nell’applicazione delle sanzioni. In questo caso è importante per l’acqui-rente provare che gli accadimenti successivi alla «dichiarazione» siano del tutto in-volontari. Agevole in questo senso provare l’acquisizione di un immobile, dopo lastesura del preliminare e il versamento di uno o più acconti, per successione mortiscausa (esempio che del resto è stato utilizzato dal Ministero nella richiamata circ. n.1/E del 1994) oppure in caso di donazione, altra ipotesi che si ritiene pacificamenteequiparabile alla successione mortis causa, dato che anche questa seconda fattispe-cie non nasce da una discrezionalità pura dell’interessato; quest’ultimo, infatti, risul-ta «beneficiario» a titolo gratuito di volontà altrui (donante). In simili fattispecie,dunque, il cedente al momento del rogito, deve provvedere a eseguire la relativa va-riazione prevista dall’art. 26, comma 1 del D.P.R. 633/1972.

Diverso è invece il caso, che non è mai stato oggetto di chiarimenti ministeriali,in cui l’acquirente con proprie scelte o comportamenti rende mendace la dichiarazio-ne. Al riguardo si ritiene che il comportamento corretto da parte dell’acquirente siaquello di non aspettare il momento del rogito (se questo avrà ancora luogo), ma dicomunicare senza indugio al cedente la nuova situazione che si è venuta a creareavendo cura di reperire e conservare tutta la documentazione che possa giustificarele scelte operate. Il cedente, pertanto, potrà provvedere a effettuare le opportune ret-


tifiche in aumento oppure in diminuzione. Tali situazioni sono più frequenti di quel-lo che si possa immaginare: si ipotizzi, per esempio, il caso di un privato che, dopo«avere acquistato sulla carta» un appartamento in periferia con sottoscrizione delpreliminare, decida per una soluzione diversa, perché economicamente più vantag-giosa o magari perché più vicina al nuovo posto di lavoro o, ancora, a seguito di unavariata situazione familiare (matrimonio, divorzio, nascita di uno o più figli), di ac-quistare in altra zona del medesimo comune sottoscrivendo un nuovo preliminare peril secondo acquisto, previo recesso dal precedente contratto. Poiché nell’esempioprospettato non traspare assolutamente un intento elusivo da parte del soggetto ac-quirente, le operazioni già poste in essere in base al primo contratto con aliquota al4% non dovrebbero essere assoggettate a sanzione, soprattutto in base ai nuovi prin-cipi sanzionatori già ricordati.

Ovviamente è appena il caso di segnalare che il cedente, nel caso non dia seguitotempestivamente (cioè nello stesso giorno) alla richiesta fatta dal cessionario per levariazioni in aumento, sarà responsabile e, dunque, sanzionabile, per l’imposta nonversata.

Sempre in tema di responsabilità del cedente si rileva quale comportamentoquest’ultimo debba adottare per emettere delle fatture con aliquota ridotta al 4% senzaessere oggetto di eventuali contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria.

Al riguardo egli deve evidentemente vendere un’unità immobiliare (e/o sue perti-nenze) con le caratteristiche non di lusso di cui al D.M. 2 agosto 1969 e, in secondoluogo, deve entrare in possesso (copia del preliminare o del rogito) della «dichiara-zione». Eventuali pagamenti anticipati, pertanto, possono essere fatturati con aliquo-ta ridotta alla imprescindibile condizione che sia stato predisposto anche il contrattopreliminare. Da tenere presente che la «dichiarazione», anche se resa in sede di rogi-to, non sana eventuali fatturazioni con aliquota ridotta fatte in assenza del contrattopreliminare. La procedura corretta, in quest’ultima ipotesi, impone al cedente di fat-turare gli acconti con aliquota del 10% e di rettificare le fatture successivamente,all’atto del rogito (ovviamente se in quella sede viene resa la dichiarazione), ai sensidell’art. 26 del D.P.R. 633/1972, in modo da applicare l’aliquota ridotta del 4%sull’intero corrispettivo della cessione.

Su questo specifico aspetto è intervenuto anche il Ministero con la già più voltecitata circ. n. 1/E del 2 marzo 1994 nella quale viene riconosciuta la possibilità daparte del cedente di operare la variazione in diminuzione. Il Ministero, tuttavia, nonha chiarito se la rettifica possa essere operata oltre il termine dei 365 giorni dall’ef-fettuazione dell’operazione così come dispone il terzo comma del citato art. 26.

A questo riguardo parte della dottrina ha giustamente sottolineato come la rettifi-ca in questione non possa essere ricondotta alle fattispecie per le quali ricorre il limi-te temporale di un anno. Il comma 2 dell’art. 26, infatti, è circoscritto alle ipotesi incui vi è una «dichiarazione di nullità, annullamento, revoca risoluzione, rescissione esimili o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali odi procedure esecutive rimaste infruttuose o in conseguenza dell’applicazione di ab-buoni o sconti previsti contrattualmente», ipotesi queste ben diverse dalla fattispeciein questione. Né si può parlare di accordo sopravvenuto tra le parti o di inesattezza


delle fatture originariamente emesse, giacché in mancanza della dichiarazionedell’acquirente nel preliminare, il cedente doveva applicare, in relazione agli accontipercepiti, l’aliquota del 10%.

A fronte di tali insicurezze operative e in assenza di espliciti chiarimenti ministe-riali si deve concludere che effettuare la rettifica al momento del rogito, beninteso,quando l’acquirente rende in atto le prescritte dichiarazioni, non può essere oggettodi censura da parte dell’Amministrazione finanziaria poiché, come è noto, tra le cau-se di non punibilità di cui all’art. 6 del D.Lgs. 472/1997, vi sono anche (comma 2)«le obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delledisposizioni alle quali si riferiscono ...»; situazione quest’ultima che indubbiamentericorre nella fattispecie in esame.

7.5 Appalto/subappalto per la costruzione di unità immobiliaricon caratteristiche non di lusso da parte di soggetto «prima casa» oppure commissionate da imprese del settore edilizio o dacooperative edilizie e loro consorzi, anche se a proprietà indivisa

Una seconda ipotesi che indirettamente utilizza la normativa della nota II-bis ap-pena analizzata riguarda la costruzione di un’unità immobiliare con caratteristichenon di lusso da parte di un privato in possesso dei requisiti «prima casa». In questocaso il privato, nel commissionare la realizzazione o la parziale realizzazionedell’immobile, è bene che predisponga una «dichiarazione» da consegnare all’im-presa appaltatrice in cui si attestino le caratteristiche che l’immobile avrà nel mo-mento in cui verrà completato e il possesso da parte del committente dei requisiti«prima casa». Riguardo alle caratteristiche dell’immobile è ovvio che nel caso deicosiddetti «appalti chiavi in mano» le imprese appaltatrici sono perfettamente in gra-do di verificare se l’immobile avrà, una volta ultimato, le caratteristiche non di lussodi cui al D.M. 2 agosto 1969. Invece, nel caso delle costruzioni cosiddette in econo-mia, soprattutto per le imprese che effettuano i primi lavori (operazioni di scavo,sbancamento, predisposizione delle strutture portanti ecc.), è più difficoltoso effet-tuare tale tipo di verifica. Per questo motivo è bene che le imprese richiedano copiadella concessione edilizia dalla quale è possibile evincere il tipo d’immobile che ilcommittente ha dichiarato all’Amministrazione di volere costruire.

L’altro aspetto cui le imprese appaltatrici, prima di fatturare con aliquota ridottaal 4%, devono prestare la massima attenzione riguarda la congruenza dei requisitisoggettivi attestati dal dichiarante in base ai lavori effettuati. Non è pensabile, infatti,che un’impresa fatturi la propria prestazione con aliquota ridotta al 4% a un privatotitolare di una concessione edilizia per la costruzione di una palazzina composta diquattro appartamenti con caratteristiche non di lusso semplicemente perché quest’ul-timo «dichiara» di possedere i requisiti «prima casa».

In simili ipotesi, evidentemente, l’impresa è perfettamente in grado di rendersiconto della mendacità, quantomeno parziale, della dichiarazione e, pertanto, dare se-guito alle richieste del committente per applicazione dell’aliquota ridotta è un com-portamento sicuramente sanzionabile.


Si è detto di «parziale mendacità» poiché nella situazione rappresentata si po-trebbe anche ipotizzare l’aliquota ridotta circoscritta a uno solo degli appartamenti incostruzione purché venga tenuta per quest’ultimo una separata contabilità che con-senta di individuare i costi a esso relativi (sulla possibilità di separare i corrispettivirelativi a un unico contratto di appalto, v. ris. min. n. 223/E del 21 settembre 1996).

Del tutto simili sono le problematiche nel caso i committenti degli appalti per larealizzazione di fabbricati composti da unità immobiliari a destinazione abitativa concaratteristiche non di lusso e/o comprendenti uffici e negozi in determinate propor-zioni siano imprese di costruzione (cioè imprese operanti abitualmente nel settoreedile) e cooperative edilizie. In queste ipotesi, per rendersi conto se i committentihanno le caratteristiche soggettive stabilite dalla norma, è opportuno che il commis-sionario richieda una fotocopia dello statuto dove viene indicato l’oggetto sociale onel caso di impresa individuale di una visura camerale. Una fotocopia della conces-sione edilizia inoltre permetterà di verificare l’esistenza del titolo abilitativo ai lavorie la sussistenza dei presupposti oggettivi.

Anche in questo caso una discrasia tra i dati in possesso del commissionario equanto dichiarato dal committente impongono a quest’ultimo, se non a proprio ri-schio, di non fatturare con aliquota ridotta al 4%, a nulla valendo eventuali «dichia-razioni» di esenzione da responsabilità rilasciate dal committente (●AF 2).

7.6 Appalto/subappalto per la costruzione di abitazione «non prima casa» con caratteristiche non di lusso ovvero di «fabbricatoo porzione di esso con caratteristiche non di lusso»

La terza e ultima fattispecie in cui è prevista l’applicazione dell’aliquota ridottaper la costruzione di unità immobiliari con caratteristiche non di lusso e di fabbricati«Tupini» riguarda tutte le imprese che non svolgono «l’attività di costruzione di im-mobili per la successiva vendita» e i privati. Per queste due categorie di soggettil’Amministrazione finanziaria ha riconosciuto la possibilità di applicare l’aliquotadel 10% anziché quella ordinaria del 20% nonostante che, come già detto nella parterelativa alla individuazione delle aliquote nella costruzione e cessione di fabbricatiTupini (v. capitolo 6), la norma non sia esplicita sul punto: «si deve ritenere che dettafattispecie, poiché in sostanza consiste nella realizzazione di fabbricati di ediliziaabitativa, ancorché comprendenti, e nelle percentuali sopra chiarite, uffici o negozi,sia riconducibile nella previsione del citato n. 127-quaterdecies e quindi assoggetta-bile anch’essa all’aliquota IVA del 9 (ora 10) per cento» (circ. min. n. 1/E del 2 mar-zo 1994).

In base a questo orientamento, pertanto, le imprese cui vengono commissionatigli appalti potranno fatturare con aliquota ridotta, ovviamente, verificando preventi-vamente la sussistenza dei requisiti oggettivi: la realizzazione di un’unità immobilia-re con caratteristiche non di lusso o di un fabbricato Tupini.

In questo caso sarà sufficiente ottenere una copia della concessione edilizia chedeve coincidere con quanto dichiarato dal committente e, soprattutto, deve esserciuna rispondenza dei lavori commissionati con quelli in essa indicati (●AF 3).


7.7 Appalto/subappalto per la costruzione di «fabbricati rurali»a uso abitativo

Come è noto, a partire dal 24 febbraio 1995 l’edilizia rurale è oggetto di agevola-zione ai fini IVA soltanto per le costruzioni agricole destinate a uso abitativo del pro-prietario del terreno o di altri addetti alle coltivazioni dello stesso o all’allevamentodel bestiame e alle attività connesse e sempre che ricorrano le condizioni di cuiall’art. 9, comma 3, lett. c) ed e) del D.L. 557 del 30 dicembre 1993, convertito dallalegge 133 del 26 febbraio 1994 (◆AL 32).

Più in particolare, le condizioni oggettive (v. capitolo 4) affinché si renda appli-cabile l’aliquota agevolata sono le seguenti:

a) il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere superficie non inferiore a 10mila metri quadrati ed essere censito al catasto terreni con attribuzione di redditoagrario. Qualora sul terreno siano praticate colture specializzate in serra, ovverola funghicoltura, il limite viene ridotto a 3 mila metri quadrati;

b) i fabbricati a uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliariurbane appartenenti alle categorie A/1 e A/8, ovvero le caratteristiche di lussopreviste dal D.M. 2 agosto 1969, non possono comunque essere riconosciutirurali.

Relativamente al terreno cui la costruzione è asservita si ribadisce che, comun-que, deve trattarsi di terreno agricolo, atto alla produzione agricola e quindi produtti-vo di reddito agrario. Non ha invece alcuna rilevanza la figura del committente dellacostruzione che normalmente è il proprietario del terreno. Tuttavia, anche un sogget-to che non si occupa della coltivazione del terreno può richiedere l’applicazionedell’IVA del 4% per la costruzione dell’abitazione rurale, purché l’immobile vengasuccessivamente utilizzato dall’affittuario del terreno o dai dipendenti dell’aziendaagricola.

Le imprese appaltatrici, quindi, per rendersi conto del sussistere delle condizionioggettive possono richiedere una visura del catasto terreni dove viene realizzata lacostruzione e una copia della concessione edilizia rilasciata dagli uffici comunali.Nella «dichiarazione», inoltre, è bene che il committente manifesti la volontà di de-stinare l’immobile ad abitazione delle persone addette alla coltivazione del fondo(●AF 4).

7.8 Appalto/subappalto per la costruzione di opere di urbanizzazione primaria e secondaria e quelle a esse equiparate

La voce 127-septies della Tabella A parte III, allegata al D.P.R. 633/1972, dispo-ne che agli appalti relativi alla realizzazione di opere di urbanizzazione primaria esecondaria e quelle a esse equiparate nonché agli appalti concernenti la realizzazionedi edifici assimilati alle case di abitazione con caratteristiche non di lusso di cui allavoce 127-quinquies si applica una aliquota del 10% indipendentemente dai soggetti


committenti. L’applicazione dell’aliquota ridotta relativamente a questo tipo di ap-palti è dunque subordinata unicamente alla sussistenza del requisito oggettivo.

Anche in questo caso, per una corretta individuazione della costruzione, può es-sere utilizzata la concessione edilizia posto che essa è obbligatoria per tutti gli inter-venti edificatori che inducano una modificazione durevole dell’assetto del territorioe che, indipendentemente dai materiali e dalla tecnica costruttiva di realizzazione odalla sua incorporazione al suolo, la costruzione abbia carattere di permanenza e dicontinuità d’uso. La concessione edilizia, quindi, è richiesta anche per quelle operecon caratteristiche non riconducibili a quelle di un edificio, come per esempio un im-pianto sportivo, una strada o un parcheggio. Pertanto, se vi è rispondenza tra detto ti-tolo abilitativo a effettuare i lavori che richiama una delle ipotesi della voce 127-quinquies e il tipo di prestazione effettuata, il committente può applicare l’aliquotaridotta.

È già stato detto che nelle ipotesi in cui viene commissionato un appalto per l’in-tera realizzazione dell’opera (si tratta dei cosiddetti appalti «chiavi in mano») le im-prese appaltatrici sono perfettamente in grado di verificare se la costruzione o ilmanufatto avrà, una volta ultimato, i requisiti richiesti per fruire dell’aliquota al 10%e, pertanto, a eventuali contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria, nonè opponibile alcuna «dichiarazione» rilasciata dal committente. Diversa è invece laposizione delle imprese che hanno ricevuto in appalto o in subappalto una parte deilavori e che non hanno la materiale possibilità di verificare, al momento della fattu-razione, la sussistenza dei requisiti per applicare l’aliquota ridotta del 10%.

In questo caso una «dichiarazione» dei committenti e una copia della concessio-ne edilizia permettono alle imprese appaltatrici di effettuare gli opportuni riscontritra i lavori effettuati e le richieste dei committenti (●AF 5).

7.9 Appalto/subappalto per interventi finalizzati al superamentoe all’eliminazione delle barriere architettoniche

Nella previsione di cui alla voce 41-ter della Tabella A parte II, allegata al D.P.R.633/1972 rientrano tutte quelle prestazioni di servizi dipendenti da contratti d’appal-to (o d’opera nel caso in cui il committente non si sia rivolto a un’impresa ma a unlavoratore autonomo quale, per esempio, un artigiano) aventi per oggetto la realizza-zione delle opere finalizzate al superamento e alla eliminazione delle barriere archi-tettoniche anche nell’ipotesi in cui tali operazioni concretizzino solamente unintervento di manutenzione ordinaria (per esempio, la realizzazione di una piattafor-ma mobile con interventi sul vano scala) in cui non è richiesto alcun titolo abilitativo.

Nella maggioranza dei casi, tuttavia, i lavori posti in essere per adeguare l’edifi-cio alle direttive di cui alla legge 13 del 9 gennaio 1989, «Disposizioni per favorire ilsuperamento e l’eliminazione delle barriere architettoniche negli edifici privati»,sono subordinati a comunicazione ex art. 26 della legge 47 del 28 febbraio 1985(◆AL 16 ) (opere esclusivamente interne che non comportano modifiche alla sago-ma ne pregiudizio alla statica dell’edificio) ovvero a denuncia di inizio attività ex art.4 D.L. 398 del 5 ottobre 1993, convertito, con modificazioni dalla legge 493 del 4 di-


cembre 1993 (◆AL 31 ) o all’autorizzazione edilizia così come disciplinata dai rego-lamenti comunali (opere esterne all’edificio).

Il titolo abilitativo in questo caso si dimostra di sicuro ausilio per l’impresa ap-paltatrice (soprattutto in caso di appalti frazionati o di subappalti per la realizzazionedell’intervento) nel verificare se l’opera rientra tra quelle per il superamento e l’eli-minazione delle barriere architettoniche per cui è opportuno richiederne una copia alcommittente unitamente a una dichiarazione i cui contenuti sono riportati in appen-dice (●AF 6).

Si rammenta, inoltre, che il Ministero dei lavori pubblici ha disciplinato la mate-ria con decreto 236 del 14 giugno 1989, pubblicato sul supplemento ordinario 47 del23 giugno 1989 alla Gazzetta Ufficiale 145 del 23 giugno 1989: «Prescrizioni tecni-che necessarie a garantire l’accessibilità, l’adattabilità e la visibilità degli edifici pri-vati e di edilizia residenziale pubblica sovvenzionata e agevolata, ai fini delsuperamento e dell’eliminazione delle barriere architettoniche». Sempre sul medesi-mo supplemento il Ministero ha avuto cura di pubblicare una circolare esplicativa:circ. n. 1669/U.L. del 22 giugno 1989.

7.10 Prestazione di servizi per gli interventi di manutenzione straordinaria di cui alla lett. b) dell’art. 31 della legge 457 del 5 agosto 1978effettuati su edifici di edilizia residenziale pubblica

Nei precedenti capitoli si è già detto che la legge collegata alla finanziaria del1998, intervenendo sulla Tabella A parte III allegata al D.P.R. 633/1972, ha introdot-to a regime l’aliquota ridotta al 10% per le prestazioni di servizi aventi a oggetto gliinterventi di manutenzione straordinaria su edifici di edilizia residenziale pubblica.

Giova ribadire che a differenza di tutte le altre formulazioni utilizzate dal legisla-tore per circoscrivere l’applicazione dell’aliquota ridotta alle sole prestazioni di ser-vizi effettuate in base a contratti d’appalto (subappalto o d’opera), in questaspecifica fattispecie il legislatore omette il riferimento ai contratti d’appalto, per cuisi era giunti alla conclusione che l’aliquota del 10% ha un ambito applicativo piùampio.

Si deve tenere a mente, inoltre, che l’art. 26 della legge 10 del 9 gennaio 1991(◆AL 27 ) assimila, a tutti gli effetti, gli interventi di utilizzo delle fonti rinnovabilid’energia, di cui all’art. 1 della medesima legge, svolti su edifici e impianti indu-striali, alla manutenzione straordinaria. Pertanto, anche questi interventi beneficianodella riduzione di aliquota al 10%, sempre che, ovviamente, siano effettuati su edifi-ci di edilizia residenziale pubblica.

Circa la corretta individuazione degli immobili oggetto della nuova disposizionesi ricorda che il Ministero delle finanze, con la ris. n. 86/E del 22 luglio 1998 (▲AI83), ha chiarito che gli «edifici di edilizia residenziale pubblica» devono rivestire«entrambe le seguenti caratteristiche: sia un edificio pubblico, sia un edificio re-sidenziale» (capitolo 4).

Per quanto attiene il titolo abilitativo si sottolinea che per questo tipo d’interventiè necessario possedere l’autorizzazione ai lavori oppure la denuncia di inizio attività


a esclusione degli interventi di utilizzo delle fonti rinnovabili d’energia, di cui all’art.1 della legge 10 del 9 gennaio 1991, che sono del tutto «liberi», vale a dire esclusi daqualsiasi controllo preliminare da parte dell’Amministrazione comunale.

In quest’ultima ipotesi, anziché richiedere una copia del titolo abilitativo, è op-portuno che il committente rilasci una «dichiarazione» dove viene fatta menzioneche l’intervento riguarda le fonti rinnovabili d’energia (●AF 7).

È bene avere presente, inoltre, che il committente i lavori di recupero può noncoincidere con il titolare della licenza edilizia o di altro titolo abilitativo all’interven-to, poiché come chiarito dal Ministero delle finanze con la ris. n. 461666 del 2 no-vembre 1988 (▲AI 56) è del tutto ininfluente ai fini dell’applicazione dell’IVA adaliquota ridotta la circostanza che gli immobili da restaurare siano condotti in loca-zione e che sia il conduttore anziché il proprietario ad appaltarne i lavori e sopportar-ne l’onere.

7.11 Appalto/subappalto per gli interventi di restauro e di risanamento conservativo, per gli interventi di ristrutturazione ediliziae per gli interventi di ristrutturazione urbanistica di cui,rispettivamente, alle lett. c), d), ed e) art. 31 della legge 457/1978

Come già più volte detto, decorso il 31 dicembre 1997, l’aliquota ridotta al 10%ha cessato di essere applicata alle manutenzioni straordinarie di cui alla lett. b) dellalegge 457/1978 (con l’eccezione per le manutenzioni fatte su edifici di edilizia resi-denziale pubblica che sono stati oggetto del paragrafo precedente); pertanto, il suoambito di applicazione è ritornato a essere limitato agli interventi di restauro e risa-namento conservativo e agli interventi di ristrutturazione edilizia e di quella urbani-stica: rispettivamente lett. c), d) ed e) della citata legge 457/1978 (◆AL 13 ).

Questi ultimi risultano assoggettati ad aliquota ridotta indipendentemente daltipo di edificio [in caso di ristrutturazione urbanistica sono consentiti interventi an-che su strade e altri tipi di opere, ris. min. n. 550688 del 6 dicembre 1989 (▲AI 60)]sul quale vengono effettuati e indipendentemente dal soggetto che li commissiona[ris. min. n. 461666 del 2 novembre 1988 (▲AI 56)].

L’impresa appaltatrice, pertanto, deve verificare esclusivamente che l’interventorientri in una delle tre citate ipotesi agevolate. La cosa, peraltro, non è sempre agevo-le sia per quanto riguarda gli interventi di ristrutturazione edilizia e urbanistica [em-blematiche le tre risoluzioni ministeriali relative all’intervento di ristrutturazioneedilizia su di un fabbricato industriale trasformato in albergo: n. 531543 del 1° mar-zo 1993 (▲AI 75); n. 531543 del 6 ottobre 1992 (▲AI 73); n. 501040 del 7 marzo1992 (▲AI 70)] che richiedono come titolo abilitativo la concessione edilizia, sia perquel che concerne gli interventi di recupero e risanamento conservativo che rientranotra gli interventi «cosiddetti minori» per i quali è richiesta la denuncia di inizio attivi-tà o l’autorizzazione sindacale.

Soprattutto in queste tipologie di lavori, dove spesso è incerto comprendere iltipo d’intervento posto in essere (a vent’anni dall’emanazione della legge 457 dottri-na e giurisprudenza non sono riuscite a trovare una puntuale differenziazione tra le


opere riconducibili alle manutenzioni straordinarie dal restauro e risanamento con-servativo), è quanto mai opportuno che l’impresa appaltatrice richieda una copia deltitolo abilitativo indipendentemente dal fatto che i lavori le siano stati commissionatiin parte o completamente.

Come nelle altre fattispecie finora analizzate è bene che dei citati documentivenga fatta menzione nella «dichiarazione» (●AF 8).

7.12 Acquisto di beni finiti, diversi dalle materie prime e semilavorate

L’ipotesi in commento riguarda la cessione dei cosiddetti «beni finiti»: di queibeni, cioè, che incorporandosi nei fabbricati senza perdere la loro individualità, necostituiscono elementi strutturali e quindi diventano parti integranti degli stessi.Qualora tali beni concorrano alla costruzione di un fabbricato agevolato (per esem-pio un fabbricato Tupini o un fabbricato rurale a destinazione abitativa, un’opera diurbanizzazione), oppure a un intervento di recupero di cui alle lett. c), d) ed e), art.31 della legge 457/1978; la loro ultima fase di commercializzazione è assoggettataalla stessa aliquota cui è assoggettata la costruzione dell’immobile o l’intervento direcupero.

Il Ministero in più occasioni [circ. min. n. 22/E del 30 marzo 1998, n.1/E (▲AI81) del 2 marzo 1994 (▲AI 76) e n. 683/9516 del 30 agosto 1987 (▲AI 53)] ha riba-dito altresì che l’applicazione dell’aliquota ridotta è subordinata al rilascio dell’ac-quirente e sotto la sua responsabilità di una «dichiarazione» circa l’utilizzazione deibeni ed è estensibile anche alle relative prestazioni di posa in opera da parte del sog-getto cedente che si configurino come operazioni accessorie (●AF 9).

Come già ricordato nel precedente capitolo 2, estremamente chiara in questo sen-so la circ. n. 14/330342 del 17 aprile 1981 con la quale il Ministero ha precisato che:

«Ai fini della identificazione – dei beni ammessi al suddetto particolare trattamento di aliquota –vale il criterio – enunciato nella circ. n. 25 del 3 agosto 1979 – della permanenza del carattere della“individualità” dei beni stessi anche successivamente al loro impiego nella costruzione. Pertanto,non rientrano nell’ambito applicativo della disposizione di cui al citato art. 8, n. 5), quei beni che,pur essendo prodotti finiti per il cedente, costituiscono invece materie prime e semilavorate perl’acquirente, quali mattoni, maioliche, chiodi, tondini di ferro, calce, cemento, pozzolana, gessoecc.; non rientrano parimenti quei beni ceduti a fini di commercializzazione. A titolo esemplifica-tivo, possono considerarsi “beni” assoggettabili all’aliquota del 2% (ora 4%), purché, beninteso,risultino da dichiarazione dell’acquirente e sotto la sua responsabilità, forniti per la costruzionedegli immobili agevolati, gli ascensori, i sanitari per bagno (lavandini, vasche ecc.), i prodotti perimpianti idrici, per gli impianti di riscaldamento (caldaia, elementi di termosifoni, tubazioni ecc.),per impianti elettrici (contatore, interruttori, filo elettrico ecc.), e per impianti del gas (contatore,tubazioni ecc.) e le relative prestazioni accessorie di posa in opera ai sensi dell’art. 12 del D.P.R.633/1972».

Anche in questo caso, indipendentemente dalla «dichiarazione» di cui in premes-sa si sono evidenziati i limiti, per verificare se sussistono i requisiti oggettivi per ap-plicare un’aliquota ridotta è necessario che il cedente richieda sempre una copia deltitolo abilitativo ai lavori in modo da effettuare i necessari riscontri tra quanto dichia-rato dal cliente e l’effettivo impiego dei beni acquistati. Nel caso i beni vengano ce-


duti con posa in opera o direttamente sul cantiere è opportuno allegare alladocumentazione da conservare anche copia del documento di trasporto.

7.13 Modifica dell’originaria destinazione di fabbricati non ultimati acquistati con aliquota ridotta

L’ultima ipotesi che in questa sede si intende esaminare concerne la modifica didestinazione rispetto alla dichiarazione edilizia di fabbricati acquistati non ultimaticon la fruizione di un’aliquota ridotta. Con la circ. n. 14/330342 del 17 aprile 1981 ilMinistero delle finanze ha stabilito, in capo al soggetto acquirente, l’obbligo di ver-sare la differenza d’imposta dovuta sulla base di apposito documento sul quale devo-no essere indicati gli estremi della/e fattura/e di acquisto del fabbricato non ultimato(●AF 10) (●AF 11). Indubbiamente tale procedura non coinvolge il cedente che do-vrà soltanto integrare le fatture di vendita, emesse sulla base della comunicazione daparte dell’acquirente a seguito dell’intervenuta variazione.

7.14 Considerazioni conclusive

Con le varie «attestazioni» fin qui riportate si è cercato di offrire una soluzioneesauriente per delimitare l’ambito della responsabilità nell’applicazione dell’aliquotaridotta. È di tutta evidenza, peraltro, che la «tenuta» di tali «attestazioni» subisce laconcreta verifica nella fase patologica del rapporto con il fisco, allorché l’Ammini-strazione finanziaria giunge a contestare il comportamento degli operatori.

L’instaurarsi di questa fase contenziosa richiede un’ulteriore precisazione circa iruoli, gli oneri e le responsabilità fino all’esaurimento della stessa. Da ciò l’esigenzadi completare il testo delle indicate «attestazioni» con il seguente capoverso:

«La presente assunzione di responsabilità resta in ogni caso subordinata alla Vostra tempestivacomunicazione delle eventuali contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria in ordinealla richiesta aliquota ridotta al fine di concordare ed espletare ogni iniziativa – con oneri a caricodel sottoscritto – che in sede contenziosa risultasse opportuna».

Capitolo 8 – Schemi operativi.......................................................................................................................................................................

.......................................................................................................................................................................

Ognuna delle schede operative che vengono proposte in questo ultimo capitolosimula tutte le principali operazioni (acquisto di beni finiti, di materie prime e semi-lavorati, commissione di contratti d’appalto) per la costruzione o l’effettuazione diun intervento di manutenzione o di recupero nonché per la successiva eventuale ven-dita o locazione di un ben determinato fabbricato o delle singole unità immobiliari dicui questo è composto.

Così, per esempio, se si vuole conoscere il regime ai fini IVA per la costruzionedi un fabbricato con caratteristiche non di lusso [cosiddetti fabbricati «Tupini», art.13 della legge 408 del 2 luglio 1949 (◆AL 3)] composto da un’unica abitazione edalle relative unità pertinenziali (box, soffitte ecc.) da parte di un privato che nonpossiede altre abitazioni, si dovrà preliminarmente individuare nella parte prima cheaffronta la «costruzione e la cessione di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408del 2 luglio 1949» la scheda relativa a questa ipotesi (in questo caso è lo Schema 7come risulta dalla indicazione posta in alto a sinistra «fabbricato costituente una uni-ca abitazione con caratteristiche non di lusso») e verificare mediante la nota operati-va espressamente richiamata (nota n. 9) che il soggetto proprietario dell’areafabbricabile e conseguentemente titolare della concessione edilizia, sia effettivamen-te un soggetto «prima casa».

Qualora sussistano tutti i requisiti la scheda permette di conoscere la disciplina aifini IVA per l’acquisito di beni e servizi per la costruzione dell’abitazione (riquadriubicati nella parte sinistra) e per la sua eventuale vendita o locazione (riquadri ubica-ti nella parte destra). Le note operative che, come si è visto, vengono specificamenterichiamate con dei numeri, forniscono un breve supporto interpretativo alle varie di-sposizioni. Non solo, per chi volesse effettuare ulteriori approfondimenti la nota ope-rativa richiama i vari paragrafi dei precedenti capitoli che analizzano la problematicadi specifico interesse.

Data l’alternatività tra l’IVA e le altre imposte indirette, si è ritenuto utile inserirenelle schede anche le aliquote valide ai fini dell’imposta di registro, delle imposteipotecarie e catastali e ai fini INVIM, imposta, quest’ultima, che continua a operarefino al 1° gennaio 2003, limitatamente, tuttavia, agli incrementi di valore degli im-mobili che si sono formati fino al 31 dicembre 1992 e nel caso in cui il presuppostodi applicazione dell’imposta si sia verificato prima del 1° gennaio 1993.

◆AL 3 ◆AL 6 ◆AL 13 ◆AL 32◆AL 4 ◆AL 9 ◆AL 17


Questo breve commento, dunque, serve esclusivamente a illustrare i criteri im-piegati per la predisposizione dei prospetti e, conseguentemente, razionalizzarnel’impiego.

Innanzitutto, occorre premettere che il settore edilizio è stato idealmente sud-diviso in 7 parti:

1) costruzione e cessione di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 408 del 2 luglio1949 [cosiddetta legge «Tupini» (◆AL 3 )];

2) costruzione e cessione di opere di urbanizzazione primaria e secondaria;3) costruzione e cessione di fabbricati rurali;4) interventi di manutenzione e di recupero di cui all’art. 31 della legge 457 del 5

agosto 1978 (◆AL 13 ) e cessione degli immobili oggetto dell’intervento;5) costruzione e cessione di unità immobiliari non precedentemente individuate; 6) superamento ed eliminazione delle barriere architettoniche.7) cessione di immobili di interesse artistico vincolati ai sensi della legge 1089 del

1° giugno 1939;

ognuna delle quali raffronta le varie tipologie d’immobili presenti in ogni categoria(per esempio nei fabbricati «Tupini» è necessario distinguere gli immobili compostida sole unità abitative da quelli in cui sono presenti anche uffici e negozi e dagli edi-fici a essi assimilati; nei fabbricati rurali, invece, si deve discernere quelli a uso abi-tativo dagli altri ecc.) con i vari soggetti che pongono in essere la sua costruzione ol’intervento di manutenzione o di recupero, o la loro vendita (imprese costruttrici,imprese di costruzione, imprese immobiliari, privati ecc.). Il numero delle schedeche compongono una singola parte è, dunque, determinato in base alla quantità diraffronti tra i vari tipi di fabbricati e i soggetti individuati dalla normativa.

Questo spiega perché la prima parte (paragrafo 8.1) che tratta i cosiddetti immo-bili «Tupini» è composta da 14 schemi, mentre la seconda (paragrafo 8.2) relativaalle opere di urbanizzazione è formata solamente da due prospetti. Addirittura le ul-time due parti (paragrafi 8.6 e 8.7) sono costituite da un unico schema dato che lanorma non opera alcuna distinzione di tipo soggettivo per i contratti d’appalto postiin essere per il superamento delle barriere architettoniche e per la cessione di immo-bili di interesse artistico, vincolati ai sensi della legge 1089 del 1° giugno 1939.

Non si ritiene di dover proseguire oltre nelle esemplificazioni per evidenziare lemodalità di impiego e di utilizzo degli schemi che, come si è visto, sono abbastanzaintuitivi. Ciò che preme evidenziare prima di congedare quest’ultimo capitolosull’applicazione dell’IVA ad aliquota ridotta nel settore dell’edilizia riguarda la cor-retta individuazione della scheda attinente il caso che si vuole esaminare. Innanzitut-to, è necessaria una preventiva analisi per determinare il tipo d’immobile e/ol’oggetto dell’intervento. In secondo luogo, si deve individuare il soggetto o i sogget-ti che effettuano l’operazione. Infine, è importante verificare la bontà delle propriescelte con le note operative che richiamano i più recenti orientamenti ministeriali egiurisprudenziali oppure utilizzando il contenuto dei capitoli precedenti specifica-mente richiamati.

SCHEMI OPERATIVI 79

8.1 Costruzione e cessione di fabbricati di cui alla legge 408/1949ed edifici assimilati

Case di abitazione che abbiano caratteristiche non di lusso (Schemi 1, 2, 3, 4, 5, 6e 7). Per case di abitazione devono intendersi le costruzioni strutturate in modo dapotere essere utilizzate – senza trasformazioni o adattamenti – quali dimore per per-sone singole o nuclei familiari. Per determinare le caratteristiche non di lussooccorre fare riferimento al D.M. 2 agosto 1969.

Fabbricati con caratteristiche non di lusso comprendenti anche uffici e negozi indeterminate proporzioni (Schemi 8, 9, 10, 11, e 12). Per fabbricati con caratteristi-che non di lusso ancorché comprendenti uffici e negozi devono intendersi quegli edi-fici nei quali ricorrano le seguenti condizioni:

− non più del 25% della superficie totale dei piani sopratterra sia destinata a negozi;− almeno il 50% più uno della superficie totale dei piani sopratterra sia destinato

ad abitazioni.

Edifici assimilati (Schemi 13 e 14). L’art. 1 della legge 659 del 19 luglio 1961 (◆AL4), ha equiparato, ai fini fiscali, alle case di abitazione, gli edifici scolastici, lecaserme, gli ospedali, le case di cura, i ricoveri, le colonie climatiche, i collegi, glieducandati, gli asili infantili, gli orfanotrofi e simili. Attesa l’equiparazione aglieffetti tributari [art. 7 della legge 121 del 20 maggio 1985 – Concordato (◆AL 17)]del fine di culto a quello di beneficenza e istruzione, rientrano nella categoria inesame anche gli edifici di culto cattolico, quali chiese, santuari, oratori pubblici esemipubblici, e quelli di culto non cattolico ammessi nello Stato.

8.2 Costruzione e/o cessione di opere di urbanizzazione primariae secondaria

Le opere di urbanizzazione primaria e secondaria (Schemi 15 e 16) sono elencatenell’art. 4 della legge 847 del 29 settembre 1964 (◆AL 6), integrato dall’art. 44 dellalegge 865 del 22 ottobre 1971 (◆AL 9 ).

Opere di urbanizzazione primaria− strade residenziali;− spazi di sosta o di parcheggio;− fognature;− rete idrica;− rete di distribuzione dell’energia elettrica e del gas;− pubblica illuminazione;− centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie;− spazi di verde attrezzato.


Opere di urbanizzazione secondaria− asili nido e scuole materne;− scuole dell’obbligo nonché strutture e complessi per l’istruzione superiore

all’obbligo;− mercati di quartiere;− delegazioni comunali;− chiese e altri edifici per servizi religiosi;− impianti sportivi di quartiere;− aree verdi di quartiere;− centri sociali;− attrezzature culturali e sanitarie.

Inoltre, sono stati assimilati alle opere di urbanizzazione i parcheggi, gli impiantisportivi, cimiteriali e quelli destinati allo smaltimento, riciclaggio o distruzione dirifiuti urbani speciali, tossici e nocivi, solidi e liquidi.

8.3 Costruzione e/o cessione di fabbricati rurali

Per costruzioni rurali (Schemi 17, 18, 19 e 20) devono intendersi i fabbricati de-stinati al servizio del terreno ove si svolge l’attività agricola e come tale deve esserecensito nel catasto terreni. Nelle costruzioni destinate a uso abitativo devono ricorre-re anche i presupposti indicati all’art. 9, comma 3, lett. c) ed e) del D.L. 557 del 30dicembre 1993, convertito, con modificazioni, dalla legge 133 del 26 febbraio 1994(◆AL 32 ):

«c) il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere superficie non inferiore a 10 mila metri qua-drati ed essere censito al catasto terreni con attribuzione di reddito agrario. Qualora sul terreno sianopraticate colture specializzate in serra, ovvero la funghicoltura, il suddetto limite viene ridotto a 3 milametri quadrati (lettera così modificata, in sede di conversione, dalla legge 133 del 26 febbraio 1994);

e) i fabbricati a uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliari urbane apparte-nenti alle categorie A/1 e A/8, ovvero le caratteristiche di lusso previste dal decreto del Ministro deilavori pubblici 2 agosto 1969, adottato in attuazione dell’art. 13 della legge 408 del 2 luglio 1949, epubblicato nella Gazzetta Ufficiale 218 del 27 agosto 1969, non possono comunque essere riconosciutirurali».

8.4 Manutenzione e recupero ex art. 31, legge 457/1978 e/o cessione degli immobili oggetto dell’intervento

Gli interventi di recupero del patrimonio edilizio (Schemi 21, 22, 23, 24, 25 e 26)sono disciplinati dall’art. 31 della legge 457 del 5 agosto 1978 (◆AL 13 ).

Interventi di manutenzione ordinaria (lett. a). Quelli che riguardano le opere diriparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessa-rie a integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici.

SCHEMI OPERATIVI 81

Interventi di manutenzione straordinaria (lett. b). Le opere e le modifiche neces-sarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realiz-zare e integrare i servizi igienico-sanitari e tecnologici, sempre che non alterino ivolumi e le superfici delle singole unità immobiliari e non comportino modifichenelle destinazioni d’uso.

Interventi di restauro e di risanamento conservativo (lett. c). Quelli rivolti a con-servare l’organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insiemesistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici formali e strutturalidell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso con essi compatibili.

Interventi di ristrutturazione edilizia (lett. d). Quelli rivolti a trasformare gli orga-nismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare a unorganismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente.

Interventi di ristrutturazione urbanistica (lett. e). Quelli rivolti a sostituire l’esi-stente tessuto urbanistico edilizio con altri mediante un insieme sistematico di inter-venti edilizi anche con la modificazione del disegno dei lotti degli isolati e della retestradale.

8.5 Cessione e costruzione di unità immobiliari o fabbricatinon individuati precedentemente

Le cessioni e le costruzioni di unità immobiliari con caratteristiche di lusso e difabbricati non precedentemente individuati, se non per gli interventi di recupero,come per esempio: castelli, ville e altre strutture abitative con caratteristiche di lusso,opifici industriali, alberghi, stabilimenti balneari termali ecc., sono assoggettati adaliquota ordinaria. Le unità immobiliari a uso abitativo con caratteristiche non di lus-so, invece, sono sempre assoggettate ad aliquota del 4%, se l’acquirente rientra nellecondizioni per l’acquisto della prima casa, all’aliquota del 10% negli altri casi (Sche-mi 27 e 28).

8.6 Superamento ed eliminazione di barriere architettoniche

Rientrano nelle previsioni dell’applicazione dell’aliquota ridotta tutte quelle pre-stazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la realizzazio-ne delle opere direttamente finalizzate al superamento e alla eliminazione dellebarriere architettoniche. Il Ministero dei lavori pubblici ha disciplinato la materia tra-mite apposito decreto datato 14 giugno 1989, pubblicato sul supplemento ordinario47 alla Gazzetta Ufficiale 145 del 23 giugno 1989: «Prescrizioni tecniche necessariea garantire l’accessibilità, l’adattabilità e la visitabilità degli edifici privati e di edili-zia residenziale pubblica sovvenzionata e agevolata, ai fini del superamento edell’eliminazione delle barriere architettoniche». Sempre sul medesimo supplemento


il Ministero ha avuto cura di pubblicare una circolare esplicativa – circ. n. 1669/U.L.del 22 giugno 1989 (Schema 29).

8.7 Cessione di immobili di interesse artistico, vincolati ex legge 1089/1939

Rientrano nelle previsioni dell’aliquota del 20% «le cose immobili che, a causadel loro riferimento con la storia politica, militare dell’arte e della cultura in genere,siano state riconosciute di interesse particolarmente importante e come tale abbianoformato oggetto di notificazione, in forma amministrativa,» del Ministero della pub-blica istruzione (Schema 30).

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ABITAZIONI E PERTINENZE (14)BENE MERCE (11)• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO (12)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000

PER IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)



BENI ESCLUSE LEMATERIE PRIME ESEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIME ESEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%


ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ALIQUOTA 4%• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000


SERVIZI DIPENDENTIDA CONTRATTIDI APPALTO (7)IVA ALIQUOTA AL 10%REGISTRO MISURA FISSA(L. 250.000)


ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATAA: IMPRESA CHE NON SVOLGE

L'ATTIVITÀ DI COSTRUZIONEDI IMMOBILI PER LA SUCCESSIVA

VENDITA (1) (2)



VENDITA (1) (2)

Schema 1 - CASE DI ABITAZIONE CON CARATTERISTICHE NON DI LUSSO

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ACQUISTA

COMMISSIONA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATAA: IMPRESA CHE SVOLGE L'ATTIVITÀ

DI COSTRUZIONE DI IMMOBILIPER LA SUCCESSIVA VENDITA (2)


DI COSTRUZIONE DI IMMOBILIPER LA SUCCESSIVA VENDITA (2)

AFFITTA


VENDE

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VENDE

AFFITTA

IMMOBILE POSSEDUTO DA:IMMOBILIARE DI COMPRAVENDITA





ABITAZIONI E PERTINENZE (14)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)


IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)

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ABITAZIONI E PERTINENZE (14)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2%

(L.100.000 PER IMPORTI NONSUPERIORI A L. 5.250.000)

ABITAZIONI E PERTINENZE (14)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2%


ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’ 8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%

ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’ 8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%

VENDE

AFFITTA

IMMOBILE POSSEDUTO DA:ALTRE IMPRESE (COMPRESELE IMMOBILIARI DI GESTIONE)

NON INDIVIDUATENEI PRECEDENTI ESEMPI

IMMOBILE POSSEDUTO DA:ALTRE IMPRESE (COMPRESELE IMMOBILIARI DI GESTIONE)

NON INDIVIDUATENEI PRECEDENTI ESEMPI


(*) Qualora l’acquirente abbia per oggetto esclusivo o principale la rivendita di beni immobili e nell’atto dichiari che intende trasferire il fabbricato o porzione di fabbricatoacquistato entro tre anni, l’imposta di registro è pari all’1%, mentre l’imposta ipotecaria e quella catastale si applicano nella misura fissa di L. 250.000 (15)

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REGISTRO ALIQUOTA DEL 2%(L.100.000 PER IMPORTI NONSUPERIORI A L. 5.250.000)


BENI ESCLUSE LE MATERIEPRIME E SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%

BENI ESCLUSE LE MATERIEPRIME E SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%

ACQUIRENTE “I CASA” (9)• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’ 8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


SERVIZI DIPENDENTI DACONTRATTI DI APPALTO (7)IVA ALIQUOTA AL 10%REGISTRO MISURA FISSA(L. 250.000)


ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: PRIVATO



La giurisprudenza prevalente ritiene che l’alienante rivesta la qualità di imprenditore ove abbia realizzato la costruzione dell’immobile al fine della rivendita degli appartamentiattraverso una organizzazione produttiva dei beni e del lavoro (Cass. 12007/93; comm. Trib. 3445/84; 6300/85; 10683/85; 61/86)

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BENI ESCLUSE LE MATERIEPRIME E SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIME ESEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%

BENI ESCLUSE LE MATERIEPRIME E SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIME ESEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%





ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: PRIVATO “I CASA” (9)

CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: PRIVATO “I CASA” (9)

Schema 6 - FABBRICATO COSTITUENTE UNA UNICA ABITAZIONE CON CARATTERISTICHE NON DI LUSSO

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ABITAZIONI E PERTINENZE (14)BENE MERCE (11)• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO (12)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2%


ABITAZIONI E PERTINENZE (14)BENE MERCE (11)• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO (12)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2%


BENI ESCLUSELE MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIME ESEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%


ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ALIQUOTA 4%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA AL 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ALIQUOTA 4%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA AL 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000



ACQUISTA

COMMISSIONA

ASSEGNA

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A:

COOPERATIVA EDILIZIA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A:

COOPERATIVA EDILIZIA


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ABITAZIONI E PERTINENZE (14)BENE MERCE (11)• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO (12)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)BENI STRUMENTALI PER NATURA (13)• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000





ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ALIQUOTA 4%• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

UFFICI E NEGOZI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000



SERVIZI DIPENDENTIDA CONTRATTIDI APPALTO (7)IVA ALIQUOTA AL 20% (*)REGISTRO MISURA FISSA(L. 250.000)


ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA



VENDITA (1) (2)



VENDITA (1) (2)

Schema 8 - FABBRICATI CON CARATTERISTICHE NON DI LUSSO ANCORCHÉ COMPRENDENTI UFFICI E NEGOZI

(*) «Si deve ritenere che detta fattispecie, poiché in sostanza consiste nella realizzazione di fabbricati di edilizia abitativa, ancorché comprendenti, e nelle percentuali sopra chiarite,uffici o negozi, sia riconducibile nella previsione del citato n. 127 quaterdecies) e quindi assoggettabile anche essa all’aliquota IVA del 9 (ora 10) per cento» Cir. Min. 2 marzo 1994,n. 1/E

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BENI ESCLUSELE MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (6)IVA ALIQUOTA AL 20%






SERVIZI DIPENDENTIDA CONTRATTIDI APPALTO (7)IVA ALIQUOTA AL 4%REGISTRO MISURAFISSA (L. 250.000)


ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA



DI COSTRUZIONE DI IMMOBILIPER LA SUCCESSIVA VENDITA (1) (2)


DI COSTRUZIONE DI IMMOBILIPER LA SUCCESSIVA VENDITA (1) (2)

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UFFICI E NEGOZI• IVA ALIQUOTA 20% • INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000



VENDE

AFFITTA




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ABITAZIONI E PERTINENZE (14)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER IMPORTI

NON SUPERIORI A L. 5.250.000)BENI STRUMENTALI PER NATURA (13)• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000


NON SUPERIORI A L. 5.250.000)BENI STRUMENTALI PER NATURA (13)• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000

ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)

• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)

• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


AFFITTA


IMMOBILE POSSEDUTO DA: ALTREIMPRESE (COMPRESE LE IMMOBILIARI

DI GESTIONE) NON INDIVIDUATENEI PRECEDENTI ESEMPI

IMMOBILE POSSEDUTO DA: ALTREIMPRESE (COMPRESE LE IMMOBILIARI

DI GESTIONE) NON INDIVIDUATENEI PRECEDENTI ESEMPI

(*) Qualora l’acquirente abbia per oggetto esclusivo o principale la rivendita di beni immobili e nell’atto dichiari che intende trasferire il fabbricato o porzione di fabbricato acquistatoentro tre anni, l’imposta di registro è pari all’1%, mentre l’imposta ipotecaria e quella catastale si applicano nella misura fissa di L. 250.000 (15)

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REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000PER IMPORTI NON SUPERIORIA L. 5.250.000)


BENI ESCLUSELE MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE ( 6)IVA ALIQUOTA AL 20%

BENI ESCLUSELE MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE (5)IVA ALIQUOTA AL 4%MATERIE PRIMEE SEMILAVORATE ( 6)IVA ALIQUOTA AL 20%

ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA AL 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’ 1%

UFFICI E NEGOZI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


UFFICI E NEGOZI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%



ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA




(*) «Si deve ritenere che detta fattispecie, poiché in sostanza consiste nella realizzazione di fabbricati di edilizia abitativa, ancorché comprendenti, e nelle percentuali sopra chiarite,uffici o negozi, sia riconducibile nella previsione del citato n. 127 quaterdecies) e quindi assoggettabile anche essa all’aliquota IVA del 9 (ora 10) per cento» Cir. Min. 2 marzo 1994,n. 1/E

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Schema 13 - EDIFICI ASSIMILATI AI FABBRICATI CON CARATTERISTICHE NON DI LUSSO

BENI STRUMENTALI PER NATURA (13)IVA ALIQUOTA 20%REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000




IVA ALIQUOTA 10%INVIM SIREGISTRO MISURA FISSA L. 250.000IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000




ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: IMPRESA


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Schema 14 - EDIFICI ASSIMILATI AI FABBRICATI CON CARATTERISTICHE NON DI LUSSO





INVIM SIREGISTRO ALIQUOTA ALL’8%IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%




ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A: PRIVATO


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ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A: IMPRESA


Schema 15 - OPERE DI URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA

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Schema 16 - OPERE DI URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA









ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA



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I99

Schema 17 - COSTRUZIONE RURALE DESTINATA AD ABITAZIONE







ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A: IMPRESA (1)

CONCESSIONE EDILIZIA INTESTATA A: IMPRESA (1)

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Schema 18 - COSTRUZIONE RURALE DESTINATA AD ABITAZIONE







ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE



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I101





IVA ALIQUOTA 20% INVIM SIREGISTRO MISURA FISSA L. 250.000IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

IVA ALIQUOTA 20% INVIM SIREGISTRO MISURA FISSA L. 250.000IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000



ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

Schema 19 - COSTRUZIONE RURALE



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Schema 20 - COSTRUZIONE RURALE









ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA



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I103

Schema 21 - FABBRICATI OGGETTO DI MANUTENZIONE ORDINARIA O STRAORDINARIA








ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA 20% • INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000





ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA

AUTORIZZAZIONE O DENUNCIAINIZIO ATTIVITÀ:

IMPRESA PROPRIETARIADELL’IMMOBILE (*)


IMPRESA PROPRIETARIADELL’IMMOBILE (*)

(*) L’art. 10, n. 8 bis, DPR n. 633/72 stabilisce che sono operazioni esenti da IVA le cessioni di fabbricati a destinazione abitativa da parte di soggetti diversi dalle imprese costruttrici o chehanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita dei predetti fabbricati. In caso di esenzione da IVA: Acquirente “I casa” (9) INVIM riduzione al 50%, registroaliquota 4%, ipotecaria misura fissa L. 250.000, catastale misura fissa L. 250.000, altri acquirenti INVIM si, registro aliquota all’8%, ipotecaria aliquota al 2%, catastale aliquota all’1%.

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Schema 22 - FABBRICATI OGGETTO DI MANUTENZIONE ORDINARIA O STRAORDINARIA

REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000PER IMPORTI NON SUPERIORI AL. 5.250.000)

REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000PER IMPORTI NON SUPERIORI AL. 5.250.000)



ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA AL 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%

ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%





ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA


PRIVATO PROPRIETARIODELL’IMMOBILE


PRIVATO PROPRIETARIODELL’IMMOBILE

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I105

Schema 23 - EDILIZIA RESIDENZIALE PUBBLICA OGGETTO DI MANUTENZIONE STRAORDINARIA


NON SUPERIORI A L. 5.250.000)


NON SUPERIORI A L. 5.250.000)



ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZE ACQUIRENTE “I CASA” (9)• IVA ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


SERVIZI DIPENDENTIDA CONTRATTIDI APPALTO (7) (*)IVA ALIQUOTA AL 10%REGISTRO MISURAFISSA (L. 250.000)


ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA


ENTE PROPRIETARIODELL’IMMOBILE (4)


ENTE PROPRIETARIODELL’IMMOBILE (4)

(*) Si deve sottolineare come la voce 127 duodecies non richiama esplicitamente i contratti d’appalto, ma utilizzi la generica espressione: «prestazione di servizi aventi ad oggettola realizzazione»

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REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000PER IMPORTI NON SUPERIORIL. 5.250.000)

REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000PER IMPORTI NON SUPERIORIL. 5.250.000)









ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA


PRIVATO PROPRIETARIODELL’IMMOBILE (4)


PRIVATO PROPRIETARIODELL’IMMOBILE (4)

Schema 24 - EDILIZIA RESIDENZIALE PUBBLICA OGGETTO DI MANUTENZIONE STRAORDINARIA

(*) Si deve sottolineare come la voce 127 duodecies non richiama esplicitamente i contratti d’appalto, ma utilizzi la generica espressione: «prestazione di servizi aventi ad oggettola realizzazione»

SC

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I107

Schema 25 - FABBRICATI OGGETTO DI INTERVENTI DI RECUPERO O RISTRUTTURAZIONE





ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA


CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: IMPRESA ABITAZIONI E PERTINENZE (14)

BENE MERCE (11)• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO (12)• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER





ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000


ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

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ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA



Schema 26 - FABBRICATI OGGETTO DI INTERVENTI DI RECUPERO O RISTRUTTURAZIONE

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I109

ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZEACQUIRENTE “I CASA”(9)• IVA ALIQUOTA 4%• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTROMISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTROMISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA AL 20% • INVIM SI• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000 • IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZEACQUIRENTE “I CASA”(9)• IVA ALIQUOTA 4%• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTROMISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI• IVA ALIQUOTA 10%• INVIM SI• REGISTROMISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000


Schema 27 - UNITÀ IMMOBILIARI CON CARATTERISTICHE DI LUSSO, ALTRE UNITÀ IMMOBILIARI A USO ABITATIVO E FABBRICATI NON RIENTRANTI NELLE PRECEDENTI IPOTESI





ACQUISTA

COMMISSIONA

VENDE

AFFITTA





CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: IMPRESA (1)

CONCESSIONE EDILIZIAINTESTATA A: IMPRESA (1)

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Schema 28 - UNITÀ IMMOBILIARI CON CARATTERISTICHE DI LUSSO, ALTRE UNITÀ IMMOBILIARI A USO ABITATIVO E FABBRICATI NON RIENTRANTI NELLE PRECEDENTI IPOTESI

ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZEACQUIRENTE “I CASA”• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


ABITAZIONI NON DI LUSSO E PERTINENZEACQUIRENTE “I CASA”• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM RIDUZIONE AL 50%• REGISTRO ALIQUOTA 4%• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000ALTRI ACQUIRENTI (*)• IVA OPERAZIONE ESENTE• INVIM SI• REGISTRO ALIQUOTA ALL’8%• IPOTECARIA ALIQUOTA AL 2%• CATASTALE ALIQUOTA ALL’1%


VENDE

AFFITTA ABITAZIONI E PERTINENZE• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000

ABITAZIONI E PERTINENZE• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)ALTRI FABBRICATI O PORZIONI• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000

IMMOBILE POSSEDUTO DA:IMPRESA


(*) Qualora l’acquirente abbia per oggetto esclusivo o principale la rivendita di beni immobili e nell’atto dichiari che intende trasferire il fabbricato o porzione di fabbricatoacquistato entro tre anni, l’imposta di registro è pari all’1%, mentre l’imposta ipotecaria a quella catastale si applicano nella misura fissa di L. 250.000 (15).

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Schema 29 - FABBRICATI OGGETTO DI INTERVENTI PER L’ELIMINAZIONE DI BARRIERE ARCHITETTONICHE



COMMISSIONA DENUNCIA INIZIO ATTIVITÀ:IMPRESA O PRIVATO

PROPRIETARI DELL’IMMOBILE

DENUNCIA INIZIO ATTIVITÀ:IMPRESA O PRIVATO

PROPRIETARI DELL’IMMOBILE

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Schema 30 - IMMOBILI DI INTERESSE ARTISTICO VINCOLATI AI SENSI DELLA L. 1° GIUGNO 1939, N. 1089

ABITAZIONI E PERTINENZE BENE MERCE• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)BENI STRUMENTALI PER NATURA• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000

ABITAZIONI E PERTINENZE BENE MERCE• IVA ALIQUOTA 10%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000BENE PATRIMONIO• IVA OPERAZIONE ESENTE• REGISTRO ALIQUOTA DEL 2% (L.100.000 PER

IMPORTI NON SUPERIORI A L. 5.250.000)BENI STRUMENTALI PER NATURA• IVA ALIQUOTA 20%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000

IMMOBILE VINCOLATO• IVA ALIQUOTA 20%• INVIM RIDUZIONE DEL 75%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

IMMOBILE VINCOLATO• IVA ALIQUOTA 20%• INVIM RIDUZIONE DEL 75%• REGISTRO MISURA FISSA L. 250.000• IPOTECARIA MISURA FISSA L. 250.000• CATASTALE MISURA FISSA L. 250.000

AFFITTA



VENDE

SCHEMI OPERATIVI 113

NOTE OPERATIVE(richiamate all’interno degli schemi)

(1) Impresa costruttrice

Per impresa costruttrice deve intendersi «l’impresa la quale svolge, anche occasionalmente, attività diproduzione di immobili per la successiva vendita, a nulla influendo che la materiale esecuzione dei lavorisia da essa, in tutto o in parte, affidata ad altre imprese». Circ. min. n. 45/5035192 del 2 agosto 1973(v. capitolo 3, par. 1).

(2) Impresa che svolge l’attività di costruzione di immobili per la successiva vendita

Questa nuova classificazione enunciata per la prima volta con il D.L. 557 del 30 dicembre 1993, indiretta-mente è stata oggetto di chiarimenti da parte dell’Amministrazione con la circ. n. 182/E dell’11 luglio 1996(commento alle modifiche apportate dal D.L. 323 del 20 giugno 1996 all’art. 10, n. 8-bis del D.P.R. 633/1972). Nell’occasione è stato precisato che «si ritiene che possa considerarsi impresa che ha comeoggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita di fabbricati solo quella che, oltre che perespressa previsione contenuta negli atti societari, svolga effettivamente, in modo esclusivo o prevalente,operazioni di vendita di fabbricati precedentemente acquistati o costruiti». Nel prendere atto di tale orien-tamento, si segnala che lo stesso Ministero in altre occasioni (D.M. 13 febbraio 1992, art. 3, comma 2) haaffermato che l’attività costituisce «oggetto esclusivo o principale» ogni qual volta rientri fra le finalità isti-tuzionali dell’impresa, determinate dalla legge istitutiva o dall’atto costitutivo, a nulla rilevando le attivitàche possono essere svolte in via sussidiaria o meramente strumentale per il conseguimento delle finalitàistituzionali (v. capitolo 3, par. 2).

(3) Fabbricato o porzione di esso

«Porzioni o parti di un fabbricato debbono considerarsi in via di principio, tutti i locali aventi una autonomaindividualità, quali le unità abitative (appartamenti) gli uffici, i negozi, i box, le cantine ecc.». Circ. Isp. diMilano n. 38/69949 del 16 ottobre 1990 (v. capitolo 2, par. 3).

(4) Edifici di edilizia residenziale pubblica

«Il riferimento al concetto di edilizia residenziale pubblica implica la necessità che, ai fini dell’applicazionedell’aliquota ridotta, l’edificio sul quale sono effettuati gli interventi di manutenzione straordinaria rivestaentrambe le seguenti caratteristiche: sia un edificio pubblico, sia un edificio residenziale». Ris. min. n. 86del 22 luglio 1997 (v. capitolo 4, par. 6).

(5) Beni diversi dalle materie prime e semilavorate

«Beni agevolati devono considerarsi quelli che concorrono a formare la costruzione dei predetti immobilisenza perdere la loro individualità (infissi interni ed esterni, impianti di riscaldamento, impianti sanitari,ascensori ecc.). Devono invece ritenersi esclusi dall’agevolazione dell’aliquota ridotta quei beni che purconsiderati prodotti finiti per chi li cede, rappresentano tuttavia materie prime e semilavorate per chi liimpiega nella costruzione degli immobili (mattoni, chiodi, tavolati, tubi metallici ecc.)». Circ. min. n. 25/364693 del 3 agosto 1979 (v. capitolo 2, par. 2).

(6) Materie prime e semilavorate

«Tutte le materie prime e semilavorate sono state assoggettate all’aliquota del... applicabile, peraltro, intutte le fasi di commercializzazione e, a prescindere, atteso il carattere oggettivo della norma, dallaeffettiva utilizzazione in costruzioni edilizie... con la conseguenza che le materie prime e semilavorate perl’edilizia... vengono assoggettate ad aliquota ordinaria». Circ. min. n.14/330342 del 17 aprile 1981(v. capitolo 2, par. 2).

(7) Appalto

La giurisprudenza ha avuto più volte occasione di precisare che, allorquando alla prestazione di fare(caratterizzante l’appalto) si affianchi anche quella di dare (caratterizzante la vendita) deve aversiriguardo alla prevalenza del lavoro sulla materia (Cass. n. 290/1977; n. 3599/1971 e n. 1113/1970) daconsiderarsi però non in senso oggettivo, ma con riguardo alla volontà delle parti, al fine di accertare neisingoli casi, se la somministrazione della materia sia un semplice mezzo per la produzione dell’opera e illavoro lo scopo del negozio (appalto), oppure se il lavoro sia il mezzo ulteriore per la trasformazione della


materia e il conseguimento della cosa (vendita) (Cass. n. 4574/1976; n. 3981/1976; n. 2528/1973 ecc.). Ilcontratto di appalto, non rientrando tra gli atti che richiedono la forma scritta a norma dell’art. 1350 cod.civ., può essere stipulato anche oralmente (Comm. trib. centr. n. 3556 del 20 maggio 1992) (v. capitolo 2,par. 1).

(8) Prestazioni di carattere professionale

«Le prestazioni professionali non rientrano tra quelle alle quali può essere estesa l’agevolazione dell’ali-quota ridotta ...». Circ. min. n. 43/3153 dell’11 luglio 1986 (v. capitolo 2, par. 1).

(9) «Prima casa»

(Art.1, nota II-bis della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131 del 26 aprile 1986)Condizioni richieste : case di abitazione non di lusso; immobile ubicato nel comune di residenzadell’acquirente o, se diverso, in quello in cui lo stesso svolge la propria attività, ovvero se trasferitoall’estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede l’impresa da cui dipende ovvero se emigratoall’estero che l’immobile sia acquistato come prima casa nel territorio dello stato; dichiarazione dell’acqui-rente di non essere titolare:– esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto uso e abitazione di altra casa

di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l’immobile che si intende acquistare;– neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale, dei diritti di

proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallostesso acquirente o dal coniuge con le agevolazioni disposte dalle norme richiamate nel comma 1,lett. c) dell’art. 1, nota II-bis, tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131 del 26 aprile 1986.

Residenza : la residenza anagrafica dell’acquirente deve essere stabilita entro un anno dal rogito nelcomune ove è situato l’immobile (art.18, commi 1 e 2, D.P.R. 223 del 30 maggio 1989 – Approvazione delnuovo regolamento anagrafico della popolazione residente).Propria attività : oltre alla tipica attività lavorativa, sono comprese anche quelle svolte in forma non retri-buita nonché quelle sportive, di volontariato o di studio.Impresa : all’impresa da cui dipende il lavoratore trasferito all’estero vengono accomunati quei datori dilavoro che non sono imprese in senso tecnico.Dichiarazione : deve essere resa, a pena di decadenza all’atto di acquisto. Se resa in sede di contrattopreliminare legittima l’applicazione della agevolazione sugli eventuali acconti e in ogni caso deve essereripetuta nell’atto definitivo. Eventuali fatturazioni, ad aliquota del 10%, precedenti la dichiarazione,potranno essere rettificate ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. 633/1972 (v. capitolo 3, par. 4).

(10) Opere di urbanizzazione

Con interpretazione autentica contenuta nel comma 11 dell’art. 3 del D.L. 90 del 27 aprile 1990, convertitodalla legge 165 del 26 giugno 1990, il legislatore ha disposto che ai fini dell’applicazione dell’aliquotaridotta, sono da considerare opere di urbanizzazione primaria e secondaria anche quelle realizzate fuoridall’ambito del tessuto urbano, sempre che siano riconducibili fra le opere indicate negli artt. 4 e 44 rispetti-vamente della legge 847 del 29 settembre 1964 e della legge 865 del 22 ottobre 1971 (v. capitolo 4, par. 5).

(11) Bene merce

Sono tali gli immobili destinati a essere alienati e, pertanto, devono risultare in contabilità tra le rimanenze.Il bene risulta, quindi, a magazzino. Esso non perde tale qualifica anche se in attesa di essere cedutoviene temporaneamente locato (v. capitolo 6, par. 1).

(12) Bene patrimonio

Sono tali gli immobili classificati tra le immobilizzazioni tecniche (v. capitolo 6, par. 1).

(13) Bene strumentale per natura (o oggettiva)

Sono tali gli immobili delle categorie catastali A/10, B (unità immobiliari per uso di alloggi collettivi), C(unità immobiliari a destinazione ordinaria commerciale e varia), D (immobili a destinazione speciale) edE (immobili a destinazione particolare), quando non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicalitrasformazioni (nota Dir. Gen. Catasto n. 37330 del 3 febbraio 1989). Le individuate categorie di immobilisi considerano sempre strumentali anche se gli immobili non sono utilizzati o concessi in locazione o in

SCHEMI OPERATIVI 115

comodato. Gli immobili classificati A/10 si considerano strumentali per natura a condizione che tale desti-nazione sia prevista nella licenza o nella concessione edilizia (v. capitolo 6, par. 1).

(14) Abitazioni e pertinenze

L’Amministrazione finanziaria con la circ. n. 182/E dell’11 luglio 1996 ha chiarito che la destinazione abita-tiva sussiste «nel caso in cui si tratti di unità immobiliari catastalmente classificate o classificabili nellecategorie da A/1 ad A/11, escluse quelle classificate o classificabili in A/10». Per quanto attiene le unitàaccessorie l’abitazione, il vincolo pertinenziale si realizza alla seguente duplice condizione: sussistenza diun rapporto funzionale tra i due beni (presupposto oggettivo); volontà di destinare il bene accessorio aservizio e ornamento di quello principale (presupposto soggettivo) (v. capitolo 6, par. 1).

(15) L’aliquota viene ridotta all’1%

Qualora l’acquirente ha per oggetto esclusivo o principale la rivendita di beni immobili e a condizione chenell’atto dichiari che intende trasferire il bene entro 3 anni. D.L. 669 del 31 dicembre 1996, convertito dallalegge 30 del 28 febbraio 1997.

(16) Detraibilità acquisto immobili di civile abitazione

(Tabella 1)

Tabella 1 – DETRAIBILITÀ ACQUISTO DI IMMOBILI A USO DI CIVILE ABITAZIONE

Cedente Immobile Cessionario IVA

Qualsiasi soggetto IVA

Beni merce Imprese di costruzione, immobiliari di compravendita, impresa che effettua interventi di recupero di cui dall’art. 31, lett. c), d) ed e), legge 457/1978

Detraibile

Altri soggetti IVA

Benipatrimonio

Qualsiasi soggetto IVA (escluse le immobiliaridi gestione

Indetraibile

APPENDICE

Legislazione

◆AL 1

R.D. 16 marzo 1942, n. 262G.U. n. 79 del 4 aprile 1942, edizione straordinaria

DISPOSIZIONI SULLA LEGGE IN GENERALE

Capo IIDell’applicazione della legge in generale

Art. 14 - Applicazione delle leggi penali ed eccezionali – Le leggi penali e quelle che fanno ecce-zione a regole generali o ad altre leggi non si applicano oltre i casi e i tempi in esse considerati.

LIBRO TERZO – DELLA PROPRIETÀ

Titolo IDei beni

Capo IDei beni in generale

Art. 817 - Pertinenze – Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad orna-mento di un’altra cosa.

La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un dirittoreale sulla medesima.

LIBRO QUINTO – DEL LAVORO

Titolo IIIDel lavoro autonomo

Capo IDisposizioni generali

Art. 2222 - Contratto d’opera – Quando una persona si obbliga a compiere verso un corrispettivoun’opera o un servizio con lavoro prevalentemente proprio e senza vincolo di subordinazione nei con-fronti del committente si applicano le norme di questo capo, salvo che il rapporto abbia una disciplinaparticolare nel libro IV.

Codice civile (stralcio)

◆AL 2

R.D.L. 21 giugno 1938, n. 1094, convertito, con modificazioni, dalla legge 5gennaio 1939, n. 35GG.UU. n. 171 del 29 luglio 1938 e n. 26 del 1° febbraio 1939

Art. 2 - Il reddito dei nuovi fabbricati ad uso di civile abitazione, anche se comprendano negozi, edelle sopraelevazioni a fabbricati preesistenti, la cui costruzione sia stata iniziata dopo il 1° dicembre1936 e che saranno ultimati ed atti all’uso cui sono destinati, entro il 31 dicembre 1950, sarà assogget-tato alla normale imposta erariale e alle relative sovrimposte comunali e provinciali gradualmente inragione di un venticinquesimo del reddito accertato, dopo il biennio di esenzione normale, per modoche il reddito stesso venga integralmente tassato al venticinquesimo anno successivo alla scadenza delbiennio di esenzione.

Agli effetti del beneficio previsto dal comma precedente sono equiparati alle case di civile abita-zione gli edifici scolastici, le caserme, gli ospedali, le case di cura, i ricoveri, le colonie climatiche, icollegi, gli educandati, gli asili infantili, gli orfanotrofi e simili.

Agevolazioni tributarie per i fabbricati di nuova costruzionee per quelli migliorati (stralcio)

◆AL 3

Legge 2 luglio 1949, n. 408G.U. n. 162 del 18 luglio 1949

Art. 13 - Le case di abitazione, anche se comprendono uffici e negozi, che non abbiano il caratteredi abitazione di lusso, la cui costruzione sia iniziata entro il 31 dicembre 1953 ed ultimata entro il bien-nio successivo all’inizio, saranno esenti per i venticinque anni dall’imposta sui fabbricati e relativesovraimposte dalla data della dichiarazione di abitabilità.

Nel termine di sei mesi dalla pubblicazione della presente legge, con decreto del Ministro per ilavori pubblici, sentito il Ministro per le finanze, saranno fissate le caratteristiche per la classifica delleabitazioni di lusso.

Disposizioni per l’incremento delle costruzioni edilizie (stralcio)

◆AL 4

Legge 19 luglio 1961, n. 659G.U. n. 189 del 1° agosto 1961

Art. 1 - Le agevolazioni fiscali e tributarie stabilite per la costruzione di case di abitazione dagliartt. 13, 14, 16 e 18 della legge 2 luglio 1949, n. 408, e successive proroghe e modificazioni, sono esteseagli edifici contemplati dall’art. 2, comma secondo, del regio decreto 21 giugno 1938, n. 1094, conver-tito nella legge 5 gennaio 1939, n. 35.

Le agevolazioni si applicano anche all’ampliamento e al completamento degli edifici già costruitio in corso di costruzione.

Agevolazioni fiscali e tributarie in materia di edilizia (stralcio)

◆AL 5

Legge 6 ottobre 1962, n. 1493G.U. n. 276 del 31 ottobre 1962

Art. 1 - Le agevolazioni fiscali previste per le case di abitazione non di lusso dalle leggi 2 luglio1949, n. 408, 16 aprile 1954, n. 112, 27 gennaio 1955, n. 22, 15 marzo 1956, n. 166, 27 dicembre 1956,n. 1416, e 10 dicembre 1957, n. 1218, sono applicabili anche ai locali destinati a uffici e negozi,quando, a questi ultimi, sia destinata una superficie non eccedente il quarto di quella totale nei pianisopra terra.

Restano salvi gli accertamenti già effettuati e divenuti comunque definitivi, né si fa luogo allarestituzione delle imposte già pagate.

Modifiche e interpretazioni di norme legislative in materia di agevolazionitributarie nel settore dell’edilizia (stralcio)

◆AL 6

Legge 29 settembre 1964, n. 847G.U. n. 248 dell’8 ottobre 1964

Art. 4 - 1. Le opere di cui all’articolo 1, lettera b) sono quelle di urbanizzazione primaria e cioè:a) strade residenziali;b) spazi di sosta o di parcheggio;c) fognature;d) rete idrica;e) rete di distribuzione dell’energia elettrica e del gas;f) pubblica illuminazione;g) spazi di verde attrezzato.

Le opere di cui all’articolo 1, lettera c), sono le seguenti:a) asili nido e scuole materne;b) scuole dell’obbligo nonché strutture e complessi per l’istruzione superiore all’obbligo;c) mercati di quartiere;d) delegazioni comunali;e) chiese ed altri edifici religiosi;f) impianti sportivi di quartiere;g) centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie;h) aree verdi di quartiere.

Autorizzazione ai comuni e loro consorzi a contrarre mutui per l’acquisizionedelle aree ai sensi della legge 18 aprile 1962, n. 167 (stralcio)

◆AL 7

Legge 6 agosto 1967, n. 765G.U. n. 218 del 31 agosto 1967

Art. 15 - Alla legge 17 agosto 1942, n. 1150, dopo l’art. 41, è aggiunto il seguente:«Art. 41-ter. – Fatte salve le sanzioni di cui agli articoli 32 e 41, le opere iniziate dopo l’entrata in

vigore della presente legge, senza la licenza o in contrasto con la stessa, ovvero sulla base di licenzasuccessivamente annullata, non beneficiano delle agevolazioni fiscali previste dalle norme vigenti, nédi contributi o altre provvidenze dello Stato o di Enti pubblici. Il contrasto deve riguardare violazioni dialtezza, distacchi, cubatura o superficie coperta che eccedano per singola unità immobiliare il due percento delle misure prescritte, ovvero il mancato rispetto delle destinazioni e degli allineamenti indicatinel programma di fabbricazione, nel piano regolatore generale e nei piani particolareggiati di esecu-zione.

È fatto obbligo al Comune di segnalare all’Intendenza di finanza, entro tre mesi dall’ultimazionedei lavori o della richiesta della licenza di abitabilità o di agibilità, ovvero dall’annullamento dellalicenza, ogni inosservanza alla presente legge comportante la decadenza di cui al comma precedente.

Il diritto dell’Amministrazione finanziaria a recuperare le imposte dovute in misura ordinaria pereffetto della decadenza stabilita dal presente articolo si prescrive col decorso di tre anni dalla data diricezione, da parte della Intendenza di finanza, della segnalazione del Comune.

In caso di revoca o decadenza dai benefici suddetti il committente è responsabile dei danni nei con-fronti degli aventi causa».

Modifiche ed integrazioni alla legge urbanistica 17 agosto 1942, n. 1150(stralcio)

◆AL 8

Legge 2 dicembre 1967, n. 1212G.U. n. 276 del 31 ottobre 1962

Articolo unico - L’art. 1 della legge 6 ottobre 1962, n. 1493, deve intendersi nel senso che le age-volazioni fiscali menzionate nell’articolo stesso sono applicabili anche ai locali destinati ad uffici enegozi, quando ai negozi sia destinata una superficie non eccedente il quarto di quella totale nei pianisopra terra.

Per la concessione delle suddette agevolazioni è pertanto necessario e sufficiente che ricorrano,congiuntamente, le seguenti condizioni:a) che almeno il 50 per cento più uno della superficie totale dei piani sopra terra sia destinata ad abi-

tazioni;b) che non più del 25 per cento della superficie totale dei piani sopra terra sia destinata a negozi.

Interpretazione autentica dell’art. 1 della legge 6 ottobre 1962, n. 1493,concernente modifiche ed interpretazioni di norme legislative in materia

di agevolazioni tributarie nel settore dell’edilizia

◆AL 9

Legge 22 ottobre 1971, n. 865G.U. n. 276 del 30 ottobre 1971

Art. 44 - All’art. 4 della legge 29 settembre 1964, n. 847, è aggiunto il seguente comma:«Le opere di cui all’articolo 1, lettera c), sono le seguenti:

a) asili nido e scuole materne;b) scuole dell’obbligo nonché strutture e complessi per l’istruzione superiore all’obbligo;c) mercati di quartiere;d) delegazioni comunali;e) chiese ed altri edifici religiosi;f) impianti sportivi di quartiere;g) centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie;h) aree verdi di quartiere.».

Programmi e coordinamento dell’edilizia residenziale pubblica;norme sull’espropriazione per pubblica utilità; modifiche e integrazioni

alle leggi 17 agosto 1942, n. 1150, 18 aprile 1962, n. 167, 29 settembre 1964,n. 847; e autorizzazione di spesa per gli interventi straordinari nel settore

dell’edilizia residenziale, agevolata e convenzionata (stralcio)

◆AL 10

D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633G.U. n. 292 dell’11 novembre 1972, s.o.

Art. 79 (1) - Applicazione dell’imposta nel settore edilizio – Per le cessioni dei fabbricati o por-zioni di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408, e successive modificazioni, effet-tuate dalle imprese costruttrici, e per le prestazioni di servizi effettuate in dipendenza dei contratti diappalto e di mutuo relativi alla costruzione dei fabbricati stessi, l’aliquota dell’imposta sul valoreaggiunto è ridotta al tre per cento fino al termine che sarà stabilito con le disposizioni da emanare aisensi dell’art. 9, n. 6) o del sesto comma dell’art. 15 della legge 9 ottobre 1971, n. 825.

Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto (stralcio)

(1) Articolo soppresso dall’art. 1 del D.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24.

◆AL 11

D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 650G.U. n. 292 dell’11 novembre 1972, s.o. n. 5

Art. 5 - Presentazione dei tipi di frazionamento – Quando un trasferimento di beni immobili com-porta il frazionamento di particelle, deve essere preventivamente presentato all’ufficio tecnico erarialeil corrispondente tipo di frazionamento, firmato da un ingegnere, architetto, dottore in scienze agrarie,geometra, perito edile, perito agrario o perito agrimensore regolarmente iscritto nell’albo professionaledella propria categoria: il tipo deve essere presentato in doppio originale, uno dei quali redatto su di unestratto autenticato della mappa catastale, di data non anteriore a sei mesi, e l’altro su di una copia dellostesso.

L’ufficio tecnico erariale, accertata la conformità del tipo alle norme vigenti, ne dà attestazione suentrambi gli originali e ne restituisce uno entro 20 giorni dalla data di presentazione. Trascorso tale ter-mine senza che l’ufficio vi abbia provveduto, gli atti che danno origine al trasferimento possono essereredatti con riferimento al tipo di frazionamento privo dell’attestazione di conformità: in tal caso non èapplicabile la procedura di cui al successivo art. 8, quinto comma; rimane invece operante la facoltàprevista dall’art. 9.

Il detto originale restituito od una sua copia autenticata da chi provvede alla rogazione od emana-zione od autenticazione, ovvero alla pubblicazione di testamento, sottoscritto per accettazione dalleparti interessate, deve essere quindi unito al documento che dà origine al trasferimento per formarneparte integrante, sempreché non siano trascorsi più di sei mesi dalla data della dichiarazione di confor-mità: questa è tuttavia rinnovabile in qualsiasi momento, fino a quando non siano state introdotte inmappa variazioni delle linee interessate dal tipo di frazionamento.

Eventuali altri disegni o planimetrie uniti all’atto che dà origine al trasferimento non possonoriportare misure in contrasto con quelle espressamente indicate sul tipo di frazionamento ovvero, nelcaso previsto nel quinto comma del successivo art. 6, sul disegno allegato ad esso.

Art. 14 - Volture dei beni iscritti nel catasto edilizio urbano – Le norme sulle volture catastali con-tenute nel titolo I regolano anche le volture dei beni iscritti nel catasto edilizio urbano.

Perfezionamento e revisione del sistema catastale (stralcio)

◆AL 12

D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601G.U. n. 268 del 16 ottobre 1973, s.o. n. 2

Art. 38 - Fabbricati – (Omissis)Le agevolazioni previste in materia di imposte di registro e ipotecarie dalla legge 2 luglio 1949, n.

408, e successive modificazioni, relative agli atti registrati anteriormente alla data di entrata in vigoredel presente decreto, sono confermate a condizione che i fabbricati siano ultimati entro il 31 dicembre1976 indipendentemente dalla data di inizio dei lavori. Le agevolazioni in materia di imposta sul valoreaggiunto previste dall’art. 79 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, siapplicano a condizione che la costruzione sia ultimata entro il 31 dicembre 1976 e, per quanto riguardale cessioni, a condizione che siano effettuate entro il 31 dicembre 1977.

Disciplina delle agevolazioni tributarie (stralcio)

◆AL 13

Legge 5 agosto 1978, n. 457G.U. n. 231 del 19 agosto 1978

Art. 27 - Individuazione delle zone di recupero del patrimonio edilizio esistente – I comuni indivi-duano, nell’ambito degli strumenti urbanistici generali, le zone ove, per le condizioni di degrado, sirende opportuno il recupero del patrimonio edilizio ed urbanistico esistente mediante interventi rivoltialla conservazione, al risanamento, alla ricostruzione e alla migliore utilizzazione del patrimonio stesso.Dette zone possono comprendere singoli immobili, complessi edilizi, isolati ed aree, nonché edifici dadestinare ad attrezzature.

Le zone sono individuate in sede di formazione dello strumento urbanistico generale ovvero, per icomuni che, alla data di entrata in vigore della presente legge, ne sono dotati, con deliberazione del con-siglio comunale sottoposta al controllo di cui all’articolo 59 della legge 10 febbraio 1953, n. 62.

Nell’ambito delle zone, con la deliberazione di cui al precedente comma o successivamente con lestesse modalità di approvazione, possono essere individuati gli immobili, i complessi edilizi, gli isolati ele aree per i quali il rilascio della concessione è subordinato alla formazione dei piani di recupero di cuial successivo articolo 28.

Per le aree e gli immobili non assoggettati al piano di recupero e comunque non compresi in questosi attuano gli interventi edilizi che non siano in contrasto con le previsioni degli strumenti urbanisticigenerali. Ove gli strumenti urbanistici generali subordinino il rilascio della concessione alla formazionedegli strumenti attuativi, ovvero nell’ambito delle zone destinate a servizi i cui vincoli risultano scaduti,sono sempre consentiti, in attesa di tali strumenti urbanistici attuativi, gli interventi previsti dalle letterea), b), c) e d) del primo comma dell’articolo 31 che riguardino singole unità immobiliari o parti di esse.Inoltre sono consentiti gli interventi di cui alla lettera d) del primo comma dell’articolo 31 che riguar-dino globalmente uno o più edifici anche se modifichino fino al 25 per cento delle destinazioni preesi-stenti purché il concessionario si impegni, con atto trascritto a favore del comune e a cura e spesedell’interessato, a praticare, limitatamente alla percentuale mantenuta ad uso residenziale, prezzi di ven-dita e canoni di locazione concordati con il comune ed a concorrere negli oneri di urbanizzazione aisensi della legge 28 gennaio 1977, n. 10, e successive modificazioni.

(Omissis)

Art. 31 - Definizione degli interventi - Gli interventi di recupero del patrimonio edilizio esistentesono così definiti:a) interventi di manutenzione ordinaria, quelli che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e

sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in efficienzagli impianti tecnologici esistenti;

b) interventi di manutenzione straordinaria, le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sosti-tuire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i servizi igienico-sani-tari e tecnologici, sempre che non alterino i volumi e le superfici delle singole unità immobiliari enon comportino modifiche delle destinazioni di uso;

c) interventi di restauro e di risanamento conservativo, quelli rivolti a conservare l’organismo edilizioe ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli ele-menti tipologici, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso conessi compatibili. Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli ele-

Norme per l’edilizia residenziale (stralcio)


menti costitutivi dell’edificio, l’inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalleesigenze dell’uso, l’eliminazione degli elementi estranei all’organismo edilizio;

d) interventi di ristrutturazione edilizia, quelli rivolti a trasformare gli organismi edilizi mediante uninsieme sistemativo di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in partediverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino o la sostituzione di alcuni elementicostitutivi dell’edificio, la eliminazione, la modifica e l’inserimento di nuovi elementi ed impianti;

e) interventi di ristrutturazione urbanistica, quelli rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico-edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico di interventi edilizi anche con la modifi-cazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.Le definizioni del presente articolo prevalgono sulle disposizioni degli strumenti urbanistici gene-

rali e dei regolamenti edilizi. Restano ferme le disposizioni e le competenze previste dalle leggi 1° giu-gno 1939, n. 1089, e 29 giugno 1939, n. 1497, e successive modificazioni ed integrazioni.

◆AL 14

D.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24G.U. n. 30 del 31 gennaio 1979

Art. 1 - Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modifica-zioni, recante istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto, sono apportate le seguenti inte-grazioni e correzioni:

(Omissis)

«Art. 79 - È soppresso».

Disposizioni integrative e correttive del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633,e successive modificazioni, anche in attuazione della delega prevista dallalegge 13 novembre 1978, n. 765, riguardante l’adeguamento della disciplina

dell’imposta sul valore aggiunto alla normativa comunitaria (stralcio)

◆AL 15

D.L. 30 dicembre 1979, n. 660, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 feb-braio 1980, n. 31GG.UU. n. 355 del 31 dicembre 1979 e n. 59 del 29 febbraio 1980

Art. 14 - L’art. 59 della legge 5 agosto 1978, n. 457, deve intendersi nel senso che le disposizioni inesso contenute si applicano agli interventi di recupero, definiti dall’art. 31, con esclusione di quelli dicui alla lettera a) di quest’ultimo articolo, anche se realizzati in assenza o all’esterno delle zone di recu-pero di cui all’art. 27 della legge stessa.

Non si fa luogo al rimborso di imposte pagate né a ripetizione di imposte rimborsate in dipendenzadi dichiarazioni presentate o di accertamenti divenuti comunque definitivi anteriormente alla data dientrata in vigore della presente legge.

Misure urgenti in materia tributaria (stralcio)

◆AL 16

Legge 28 febbraio 1985, n. 47G.U. n. 53 del 2 marzo 1985, s.o.

Art. 26 - Opere interne – Non sono soggette a concessione né ad autorizzazione le opere internealle costruzioni che non siano in contrasto con gli strumenti urbanistici adottati o approvati e con i rego-lamenti edilizi vigenti, non comportino modifiche della sagoma, della costruzione, dei prospetti néaumento delle superfici utili e del numero delle unità immobiliari, non modifichino la destinazioned’uso delle costruzioni e delle singole unità immobiliari, non rechino pregiudizio alla staticadell’immobile e, per quanto riguarda gli immobili compresi nelle zone indicate alla lettera A dell’arti-colo 2 del decreto ministeriale 2 aprile 1968, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 97 del 16 aprile1968, rispettino le originarie caratteristiche costruttive. Ai fini dell’applicazione del presente articolonon è considerato aumento delle superfici utili l’eliminazione o lo spostamento di pareti interne o diparti di esse.

Nei casi di cui al comma precedente, contestualmente all’inizio dei lavori, il proprietario dell’unitàimmobiliare deve presentare al sindaco una relazione, a firma di un professionista abilitato alla proget-tazione, che asseveri le opere da compiersi e il rispetto delle norme di sicurezza e delle norme igienico-sanitarie vigenti.

Le sanzioni di cui al precedente articolo 10, ridotte di un terzo, si applicano anche nel caso di man-cata presentazione della relazione di cui al precedente comma.

Le disposizioni di cui ai commi precedenti non si applicano nel caso di immobili vincolati ai sensidelle leggi 1° giugno 1939, n. 1089, e 29 giugno 1939, n. 1497, e successive modificazioni ed integra-zioni.

Gli spazi di cui all’articolo 18 della legge 6 agosto 1967, n. 765, costituiscono pertinenze dellecostruzioni, ai sensi e per gli effetti degli articoli 817, 818 e 819 del codice civile.

Norme in materia di controllo dell’attività urbanistico-edilizia, sanzioni,recupero e sanatoria delle opere edilizie (stralcio)

◆AL 17

Legge 20 marzo 1985, n. 121G.U. n. 85 del 10 aprile 1985, s.o.

Art. 7 - 1. La Repubblica italiana, richiamandosi al principio enunciato dall’articolo 20 dellaCostituzione, riafferma che il carattere ecclesiastico e il fine di religione o di culto di una associazioneo istituzione non possono essere causa di speciali limitazioni legislative, né di speciali gravami fiscaliper la sua costituzione, capacità giuridica e ogni forma di attività.

2. Ferma restando la personalità giuridica degli enti ecclesiastici che ne sono attualmente provvisti,la Repubblica italiana, su domanda dell’autorità ecclesiastica o con il suo assenso, continuerà a ricono-scere la personalità giuridica degli enti ecclesiastici aventi sede in Italia, eretti o approvati secondo lenorme del diritto canonico, i quali abbiano finalità di religione o di culto. Analogamente si procederàper il riconoscimento agli effetti civili di ogni mutamento sostanziale degli enti medesimi.

3. Agli effetti tributari gli enti ecclesiastici aventi fine di religione o di culto, come pure le attivitàdirette a tali scopi, sono equiparati a quelli aventi fine di beneficenza o di istruzione. Le attività diverseda quelle di religione o di culto, svolte dagli enti ecclesiastici, sono soggette, nel rispetto della strutturae della finalità di tali enti, alle leggi dello Stato concernenti tali attività e al regime tributario previstoper le medesime.

4. Gli edifici aperti al culto, le pubblicazioni di atti, le affissioni all’interno o all’ingresso degli edi-fici di culto o ecclesiastici, e le collette effettuate nei predetti edifici, continueranno ad essere soggettial regime vigente

5. L’amministrazione dei beni appartenenti agli enti ecclesiastici è soggetta ai controlli previsti daldiritto canonico. Gli acquisti di questi enti sono però soggetti anche ai controlli previsti dalle leggi ita-liane per gli acquisti delle persone giuridiche.

6. All’atto della firma del presente Accordo, le Parti istituiscono una Commissione paritetica per laformulazione delle norme da sottoporre alla loro approvazione per la disciplina di tutta la materia deglienti e beni ecclesiastici e per la revisione degli impegni finanziari dello Stato italiano e degli interventidel medesimo nella gestione patrimoniale degli enti ecclesiastici. In via transitoria e fino all’entrata invigore della nuova disciplina restano applicabili gli articoli 17, comma terzo, 18, 27, 29 e 30 del prece-dente testo concordatario.

Ratifica ed esecuzione dell’accordo, con protocollo addizionale, firmatoa Roma il 18 febbraio 1984, che apporta modificazioni

al Concordato lateranense dell’11 febbraio 1929,tra la Repubblica italiana e la Santa Sede (stralcio)

◆AL 18

D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131G.U. n. 99 del 30 aprile 1986, s.o.

TARIFFA PARTE PRIMAAtti soggetti a registrazione in termine fisso

Art. 1 - (Omissis)Nota II bis) – 1. Ai fini dell’applicazione dell’aliquota del 4 per cento agli atti traslativi a titolo

oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso e agli atti traslativi o constitutivi della nudaproprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione relativi alle stesse, devono ricorrere le seguenti con-dizioni:a) che l’immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l’acquirente ha o stabilisca entro un

anno dall’acquisto la propria residenza o, se diverso, in quello in cui l’acquirente svolge la propriaattività ovvero, se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l’atti-vità il soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italiano emigratoall’estero, che l’immobile sia acquisito come prima casa sul territorio italiano. La dichiarazione divoler stabilire la residenza nel comune ove è ubicato l’immobile acquistato deve essere resa, a penadi decadenza, dall’acquirente nell’atto di acquisto;

b) che nell’atto di acquisto l’acquirente dichiari di non essere titolare esclusivo o in comunione con ilconiuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territoriodel comune in cui è situato l’immobile da acquistare;

c) che nell’atto di acquisto l’acquirente dichiari di non essere titolare, neppure per quote, anche inregime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso,abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dalconiuge con le agevolazioni di cui al presente articolo ovvero di cui all’art. 1 della legge 22 aprile1982, n. 168, all’art. 2 del D.L. 7 febbraio 1985, n. 12, convertito, con modificazioni, dalla legge5 aprile 1985, n. 118, all’art. 3, comma 2, della legge 31 dicembre 1991, n. 415, all’art. 5, commi2 e 3, dei decreti-legge 21 gennaio 1992, n. 14, 20 marzo 1992, n. 237, e 20 maggio 1992, n. 293,all’art. 2, commi 2 e 3, del D.L. 24 luglio 1992, n. 348, all’art. 1, commi 2 e 3, del D.L. 24 settem-bre 1992, n. 388, all’art. 1, commi 2 e 3, del D.L. 24 novembre 1992, n. 455, all’art. 1, comma 2,del D.L. 23 gennaio 1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 1993, n. 75 eall’art. 16 del D.L. 22 maggio 1993, n. 155, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 luglio1993, n. 243.2. In caso di cessioni soggette ad imposta sul valore aggiunto le dichiarazioni di cui alle lettere a),

b) e c) del comma 1, comunque riferite al momento in cui si realizza l’effetto traslativo possono essereeffettuate, oltre che nell’atto di acquisto, anche in sede di contratto preliminare.

3. Le agevolazioni di cui al comma 1, sussistendo le condizioni di cui alle lettere a), b) e c) delmedesimo comma 1, spettano per l’acquisto, anche se con atto separato, delle pertinenze dell’immobiledi cui alla lettera a). Sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente ad una per ciascuna categoria, leunità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, che siano destinatea servizio della casa di abitazione oggetto dell’acquisto agevolato.

4. In caso di dichiarazione mendace, o di trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degliimmobili acquistati con i benefici di cui al presente articolo prima del decorso del termine di cinque

Approvazione del testo unico delle disposizioni concernentil’imposta di registro (stralcio)


anni dalla data del loro acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misuraordinaria, nonché una sovrattassa pari al 30 per cento delle stesse imposte. Se si tratta di cessioni sog-gette all’imposta sul valore aggiunto, l’ufficio del registro presso cui sono stati registrati i relativi attideve recuperare nei confronti degli acquirenti una penalità pari alla differenza fra l’imposta calcolata inbase all’aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall’applicazione dell’ali-quota agevolata, aumentata del 30 per cento. Sono dovuti gli interessi di mora di cui al comma 4dell’articolo 55 del presente testo unico. Le predette disposizioni non si applicano nel caso in cui il con-tribuente, entro un anno dall’alienazione dell’immobile acquistato con i benefici di cui al presente arti-colo, proceda all’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale.

◆AL 19

D.L. 3 gennaio 1987, n. 2, convertito, con modificazioni, dalla legge 6 marzo1987, n. 65GG.UU. n. 3 del 5 gennaio 1987 e n. 55 del 7 marzo 1987

Art. 3-bis - 1. Le opere realizzate per le finalità di cui al presente decreto vengono disciplinate anorma della parte seconda, n. 22), della tabella A) allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni e integrazioni.

Misure urgenti per la costruzione o l’ammodernamento di impianti sportivi, per larealizzazione o completamento di strutture sportive di base e per l’utilizzazionedei finanziamenti aggiuntivi a favore delle attività di interesse turistico (stralcio)

◆AL 20

Legge 29 dicembre 1987, n. 545G.U. n. 4 del 7 gennaio 1988

Art. 1 - 1. A completamento degli stanziamenti della legge 12 giugno 1984, n. 227, è assegnatoalla regione Umbria un contributo straordinario di lire 180 miliardi negli anni 1987-1990, in ragione dilire 55, 45, 40 e 40 miliardi, rispettivamente per gli anni 1987, 1988, 1989 e 1990, da destinare agliinterventi di definitivo consolidamento della Rupe di Orvieto e del Colle di Todi, valutati rispettiva-mente in lire 115 miliardi e in lire 65 miliardi. Alle relative opere si applicano le disposizioni dell’arti-colo 59 della legge 5 agosto 1978, n. 457.

2. La regione Umbria realizza direttamente, d’intesa con i comuni, gli interventi di cui al comma 1,garantendo continuità delle realizzazioni; può avvalersi, se necessario tramite convenzioni del CNR esuoi istituti, nonché di università ed enti scientifici, anche al fine di realizzare sistemi di costante moni-toraggio e vigilanza; può, altresì, delegare attività ai comuni di Todi ed Orvieto.

3. Gli organi tecnici e consultivi delle amministrazioni statali sono tenuti ad assicurare collabora-zione alla realizzazione degli interventi di cui alla presente legge.

4. È altresì autorizzata la spesa di lire 120 miliardi negli anni 1987-1992 per interventi, di compe-tenza del Ministero dei beni culturali e ambientali, di recupero, restauro, conservazione, valorizzazioneed utilizzazione degli edifici, nonché dei beni e delle opere di pertinenza degli stessi, di cui alla legge12 giugno 1984, n. 227, in ragione di lire 5, 15, 20 e 20 miliardi per ciascuno degli anni dal 1987 al1990, sulla base di un programma che garantisca continuità di realizzazioni e completamento delleopere in corso. Per gli anni successivi al 1990 gli stanziamenti relativi ai singoli esercizi finanziari sonoquantificati con legge finanziaria.

Disposizioni per il definitivo consolidamento della Rupe di Orvietoe del Colle di Todi (stralcio)

◆AL 21

D.L. 9 settembre 1988, n. 397, convertito, con modificazioni, dalla legge 9novembre 1988, n. 475G.U. n. 213 del 10 settembre 1988 e n. 284 del 10 novembre 1988

Art. 9-undecies (1) - Agevolazioni fiscali – 1. All’art. 10 del decreto del Presidente della Repub-blica 26 ottobre 1972, n. 633, è aggiunto il seguente numero:

«27-bis) i canoni dovuti da imprese pubbliche, ivi comprese le aziende municipalizzate, o privateper l’affidamento in concessione di costruzione e di esercizio di impianti, comprese le discariche, desti-nati allo smaltimento, al riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti urbani, speciali, tossici o nocivi, solidie liquidi».

2. L’art. 17-bis del decreto-legge 31 agosto 1987, n. 361, convertito, con modificazioni, dalla legge29 ottobre 1987, n. 441, è sostituito dal seguente:

«Art. 17-bis - 1. Nelle attrezzature sanitarie di cui all’art. 4, secondo comma, lettera g), della legge29 settembre 1964, n. 847, sono ricomprese le opere, le costruzioni e gli impianti destinati allo smalti-mento, al riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti urbani, speciali, tossici e nocivi, solidi e liquidi, allabonifica di aree inquinate di cui all’art. 5».

Disposizioni urgenti in materia di smaltimento dei rifiuti industriali (stralcio)

(1) Articolo abrogato dall’art. 56 del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22.

◆AL 22

D.L. 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile1989, n. 154GG.UU. n.51 del 2 marzo 1989 e n. 99 del 29 aprile 1989

Titolo IVDisposizioni in materia di aliquote IVA e di tasse sulle concessioni governative

e sui contratti di borsa

Art. 34 - 1. L’aliquota dell’imposta sul valore aggiunto stabilita nella misura del due per cento èsostituita, in ogni caso, dall’aliquota del quattro per cento con effetto dal 1° gennaio 1989.

(Omissis)3. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, sono apportate le seguenti

modificazioni:(Omissis)

b) nel terzo comma dell’art. 2, la lettera g) è soppressa;c) nel quarto comma dell’art. 3, la lettera g) è soppressa;

(Omissis)4. I commi terzo, quarto, quinto e sesto dell’articolo 8 del decreto-legge 31 ottobre 1980, n. 693,

convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 1980, n. 891, sono soppressi.5. Alla tabella A, parte seconda, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre

1972, n. 633, sono apportate le seguenti modificazioni: (Omissis)b) il n. 26) è sostituito dal seguente:

«26) assegnazioni, anche in godimento, di case di abitazione di cui all’articolo 13 della legge 2luglio 1949, n. 408, e successive modificazioni e integrazioni, fatte a soci da cooperative edilizie e loroconsorzi;»;

(Omissis)8. Le disposizioni di cui al comma 1 non si applicano alle operazioni nei confronti della Stato e

degli enti e istituti indicati nell’ultimo comma dell’articolo 6 del decreto del Presidente della Repub-blica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, per le quali alla data del 31 dicembre 1988 siastata emessa e registrata la fattura ai sensi degli articoli 21, 23 e 24 del predetto decreto, ancorché alladata stessa il corrispettivo non sia stato ancora pagato.

(Omissis)

Disposizioni urgenti in materia di imposta sul reddito delle persone fisichee versamento di acconto delle imposte sui redditi, determinazione forfetariadel reddito e dell’IVA, nuovi termini per la presentazione delle dichiarazionida parte di determinate categorie di contribuenti, sanatoria di irregolarità

formali e di minori infrazioni, ampliamento degli imponibili e contenimentodelle elusioni, nonché in materia di aliquote IVA e di tasse sulle concessioni

governative (stralcio)

◆AL 23

Legge 24 marzo 1989, n. 122G.U. n. 80 del 6 aprile 1989

Art. 11 - 1. Le opere e gli interventi previsti dalla presente legge costituiscono opere di urbanizza-zione anche ai sensi dell’articolo 9, primo comma, lettera f), della legge 28 gennaio 1977, numero 10.

2. Le prestazioni derivanti da contratti aventi per oggetto la realizzazione delle opere e degli inter-venti previsti dalla presente legge sono soggette all’imposta sul valore aggiunto con l’aliquota del 2 percento. La stessa aliquota si applica ai trasferimenti degli immobili o di porzioni degli stessi anche indiritto di superficie.

3. L’atto di cessione del diritto di superficie è soggetto all’imposta di registro in misura fissa.

Disposizioni in materia di parcheggi, programma triennale per le areeurbane maggiormente popolate nonché modificazioni di alcune normedel testo unico sulla disciplina della circolazione stradale, approvato

con D.P.R. 15 giugno 1959, n. 393 (stralcio)

◆AL 24

D.Lgs. 30 maggio 1989, n. 223G.U. n. 132 dell’8 giugno 1989, s.o.

Art. 43 - Obblighi dei proprietari di fabbricati – 1. Gli obblighi di cui all’art. 42 devono essereadempiuti non appena ultimata la costruzione del fabbricato.

2. A costruzione ultimata e comunque prima che il fabbricato possa essere occupato, il proprietariodeve presentare al comune apposita domanda per ottenere sia l’indicazione del numero civico, sia il per-messo di abitabilità se trattasi di fabbricato ad uso di abitazione, ovvero di agibilità se trattasi di fabbri-cato destinato ad altro uso.

3. Con la domanda di cui al comma 2 il proprietario del fabbricato deve chiedere, occorrendo,anche la determinazione dei criteri per l’indicazione della numerazione interna da effettuarsi a cura delproprietario stesso. Qualora l’indicazione della numerazione interna non venga effettuata dal proprieta-rio, vi provvede il comune addebitandogli la relativa spesa.

4. La domanda deve essere presentata mediante modello conforme all’apposito esemplare predi-sposto dall’Istituto centrale di statistica. In essa inoltre dovrà essere indicato il numero totale degliaccessi, individuati secondo quanto prescritto nel comma 3 dell’art. 42.

Approvazione del nuovo regolamento anagrafico della popolazione residente(stralcio)

◆AL 25

D.Lgs. 30 marzo 1990, n. 76G.U. n. 86 del 12 aprile 1990, s.o.

Art. 74 - Imposta sul valore aggiunto – 1. (Art. 13, comma 1, legge n. 48/1949; art. 5, comma 1,lett., c) ed f), D.L. n. 799/1980, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 875/1980) – Nei comunicolpiti dai terremoti di cui all’art. 1 fino alla data del 31 dicembre 1989, fermi restando gli obblighi difatturazione e di registrazione, non sono considerate cessioni di beni e prestazioni di servizi, agli effettidella imposta sul valore aggiunto:a) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, ivi comprese quelle professionali, relative alla rico-

struzione o alla riparazione di fabbricati, ancorché destinati ad uso diverso dalla abitazione, e diattrezzature, distrutti o danneggiati, per effetto degli eventi sismici indicati nel precedente art. 1. Ladistruzione o il danneggiamento deve risultare da attestazione rilasciata dal comune in cui si tro-vano i fabbricati o le attrezzature oppure dall’ufficio del genio civile o dall’ufficio tecnico erarialecompetenti per territorio;

b) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, anche professionali, comunque effettuate in relazionealla riparazione, costruzione o ricostruzione di opere pubbliche o di pubblica utilità, nonché in rela-zione alla attività di demolizione e sgombero delle macerie.2. (Art. 4, comma 4, D.L. n. 8/1987, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 120/1987) – Tutte

le operazioni effettuate nelle regioni Basilicata e Campania e in tutta l’area industriale di Calaggio, ivicompreso il versante pugliese, in relazione alla realizzazione delle opere, comprese quelle di infrastrut-turazione, di cui all’art. 39, non sono considerate cessioni di beni e prestazioni di servizi agli effettidell’imposta sul valore aggiunto, con l’osservanza degli obblighi di fatturazione e di registrazione. Nonè consentita la variazione in diminuzione dell’imposta di cui all’art. 26 del decreto del Presidente dellaRepubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni.

3. (Art. 8, comma 4, D.L. n. 474/1987, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 12/1988) – Nonsono considerate cessioni di beni ai fini dell’imposta sul valore aggiunto gli acquisti di nuove attrezza-ture, anche se di tipo diverso da quello delle attrezzature preesistenti, effettuati per il potenziamento diaziende danneggiate dall’evento sismico operanti nei settori previsti dagli articoli 27 e 28.

Testo unico per gli interventi nei territori della Campania, Basilicata, Pugliae Calabria colpiti dagli eventi sismici del novembre 1980, del febbraio 1981

e del marzo 1982 (stralcio)

◆AL 26

D.L. 27 aprile 1990, n. 90, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 giugno1990, n. 165GG.UU. n. 99 del 30 aprile 1990 e n. 149 del 28 giugno 1990

Art. 3 - (Omissis)11. L’aliquota dell’imposta sul valore aggiunto prevista dall’articolo 8, primo comma, numeri 2), 4)

e 5), del decreto-legge 31 ottobre 1980, n. 693, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre1980, n. 891, relativa alle opere di urbanizzazione primaria e secondaria, deve intendersi applicabileanche se le opere sono realizzate al di fuori dell’ambito urbano; la medesima aliquota deve intendersiapplicabile agli interventi di recupero di cui al numero 6) dell’articolo 8 del predetto decreto-leggen. 693 del 1980, effettuati sulle stesse opere. Non si fa luogo a rimborso delle imposte pagate.

(Omissis)

Disposizioni concernenti criteri di applicazione dell’imposta sul valoreaggiunto, delle tasse per i contratti di trasferimento di titoli o valori e altre

disposizioni tributarie urgenti (stralcio)

◆AL 27

Legge 9 gennaio 1991, n. 10G.U. n. 13 del 16 gennaio 1991, s.o.

Art. 1 - Finalità e ambito di applicazione – 1. Al fine di migliorare i processi di trasformazionedell’energia, di ridurre i consumi di energia e di migliorare le condizioni di compatibilità ambientaledell’utilizzo dell’energia a parità di servizio reso e di qualità della vita, le norme del presente titolofavoriscono ed incentivano, in accordo con la politica energetica della Comunità economica europea,l’uso razionale dell’energia, il contenimento dei consumi di energia nella produzione e nell’utilizzo dimanufatti, l’utilizzazione delle fonti rinnovabili di energia, la riduzione dei consumi specifici di energianei processi produttivi, una più rapida sostituzione degli impianti in particolare nei settori a più elevataintensità energetica, anche attraverso il coordinamento tra le fasi di ricerca applicata, di sviluppo dimo-strativo e di produzione industriale.

2. La politica di uso razionale dell’energia e di uso razionale delle materie prime energetiche defi-nisce un complesso di azioni organiche dirette alla promozione del risparmio energetico, all’uso appro-priato delle fonti di energia, anche convenzionali, al miglioramento dei processi tecnologici cheutilizzano o trasformano energia, allo sviluppo delle fonti rinnovabili di energia, alla sostituzione dellematerie prime energetiche di importazione.

3. Ai fini della presente legge sono considerate fonti rinnovabili di energia o assimilate: il sole, ilvento, l’energia idraulica, le risorse geotermiche, le maree, il moto ondoso e la trasformazione deirifiuti organici ed inorganici o di prodotti vegetali. Sono considerate altresì fonti di energia assimilatealle fonti rinnovabili di energia: la cogenerazione, intesa come produzione combinata di energia elet-trica o meccanica e di calore, il calore recuperabile nei fumi di scarico e da impianti termici, da impiantielettrici e da processi industriali, nonché le altre forme di energia recuperabile in processi, in impianti ein prodotti ivi compresi i risparmi di energia conseguibili nella climatizzazione e nell’illuminazionedegli edifici con interventi sull’involucro edilizio e sugli impianti. Per i rifiuti organici ed inorganiciresta ferma la vigente disciplina ed in particolare la normativa di cui al decreto del Presidente dellaRepubblica 10 settembre 1982, n. 915, e successive modificazioni ed integrazioni, al decreto-legge 31agosto 1987, n. 361, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1987, n. 441, e al decreto-legge 9 settembre 1988, n. 397, convertito, con modificazioni, dalla legge 9 novembre 1988, n. 475.

4. L’utilizzazione delle fonti di energia di cui al comma 3 è considerata di pubblico interesse e dipubblica utilità e le opere relative sono equiparate alle opere dichiarate indifferibili e urgenti ai finidell’applicazione delle leggi sulle opere pubbliche.

Art. 26 - Progettazione, messa in opera ed esercizio di edifici e di impianti – 1. Ai nuovi impianti,lavori, opere, modifiche, installazioni, relativi alle fonti rinnovabili di energia, alla conservazione, alrisparmio e all’uso razionale dell’energia, si applicano le disposizioni di cui all’articolo 9 della legge 28gennaio 1977, n. 10, nel rispetto delle norme urbanistiche, di tutela artistico-storica e ambientale. Gliinterventi di utilizzo delle fonti di energia di cui all’articolo 1 in edifici ed impianti industriali non sonosoggetti ad autorizzazione specifica e sono assimilati a tutti gli effetti alla manutenzione straordinaria dicui agli articoli 31 e 48 della legge 5 agosto 1978, n. 457. L’installazione di impianti solari e di pompedi calore da parte di installatori qualificati, destinati unicamente alla produzione di acqua calda e di arianegli edifici esistenti e negli spazi liberi privati annessi, è considerata estensione dell’impianto idrico-sanitario già in opera.

Norme per l’attuazione del Piano energetico nazionale in materia di usorazionale dell’energia, di risparmio energetico e di sviluppo delle fonti

rinnovabili di energia (stralcio)


2. Per gli interventi in parti comuni di edifici, volti al contenimento del consumo energetico degliedifici stessi ed all’utilizzazione delle fonti di energia di cui all’articolo 1, ivi compresi quelli di cuiall’articolo 8, sono valide le relative decisioni prese a maggioranza delle quote millesimali.

3. Gli edifici pubblici e privati, qualunque ne sia la destinazione d’uso, e gli impianti non di pro-cesso ad essi associati devono essere progettati e messi in opera in modo tale da contenere al massimo,in relazione al progresso della tecnica, i consumi di energia termica ed elettrica.

4. Ai fini di cui al comma 3 e secondo quanto previsto dal comma 1 dell’articolo 4, sono regolate,con riguardo ai momenti della progettazione, della messa in opera e dell’esercizio, le caratteristicheenergetiche degli edifici e degli impianti non di processo ad essi associati, nonché dei componenti degliedifici e degli impianti.

5. Per le innovazioni relative all’adozione di sistemi di termoregolazione e di contabilizzazione delcalore e per il conseguente riparto degli oneri di riscaldamento in base al consumo effettivamente regi-strato, l’assemblea di condominio decide a maggioranza, in deroga agli articoli 1120 e 1136 del codicecivile.

6. Gli impianti di riscaldamento al servizio di edifici di nuova costruzione, la cui concessione edi-lizia, sia rilasciata dopo la data di entrata in vigore della presente legge, devono essere progettati e rea-lizzati in modo tale da consentire l’adozione di sistemi di termoregolazione e di contabilizzazione delcalore per ogni singola unità immobiliare.

7. Negli edifici di proprietà pubblica o adibiti ad uso pubblico è fatto obbligo di soddisfare il fabbi-sogno energetico degli stessi favorendo il ricorso a fonti rinnovabili di energia o assimilate salvo impe-dimenti di natura tecnica od economica.

8. La progettazione di nuovi edifici pubblici deve prevedere la realizzazione di ogni impianto,opera ed installazione utili alla conservazione, al risparmio e all’uso razionale dell’energia.

◆AL 28

D.L. 3 maggio 1991, n. 142, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 luglio1991, n. 195GG.UU. n. 103 del 4 maggio 1991 e n. 154 del 3 luglio 1991

Art. 4 - (Omissis)4. Alle cessioni di beni e prestazioni di servizi connessi agli interventi di recupero edilizio di cui

all’art. 1 si applica l’imposta sul valore aggiunto nell’aliquota ridotta prevista dall’art. 34 del decreto-legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989, n. 154.

5. Le cessioni dei fabbricati o porzioni di fabbricati destinati anche ad uso diverso da abitazione,nonché le cessioni di terreni edificabili siti nei comuni indicati al comma 1, sono soggette, fino al 31dicembre 1991, all’imposta sul valore aggiunto nell’aliquota ridotta di cui al comma 4 ed all’imposta diregistro nella misura del 2 per cento, nonché alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa.

(Omissis)

Provvedimenti in favore delle popolazioni delle province di Siracusa, Cataniae Ragusa colpite dal terremoto nel dicembre 1990 ed altre disposizioniin favore delle zone danneggiate da eccezionali avversità atmosferiche

del giugno 1990 e gennaio 1991 (stralcio)

◆AL 29

D.L. 30 dicembre 1991, n. 417, convertito, con modificazioni, dalla legge 6 feb-braio 1992, n. 66GG.UU. n. 1 del 2 gennaio 1992 e n. 33 del 10 febbraio 1992

Art. 1 - (Omissis)14. La disposizione contenuta nell’articolo 26-bis del decreto-legge 28 dicembre 1989, n. 415, con-

vertito, con modificazioni, dalla legge 28 febbraio 1990, n. 38, deve intendersi nel senso che l’aliquotadell’imposta sul valore aggiunto prevista per le opere di urbanizzazione primaria e secondaria di cui alnumero 22 della tabella A, parte seconda, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre1972, n. 633, si applica agli immobili indicati nell’articolo 54 del decreto del Presidente della Repub-blica 21 ottobre 1975, n. 803, e successive modificazioni, ivi compresi i manufatti per sepoltura, nonchéle aree destinate alla costruzione ed all’ampliamento dei cimiteri. Le concessioni di aree, di loculi cimi-teriali e di altri manufatti per sepoltura, non costituiscono attività di natura commerciale agli effettidell’imposta sul valore aggiunto. Resta fermo il trattamento fiscale già applicato e non si fa luogo arimborso di imposte già pagate né è consentita la variazione di cui all’articolo 26 del decreto del Presi-dente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

(Omissis)

Disposizioni concernenti criteri di applicazione dell’imposta sul valoreaggiunto, delle tasse per i contratti di trasferimento di titoli o valori e altre

disposizioni tributarie urgenti (stralcio)

◆AL 30

D.M. 13 febbraio 1992, n. 709G.U. n. 38 del 15 febbraio 1992

Art. 3 - Beni non rivalutabili – 1. Non sono rivalutabili i fabbricati e le aree fabbricabili possedutida società, da enti o da imprese individuali che hanno per oggetto esclusivo o principale le costruzioniedilizie e che sono stati realizzati o acquistati dalla società, dall’ente o dall’impresa che li possiede, adeccezione di quelli che alla data di chiusura dell’esercizio chiuso il 31 dicembre 1990 si consideranobeni strumentali per l’esercizio dell’impresa o comunque non costituiscono beni alla cui produzione oal cui scambio è diretta l’attività dell’impresa.

2. L’oggetto esclusivo o principale è determinato in base all’atto costitutivo e, in mancanza e inogni caso per le imprese individuali, in base alle risultanze dei registri delle camere di commercio eall’attività effettivamente esercitata.

Modalità di attuazione delle disposizioni in materia di rivalutazionedi beni immobili delle imprese (stralcio)

◆AL 31

D.L. 5 ottobre 1993, n. 398, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 dicem-bre 1993, n. 493GG.UU. n. 234 del 5 ottobre 1993 e n. 285 del 4 dicembre 1993

Art. 4 - Procedure per il rilascio della concessione edilizia – 1. Al momento della presentazionedella domanda di concessione edilizia l’ufficio abilitato a riceverla comunica all’interessato il nomina-tivo del responsabile del procedimento di cui agli articoli 4 e 5 della legge 7 agosto 1990, n. 241.L’esame delle domande si svolge secondo l’ordine di presentazione.

2. Entro sessanta giorni dalla presentazione della domanda il responsabile del procedimento cural’istruttoria, eventualmente convocando una conferenza di servizi ai sensi e per gli effetti dell’articolo14 della legge 7 agosto 1990, n. 241, e successive modificazioni, e redige una dettagliata relazione con-tenente la qualificazione tecnico-giuridica dell’intervento richiesto e la propria valutazione sulla con-formità del progetto alle prescrizioni urbanistiche ed edilizie. Il termine può essere interrotto una solavolta se il responsabile del procedimento richiede all’interessato, entro quindici giorni dalla presenta-zione della domanda, integrazioni documentali e decorre nuovamente per intero dalla data di presenta-zione della documentazione integrativa. Entro dieci giorni dalla scadenza del termine il responsabile delprocedimento formula una motivata proposta all’autorità competente all’emanazione del provvedi-mento conclusivo. I termini previsti al presente comma sono raddoppiati per i comuni con più di100.000 abitanti.

3. In ordine ai progetti presentati, il responsabile del procedimento deve richiedere, entro il terminedi cui al comma 2, il parere della commissione edilizia. Qualora questa non si esprima entro il terminepredetto il responsabile del procedimento è tenuto comunque a formulare la proposta di cui al comma 2e redigere una relazione scritta al sindaco indicando i motivi per i quali il termine non è stato rispettato.Il regolamento edilizio comunale determina i casi in cui il parere della commissione edilizia non deveessere richiesto.

4. La concessione edilizia è rilasciata entro quindici giorni dalla scadenza del termine di cui alcomma 2, qualora il progetto presentato non sia in contrasto con le prescrizioni degli strumenti urbani-stici ed edilizi e con le altre norme che regolano lo svolgimento dell’attività edilizia.

5. Decorso inutilmente il termine per l’emanazione del provvedimento conclusivo, l’interessatopuò, con atto notificato o trasmesso in plico raccomandato con avviso di ricevimento, richiedereall’autorità competente di adempiere entro quindici giorni dal ricevimento della richiesta.

6. Decorso inutilmente anche il termine di cui al comma 5, l’interessato può inoltrare istanza alpresidente della giunta regionale competente, il quale, nell’esercizio di poteri sostitutivi, nomina entro iquindici giorni successivi, un commissario ad acta che, nel termine di trenta giorni, adotta il provvedi-mento che ha i medesimi effetti della concessione edilizia. Gli oneri finanziari relativi all’attività delcommissario di cui al presente comma sono a carico del comune interessato.

7. I seguenti interventi sono subordinati alla denuncia di inizio attività ai sensi e per gli effettidell’articolo 2 della legge 24 dicembre 1993, n. 537:a) opere di manutenzione straordinaria, restauro e risanamento conservativo;b) opere di eliminazione delle barriere architettoniche in edifici esistenti consistenti in rampe o ascen-

sori esterni, ovvero in manufatti che alterino la sagoma dell’edificio;c) recinzioni, muri di cinta e cancellate;d) aree destinate ad attività sportive senza creazione di volumetria;

Disposizioni per l’accelerazione degli investimenti a sostegno dell’occupazionee per la semplificazione dei procedimenti in materia edilizia (stralcio)

APPENDICE - LEGISLAZIONE 153

e) opere interne di singole unità immobiliari che non comportino modifiche della sagoma e dei pro-spetti e non rechino pregiudizio alla statica dell’immobile e, limitatamente agli immobili compresinelle zone omogenee A di cui all’articolo 2 del decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 aprile1968, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 97 del 16 aprile 1968, non modifichino la destinazioned’uso;

f) revisione o installazione di impianti tecnologici al servizio di edifici o di attrezzature esistenti erealizzazione di volumi tecnici che si rendano indispensabili, sulla base di nuove disposizioni;

g) varianti a concessioni edilizie già rilasciate che non incidano sui parametri urbanistici e sulle volu-metrie, che non cambino la destinazione d’uso e la categoria edilizia e non alterino la sagoma e nonviolino le eventuali prescrizioni contenute nella concessione edilizia;

h) parcheggi di pertinenza nel sottosuolo del lotto su cui insiste il fabbricato.8. La facoltà di cui al comma 7 è data esclusivamente ove sussistano tutte le seguenti condizioni:

a) gli immobili interessati non siano assoggettati alle disposizioni di cui alla legge 1° giugno 1939, n.1089, alla legge 29 giugno 1939, n. 1497 e 6 dicembre 1991, n. 394, ovvero a disposizioni imme-diatamente operative dei piani aventi la valenza di cui all’articolo 1-bis del decreto-legge 27 giugno1985, n. 312, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto 1985, n. 431, o della legge 18maggio 1989, n. 183, non siano comunque assoggettati dagli strumenti urbanistici a disciplineespressamente volte alla tutela delle loro caratteristiche paesaggistiche, ambientali, storico-archeo-logiche, storico-artistiche, storico-architettoniche e storico-testimoniali;

b) gli immobili interessati siano oggetto di prescrizioni di vigenti strumenti di pianificazione, nonchédi programmazione, immediatamente operative e le trasformazioni progettate non siano in contra-sto con strumenti adottati.8-bis. La denuncia di inizio attività di cui al comma 7 deve essere corredata dall’indicazione

dell’impresa a cui si intende affidare i lavori.9. La denuncia di inizio attività di cui al comma 7 è sottoposta al termine massimo di validità fis-

sato in anni tre, con obbligo per l’interessato di comunicare al comune la data di ultimazione dei lavori.10. L’esecuzione delle opere per cui sia esercitata la facoltà di denuncia di attività ai sensi del

comma 7 è subordinata alla medesima disciplina definita dalle norme nazionali e regionali vigenti perle corrispondenti opere eseguite su rilascio di concessione edilizia.

11. Nei casi di cui al comma 7, venti giorni prima dell’effettivo inizio dei lavori l’interessato devepresentare la denuncia di inizio dell’attività, accompagnata da una dettagliata relazione a firma di unprogettista abilitato, nonché dagli opportuni elaborati progettuali che asseveri la conformità delle opereda realizzare agli strumenti urbanistici adottati o approvati ed ai regolamenti edilizi vigenti, nonché ilrispetto delle norme di sicurezza e di quelle igienico-sanitarie. Il progettista abilitato deve emettere inol-tre un certificato di collaudo finale che attesti la conformità dell’opera al progetto presentato.

12. Il progettista assume la qualità di persona esercente un servizio di pubblica necessità ai sensidegli articoli 359 e 481 del codice penale. In caso di dichiarazioni non veritiere nella relazione di cui alcomma 11, l’amministrazione ne dà comunicazione al competente ordine professionale per l’irroga-zione delle sanzioni disciplinari.

13. L’esecuzione di opere in assenza della o in difformità dalla denuncia di cui al comma 7 com-porta la sanzione pecuniaria pari al doppio dell’aumento del valore venale dell’immobile conseguentealla realizzazione delle opere stesse e comunque in misura non inferiore a lire un milione. In caso didenuncia di inizio di attività effettuata quando le opere sono già in corso di esecuzione la sanzione siapplica nella misura minima. La mancata denuncia di inizio dell’attività non comporta l’applicazionedelle sanzioni previste dall’articolo 20 della legge 28 febbraio 1985, n. 47. È fatta salva l’applicazionedell’articolo 2 del codice penale per le opere e gli interventi anteriori alla data di entrata in vigore dellapresente disposizione.

14. Nei casi di cui al comma 7, ai fini degli adempimenti necessari per comprovare la sussistenzadel titolo abilitante all’effettuazione delle trasformazioni tengono luogo delle autorizzazioni le copiedelle denunce di inizio di attività, dalle quali risultino le date di ricevimento delle denunce stesse, non-ché l’elenco di quanto prescritto comporre e corredare i progetti delle trasformazioni e le attestazionidei professionisti abilitati.

15. Nei casi di cui al comma 7, il sindaco, ove entro il termine indicato al comma 11 sia riscontratal’assenza di una o più delle condizioni stabilite, notifica agli interessati l’ordine motivato di non effet-tuare le previste trasformazioni, e, nei casi di false attestazioni dei professionisti abilitati, ne dà conte-


stuale notizia all’autorità giudiziaria ed al consiglio dell’ordine di appartenenza. Gli aventi titolo hannofacoltà di inoltrare una nuova denuncia di inizio di attività, qualora le stabilite condizioni siano soddi-sfacibili mediante modificazioni o integrazioni dei progetti delle trasformazioni, ovvero medianteacquisizioni di autorizzazioni, nulla-osta, pareri, assensi comunque denominati, oppure, in ogni caso, dipresentare una richiesta di autorizzazione.

16. Per le opere pubbliche dei comuni, la deliberazione con la quale il progetto viene approvato ol’opera autorizzata ha i medesimi effetti della concessione edilizia. I relativi progetti dovranno peraltroessere corredati da una relazione a firma di un progettista abilitato che attesti la conformità del progettoalle prescrizioni urbanistiche ed edilizie, nonché l’esistenza dei nulla osta di conformità alle norme disicurezza, sanitarie, ambientali e paesistiche.

17. Le norme di cui al presente articolo prevalgono sulle disposizioni degli strumenti urbanisticigenerali e dei regolamenti edilizi comunali in materia di procedimento.

18. Le regioni adeguano le proprie normazioni ai princìpi contenuti nel presente articolo in tema diprocedimento.

(Omissis)

◆AL 32

D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 feb-braio 1994, n. 133GG.UU. n. 305 del 30 dicembre 1993 e n. 48 del 28 febbraio 1994

Art. 9 - Istituzione del catasto dei fabbricati – (Omissis)3. Ai fini del riconoscimento della ruralità degli immobili agli effetti fiscali, i fabbricati o porzioni

di fabbricati destinati ad edilizia abitativa devono soddisfare le seguenti condizioni:a) il fabbricato deve essere posseduto dal soggetto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto

reale sul terreno, ovvero dall’affittuario del terreno stesso o dal soggetto che ad altro titolo conduceil terreno cui l’immobile è asservito o dai familiari conviventi a loro carico risultanti dalle certifi-cazioni anagrafiche o da soggetti titolari di trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attivitàsvolta in agricoltura o da coadiuvanti iscritti come tali ai fini previdenziali;

b) l’immobile deve essere utilizzato quale abitazione dai soggetti di cui alla lettera a), sulla base di untitolo idoneo, ovvero da dipendenti esercitanti attività agricole nell’azienda a tempo indeterminatoo a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti nelrispetto della normativa in materia di collocamento ovvero dalle persone addette all’attività dialpeggio in zone di montagna;

c) il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere superficie non inferiore a 10.000 metri quadrati edessere censito al catasto terreni con attribuzione di reddito agrario. Qualora sul terreno siano prati-cate colture specializzate in serra o la funghicoltura o altra coltura intensiva, ovvero il terreno èubicato in comune considerato montano ai sensi dell’articolo 1, comma 3, della legge 31 gennaio1994, n. 97, il suddetto limite viene ridotto a 3.000 metri quadrati;

d) il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultaresuperiore alla metà del suo reddito complessivo, determinato senza far confluire in esso i tratta-menti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura. Se il terreno è ubicato incomune considerato montano ai sensi della citata legge n. 97 del 1994, il volume di affari derivanteda attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore ad un quarto del suoreddito complessivo, determinato secondo la disposizione del periodo precedente. Il volumed’affari dei soggetti che non presentano la dichiarazione ai fini dell’IVA si presume pari al limitemassimo previsto per l’esonero dall’articolo 34 del decreto del Presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n. 633;

e) i fabbricati ad uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliari urbane apparte-nenti alle categorie A/1 ed A/8, ovvero le caratteristiche di lusso previste dal decreto del Ministrodei lavori pubblici 2 agosto 1969, adottato in attuazione dell’articolo 13 della legge 2 luglio 1949,n. 408, e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, non possono comunqueessere riconosciuti rurali.3-bis. Ai fini fiscali deve riconoscersi carattere rurale alle costruzioni strumentali alle attività agri-

cole di cui all’articolo 29 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. Deve, altresì, riconoscersi carattere rurale alle costruzionistrumentali all’attività agricola destinate alla protezione delle piante, alla conservazione dei prodottiagricoli, alla custodia delle macchine, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la coltivazione, nonchéai fabbricati destinati all’agriturismo.

(Omissis)

Ulteriori interventi correttivi di finanza pubblica per l’anno 1994 (stralcio)

◆AL 33

D.L. 26 luglio 1994, n. 468 (1)G.U. n. 175 del 28 luglio 1994

Art. 8 - Semplificazione dei procedimenti in materia urbanistico-edilizia – (Omissis)2. Per le opere di cui all’articolo 26 della legge 28 febbraio 1985, n. 47, per quelle di ristruttura-

zione edilizia di cui all’art. 31, primo comma, lettera d), della legge 5 agosto 1978, n. 457, nonché perquelle di manutenzione ordinaria e straordinaria, interessanti immobili residenziali, a decorrere dalladata di entrata in vigore del presente decreto, l’IVA è dovuta nella misura del 4% fino al 30 aprile 1995.Alle relative minori entrate, valutate in lire 550 miliardi per il 1994 e in lire 915 miliardi per il 1995, siprovvede mediante utilizzo di parte delle entrate derivanti dall’art. 1.

(Omissis)

(1) Il presente decreto, più volte reiterato (D.L. 27 settembre 1994, n. 551, D.L. 25 novembre 1994, n. 649,D.L. 26 gennaio 1995, n. 24, D.L. 27 marzo 1995, n. 88, D.L. 26 maggio 1995, n. 193, D.L. 26 luglio 1995, n. 310,D.L. 20 settembre 1995, n. 400, D.L. 25 novembre 1995, n. 498, D.L. 24 gennaio 1996, n. 30, D.L. 25 marzo 1996, n.154, D.L. 25 maggio 1996, n. 285, D.L. 22 luglio 1996, n. 388 e D.L. 24 settembre 1996, n. 495), non è mai statoconvertito in legge. Gli effetti e i rapporti giuridici sorti sono stati sanati dal comma 61, art. 2, legge 23 dicembre1996, n. 662.

Misure urgenti per il rilancio economico e occupazione dei lavori pubblicie dell’edilizia privata (stralcio)

◆AL 34

D.L. 30 settembre 1994, n. 564, convertito, con modificazioni, dalla legge 30novembre 1994, n. 656GG.UU. n. 230 del 1° ottobre 1994 e n. 280 del 30 novembre 1994

Art. 2-terdecies - Proroga di disposizioni concernenti agevolazioni ai fini dell’imposta sul valoreaggiunto – 1. Le disposizioni indicate all’art. 40, D.L. 18 settembre 1976, n. 648, convertito, con modi-ficazioni, dalla legge 30 ottobre 1976, n. 730, e successive modificazioni, si interpretano nel senso cheesse continuano a trovare applicazione anche oltre il termine del 31 dicembre 1994, fissato dall’art. 2,comma 12, della legge 23 novembre 1992, n. 500, per le specifiche cessioni di beni e prestazioni di ser-vizi, anche professionali, contemplati dalle disposizioni suddette, relativi ad opere che alla data dientrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, risultino effettivamente e regolarmenteiniziate.

2. Ai relativi oneri, valutati in lire 25 miliardi annui, si provvede con quota parte del maggior get-tito derivante dalla disposizione di cui al comma 2 dell’articolo 2-duodecies del presente decreto.

Disposizioni urgenti in materia fiscale (stralcio)

◆AL 35

D.L. 20 giugno 1996, n. 323, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto1996, n. 425GG.UU. n. 143 del 20 giugno 1996 e n. 191 del 16 agosto 1996

Art. 10 - Imposta sul valore aggiunto, imposte di registro, sulle successioni e sulle donazioni etasse ipotecarie e catastali – (Omissis)

4. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, sono apportate le seguentimodificazioni:

(Omissis)b) nell’articolo 10, numero 8), le parole «o acquistati per la rivendita» sono soppresse;c) nell’articolo 10, dopo il numero 8) è inserito il seguente:

«8-bis) le cessioni di fabbricati, o di porzioni di fabbricato, a destinazione abitativa, effettuate dasoggetti diversi dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anchetramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 31, primo comma, lett. c), d) ed e),della legge 5 agosto 1978, n. 457, ovvero dalle imprese che hanno per oggetto esclusivo o princi-pale dell’attività esercitata per la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni;»;

d) nell’articolo 19, secondo comma, dopo la lettera e-quater) è aggiunta la seguente:«e-quinquies) non è ammessa in detrazione l’imposta relativa all’acquisto di fabbricati, o di por-zioni di fabbricato, a destinazione abitativa né quella relativa alla locazione degli stessi, salvo per leimprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita dei predettifabbricati o delle predette porzioni;»;

e) nel numero 127-ter) della tabella A, parte terza, sono soppresse le parole: «o acquistati per la riven-dita».(Omissis)

Disposizioni urgenti per il risanamento della finanza pubblica (stralcio)

◆AL 36

Legge 23 dicembre 1996, n. 662G.U. n. 303 del 28 dicembre 1996, s.o. 233

Art. 2 - (Omissis)61. Restano validi gli atti ed i provvedimenti adottati e sono fatti salvi gli effetti prodottisi ed i rap-

porti giuridici sorti sulla base del D.L. 26 luglio 1994, n. 468, del D.L. 27 settembre 1994, n. 551, delD.L. 25 novembre 1994, n. 649, del D.L. 26 gennaio 1995, n. 24, del D.L. 27 marzo 1995, n. 88, delD.L. 26 maggio 1995, n. 193, del D.L. 26 luglio 1995, n. 310, del D.L. 20 settembre 1995, n. 400, delD.L. 25 novembre 1995, n. 498, del D.L. 24 gennaio 1996, n. 30, del D.L. 25 marzo 1996, n. 154, delD.L. 25 maggio 1996, n. 285, del D.L. 22 luglio 1996, n. 388, e del D.L. 24 settembre 1996, n. 495.

(Omissis)

Misure di razionalizzazione della finanza pubblica (stralcio)

◆AL 37

Legge 23 luglio 1997, n. 242G.U. n. 175 del 29 luglio 1997

Art. 1 - 1. È autorizzato un contributo straordinario di lire 80 miliardi, in ragione di lire 30 miliardiper l’anno 1997 e 25 miliardi per ciascuno degli anni 1998 e 1999, per il rifinanziamento della legge 29dicembre 1987, n. 545, ai fini del definitivo consolidamento della Rupe di Orvieto e del Colle di Todi,finalizzando per l’anno 1997 una quota di lire 22 miliardi agli interventi di cui al comma 1 dell’articolo1 della predetta legge n. 545 del 1987 e una quota di lire 8 miliardi agli interventi di cui al comma 4 delmedesimo articolo 1 e destinando, per ciascuno degli anni 1998 e 1999, una quota di lire 18,5 miliardiper le finalità di cui al comma 1 dell’articolo 1 della predetta legge ed una quota di lire 6,5 miliardi pergli interventi di cui al comma 4 del medesimo articolo 1.

2. Entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, il Ministero dei lavori pub-blici, il Ministero per i beni culturali ed ambientali, la regione Umbria e i comuni di Orvieto e Todi sot-toscrivono apposito protocollo di intesa per individuare e definire il quadro conclusivo degli interventidi consolidamento e di sistemazione idrogeologica nonché degli interventi di restauro sui beni artistici eculturali, con priorità al completamento degli interventi avviati.

Art. 2 - 1. All’onere derivante dall’attuazione della presente legge, valutato in lire 80 miliardi neltriennio 1997-1999, in ragione di lire 30 miliardi per l’anno 1997 e 25 miliardi per ciascuno degli anni1998 e 1999, si provvede mediante riduzione dello stanziamento iscritto, ai fini del bilancio triennale1997-1999, al capitolo 9001 dello stato di previsione per il 1997 del Ministero del tesoro, utilizzandol’accantonamento relativo al Ministero dei lavori pubblici.

2. Il Ministro del tesoro è autorizzato ad apportare, con propri decreti, le occorrenti variazioni dibilancio.

Rifinanziamento della legge 29 dicembre 1987, n. 545, per il consolidamentodella Rupe di Orvieto e del Colle di Todi

◆AL 38

D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472G.U. n. 5 dell’8 gennaio 1998, s.o.

Art. 3 - Principio di legalità – 1. Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di unalegge entrata in vigore prima della commissione della violazione.

2. Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che,secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata conprovvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato.

3. Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabi-liscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irro-gazione sia divenuto definitivo.

Art. 5 - Colpevolezza – 1. Nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno rispondedella propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa. Le violazioni com-messe nell’esercizio dell’attività di consulenza tributaria e comportanti la soluzione di problemi di spe-ciale difficoltà sono punibili solo in caso di dolo o colpa grave.

2. Nei casi indicati nell’articolo 11, comma 1, se la violazione non è commessa con dolo o colpagrave, la sanzione, determinata anche in esito all’applicazione delle previsioni degli articoli 7, comma3, e 12, non può essere eseguita nei confronti dell’autore, che non ne abbia tratto diretto vantaggio, insomma eccedente lire cento milioni, salvo quanto disposto dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, esalva, per l’intero, la responsabilità prevista a carico della persona fisica, della società, dell’associa-zione o dell’ente indicati nel medesimo articolo 11, comma 1. L’importo può essere adeguato ai sensidell’articolo 2, comma 4.

3. La colpa è grave quando l’imperizia o la negligenza del comportamento sono indiscutibili e nonè possibile dubitare ragionevolmente del significato e della portata della norma violata e, di conse-guenza, risulta evidente la macroscopica inosservanza di elementari obblighi tributari. Non si consideradeterminato da colpa grave l’inadempimento occasionale ad obblighi di versamento del tributo.

4. È dolosa la violazione attuata con l’intento di pregiudicare la determinazione dell’imponibile odell’imposta ovvero diretta ad ostacolare l’attività amministrativa di accertamento.

Art. 6 - Cause di non punibilità – 1. Se la violazione è conseguenza di errore sul fatto, l’agente nonè responsabile quando l’errore non è determinato da colpa. Le rilevazioni eseguite nel rispetto della conti-nuità dei valori di bilancio e secondo corretti criteri contabili e le valutazioni eseguite secondo corretti cri-teri di stima non danno luogo a violazioni punibili. In ogni caso, non si considerano colpose le violazioniconseguenti a valutazioni estimative, ancorché relative alle operazioni disciplinate dal decreto legislativo8 ottobre 1997, n. 358, se differiscono da quelle accertate in misura non eccedente il cinque per cento.

2. Non è punibile l’autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni diincertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono, nonchéda indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento.

3. Il contribuente, il sostituto e il responsabile d’imposta non sono punibili quando dimostrano cheil pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’autorità giudiziaria e addebitabileesclusivamente a terzi.

4. L’ignoranza della legge tributaria non rileva se non si tratta di ignoranza inevitabile.5. Non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore.

Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrativeper le violazioni di norme tributarie, a norma dell’art. 3, comma 133,

della legge 23 dicembre 1996, n. 662 (stralcio)

◆AL 39

Legge 27 dicembre 1997, n. 449G.U. n. 302 del 30 dicembre 1997, s.o.

Art. 1 - Disposizioni tributarie concernenti interventi di recupero del patrimonio edilizio –(Omissis)

11. Nella tabella A, parte III (Beni e servizi soggetti all’aliquota del 10 per cento), allegata aldecreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, dopo ilnumero 127-undecies) è inserito il seguente:

«127-duodecies) prestazioni di servizi aventi ad oggetto la realizzazione di interventi di manuten-zione straordinaria di cui all’articolo 31, primo comma, lettera b), della legge 5 agosto 1978, n. 457,agli edifici di edilizia residenziale pubblica.».

(Omissis)

Art. 29 - Assegnazione agevolata di beni ai soci e trasformazione in società semplice – 1. Lesocietà in nome collettivo, in accomandita semplice, a responsabilità limitata e per azioni che, entro il1° settembre 1998, assegnano ai soci beni immobili, diversi da quelli indicati nell’articolo 40, comma 2,primo periodo, del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, o beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come benistrumentali nell’attività propria dell’impresa o quote di partecipazione in società, possono applicare ledisposizioni del presente articolo, a condizione che tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, oveprescritto, alla data del 30 settembre 1997, ovvero che vengano iscritti entro trenta giorni dalla data dientrata in vigore della presente legge, in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1°ottobre 1997. Le medesime disposizioni si applicano alle società che hanno per oggetto esclusivo oprincipale la gestione dei predetti beni e che entro il 1° settembre 1998 si trasformano in società sem-plici.

2. Sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello deibeni posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente riconosciuto, si applica unaimposta sostitutiva delle imposte sui redditi, e dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP)nella misura del 10 per cento; per i beni la cui cessione è soggetta all’imposta sul valore aggiunto,l’imposta sostitutiva è aumentata di un importo pari al 30 per cento dell’imposta sul valore aggiuntoapplicabile al valore normale con l’aliquota propria del bene. Le riserve in sospensione di impostaannullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano sonoassoggettate a imposta sostitutiva nella misura del 20 per cento.

3. Per gli immobili, su richiesta della società e nel rispetto delle condizioni prescritte, il valore nor-male è quello risultante dall’applicazione dei moltiplicatori stabiliti dalle singole leggi di imposta allerendite catastali ovvero a quella stabilita ai sensi dell’articolo 12 del decreto legge 14 marzo 1988, n.70, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 maggio 1988, n. 154, riguardante la procedura perl’attribuzione della rendita catastale. Per le quote di partecipazione si assume il maggiore tra il costofiscalmente riconosciuto e quello determinato in proporzione del patrimonio netto della società parteci-pata.

4. Il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute dai soci delle società trasformateva aumentato della differenza assoggettata a imposta sostitutiva. Nei confronti dei soci assegnatari nonsi applicano le disposizioni di cui all’articolo 44 del citato Testo unico delle imposte sui redditi. Tuttavia

Misure per la stabilizzazione della finanza pubblica (stralcio)

APPENDICE - LEGISLAZIONE 163

il valore normale dei beni ricevuti, al netto dei debiti accollati, riduce il costo fiscalmente riconosciutodelle azioni o quote possedute.

5. Le assegnazioni ai soci sono soggette all’imposta di registro nella misura fissa dell’1 per cento,nonché alle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa e non sono considerate cessioni agli effettidell’IVA e dell’INVIM.

6. Le società che intendono avvalersi delle disposizioni del presente articolo devono chiedernel’applicazione con apposito modello, approvato con decreto del Ministro delle finanze, da presentareall’ufficio delle entrate competente per territorio e versare l’imposta sostitutiva nella misura del 40 percento, entro il 30 settembre 1998; la restante parte dell’imposta sostitutiva va versata in due quote dipari importo, entro il 30 gennaio e il 30 giugno 1999. Per la riscossione, i rimborsi e il contenzioso siapplicano le disposizioni previste per le imposte sui redditi.

Istruzioni ministeriali

Circ. min. 21 febbraio 1973, n. 20/526577 ▲AI 1

Com’è noto, a sensi dell’art. 79 del decreto istitutivo dell’IVA, per le cessioni di fabbricati o por-zioni di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, effettuatedalle imprese costruttrici, e per le prestazioni di servizi effettuate in dipendenza dai contratti di appaltoe di mutuo relativi alla costruzione dei fabbricati stessi, l’aliquota del tributo è ridotta al tre per centofino al termine che sarà stabilito con le disposizioni da emanare ai sensi dell’articolo 9, n. 6 e del sestocomma dell’articolo 15 della legge 9.10.1971, n. 825. Poiché sono stati formulati numerosi quesiti circala portata della citata disposizione, la scrivente ritiene opportuno fornire i seguenti chiarimenti ai finidella corretta applicazione della norma di favore.

1) Nozione di «impresa costruttrice» – Per impresa costruttrice si deve intendere l’impresa chenormalmente svolge attività di produzione di immobili per la successiva vendita, anche se affida lamateriale esecuzione dei lavori, in tutto o in parte, ad altre imprese.

2) Cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati – Considerato che l’art. 79 del decreto n. 633richiama soltanto l’art. 13 della legge n. 408, appare evidente che il legislatore abbia inteso subordinarel’applicazione dell’aliquota ridotta del 3% all’osservanza delle condizioni relative alla tipologia dellecostruzioni, e non anche alle diverse e ulteriori condizioni previste dalla stessa legge n. 408. Ne conse-gue, fra l’altro, che ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta, non può richiedersi il requisito, previ-sto dall’art. 17 della legge n. 408, della vendita del fabbricato entro quattro anni dalla licenza diabitabilità o dall’effettiva abitazione, essendo sufficiente che si tratti di case di abitazione, non di lusso.Inoltre, per effetto del mancato richiamo del citato art. 17, deve ritenersi che anche la vendita di negozi,non effettuata con lo stesso atto con il quale viene trasferito l’intero fabbricato, nonché la vendita isolatadi negozi costituenti unità economica a se stante, sono da assoggettare all’IVA con l’aliquota del 3%,fermi restando i criteri di proporzione fissati dall’art. 13 della legge n. 408.

3) Prestazioni di servizi effettuati in dipendenza di contratti di appalto – Sono da consideraresoggetti all’aliquota ridotta del 3% i contratti di sub appalto totale o parziale relativi alle costruzioni inquestione, dato che per costante giurisprudenza condivisa dalla scrivente, il trattamento di favore stabi-lito per il contratto di appalto trova applicazione anche per connessi contratti di sub-appalto (così ad es.sub-appalti per impianti igienico-sanitari, idrici, elettrici, di riscaldamento, ecc.). Affermativamente varisolta, infine, anche la questione se l’IVA, nella misura del 3%, sia applicabile ai contratti di appaltorelativi alla costruzione degli edifici c.d. assimilati (cioè edifici scolastici, asili, caserme, ospedali,ecc.); e ciò in quanto l’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659, equipara, ai fini fiscali, i detti edifici allecase di abitazione non di lusso.

Circ. min. 28 marzo 1973, n. 250100 ▲AI 2

Ai fini dell’applicazione delle disposizioni portate dalle leggi in oggetto che interessano l’esen-zione venticinquennale dalla imposta sul reddito dei fabbricati, sono stati formulati, con riferimento alla


circolare n. 220555 del 10.8.1965, alcuni quesiti circa i criteri da adottare nel computo delle superficidei piani fuori terra per la determinazione dell’incidenza di superficie degli uffici e dei negozi in rap-porto a quella coperta ed abitabile. Tali quesiti sono rivolti a conoscere se, nel computo dell’areacoperta dei piani fuori terra, le superfici degli androni, dei vani scala, della portineria, degli ascensori edelle altre analoghe parti comuni debbano essere distribuite proporzionalmente fra l’area occupata dainegozi e dagli uffici e l’area occupata dai locali ad uso d’abitazione, ovvero attribuire ad un solo dei dueelementi del rapporto preso in considerazione dalle stesse leggi in oggetto. Giusta i chiarimenti forniti,al riguardo, dalla Direzione generale del catasto e dei Servizi Tecnici Erariali, si ritiene opportuno pre-cisare quanto segue:– se i negozi e gli uffici sono ubicati a piano terra con solo ingressi indipendenti, la superficie di essi

deve essere computata al lordo, soltanto, di quella occupata dai muri perimetrali e, pertanto, le su-perfici dianzi indicate debbono essere attribuite esclusivamente alla parte destinata all’abitazione;

– se, invece, i negozi e gli uffici utilizzano direttamente, o per accesso – sia pure secondario – o peressere situati nei piani superiori, l’androne, le scale e le altre parti comuni, le superfici di tali partidebbono essere ripartite proporzionalmente tra due elementi del rapporto.

Ris. min. 2 maggio 1973, n. 501919 ▲AI 3

In esito a quanto richiesto con la lettera sopraindicata, si precisa, a conferma dei criteri illustrati alparagrafo 3 della circolare n. 20 del 21 febbraio c.a., che i corrispettivi dei subappalti totali o parzialirelativi alla costruzione di immobili previsti dalla legge in oggetto, scontano l’IVA con applicazionedell’aliquota ridotta del 3% in quanto rientrano nella agevolazione stabilita dall’art. 79 del D.P.R.26.10.1973 n. 633.

Ris. min. 30 giugno 1973, n. 501787 ▲AI 4

Come è noto, ai sensi dell’art. 79 del decreto istitutivo dell’IVA, per le cessioni di fabbricati o por-zioni di fabbricati di cui all’art. 79 della legge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, effettuatedalle imprese costruttrici, e per le prestazioni di servizi effettuate in dipendenza di contratti d’appalto edi mutuo relativi alla costruzione dei fabbricati stessi, l’aliquota del tributo è ridotta al tre per cento,fino al termine che sarà stabilito con le disposizioni da emanare ai sensi dell’art. 9, n. 6 o del sestocomma dell’art. 15 della legge 9.10. 1971, n. 825. Ciò si premette in quanto la Regione Toscana Ispetto-rato Provinciale dell’Agricoltura di ..... – con nota n. 1737 del 16.3.1973 ha chiesto di conoscere sel’agevolazione di cui all’art. 79 sia operante anche per gli appalti stipulati per l’esecuzione di lavori diriattamento e riammodernamento di vecchie case rurali, le quali se costruite ex novo beneficerebberodella legge 2.7.1949, n. 408. Al riguardo si precisa che l’aliquota ridotta del tre per cento si applica aicontratti di appalto relativi alla costruzione degli edifici dalla norma stessa previsti e, pertanto, i corri-spettivi dei lavori di riammodernamento e riattamento, debbono scontare l’IVA con applicazione dellanormale aliquota del 12%, non ricorrendo nella specie i presupposti per l’applicazione dell’invocataagevolazione. Si prega di partecipare quanto sopra con la massima urgenza alla Regione istante, dandoun cenno di assicurazione alla scrivente.

Circ. min. 2 agosto 1973, n. 45/503519 ▲AI 5

Con circolare n. 20 del 21.2.1973, sono state da questo Ministero fornite talune precisazioni circa ilimiti di applicazione delle disposizioni concernenti il settore edilizio, previste dall’art. 79 del D.P.R.26.10.1972 n. 633. Sennonché, la complessità della materia e i dubbi cui tuttora dà luogo l’accennatadisciplina fiscale, ha suggerito una sua ulteriore puntualizzazione.

1) Qualificazione dell’immobile – Ai fini di una più esatta individuazione degli immobili con-templati dall’art. 79, si ritiene opportuno ribadire che – per effetto del richiamo alla legge 2.7.1949 n.

APPENDICE - ISTRUZIONI MINISTERIALI 167

408, contenuto in detto articolo – occorre che l’immobile non abbia carattere di lusso, giusta le normecontenute nel decreto ministeriale 2.8.1969 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27.8.1969.

2) Nozione di «impresa costruttrice» – Con la richiamata circolare si è chiarito che per «impresacostruttrice» deve intendersi solo quella che normalmente svolge attività di produzione di immobili perla successiva vendita, anche se affida la costruzione, totalmente o parzialmente, a terzi. Per effetto,quindi, di tale interpretazione, la minore aliquota del 3% si renderebbe applicabile solo ed esclusiva-mente alle vendite effettuate da imprese che hanno per oggetto principale la costruzione di immobili. Siè avuto, però, modo di rilevare che tale criterio di ermeneutica non rispecchia la ratio che ha ispirato illegislatore nella formulazione dell’art. 79 del D.P.R. n. 633, istitutivo dell’IVA, giacché, come si evincedalla relazione al citato decreto, con la riduzione al 3% dell’aliquota dell’IVA, si è inteso consentire chegli immobili, con caratteristiche non di lusso, pervengano all’acquirente con un onere fiscale sostanzial-mente identico a quello esistente prima dell’entrata in vigore dell’IVA. Ora, poiché la richiamata circo-lare considera impresa costruttrice solo quella che ha per oggetto principale la costruzione di immobili,si deve riconoscere che in tal modo la norma agevolativa viene ad esplicare una efficacia più limitata diquella voluta dal legislatore, in quanto esclude dal beneficio dell’aliquota ridotta, le cessioni di edificinon di lusso poste in essere da impresa che non opera «normalmente» nel settore edilizio. Stando così lecose, lo scrivente ritiene di dover modificare la definizione di nozione di «impresa costruttrice» conte-nuta nella circolare n. 20, nel senso cioè che deve considerarsi tale l’impresa la quale svolge, ancheoccasionalmente, attività di produzione di immobili per la successiva vendita, a nulla influendo che lamateriale esecuzione dei lavori sia da essa, in tutto o in parte, affidata ad altre imprese.

3) Cessioni gratuite di fabbricati o porzioni di fabbricati – Altra questione è quella concernentel’applicabilità dell’agevolazione tributaria prevista dall’art. 79 per le «cessioni», alle cessioni a titologratuito. Lo scrivente, attenendosi alla lettera della legge, ritiene che anche gli atti di liberalità possanofruire della minore aliquota del 3%, in quanto la norma agevolativa adoperando il termine «cessioni»,non ha inteso riferirsi soltanto al negozio giuridico che si esplica mediante la compravendita. Natural-mente, per l’assoggettamento all’IVA delle cessioni gratuite si rende necessario, ai sensi dell’art. 2 n. 4del D.P.R. n. 633, che si tratti di fabbricati, o porzioni di fabbricati, la cui produzione o il cui commerciorientra nell’attività propria dell’impresa.

4) Contratti di appalto – L’art. 79 prevede l’aliquota ridotta del 3% anche per i contratti di appaltorelativi alla costruzione di case di abitazione non di lusso. Poiché è sorto il dubbio che tale beneficiocompeta anche per i contratti di appalto aventi per oggetto soltanto lavori di completamento o di rifini-tura all’immobile (lavori di falegnameria, di idraulica, di elettricità, ecc.) questo Ministero, aderendoall’indirizzo giurisprudenziale della Commissione Centrale delle imposte – espresso ai fini dell’appli-cazione delle agevolazioni in materia d’imposta di registro previsto dalla legge n. 408 – ritiene che ilfrazionamento della costruzione in appalti molteplici è irrilevante per il conseguimento delle previsteagevolazioni e che, pertanto, la minore aliquota del 3% sia applicabile anche nei confronti degli accen-nati contratti sempreché riflettano lavori relativi alla costruzione. Restano esclusi dal beneficio fiscale icontratti di fornitura – vendita dei materiali e degli impianti occorrenti alla esecuzione dei lavori, anchese fra le parti ne sia convenuta la posa in opera.

5) Costruzione di edifici di culto e di beneficienza – Come è noto, con la più volte citata circo-lare n. 20 del 21 febbraio c.a. è stato precisato che l’IVA, nella misura ridotta del 3%, trova applicazioneanche nei confronti dei contratti di appalto relativi alla costruzione degli edifici c.d. assimilati. E ciò inquanto l’articolo 1 della legge 19.7.1971, n. 659 ha equiparato, ai fini fiscali, alle case di abitazione nondi lusso gli edifici scolastici, le caserme, gli ospedali, le case di cura, i ricoveri, le colonie climatiche, icollegi, gli educandati, gli asili infantili, gli orfanotrofi e simili. Poiché con l’articolo 29, lett. h), delConcordato fra l’Italia e la Santa Sede, approvato con la legge 27.5.1929, n. 810, il fine di culto e direligione è stato equiparato, a tutti gli effetti tributari, ai fini di beneficenza e di istruzione, questo Mini-stero ritiene che il particolare trattamento agevolativo riconosciuto applicabile ai contratti di appaltorelativi alle costruzioni destinate a fini di istruzione e di beneficenza (quali gli edifici scolastici, le colo-nie climatiche, i ricoveri, gli orfanotrofi, ecc.), possa essere esteso anche ai contratti di appalto stipulatiper la costruzione degli edifici di culto e di beneficenza di cui agli artt. 2 e 3 del D.Lgs.C.P.S.27.6.1946, n. 35 e successive modificazioni.

6) Contratti di mutuo – Un ulteriore problema è quello relativo ai criteri da seguire perché i con-tratti di mutuo stipulati per la costruzione di case nuove non di lusso possano fruire del beneficio tribu-tario della riduzione al 3% dell’aliquota dell’IVA. Al riguardo lo scrivente si richiama a quanto venne


precisato con la normale 151 del 1951 in materia d’imposta di registro, e ribadisce, quindi, che perl’applicazione del beneficio di cui trattasi non è richiesta l’osservanza di particolari condizioni purchédal contratto risulti, in modo chiaro ed esplicito, che il mutuo rifletta la nuova costruzione di case daadibire ad uso di abitazione e che non abbiano le caratteristiche di lusso stabilite dal già citato decretoministeriale 2.8.1969.

Ris. min. 7 settembre 1973, n. 503164 ▲AI 6

Con istanza del 23 febbraio 1973, che si unisce in copia, l’Ospedale ..... ha chiesto di conoscere sel’agevolazione di cui all’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, sia operante anche per gli appalti stipulatiper l’esecuzione di lavori di ampliamento di edifici ospedalieri. Nel merito si comunica che il quesitotrova la sua soluzione nella circolare n. 20 del 21.2.1973, con la quale al paragrafo 3 viene chiarito chel’IVA, nella misura ridotta del tre per cento prevista dal suddetto art. 79, è applicabile ai contrattid’appalto relativi alla costruzione di quegli edifici, tra i quali rientrano anche gli ospedali, che pereffetto dell’art. 1 della legge 18.7.1961, n. 633, sono stati, ai fini fiscali, equiparati alle case di abita-zione non di lusso di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408. Naturalmente, l’indicata agevolazionesi rende applicabile ove trattasi di costruzione di nuovi ambienti e non di lavori di manutenzione ordina-ria o straordinaria.

Ris. min. 4 dicembre 1973, n. 502670 ▲AI 7

Con istanza del ....., che si unisce in copia, l’Ordine Mauriziano di ..... ha chiesto di conoscerel’avviso del Ministero in ordine ad alcuni problemi sorti in sede di applicazione dell’art. 79 del decreton. 633 istitutivo dell’IVA. In particolare l’istanza è intesa a chiarire se per gli atti economici aventi peroggetto la realizzazione di opere murarie, accessori ed impianti fissi si possa applicare l’IVA nellamisura del 3 per cento e per quelli aventi per oggetto fornitura di macchinari e di attrezzature comple-mentari; nella misura del 12 per cento. Nel merito si precisa che l’aliquota ridotta del tre per cento, pre-vista dal richiamato art. 79 si applica ai contratti d’appalto relativi alla costruzione di nuovi edifici epertanto, mentre ad avviso della scrivente i lavori di ampliamento e completamento di edifici ospeda-lieri possono beneficiare di tale disposizione agevolativa, in quanto attraverso di essi si realizza unincremento quantitativo degli immobili, lo stesso non può dirsi per i lavori di miglioria e per le opere dimanutenzione ordinaria o straordinaria i cui corrispettivi debbono scontare l’IVA con applicazione dellanormale aliquota del 12 per cento. Per quanto riguarda il secondo quesito si conferma che gli atti econo-mici aventi per oggetto la fornitura di macchinari e di attrezzature varie debbono scontare l’IVA nellamisura del 12 per cento.

Ris. min. 25 gennaio 1974, n. 503991 ▲AI 8

Il Ministero dei lavori pubblici ha chiesto di conoscere se l’agevolazione di cui all’art. 79 delD.P.R. 26.10.1972 n. 633, sia operante anche ove trattisi della costruzione di edifici destinati a casermeo penitenziari. Nel merito si comunica che il quesito trova la sua soluzione nella circolare n. 20 del 21febbraio 1973 successivamente ribadita con circolare n. 45 del 2.8.1973, con le quali ai rispettivi para-grafi nn. 3 e 5 si precisa che il suddetto art. 79 trova applicazione anche nei confronti delle costruzionidegli edifici cosiddetti assimilati tra i quali rientrano anche, come nella fattispecie, le caserme ed i peni-tenziari. Ciò in quanto, per effetto dell’art. 1 della legge 19.7.1961 n. 659, sono stati equiparati, ai finifiscali, alle case di abitazione non di lusso, di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949 n. 468, anche glialloggi collettivi, come le caserme e simili. Si ritiene, comunque, opportuno precisare che l’indicataagevolazione si rende applicabile ove trattisi di costruzioni e ricostruzioni totali e non di lavori di ripa-razione sia pure radicale. Nei casi prospettati, ove trattisi di rapporti regolati da contratti di appalto, i


relativi corrispettivi sono soggetti all’IVA con applicazione dell’aliquota ridotta del 3% ai sensi dell’art.79 del D.P.R. 26.10.1972 n. 633, giusta i chiarimenti contenuti nelle circolari su richiamate.

Ris. min. 5 febbraio 1974, n. 504287 ▲AI 9

In relazione alla nota sopracitata si comunica che l’aliquota ridotta del tre per cento, previstadall’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 si applica esclusivamente ai contratti d’appalto relativi allacostruzione di edifici di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 o ad essi equiparabili in forzadell’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659. Pertanto, i i corrispettivi dei lavori di ristrutturazione del con-servatorio in oggetto, debbono scontare l’IVA con applicazione della normale aliquota del 12 per cento.

Ris. min. 12 marzo 1974, n. 503351 ▲AI 10

La Confederazione Italiana del Commercio e del Turismo, con la lettera sopraindicata, ha chiesto,in sostanza, di conoscere se sui corrispettivi relativi alle cessioni di case prefabbricate in legno, effet-tuate da imprese costruttrici ed aventi le caratteristiche di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408,l’IVA si renda applicabile o meno con l’aliquota ridotta del 3%, ai sensi dell’art. 79 del D.P.R.26.10.1972, n. 633. Ad avviso della scrivente, per un’esatta soluzione del quesito prospettato, occorreanzitutto distinguere il caso in cui il committente acquista i pezzi della casa prefabbricata e li fa mon-tare e mettere in opera dalla stessa impresa che li produce o da terzi, da quello in cui il committenteaffida ad un’impresa la costruzione di una casa, da effettuare con i pezzi fabbricati dall’impresa stessa.Infatti, nella prima ipotesi, poiché il contratto ha per oggetto il semplice acquisto dei singoli pezzi e poi-ché tali pezzi costituiscono l’oggetto della ordinaria produzione dell’impresa che li fabbrica, la scri-vente ritiene che il negozio giuridico si debba qualificare come una compravendita e, pertanto, ilcorrispettivo relativo vada assoggettato all’IVA con l’aliquota ordinaria del 12%. Nella seconda ipotesi,invece, l’impresa assume l’obbligo di consegnare la casa costruita e completa, sia pure con i pezzi daessa prodotti, e, pertanto, l’IVA è dovuta sul corrispettivo pattuito con l’aliquota ridotta del 3%, in forzadel richiamato art. 79 del D.P.R. n. 633, sempreché, beninteso, l’alloggio abbia le caratteristiche di cuiall’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408.

Ris. min. 25 marzo 1974, n. 500309 ▲AI 11

Il Comune di ..... ha chiesto di conoscere se l’agevolazione di cui all’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972,n. 633 sia operante anche per gli appalti stipulati per l’esecuzione di lavori di ampliamento e completa-mento degli uffici cosiddetti assimilati (scuole, case di riposo, asili nido ecc.). Al riguardo si confermache l’aliquota ridotta del 3 per cento si applica ai corrispettivi dei contratti d’appalto relativi alla costru-zione di fabbricati e pertanto anche ai lavori di ampliamento e completamento di edifici scolastici, inquanto attraverso di essi si realizza un incremento quantitativo degli immobili.

Ris. min. 29 aprile 1974, n. 505367 ▲AI 12

In relazione al quesito prospettato con l’istanza che si trasmette dalla società ..... si precisa, anzi-tutto, che sui corrispettivi dei contratti d’appalto relativi alla costruzione di case prefabbricate, effet-tuata da imprese costruttrici, l’IVA si rende applicabile, come si è già avuto modo di chiarire, conl’aliquota ridotta del 3 per cento, ai sensi dell’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, sempreché, benin-teso, le case abbiano le caratteristiche delle abitazioni non di lusso di cui all’art. 13 della legge2.7.1949, n. 408, e successive modificazioni. È appena il caso di precisare, poi, che qualora la casa pre-fabbricata venga costruita con le caratteristiche delle abitazioni di lusso, in armonia ai criteri fissati dal


D.M. 2.8.1969, l’impresa costruttrice è responsabile dell’applicazione dell’IVA con l’aliquota ordinariadel 12 per cento.


In relazione ai quesiti posti da codesto Assessorato con foglio 23.7.1973, n. 31563, circa il tratta-mento tributario a cui debbono essere sottoposti, agli effetti dell’IVA, taluni particolari rapporti prospet-tati con la nota in riferimento, si precisa quanto segue:1) a norma dell’articolo 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, sono soggetti all’aliquota ridotta del tre per

cento i corrispettivi pagati in corrispondenza delle prestazioni di servizio effettuate in esecuzionedei contratti di appalto relativi alla costruzione, ampliamento e completamento di fabbricati o por-zioni di fabbricati. Ne deriva, pertanto, che non fruiscono dell’indicato beneficio i corrispettivipagati in dipendenza ai contratti di appalto stipulati per l’esecuzione di lavori di rifacimento, riatta-mento, riammodernamento, e, tanto meno, di riparazione e manutenzione, sui quali va quindiassolta l’IVA con l’applicazione della normale aliquota del 12%, non ricorrendo in tali casi i pre-supposti richiesti per godere della riduzione d’imposta;

2) l’indicato beneficio, come ha avuto già modo di chiarire questo Ministero con circolari n. 20 del21.2.1973 e n. 45 del 2.8.1973, rispettivamente ai paragrafi 3) e 5), nonché con numerose risolu-zioni di merito, si applica anche per le costruzioni degli edifici c.d. assimilati di cui all’art. 1 dellalegge 19.7.1961, n. 659 che, ai fini fiscali, ha equiparato alle case di abitazione non di lusso di cuiall’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408, «gli edifici scolastici, le caserme, gli ospedali, le case dicura, le colonie climatiche, i collegi, gli educandati, gli asili infantili, gli orfanotrofi, e simili»,contemplati dall’art. 2 – II comma – del R.D.L. 21.6.1938, n. 1094, convertito nella legge5.1.1938, n. 35;

3) l’elencazione di cui all’art. 2 – II comma – citato è meramente esemplificativa;4) devono considerarsi «simili», ai sensi della suddetta legge gli edifici destinati ad alloggio per col-

lettività, sempreché la destinazione comporti un soggiorno o ricovero stabile. Ne consegue che, allaluce di tali criteri, non sono da considerare «case di abitazione» né rientrano fra gli edifici a questo«assimilabili», agli effetti tributari, «i centri sociali, le case comunali, i mattatoi, i cimiteri, gliambulatori, i mercati», mentre sono ammessi al godimento del particolare beneficio i «sanatori egli edifici di culto e di beneficenza».

Ris. min. 22 luglio 1974, n. 504576 ▲AI 14

Con l’allegata istanza del 22.10.1973 la società ..... fa presente di aver acquistato nell’anno 1969uno stabile in corso di costruzione dal fallimento Morra, e di aver provveduto a renderlo agibile appal-tando a terzi i relativi lavori. La società istante fa, inoltre, presente che detto stabile entra tra gli allogginon di lusso e che è stato acquistato per rivenderlo ai propri dipendenti a prezzi agevolati. Quanto soprapremesso, la società in oggetto chiede di conoscere se sui corrispettivi riscossi per la vendita daglialloggi sopracitati debba o meno applicarsi l’IVA con l’aliquota del tre per cento, prevista dall’art. 79del D.P.R. 26.10.1972, n. 633. Al riguardo si ritiene che, per la cessione in argomento, ove gli alloggiabbiano le caratteristiche di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 e siano stati completati dallasocietà ....., possa trovare applicazione l’aliquota ridotta del tre per cento, giusta i chiarimenti contenutinella circolare n. 45 del 2.8.1973. In tale sede, infatti, la scrivente ha precisato che per impresa costrut-trice debba intendersi non solo quella che normalmente svolge attività di produzione di immobili, maanche quella che, occasionalmente, come nella fattispecie, costruisce immobili per la successiva ven-dita, a nulla influendo che la materiale esecuzione dei lavori sia da essa, in tutto o in parte, affidata adaltre imprese.



L’Associazione ....., ha fatto presente, con lettera del 6.6.corrente anno, che alcune «impresecostruttrici» hanno acquistato dei vecchi immobili allo scopo di demolirli, fatta eccezione per i relativimuri perimetrali, e costruire delle case di abitazione non di lusso, di cui all’articolo 13 della legge2.7.1949, n. 408. I lavori di costruzione avranno termine entro il 31.12.1977. Ciò premesso, ha chiestodi conoscere se la cessione di tali fabbricati ed i relativi contratti di appalto e di mutuo per la costru-zione siano assoggettabili all’IVA con l’applicazione dell’aliquota del 3 per cento prevista dall’articolo79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633. Al riguardo si precisa, anzitutto, che la scrivente ha già avuto modo dichiarire, con nota 503991 del 25.1.1974, diretta, per conoscenza, anche a codesta Intendenza e all’Uffi-cio IVA di ..... che le ricostruzioni totali di preesistenti edifici rientrano nell’agevolazione fiscale previ-sta dal succitato art. 79 del D.P.R. n. 633. Ciò posto, si ritiene di dover ulteriormente chiarire che perricostruzioni totali devono intendersi anche le costruzioni di nuovi edifici che incorporino i muri peri-metrali o altre strutture portanti di fabbrica preesistenti. Pertanto, nel caso prospettato, sui corrispettivirelativi alle cessioni ovvero agli appalti o ai mutui degli immobili in questione l’IVA si rende dovutacon l’aliquota ridotta del 3 per cento, se i pagamenti sono stati effettuati entro l’8.7.1974, mentre per ipagamenti effettuati dopo tale data, l’IVA, in forza delle disposizioni recate dall’articolo 4 del D.L.6.7.1974, n. 254, è applicabile con l’aliquota del sei per cento. Si prega di comunicare quanto sopraall’Associazione interessata.


Il Presidente del Consorzio per la costruzione di impianti polisportivi tra i Comuni di ....., tutti ubi-cati nella provincia di ....., ha sottoposto alla scrivente un quesito volto, in sostanza, a conoscere conquale aliquota sia applicabile l’IVA alle prestazioni di servizi effettuate in dipendenza dei contratti diappalto relativi alla costruzione di impianti sportivi, destinati all’uso degli alunni delle scuoledell’obbligo, site nell’ambito dei Comuni aderenti al Consorzio. Tale richiesta è motivata dal fatto che,mediante la costruzione dei suddetti impianti, è possibile, con notevole risparmio di danaro e con piùelevata funzionalità, sopperire alle esigenze della numerosa popolazione scolastica che frequenta leventi scuole dell’obbligo dei Comuni consorziati. La realizzazione dei detti impianti viene effettuata daiComuni in questione con risorse proprie, nonché con finanziamenti di altri Enti pubblici, quali, adesempio, il CONI e la Regione. Al riguardo si chiarisce, anzitutto, che l’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n.633, prevede, fra l’altro, che per le prestazioni di servizi poste in essere in dipendenza di contratti diappalto relativi alla costruzione di fabbricati e porzioni di fabbricati, di cui all’art. 13 della legge2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, l’IVA si applica con la aliquota ridotta del 3%. Tale ali-quota, con D.L. 6.7.1974, n. 254, è stata elevata al 6%, ma la legge di conversione 17.8.1974, n. 383 haescluso il settore dell’Edilizia residenziale pubblica dalla sfera di applicazione della cennata maggiora-zione. Ciò premesso, si fa presente che questo Ministero in passato ha già avuto modo di precisare chel’agevolazione prevista dall’art. 79 deve intendersi applicabile alle case di abitazione non di lusso, non-ché agli edifici assimilati di cui alla legge 19.7.1961, n. 659 tra i quali rientrano anche le scuoledell’obbligo e, quindi, anche agli appalti relativi alla costruzione di palestre scolastiche, in quanto lestesse devono essere considerate come parti integranti delle scuole cui sono annesse. D’altra parte, contelegramma n. 503519 del 27.12.1974, è stato ulteriormente precisato, fra l’altro, che l’aliquota ridottadel 3% si applica, oltre che alle realizzazioni edilizie previste dalla legge 22.10.1971, n. 865, anche alleopere di edilizia abitativa, ivi comprese quelle destinate a collettività (e relative assimilazioni), chesiano realizzate con il contributo anche parziale dello Stato ovvero di Enti pubblici autorizzati per legge.Ora, tenuto conto di quanto sopra e considerato che gli impianti sportivi di cui trattasi sostituiscono, insostanza, le palestre e le consimili attrezzature che avrebbero dovuto costruire le singole scuoledell’obbligo ubicate nei Comuni consorziati, devesi riconoscere applicabile l’aliquota del 3% anche agliappalti relativi alla costruzione degli accennati impianti sportivi scolastici realizzati, sia pure in parte,con il finanziamento di Enti pubblici.



Con la lettera del 7.1.1974 la società ..... ha chiesto, in sostanza, di conoscere con quale aliquotal’IVA si rende applicabile sui corrispettivi relativi alla cessione di due appartamenti. Al riguardo si pre-cisa anzitutto, che a norma dell’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modifiche e integra-zioni, sulle cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408,l’IVA è dovuta con l’aliquota ridotta del tre per cento, se effettuate entro l’8.7.1974, e con l’aliquota delsei per cento se successive a tale data, a condizione che le predette cessioni siano poste in essere dallastessa impresa che ha costruito i fabbricati. Pertanto, considerato che nel caso prospettato la società .....non è l’impresa costruttrice dei due appartamenti, in quanto sono stati dalla stessa acquistati nel 1964dalla società ....., ne consegue che sui corrispettivi delle suddette cessioni l’IVA dovrà essere applicatacon l’ordinaria aliquota del dodici per cento.


Come è noto l’art. 79 del decreto istitutivo dell’IVA ha previsto che le cessioni di fabbricati oporzioni di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, effet-tuate dalle imprese costruttrici, e le prestazioni di servizi poste in essere in dipendenza dei contrattid’appalto e di mutuo relativi alla costruzione dei fabbricati stessi, sono assoggettabili all’IVA conl’aliquota ridotta del tre per cento fino alla scadenza dei termini stabiliti dall’art. 38 del D.P.R.29.9.1973, n. 601. Successivamente l’art. 4 del D.L. 6.7.1974, numero 254, ha previsto una maggio-razione di aliquota dell’IVA – dal tre al sei per cento – per le operazioni di cui al citato art. 79. Tutta-via con la legge di conversione 17.8.1974, n. 383, è stato stabilito che tale maggiorazione non siapplica nel settore dell’edilizia residenziale pubblica. Tutto ciò si premette, in quanto il Comune di..... con nota del 6.11.1974, che si acclude in copia, ha chiesto di conoscere con quale aliquota siapplichi l’IVA relativamente alle costruzioni di case economiche e popolari, affidate in appalto daiComuni e se l’agevolazione prevista dal citato art. 79 si applichi anche ai contratti d’appalto concer-nenti lavori di sistemazione straordinaria o di notevole rifacimento dei fabbricati stessi. Al riguardo siprecisa, anzitutto, che la scrivente, con precedenti risoluzioni, ha già ritenuto applicabili le agevola-zioni fiscali previste dal più volte citato art. 79 e successive modifiche alle case di abitazione non dilusso nonché agli edifici ad esse assimilati, ai sensi della legge 19.7.1961, n. 659, quali, ad esempio,gli ospedali, le caserme, le carceri, le scuole e simili. Inoltre, al fine di chiarire la sfera di applica-zione del II comma dell’art. 4 del D.L. 6.7.1974, n. 254, convertito con modificazioni nella legge17.8.1974, n. 383, la scrivente ha emanato, d’intesa con il Ministero del Tesoro, il telegramma n.503519 del 27.12.1974. In detto telegramma si è precisato che l’aliquota del tre per cento si applicaalle operazioni, di cui al menzionato articolo 78, relative alle realizzazioni edilizie previste dallalegge 22.10.1971, n. 865 e successive modifiche ed integrazioni, nonché alle altre opere di ediliziaabitativa, ivi comprese quelle destinate a collettività, che sono realizzate con il contributo anche par-ziale dello Stato ovvero di Enti pubblici autorizzati per legge. Ora, tenuto conto di tali disposizioni esulla base dei chiarimenti forniti al riguardo, la scrivente ritiene che sui contratti d’appalto posti inessere dai Comuni per la costruzione di case economiche e popolari, l’IVA vada applicata con l’ali-quota ridotta del tre per cento. Sono invece esclusi dalla sfera di applicazione della predetta agevola-zione fiscale i contratti di appalto aventi per oggetto lavori di sistemazione straordinaria o di notevolerifacimento di case economiche e popolari, per i quali, ovviamente, l’IVA va applicata con la normalealiquota del 12 per cento.


Il Comune di ....., con nota n. 20429 del 30.4.1974, ha chiesto di conoscere se sia possibile esten-dere anche ai contratti d’appalto per la costruzione di palestre scolastiche le agevolazioni previstedall’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, modificato dall’art. 4 del D.L. 6.7.1974, n. 254, convertito


nella legge 17.8.1974, n. 383. Nel merito si osserva che il quesito trova la sua soluzione nella nota n.500960 del 27.6.1974, nella quale si precisa che le «palestre scolastiche», devono essere consideratecome parti di edifici scolastici, i quali rientrano tra quegli edifici, che, per effetto dell’art. 1 della legge19.7.1961, n. 659 sono stati, ai fini fiscali, equiparati alle case di abitazione non di lusso. Pertanto i cor-rispettivi degli appalti per la costruzione di una «palestra scolastica» devono essere assoggettati all’IVAcon l’aliquota ridotta del 3% prevista dal già citato art. 79. Inoltre, per completare l’argomento, èappena il caso di precisare che l’art. 4 del D.L. del 6.7.1974, n. 254, ha previsto una maggiorazioned’aliquota dell’IVA – dal tre al sei per cento – per le operazioni di cui al più volte citato art. 79, e checon legge di conversione 17.8.1974, n. 383, è stato stabilito che tale maggiorazione non si applica nelsettore dell’edilizia residenziale pubblica. Ora, tenuto conto di tali disposizioni, la scrivente ritiene chel’IVA vada applicata con l’aliquota ridotta del tre per cento soltanto sui contratti d’appalto relativi allacostruzione di palestre scolastiche realizzate con il contributo, ovvero con il concorso anche parzialedello Stato o di Enti autorizzati per legge. Al di fuori di tale ipotesi sui corrispettivi relativi a contrattid’appalto aventi per oggetto la costruzione dei suddetti edifici, l’IVA si rende applicabile con l’aliquotadel sei per cento, qualora tali importi siano pagati dopo l’8.7.1974, mentre per le somme pagate entrotale data si rendeva applicabile con l’aliquota ridotta del tre per cento.

Ris. min. 18 novembre 1975, n. 500553 ▲AI 20

È stato chiesto di conoscere se l’acquisto di una casa prefabbricata possa essere effettuato con lestesse agevolazioni previste dalla legge 2.7.1949, n. 408 e se possa, quindi, essere applicata l’aliquotaIVA del 6% sui relativi corrispettivi. Al riguardo si precisa che la scrivente si è già pronunciatasull’indicato quesito con nota 12.3.1974, n. 503351, di cui, ad ogni buon fine, si trasmette copia. Siritiene opportuno precisare che per gli acquisti di case prefabbricate l’IVA va applicata con l’aliquotaprevista dall’art. 79 del D.P.R. n. 633/1972, purché la cessione sia effettuata dalla stessa impresacostruttrice. (Allegato omesso)


È stato chiesto, in sostanza, di conoscere se sui corrispettivi relativi ad opere di ristrutturazione diun immobile non di lusso, l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridotta del 6% prevista dall’art. 79del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni. Al riguardo, si fa, anzitutto, rilevare che connota n. 503991 del 25.1.1974, la scrivente ha chiarito che l’agevolazione fiscale prevista dal menzio-nato art. 79 è applicabile, fra l’altro, ai corrispettivi relativi a contratti di appalto aventi per oggetto laricostruzione totale di edifici non di lusso. Inoltre, con nota del 4.12.1974, n. 502331, si è ulterior-mente precisato che per ricostruzioni totali devono intendersi anche le costruzioni di nuovi edifici cheincorporino i muri perimetrali e altre strutture portanti di fabbricati preesistenti. Sulla base di tali chia-rimenti, ne consegue che sui corrispettivi dell’appalto in questione l’IVA sarà dovuta con l’aliquotaridotta del 6% soltanto se l’immobile è stato effettivamente ricostruito secondo i criteri sopraindicati.


La società ....., ha chiesto di conoscere l’aliquota IVA applicabile alle cessioni di carrozzoni viag-gianti per giostrai, realizzati in legno ed alluminio, e forniti quasi sempre di arredamento completo. Alriguardo, si precisa che i detti carrozzoni non possono farsi rientrare nelle ipotesi previste dall’art. 79del D.P.R 26.10.1972, n. 633 e successive modifiche ed integrazioni e pertanto sui corrispettivi relativialla loro cessione, l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ordinaria del 12%.



Il Sindaco del Comune di ....., con nota del 16.10. 1975, ha chiesto, in sostanza, di conoscere conquale aliquota sia applicabile l’IVA alle prestazioni di servizi in dipendenza dei contratti d’appalto rela-tivi alla costruzione di un bocciodromo e di una palestra destinata all’uso degli alunni delle scuolelocali. Al riguardo si chiarisce, anzitutto, che l’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, prevede, fra l’altro,che le prestazioni di servizi poste in essere in dipendenza di contratti d’appalto relativi alla costruzionedi fabbricati o porzioni di fabbricati, di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 e successive modifi-cazioni, l’IVA si applica con l’aliquota ridotta del tre per cento. Tale aliquota, con D.L. 6.7.1974, n. 254,è stata elevata al 6%, ma la legge di conversione 17.8.1974, n. 383 ha escluso il settore dell’edilizia resi-denziale pubblica dalla sfera di applicazione della cennata maggiorazione. Ciò posto, si precisa che ibocciodromi non rientrano tra gli edifici previsti dall’art. 13 della citata legge n. 408 o ad essi equipa-rati, in forma dell’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659 e, pertanto, i relativi corrispettivi d’appaltodevono essere assoggettati all’IVA con applicazione della normale aliquota del 12%. Per quantoriguarda, invece, la palestre scolastiche, si fa presente che devono essere considerate, in sostanza, perti-nenze delle scuole cui sono annesse e, pertanto, al pari di questi edifici, sui corrispettivi relativi alla lorocostruzione si rendono applicabili le aliquote agevolate di cui all’art. 79 del D.P.R. n. 633. Ne consegueche sui corrispettivi degli appalti relativi alla palestra in questione l’IVA deve essere applicata con l’ali-quota ridotta del 3%, ai sensi del più volte citato art. 79 e successive modifiche.


In conformità a quanto già chiarito in passato, la scrivente precisa che l’art. 79 considera, fral’altro, le cessioni di fabbricati o porzioni di essi di cui all’art. 13 della citata legge n. 408, effettuatedalle imprese costruttrici; si configura cioè l’ipotesi di un’impresa che svolge normalmente, o ancheoccasionalmente, attività di produzione di immobili e vende successivamente l’immobile costruito(come chiarito con circolare n. 45 del 2.8.1973). Nella fattispecie in esame, la s.r.l., che ha ceduto gliappartamenti, non appare come l’impresa costruttrice degli stessi, (che risulta invece essere rappresen-tata dall’ing. .....), né potrebbe definirsi tale solo dopo aver eseguito lavori di riparazione, manutenzioneo miglioramento. Consegue, pertanto, che i corrispettivi delle cessioni in esame debbono scontare l’IVAcon l’aliquota del 12% in quanto non sussistono i presupposti richiesti dall’art. 79 del suindicatodecreto, per poter applicare il beneficio dell’aliquota ridotta.


..... ha fatto presente che, in un fabbricato già esistente, talune imprese hanno eseguito dei lavori disistemazione del piano sotto tetto. Con tali lavori, consistenti nella totale demolizione dei muri portanti,di quella parziale dei muri perimetrali nonché nella ricostruzione del tetto, sono state ottenute due sin-gole unità immobiliari (appartamenti). Ciò posto ha chiesto di conoscere se, sui contratti di appalto rela-tivi a detti lavori, l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridotta prevista dall’art. 79 del D.P.R.26.10.1972, n. 633 e successive modifiche ed integrazioni. Al riguardo la scrivente precisa, anzitutto,che le agevolazioni di cui al menzionato art. 79 si rendono applicabili, fra l’altro, alle ricostruzioni totalidi fabbricati non di lusso di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408. Ora, nel caso di specie, daquanto si rileva dal contenuto della lettera sopraindicata, si tratta invece di trasformazione di una partedi un edificio non di lusso (piano sotto tetto). Pertanto, ne consegue che sui corrispettivi relativi ai con-tratti d’appalto stipulati per l’esecuzione dei lavori in questione, l’IVA è dovuta con l’applicazione dellanormale aliquota del dodici per cento, non ricorrendo in tali casi i presupposti richiesti per godere dellariduzione d’imposta.



La Società in oggetto ha chiesto, in sostanza, di conoscere, ai fini dell’applicazione dell’art. 79 delD.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni, quali siano i criteri da seguire allo scopo didistinguere, in concreto, il contratto d’appalto dal contratto di compravendita. Ad avviso della parteistante detti criteri potrebbero essere ricavati dalle disposizioni contenute nell’art. 1 della legge19.7.1941, n. 771, concernente «Provvedimenti in materia di imposta di registro sugli appalti».

Al riguardo, la scrivente precisa, anzitutto, che, a prescindere da ogni altra considerazione, ledisposizioni di cui alla menzionata legge n. 771, non possono applicarsi al caso in questione, in quantol’art. 80 del D.P.R. 26.10.1972, n. 634 ha abrogato, come è noto, le norme contenute sia nel R.D.L.30.12.1923, n. 3269 che le successive modifiche e integrazioni, tra le quali è da annoverare la richia-mata legge n. 771.

La scrivente ritiene invece che per i criteri da adottare in concreto ai fini di una esatta qualifica-zione del rapporto sia opportuno uniformarsi alle disposizioni della Suprema Corte che, con sentenza n.3517 del 28.10.1958, ha stabilito che «oggetto del contratto di appalto è il risultato di un facere (anchese comprensivo di un “dare”) che può concretarsi così nel compimento di un’opera che di un servizioche l’appaltatore assume verso il committente, dietro corrispettivo: ....., mentre oggetto del contratto divendita può consistere sia in un “dare” che in una obbligazione di “dare” e di “fare”».

Ora, tenuto conto di tali precisazioni, si è dell’avviso che, ai fini dell’applicazione dei beneficifiscali, previsti dal citato art. 79 del D.P.R. n. 633, gli elementi caratterizzanti il contratto di appaltodevono essere ricercati sulla prevalenza del «fare» sul «dare» e, in particolare, come chiarito ulterior-mente dalla Suprema Corte con sentenza n. 1114 del 17.4.1970, «deve desumersi dalle clausole contrat-tuali se la volontà delle parti ha voluto dare maggior rilievo al trasferimento di un bene o al processoproduttivo di esso».

È appena il caso di precisare che la scrivente, nella risoluzione di casi concreti, si è attenuta ai cri-teri sopraesposti, chiarendo, fra l’altro, con nota n. 501629 del 10.10.1975, che sono da considerarecontratti di vendita (e non di appalto) i contratti concernenti la fornitura, ed eventualmente anche laposa in opera, di impianti di riscaldamento, condizionamento d’aria, lavanderia, cucina, infissi, pavi-menti, ecc., qualora l’assuntore dei lavori sia lo stesso fabbricante o chi fa abituale commercio dei pro-dotti e materiali sopra menzionati (v. anche la ris. min. 12.3.1974 n. 503351).

Tuttavia, nel caso particolare che le clausole contrattuali obbligassero l’assuntore degli indicatilavori a realizzare un quid novi rispetto alla normale serie produttiva, deve ritenersi prevalente l’obbli-gazione di facere, in quanto si configurano gli elementi peculiari del contratto di appalto e, precisa-mente, l’intuitus personae e l’assunzione del rischio economico (Cass. 17.2.1958, n. 507) da partedell’appaltatore.


L’Impresa ... ha chiesto di conoscere, in sostanza, se l’aliquota IVA ridotta, prevista dall’art. 79 delD.P.R. 26.10.1972, n. 633, si applica anche ai contratti di subappalto relativi alla costruzione di fabbri-cati non di lusso, di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408.

Al riguardo la scrivente ha già avuto modo di precisare, fra l’altro, con circolari n. 20/526577 del21.2.1973 e n. 45/503519 del 2.8.1973 che il frazionamento della costruzione in più appalti e subappaltinon ha alcuna rilevanza per il conseguimento delle previste agevolazioni e, pertanto, la minore aliquota èapplicabile anche nei confronti dei contratti menzionati purché, ovviamente, riflettano lavori relativi allacostruzione. Sono esclusi da tale beneficio fiscale i contratti di fornitura-vendita dei materiali e degliimpianti occorrenti alla esecuzione dei lavori, anche se fra le parti ne sia convenuta la posa in opera.


Le società ....., premesso che un’altra società ha effettuato la cessione di un immobile nei confrontidi una società immobiliare con applicazione dell’imposta sul valore aggiunto nella misura normale del


12%, hanno chiesto di conoscere l’aliquota applicabile alla suddetta cessione tenuto conto che l’immo-bile ceduto, totalmente ricostruito dalla Società cedente utilizzando soltanto le preesistenti paretiesterne, possiede le caratteristiche di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408. Le società istanti hannochiesto di conoscere, altresì, qualora la suddetta cessione sia soggetta all’imposta con l’aliquota ridottadel 6%, se possano procedere alla regolarizzazione dell’originaria operazione ai sensi dell’art. 26 delD.P.R. 26.10. 1972, n. 633 e successive modificazioni. Al riguardo, la scrivente dichiara, analogamentea quanto già precisato con risoluzione n. 502331 del 4.12.1974, che rientrano nell’agevolazione fiscaleprevista dall’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni, le ricostruzioni totali dipreesistenti edifici ed, in particolare, anche le costruzioni di nuovi edifici che incorporino i muri peri-metrali o altre strutture portanti di fabbricati preesistenti. Pertanto, nel caso prospettato, ove sussistanoeffettivamente le condizioni stabilite nella citata ris. min. n. 502331, sul corrispettivo della cessionedell’immobile in questione l’IVA si rende dovuta con l’aliquota ridotta del 6% e, conseguentemente,potrà procedersi alla regolarizzazione dell’operazione, originariamente assoggettata all’aliquota del12%, con le modalità ed i termini previsti dall’art. 26 del citato decreto n. 633.

Ris. min. 2 luglio 1977, n. 150/E ▲AI 29

In seguito alla presentazione di numerose interrogazioni e risoluzioni parlamentari relative ad attidi accertamento concernenti l’applicazione delle agevolazioni fiscali previste dall’art. 40, lett. p) dellalegge indicata in oggetto, si ritiene di dover fornire i seguenti chiarimenti. La citata norma stabilisceche, fermi restando gli obblighi di fatturazione e di registrazione, non costituiscono operazioni rilevantiagli effetti dell’IVA le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, anche professionali, comunque effet-tuate in relazione alla riparazione, costruzione o ricostruzione di opere pubbliche o di pubblica utilità,nonché in relazione alla attività di demolizione, e sgombero delle macerie.

L’esatta portata dell’agevolazione è stata individuata da due successive norme di interpretazioneautentica. La prima recata dall’art. 5, comma octies, del decreto legge 30.12.1985, n. 791, convertitocon modificazioni nella legge 28 febbraio 1986, n. 46, il quale individua l’ambito oggettivo dell’agevo-lazione in riferimento ad ogni e qualsiasi opera pubblica o di pubblica utilità riparata, ricostruita ocostruita ovvero che si andrà a riparare, ricostruire o costruire nella zona terremotata, quale risulta indi-viduata dal decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 18.5.1976 e successive integrazioni, finoalla data di validità della predetta norma. La seconda norma di interpretazione è stata introdotta dall’art.14 della legge 28.10.1986, n. 730, il quale sopprime la delimitazione dell’ambito territoriale di applica-zione dell’agevolazione.

A seguito delle modifiche apportate alla previsione originaria, ai fini dell’applicazione dell’agevo-lazione, non è più richiesto che l’intervento edilizio sia realizzato in funzione del ripristino o della inno-vazione di situazioni urbanistiche danneggiate o distrutte dagli eventi sismici. L’ambito di operativitàdella disposizione risulta, tuttavia, delimitato in relazione alla natura della costruzione, poiché deve trat-tarsi di un’opera avente carattere pubblico o di pubblica utilità, ed alla tipologia dell’intervento edilizio,che deve consistere in lavori di costruzione, ricostruzione o riparazione.

Non sono, quindi, soggette ad imposta le prestazioni di servizi, anche professionali, e le cessioni dibeni che vengano poste in essere per la realizzazione di opere pubbliche o di pubblica utilità, a prescin-dere dalla circostanza che queste fossero o meno presenti nell’assetto urbanistico preesistente al verifi-carsi degli eventi sismici, o per la realizzazione di interventi edilizi su opere pubbliche o di pubblicautilità già esistenti che presentino, tuttavia, situazioni di danneggiamento, indipendentemente dall’eventoche ne sia stato causa.

Per converso, restano escluse dalle agevolazioni fiscali previste dalla citata lettera f) dell’art. 40, siale operazioni attinenti alla costruzione o riparazione di opere di diversa natura sia quelle attinenti adinterventi edilizi non diretti alla eliminazione di danni presenti nell’opera non potendo, in quest’ultimaipotesi, ravvisarsi un intervento diretto alla riparazione.

A seguito di successive proroghe, da ultimo disposta dall’art. 2, comma 12 della legge 23.12.1992,n. 500, le agevolazioni in discorso sono state vigenti fino al 31.12.1994. Tuttavia l’art. 2-terdecies deldecreto legge n. 564 del 1994, convertito nella legge 30.11.1994, n. 656, dispone che esse continuano a


trovare applicazione oltre tale termine per le operazioni relative ad opere che risultino effettivamente eregolarmente iniziate alla data di entrata in vigore della detta legge n. 656.

Circ. min. 7 luglio 1977, n. 37/361546 ▲AI 30

Come è noto, l’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modifiche, ha previsto, fra l’altro,l’applicazione dell’IVA con aliquote agevolate alle prestazioni di servizi effettuate in dipendenza dicontratti di appalto relativi alla costruzione di fabbricati, di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 esuccessive modificazioni.

Ciò si premette, in quanto pervengono alla scrivente numerosi quesiti volti a conoscere quale sianogli elementi distintivi del contratto di appalto rispetto a quello di fornitura-vendita con eventuale posa inopera.

Nel merito questo Dicastero ha già avuto modo di pronunciarsi, fra l’altro, con la risoluzione mini-steriale n. 360009 del 5.7.1976, precisando i criteri di massima che debbono essere seguiti per la solu-zione dei casi di specie; criteri di carattere non innovativo, risultando del tutto conformi a quelli inprecedenza più volte enunciati.

In ogni modo, ora, al fine di dirimere le perplessità che permangono in merito alla cennata distin-zione, che in concreto può presentare a volte notevoli difficoltà, si reputa opportuno fornire ulteriorichiarimenti.

Al riguardo si precisa, anzitutto, che ai fini della qualificazione del rapporto giuridico occorre farriferimento alle norme di diritto comune, in base alle quali si ha appalto o vendita a seconda che pre-valga l’elemento lavoro o l’elemento fornitura della materia, tenendo presente, peraltro, che la preva-lenza del facere sul dare non individua in tutti i casi l’esistenza di un contratto d’appalto.

Ed invero, come già chiarito con la cennata risoluzione, occorre far riferimento anche al complessodelle clausole contrattuali per stabilire se le parti abbiano voluto porre in essere un contratto di appaltoo di vendita.

Qualora, peraltro, dalle predette clausole non sia agevolmente rilevabile l’intenzione dei contraenti,è necessario esaminare in concreto se l’assuntore dei lavori si sia impegnato a consegnare cose che rien-trano o meno nella ordinaria produzione dell’impresa.

A tal fine devesi precisare che si ha ordinaria produzione, allorché i beni vengano prodotti in con-formità ad un tipo o serie, consueti al ciclo produttivo dell’impresa, anche nell’ipotesi che detti beni, arichiesta della parte, subiscono variazioni o adattamenti per forma, dimensione o altri elementi partico-lari.

Pertanto, si avrà il contratto di appalto ogni qual volta l’assuntore si impegni a consegnare prodotticon caratteristiche completamente diverse da quelli fabbricati in serie, talché per la produzione deglistessi egli debba creare una distinta attrezzatura ovvero una straordinaria organizzazione del lavoro, congestione a proprio rischio.


Come è noto l’art. 79 del decreto istitutivo dell’IVA ha previsto che le cessioni di fabbricati o por-zioni di fabbricati di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, effettuatedalle imprese costruttrici, nonché le prestazioni di servizi poste in essere in dipendenza dei contrattid’appalto e di mutuo relativi alla costruzione dei fabbricati stessi, sono assoggettabili all’IVA con l’ali-quota ridotta del tre per cento. Successivamente l’art. 4 del D.L. 6.7.1974, n. 254, ha previsto una mag-giorazione di aliquota dell’IVA – dal tre al 6% – per le operazioni di cui al citato art. 79; tuttavia conlegge di conversione 17.8.1974, n. 383, è stato stabilito che tale maggiorazione non si applica al settoredell’edilizia residenziale pubblica. Tutto ciò si premette in quanto l’Impresa ..... ha fatto presente di avercostruito, per conto dell’Istituto Autonomo per le Case Popolari, un complesso edilizio avente 212alloggi a 2 o 3 vani, i cui lavori hanno beneficiato dell’aliquota ridotta del tre per cento prevista dal giàmenzionato art. 79. Terminati i lavori, è stato stipulato un nuovo contratto consistente nella realizza-


zione di varianti al progetto originario comprendente anche demolizioni e rifacimenti di parti già fatteeseguire dall’IACP. Ora, l’indicata impresa ha chiesto di conoscere se i corrispettivi sui lavori dellavariante al progetto originario, consistendo nella modificazione delle cellule abitative, ottenute ridu-cendo i vani di una parte degli alloggi ed aumentando di conseguenza il numero di questi, possonobeneficiare dell’aliquota del tre per cento. Al riguardo, si fa, anzitutto, presente che la scrivente ha giàavuto modo di chiarire che l’aliquota agevolata prevista dal più volte menzionato art. 79 si applicaesclusivamente ai contratti d’appalto relativi alla costruzione di edifici di cui all’art. 13 della legge2.7.1949, n. 408 o ad essi equiparabili in forza dell’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 650. Ora, poiché nelcaso di specie non si tratta di lavori di ampliamento, attraverso i quali si realizzerebbe un incrementoquantitativo degli immobili, ma di semplici lavori di trasformazione (aumenta il numero delle stanze marimane uguale l’area dell’appartamento), si ritiene che sui corrispettivi in questione l’IVA debba appli-carsi con la normale aliquota del 14 per cento.


L’Agenzia ... si è rivolta a questo Dicastero per conoscere, in sostanza, se ai contratti di subappalto,posti in essere da ditte appaltatrici dell’AID e aventi per oggetto lavori relativi a costruzioni site nellazona del Friuli, possano essere applicate le aliquote agevolate previste dall’art. 79 del D.P.R.26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni.

Al riguardo la scrivente fa, anzitutto, rilevare che i contratti di appalto relativi agli immobili in que-stione non sono assoggettati all’IVA, in forza delle disposizioni contenute nell’art. 40 del D.L.18.9.1976, n. 648, mentre la medesima agevolazione non è stata ritenuta applicabile ai relativi contrattidi sub-appalto, in quanto i medesimi non sono posti in essere nei confronti dei soggetti danneggiatidagli eventi sismici, come richiede espressamente l’ultimo comma del citato art. 40.

Ciò posto, si chiarisce che ai contratti di subappalto di cui sopra è cenno si rende applicabile l’IVAcon l’aliquota ridotta del 6%, qualora i medesimi abbiano per oggetto la costruzione di case di abita-zione non di lusso o di edifici ad esse assimilati, e cioè scuole, orfanotrofi, ospedali e simili.

Agli indicati contratti di subappalto non si rende, invece, applicabile la minore aliquota del 3%,prevista per le opere di edilizia residenziale pubblica, in quanto i medesimi hanno per oggetto immobiliche non sono realizzati dallo Stato italiano o da altri enti pubblici né beneficiano di contributi erogati dadetti enti. Si chiarisce, inoltre, che nell’ipotesi di contratti di subappalto relativi ad immobili che nonpossono essere qualificati case di abitazione non di lusso od edifici ad esse assimilati, l’IVA si renderàapplicabile con l’ordinaria aliquota del 14% (12% fino al 7.2.1977).

È infine, appena il caso di far presente che l’imposta come sopra dovuta non viene a decurtare icontributi devoluti dall’AID per la costruzione degli immobili in questione, in quanto i contratti diappalto sono esenti dal tributo, come dianzi specificato, ed i contratti di subappalto intercorrono ovvia-mente tra soggetti d’imposta (imprese edilizie ed affini) e, pertanto, il tributo addebitato dalle dittesubappaltatrici a quelle committenti viene da queste recuperato ai sensi dell’art. 19 del citato D.P.R. n.633, e, quindi, non costituisce un aggravio di costi per le imprese medesime.


La Società indicata in oggetto ha fatto presente di aver acquistato un fabbricato sito in Roma, diproprietà della ....., e di aver provveduto alla totale ricostruzione dello stesso. Ciò posto, dovendo oraeffettuare la cessione dei singoli appartamenti, ha chiesto di conoscere con quale aliquota deve appli-care l’IVA sui corrispettivi relativi a tali vendite. Al riguardo si fa, anzitutto, rilevare che dagli accerta-menti esperiti dall’Ufficio Tecnico Erariale di ....., e comunicati alla scrivente dall’Intendenza diFinanza di ..... con la nota in riferimento, risulta che i lavori effettuati dalla società acquirentesull’immobile in questione non hanno comportato la totale ricostruzione del medesimo, ma soltanto lasua completa ristrutturazione. Ne consegue che, non potendosi qualificare la società che ha operato lesuddette opere di trasformazione come impresa costruttrice dell’immobile in argomento, sulle cessioni


dei relativi appartamenti l’IVA deve applicarsi con l’ordinaria aliquota del 14% (12% fino al 7.2.1977),in quanto dette vendite non rientrano tra quelle agevolate di cui all’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633e successive modifiche.

Ris. min. 8 marzo 1978, n. 360605 ▲AI 34

Una ditta ha fatto presente che con contratto di appalto ebbe l’incarico di costruire una abitazionenon di lusso e che nel corso dei lavori un appartamento venne ceduto ad un altro proprietario, il quale neaffidò il completamento alla medesima. Ciò posto, ha chiesto di conoscere se, nonostante la sostitu-zione del soggetto appaltante, possa beneficiare delle agevolazioni previste dall’art. 79 del D.P.R.26.10.1972, n. 633 e successive modifiche e integrazioni. Al riguardo, si precisa che la successione dipiù soggetti appaltanti durante la costruzione di un immobile non di lusso è irrilevante ai fini del godi-mento dei benefici fiscali previste dal citato art. 79 e, pertanto, la scrivente ritiene che sui corrispettividei contratti di appalto in questione l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridotta del 6%, purché nonabbiano per oggetto i lavori di rifinitura di un appartamento la cui costruzione era già ultimata. Ufficioè pregato di comunicare quanto sopra alla ditta interessata e, nel contempo, di provvedere alla restitu-zione dei francobolli per l’importo di L. 520 che si trasmettono in allegato.


..... ha chiesto di conoscere se le agevolazioni fiscali, previste dall’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n.633 e successive modificazioni, siano applicabili anche ai corrispettivi di contratti d’appalto aventi peroggetto la costruzione di due ambulatori, che la Federazione degli Industriali della ..... sta realizzando,rispettivamente, nel comune di ..... e in quello di ....., con danaro raccolto a favore dei terremotati e suapposite aree di proprietà dei comuni interessati. Al riguardo la scrivente fa, anzitutto, rilevare che inpassato ha avuto modo di chiarire che gli ambulatori costruiti sia da privati che da enti pubblici nonrientravano tra gli edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso, di cui alla legge 19.7.1961, n.659, e, pertanto, non potevano beneficiare delle agevolazioni fiscali di cui all’indicato art. 79.


La scrivente ha chiesto a codesto Ispettorato di voler invitare l’Ufficio Tecnico Erariale di ..... adeffettuare un ulteriore accertamento presso la società ....., costruttrice degli infissi di cui all’oggetto, alfine di stabilire l’esatta qualificazione del rapporto giuridico posto in essere fra detta società e la .....,che ha utilizzato gli infissi medesimi.

Ora, tenuto conto che l’indicato Ufficio Tecnico Erariale ha ritenuto di dover confermare la naturadi contratto d’appalto al rapporto in questione senza procedere ad ulteriori accertamenti e consideratoche codesto Ispettorato ha pienamente condiviso la predetta qualificazione giuridica, ne consegue che lascrivente null’altro ha da dichiarare se non che in simili ipotesi si rendano ovviamente applicabili leagevolazioni fiscali previste dall’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni.

È, infine, appena il caso di soggiungere che tale agevolazione resta ferma anche dopo l’abroga-zione del citato art. 79 per effetto del D.P.R. 29.1.1979, n. 24 e successive modifiche, in quanto il quintocomma dell’art. 3 di quest’ultimo decreto ha mantenuto in vigore, fra l’altro, l’aliquota ridotta del 3%nel settore dell’edilizia residenziale pubblica e il D.L. 23.12.1978, n. 816, convertito con modificazioninella legge 19.2.1979, n. 53, ha prorogato di un anno l’applicazione del beneficio.


..... ha chiesto di conoscere con quale aliquota l’IVA si rende applicabile sui corrispettivi relativi alavori di progettazione di opere di urbanizzazione primaria previste dalla legge 22.10.1971, n. 865.


Al riguardo si rileva, conformemente a quanto già chiarito in passato in occasione di analoghi que-siti, che sui compensi percepiti dai professionisti per i lavori di progettazione di cui in oggetto, l’IVAdovrà essere assolta con l’ordinaria aliquota del 14%, in quanto trattasi di prestazioni che non possonoessere considerate effettuate in dipendenza di contratti d’appalto, come richiede espressamente l’art. 79del D.P.R. 26.10.1972 n. 633 e successive modifiche ai fini della concessione del beneficio fiscale dellariduzione di aliquota ivi prevista.


È stato chiesto di conoscere con quale aliquota debba applicarsi l’IVA su una cessione di porzione difabbricato con caratteristiche non di lusso che dovrà essere completato dalla parte acquirente, nonché suicontratti d’appalto, relativi ai lavori di ultimazione, che l’acquirente stipulerà con altre imprese. Alriguardo si fa, anzitutto, rilevare che tali quesiti hanno già formato oggetto di varie risoluzioni ministe-riali. Ad ogni buon fine si ribadisce che sulle cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati non ultimatil’IVA si rende applicabile con l’ordinaria aliquota del 14%, non potendosi considerare detti immobilicome case di civile abitazione o edifici ad esse assimilati di cui all’articolo 13 della legge 2.7.1949, n.408 e successive modifiche, secondo quanto già chiarito dalla scrivente con risoluzione n. 502705dell’11.8.1975, di cui si trasmette copia. Per quanto concerne, invece, i contratti di appalto relativi adopere di completamento dell’immobile di cui si tratta (ad es. costruzione di pavimenti) l’IVA si rendeapplicabile con l’aliquota ridotta del 6%, secondo i criteri già precisati, fra l’altro, con risoluzione n.500309 del 25.3.1974, sempreché beninteso, detti lavori non contrastino con la licenza edilizia. È infine,appena il caso di soggiungere che la predetta agevolazione resta ferma anche dopo l’abrogazione dell’art.79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modifiche, per effetto del D.P.R. 29.1.1979, n. 24 e succes-sive modificazioni, in quanto tale ultimo decreto ha concesso in via definitiva, a partire dall’1.4.1979, ibenefici tributari già previsti dall’indicato art. 79, ampliando anche la sfera di applicazione.

Ris. min. 11 marzo 1980, n. 380736 ▲AI 39

Una Fondazione di diritto privato, con sede in Milano, ha fatto presente che sta realizzando in talecittà l’ampliamento di un edificio destinato alla formazione professionale degli addetti al commercio.Ciò premesso, ha chiesto di conoscere se sui contratti d’appalto relativi alla costruzione di detto amplia-mento l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridotta del 3 per cento. Al riguardo si precisa, anzitutto,che ai sensi delle disposizioni contenute al punto 7 della parte III della tabella A), allegata al D.P.R.26.10.1972, n. 633 e successive modifiche, l’IVA si applica con l’aliquota ridotta del 6 per cento per lacostruzione di case di civile abitazione non di lusso e degli edifici ad esse assimilati quali, ad esempio,gli educandati, le caserme, le scuole e simili. L’ aliquota è, poi, ulteriormente ridotta al 3 per centonell’ipotesi in cui detti immobili sono costruiti dallo Stato o da altri Enti pubblici a ciò autorizzati perlegge ovvero da privati ma con il contributo o concorso dello Stato o dei detti Enti. Analoghe agevola-zioni sono applicabili anche ai contratti d’appalto relativi all’ampliamento dei predetti edifici, in quantotali opere sono considerate come nuove «parziali» costruzioni. Ora, sulla base di tali precisazioni,ritiene la scrivente che anche ai lavori di ampliamento dell’edificio in questione si renda applicabilel’IVA con l’aliquota ridotta del 3 per cento, in quanto trattasi di un immobile destinato alla formazioneprofessionale degli addetti al commercio e, quindi, equiparabile ad un edificio scolastico, che viene rea-lizzato con fondi messi a disposizione della Camera di commercio di Milano, cioè di un Ente pubblicoche fra i suoi compiti, stabiliti per legge, ha anche quello di promuovere la fondazione di istituti di istru-zione professionale e di altri istituzioni nell’interesse dello sviluppo economico della provincia. Siritiene, tuttavia, opportuno chiarire che se l’edificio su cui si effettuano i lavori di ampliamento è la«sede sociale» della Fondazione istante – anche se di fatto viene adibita allo svolgimento di corsi pro-fessionali –, ai contratti d’appalto aventi per oggetto il suo ampliamento non si rende applicabile l’age-volazione fiscale sopracennata, in quanto le sedi sociali, come chiarito più volte dalla scrivente, nonrientrano fra gli edifici agevolati di cui al richiamato punto 7, parte terza della tabella A), allegata alcitato D.P.R. n. 633 e successive modifiche.


Ris. min. 26 maggio 1980 n. 250292 ▲AI 40

Il Sig. ..... ha chiesto il rimborso delle somme di lire 274.000 e lire 216.000 pagate a titolo d’impo-sta di registro per gli atti di vendita registrati presso l’Ufficio del registro di ....., rispettivamente, il1.8.1974 al n. 8693 e 18.4.1975 al n. 3250. Assume il richiedente che gli atti in questione dovevanoscontare la sola imposta fissa di registro ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. 26.10.1972, n. 634, posto che levendite erano state da lui effettuate nell’esercizio d’impresa ed il relativo corrispettivo regolarmente fat-turato ed assoggettato ad IVA. Favorevolmente ai rimborsi in disamina si sono pronunciati sia il compe-tente ufficio del registro che il locale ispettorato compartimentale delle tasse. Codesta intendenza, nelriferire in proposito allo scrivente, ritiene, invece, che le ripetute istanze di rimborso debbano essererespinte nella considerazione che oggetto degli atti, sulla cui tassazione si discute, sono stati, rispettiva-mente, una porzione di fabbricato ed un locale adibito a magazzino acquistati dalla ditta ..... poco tempoprima e rivenduti, poi, senza che presumibilmente sia stata operata alcuna modifica costruttiva aglistessi. Tale considerazione, ad avviso di codesto direttivo ufficio, porterebbe ad escludere che le venditesiano state effettuate nell’esercizio d’impresa edile, proprio della ditta venditrice, concretizzandosi,invece, in mere operazioni commerciali, come tali escluse dall’ambito di applicazione dell’IVA stante ilchiaro disposto degli articoli 1 e 4 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633. Esaminata la questione sulla baseanche della documentazione allegata, si osserva anzitutto che, come la scrivente ha già avuto modo diprecisare in altri incontri, una delle varie estrinsecazioni dell’attività imprenditoriale compresanell’ampia eccezione d’impresa edile è data proprio dall’acquisto e successiva rivendita di immobili.Sotto tale profilo non si rinviene alcun motivo giuridicamente valido per denegare i rimborsi in que-stione, considerato che gli atti in parola avrebbero dovuto essere assoggettati all’imposta fissa di regi-stro ai sensi degli artt. 5 e 38 del D.P.R. 26.10.1972, n. 634. Occorre però rilevare che l’assoggettamentoall’IVA è stato effettuato irregolarmente, in quanto, nel caso di specie, trattasi di vendite effettuate dasoggetto diverso dal costruttore e, quindi, non poteva trovare applicazione l’aliquota ridotta del 6 percento, già prevista dall’articolo 79 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, bensì quella ordinaria del 12 per cento,vigente alla data di effettuazione delle operazioni. Si rendono, pertanto, gli atti per i provvedimenti dicompetenza di codesta intendenza in materia di imposta di registro, mentre l’ufficio IVA avrà cura di farregolarizzare la posizione tributaria al contribuente in questione.

Ris. min. 14 marzo 1981, n. 330083 ▲AI 41

È stato sottoposto all’esame della scrivente un quesito prospettato dal ....., volto in sostanza a cono-scere se sulla cessione di una casa di abitazione non di lusso, effettuata dall’impresa costruttrice, sirenda applicabile l’imposta sul valore aggiunto con l’aliquota agevolata, nel caso in cui detta impresa,prima di effettuare la cessione, abbia già dato in locazione per alcuni anni l’immobile stesso. Alriguardo devesi precisare che le cessioni di case di abitazione non di lusso, di cui all’art. 13 della legge2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni, se effettuate dalle imprese costruttrici, sono da assogget-tare all’IVA con aliquota agevolata, anche se, prima della vendita, tali abitazioni siano state già date inlocazione, in quanto tale circostanza non fa venir meno la qualifica di «impresa costruttrice» nei con-fronti della società cedente. Pertanto, nel caso prospettato, l’IVA si renderà applicabile con l’aliquotaridotta del 2 per cento, ai sensi dell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito, con modificazioni,nella legge 22.12.1980, n. 891, qualora il fabbricato ceduto abbia le caratteristiche delle case di abita-zione non di lusso e sia stato realizzato dopo l’entrata in vigore della citata legge 2.7.1949, n. 401.


L’Istituto indicato in oggetto, con istanza diretta alla scrivente, ha fatto presente di aver costruitodue fabbricati nel Comune di ..... e di aver assegnato i relativi alloggi agli interessati dopo l’ultimazionedei lavori, avvenuta in data 5.8.1978, e dopo l’acquisizione del certificato di abitabilità. Tuttavia, suc-cessivamente all’assegnazione degli alloggi, si è reso necessario procedere a lavori di impermeabilizza-


zione dei muri esterni, in quanto il materiale precedentemente impiegato non era idoneo ad impedirel’infiltrazione di umidità dall’esterno. Ciò premesso, l’Istituto in questione ha chiesto di conoscere sesui corrispettivi relativi ai lavori di impermeabilizzazione di cui sopra l’IVA andava applicata con l’ali-quota ordinaria del 14 ovvero con l’aliquota ridotta del 3 per cento, in quanto lavori di completamentoeffettuati su fabbricati agevolati. Al riguardo è d’uopo premettere che per «lavori di completamento diimmobili» devonsi intendere quelle opere che vengono effettuate in ottemperanza alla licenza edilizia esenza le quali gli immobili stessi non potrebbero considerarsi ultimati. Ora, nel caso di specie, il con-tratto d’appalto avente per oggetto la costruzione dei fabbricati di cui si tratta deve considerarsi con-cluso con l’ultimazione dei lavori, comprovata dal rilascio del certificato di abitabilità e dall’effettivaimmissione del possesso degli alloggi degli assegnatari. In base di tali chiarimenti ne consegue che ilavori di impermeabilizzazione di cui si tratta debbono essere considerati opere di manutenzione e cometali assoggettabili al tributo con l’aliquota ordinaria del 14%, vigente nel periodo in cui sono stati effet-tuati i suddetti lavori.

Circ. min. 17 aprile 1981, n. 14/3303425 ▲AI 43

1 - Settore edilizioCome è noto, con circolare n. 26 del 13.6.1980, sono stati forniti, tra l’altro, chiarimenti in ordine

alle disposizioni, relative al settore edilizio, recate dal D.L. 30.12.1979, n. 660, convertito, con modifi-cazioni, nella legge 29.2.1980, n. 31, e, con l’occasione, sono stati richiamati i provvedimenti legislativiemanati nel tempo ed individuate, nell’allegato n. 4), le operazioni soggette alle aliquote del 3, 6 e 14%.

Sono note, altresì, le vicende dei DD.LL. n. 288 e n. 503, rispettivamente del 3.7.1980 e del30.8.1980, che hanno portato alla reviviscenza, a decorrere dall’1.10.1980, delle norme previgenti alladata di entrata in vigore dei decreti stessi e, conseguentemente, alla necessità di procedere all’emana-zione di nuove disposizioni di contenuto analogo a quelle decadute.

All’uopo ha provveduto il decreto in rassegna, il quale all’art. 8, primo comma, stabilisce che, adecorrere dall’1.11.1980, sono soggette all’aliquota del 2% le seguenti operazioni, assoggettabili fino al2.7.1980 e nel periodo dall’1 al 31.10.1980 alle aliquote del 3 o del 6%:a) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di case di

civile abitazione non di lusso (ai sensi della legge 2.7.1949, n. 408) e degli edifici ad esse assimi-lati;

b) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di caserurali, di cui all’art. 39 del D.P.R. 29.9.1973, n. 597;

c) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di opere diurbanizzazione primaria e secondaria, elencate nell’art. 4 della legge 29.9.1964, n. 847, integratodall’art. 44 della legge 22.10.1971, n. 865;

d) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di impiantidi produzione e delle reti di distribuzione calore – energia;

e) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto gli interventi di recuperodi cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, con esclusione di quelli di cui alla lett. a) dello stessoarticolo;

f) cessioni ed importazioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione,anche in economia, dei fabbricati, delle opere e degli impianti indicati nelle precedenti lett. a), b),c) e d);

g) cessioni, effettuate da imprese costruttrici, dei fabbricati, delle opere e degli impianti indicati nelleprecedenti lett. a), b), c) e d);

h) cessioni di fabbricati nei cui confronti sono stati eseguiti gli interventi di recupero indicati nellaprecedente lett. e), poste in essere dalle imprese che hanno effettuato gli interventi stessi;

nonché le seguenti operazioni assoggettabili fino al 2.7.1980 e nel periodo dall’1 al 31.10.1980 all’ali-quota ordinaria:i) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di impianti

di depurazione destinati ad essere collegati con reti fognarie, anche intercomunali, e ai relativi col-lettori di adduzione;


l) cessioni e importazioni degli impianti di cui alla precedente lett. i);m) cessioni e importazioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate, fornite per la costruzione,

anche in economia, degli impianti di cui alla precedente lett. i), nonché per la realizzazione degliinterventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, esclusi quelli relativi allamanutenzione ordinaria (in tale ultima ipotesi l’aliquota del 2% è applicabile a decorrere dal31.12.1980);

n) cessioni, effettuate da imprese costruttrici, di case di civile abitazione non di lusso e di edifici adesse assimilati, non ancora ultimati, purché permanga l’originaria destinazione.Lo stesso art. 8, al secondo comma, stabilisce che, a decorrere sempre dall’1.11.1980, sono sog-

gette all’aliquota dell’8%, le cessioni e le importazioni delle seguenti materie prime e semilavorate perl’edilizia: materiali inerti, leganti e loro composti, laterizi, ferro per cemento armato; manufatti e pre-fabbricati in gesso, cemento, latero cemento, ferrocemento, fibrocemento, eventualmente anche conaltri composti, materiali per pavimentazione interna o esterna e per rivestimenti; materiali di coibenta-zione (a decorrere dal 31.12.1980), impermeabilizzanti, bituminosi e bitumati; altri materiali e prodottidell’industria lapidea in qualsiasi forma e grado di lavorazione, di cui al n. 80) della tab. A, parteseconda, allegata al D.P.R. n. 633 e successive modificazioni.

Prima di passare alla illustrazione dettagliata delle disposizioni di cui al citato art. 8, primo esecondo comma, si ritiene opportuno precisare che continuano ad essere soggette a tributo con l’appli-cazione dell’aliquota ordinaria, anche dopo l’entrata in vigore del decreto n. 693 e della relativa legge diconversione, le seguenti operazioni: a) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di case di

lusso; b) prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di opere

pubbliche o private non aventi carattere residenziale (dighe, aeroporti, alberghi, palazzi comunali,ecc.) e non rientranti fra le opere di urbanizzazione primaria e secondaria di cui all’art. 4 dellalegge 29.9.1964, n. 847, integrato dall’art. 44 della legge 22.10.1971, n. 865;

c) cessioni dei fabbricati e delle opere di cui alle precedenti lett. a) e b);d) cessioni di case di abitazione non di lusso, degli edifici ad esse assimilati e delle opere di urbaniz-

zazione primaria e secondaria, effettuate da imprese non costruttrici;e) cessioni, effettuate da imprese costruttrici, di case di abitazione non di lusso e di edifici assimilati

costruiti anteriormente alla data di entrata in vigore della legge 2.7.1949, n. 408;f) cessioni e importazioni di materie prime e semilavorate diverse da quelle di cui all’art. 8, secondo

comma del decreto n. 695 e non rientranti fra i prodotti dell’industria lapidea;g) cessioni e importazioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate e gli altri prodotti

dell’industria lapidea di cui al secondo comma dell’art. 8 del decreto n. 693, forniti per la costru-zione delle case di lusso e delle opere pubbliche o private di cui alle precedenti lett. a) e b);

h) cessioni di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria.Tanto premesso in linea generale, si forniscono i seguenti chiarimenti, in relazione alle operazioni

che interessano il settore edilizio, adottando il seguente ordine sistematico:1) case di abitazione non di lusso;2) edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso;3) opere di urbanizzazione primaria e secondaria;4) case rurali;5) beni, materie prime e semilavorate;6) interventi di recupero effettuati sul patrimonio edilizio esistente.

Per completezza di argomento, vengono forniti, altresì, taluni chiarimenti in marito al trattamentotributario delle assegnazioni di case di abitazione a soci da parte delle cooperative edilizie non fruentidel contributo dello Stato e degli enti pubblici territoriali.

1. Case di abitazione non di lussoAi fini dell’applicazione dell’aliquota agevolata alle cessioni di fabbricati o porzioni di essi, sia

l’art. 79 dell’originario decreto n. 633, sia la disposizione di cui al n. 77) della Tab. A, parte seconda,che ha istituzionalizzato il regime previsto in via temporanea dal citato art. 79, fanno riferimento all’art.13 della legge 2.7.1949, n. 408, e successive modificazioni, il quale, nel prevedere l’esenzione venticin-quennale dall’imposta sui fabbricati per le case di abitazione, anche se comprendenti uffici e negozi,


non aventi carattere di lusso, ha fatto rinvio ad apposito D.M. per la determinazione delle caratteristichedelle case di lusso.

Tali caratteristiche sono state, da ultimo, determinate con il D.M. 2.8.1969 e, pertanto, per la indi-viduazione delle case di abitazione non di lusso bisogna ancora far riferimento ai criteri posti da taledecreto.

Va precisato che per casa di abitazione deve intendersi ogni costruzione destinata a dimora dellepersone e delle loro famiglie, cioè strutturalmente idonea ad essere utilizzata ad alloggio stabile di sin-gole persone o di nuclei familiari, a nulla rilevando la circostanza che la stessa sia abitata in via perma-nente o saltuaria.

Conseguentemente, sono soggette all’aliquota del 2% non soltanto le cessioni di case di abitazionenon si lusso site nei centri urbani ma anche le cessioni di case non di lusso destinate alla villeggiaturaovunque le stesse siano ubicate, significando a quest’ultimo proposito che non sono equiparabili allecase di villeggiatura i residences, le case-albergo e complessi similari, dal momento che tali complessi,caratterizzati da servizi e impianti comuni e finalità turistico alberghiere, non possono considerarsi veree proprie case di abitazione.

Sono, parimenti, soggetti all’aliquota del 2% le cessioni di case di abitazione non di lusso che com-prendono uffici e negozi, a condizione che sussistano congiuntamente le seguenti condizioni, nel sensocioè che anche la mancanza di una di esse fa venir meno il beneficio fiscale all’intero fabbricato:1) almeno il 50% più uno della superficie totale dei piani sopraterra sia destinato ad abitazione;2) non più del 25% della superficie totale dei piani sopra terra sia destinato a negozi.

Non rientrano nell’ambito di applicazione della disposizione di cui all’art. 8, primo comma, n. 1)del decreto n. 693, le cessioni di case di abitazione non di lusso costruite anteriormente alla data dientrata in vigore della legge n. 408 (18.7.1949), né le cessioni di case di abitazione non di lusso realiz-zate senza licenza edilizia, o in contrasto con la licenza stessa. Si ritiene opportuno far presente che ilparticolare trattamento di aliquote torna applicabile, a decorrere dal 21.12.1980, anche alle cessioni,effettuate, sempre da imprese costruttrici, di case di abitazione non di lusso non ultimate (rustici), sem-pre che permanga l’originaria destinazione, cioè quella risultante dalla licenza edilizia. Nell’ipotesi,pertanto, di mancato rispetto della originaria destinazione, l’acquirente è tenuto al versamento della dif-ferenza d’imposta dovuta sulla base di apposito documento da presentare all’Ufficio IVA competentenei suoi confronti, con l’indicazione, tra l’altro, degli estremi della fattura cui si riferisce.

Le aliquote applicabili nel tempo alle cessioni delle case di abitazione non di lusso ed ai contratti diappalto aventi per oggetto la costruzione delle stesse sono riportate nei seguenti prospetti:

Edilizia residenziale privata (fabbricati ex art. 13, legge n. 408)– dall’1.1.1973 all’8.7.1974 aliquota 3%– dal 9.7.1974 al 2.7.1980 aliquota 6%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 6%– dall’1.11.1980 aliquota 2%

Edilizia residenziale pubblica (cfr. circ. n. 26 del 13.6.1980)– dall’1.1.1973 al 2.7.1980 aliquota 3%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2% – dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 3%– dall’1.11.1980 aliquota 2%

Case di abitazione non ultimate (rustici)– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12%– dall’8.2.1977 al 2.7.1980 aliquota 14%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 15%– dall’1.10.1980 al 30.12.1980 aliquota 14%– dal 31.12.1980 aliquota 2%.

2. Edifici assimilati alle case di abitazione non di lussoL’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659, ha disposto, tra l’altro, che le agevolazioni di cui all’art. 13

della citata legge n. 408 si applicano anche agli edifici indicati nell’art. 2, secondo comma, del R.D.21.6.1938, n. 1094, convertito nella legge 5.1.1939, n. 35.

Pertanto, in virtù della cennata assimilazione, sono soggette all’aliquota del 2% anche le cessioni


(e relativi contratti di appalto per la costruzione) di edifici scolastici, caserme, ospedali, case di cura,ricoveri, colonie climatiche, collegi, educandati, asili infantili, orfanotrofi e simili, e cioè gli immobiliaventi finalità analoghe a quelli avanti indicati (istruzione, collegi, educandati, asili infantili, orfanotrofie simili, e cioè gli immobili aventi finalità analoghe a quelli avanti indicati (istruzione, assistenza, curae beneficenza) e destinati ad ospitare collettività o categorie di persone, quali carceri, case di riposo,sanatori, pensionati, gerontocomi, brefotrofi, monasteri e conventi, seminari e centri di recupero perbambini handicappati.

Rientrano tra gli edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso, attesa l’equiparazione aglieffetti tributari (art. 29 del concordato) del fine di culto a quello di beneficienza e istruzione, anche gliedifici di culto cattolico, quali chiese, santuari, oratori pubblici e semipubblici, e quelli di culto non cat-tolico ammessi nello Stato, a norma dell’art. 12 del R.D. 28.2.1930, n. 289, con conseguente applicabilitàanche in ordine ai detti edifici della disposizione di cui all’art. 8, primo comma, n. 1), del decreto n. 693.

Le aliquote applicabili nel tempo alle cessioni degli edifici assimilati alle case di abitazione non dilusso ed ai contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione degli stessi sono riportate nei seguentiprospetti, a seconda che rientrano nella:

Edilizia residenziale privata– dall’1.1.1973 all’8.1.1974 aliquota 3%– dal 9.7.1974 al 2.7.1980 aliquota 6%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 6%– dall’1.11.1980 aliquota 2%

Edilizia residenziale pubblica– dall’1.1.1973 al 2.7.1980 aliquota 3%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 3%

3. Opere di urbanizzazione primaria e secondariaL’art. 8 del decreto in esame, confermando il particolare trattamento già previsto dall’art. 1 della

legge 29.2.1980, n. 31, di conversione del D.L. 30.12.1979, n. 660, prevede, in anticipazione dellamanovra di accorpamento delle aliquote, l’assoggettabilità nella misura del 2% sia delle cessioni, effet-tuate dalle imprese costruttrici, delle opere di urbanizzazione primaria e secondaria di cui all’art. 4 dellalegge 29.9.1964, n. 847, integrato dall’art. 44 della legge 22.10.1971, n. 865, nonché di quelle relativeagli impianti di produzione, alle reti di distribuzione calore – energia, sia delle prestazioni di servizidipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione delle opere e degli impianti suddetti.

Inoltre, lo stesso articolo prevede l’applicazione dell’aliquota del 2% anche per le cessioni diimpianti di depurazione destinati ad essere collegati con le reti fognarie, anche intercomunali, e ai rela-tivi collettori di adduzione, nonché per gli appalti relativi alla realizzazione degli impianti medesimi.

La detta disposizione non fornisce la definizione delle opere di urbanizzazione primaria ma fa rife-rimento all’art. 4 della citata legge n. 847 il quale contiene una semplice elencazione delle stesse, che diseguito si riporta:a) strade residenziali;b) spazi di sosta o di parcheggio;c) fognature;d) rete idrica;e) rete di distribuzione dell’energia elettrica e del gas;f) pubblica illuminazione;g) spazi di verde attrezzato.

Al riguardo si precisa che gli immobili citati costituiscono opere di urbanizzazione primaria allor-quando siano costruiti nell’ambito e in funzione di zone urbanizzate o da urbanizzare.

Così è opera di urbanizzazione primaria la strada realizzata in funzione di un centro abitato, costru-ito o costruendo, e non anche quella che congiunge due comuni o la strada interpoderale o quellacostruita solo in funzione di una zona destinata ad accogliere insediamenti industriali; gli impianti citta-dini di distribuzione dell’acqua (compresi i cassoni e gli allacci relativi) e non anche l’acquedotto sor-gente – centri abitati; le reti di distribuzione del gas e dell’energia elettrica (comprese le tubazioni


stradali e gli allacci alle singole utenze) e non anche i gazometri, le centrali elettriche e le reti che tra-sportano l’energia elettrica delle centrali ai centri abitati.

Va precisato, altresì, che, attesa la natura oggettiva della disposizione in questione, il particolaretrattamento di aliquota si applica indipendentemente dai soggetti (pubblici o privati) che realizzano lemenzionate opere, ed indipendentemente dalla circostanza che le opere stesse vengano realizzate inattuazione delle norme previste dalla legge n. 847/1964 ovvero in ottemperanza ad altre disposizionilegislative, sempreché, beninteso, venga reil tipo di infrastruttura indicato nell’art. 4 della predettalegge.

Anche per le opere di urbanizzazione secondaria, l’art. 8 del decreto n. 693 non ne fornisce la defi-nizione, ma fa esplicito riferimento agli immobili indicati nell’art. 44 della legge n. 865/1971, e cioè:a) asili nido e scuole materne;b) scuole dell’obbligo;c) mercati di quartiere;d) delegazioni comunali; e) chiese ed altri edifici per servizi religiosi;f) impianti sportivi di quartiere; g) centri sociali e attrezzature culturali e sanitarie;h) aree verdi di quartiere.

Ai fini della qualificazione dei cennati immobili quali opere di urbanizzazione secondaria valgonoi criteri interpretativi dianzi esposti, e cioè che gli stessi siano realizzati in funzione, ossia al servizio, dicentri abitati costruiti ovvero da costruire.

Le aliquote applicabili nel tempo alle operazioni di che trattasi sono riportate nel seguente pro-spetto:

Opere di urbanizzazione primaria e secondaria– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12%– dall’8.2.1977 al 14.3.1980 aliquota 14%– dal 15.3.1980 al 2.7.1980 aliquota 3%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 3%– dall’1.11.1980 aliquota 2%

Si ritiene opportuno far presente che, per quanto concerne le opere di urbanizzazione primaria esecondaria realizzate nell’ambito dei piani previsti dall’art. 48 della legge 22.10.1971, n. 865, a decor-rere dalla data di entrata in vigore del D.L. 6.7.1974, n. 254, convertito, con modificazioni, nella legge17.8.1974, n. 383 (9.7.1974), si è resa applicabile l’aliquota del 3% fino al 14.3.1980.

Per il periodo successivo sono tornate applicabili le aliquote di cui al prospetto sopra riportato.

4. Case ruraliAnche alle cessioni di case rurali ed alle prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto

relativi alla costruzione delle stesse, l’art. 8 del decreto n. 693 conferma il trattamento agevolativo dialiquota già previsto dall’art. 12 della legge 29.2.1980, n. 31, naturalmente nella nuova misura del 2%.

In proposito, è da far presente soltanto che, atteso il richiamo all’art. 39 del D.P.R. 29.9.1973, n.597, il beneficio dell’aliquota agevolata non deve intendersi più limitato alle case di cui alla lett. a) delcitato art. 39, ma torna anche applicabile alle altre costruzioni rurali indicate nelle lett. b), c), e d) dellostesso articolo.

Le aliquote applicabili nel tempo alle operazioni di che trattasi sono riportate nel seguente pro-spetto:– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12%– dall’8.2.1977 al 14.3.1980 aliquota 14%– dal 15.3.1980 al 2.7.1980 aliquota 6%– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 6%– dall’1.11.1980 aliquota 2%

Si ritiene opportuno sottolineare che alle cessioni di costruzioni rurale di cui alle lett. b), c) e d)dell’art. 39 del D.P.R. n. 597 effettuate nel periodo dal 15.3.1980 al 31.10.1980 si rendeva applicabilel’aliquota ordinaria.


5. Beni, materie prime e semilavorateAi sensi dell’art. 8, primo comma., n. 5) del decreto n. 693, quale modificato dalla relativa legge di

conversione n. 891, sono soggette all’aliquota del 2% le cessioni e le importazioni di beni, escluse lematerie prime e semilavorate, forniti per la costruzione, anche in economia, delle case di abitazione nondi lusso ed edifici assimilati, comprese le costruzioni rurali, e delle opere di urbanizzazione primaria esecondaria.

Ai fini della identificazione dei «beni ammessi al suddetto particolare trattamento di aliquota» valeil criterio – enunciato nella circolare n. 25 del 3.8.1979 – della permanenza del carattere della «indivi-dualità» dei beni stessi anche successivamente al loro impiego nella costruzione.

Pertanto, non rientrano nell’ambito applicativo della disposizione di cui al citato art. 8, n. 5), queibeni che, pur essendo prodotti finiti per il cedente, costituiscono invece materie prime e semilavorateper l’acquirente, quali mattoni, maioliche, chiodi, tondini di ferro, calce, cemento, pozzolana, gesso,ecc.; non rientrano parimenti quei beni ceduti a fini di commercializzazione. A titolo esemplificativo,possono considerarsi «beni» assoggettabili all’aliquota del 2%, purché, beninteso, risultino da dichiara-zione dell’acquirente e sotto la sua responsabilità, forniti per la costruzione degli immobili agevolati, gliascensori, i sanitari per bagno (lavandini, vasche, ecc.), i prodotti per impianti idrici, per gli impianti diriscaldamento (caldaia, elementi di termosifoni, tubazioni, ecc.), per impianti elettrici (contatore, inter-ruttori, filo elettrico, ecc.), e per impianti del gas (contatore, tubazioni, ecc.) e le relative prestazioniaccessorie di posa in opera ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. n. 633.

Sono, altresì, soggette all’aliquota del 2% le cessioni e le importazioni di beni, nel significatoavanti specificato, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione: degli impianti diproduzione e delle reti di distribuzione calore – energia; degli impianti di depurazione destinati adessere collegati con reti fognarie, anche intercomunali, e ai relativi collettori di adduzione; delle operedi urbanizzazione primaria e secondaria, nonché per la realizzazione degli interventi di recupero di cuiall’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, ad eccezione di quelli indicati nella lett. a) dello stesso articolo.

Al riguardo, va precisato che si considerano impianti di produzione di calore – energia quelli diproduzione e distribuzione (c.s. teleriscaldamento) di calore, sotto forma di vapore od acqua surriscal-data anche derivato da centrali di produzione termoelettrica, che – immesso in apposite reti urbane –viene impiegato da utenze civili, commerciali e industriali.

Per quanto concerne le materie prime e semilavorate, è noto che l’aliquota stabilita nella misuraordinaria per le operazioni effettuate fino al 2 luglio 1980, è stata ridotta, dal D.L. n. 288 del 3.7.1980,nella misura del 2%, purché fornite per la costruzione di case non di lusso, di edifici assimilati e di caserurali.

È noto, altresì, che, ai sensi dell’art. 2 del D.L. 30.8.1980, n. 503, tutte le materie prime e semilavo-rate sono state assoggettate all’aliquota dell’8%, applicabile, peraltro, in tutte le fasi di commercializza-zione e, a prescindere, atteso il carattere oggettivo della norma, dalla effettiva utilizzazione incostruzioni edilizie.

Tale misura di aliquota è stata confermata dall’art. 8, secondo comma, del decreto n. 693, limitata-mente a determinate materie prime e semilavorate per l’edilizia con la conseguenza che le materieprime e semilavorate diverse da quelle indicate nel secondo comma del citato art. 8, vengono assogget-tate all’aliquota ordinaria, ad eccezione, naturalmente, di quelle rientranti tra i materiali dell’industrialapidea di cui al n. 80), tab. A, parte seconda, soggette anch’esse all’aliquota dell’8%.

A titolo esemplificativo, si riporta un elenco delle materie prime e semilavorate per l’edilizia, sog-gette all’aliquota dell’8%:

Materiali inerti: sabbia viva di cava e sabbietta viva di fiume, ghiaia e ghiaietto, granulato dipomice, argilla espansa in granuli, pietrisco calcareo, siliceo e simili; vermiculite espansa, perliteespansa in grana grossa, polistirolo espanso in granuli; graniglia per trattamenti superficiali e massic-ciate stradali (calcarea, porfirica, basaltica, silicea e simili); bentonite tipo medio.

Leganti: calce idrata, calce eminentemente idraulica, cemento normale e ad alta resistenza, calcedolce e spenta, gesso, malta, miscela per intonaco pronta.

Laterizi: mattoni pieni, forati e refrattari, tavelle e tavelloni, tegoli, comignoli e canne fumarie, fon-delli, elementi in laterizio per soletta mista a nervature parallele, con o senza alette, ad elementi semplici.

Ferro per cemento armato: ferro e acciaio tondo per cemento armato, in barre lisce e in barre adaderenza migliorata.


Manufatti e prefabbricati:a) in gesso;b) in cemento, laterocemento, ferrocemento, fibrocemento e anche con altri composti: blocchi cavi

prefabbricati in calcestruzzo di cemento vibrocompresso; blocchi cavi in conglomerato di cementoe granulato di argilla espansa; pozzetto in cemento prefabbricato; recinzione prefabbricata costitu-ita da pilastrini in calcestruzzo armato; pali prefabbricati in calcestruzzo.Materiali per pavimentazione interna o esterna e per rivestimenti: marmette e marmettoni; pia-

strelle di gres e di marmo; piastrelle per rivestimenti in maiolica e in ceramica; scaglia da spacco dilastra di marmo; frammenti di lastra di marmo e pietra naturale per pavimentazione; tessere di vetro perpavimentazione; tessere di vetro per pavimenti e rivestimenti; tessere di caolino smaltato per rivesti-menti; listoni di legno; doghe e doghette in legno; linoleum.

Materiali di coibentazione, impermeabilizzanti, bituminosi e bitumati: bitume, cartone bitumato ecilindrato; idrofugo liquido e in polvere; cemento plastico bituminoso in fibra di amianto; guaineimpermeabili; lana di roccia; fibre di vetro; granulati di sughero in lastre; agglomerato ligneo in lastre;polistirene espanso.

Le aliquote applicabili nel tempo alle cessioni dei cennati beni e delle materie prime semilavoratesono riportate nei seguenti prospetti:

Beni:– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12% (per qualsiasi tipo di fabbricato impiegati);– dall’8.2.1977 al 31.3.1979 aliquota 4% (per qualsiasi tipo di fabbricato impiegati);– dall’1.4.1979 al 2.7.1980 aliquota 6% (se impiegati nell’edilizia residenziale privata); ovvero ali-

quota 3% (se impiegati nell’edilizia residenziale pubblica);– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2% (per effetto della unificazione e riduzione – DD.LL. n. 288 e

n. 503 – delle aliquote del 3% e 6% previste per il settore dell’edilizia);– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 6% (se impiegati nell’edilizia residenziale privata); ovvero

aliquota 3% (se impiegati nell’edilizia residenziale pubblica);– dall’1.11.1980 aliquota 2% (per effetto della unificazione e riduzione – D.L. n. 693 – delle aliquote

del 3% e del 6% previste nel settore dell’edilizia.La stessa aliquota del 2% torna applicabile dall’1.11.1980, alle cessioni di beni finiti impiegati per

la utilizzazione di impianti di depurazione delle reti fognarie e, dal 31.12.1980, alle cessioni di benifiniti impiegati per la realizzazione degli interventi di recupero).

Si ritiene opportuno precisare che, a decorrere dal 15.3.1980, per le cessioni di beni finiti:a) destinati alla costruzione di case rurali era applicabile l’aliquota del 6%;b) impiegati per la realizzazione delle opere di urbanizzazione primaria e secondaria e degli impianti

di produzione e di reti di distribuzione di calore – energia, era applicabile l’aliquota del 3%.Materie prime e semilavorate:

– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12% (se non comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A, par-te II); ovvero aliquota 6% (se comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A, parte II);

– dall’8.2.1977 al 2.7.1980 aliquota 14% (se non comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A, par-te II); ovvero aliquota 6% (se comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A, parte II);

– dal 3.7.1980 al 31.8.1981 aliquota 2% (tutte le materie prime e semilavorate, purché fornite per lacostruzione di edifici agevolati); ovvero aliquota 15% (se non destinate ad edifici agevolati ovveronon fornite a soggetti diretti utilizzatori);

– dall’1.9.1980 al 30.9.1980 aliquota 8% (tutte le materie prime e semilavorate occorrenti per l’edili-zia, in qualunque fase di commercializzazione e a qualsiasi fabbricato destinate);

– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 14% (se non comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A,parte II); ovvero aliquota 6% (se comprese tra i materiali di cui al n. 80), Tab. A, parte II);

– dall’1.11.1980 aliquota 8% (se comprese tra quelle indicate nell’art. 8, secondo comma, del D.L. n.693); ovvero aliquota 14% (se non comprese tra quelle indicate nell’art. 8, secondo comma, delD.L. n. 693); ovvero aliquota 15% (a partire dall’1.1.1981, se non comprese tra quelle indicatenell’art. 8, secondo comma, del D.L. n. 693).

6. Interventi di recuperoL’art. 59 della legge 5.8.1978, n. 457, ha stabilito, com’è noto, l’applicazione dell’IVA con l’ali-

quota del 6% alle prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi per oggetto gli inter-


venti di recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 31 della legge stessa, con esclusione di quellirelativi ad opere di manutenzione ordinaria, nonché alle cessioni degli immobili recuperati poste inessere dalle medesime imprese che hanno effettuato gli interventi.

Lo stesso art. 59 ha previsto la minore aliquota del 3% per gli interventi effettuati dallo Stato o daaltri enti pubblici autorizzati, ovvero da altri soggetti con il contributo o concorso dei predetti enti.

Tale trattamento fiscale di favore ha trovato conferma anche nel decreto n. 693, il quale, all’art. 8,primo comma, n. 6), assoggetta a decorrere dall’1.11.1980, le cennate operazioni all’aliquota del 2%, inanticipazione della manovra di accorpamento delle aliquote.

Al riguardo, premesso che gli interventi di recupero possono essere effettuati sia sul patrimonioedilizio degli enti pubblici, sia sul patrimonio edilizio degli enti pubblici, sia sul patrimonio edilizio deiprivati, devesi far presente che, giusta l’interpretazione autentica della norma di cui al citato art. 59,recata dall’art. 14 della legge 19.2.1980, n. 31, gli interventi di recupero fruiscono del beneficio fiscaleanche in assenza o all’esterno delle zone di recupero.

Va precisato che la cennata interpretazione autentica non comporta il trattamento di aliquota age-volata a qualsiasi opera di manutenzione straordinaria, di restauro o di ristrutturazione edilizia, inquanto affinché si abbia intervento di recupero ai sensi dell’art. 31 della legge n. 457 occorre fare sem-pre riferimento alle norme generali per il recupero del patrimonio edilizio esistente contenute nel titoloquarto della stessa legge, prescindendo, ovviamente, da quelle disposizioni relative alla individuazionedelle zone. In sostanza, perché un intervento di recupero possa essere agevolato, è necessario che iComuni individuino gli immobili in stato di degrado mediante appositi piani, predisposti dai medesimienti o anche da privati, adottati con deliberazione del consiglio comunale. Per gli immobili non com-presi in detti piani sono parimenti consentiti interventi edilizi di recupero agevolati, purché siano rispet-tati i limiti e le condizioni stabiliti dall’art. 27 della menzionata legge n. 457 e sia stata rilasciataapposita autorizzazione all’esecuzione degli interventi da parte dei Comuni.

Va precisato, infine, che gli interventi di manutenzione straordinaria, di restauro e di risanamentoconservativo, di ristrutturazione edilizia, previsti alle lett. b), c) e d) del più volte citato ar.t 31, devonoessere effettuati, ai fini del particolare trattamento tributario, su edifici o complessi edilizi (case di abi-tazione, uffici, scuole, ecc.), con esclusione, quindi, degli immobili tipologicamente diversi, qualidighe, strade aeroporti, ecc.

Per quanto concerne, invece, gli interventi di ristrutturazione urbanistica di cui alla lett. e) dellostesso art. 31, i medesimi possono essere effettuati anche sulla rete stradale, ovvero riguardare opere diurbanizzazione primaria.

Le aliquote applicabili nel tempo alle operazioni di che trattasi sono riportate nel seguente pro-spetto:– dall’1.1.1973 al 7.2.1977 aliquota 12%– dall’8.2.1977 al 19.8.1978 aliquota 14%– dal 20.8.1978 al 2.7.1980 aliquota 6%, ovvero aliquota 3% (se trattasi di interventi effettuati dallo

Stato o da enti pubblici autorizzati, ovvero da altri soggetti con il contributo o concorso dei predettienti);

– dal 3.7.1980 al 30.9.1980 aliquota 2%– dall’1.10.1980 al 31.10.1980 aliquota 6%, ovvero aliquota 3% (se trattasi di interventi effettuati

dallo Stato o da enti pubblici autorizzati, ovvero da altri soggetti con il contributo o concorso deipredetti enti).


Il professionista indicato in oggetto premesso che una impresa edile deve procedere all’acquisto diun fabbricato in corso di costruzione (destinato ad abitazioni non di lusso ed avente i requisiti oggettividi cui all’art. 13 della legge 2.7.1949 n. 408 e successive integrazioni e modificazioni), eseguire i lavoridi ultimazione ed effettuare le vendite, ha chiesto di conoscere quale aliquota IVA sia applicabile allecompravendite allo stato rustico ed alle cessioni degli appartamenti ultimati, avuto riguardo alla circo-stanza che il fabbricato in questione ha già formato oggetto di un altro trasferimento mentre era in corsodi costruzione. Più in particolare l’istante ha fatto presente che una prima impresa ha acquistato l’area


edificabile ed eseguito la costruzione delle strutture essenziali; una seconda impresa edile ha acquistatoil tutto allo stato rustico, ha eseguito ulteriori opere di costruzione e rivenduto l’edificio sempre allostato rustico; la terza impresa edile, infine, provvede a completare la costruzione dell’edificio e, unavolta in possesso del certificato di ultimazione dello Ufficio Tecnico Comunale, ad effettuare la ven-dita. Al riguardo va anzitutto rilevato che il precedente orientamento di questa Direzione Generale circal’inapplicabilità dell’aliquota ridotta ai trasferimenti di fabbricati allo stato rustico deve ritenersi supe-rato dopo che l’aliquota del 2% è stata espressamente estesa, dall’art. 8 del D.L. 31.10.1980 n. 693 con-vertito nella legge 22.12.1980 n. 891, anche alle cessioni di fabbricati «ancorché non ultimati, purchépermanga l’originaria destinazione, effettuate dalle imprese costruttrici». Inoltre non sembra dubbioche l’aliquota ridotta debba trovare applicazione anche nel caso in cui i passaggi del fabbricato alrustico siano più di uno a condizione, beninteso:– che ciascun venditore non abbia limitato la propria attività a quella, meramente negoziale, della

compravendita, ma abbia provveduto, sia pure in parte, ad effettuare lavori di costruzione, dando intal modo un proprio contributo al conseguimento delle finalità di legge (costruzione di case non dilusso);

– che le cessioni del fabbricato allo stato rustico siano avvenute in data posteriore all’entrata in vigo-re della legge 22.12.1980 n. 891, essendo da escludere qualsiasi effetto retroattivo nella cennatanorma dell’art. 8;

– che «permanga l’originaria destinazione», cioè che il fabbricato venga poi ultimato e risulti in pos-sesso dei prescritti requisiti oggettivi.Con le limitazioni di cui sopra il beneficio dell’aliquota IVA del 2% compete sia alle due cessioni

del rustico che alla vendita del fabbricato o di porzioni del fabbricato una volta ultimato (ai sensidell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693 quale risulta dopo le modifiche apportate con l’art. 1 della legge22.12.1980, n. 891) in quanto è irrilevante, agli effetti dell’applicabilità del beneficio agli alloggi finiti,la circostanza che in precedenza i medesimi siano stati trasferiti allo stato rustico.


Con istanza diretta a codesto Ispettorato, il Comune di ..... ha fatto presente che sulla base di ordi-nanze emesse ai sensi dell’art. 15 della legge 28.1.1977, n. 10, concernente l’edificabilità dei suoli, haacquisito gratuitamente al proprio patrimonio indisponibile sei edifici allo stato rustico in località .....per utilizzarli ai fini pubblici. Il Comune istante ha inoltre fatto presente di aver ratificato in data12.11.1982, l’affidamento di appalto al Consorzio ..... dei lavori necessari per il completamento dei fab-bricati in parola. In relazione a tale situazione il Comune di ..... ha chiesto di conoscere se l’IVA sui cor-rispettivi relativi all’appalto sopradetto possa essere corrisposta nella misura del 2 per cento ai sensidell’art. 8 del D.L. n. 693/1980 convertito dalla legge 22.12.1980, n. 891 e se tale agevolazione possaessere applicata anche ad eventuali sub-appalti per opere speciali. Al riguardo, posto che il citato art. 8del D.L. 31.10.1980, n. 693 dichiara soggetta all’aliquota del 2 per cento le prestazioni di servizi dipen-denti da contratti di appalto aventi per oggetto la costruzione di case di civile abitazione non di lusso aisensi della legge 408/49 e degli edifici ad esse assimilati, di case rurali ai sensi della legge 597/73, non-ché le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione di opere di urba-nizzazione primaria e secondaria, e qualora la fattispecie prospettata si riferisce al completamento difabbricati di civile abitazione non di lusso, già realizzati al rustico da imprenditore privato poi acquisitial patrimonio del Comune, la scrivente ritiene, conformemente a quanto dichiarato in precedenti risolu-zioni, che gli appalti stipulati per l’esecuzione dei detti lavori di completamento siano soggetti all’ali-quota IVA agevolata del 2 per cento, prevista per la costruzione di unità abitative di cui all’art. 13 dellalegge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni. Torna utile precisare che l’agevolazione in discorso,non trova applicazione nel caso in cui l’immobile sia destinato integralmente ad uffici o parzialmentenella misura superiore al 25%. Per quanto concerne la stipula dei sub-appalti si conferma, parimenti,che ad essi torna applicabile il beneficio fiscale come già si è avuto modo di precisare in particolare concircolare n. 20 del 21.2.1973. Relativamente alla circostanza che gli edifici in parola, allo stato rustico,siano stati realizzati da imprenditori privati in difformità o in assenza della concessione edilizia, si fapresente che mentre i lavori relativi alla costruzione di rustici eseguiti anteriormente all’acquisizione


degli immobili da parte del Comune dovevano essere assoggettati ad IVA con l’aliquota ordinaria, gliappalti eseguiti invece successivamente fruiscono dell’aliquota agevolata – come si desume dai chiari-menti forniti dalla scrivente con risoluzione n. 300708 del 13.6.75 – purché il Comune abbia provve-duto ad emanare un apposito provvedimento di sanatoria delle costruzioni abusive. L’Ufficio IVA inindirizzo è pregato di portare a conoscenza del Comune istante il contenuto della presente, e di adottaretutti i provvedimenti che si rendono necessari per il recupero dell’IVA nella misura ordinaria, qualorasia stata applicata in sede di costruzione dei rustici abusivi, l’aliquota ridotta.


Con istanza diretta alla scrivente è stato chiesto di conoscere quale aliquota IVA sia applicabile suicorrispettivi di un contratto di appalto avente per oggetto la costruzione di una palestra da parte delComune di ....., che viene realizzata a fianco di un preesistente edificio scolastico. Al riguardo si faanzitutto rilevare che, ai sensi dell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito con modificazioni nellalegge 22.12.1980, n. 891, sono da assoggettare all’IVA con l’aliquota ridotta del 2%, fra l’altro, gli edi-fici scolastici, in quanto assimilati alle case di civile abitazione non di lusso, in base alla disposizionecontenuta nella legge 19.7.1961, n. 659. Ne consegue che la costruzione di una palestra scolastica, inquanto pertinenza della scuola cui accede va assoggettata alla IVA con la stessa aliquota prevista per lacostruzione dell’edificio principale, come del resto la scrivente ha già avuto modo di chiarire in passato.Tuttavia, nel caso prospettato, dalla documentazione prodotta dalla parte, mentre si evince con chia-rezza che esiste una connessione materiale fra i due immobili, essendo la palestra costruita a fiancodella scuola, non risulta con altrettanta evidenza se il Comune committente voglia destinare la palestraal servizio dell’edificio scolastico annesso. Ed invero nel contratto comunale si fa riferimento soltantoalla «costruzione di una palestra comunale con annessi servizi», per determinare l’applicazionedell’IVA sui corrispettivi del contratto di appalto in questione, è necessario che si proceda prima ad unaccertamento di fatto, tendente a stabilire in modo univoco la volontà del Comune committente, e solosuccessivamente codesto Ispettorato si pronuncerà in merito al quesito prospettato, applicando i criteriinterpretativi dianzi cennati.

Ris. min. 9 marzo 1985, n. 400039 ▲AI 47

Il presidente dell’Unità Sanitaria Locale di ..... ha fatto presente che sono stati affidati in appaltoalla Società ..... di ....., un complesso di lavori atti ad ampliare il preesistente sistema viario di accessoalla sede ospedaliera dell’U.S.L. medesima, e ciò anche in funzione dell’ampliamento e costruzione dinuovi reparti di degenza. In particolare gli interventi da eseguire sono i seguenti:a) lavori di scavo a sezione, scavi di sbancamento, scavi in presenza di acqua necessari per livellare

piani di campagna e predisporre un fosso di fondo valle a contenere fognature ovoidali;b) lavori di fognature (collettore principale per convoglio di acque piovane diametro cm 100) e poz-

zetti di raccolta acqua piovana e tubazioni di collegamento con il collettore;c) riporti di terra e di materiale per sottofondi stradali e per piazzali di parcheggio;d) pavimentazione di piazzali, strada, marciapiedi;e) cordonati e delimitazione piazzali e di zone da destinarsi a verde;f) impianto di illuminazione per la strada di accesso e piazzali di parcheggio;g) segnaletica stradale verticale e orizzontale.

In merito ai prospettati quesiti si fa preliminarmente osservare che l’applicazione dell’IVA conl’aliquota ridotta del 2% si applica, ai sensi dell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693, fra l’altro, allacostruzione di opere di urbanizzazione primaria menzionate nell’art. 4 della legge 29.9.1964, n. 847, frale quali rientrano anche le «strade residenziali», gli «spazi di sosta e parcheggio», le «fognature», la«pubblica illuminazione». Inoltre si pone in evidenza che gli ampliamenti di immobili agevolati sog-giacciono alla stessa aliquota applicabile alla costruzione del bene ex novo, in quanto l’ampliamentodeve considerarsi una nuova parziale costruzione. Sulla base dei suesposti criteri, più volte affermati


dalla scrivente, ne consegue che l’imposta sul valore aggiunto deve applicarsi con l’aliquota ridotta del2% sui corrispettivi degli appalti aventi per oggetto la realizzazione dell’impianto di illuminazione e difognatura relativi alla strada di accesso dell’ospedale ed ai piazzali di sosta (lettere b) ed f)). Per quantoconcerne, poi, i lavori di sbancamento e di riporto di terra di cui alle lettere a) e c), si dichiara che glistessi sono soggetti all’IVA con l’aliquota ridotta del 2% soltanto se tali lavori sono effettuati in rela-zione alla costruzione della fognatura ovvero dell’impianto della strada di accesso e dei piazzalisopraindicati, in quanto, in tali ipotesi, detti lavori sono da considerare operazioni «relative» alla realiz-zazione di immobili agevolati, come già chiarito dalla scrivente per un caso analogo con risoluzione n.363854 del 24.1.1977. Per quanto riguarda, invece, i lavori di segnaletica e di cordonatura di cui alle let-tere e) e g), si precisa che i medesimi sono da assoggettare all’IVA con l’aliquota ordinaria, non essendogli stessi riconducibili fra le operazioni agevolate di cui al menzionato articolo 8 del D.L. n. 693. Infine,relativamente agli appalti concernenti la pavimentazione di strade, piazzali e marciapiedi, di cui alla let-tera d) di cui sopra, si chiarisce che i relativi corrispettivi sono da assoggettare all’IVA con l’aliquotaridotta del 2% soltanto se detta pavimentazione viene effettuata in relazione alla costruzione oall’ampliamento di nuove strade o parcheggi. In caso contrario l’IVA si rende applicabile con l’aliquotaordinaria del 18%.


La Cassa Depositi e Prestiti – Servizi Studi Legali e Contenzioso – ha fatto presente che taluni entilocali costruiscono degli impianti sportivi, che destinano a servizio dell’intero comune e del suo hinter-land e non a servizio di una zona della città che possa propriamente definirsi «quartiere». Ciò posto, hachiesto di conoscere se detti immobili possano essere considerati «impianti sportivi di quartiere» e, per-tanto, se sui corrispettivi dei contratti di appalto relativi alla costruzione dei medesimi possa applicarsil’IVA con l’aliquota ridotta del 2%, ai sensi dell’articolo 8, punto 2, del D.L. 31.10.1980, n. 693, con-vertito, con modificazioni, nella legge 22.12.1980, n. 891. Al riguardo si precisa, anzitutto, che il punto2 del cennato art. 8 prevede l’applicazione dell’IVA con l’aliquota ridotta del 2%, fra l’altro, alle presta-zioni di servizi relative a contratti di appalto che hanno per oggetto la costruzione di opere di urbanizza-zione secondaria, di cui all’art. 4 della legge 29.9.1964, n. 847, integrato dall’articolo 44 della legge22.10.1971, n. 865. Rientrano fra tali opere anche «gli impianti sportivi di quartiere», «i mercati diquartiere» e «le aree verdi di quartiere». Ciò premesso si fa presente che la scrivente, con risoluzione n.344478 del 14.5.1984, ha già precisato che le opere di urbanizzazione secondaria anzicennate (impiantisportivi, mercati, aree verdi) debbono essere qualificate «di quartiere» non soltanto nel caso che sianodestinate ad essere utilizzate dagli abitanti di una determinata zona urbana ma anche allorché vengonorealizzate per essere messe a disposizione dell’intera popolazione di un piccolo centro abitato. Con lastessa risoluzione, si è precisato che la qualificazione tipologica delle infrastrutture da realizzare daicomuni rientra nella competenza dei medesimi, che in sede di predisposizione degli strumenti urbani-stici generali e particolareggiati devono individuare le aree edificabili e i tipi di immobili che sullemedesime possono realizzarsi. Conseguentemente, la qualificazione delle infrastrutture sportive come«impianti di quartiere», va effettuata in relazione alle singole fattispecie concrete, tenendo comunquepresente i criteri generali dianzi cennati.


Codesto Ispettorato ha fatto presente che la società .... con sede in ....., svolge la propria attività nelcampo della prefabbricazione industriale ed agricola, producendo componenti in cemento armato, chevengono fra l’altro impiegati nel campo delle costruzioni rurali. In sede di verifica è stato contestatoalla citata società, da parte di funzionari dell’Ufficio IVA di ....., l’inesatta applicazione del tributo sutalune forniture di detti prodotti. In particolare i verbalizzanti hanno ritenuto che la società in questione,nella realizzazione di stalle o parti di esse con elementi prefabbricati, abbia posto in essere dei contrattidi fornitura con relativa posa in opera (vendita) e non dei contratti di appalto, con la conseguenza che


l’IVA sui relativi corrispettivi doveva essere applicata con l’aliquota ridotta del 10% e non del 2% comeha invece ritenuto la parte nella convinzione che si trattasse di contratti di appalto aventi per oggetto larealizzazione di immobili agevolati. I rilievi dei verbalizzanti si basano su tre ordini di considerazioni:1) la mancata previsione, nelle condizioni generali di fornitura, di una clausola che preveda una

diretta responsabilità decennale;2) la presunta mancanza di una distinta attrezzatura ovvero di una straordinaria organizzazione del

lavoro con gestione a proprio rischio;3) la pura elencazione in fattura – in relazione alla natura, qualità e quantità dei beni e servizi for-

manti oggetto dell’operazione – degli elementi prefabbricati e materie consegnate.Tutto ciò premesso, codesto Ispettorato ha chiesto di conoscere l’avviso della scrivente in merito

alla prospettata questione. Al riguardo si fa anzitutto rilevare che per un’esatta soluzione del quesitooccorre distinguere fra contratti che hanno per oggetto la costruzione e cessione di fabbricati rurali age-volati e contratti che prevedono soltanto la realizzazione di parti di detti fabbricati di nuova costruzione.Nella prima ipotesi non possono nascere dubbi interpretativi, in quanto l’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n.693, convertito nella legge 22.12.1980, n. 891, prevede l’applicazione dell’IVA con l’aliquota del 2%sia sulle cessioni di fabbricati rurali di cui all’art. 39 del D.P.R. 29.9.1973, n. 597, effettuate dalle«imprese costruttrici», sia sugli appalti relativi alla costruzione dei medesimi. Né assume rilevanza, nelcaso di specie, la circostanza che detti immobili siano realizzati con elementi prefabbricati, in quanto laagevolazione di cui si tratta non è condizionata dalla tecnica di costruzione adottata. Tale assunto, delresto è conforme a quanto già precisato dalla scrivente con nota n. 503351 del 12.3.1974, relativa allecessioni di case di abitazione non di lusso prefabbricate effettuate dalle imprese costruttrici. Nellaseconda ipotesi, invece, e cioè allorché si realizzano soltanto in parte fabbricati rurali, occorre valutarein concreto quale sia l’effettiva volontà delle parti, che è deducibile non soltanto dalle clausole contrat-tuali – potendo le stesse non essere sufficientemente chiare o addirittura non sussistere – ma anche esoprattutto tenendo presente ciò che in effetti si vuole realizzare. Pertanto, se le parti hanno realizzatoun autonomo trasferimento dei beni, si è in presenza di una cessione, anche se sia stata prevista la posain opera dei beni stessi; mentre nel caso in cui le parti intendono realizzare un opus, allora si è in pre-senza di un contratto di appalto. In base alla documentazione trasmessa in allegato alla nota sopraindi-cata, la scrivente non ravvisa alcun motivo per addivenire ad una conclusione diversa da quella a cui èpervenuto codesto Ispettorato. Ed invero da detta documentazione risulta:a) uno schema di condizioni generali di fornitura dal quale non può scaturire una fisionomia univoca

della tipologia negoziale: infatti alcune clausole sono tipiche delle forniture, mentre altre richia-mano espressamente il contratto di appalto;

b) uno schema di contratto, successivo al primo, che, invece, in modo univoco depone per la figuradell’appalto;

c) dichiarazioni di inizio lavori fatti dall’intestatario della concessione edilizia ai Comuni interessati,dalle quali risulta che l’esecuzione delle opere è stata affidata in appalto alla Ditta ..... .La predetta documentazione porta a concludere che in base al primo documento le conclusioni non

possono essere univoche, mentre sulla base dell’altro schema i contratti sarebbero da qualificare, inlinea di massima, come appalti, salvo poi esaminare in concreto i singoli casi. In merito alle osserva-zioni formulate dall’Ufficio IVA di ..... si osserva, poi, che la non inclusione nelle condizioni generalidella clausola relativa alla responsabilità decennale ex art. 1669 cod. civ. non assume rilevanza al fine distabilire se, nel caso di specie, si è in presenza di un contratto di appalto o di vendita, in quanto taleresponsabilità scaturisce ex lege, allorché sia stato posto in essere un contratto di appalto, non occor-rendo quindi che la stessa sia prevista espressamente nell’atto scritto. Parimenti non influente si appa-lesa il rilievo concernente l’indicazione in fattura dei singoli beni, in quanto, come ha fatto rilevaregiustamente codesto Ispettorato, nelle fatture in discorso non vengono indicati soltanto la tipologia e laquantità dei componenti che si incorporano nell’immobile da realizzare, ma nelle stesse si fa espressoriferimento al tipo di immobile commissionato di cui vengono poi elencati i beni utilizzati. Decisivoappare, inoltre, ai fini della qualificazione del contratto di appalto, la circostanza che il prezzo indicatoè riferito all’opera nel suo insieme e non ai singoli pezzi che la compongono. Per quanto attiene poi alrilievo dell’Ufficio circa la inesistenza di una specifica organizzazione d’impresa per la realizzazione didette opere, si fa anzitutto rilevare che l’esistenza di tale requisito, per stabilire se la fattispecie nego-ziale integri o meno un contratto di appalto, costituisce un criterio applicabile, per l’interpretazione delcontratto, in via del tutto residuale, e cioè nei casi limiti ove non sia possibile, qualificare la tipologia


negoziale attraverso un’espressa previsione delle parti. Sulla base delle suesposte considerazioni, neconsegue che, per quanto riguarda la costruzione di fabbricati rurali (ovvero le cessioni degli stessi)l’IVA deve essere applicata dalla Società in questione con l’aliquota ridotta del 2%, sempreché, benin-teso, i fabbricati rurali realizzati siano riconducibili fra quelli indicati nell’art. 39 del D.P.R. 29.9.1973,n. 597, come richiede espressamente l’art. 8 del D.L. n. 693 anzicennato. Per quanto attiene invece allarealizzazione di parti di fabbricati, per un’esatta applicazione dell’aliquota applicabile, è necessarioprocedere ad un attento esame delle concrete fattispecie, come ritiene anche codesto Ispettorato,tenendo presente i criteri di massima forniti dalla scrivente di cui sopra è cenno. Comunque, è appena ilcaso di precisare, che l’agevolazione in questione non si applica ai semplici rifacimenti o ristruttura-zioni di fabbricati rurali, ma soltanto alla realizzazione, sia pure parziale, di nuovi fabbricati. L’UfficioIVA in indirizzo potrà adottare i provvedimenti di propria competenza tenendo presente i principi sopradelineati.


Con istanza diretta alla scrivente il Comune di ..... ha chiesto di conoscere se una palestra copertaannessa ad una scuola, da realizzare nel Comune stesso, possa essere considerata «impianto sportivo diquartiere» e, quindi, usufruire dell’agevolazione IVA prevista per tali opere di urbanizzazione dall’art.8, punto 2, del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito con modificazioni nella legge 22.12.1980, n. 891. Alriguardo, si fa anzitutto rilevare che dagli accertamenti effettuati dall’Ufficio Tecnico Erariale di ..... lapalestra in questione risulta destinata ad «attività sportive e ricreative» degli allievi delle scuole medie edel liceo del Comune istante. Tale utilizzazione settoriale non consente di qualificare la predetta pale-stra come impianto sportivo di quartiere, e cioè di un’attrezzatura destinata ad essere utilizzata dallageneralità dei cittadini (risoluzione ministeriale n. 344478 del 14.5.1984). Tuttavia, giova altresì far rile-vare che la palestra in argomento, stante la connessione fisica e strumentale con la scuola cui accede, vaconsiderata come palestra scolastica. Conseguentemente, come già chiarito in passato per casi analoghi(ris. min. n. 500960 del 27.6.1974 – ris. min. n. 501889 del 23.9.1975) sul contratto d’appalto relativoalla costruzione di detto edificio l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridotta (attualmente 2%) pre-vista per la costruzione di scuole, che sono fabbricati assimilati alle case di abitazione non di lusso, dicui all’art. 13 della legge 2.7.1949 n. 408.

Circ. min. 11 luglio 1986, n. 43/3153 ▲AI 51

6. Prestazioni professionali relative ad appaltiIl problema prospettato concerne, in particolare, la determinazione dell’ambito di applicazione di

detta norma, che prevede l’aliquota IVA del 2 per cento per le prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti di appalto aventi per oggetto gli interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n.457. Dopo un ampio dibattito i convenuti concordano nel senso che l’agevolazione in discorso nonpossa essere estesa alle prestazioni professionali per le seguenti motivazioni. Laddove il legislatore havoluto comprendere nell’agevolazione le prestazioni di servizi professionali connesse con appalti diricostruzione lo ha detto espressamente. Vedasi al riguardo:1) art. 40, lettera f), del D.L. 18.9.1976, n. 648, convertito nella legge 30.10.1976, n. 730;2) art. 5, lettera f), del D.L. 5.12.1980, n. 799, convertito con modificazioni nella legge 22.12.1980, n.

875.Infatti, il citato art. 40, nel ventaglio delle agevolazioni previste, alla lettera a) usa l’espressione «...

prestazioni di servizi effettuate in dipendenza di contratti di appalto e di mutuo relativi alla costruzionedei fabbricati stessi», mentre alla lettera f), in relazione alla ricostruzione di opere pubbliche o di pub-blica utilità, nella analoga formulazione di cui alla lettera a), include l’inciso «anche professionali».Pertanto, se il legislatore ha usato due formulazioni analoghe in cui soltanto in una ha incluso nell’age-volazione le prestazioni professionali lo ha fatto evidentemente con il preciso scopo di non prevedereuna identica portata dell’agevolazione, nel senso che soltanto in una e non in entrambe ha voluto conce-


dere l’agevolazione per le prestazioni professionali. Trattandosi, poi, di agevolazioni tributarie, è stataricordata l’inderogabilità del principio in base al quale l’agevolazione non può essere applicata fuori daicasi espressamente previsti. È stato fatto, inoltre, presente che il legislatore IVA ha usato in diversedisposizioni la dizione «prestazioni di servizi dipendenti da contratto di appalto» con l’intento precisodi volersi riferire alla realizzazione dell’opus che è oggetto del contratto di appalto. Vedasi al riguardoart. 3, primo comma, del D.P.R. n. 633, il successivo art. 8-bis, lettera e), in cui è stato usato l’aggettivo«relativi» anziché dipendenti, il successivo art. 16, terzo comma.


Il Ministero dell’interno ha fatto presente che la società I. ha richiesto l’integrazione dell’aliquotaIVA del 3 per cento (dal 15 per cento al 18 per cento) su talune fatture emesse nei suoi confrontinell’anno 1984 e liquidate nel successivo anno 1985, sostenendo che le stesse pur essendo state emesseai sensi dell’art. 21 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, sono state contabilizzate nel registro delle fatture insospeso previsto dalla circolare ministeriale 32/501388 del 27.4.1973 e non su quello di cui all’art. 23del medesimo D.P.R. n. 633. Ciò premesso il Dicastero ha chiesto di conoscere se sia tenuto o meno acorrispondere su tali fatture l’integrazione dell’aliquota IVA del 3 per cento disposta dal D.L.19.12.1984, n. 853, convertito, con modificazioni, nella legge 17.2.1985, n. 17. Esaminata la questioneed acquisito in merito il parere dell’Ispettorato compartimentale di ..... si fa presente che l’art. 1, undi-cesimo comma del richiamato D.L. n. 853, prevede che le variazioni delle aliquote dell’imposta sulvalore aggiunto, tra le quali è compreso l’allineamento al 18 per cento dell’aliquota IVA del 15, 20 e 30per cento, non si applicano alle operazioni effettuate nei confronti dello Stato e degli enti e istituti indi-cati nell’ultimo comma dell’art. 6 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, per le quali alla data del 31.12.1984 siastata emessa e registrata la fattura ai sensi degli artt. 21, 23 e 24 del predetto decreto, ancorché alla datastessa il corrispettivo non sia stato ancora pagato. Ciò premesso si fa presente che la richiamata disposi-zione contenuta nell’art. 1 del D.L. n. 853 non torna applicabile nel caso in rassegna atteso che lasocietà I. avvalendosi della facoltà prevista dalla richiamata circolare 32/501388 del 1973 ha registratole fatture in argomento nel registro delle fatture in sospeso e non ha conseguentemente, entro il31.12.1984, riportato le fatture stesse nel registro di cui all’art. 23, ai fini della liquidazione e del versa-mento del tributo. Pertanto, si dichiara che la società I. ai sensi del successivo art. 26, primo comma delD.P.R. n. 633 aveva l’obbligo di emettere nei confronti del Dicastero le cennate fatture di integrazionedell’aliquota IVA.

Circ. min. 30 agosto 1987, n. 683/9516 ▲AI 53

A seguito di ulteriori chiarimenti forniti dalla Direzione Generale delle tasse e II.II ed a parzialemodifica di quanto comunicato con la nota n. 1023/9516/IX del 2.5.1986 si fa presente che le cessionidi materie prime e semilavorate indicate nell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693 convertito con modifica-zioni nella legge 22.12.1980, n. 891 sono da assoggettare all’IVA con l’aliquota del 9 per cento, allor-ché le stesse siano oggettivamente destinate all’edilizia. Pertanto, una volta riconosciuto il normaleimpiego del bene nel settore edilizio, nessuna dichiarazione deve essere richiesta all’acquirente dellematerie prime e semilavorate in argomento, in quanto il carattere oggettivo della destinazione va consi-derato in genere in relazione a determinati materiali. Il carattere oggettivo dell’agevolazione, confer-mato dalla circolare n. 14 del 17.4.81 della Direzione Generale delle Tasse, risulta non solo dalledisposizioni contenute nell’art. 2 nel D.L. 30.8.1980, n. 503, decaduto per mancata conversione inlegge, ma anche da quelle di cui al secondo comma del richiamato art. 8 del D.L. n. 693. La differenzatra le due normative sta nel fatto che il D.L. n. 503 si riferiva a tutte le materie prime e semilavorate perl’edilizia, mentre il D.L. n. 603 limita il predetto beneficio fiscale solo a determinati materiali (inerti,impermeabilizzati, fibre di vetro ecc.). Per quanto riguarda invece le cessioni e importazioni di benifiniti destinati all’edilizia, si rende necessaria, ai fini dell’applicazione dell’IVA con l’aliquota del 2 percento, la dichiarazione da parte dell’acquirente o importatore del loro effettivo impiego nelle costru-


zioni agevolate, in quanto per detti beni tale ultima condizione è prevista dal primo comma, punto 5, delcitato art. 8 D.L. 693.

Riun. Isp. Comp. 17, 18 e 19 febbraio 1988 ▲AI 54

È stato posto il quesito circa l’applicabilità o meno dell’aliquota IVA ridotta del 2 per cento previ-sta dall’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito con modificazioni nella legge 22.12.1980, n. 891,sugli interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, effettuati su singole unità abi-tative facenti parte di un edificio di maggiore consistenza anziché sull’intero edificio stesso. I presenti,danno unanimemente risposta affermativa, sempreché naturalmente sia stata rilasciata licenza (o dichia-razione) da parte del comune dalla quale risulti che gli interventi sono autorizzati ai sensi della menzio-nata legge n. 457 e che i lavori riguardano una delle fattispecie previste dall’art. 31 – esclusa la lettera a)– della stessa legge. La correttezza di tale decisione del consesso discende dalle seguenti considera-zioni:a) nessuna norma prevede che i lavori di recupero debbano essere effettuati contestualmente sull’intero

edificio, potendo anche gli stessi essere realizzati con gradualità nel tempo ove le condizioni obiet-tive di recupero consentano il frazionamento di tali interventi;

b) non può nemmeno escludersi che talvolta il recupero possa interessare anziché l’intero edificio unao più unità dello stesso.In assenza di norme ostative deve quindi ritenersi applicabile l’agevolazione in discorso alle fattis-

pecie come sopra prospettate, sempre che sussista la licenza o la dichiarazione del comune competente.

Ris. min. 2 agosto 1988, n. 460875 ▲AI 55

Con la nota sopraindicata codesto Ispettorato ha fatto presente che la società ....., con sede inPadova, ha costruito un fabbricato composto di unità immobiliari a diversa destinazione usufruendodell’applicazione dell’IVA con l’aliquota ridotta del 2%. Il locale nucleo di Polizia Tributaria, ritenendonon rispettate le proporzioni fra superfici delle unità ad uso residenziale e quelle degli uffici e negozi,ha contestato la legittimità dell’applicazione di detta aliquota agevolata. Premesso quanto sopra, code-sto Ispettorato ha sottoposto all’esame della scrivente la prospettata questione, chiedendo di conoscereal riguardo le determinazioni da adottare. Nel merito si osserva, anzitutto, che l’art. 8 del D.L.31.10.1980, n. 693, convertito con modificazioni nella legge 22.12.1980, n. 891, prevede fra l’altro,l’applicazione dell’IVA con l’aliquota ridotta del 2% sulle prestazioni di servizi dipendenti da contrattidi appalto aventi per oggetto la costruzione di case di abitazione non di lusso di cui all’art. 13 dellalegge 2.7.1949, n. 408 e successive modificazioni. Rientrano fra le case di abitazione di cui sopra nonsoltanto i fabbricati costituiti soltanto da unità abitative, bensì anche quelli comprendenti Uffici enegozi, purché siano rispettate le proporzioni di superficie previste dalle leggi 6.10.1962, n. 1493 e2.12.1967, n. 1212 (almeno il 50% più 1 della superficie dei piani sopraterra destinata ad abitazione enon più del 25% della superficie dei piani sopraterra destinata a negozi). Quanto sopra premesso, si farilevare che il fabbricato in questione risulta così costituito:a) mq 2121,88 di superficie destinati a negozi;b) mq 1051 di superficie destinati a portici;c) mq 3173,44 di superficie destinati ad uffici;d) mq 5862,28 di superficie destinati ad uso residenziale;e) mq 1716,99 di superficie di locali sottotetto destinati a servizi delle unità residenziali.

Tali ultimi locali erano, in base alla concessione edilizia originaria, destinati a magazzini, ma èstata richiesta sanatoria per il mutamento di destinazione ai sensi delle norme relative al condono edili-zio. In presenza di tale situazione e tenuto conto delle richiamate disposizioni di legge, ne consegue chel’applicazione dell’IVA con l’aliquota ridotta del 2%, relativamente alla costruzione di detto immobile,si rende possibile soltanto se risultano soddisfatte le seguenti condizioni:– la superficie destinata a portici non deve essere computabile con quella dei negozi;


– per i locali sottotetto sia stata ottenuta la concessione in sanatoria ovvero sia stata richiesta dettaconcessione e la relativa documentazione sia presentata ai competenti Uffici finanziari, ai sensidelle disposizioni contenute nell’art. 46 della legge 28.2.1985, n. 47 e successive modificazioni.Per quanto concerne la prima condizione si fa rilevare che, secondo quanto precisato dal comune di

Dolo con attestati del 20.9.1986 e 22.11.1986, i portici di cui sopra è cenno sono gravati «da servitù diuso pubblico», cioè adempiono sostanzialmente alla funzione di marciapiede e, quindi, – tranne unadiversa situazione di fatto – non dovrebbero essere considerati quali pertinenze dei negozi o, comunque,rientrare nel calcolo della superficie dei piani sopraterra del fabbricato in questione. Per quanto attienepoi all’esistenza della seconda condizione, non possedendo la scrivente alcuna documentazione in talsenso, si rende necessario da parte di codesto Ispettorato accertare se è stata concessa o richiesta la pre-scritta concessione in sanatoria, ai sensi della menzionata legge n. 47 e successive modifiche. Infatti incaso negativo, la costruzione dell’immobile in difformità dell’originaria concessione edilizia farebbevenir meno l’applicazione dell’IVA con l’aliquota ridotta per l’intero fabbricato, ai sensi dell’art. 41-terdella legge 17.8.1942, n. 1150, introdotta con l’art. 15 della legge 6.8.1967, n. 765.


Con istanza diretta alla scrivente la Cassa di Risparmio di Firenze, premesso che intende realizzarelavori di ristrutturazione e sistemazione di alcuni locali da adibire a sede di una propria agenzia, hachiesto di conoscere se l’aliquota IVA del 2 per cento, prevista dall’art. 8, lettera e), del D.L.31.10.1980, n. 693, convertito nella legge 22.12.1980, n. 891, per gli interventi di recupero di cuiall’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, si renda applicabile anche nell’ipotesi in cui i locali da ristruttu-rare siano condotti in tutto o in parte in locazione e che il locatore sia il titolare della licenza ediliziamentre il locatario stipuli il contratto di appalto per i lavori e ne sostenga il relativo onere; se i predettilavori possano essere eseguiti anche su porzione dell’edificio medesimo; infine se sia indispensabile, aifini della cennata agevolazione, il rilascio da parte del Comune di una dichiarazione attestante che ilavori di cui in premessa sono effettuati ai sensi della legge 457/1978. Al riguardo, premesso chedall’esame delle disposizioni vigenti non si rileva l’esistenza di una norma in base alla quale i cennatilavori di recupero debbano essere effettuati contestualmente sull’intero edificio, la scrivente ritiene chei medesimi possano essere realizzati con gradualità nel tempo, anche perché non è da escludere a prioriche il recupero possa interessare anziché l’intero edificio una o più unità dello stesso. Si rammentainfine che per l’applicazione del richiamato beneficio tributario, è indispensabile che il Comune rilasciuna licenza (ovvero una dichiarazione) dalla quale risulti che i cennati interventi sono autorizzati aisensi della citata legge n. 457/1978 e che i medesimi riguardano una delle fattispecie previste dall’art.31, – esclusa la lettera a) – della stessa legge. tale situazione la scrivente ritiene che sia ininfluente, aifini dell’applicazione dell’IVA del 2 per cento, la circostanza che gli immobili da restaurare siano con-dotti in locazione e che sia il conduttore anziché il proprietario ad appaltare i lavori e sopportarnel’onere. Ciò in quanto, sebbene a norma del diritto comune l’onere delle opere di straordinaria manu-tenzione sia a carico del locatore, tuttavia, nulla vieta, trattandosi di una norma che può essere derogatadalla libera autonomia contrattuale delle parti, che lo stesso onere, come è dato rilevare dal contratto dilocazione registrato a Firenze il 13.8.1985 al n. 7548, sia assunto contrattualmente dal locatario.


Con istanza diretta alla scrivente il Prof. L.D.A., con studio in Genova, via ..., ha fatto presente cheil Comune di Genova, nell’ambito di un intervento di ristrutturazione urbanistica comprendente la rico-struzione del Teatro Carlo Felice di Genova, ha dato in appalto alla società M.V. di A., quale capo-gruppo di un’associazione temporanea di imprese, la realizzazione di detta ricostruzione. Lamenzionata Società ha poi subappaltato la costruzione e la messa in opera dei macchinari e degliimpianti relativi alla realizzazione del nuovo palcoscenico del teatro alla Società W.B.A.G. con sede inVienna.


In particolare la Società testé citata dovrà realizzare:a) macchine di palcoscenico e sottopalco;b) macchinari superiori;c) mezzi di trasporto per palcoscenici laterali;d) impianti meccanici di sicurezza;e) impianti elettrici ed elettronici.

Il professionista istante ha fatto altresì presente che per la realizzazione dei suddetti macchinaried impianti la Società estera W.B.A.G. sopraccennata importerà dall’Austria gran parte dei compo-nenti per la costruzione dei suindicati macchinari ed impianti e in minor parte li acquisterà o faràcostruire in Italia. Inoltre il medesimo ha precisato che la predetta società austriaca ha stabilito diistituire a Genova, prima dell’inizio dei lavori, una stabile organizzazione ai sensi dell’art. 7, comma3, del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni.

Tutto quanto premesso, ha chiesto di conoscere con quale aliquota sia applicabile l’IVA sulleimportazioni e sugli acquisti dei componenti occorrenti per la realizzazione dei predetti macchinari edimpianti.

Al riguardo si precisa anzitutto che sulle cessioni ed importazioni di beni finiti destinati alla realiz-zazione degli interventi di recupero di cui alle lettere b), c), d) ed e) della legge 5.8.1978, n. 457, l’IVAsi applica con l’aliquota del 2% ai sensi del primo comma, punti 3 e 6, dell’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n.693, convertito con modificazioni dalla legge 22.12.1980, n. 891.

Per beni finiti la scrivente ha più volte precisato che devono intendersi quei beni, diversi dallematerie prime e semilavorate, che si incorporano nel fabbricato senza perdere la loro individualità costi-tuendone elementi non soltanto funzionali ma anche strutturali.

Sulla base di tali precisazioni e tenuto conto della documentazione allegata dalla parte istante, aifini di una esatta individuazione della tipologia dei macchinari e impianti anzicennati, ritiene la scri-vente che possono essere considerati «beni finiti» nel senso sopraesposto i macchinari e gli impianti dicui sopra in quanto funzionalmente e strutturalmente incorporati nell’immobile in questione (palcosce-nico del teatro).

Pertanto relativamente a detti impianti e macchinari l’IVA con l’aliquota ridotta del 2% si appli-cherà sia sul corrispettivo relativo al contratto di subappalto stipulato fra la società M.V. di A. e lasocietà W.B.A.G. di Vienna sia sugli acquisti e importazioni di beni occorrenti per la realizzazione deimedesimi impianti e macchinari, sempreché, beninteso, anche in quest’ultima ipotesi trattasi di beni«finiti» nel senso sopracennato e non di materie prime o semilavorate (quali: tavole, ferro, chiodi,pedane mobili, pannelli, ecc.).

È comunque appena il caso di far rilevare che nel caso prospettato per usufruire della predetta age-volazione è necessario che i lavori di ristrutturazione del teatro siano riconducibili fra gli interventi direcupero di cui alla lettera e) del citato art. 31, come dichiarato dalla parte nell’istanza diretta a codestoIspettorato, ma la cui documentazione in allegato non risulta pervenuta alla scrivente.

Circ. min. 31 maggio 1989, n. 25/550492 ▲AI 58

Il comma 2-bis dell’art. 38 del D.L. 2.3.1989, n. 69, introdotto dalla legge di conversione27.4.1989, n. 154, ha previsto testualmente che «le disposizioni dell’art. 34 relative all’imposta sulvalore aggiunto concernenti le assegnazioni, anche in godimento, di case di abitazione, fatte ai socida cooperative, si applicano a decorrere dall’1.8.1989». In merito a tale disposizione si ritiene oppor-tuno fornire le seguenti delucidazioni. Il citato decreto legge 2.3.1989, ha voluto, fra l’altro, ricon-durre nella sua sede naturale – nell’IVA – tutti gli atti di assegnazione di case di abitazione non dilusso effettuate da cooperative edilizie ai propri soci. A tal fine si è reso necessario, anzitutto, abro-gare le disposizioni che prevedevano, in linea generale, l’assoggettamento alle imposte di registro,ipotecarie e catastali per le assegnazioni di case da parte di cooperative edilizie e, quindi, procedere ariformulare le disposizioni che regolavano in via residuale, l’applicazione dell’IVA per talune di detteassegnazioni. Pertanto è stata prevista, con l’art. 34 del D.L. n. 69/1989, l’abrogazione delle lettere g)degli articoli 2 e 3 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, che ponevano fuori campo dell’applicazionedell’IVA le assegnazioni sia in proprietà che in godimento di case di abitazione non di lusso da parte


di cooperative ai propri soci, con conseguente applicazione dell’imposta di registro per il principiodell’alternatività dei due tributi. Inoltre si è proceduto ad abrogare – con lo stesso art. 34 – i commiterzo, quarto e quinto dell’art. 8 del D.L. n. 693/1980, che stabilivano il trattamento di dette assegna-zioni agli effetti delle imposte di registro, ipotecarie e catastali consistente nell’applicazione inmisura fissa di tali imposte in presenza delle condizioni oggettive e soggettive ivi indicate. Conte-stualmente è stata prevista l’abrogazione del sesto comma del richiamato art. 8, che concerneval’assoggettamento all’IVA con l’aliquota ridotta 2% per le assegnazioni effettuate in assenza di una opiù delle predette condizioni. Infine si è dovuta riformulare la disposizione del punto 26), parteseconda, della tabella A allegata al citato D.P.R. n. 633, che aveva recepito il contenuto della norma dicui al sesto comma del menzionato art. 8. Il nuovo regime (assoggettamento all’IVA per tutte le asse-gnazioni di case non di lusso in cooperative) doveva entrare in vigore l’1.1.1989. Senonché, nel con-vertire in legge il decreto n. 69, in discorso, il legislatore ha ritenuto opportuno differire l’entrata invigore della nuova normativa all’1.8.dello stesso anno, con la disposizione contenuta nel comma 2-bis dell’art. 38 anzicennato. Con tale norma si è voluto sostanzialmente far slittare la nuova disciplinalasciando nel frattempo sussistere la previgente legislazione agevolativa relativa alle assegnazioni inargomento. Ed invero il riferimento alle disposizioni «relative all’IVA», contenute nel citato comma2-bis va inteso come un differimento di tutte le norme di cui al menzionato art. 34, concernenti leassegnazioni in questione, in quanto anche la disciplina prevista per tali assegnazioni in materia diimposte di registro ipotecarie e catastali è pur sempre contenuta in disposizioni emanate in relazioneall’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto (articoli 2 e 3, del D.P.R. n. 633/1972 – decreto isti-tutivo dell’IVA –; art. 8 del D.L. n. 693/1980, che ha disciplinato l’applicazione dell’IVA nel settoreedilizio). Conforta tale interpretazione, oltre alla ratio della disposizione testé esaminata, anche lanorma contenuta nell’art. 1 secondo comma, della legge di conversione del decreto n. 69, che nel faresalvi gli atti, i provvedimenti adottati e gli effetti prodotti e i rapporti giuridici sorti sulla base del pre-cedente e analogo D.L. 30.12.1988, n. 550, non convertito, ha voluto però escludere quelli in materiadi IVA relativi alle assegnazioni in argomento. Tale esclusione (che consente, in pratica, a chi haeffettuato le assegnazioni assoggettate all’IVA con l’aliquota del 4% ai sensi del D.L. n. 550, di poterrichiedere la modifica di tale trattamento tributario applicando il regime previgente), in tanto si giu-stifica in quanto presuppone la sussistenza delle preesistenti agevolazioni previste sia in materia diIVA che di imposte di registro, ipotecarie e catastali. In sintesi la volontà del legislatore, quale sidesume dal combinato disposto di cui all’art. 1, comma 2, della legge n. 154 e all’art. 38, comma 2-bis, del decreto in rassegna, è quella di prorogare al 31.7.1989 tutta la normativa agevolativa previstaper le assegnazioni di case a soci da parte di cooperative edilizie previgente alla nuova disciplina, lacui applicazione decorrerà dall’1.8.1989. Si precisa infine che la preesistente disciplina in materia diIVA oggi applicabile prevede tra l’altro all’art. 8, sesto comma del D.L. 31.10.1980, n. 693, comemodificato dalla legge di conversione 22.12.1980 n. 891, l’applicazione dell’aliquota del 2% in casodi assegnazione di case non di lusso di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949 n. 408, e quella ordinarianelle altre ipotesi. È il caso di aggiungere, infine, che qualora ricorrano i requisiti indicati nel terzocomma dello stesso art. 8 tornano applicabili le imposte fisse di registro, ipotecarie e catastali.


Con istanza del 9.6.1989 la società ..... esercente attività edilizia, ha fatto presente di aver ottenuto,dal Comune di Vicenza, la prescritta autorizzazione, di cui ha trasmesso copia, per l’esecuzione di inter-venti di manutenzione straordinaria in un proprio fabbricato sito in .....

La società stessa ha precisato altresì che i lavori di manutenzione straordinaria autorizzati rien-trano, ai fini della classificazione di intervento edilizio, tra quelli definiti dall’art. 31, lettera b), dellalegge 5.8.1978, n. 457, ed ha documentato l’assunto mediante produzione di due certificati rilasciati dalComune di Vicenza in data 28.3.1988, protocollo n. 5733 e 10.3.1989, protocollo n. 3798.

Quanto sopra è stato premesso in quanto con la richiamata istanza la società interessata ha fattopresente che pur non avendo ancora completato i lavori previsti dal progetto approvato (da ultimareentro il 5.3.1990) intende cedere il fabbricato in corso di restauro ed ha chiesto di conoscere se anche intale fattispecie si renda applicabile alla relativa operazione l’aliquota IVA del 4% prevista dalla disposi-


zione contenuta nel n. 25 della tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successivemodificazioni.

Il quesito trae motivo dalla considerazione che la richiamata disposizione dichiara applicabile iltrattamento agevolato in ordine alla aliquota per le cessioni di fabbricati o porzioni di essi sui quali sonostati eseguiti interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 456, esclusi quelli di cuialla lettera a), ceduti dalle imprese che hanno effettuato gli interventi.

Con la istanza la società interessata sostiene in buona sostanza, che lavori inerenti al ripristino alfabbricato che attengono, in definitiva, al restauro strutturale dell’edificio stesso, sono stati interamenteeseguiti restando da completare le sole opere di finitura quali i pavimenti, rivestimenti, tinteggiature diimpianti, inquadrabili, di per sé, tra i lavori di manutenzione ordinaria non rientranti in via oggettivanella previsione agevolativa di cui alla richiamata disposizione.

Premesso che gli elementi oggettivi indicati nell’istanza e sopra riportati trovano puntuale riscontronella documentazione prodotta torna utile, per la soluzione del quesito, sottolineare quanto attestato nelcertificato n. 3798 del Comune di Vicenza, laddove viene precisato «che attualmente i lavori risultanoultimati relativamente alla parte strutturale dell’edificio e al ripristino della facciata compresi i relativiserramenti, sono inoltre da realizzare le sole opere di finitura quali i pavimenti, rivestimenti, tinteggia-ture e impianti».

Analizzando il dettato normativo di cui al n. 25 della richiamata tabella A, derivato dall’art. 59della citata legge n. 457/1978 è dato rilevare che esso subordina l’applicazione dell’aliquota IVA ridottaalla specifica circostanza che la cessione concerne fabbricati «sui quali sono stati eseguiti interventi direcupero» esclusi quelli di cui alla lettera a) dell’art. 31 richiamato. La specifica formulazione dellanorma tributaria si pone in perfetta linea con gli obiettivi della legge n. 457 costituiti da interventi strut-turali finalizzati al ripristino del patrimonio edilizio, al fine di frenare il degrado e non certo alla realiz-zazione di opere qualificabili di manutenzione ordinaria.

Le opere alla cui realizzazione viene subordinata l’applicazione del beneficio fiscale in occasionedella successiva cessione dei fabbricati (sui quali sono stati eseguiti interventi di recupero) non possonoche individualizzarsi, come già più volte precisato dalla scrivente, in quelle di portata straordinaria atti-nenti quindi alle parti strutturali degli edifici, specificatamente indicati nelle lettere da b) a d) del citatoart. 31, per cui assumono funzione di complementarietà quelle qualificate di ordinaria manutenzionedalla lett. a).

Da quanto sopra affermato si evince che il riconoscimento dell’aliquota ridotta previsto dal richia-mato n. 25 della tabella A spetta anche per le cessioni di fabbricati i cui interventi di recupero, richiestidalla parte interessata ed autorizzati dal competente Comune, non siano stati ultimati, purché beninteso,le restanti opere da eseguire non rientrino tra quelle specificatamente previste nelle lettere da b) a d)dell’articolo 31 della citata legge n. 456/1978.


Con istanza diretta alla scrivente il Comune di Campello sul Clitunno, premesso che è stato confe-rito ad una ditta locale l’appalto dei lavori di sistemazione, consistenti in un allargamento della carreg-giata e bitumatura, di una strada di proprietà comunale che congiunge due località distanti tra loro 800metri, ha chiesto in sostanza di conoscere quale sia l’aliquota applicabile all’appalto in parola. Alriguardo, si fa presente che l’art. 8 del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito con modificazioni nella legge22.12.1980, n. 891, prevede, fra l’altro, l’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto con l’aliquotaagevolata del 4% (2% fino al 31.12.1988) per i contratti di appalto aventi per oggetto la «costruzione»delle opere di urbanizzazione primaria di cui all’art. 4 della legge 29.9.1964, n. 847, e successive modi-ficazioni, fra le quali risultano indicate anche le «strade residenziali». Conseguentemente le prestazionidei servizi in rassegna (allargamento della carreggiata e bitumatura) sono fuori della sfera di applica-zione delle norme agevolative sopra richiamate, in quanto, a prescindere da ogni altra considerazione,non hanno per oggetto la realizzazione di nuove strade residenziali. Pertanto al contratto di appalto inquestione risulterà applicabile l’aliquota IVA ordinaria nella misura del 19%. Inoltre, si ritiene oppor-tuno rammentare che ai lavori di riparazione di strade l’IVA si rende applicabile con l’aliquota ridottasoltanto nell’ipotesi che detti lavori rientrino nell’ambito di un intervento di ristrutturazione urbanistica,


di cui alla lettera e) dell’articolo 31 della legge 5.8.1978, n. 457 e successive modifiche e integrazioni.Condizione questa che non sembra risulti parimenti verificarsi nel caso in esame.


Con istanza diretta alla scrivente la SIAE ha fatto presente che intende consentire ai soggetti obbli-gati al pagamento dei diritti di autore di effettuare tali versamenti attraverso il conto corrente postale otramite il servizio bancario. La società istante precisa che la fattura relativa a tali versamenti verràemessa all’atto della ricezione della notizia dell’avvenuto versamento sul proprio conto e chiede diconoscere se tale procedura sia conforme alle disposizioni contenute nel terzo comma dell’art. 6 delD.P.R. 26.10.1972, n. 633, le quali prevedono che «le prestazioni di servizi si considerano effettuateall’atto del pagamento del corrispettivo». Al riguardo si ritiene che nella particolare fattispecie il paga-mento può ritenersi eseguito nel momento in cui la società interessata riceve comunicazione dell’avve-nuto accreditamento delle somme a lei spettanti, come del resto già precisato dalla scrivente conrisoluzione n. 363519 del 25.1.1978.

Circ. Isp. Comp. Tasse e II.AA. Milano 16 ottobre 1990, n. 38/69949 ▲AI 62

7. Cessione di boxes - auto - Aliquota applicabilePer quanto concerne la questione relativa all’aliquota IVA applicabile sulle cessioni di box effet-

tuate isolatamente – e cioè non come pertinenze di unità abitative – il Consesso ritiene che le stesse pos-sano essere soggette all’imposta con l’aliquota ridotta del 4%, a condizione che siano poste in esseredalle «imprese costruttrici» e purché i box facciano parte di immobili agevolati nel loro complesso (fab-bricati non di lusso). Infatti la norma agevolativa contenuta nel punto 21) della Tabella A), parteseconda, allegata al D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e successive modificazioni, si riferisce non soltanto allecessioni di fabbricati non di lusso di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408, ma anche alle singoleparti di essi («porzioni»). Porzioni o parti di un fabbricato debbono considerarsi, in via di principio, tuttii locali aventi un’autonoma individualità, quali le unità abitative (appartamenti), gli uffici, i negozi, ibox, le cantine, ecc.

Pertanto in mancanza di uno specifico riferimento della norma agevolativa a determinate porzionidel fabbricato agevolato, il beneficio fiscale deve intendersi estensibile a ogni singola parte dello stesso,sempreché, beninteso, siano rispettate le altre condizioni richieste dalla norma ai fini dell’applicazionedell’aliquota ridotta (cessioni effettuate dalle imprese costruttrici, rispetto della proporzione fra uffici,negozi e abitazioni, ecc.).

Circ. min. 24 ottobre 1990, n. 69/430843 ▲AI 63

Come è noto la legge n. 165 del 26.6.1990, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 149 del 28.6.suc-cessivo, ha convertito con modificazioni il decreto legge 27.4.1990, n. 90, reiterativo dei decadutidecreti legge 28.12.1989, n. 414 e 1.3.1990, n. 40. Giusta il disposto dell’art. 15, comma 5, della legge23.8.1988, n. 400, le modificazioni sono elencate in allegato alla citata legge n. 165 ed hanno effetto dalgiorno successivo a quello della pubblicazione della legge di conversione, salvi i casi in cuiquest’ultima ha diversamente disposto. La citata legge n. 165, inoltre, ha inteso regolare i rapporti giuri-dici sorti sulla base dei decreti legge n. 414 e n. 40, non convertiti, facendo salvi detti rapporti conesclusione di quelli in materia di determinazione del pro rata e di modalità di esecuzione dei rimborsi,contenuti nel decreto n. 414. Tanto premesso, ai fini di una corretta e uniforme applicazione delle nuovedisposizioni, nel richiamare le istruzioni già impartite con le circolari n. 2 del 12.1.1990, n. 13 del5.3.1990 e n. 26 del 12.5.1990, si forniscono ulteriori chiarimenti in materia di imposta sul valoreaggiunto che rispondono alle più immediate esigenze degli operatori economici interessati e degli ufficichiamati ad applicare le disposizioni stesse.


1. Assegnazioni di case a soci di cooperative ediliziePer quanto concerne l’assegnazione a propri soci di alloggi (sia costruiti su aree in proprietà che su

aree in diritto di superficie) da parte di cooperative edilizie, si fa rilevare che l’art. 3, commi 2 e 3, delD.L. n. 90, è stato modificato nel senso che viene specificato che le assegnazioni agevolate riguardanole case di abitazione non di lusso, di cui all’art. 13 della legge 2.7.1949, n. 408, e successive modifica-zioni ed integrazioni. È pertanto venuto meno il riferimento alla normativa contenuta nel testo unicodelle disposizioni sull’edilizia economica e popolare, approvato con regio decreto 28.4.1938, n. 1165, lacui evoluzione legislativa avrebbe reso più complessa l’individuazione degli immobili soggetti alladisciplina in questione.

2. Agevolazioni per le zone colpite da eventi sismiciCon l’art. 3, comma 8, sono state prorogate al 31.12.1992 le agevolazioni fiscali previste per le

zone colpite da eventi sismici della Campania, Basilicata, Puglia e Calabria, limitatamente alle opera-zioni indicate nelle lettere c) ed f) dell’art. 5 del decreto legge 5.12.1980, n. 799, convertito con modifi-cazioni dalla legge 22.12.1980, n. 875. Al riguardo, si richiama l’attenzione sulla circostanza chetrattasi di una semplice proroga delle vigenti agevolazioni in materia e che la locuzione, aggiunta dallalegge di conversione, «successive modificazioni» si riferisce sostanzialmente alle modalità di attua-zione delle opere di ricostruzione e all’attuazione degli strumenti urbanistici e all’utilizzazione deifondi, come previsto dagli articoli 1, 2 e 4 della legge 31.5.1990, n. 128.

3. Opere di urbanizzazione primaria e secondariaCon il comma 11 dell’art. 3 è stato, tra l’altro, stabilito che l’aliquota dell’imposta sul valore

aggiunto prevista dall’art. 8, primo comma, numeri 2), 4) e 5) del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertitocon modificazioni dalla legge 22.12.1980, n. 891, relativa alle opere di urbanizzazione primaria esecondaria, deve intendersi applicabile anche se le opere sono realizzate al di fuori dell’ambito urbano.Con tale disposizione il legislatore ha inteso ricomprendere nella richiamata agevolazione tutte le opereelencate negli articoli 4 della legge 29.9.1964, n. 847, e 44 della legge 22.10.1971, n. 865, ancorché nonsiano effettuate nell’ambito propriamente urbano stricto sensu, ma che comunque conservano la lorocaratteristica di opere al servizio di un tessuto urbano. In tale ottica, pertanto, sono da considerare rien-tranti nella agevolazione in rassegna, ad esempio, le strade comunali che attraversano un centro indu-striale, ovvero quella che unisce una frazione al centro cittadino, come già precisato con circolare n. 26del 12.5.1990, le condutture e le altre opere, poste al di fuori dell’ambito urbano, che consentonol’approvvigionamento idrico della rete esistente nel tessuto urbano, quali gli acquedotti e le connesseopere costituite da serbatoi, impianti piezometrici ed analoghe strutture, restandone escluse soltantoquelle opere che non possono essere comprese nel concetto di rete idrica, quali, ad esempio, gli impiantidi captazione, i bacini artificiali e le relative dighe di contenimento. Si richiama, altresì, l’attenzionesulla circostanza che la norma in argomento ha carattere interpretativo e che non consente il rimborso diimposte pagate.

4. Materiali e prodotti lapideiIl comma 13-bis dell’art. 3, pone in evidenza che gli oggetti d’arte, da arredo o di carattere orna-

mentale fabbricati esclusivamente con prodotti lapidei non rientrano tra i materiali e prodotti lapideisoggetti all’aliquota IVA del 9 per cento. La disposizione ha effetto dalla data di entrata in vigore dellalegge n. 165, in quanto per il passato il legislatore ha inteso ricomprendere tra i materiali e prodotti lapi-dei anche i «beni finiti» di cui sopra è cenno. Tuttavia la norma prevede che coloro che hanno applicatol’aliquota ordinaria sulle cessioni e importazioni di detti beni non possano richiedere il rimborsodell’imposta già pagata.

5. Consorzi di bonificaCon il comma 2 dell’art. 8 è stato tra l’altro previsto che non rivestono carattere commerciale le

attività istituzionalmente proprie, svolte ai sensi delle vigenti disposizioni legislative statali e regionali,da consorzi di bonifica, di irrigazione e di miglioramento fondiario, anche di secondo grado. In propo-sito si sottolinea che l’esclusione del campo di applicazione dell’IVA opera limitatamente a quelle atti-vità che per i cennati enti abbiano carattere istituzionale in virtù di specifiche disposizioni legislative dicarattere statale o regionale. La disposizione in rassegna ha carattere innovativo e non interpretativo, percui esplica i suoi effetti solo per il futuro, e cioè dalla data di entrata in vigore della legge n. 165(29.6.1990).


6. Prestazioni di servizi effettuate nei porti, aeroporti, ecc. La conversione del decreto legge n. 90, con il quale – all’art. 3, comma 13 – è stata fornita l’inter-

pretazione autentica della disposizione recata dall’art. 9, n. 6, del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, ha fattovenir meno ogni necessità di mantenere le misure di carattere cautelare adottate nei confronti dei sog-getti sottoposti a verifica sulla base di una diversa interpretazione della stessa disposizione. Pertanto, gliUffici IVA, dopo aver archiviato i processi verbali fondati sull’indirizzo interpretativo superato ed averannullato gli eventuali provvedimenti di rettifica o di accertamento emessi di conseguenza, potrannorestituire le fideiussioni presentate a seguito delle direttive impartite con la circolare n. 46 del15.11.1989 e revocheranno i provvedimenti di fermo amministrativo concernenti i rimborsi richiesti daisoggetti in questione, sempreché, ovviamente, non sussistano altre ragioni per mantenere in vigore iprovvedimenti stessi.


Con l’istanza che si allega in copia l’Associazione Nazionale Costruttori Edili ha fatto presente cheuna propria associata ha effettuato un intervento edilizio nel centro storico di Trieste, consistente nellademolizione di un fabbricato degradato e nella costruzione, sull’area di risulta, di un parcheggio multi-piano e di un fabbricato ad uso abitativo. Premesso che l’operazione è stata posta in essere in zona indi-viduata dal Comune di Trieste, ai sensi dell’art. 27 della legge 5.8.1978, n. 457, tra quelle in cui si rendeopportuno il recupero del patrimonio edilizio ed urbanistico, l’associazione istante ha chiesto di cono-scere se alle prestazioni derivanti dai contratti di appalto aventi ad oggetto la realizzazione del cennatointervento ed alle cessioni degli immobili costruiti possa rendersi applicabile l’aliquota IVA ridotta del4%, prevista dall’art. 8, comma 6, del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito dalla legge 22.12.1980, n.801, per gli interventi di recupero edilizio di cui alle lettere b), c), d), ed e) della legge n. 457/78 e per lecessioni dei fabbricati e porzioni di fabbricato poste in essere dalle imprese che hanno effettuato i pre-detti interventi. Al riguardo la scrivente osserva, in via preliminare, che gli interventi di ristrutturazioneurbanistica sono definiti dall’art. 31, lettera e), della legge 457/78, come lavori rivolti a sostituire l’esi-stente tessuto urbanistico edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico di interventi edilizianche con la modificazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale. La realizzazione edi-lizia cui si riferisce l’istanza, consistente come già detto nella demolizione di un fabbricato degradatocon successiva costruzione sull’area di risulta di un parcheggio multipiano e di un edificio ad uso abita-tivo, modifica indubbiamente l’assetto edilizio della zona interessata. Del resto, anche dalla certifica-zione rilasciata dal Comune di Trieste in data 22.9.1989, trasmessa alla scrivente a corredo dell’istanza,si evince che i lavori edilizi in discorso si collocano in una zona di recupero, delimitata con delibera-zione consiliare ai sensi dell’art. 27 della legge 457/1978 e rientrano negli interventi di recupero delpatrimonio edilizio esistente definiti dall’art. 31, lettera e), della cennata legge 457/1978. Quanto sopraconsiderato ritiene la Scrivente, attesa l’attestazione contenuta nella sopradetta certificazione comu-nale, che la realizzazione edilizia in rassegna costituisca intervento di ristrutturazione urbanistica,ragione per cui al relativo appalto e alle cessioni degli immobili costruiti è applicabile, ai sensi dell’art.8, comma 6, del D.L. 693/1980, convertito dalla legge 891/1980, l’aliquota IVA ridotta del 4 per cento.


Con il telegramma in riferimento l’Ufficio legislativo del Ministero per il coordinamento della pro-tezione civile ha chiesto di conoscere se la norma di cui all’articolo 3, comma 11, del D.L. 27.4.1990, n.90, convertito nella legge 26.6.1990, n. 165, che prevede l’applicazione dell’aliquota IVA ridotta del 4per cento ai contratti d’appalto relativi alle opere di urbanizzazione primaria e secondaria anche realiz-zate fuori dai centri urbani, sia applicabile a tutte le urbanizzazioni elencate all’art. 4 della legge29.9.1964, n. 847, come modificato dall’art. 44 della legge 22.10.1971, n. 865, o solo alle opere realiz-zate nell’ambito dei piani di zona di cui alla legge 18.4.1962, n. 167. Al riguardo la Scrivente fa pre-sente, in via preliminare, che con il cennato art. 3, comma 11, del D.L. n. 90/1990, convertito dallalegge n. 165/1990 è stata fornita interpretazione autentica della disposizione contenuta nell’art. 8,


comma 1, numeri 2), 4) e 5) del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito dalla legge 22.12.1980, n. 891, laquale prevede l’applicazione dell’aliquota IVA ridotta ai contratti d’appalto relativi alla costruzionedelle opere di urbanizzazione primaria e secondaria e alle cessioni dei beni forniti per la relativa costru-zione, nonché alle cessioni delle stesse opere, purché poste in essere dalle imprese costruttrici. La citatanorma interpretativa ha solo precisato l’ambito territoriale nel quale si rende applicabile la citata dispo-sizione agevolativa, chiarendo che vi rientrano anche le opere realizzate al di fuori dell’ambito urbano.Pertanto, per la individuazione delle opere di urbanizzazione valgono i criteri già utilizzati per l’appli-cazione del citato art. 8 del D.L. n. 693/1980, esplicitati nella circolare di questa Direzione generale, n.14, del 17.4.1981. Rientrano dunque nel concetto di opere di urbanizzazione primaria e secondaria tuttequelle elencate nell’art. 4 della legge 29.6.1964, n. 847, integrato dall’art. 44 della legge 22.10.1971, n.865, indipendentemente dalla circostanza che le opere stesse vengano realizzate in ottemperanza alledisposizioni di cui alla detta legge n. 847 del 1964 ovvero di altre disposizioni di legge. Devesi ritenere,quindi, che l’agevolazione in discorso sia applicabile a tutte le opere specificatamente indicate nellerichiamate disposizioni, anche se non inserite nei piani di zona previsti dalla legge n. 167/1962 e richia-mati dalla legge n. 865/1971, sempreché, ovviamente, sussista il requisito essenziale costituito dalladestinazione a uso pubblico.


Con processo verbale del 23.6.1986, l’ufficio IVA constatava, tra l’altro, che:– la regione Calabria, dovendo provvedere al trasferimento parziale dell’abitato del comune di S.L.B.

(CS), mediante la costruzione di un nuovo centro abitato, affidava i relativi lavori, a seguito di con-venzione stipulata il 14.11.1980, alla società incorporata P.M.;

– in base alla cennata convenzione i lavori dovevano essere eseguiti in varie fasi;– la s.r.l. P.M., dopo aver realizzato la prima fase dei lavori, cessava l’attività in data 30.11.1984 per

fusione con incorporazione nella s.p.a. I., la quale così diventava concessionaria dei lavori eseguitinella prima fase e di quelli ancora da eseguire;

– tra le opere da realizzare alcune riguardavano l’edilizia pubblica (costruzione di un edificio comu-nale a due elevazioni, costruzione di un mattatoio) ed altre la sistemazione delle aree da trasferire(demolizione degli edifici esistenti e lavori di sistemazione idrogeologica);

– parte dei lavori, durante la realizzazione, avevano subito alcune modifiche suggerite dalla Com-missione tecnica regionale, approvate nella seconda fase;

– la società appaltatrice, nel fatturare le prestazioni rese nei confronti della regione Calabria, avevaapplicato l’aliquota IVA ridotta nella misura del 2 per cento.Secondo l’ufficio verificatore alcuni lavori, dettagliatamente descritti al foglio n. 4 del suddetto

processo verbale, contraddistinti con le lettere a), b), c), esaminati nella loro individualità, non rientre-rebbero tra le opere di urbanizzazione primaria e secondaria di cui all’art. 4 della legge n. 847/1964 edall’art. 44 della legge n. 865/1971, in quanto non soddisfano i criteri interpretativi dell’Amministra-zione finanziaria, che ritiene applicabile l’agevolazione fiscale limitatamente alle opere realizzate infunzione e al servizio diretto del centro abitato e della collettività, sulla base di diverse sentenze dellaCorte di Cassazione relative alle citate leggi n. 847/1964 e n. 865/1971. Di conseguenza l’ufficio conte-stava alla s.r.l. P.M., cessata per incorporazione nella società I., l’illegittima applicazione dell’aliquotaIVA del 2% per i lavori sopradescritti, atteso che non godrebbero dei benefici fiscali di cui all’art. 8,comma 1, del D.L. 31.10.1980, n. 693. Con istanza dell’8.4.1991, la società appaltatrice ritiene del tuttoinfondate le conclusioni dei verbalizzanti, in considerazione che nella convenzione stipulata con laregione Calabria risulta chiaramente che essa ha per oggetto il consolidamento e il trasferimentodell’abitato di S.L.B. e che tutti i lavori sono rivolti a rendere vivibile il nuovo agglomerato urbano. Népuò obiettarsi, secondo la società istante, che alcuni interventi sono stati realizzati fuori dal vecchio abi-tato, dal momento che il legislatore con l’interpretazione autentica dell’art. 59 della legge 5.8.1978, n.457, fornita con l’art. 14 della legge 29.2.1990, n. 31, ha precisato che gli interventi di recupero peressere agevolati possono essere effettuati anche fuori dalle zone di recupero, in pratica in tutto il territo-rio comunale. In conclusione, la società verbalizzata sollecita una pronuncia della scrivente sulla que-stione al fine di evitare il protrarsi di un inutile contenzioso, considerato che nella fattispecie non puòche essere applicata l’aliquota agevolata del 2% prevista dall’art. 8, comma 1, n. 6), del D.L.


31.10.1980, n. 693, che fa espresso richiamo alle prestazioni di servizi aventi per oggetto interventi direcupero di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, trovandoci in presenza di un appalto avente peroggetto unitario la ristrutturazione urbanistica dell’intero abitato di S.L.B., i cui interventi riguardanonon soltanto le case di civile abitazione e gli edifici ad esse assimilati ma ogni altra opera necessaria perla vivibilità del nuovo centro abitato. Codesto Ispettorato, con la nota a cui si fa riscontro, osserva che lecensure formulate dall’ufficio, per i lavori riportati al foglio n. 4 del processo verbale di cui trattasi,appaiono svolte sulla scorta di un raffronto effettuato tra tipologia dell’opera e specifica norma agevola-tiva (sulla scorta, peraltro, dell’orientamento esplicitato da questa Direzione generale per singole fattis-pecie), mentre, nel caso in disamina, le opere attengono ad un intervento la cui globalità einterconnessione consente di rinvenirne la previsione normativa nel disposto di cui alla lettera e)dell’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457. Esaminata la questione, anche la scrivente, condividendo ilparere espresso da codesto direttivo ufficio, ritiene che le argomentazioni della società istante non sianoprive di fondamento e che, pertanto per tutte le opere poste in essere a seguito della cennata conven-zione torni applicabile l’aliquota IVA agevolata nella misura del 2% prevista dall’art. 8, comma 1, n. 6),del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito nella legge 22.12.1980, n. 891. Ed infatti, dall’esame della con-venzione, stipulata tra la regione Calabria e la s.r.l. P.M., per il conferimento in concessione della esecu-zione dei lavori, si rileva che tutte le opere, pur dovendosi eseguire in fasi successive, nel loro insiemesono rivolte al consolidamento e al trasferimento dell’abitato di S.L.B., per cui la fattispecie si confi-gura come un unico e globale intervento di ristrutturazione urbanistica del prefato comune rivolto asostituire l’esistente tessuto urbanistico edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico diinterventi edilizi, come espressamente voluto dal dettato dell’art. 31 lettera e) della legge 5.8.1978, n.457, al quale fa espresso richiamo il citato art. 8, comma 1, n. 6), del D.L. 31.10.1980, che prevede ilbeneficio fiscale di cui si è avvalsa la controparte. Nella suddetta convenzione si rileva, inoltre, che leopere sono da eseguirsi in applicazione del D.L. 22.1.1973, n. 2, convertito nella legge 23.3.1973, n. 36e successive modificazioni e che le parti contraenti hanno chiesto i benefici fiscali previsti nelle normepredette; la regione Calabria deve provvedere altresì all’esecuzione dei lavori stessi in applicazionedelle leggi regionali 31.8.1973, n. 16 e 20.8.1977, n. 22. Dal carteggio in possesso di questa Direzionegenerale risulta anche che il comune di S.L.B., con foglio n. 611 datato 28.3.1991, ha dichiarato che laricostruzione del nuovo paese di S.L.B. costituisce un vero e proprio intervento di ristrutturazione urba-nistica avvenuta ai sensi dell’art. 31 lettera e) della legge 5.8.1978, n. 457. Da ultimo, si rammenta che,con decisione n. 1685 del 6.6.1991, la Commissione tributaria di primo grado di Parma ha accolto ilricorso proposto dalla società istante. Per quanto sopra, l’ufficio IVA ....., titolare del potere di accerta-mento, qualora non sia in possesso di ulteriori elementi sconosciuti alla scrivente, potrà adottare ledeterminazioni di propria competenza in armonia con le determinazioni contenute nella presente.


Con processo verbale redatto in data 20.04.90, prot. n. 9/5/52/89 CIT, l’Ufficio IVA di Padova – aseguito di un controllo parziale – constatava che la società indicata in oggetto aveva assoggettato ad ali-quota agevolata del 2% (ora 4%), anziché a quella ordinaria, i corrispettivi derivanti dai lavori edilieffettuati a favore del Calzaturificio C. S.p.a. di .....; lavori che, in conformità a quanto attestato daldetto Comune nel certificato del 6.2.1990, esibito dalla parte, sarebbero stati eseguiti «nel rispetto dellecondizioni stabilite nel Titolo IV della legge 457/78 e non soltanto in base alle norme contenute nell’art.31 della stessa». Con la nota in riferimento codesto Organo ispettivo, concordando con il citato Ufficio,rileva come il Comune di ..... – nel fornire gli elementi necessari diretti a stabilire che l’intervento edili-zio in parola fosse effettuato nel rispetto delle predette condizioni – non abbia compiutamente chiaritoche esso si inquadra nell’ambito degli interventi di recupero, posto che lo stesso non è stato effettuato suimmobili in stato di degrado. Eccepisce la parte che l’ampliamento del suddetto calzaturificio – comerisulta dalla documentazione allegata – è stato eseguito in base a regolari concessioni edilizie (n. 195/83e n. 274/84) rilasciate a seguito dell’approvazione di un apposito piano di recupero di iniziativa pubblicada parte del Consiglio Comunale di .....; che l’intervento urbanistico di che trattasi, attuato mediante unpiano di recupero, era finalizzato alla ristrutturazione urbanistica di un’area assai delicata sotto il pro-filo paesaggistico e già compromessa dalla presenza di una vecchia cava dismessa di materiali lapidei,sicché, sotto il profilo architettonico e ambientale, ha recuperato l’unità urbanistica della zona nel con-


testo delle bellezze naturali dei Colli Euganei, oggetto di tutela ex legge n. 1497/39; che l’ampliamentodi uno stabilimento industriale, inserito in un piano di recupero, garantisce che l’intervento urbanisticopossa annoverarsi fra quelli di ristrutturazione di cui all’art. 31, lett. e), della legge n. 457 del 1978, dalmomento che il coordinamento sistematico delle opere si realizza proprio mediante il piano di recuperoprevisto dall’art. 28 della stessa legge. Al riguardo, preso atto del parere fornito da codesto IspettoratoCompartimentale, la scrivente ritiene opportuno formulare sulla questione le seguenti considerazioni dimerito. Va anzitutto rilevato che il Comune di ....., con nota dell’11.9.1991, prot. n. 4733, qui trasmessadalla parte con l’istanza di sollecito di pari data, conformemente alle eccezioni sollevate dalla stessa,osserva:1) che il calzaturificio C. S.p.a. è sorto su un sito di una cava di materiali lapidei la cui area è soggetta

al vincolo di protezione delle bellezze naturali previsto dalla legge n. 1497/1939;2) che il P.R.G. di detto Comune prevedeva per l’area contermine al calzaturificio una pianificazione

per la ristrutturazione e l’ampliamento dei fabbricati esistenti sino al doppio della superficie utileesistente, subordinatamente all’approvazione di uno strumento urbanistico attuativo, così comeprevisto dalla legge regionale n. 40/80, modificata con la successiva n. 61/85;

3) che lo strumento urbanistico approvato è un piano di recupero di iniziativa pubblica attuato da pri-vati, avente come finalità la ristrutturazione urbanistica dell’area, allo scopo di inquadrare e ricom-porre completamente, dal punto di vista architettonico e ambientale, l’intervento di ampliamentodel calzaturificio, che interessava un’area assai delicata sotto il profilo paesaggistico e già compro-messa dalla presenza di una vecchia e dismessa cava di materiali lapidei. Il fine del piano attuativoera, quindi, quello di definire l’intervento architettonico recuperando nel contempo l’unità urbani-stica della zona nel contesto delle bellezze naturali dei Colli Euganei, oggetto di tutela ex legge1497/39;

4) che, in definitiva, tale intervento si inquadra proprio nell’ambito delle finalità della legge n. 457del 1978, la quale consente alle amministrazioni comunali di dotarsi di speciali strumenti per ilrecupero del patrimonio edilizio ed urbanistico, al fine di consentire non solo il recupero dei fab-bricati e dei complessi edilizi degradati, ma anche il recupero di intere zone ed aree, comprendendonel concetto di recupero anche le nuove localizzazioni, la trasformazione e fin anche l’elimina-zione di immobili che necessitano di interventi coordinati per un loro più razionale inserimentonella zona circostante.Le osservazioni del Comune di ....., istituzionalmente competente in materia urbanistica ed edili-

zia, appaiono meritevoli di attenta considerazione. In effetti, il termine «degrado», contenuto nellanorma agevolativa in esame, non sembra essere necessariamente riferito a fabbricati fatiscenti, di talche, nella sua accezione urbanistica, non è da escludere che possa legittimare anche interventi ediliziche consentano un più razionale o gradevole inserimento degli immobili stessi nel tessuto urbanisticodell’area interessata. E ciò ove si consideri che l’art. 28, comma 1, della legge n. 457/78, testualmentesancisce che «I piani di recupero prevedono la disciplina per il recupero degli immobili edilizi, degliisolati e delle aree ..... anche attraverso interventi di ristrutturazione urbanistica .....»; il che significache il piano di recupero, nel coordinare sistematicamente un intervento edilizio da realizzare, potrebbebenissimo interessare tutto il recupero di aree o zone degradate sottoposte, ad esempio, a vincoli pae-saggistici. D’altra parte, non può disconoscersi, come la scrivente ha avuto modo di dichiarare indiverse occasioni, che possono formare oggetto di interventi di recupero agevolati non soltanto gli edi-fici a carattere abitativo o ad essi assimilati (scuole, caserme, ospedali e simili), ma anche immobilitipologicamente diversi quali uffici, fabbricati di interesse storico artistico, strade urbane, ecc. In questaprospettiva, non sembra potersi escludere a priori che l’ampliamento del calzaturificio C., inserito in unpiano di recupero urbanistico di una particolare zona riconosciuta «degradata» dagli organi a ciò depu-tati, possa beneficiare del particolare trattamento agevolativo (aliquota IVA ridotta) previsto dall’art. 8del D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito, con modificazioni, dalla legge 22.12.1980, n. 891. Pertanto, ovesi accerti l’autenticità della documentazione esibita dalla parte, l’Ufficio IVA di Padova – titolare delpotere di accertamento – qualora non sussistano altri elementi non portati a conoscenza della scrivente,potrà emettere i provvedimenti di competenza in armonia alle determinazioni contenute nella presente.



Con istanza prodotta in data 19.12.1990 l’Associazione nazionale costruttori edili ha fatto presenteche alcune imprese sue consociate hanno realizzato su un’area localizzata nel comune di T., nota comeex fabbrica macchine S.A., un intervento edilizio consistente nella demolizione dei fabbricati esistenti,e nella successiva costruzione di nuovi edifici ad uso uffici corredati delle necessarie urbanizzazioni.L’associazione istante ha precisato che negli atti di concessione edilizia relativi ai cennati interventi ilcomune di T. ha espressamente precisato che i medesimi rientrano in un piano di ristrutturazione urba-nistica, quale delineato nell’art. 31, lettera e), della legge 5.8.1978, n. 457. Ciò premesso, l’associazioneinteressata ha chiesto di conoscere se ai contratti d’appalto aventi ad oggetto i lavori sopraccennati sirenda applicabile l’aliquota IVA ridotta del 4% ai sensi dell’art. 8, comma 1, n. 6), del D.L. 31.10.1980,n. 693, convertito nella legge 22.12.1980, n. 891, che prevede, tra l’altro, l’applicazione dell’IVA conaliquota agevolata alle prestazioni dipendenti dai contratti d’appalto aventi ad oggetto interventi di recu-pero del patrimonio edilizio ed urbanistico. Codesto Ispettorato con le note in riferimento ha fatto pre-sente che la Guardia di finanza – Nucleo regionale di polizia tributaria di T., con processo verbale diconstatazione elevato il 28.1.1991, ha contestato ad una delle società che hanno effettuato gli interventiin rassegna – la edile A. S.p.A l’erronea applicazione dell’aliquota IVA ridotta, in considerazione delfatto che i lavori posti in essere consistono nella costruzione di fabbricati nuovi sull’area di sedime di unedificio totalmente demolito e non in una vera e propria ristrutturazione urbanistica che, come tale,dovrebbe consistere in un intervento di recupero condotto su edifici esistenti. Per tale ragione nonsarebbe invocabile la cennata norma di cui all’art. 8 del D.L. n. 891/1980, che riguarda esclusivamentegli interventi di recupero. Codesto ufficio ispettivo ha pure informato la scrivente del fatto che l’ufficioIVA di T. ha provveduto, sulla base del predetto verbale della Guardia di finanza, alla notifica di avvisidi rettifica nei confronti della società fatta oggetto dei rilievi e dell’ulteriore circostanza che, successi-vamente, la Commissione tributaria di primo grado di T., adita dalla edile A. S.p.A., ha deciso in sensofavorevole alla tesi della parte attrice. Quanto sopra premesso ritiene la scrivente che al fine di valutarela correttezza del comportamento fiscale adottato dalle società costruttrici in discorso, sia necessarioconsiderare innanzitutto il tenore letterale dell’art. 31, lettera e), della legge n. 457/1978. Tale disposi-zione qualifica come interventi di ristrutturazione urbanistica «quelli rivolti a sostituire l’esistente tes-suto urbanistico edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico di interventi edilizi anchecon la modificazione dei lotti, degli isolati e della rete stradale». Dalla lettura della norma si ricava chel’elemento caratterizzante la ristrutturazione urbanistica è la sostituzione dell’esistente tessuto urbani-stico edilizio, sostituzione che implica logicamente, ad avviso della scrivente, la necessità di eliminarealcune strutture edilizie esistenti per realizzarne – al loro posto – altre, anche di diversa configurazionee tipologia. Non sembra verosimile, infatti, che una sostituzione del tessuto urbanistico edilizio possaessere operata esclusivamente mediante interventi condotti sulle costruzioni già esistenti. Alla lucedelle suesposte considerazioni si ritiene, in conformità all’avviso espresso anche da codesto Ispettorato,che i rilievi mossi dalla Guardia di finanza alla società edile A. non possano essere validamente difesi insede contenziosa. Infatti la circostanza che gli interventi edilizi nella specie effettuati consistono nellarealizzazione di costruzioni nuove, previa demolizione di strutture fatiscenti, non esclude che tali inter-venti concretizzino una ristrutturazione urbanistica. Del resto, non appare priva di rilievo la circostanzache anche il comune di T. ha espressamente attestato, sia nelle concessioni edilizie, che in un’appositadichiarazione rilasciata in data 7.4.1988, che i lavori in rassegna «rientrano negli interventi di recuperodel patrimonio edilizio esistente, così come definiti dall’art. 31, lettera e), della legge 5.8.1978, n. 457».Pertanto, si ritiene che le imprese edili abbiano legittimamente applicato l’IVA con l’aliquota ridotta del4% alle prestazioni dipendenti dai contratti d’appalto relativi agli interventi edilizi in rassegna, in appli-cazione dell’art. 8, comma 1, n. 6), del cennato D.L. 31.10.1980, n. 693, convertito nella legge22.12.1980, n. 891.


Con la nota in riferimento codesto Ispettorato ha trasmesso la documentazione concernente la ver-tenza instauratasi a seguito del processo verbale di constatazione redatto in data 30.5.1990 da funzionari


dell’Ufficio IVA di Parma nei confronti della Soc. G., la quale avrebbe ricevuto – negli anni 1988, 1989e 1990 (fino al 17.5) – fatture passive con applicazione dell’aliquota IVA ridotta del 2% e 4%:a) per prestazioni relative alla costruzione di quattro parcheggi pluripiani in Parma;b) per prestazioni di indagini geognostiche eseguite nel 1988, propedeutiche alla realizzazione dei

citati parcheggi;c) per la costruzione di una piscina;d) per l’acquisto di un garage facente parte di un fabbricato costruito ai sensi della legge 22.12.1980,

n. 891.Dall’esame del processo verbale e della istanza presentata dalla Società, emerge che la stessa ha

stipulato, in data 2.4.1988, con il Comune di Parma una convenzione quadro avente ad oggetto lacostruzione e la gestione di parcheggi per auto da destinare per il 50% ad uso pubblico e per il rima-nente 50% da concedere in uso a terzi dietro pagamento di corrispettivi specifici.

Per la costruzione di detti parcheggi, la Soc. G. a seguito della stipula di contratti concessioni con ilsuddetto Comune, ha concluso contratti d’appalto con diverse imprese. Sui contratti stipulati il 30.06.89per la costruzione dei parcheggi «Toschi» ed «E. Casa», viene indicata l’applicazione dell’IVA conl’aliquota del 4% ai sensi dell’art. 11 della legge 24..3.1989, n. 122, mentre su quelli stipulati il15.6.1989 per la costruzione dei parcheggi «Goito» e «Groppi» non vi è alcuna indicazione in ordineall’applicazione dell’aliquota agevolata. In relazione ai corrispettivi afferenti la costruzione dei par-cheggi in parola i verbalizzanti hanno ritenuto non applicabile l’aliquota agevolata in quanto, a pareredegli stessi, nella fattispecie non si sarebbero realizzate le condizioni previste dalla legge n. 122/1989.

Né sarebbe legittima l’applicazione dell’aliquota ridotta operata ai sensi del D.L. 31.10.1980, n.693 e punto 39 Tab. A, seconda parte allegata al D.P.R. n. 633 (norma agevolativa indicata su alcune fat-ture) poiché, nella specie, soltanto il 50% dei parcheggi ha destinazione pubblica, e quindi gli stessi nonpotrebbero rientrare tra le opere di urbanizzazione primaria.

Alle stesse conclusioni perviene l’organo verbalizzante anche per quanto concerne le indagini geo-gnostiche effettuate sulle aree ove sono in costruzione i parcheggi.

Relativamente al rilievo sub c), i verbalizzanti ritengono non corretta l’applicazione dell’ali-quota agevolata ai sensi del D.L. 3.1.1987, n. 2, convertito nella legge 6.3.1987, n. 65, in quantol’opera, oltre a non essere stata realizzata con i finanziamenti e nel rispetto delle procedure indicatenel citato D.L. 2/1987, non costituirebbe un impianto polifunzionale destinato all’esercizio di piùdiscipline sportive.

Per quanto concerne, infine, l’acquisto dell’autorimessa, assoggettato ad aliquota del 4% ai sensidella legge 22.12.1980, n. 891, tale beneficio – sostiene il citato organo verbalizzante – non potrebbetrovare applicazione nel caso in trattazione in quanto il garage non risulta essere pertinente al servizio diappartamento sito nella stessa unità immobiliare.

La parte, con l’istanza del 29.6.1990 diretta all’Ufficio IVA di Parma, contesta la fondatezza deirilievi sopra indicati.

In particolare, la Società verbalizzata precisa: 1) per quanto concerne il rilievo sub a), che la costruzione dei parcheggi in questione rientra

nell’ambito di applicazione della legge 122/1989, avente il fine di agevolare, anche sotto il profilofiscale, le dette costruzioni con lo scopo ultimo di risolvere i problemi del traffico urbano;

2) per quanto attiene alle indagini geognostiche, che sui relativi corrispettivi va applicata la medesimaaliquota gravante sulla costruzione dei parcheggi, atteso che le stesse sono preordinate alla realiz-zazione delle opere in argomento;

3) che la piscina è da considerarsi struttura polifunzionale ai sensi del D.L. 3.1.1987, n. 2 convertitonella legge 6.3.1987, n. 65, in quanto, come risulta dalla delibera adottata dal Comune di Parma il30.11.1987, è prevista anche la costruzione di un campo da calcio, di quattro campi da tennis, ecc.;

4) che anche l’acquisto del box di cui al rilievo sub d) è soggetto ad aliquota ridotta dal momento chela legge non richiede necessariamente che il garage sia pertinenziale al servizio di un apparta-mento.Al riguardo, la scrivente ritiene di dover formulare, sulle questioni prospettate, le seguenti conside-

razioni di merito.In ordine alla costruzione dei parcheggi, dalla documentazione prodotta dalla parte, emerge che,

durante la vigenza del D.L. 14.3.1987, n. 85 «Misure urgenti per la disciplina e la decongestione deltraffico e per la sicurezza stradale» non convertito in legge, il Comune di Parma ha adottato il piano


parcheggi, nel quale, tra l’altro, è prevista anche la costruzione dei parcheggi in discorso. In data2.4.1988 la G. e il Comune di Parma hanno formalizzato una Convenzione quadro avente ad oggetto iltesto delle quattro concessioni che sono state, poi, stipulate in data 24.4.1989.

Ciò stante, poiché le citate concessioni sono state poste in essere successivamente al 7.4.1989, datain cui è entrata in vigore la legge n. 122, la scrivente ritiene che le opere in questione possano ricondursialla tipologia delle infrastrutture previste da tale legge e godere, pertanto, ai sensi dell’art. 11, secondocomma, dell’applicazione dell’aliquota ridotta.

Non sembra, infatti, ai fini dell’applicabilità di detto beneficio, che debba sussistere il requisitodella totale destinazione dei parcheggi ad uso pubblico, poiché le disposizioni recate dalla più voltecitata legge n. 122 riconoscono tale agevolazione anche per i parcheggi realizzati da soggetti privati.

Priva di rilevanza appare, anche, la circostanza che per la realizzazione delle opere non siano statirichiesti contributi. Dalla lettura dell’art. 3, terzo comma, lett. f), della citata legge è dato rilevare, infatti,che tale circostanza non costituisce un elemento essenziale ai fini dell’applicabilità del beneficio.

Ciò posto la scrivente ritiene che i corrispettivi afferenti le prestazioni per la realizzazione delleopere in esame possano godere dell’agevolazione della aliquota ridotta a condizione che il contribuentedimostri, con idonea certificazione rilasciata dal Comune, che i parcheggi della cui tassazione si discutesiano riconducibili alle previsioni della legge n. 122/1989.

Non altrettanto può dirsi per quanto concerne le prestazioni di indagini geognostiche in quanto,sebbene le stesse rivestano carattere preliminare ed accessorio per la costruzione dei parcheggi, le stesserisultano essere state effettuate, e le relative fatture ricevute, prima dell’entrata in vigore della legge122/1989.

Relativamente al rilievo sub c), concernente la costruzione di una piscina, si osserva che tale opera,come è dato rilevare dalla delibera adottata dal Comune di Parma in data 30.11.1987, è inserita in unprogetto per la realizzazione di un impianto sportivo polivalente (campi da tennis, di calcio, ecc.).

Corretta appare, quindi, l’applicazione sui corrispettivi relativi alla costruzione di tale operadell’aliquota agevolata del 4% prevista dall’art. 3-bis del D.L. 3.1.1987, n. 2, convertito con modifica-zioni nella legge n. 65 del 6.3.1987, a condizione che si accerti che la costruzione dell’opera sia stataassistita da finanziamenti pubblici.

Ove, peraltro, tale condizione risulti non essersi verificata, si osserva che nella specie l’aliquotaridotta si renderebbe, comunque, applicabile poiché, come sembra, trattasi di impianto sportivo desti-nato all’utilizzo da parte della collettività e non di particolari categorie di persone e, come tale, com-preso tra le opere di urbanizzazione secondaria elencate nell’art. 4 della legge 29.9.1964, n. 847,integrato dall’art. 44 della legge 22.10.1971, n. 865.

Anche in ordine all’ultimo rilievo, riguardante l’acquisto di un box facente parte di un immobilecostruito ai sensi della legge 22.12.1980, n. 891, non si può condividere l’operato dei verbalizzanti.

Si osserva, infatti, sulla scorta di quanto hanno avuto occasione di precisare i Capi degli IspettoratiCompartimentali delle Tasse, nella riunione tenutasi i giorni 10, 11, 12 e 13.7.1990, che le cessioni dibox effettuate isolatamente sono soggette all’imposta sul valore aggiunto con l’aliquota ridotta del 4%,a condizione che siano poste in essere dalle imprese costruttrici e purché i box stessi facciano parte diimmobili agevolati nel loro complesso (fabbricati non di lusso).

Pertanto, qualora non sussistano altri elementi codesto ufficio IVA, titolare del potere di accerta-mento emetterà i provvedimenti di competenza in armonia alle determinazioni contenute nella presente.

Ris. min. 7 marzo 1992, n. 501040 ▲AI 70

Con la nota in riferimento codesto Ispettorato ha trasmesso il processo verbale redatto in data29.5.1990 da funzionari dell’Ufficio IVA di Parma nei confronti della Società in oggetto indicata. Inparticolare, i verbalizzanti hanno ritenuto illegittima l’applicazione dell’aliquota agevolata del 2% sullefatture passive annotate dalla Società relative all’esecuzione di lavori di trasformazione di un fabbricatoindustriale in un immobile adibito ad albergo con ristorante, sala convegni, autorimesse, uffici e negozi,e dell’aliquota agevolata del 4% sulle cessioni di porzioni di tale fabbricato. Dalla documentazione tra-smessa, è dato rilevare che il Comune di Parma ha rilasciato il 30.1.1986 la concessione edilizia n. 503per il recupero del fabbricato esistente e la variante n. 744, in data 24.10.1987, per i lavori di amplia-


mento, attestando altresì, con dichiarazione del 13.2.1987, che i lavori di cui alla concessione n. 503sono da considerarsi opere di recupero del patrimonio esistente e come tali ricompresi tra gli interventiprevisti dall’art. 31, lett. d) della legge 5.8.1978, n. 457. L’Ufficio Tecnico Erariale di Parma, incaricatodall’Ufficio IVA del medesimo capoluogo di esperire gli opportuni accertamenti e sopralluoghi al finedi acquisire un parere tecnico, ha fatto presente, con note n. 4931 del 5.5.1990, n. 3376/511 del19.9.1990 e n. 5646/819 del 14.11.1990, che la «ristrutturazione» effettuata, in realtà, si è concretizzatanel porre in essere una «nuova struttura derivante dalla quasi completa demolizione del vecchio sta-bile». Appaiono, inoltre realizzati un latero corpo ovest su due piani costruito ex novo, oltre alla costru-zione dell’ala est avvenuta a seguito della totale demolizione del vecchio corpo di fabbrica, nonchéulteriori nuove costruzioni nei piani sottostrada. Al riguardo, la scrivente osserva preliminarmente chele prestazioni di servizio dipendenti da contratti d’appalto aventi ad oggetto gli interventi di recuperoedilizio di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, escluso quelli previsti alla lett. a), nonché le ces-sioni di fabbricati o porzioni di essi poste in essere dalle imprese che hanno effettuato gli interventi direcupero, sono soggette all’aliquota agevolata. La lettera d) del sopracitato art. 31 stabilisce che, perinterventi di «ristrutturazione edilizia», deve intendersi quell’insieme sistematico di opere volte a tra-sformare il preesistente complesso edilizio in un edificio anche diverso in tutto o in parte da quello pre-cedente. Detti interventi, lungi dal comportare la pressoché totale demolizione del preesistente edificio,possono soltanto concretizzarsi in un ripristino o nella sostituzione di alcune parti costitutive, nell’eli-minazione, modifica o inserimento di nuovi elementi ed impianti. Questa Direzione generale ha, poiavuto modo di osservare, con la Circolare Ministeriale n. 14 del 17.4.1981, che gli interventi di ristrut-turazione edilizia previsti dalla lett. d) del menzionato art. 31, per godere del particolare trattamento tri-butario, devono essere effettuati su edifici o complessi edilizi (case di abitazione, uffici, scuole, ecc.)con esclusione, quindi, degli immobili tipologicamente diversi quali dighe, strade, aeroporti, ecc. A pre-scindere dalle caratteristiche dell’immobile oggetto degli interventi, non sembra che il trattamento tri-butario di favore possa trovare applicazione nel caso di specie, in quanto le opere eseguite hannodeterminato una quasi totale demolizione della struttura preesistente e non già il ripristino o la sostitu-zione di elementi costitutivi dell’immobile.

Ris. min. 18 marzo 1992, n. 430057 ▲AI 71

Il comune di ..... ha chiesto di conoscere quale sia l’aliquota IVA da applicare sul contrattod’appalto avente ad oggetto la costruzione di un edificio da adibire a sede della pretura. In merito adanaloghi quesiti la Scrivente ha già avuto occasione di pronunciarsi con le ris. min. 12.2.1975, n.503894 e 21.12.1987, n. 364512, con le quali è stato chiarito che gli uffici giudiziari non rientrano fra leopere di urbanizzazione specificatamente indicate nella legge 29.9.1964, n. 874, integrata dalla legge22.12.1971, n. 865, ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta del 4 per cento. Peraltro, l’elencazionein essa contenuta ha carattere tassativo e non può essere estesa ad opere diverse da quelle espressamentepreviste. Conseguentemente alle opere di edilizia giudiziaria, ad eccezione degli edifici destinati a sta-bile dimora di una collettività (es. carceri), non si possono applicare i benefici fiscali previsti per leopere di urbanizzazione primaria e secondaria indicate, rispettivamente, nelle citate leggi n. 847/1964 en. 865/1971. Pertanto per la costruzione dell’edificio di cui trattasi l’imposta sul valore aggiunto deveessere applicata con l’aliquota ordinaria del 19 per cento.


Il dr. A.C., commercialista con studio in ..... ha chiesto chiarimenti in relazione alla nuova formula-zione dell’art. 2, n. 5 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, quale risultante dalle modificazioni apportatedall’art. 1, comma 1, del D.L. 30.12.1991, n. 417, convertito dalla legge 6.2.1992, n. 66. In particolare,il professionista istante ha chiesto di conoscere se la destinazione al consumo personale o familiaredell’imprenditore o dell’esercente arte o professione, ovvero ad altre finalità estranee all’eserciziodell’impresa o dell’arte o professione dei beni immobili o mobili registrati, acquistati anteriormente


all’1.1.1973, debba o meno essere assoggettata all’imposta sul valore aggiunto. L’istante ha chiesto,altresì, di conoscere se le cessioni gratuite di beni strumentali relativi all’esercizio dell’impresa,dell’arte o della professione, rientrino nella previsione normativa di cui al cennato art. 2, n. 5), delD.P.R. n. 633/1972. Per quanto riguarda il primo quesito posto, si fa presente in premessa che l’art. 2, n.5) del D.P.R. 26.10.1972, nel testo modificato dal D.P.R. 29.1.1979, n. 24, e rimasto in vigore fino al30.12.1991, data di entrata in vigore del citato D.L. 30.12.1991, n. 417, nel ricomprendere tali opera-zioni imponibili effettuate nell’esercizio di impresa anche la destinazione di beni al consumo personaleo familiare e ad altre finalità estranee all’esercizio di impresa (c.d. autoconsumo esterno), anche sedeterminata da cessazione dell’attività, faceva espressamente salva l’ipotesi in cui oggetto della predettadestinazione fossero beni immobili, o altri beni iscritti in pubblici registri, acquistati anteriormenteall’1.1.1973. La ratio di tale ultima disposizione mirava ad evitare che fossero assoggettate all’impostaoperazioni relative a detti cespiti acquistati prima dell’introduzione dell’imposta sul valore aggiunto. Ilcitato D.L. 30.12.1991, n. 417, nel sostituire il testo dell’art. 2, n. 5), del D.P.R. n. 633/1972, ha ricom-preso tra le operazioni assimilate alla cessione di beni anche l’autoconsumo esterno operato da soggettiesercenti un’arte o una professione, al quale viene ora riservato lo stesso trattamento già previsto perl’autoconsumo esterno dell’imprenditore. Il predetto art. 2, n. 5), della nuova formulazione non fa piùriferimento agli immobili o mobili registrati o acquistati prima dell’1.1.1973, ma esclude espressamentedall’assoggettamento all’imposta l’autoconsumo esterno dei beni dell’imprenditore, o dell’esercentearte o professione, per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, «la detrazione dell’imposta dicui all’art. 19». Poiché il riferimento ora contenuto nel più volte citato art. 2, n. 5), concerne generica-mente la detrazione disciplinata dall’art. 19 del D.P.R. n. 633/1972, cioè quella prevista nel quadro delmeccanismo fisiologico di determinazione dell’imposta dovuta – o dall’eccedenza detraibile – devesiritenere, che l’esclusione dall’assoggettamento a IVA della destinazione di beni a finalità estraneeall’esercizio dell’impresa, dell’arte o professione concerne solo le ipotesi in cui non sia stata operata,per disposizione di legge, l’integrale detrazione dell’imposta assolta a titolo di rivalsa o all’importa-zione in occasione dell’acquisizione dei beni stessi. Nella fattispecie di esclusione della imposizionenon è compresa quindi l’ipotesi, in precedenza specificamente disciplinata, in cui la cennata destina-zione di beni riguardi immobili o mobili registrati acquistati prima dell’entrata in vigore del D.P.R. n.633/1972 (1.1.1973). Rientrano altresì nella fattispecie impositiva le ipotesi di autoconsumo esterno dibeni già pervenuti all’imprenditore, all’artista o al professionista in base ad operazione non assoggettataall’imposta per carenza del presupposto soggettivo. Per quanto concerne, infine, il secondo quesitoposto dal professionista istante, ritiene la Scrivente che la cessione gratuita di beni strumentali inerentiall’esercizio dell’impresa, dell’arte o della professione, concretizza l’ipotesi di destinazione del bene afinalità estranee all’esplicazione dell’attività imprenditoriale, artistica o professionale, e per tanto rien-tra nella disciplina dettata dal più volte citato art. 2 n. 5) del D.P.R. n. 633/1972.

Ris. min. 6 ottobre 1992, n. 531543 ▲AI 73

Con la nota in riferimento codesto ispettorato ha sottoposto alla scrivente, per le definitive determi-nazioni, la vertenza ulteriormente scaturita a seguito del processo verbale di constatazione redatto dafunzionari dell’ufficio IVA di in data 18.5.1992, (successivo a quello elevato il 29.5.1990), nei confrontidella Società indicata in oggetto.

I rilievi in materia di imposta sul valore aggiunto discenderebbero, a parere dei verbalizzanti,dall’illegittima applicazione dell’aliquota agevolata del 4% sulle fatture passive annotate dalla Societàrelative all’esecuzione di lavori di trasformazione di un fabbricato industriale in un immobile adibito adalbergo con ristorante, sala convegni, autorimesse, uffici e negozi, e dell’aliquota agevolata del 4% sullecessioni di porzioni di tale fabbricato.

L’Ufficio IVA di ..... ha ritenuto, infatti, che le opere effettuate non potevano essere ricomprese traquelle di ristrutturazione edilizia di cui alla legge 5.8.1978, n. 457.

Con le istanze inviate a questa Direzione Generale in data 5.6.1992 e 7.7.1992,la parte ha espressodiverse censure nei confronti dell’operato del suddetto Ufficio IVA.

Più precisamente, nella prima ha eccepito che il citato processo verbale conterrebbe contestazioniche, inerendo al campo delle difformità edilizie rispetto alla concessione comunale, non rientrerebbero


nelle competenze dell’Amministrazione Finanziaria; con la seconda si tende ad ottenere una riconside-razione rispetto a quanto già in precedenza stabilito dalla Scrivente con risoluzione n. 501040/91 del7.3.1992.

Al riguardo, preso atto del parere fornito da codesto Ispettorato Compartimentale, si ritiene oppor-tuno formulare sulla questione le seguenti considerazioni di merito.

In via preliminare, si ribadisce come in realtà rientri nel pieno ambito dei poteri dell’Amministra-zione Finanziaria riscontrare, nelle opere eseguite dal contribuente, la sussistenza dei requisiti utili abeneficiare di un trattamento di favore, fiscalmente previsto da una disposizione di una legge, pur se invirtù dell’attestato rilasciato dal Comune competente.

Per quanto concerne poi, le argomentazioni addotte dall’istante si rileva che gli elementi giàoggetto dell’esame di questa Direzione Generale permangono e rendono valido anche il più recente ver-bale elevato dai competente Ufficio.

In relazione a ciò la Scrivente ritiene che, al fine di valutare la correttezza del comportamentofiscale adottato dalla Società in discorso, sia necessario considerare innanzitutto il tenore letteraledell’art. 31, lettera d) della legge 457/1978.

Tale disposizione qualifica, infatti, come interventi di ristrutturazione edilizia «quelli rivolti a tra-sformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere» con interventi che compren-dono «il ripristino o la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell’edificio».

Dalla lettura della norma si ricava, dunque, che elemento caratterizzante la ristrutturazione ediliziaè il fatto che detti interventi possono concretizzarsi in un ripristino o nella sostituzione di alcune particostitutive e sono lungi dal comportare la pressoché totale demolizione del preesistente edificio cosìcome si evince dalla disamina della fattispecie concreta.

Tutto quanto sopra premesso non sembra che il caso de quo possa rientrare nell’ipotesi agevolativadi applicabilità dell’imposta ridotta.

Al riguardo non appare conferente il richiamo di codesto Ispettorato alla ris. min. n. 431302 del18.2.1992 [riguardante ipotesi diversa (ristrutturazione urbanistica di cui alla lettera e) del citato art. 31legge n. 457/78)].

Alla luce delle suesposte considerazioni, si ritiene che i rilievi mossi dall’Ufficio IVA di ..... neiconfronti della Società in oggetto, possono ritenersi validamente fondati.


Con telex n. 8736 del 16.12.1992 la Rappresentanza italiana presso le Comunità economiche euro-pee ha fatto presente che la Commissione CEE ha richiamato l’attenzione delle autorità italiane sulmancato recepimento nella nostra legislazione IVA delle disposizioni di cui all’articolo 13 B c) della VIDirettiva CEE n. 77/388 del 17.5.1977, in base alle quali debbono essere dichiarate esenti, e non esclusedall’ambito di applicazione del tributo, le cessioni di beni che, in occasione del loro acquisto, nonhanno dato luogo alla detrazione della relativa imposta sul valore aggiunto. La scrivente, esaminata laquestione, ha accertato la fondatezza del rilievo mosso dall’organo comunitario. Ciò premesso, al finedi evitare di incorrere nell’inevitabile procedura di infrazione, propone una disposizione modificativadel D.P.R. 26.10.1972, n. 633, che potrebbe costituire emendamento all’art. 36 del D.L. 31.12.1992, n.513, in fase di conversione in legge. Con l’occasione si segnala altresì la necessità di modificare anchele disposizioni concernenti talune prestazioni di natura sanitaria da esentare dal tributo, su conformeparere del Ministero della sanità, e di restringere l’ambito di applicazione dell’esenzione previstadall’art. 10, n. 6), escludendo quelle relative all’organizzazione delle attività ivi previste, che hannodato luogo ad analoghi rilievi da parte della Commissione CEE. A tal fine si propone la seguente for-mulazione normativa: Al decreto del Presidente della Repubblica 26.10.1972, n. 633 sono apportate leseguenti modificazioni:1) all’art. 2:

a) al comma secondo, n. 5), sono soppresse le parole da «con esclusione» fino a «di cuiall’art. 19»;

b) al comma terzo, la lettera h) è soppressa;


2) all’art. 10:a) al n. 6), le parole «e operazioni inerenti e connesse all’organizzazione e» sono sostituite dalle

seguenti «le operazioni relative»;b) il n. 18) è sostituito dal seguente: «18) le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione

rese alla persona nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza, ai sensidell’art. 99 del testo unico delle leggi sanitarie, approvato con R.D. 27.7.1934, n. 1265 e suc-cessive modificazioni, ovvero individuate con decreto del Ministro della sanità di concertocon il Ministro delle finanze»;

c) è aggiunto il seguente numero: «27-ter) le cessioni, nonché le operazioni di cui all’art. 2, se-condo comma, n. 5), che hanno per oggetto beni che all’atto dell’acquisto o dell’importazionenon hanno dato luogo alla detrazione della relativa imposta».

Ris. min. 1 marzo 1993, n. 531543 ▲AI 75

Con la nota in riferimento codesto Ispettorato ha sottoposto alla Scrivente, per le definitive deter-minazioni, la vertenza ulteriormente scaturita a seguito del processo verbale di constatazione redatto dafunzionari dell’ufficio IVA di ....., in data 18.5.1992 (successivo a quello elevato il 29.5.1990), nei con-fronti della Società indicata in oggetto.

I rilievi in materia di imposta sul valore aggiunto discenderebbero, a parere dei verbalizzanti,dall’illegittima applicazione dell’aliquota agevolata del 4% sulle fatture passive annotate dalla Societàrelative all’esecuzione di lavori di trasformazione di un fabbricato industriale in un immobile adibito adalbergo con ristorante, sala convegni, autorimesse, uffici e negozi, e dell’aliquota agevolata del 4% sullecessioni di porzioni di tale fabbricato.

L’Ufficio IVA ha ritenuto, infatti, che le opere effettuate non potevano essere ricomprese tra quelledi ristrutturazione edilizia di cui alla legge 5.8.1978, n. 457.

Con le istanze inviate a questa Direzione Generale in data 5.6.1992 e 7.7.1992, la parte ha espressodiverse censure nei confronti dell’operato del suddetto Ufficio IVA.

Più precisamente, nella prima ha eccepito che il citato processo verbale conterrebbe contestazioniche, inerendo al campo delle difformità edilizie rispetto alla concessione comunale, non rientrerebberonelle competenze dell’Amministrazione finanziaria; con la seconda si tende ad ottenere una riconside-razione rispetto a quanto già in precedenza stabilito dalla Scrivente con risoluzione n. 501040/91 del7.3.1992.

Al riguardo, preso atto del parere fornito da codesto Ispettorato Compartimentale, si ritiene oppor-tuno formulare sulla questione le seguenti considerazioni di merito.

In via preliminare, si ribadisce come in realtà rientri nel pieno ambito dei poteri dell’Amministra-zione finanziaria riscontrare, nelle opere eseguite dal contribuente, la sussistenza dei requisiti utili abeneficiare di un trattamento di favore, fiscalmente previsto da una disposizione di una legge, pur se invirtù dell’attestato rilasciato dal Comune competente.

Per quanto concerne poi le argomentazioni addotte dall’istante si rileva che gli elementi già oggettodell’esame di questa Direzione Generale permangono e rendono valido anche il più recente verbale ele-vato dal competente Ufficio.

In relazione a ciò la Scrivente ritiene che, al fine di valutare la correttezza del comportamentofiscale adottato dalla Società in discorso, sia necessario considerare innanzitutto il tenore letteraledell’art. 31, lettera d) della legge 457/1978.

Tale disposizione qualifica, infatti, come interventi di ristrutturazione edilizia «quelli rivolti a tra-sformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere» con interventi che compren-dono «il ripristino o la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell’edificio».

Dalla lettura della norma si ricava, dunque, che elemento caratterizzante la ristrutturazione ediliziaè il fatto che detti interventi possono concretizzarsi in un ripristino o nella sostituzione di alcune particostitutive e sono lungi dal comportare la pressoché totale demolizione del preesistente edificio cosìcome si evince dalla disamina della fattispecie concreta.

Tutto quanto sopra premesso non sembra che il caso de quo possa rientrare nell’ipotesi agevolativadi applicabilità dell’imposta ridotta.


Al riguardo non appare conferente il richiamo di codesto ispettorato alla ris. min. n. 431302 del18.2.1992 riguardante ipotesi diversa [ristrutturazione urbanistica di cui alla lettera e) del citato art. 31legge n. 457/1978].

Alla luce delle suesposte considerazioni, si ritiene che i rilievi mossi dall’Ufficio IVA di ..... neiconfronti della Società in oggetto, possono ritenersi validamente fondati.

Pertanto tale Ufficio, cui la presente è diretta per conoscenza, adotterà i provvedimenti di compe-tenza in relazione all’azione accertatrice già intrapresa.

Circ. min. 2 marzo 1994 n. 1/E ▲AI 76Premessa

Il D.L. 23.1.1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 24.3.1993, n. 75, reca agevola-zioni tributarie ai fini dell’imposta di registro, dell’imposta sul valore aggiunto, dell’imposta sull’incre-mento di valore degli immobili, nonché delle imposte ipotecaria e catastale concernenti gli acquistidelle unità immobiliari non di lusso adibite ad abitazione dell’acquirente.

Il successivo D.L. 20.5.1993, n. 155, convertito, con modificazioni, dalla legge 19.7.1993, n. 243,contiene all’articolo 16, disposizioni in materia di edilizia abitativa, relativamente alle suindicate impo-ste.

Il D.L. 30.8.1993, n. 331, convertito, con modificazioni dalla legge 29.10.1993, n. 427, ha fattosalvi gli effetti, ai fini dei predetti tributi, dei trasferimenti di unità immobiliari non di lusso effettuatinell’arco temporale dal 22.5.1993 al 21.7.1993 e inoltre, ha apportato modifiche alla tabella delle ali-quote IVA, relativamente al settore dell’edilizia.

Alcune di dette aliquote, in particolare quelle applicabili alla realizzazione degli interventi di recu-pero, alle cessioni di immobili recuperati e alla costruzione di edifici di tipo economico sono state ulte-riormente modificate dal D.L. 30.12.1993, n. 557, convertito dalla legge 26.2.1994, n. 133.

Va, innanzitutto, segnalato che l’obiettivo che si è inteso perseguire con le sopramenzionate dispo-sizioni normative è stato quello di allineare, sia ai fini dell’IVA e dell’INVIM, sia ai fini degli altri tri-buti indiretti, il trattamento tributario degli atti di trasferimento delle unità immobiliari idonee adabitazione, non aventi le caratteristiche di lusso e, nel contempo, di individuare requisiti comuni in pre-senza dei quali è possibile usufruire del trattamento agevolativo.

A decorrere dal 22.7.1993, data di entrata in vigore delle modifiche apportate dalla legge19.7.1993, n. 243, al D.L. 22.5.1993, n. 155, i requisiti necessari per poter usufruire delle agevolazionitributarie di cui trattasi sono i seguenti:a) il trasferimento deve avere ad oggetto una casa di abitazione non avente le caratteristiche di lusso;b) l’immobile deve risultare ubicato nel comune di residenza dell’acquirente o, se diverso, in quello in

cui lo stesso svolge la propria attività, ovvero, se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, in quelloin cui ha sede l’impresa da cui dipende, ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italianoemigrato all’estero, deve essere acquistato come prima casa nel territorio italiano;

c) l’atto di trasferimento deve contenere la dichiarazione dell’acquirente di non possedere altro fab-bricato o porzione di fabbricato idoneo ad abitazione.Detta dichiarazione è richiesta a pena di decadenza dei benefici in esame. I requisiti sopra indicati

vengono analiticamente esaminati nel capitolo I della presente circolare, e i chiarimenti ad essi relatividevono intendersi riferiti anche alle operazioni che fruiscono del trattamento agevolativo previsto per laprima casa ai fini dell’imposta sul valore aggiunto esaminate nel capitolo II della presente circolare.

Capitolo I – Disciplina ai fini delle imposte di registro, ipotecaria catastale e INVIM

1. GeneralitàLa disciplina agevolativa, in presenza dei requisiti richiesti si rende applicabile agli atti di trasferi-

mento a titolo oneroso della proprietà, traslativi o costitutivi di diritti reali di godimento di case di abita-zione non di lusso, previsti all’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al Testo unico delledisposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26.4.1986, n. 131.

Dal dettato normativo dell’articolo 1, comma 2, del citato D.L. n. 16 del 1993 convertito, conmodificazioni, dalla legge n. 75 dello stesso anno, emerge che agli atti pubblici formati, agli atti giudi-ziari pubblicati o emanati e alle scritture private autenticate a decorrere dal 24.1. 1993, nonché alle


scritture private non autenticate presentate per la registrazione successivamente alla predetta data, siapplica il trattamento agevolato, ai fini dell’imposta di registro, dell’IVA, dell’INVIM e delle imposteipotecaria o catastale, anche nell’ipotesi in cui il contribuente abbia già usufruito, quale acquirente,delle agevolazioni tributarie per l’acquisto della prima casa previste dall’articolo 1 della legge22.4.1982, n. 168, dall’articolo 2 del D.L. 7.2.1985, n. 12, convertito, con modificazioni, dalla legge5.4.1985, n. 118, nonché di quelle previste dall’articolo 3, comma 2, della legge 31.12.1991, n. 415,dall’articolo 5, commi 2 e 3 dei decreti legge 21.1.1992, n. 14, 20.3.1992, n. 237, 20.5.1992, n. 293,dall’articolo 2, commi 2 e 3, del D.L. 24.7.1992, n. 348, dall’articolo 1, commi 2 e 3, del D.L.24.9.1992, n. 388, dall’articolo 1, commi 2 e 3, del D.L. 24.11.1992, n. 455 e dall’articolo 1, comma 2,del D.L. 23.1.1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 24.3.1993, n. 75.

2. Requisiti richiestiIn riferimento ai requisiti indicati in premessa si precisa quanto segue:

a) Oggetto del trasferimentoIl trasferimento deve avere ad oggetto una casa di abitazione non avente le caratteristiche di lusso. I

criteri per stabilire se un’abitazione possa essere classificata di lusso vanno individuati, per espressaprevisione normativa, nelle disposizioni contenute nel decreto del Ministro dei lavori pubblici 2.8.1969,pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27.8.1969 che, ad ogni buon fine, si allega alla presentecircolare (allegato 1); in riferimento al requisito in esame nulla risulta, pertanto, variato nell’evoluzionenormativa che si è succeduta nel tempo fin dall’entrata in vigore della legge 22.4.1982, n. 168.b) Ubicazione dell’immobile

L’immobile deve risultare ubicato nel comune di residenza dell’acquirente o, se diverso, in quelloin cui lo stesso svolge la propria attività ovvero, se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, in quello incui ha sede l’impresa da cui dipende, ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italiano emigratoall’estero deve essere acquistato come prima casa sul territorio italiano.

In riferimento all’ubicazione dell’immobile acquistato nel comune di residenza dell’acquirente e,in particolare, per quanto concerne la residenza, fa fede la data della dichiarazione di trasferimento resadall’interessato al comune ai sensi dell’articolo 18, comma 12, del D.P.R. 30.5.1989, n. 223, concer-nente l’approvazione del nuovo regolamento anagrafico della popolazione residente.

Per quanto attiene all’acquisto effettuato nel comune ove l’acquirente svolge la propria attività, siprecisa che il legislatore, con detto termine, ha inteso ricomprendere ogni tipo di attività, ivi inclusequelle svolte senza remunerazione, come ad esempio le attività di studio, di volontariato e sportiva.

Gli acquisti effettuati da soggetti trasferiti all’estero per motivi di lavoro e dal cittadino italianoemigrato all’estero hanno una diversa regolamentazione, in considerazione del particolare valoresociale riconosciuto al lavoro prestato all’estero e all’emigrazione.

Nei due casi da ultimo richiamati, risulta diversamente individuato il requisito relativo all’ubica-zione dell’immobile acquistato. Il soggetto trasferito all’estero per motivi di lavoro può, infatti, usufru-ire delle agevolazioni purché acquisti l’immobile nel comune in cui si trova la sede dell’impresa dallaquale dipende.

L’utilizzazione del termine «impresa», seguendo un’interpretazione logico sistematica della norma,comporta l’estensione dell’agevolazione anche all’acquisto effettuato da soggetti dipendenti da datori dilavoro non aventi la qualifica di imprenditore.

Il cittadino italiano emigrato all’estero può usufruire del regime agevolato purché l’immobile siaacquistato come prima casa, nel territorio nazionale.

In questo caso, trattandosi di cittadino emigrato all’estero, non è richiesto dalla norma che l’immo-bile sia ubicato in un determinato comune.c) Dichiarazione di non possidenza di immobile idoneo ad abitazione

L’atto di acquisto deve contenere, a pena di decadenza dai benefici, la dichiarazione dell’acquirentedi non possedere altro fabbricato o porzione di fabbricato idoneo ad abitazione. L’espressione usatadalla norma di «non possedere altro fabbricato o porzione di fabbricato» è da intendersi nel senso diricomprendervi, sia il possesso derivante dal diritto di proprietà di immobili idonei ad abitazione, siaquello che trova titolo in diritti reali di godimento sugli stessi immobili.

Il requisito della non possidenza ha subito continue variazioni nell’evoluzione normativa giàrichiamata. Il D.L. 23.1.1993, n. 16, nell’articolo 1, comma 2, prevedeva, per espresso rinvio alla pre-gressa disciplina e, in particolare all’articolo 2, commi da 1 a 5 del D.L. 7.2.1985, n. 12, convertito, con


modificazioni, dalla legge 5.4.1985, n. 118 come condizioni per usufruire delle agevolazioni, chel’acquirente non fosse in possesso di altro fabbricato porzione di fabbricato destinati ad abitazione nelcomune ove era situato l’immobile acquistato, di volerlo adibire a propria abitazione e di non aver giàusufruito delle agevolazioni.

La legge n. 75 del 24.3.1993, nel convertire il D.L. n. 16 del 1993, ha modificato il requisito dellanon possidenza, facendo venire meno il riferimento al comune ove era situato l’immobile acquistato eha introdotto altresì la locuzione di «idoneo ad abitazione».

Conseguentemente, a decorrere dal 25.3.1993, data di entrata in vigore delle modifiche apportatedalla legge di conversione n. 75 del 1993, per poter usufruire dell’agevolazione di cui trattasi, l’acqui-rente deve dichiarare nell’atto di acquisto, a pena di decadenza, di non possedere altro fabbricato o por-zione di fabbricato idoneo ad abitazione.

La locuzione «idoneo ad abitazione», usata per la prima volta nella citata legge n. 75 del 1993 e,successivamente, nel D.L. n. 155 del 1993, convertito, con modificazioni, dalla legge 19.7.1993, n. 243,con riferimento al fabbricato o alla porzione di fabbricato già posseduto, è da intendersi oggettivamente,nel senso che l’unità immobiliare destinata ad abitazione deve essere classificata o classificabile nellecategorie A1, A2, A3, A4, A5, A6, A7, A8, A9, A11, occorre cioè che risponda ai requisiti tecnici e diautonomia funzionale che qualificano la stessa come atta all’uso abitativo. A tale proposito si precisache non assume rilievo l’utilizzazione di fatto diversa dalla classificazione catastale, come ad esempiol’uso ad ufficio di un’unità immobiliare classificata nella categoria A2.

Per la determinazione del concetto di idoneità del fabbricato o porzione di fabbricato, non sono,quindi, utilizzabili parametri di ordine soggettivo, riferiti cioè a valutazioni connesse con la composi-zione del nucleo familiare e con qualsiasi tipo di esigenza dell’acquirente.

Milita, infatti, avverso l’interpretazione che vorrebbe tener conto anche dell’aspetto soggettivol’evidente carenza di una specifica disposizione normativa; in effetti la legge non reca alcun parametroche possa indurre a collegare l’idoneità dell’abitazione ai bisogni della famiglia.

3. Dichiarazione di voler adibire l’immobile a propria abitazione. Evoluzione normativaIl D.L. 22.5.1993, n. 155, ha modificato la previsione normativa relativa alle agevolazioni per

l’acquisto della «prima casa» e l’ha trasferita nei provvedimenti legislativi disciplinanti i singoli tributi;in particolare, per quanto attiene all’imposta di registro, detto provvedimento ha modificato l’articolo 1della Tariffa, parte prima, allegata al citato D.P.R. n. 131, del 1986, e ha inserito la previsione dell’ali-quota del 4% per i trasferimenti di case di abitazione non di lusso regolando nella nota II-bis allo stessoarticolo, le altre condizioni necessarie per l’applicazione di detta aliquota. Tra queste viene richiesta ladichiarazione da parte dell’acquirente di non possedere altra unità immobiliare abitativa nel comuneove è situato l’immobile acquistato.

La legge di conversione del 19.7.1993, n. 243 ha modificato, nuovamente, detto requisito e, comegià avvenuto in precedenza, ha fatto venir meno ogni riferimento al territorio comunale.

La dichiarazione di voler destinare l’immobile a propria abitazione principale, già prevista nelcitato D.L. n. 16 del 1993, così come convertito dalla legge n. 75 dello stesso anno, viene ancora richie-sta dall’articolo 16, comma 1, lettera b) del D.L. 20.5.1993, n. 155, ma non dalla legge di conversionedel 19.7.1993, n. 243. Quest’ultima ha soppresso nel citato articolo 16, comma 1, lettera b) alcuneparole facendo venir meno l’obbligo di rendere nell’atto di acquisto la predetta dichiarazione di volerdestinare l’immobile a propria abitazione principale.

Con l’articolo 1, comma 3, della legge 29.10.1993, n. 427, il legislatore ha fatto salvi gli effettiprodotti e i rapporti giuridici sorti dal 22.5.1993 al 21.7.1993 che hanno beneficiato delle agevolazioni,come disciplinate dall’articolo 16 del citato decreto n. 155 del 1993.

Viene, infatti, espressamente previsto che l’aliquota ridotta del 4% si rende applicabile agli attipubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati ed emanati e alle scritture private autenticate dal22.5.1993 al 21.7.1993 nonché alle scritture private non autenticate presentate per la registrazione nellostesso periodo di tempo anche se l’acquirente, alla data dell’acquisto, possedeva altro fabbricato o por-zione di fabbricato idoneo ad abitazione in un comune diverso da quello ove è situato l’immobile acqui-stato, a condizione che abbia dichiarato nell’atto, a pena di decadenza, di non possedere nel comunedove è situato l’immobile acquistato altro fabbricato o porzione di fabbricato idoneo ad abitazione e divoler adibire tale immobile a propria abitazione principale.


4. Casi particolariCorre l’obbligo di precisare quale sia il trattamento tributario per fattispecie ricorrenti per le quali

alcune perplessità potrebbero sorgere nell’applicazione della norma agevolativa.1) Qualora l’acquirente possieda un immobile idoneo ad abitazione dato in locazione, non potrà

fruire delle agevolazioni. Il contratto di locazione, infatti, non comporta la perdita del possessodell’unità immobiliare, in quanto il locatario ha la mera detenzione dell’unità medesima.

La diversità di orientamento che si assume in proposito, rispetto alle pregresse direttive emanatecon la circolare del 2.6.1982, n. 29, pubblicata nel supplemento ordinario della G.U. n. 9/62 del15.6.1982, è dettata dalla considerazione che l’attuale normativa non richiede più la dichiarazioned’intento di adibire l’immobile a propria abitazione, ma prevede, come requisito soggettivo, la non pos-sidenza di altra unità immobiliare idonea ad abitazione.

2) Qualora l’acquirente risulti già proprietario di un immobile non idoneo ad abitazione, ad esem-pio un fabbricato classificato in categoria A10 destinato ad ufficio l’agevolazione può essere concessa.

Quanto precede deriva dal tenore letterale del punto b) della nota 2-bis) dell’art. 1 della Tariffaallegata al D.P.R. n. 131 del 1986 e da quanto in precedenza chiarito in ordine al significato da attribuireal termine «idoneo» riferito al fabbricato già posseduto.

3) Qualora oggetto del contratto sia l’acquisto di un box, purché costituisca pertinenza dell’abita-zione, il trasferimento può ritenersi compreso nella norma agevolativa, sia che abbia luogo con lo stessoatto di acquisto dell’abitazione, sia che avvenga mediante successivo atto separato.

Le stesse considerazioni sopra esposte valgono anche, ad esempio, per le cantine, le soffitte, i postiauto, in quanto pertinenze dell’immobile principale.

Detto trattamento tributario si fonda sul medesimo principio già consolidato in materia di agevola-zioni per l’acquisto di abitazioni non di lusso, nel senso di ammettere al trattamento fiscale di favorenon solo l’oggetto principale dell’atto (abitazione), ma anche quello accessorio, connesso al primo daun vincolo pertinenziale.

4) Qualora oggetto del contratto sia l’acquisto di un immobile locato, lo stesso rientra – come giàprecisato in precedenza con la circolare n. 29 del 1982 – nella norma di favore purché ricorrano le altrecondizioni previste dalla legge.

Sul particolare punto la norma in esame è da considerarsi meno restrittiva della precedente. Non èprevisto, infatti, che venga resa in atto, a pena di decadenza, la dichiarazione di voler adibire l’immobileacquistato, usufruendo dei benefici fiscali, a propria abitazione; ciò giustifica l’ammissione al benefi-cio anche della fattispecie di cui al successivo punto 5.

5) Qualora l’acquisto sia effettuato da minori lo stesso rientra nella norma agevolativa.6) Qualora oggetto del contratto sia l’acquisto di un fabbricato o porzione di fabbricato da parte del

titolare del diritto di nuda proprietà su altro immobile, lo stesso contratto rientra nel regime di favore nelcaso in cui ricorrano le restanti condizioni previste dalla legge. Il nudo proprietario, infatti, non ha ilpossesso dell’immobile che fa capo all’usufruttuario. Al contrario, l’acquisto di un fabbricato o por-zione di fabbricato da parte dell’usufruttuario di altro bene immobile idoneo ad abitazione è esclusodalle agevolazioni tributarie, avendo l’usufruttuario il possesso dell’immobile.

L’acquisto della nuda proprietà o dell’usufrutto, da parte del soggetto già titolare, rispettivamente,del diritto di usufrutto o di quello di nuda proprietà sul bene medesimo, rientra nelle disposizioni agevo-lative in quanto il suddetto contratto consente l’acquisizione della piena proprietà.

È appena il caso di ricordare che le direttive a suo tempo diramate da questo ministero, con tele-gramma n. 10798 del 25.8.1982, in merito alla data di costituzione del diritto di usufrutto ancorataall’entrata in vigore della citata legge n. 168 del 1982, hanno perso la loro validità in considerazionedella diversa disciplina recata dai provvedimenti in esame.

5. Disciplina agevolata delle imposte ipotecaria, catastale e dell’imposta sull’incremento divalore degli immobiliPer quanto riguarda l’applicazione delle imposte ipotecaria e catastale, nel caso in cui ricorrano i

presupposti per la concessione delle agevolazioni, giova ricordare che l’ammontare del tributo restadeterminato nella misura fissa di lire centocinquantamila, per quanto attiene l’imposta catastale [arti-colo 16, comma 2, lettera a) del D.L. 20.5.1993, n. 155, convertito dalla legge 19.7.1993, n. 243], enella misura fissa di lire centocinquantamila, per quanto attiene l’imposta ipotecaria [articolo 16,comma 2, lettera b), legge citata]. Nell’ottica di un assestamento definitivo della materia, il legislatore


ha ritenuto, infatti, di dover inserire nelle singole leggi di imposta le cennate agevolazioni, introducendole nuove disposizioni relative all’imposta catastale, nell’articolo 10, comma 2, del decreto legislativo31.10.1993, n. 347, e quelle relative all’imposta ipotecaria, nella nota all’articolo 1 della Tariffa dellostesso decreto.

Le citate norme risultano coordinate e interdipendenti, di guisa che la sussistenza dei requisiti perl’applicazione dell’imposta di registro nella misura ridotta prevista dall’articolo 1, comma 1, quartoperiodo della Tariffa, parte prima, allegata al citato Testo unico n. 131 del 1986, riverbera i suoi effettianche sull’applicabilità degli altri due tributi in forma agevolata.

Per quanto attiene l’INVIM si precisa che la riduzione al 50% dell’imposta spetta al venditore,sempreché si verifichino le condizioni prescritte ai fini dell’applicabilità delle agevolazioni per l’impo-sta di registro o per l’imposta sul valore aggiunto.

Il citato D.L. n. 155, convertito dalla legge 243 del 1993, nell’art. 16, comma 3, disciplina definiti-vamente l’agevolazione relativa ai trasferimenti immobiliari inserendo nel D.P.R. 26.10.1972, n. 643,all’art. 25, le relative disposizioni.

6. Decadenza dai benefici tributariGli uffici del registro provvederanno al recupero delle minori imposte versate, all’irrogazione della

soprattassa del 30% sulla differenza delle imposte di registro, ipotecaria e catastale e all’applicazionedegli interessi di mora previsti dall’articolo 55, comma 4, del citato D.P.R. n. 131 del 1986, nel caso incui, per gli immobili acquistati con i predetti benefici, venga constatato il venire meno o l’inesistenzadei presupposti che legittimano la concessione dell’agevolazione.

La legge prevede, infatti, la decadenza dai benefici, sia nel caso di constatato mendacio nelladichiarazione di parte relativa alla sussistenza dei requisiti per ottenere il trattamento di favore, sia nelcaso in cui il beneficiario dell’agevolazione trasferisca, a qualsiasi titolo, per atto inter vivos, il beneacquistato prima del decorso del termine di cinque anni dalla data di stipula dell’atto di acquisto.

Giova, in ultimo, evidenziare che l’irrogazione delle sanzioni e il recupero delle normali imposte diregistro, ipotecaria e catastale nonché degli interessi, vengono espressamente esclusi dal legislatore nelcaso in cui, entro un anno dalla data di alienazione, effettuata nel quinquennio, il contribuente, che hausufruito delle agevolazioni, procede all’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione prin-cipale.

Solo per quest’ultima particolare fattispecie viene, infatti, espressamente prevista, sia dall’attualenormativa (articolo 16, comma 1, del D.L. n. 155 del 1993, convertito, con modificazioni, dalla legge n.243 del 1993), sia dall’articolo 1, comma 2, ultimo periodo del D.L. 23.1.1993, n. 16, convertito, conmodificazioni, dalla legge 24.3.1993, n. 75, la destinazione a propria abitazione principale dell’immo-bile acquistato.

Gli uffici dipendenti sono invitati a verificare la conformità della tassazione degli atti, a tutt’oggiregistrati, alle direttive impartite con la presente circolare e a provvedere, nel rispetto dei termini dilegge, al recupero delle somme eventualmente dovute.

Capitolo II – Disciplina dell’edilizia ai fini dell’imposta sul valore aggiunto

1. Cessioni di case di abitazione e di immobili ad uso prevalentemente abitativoPer quanto concerne l’IVA, l’agevolazione relativa all’acquisto della cosiddetta «prima casa» è pre-

vista al comma 4 dell’art. 16 del citato D.L. n. 155 del 1993 che ha riformulato il punto n. 21) dellaTabella A, parte II, allegata al D.P.R. 26.10.1972, n. 633. La nuova formulazione del predetto n. 21)comporta l’applicazione dell’aliquota ridotta del 4% alle cessioni di case di abitazione qualificate nondi lusso secondo i criteri di cui al già citato decreto del Ministro dei lavori pubblici 2.8.1969, ancorchénon ultimate, ma a condizione che ne permanga l’originaria destinazione, ove ricorrano le ricordatecondizioni soggettive richieste dalla normativa in tema di imposta di registro per l’applicazione deibenefici relativi alla prima casa.

Anche ai fini dell’IVA è previsto, a norma dell’art. 16, comma 1, lett. b), che l’acquirente per fruiredell’agevolazione debba dichiarare, a pena di decadenza, di non possedere altro fabbricato o porzione difabbricato idoneo ad abitazione. La dichiarazione deve essere resa nell’atto di acquisto dell’immobile.

Tuttavia, in considerazione dell’eventualità, frequente nella pratica, che, anteriormente alla stipuladell’atto di acquisto, vengano versati acconti del prezzo pattuito, il legislatore ha previsto che la dichia-razione da parte dell’acquirente di non essere in possesso, al momento della stipula dell’atto definitivo


di acquisto, di altro fabbricato, o porzione di fabbricato idoneo ad abitazione, possa essere resa, oltreche nello stesso atto di acquisto, anche in sede di contratto preliminare concluso ai sensi dell’art. 1351del codice civile. Ciò al fine di poter fruire dell’aliquota agevolata in relazione agli acconti corrispostianteriormente alla stipulazione dell’atto di acquisto. Resta inteso che la dichiarazione eventualmenteresa nell’atto preliminare deve essere comunque ripetuta nell’atto definitivo. Qualora la dichiarazionein discorso non venga resa nel contratto preliminare, ma esclusivamente nell’atto di acquisto, le fatturerelative agli acconti, già emesse con aliquota del 9% applicabile, come verrà successivamente chiarito,alle cessioni di case di abitazione non di lusso – diverse dalla prima casa – potranno essere rettificate, aisensi dell’art. 26 del citato D.P.R. n. 633 del 1972, onde consentire l’applicazione dell’aliquota ridottadel 4% sull’intero corrispettivo della cessione.

Analogamente a quanto previsto in relazione ai benefici relativi all’imposta di registro, lo stessoart. 16, comma 1, lett. b), prevede, per i casi in cui la dichiarazione dell’acquirente risulti mendaceovvero in cui l’immobile acquistato con le agevolazioni in rassegna venga ceduto prima che sia tra-scorso un quinquennio dalla data di acquisto, senza che si proceda entro l’anno successivo, all’acquistodi un altro immobile da adibire a propria abitazione principale, che l’Ufficio del registro competenteprovveda al recupero, nei confronti dell’acquirente di una penalità pari alla differenza fra l’imposta cal-colata in base all’aliquota applicabile in assenza di agevolazione e quella risultante dall’applicazionedell’aliquota agevolata, aumentata del 30 per cento. Sono dovuti, inoltre, gli interessi di mora di cui alcomma 4 dell’art. 55 del D.P.R. n. 131 del 1986. È di chiara evidenza che nella nozione di penalità è daricomprendere sia la differenza di imposta come sopra calcolata sia la maggiorazione del 30% applicatasulla differenza medesima.

Pertanto, l’Ufficio IVA competente non potrà procedere mediante rettifica al recupero di impostanei confronti del cedente. Dovrà, invece, procedere, su segnalazione del competente Ufficio del regi-stro, alle necessarie rettifiche nei confronti del cedente nell’ipotesi in cui l’imposta sul valore aggiuntorisulti applicata con l’aliquota del 4%, pur nell’assenza, rilevabile dall’atto di acquisto di taluna dellecondizioni richieste per fruire dell’agevolazione.

La medesima procedura sanzionatoria si rende altresì applicabile nell’ipotesi in cui la dichiara-zione resa in sede di stipula del contratto preliminare risulti mendace in quanto l’acquirente, essendo inpossesso di altro fabbricato idoneo ad abitazione, non si è posto nella condizione di poter confermare almomento della stipula dell’atto definitivo, la dichiarazione richiesta per fruire del beneficio fiscale.

Tuttavia la sanzione non si rende applicabile qualora la mendacità della dichiarazione resa in sedepreliminare sia determinata da eventi successivi non dipendenti dalla volontà dell’acquirente (esempio:acquisizione di immobile idoneo ad abitazione per successione mortis causa). In tal caso, al momentodella stipula dell’atto definitivo la differenza di imposta dovuta verrà addebitata dal cedente, tenuto adeseguire la relativa variazione prevista dall’art. 26, primo comma del D.P.R. n. 633 del 1972.

L’applicazione dell’aliquota IVA del 4% prescinde dalle caratteristiche soggettive del cedente, ren-dendosi applicabile alle cessioni di immobili non di lusso poste in essere da qualsiasi soggetto di impo-sta che agisca, in tale veste, nei confronti di acquirenti per i quali ricorrono le condizioni già descritte.

Sotto il profilo oggettivo la norma limita il proprio ambito applicativo agli immobili non di lussoindividuabili in base alle specifiche disposizioni recate dal già citato decreto del Ministro dei lavoripubblici 2.8.1969. Non occorre pertanto che ricorra la condizione prevista dall’art. 13 della legge n. 408del 2.7.1949 («legge Tupini») e successive modificazioni, che dispone, per l’edificio nel quale è situatal’unità abitativa, il rispetto del rapporto tra superficie destinata ad abitazione (più del 50% della superfi-cie dei piani sopra terra) e superficie destinata a negozi (non più del 25% della superficie dei pianisopra terra).

Sono invece soggette all’aliquota IVA del 9%, ai sensi del numero 127-undecies) della Tabella A,parte terza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, introdotto dal ripetuto art. 16 del D.L. n. 155 del 1993 lecessioni di case di abitazione non di lusso ancorché non ultimate, ma a condizione che ne permangal’originaria destinazione, effettuate da qualsiasi soggetto d’imposta, qualora l’acquirente non sia in pos-sesso dei requisiti per fruire dell’agevolazione prevista per l’acquisto della prima casa. Resta inteso che,qualora l’immobile abbia le caratteristiche di lusso, alle relative cessioni l’IVA si rende applicabile conl’aliquota ordinaria del 19 per cento.

In buona sostanza, per quanto concerne le cessioni di case di abitazione non di lusso l’aliquota IVAapplicabile è determinata esclusivamente in base alla ricorrenza o meno – in capo al cessionario – dellacondizione di acquirente di prima casa secondo le precisazioni fornite nel capitolo precedente; ove tale


condizione sussista, si rende applicabile l’aliquota del 4%; diversamente, quale che sia la natura delsoggetto acquirente, quella del 9 per cento.

Per quanto concerne, invece, l’edilizia non esclusivamente abitativa il secondo periodo contenutonel richiamato n. 127-undecies) del provvedimento in rassegna stabilisce l’applicabilità dell’aliquotadel 9% alle cessioni, da parte di imprese costruttrici, di interi fabbricati o porzioni di fabbricati diversidalle case di abitazione non di lusso, rientranti nella tipologia delineata dall’art. 13 della legge n. 408del 1949 e successive modificazioni ancorché non ultimati e a condizione che ne permanga la destina-zione originaria. Ne deriva che la detta aliquota del 9% è applicabile, in sostanza, alle cessioni, poste inessere dall’impresa costruttrice, di:– interi edifici per i quali ricorrano le precisate proporzioni richieste dalla legge n. 408 del 1949 tra

le parti a destinazione abitativa e le parti aventi diversa destinazione, ancorché contenenti un’unitàabitativa costituente «prima casa» per l’acquirente;

– porzioni di fabbricato destinate a usi diversi da quello abitativo, site in un edificio avente le ripetutecaratteristiche previste dalla «legge Tupini».L’aliquota ordinaria del 19% si rende, invece, applicabile:

– alle cessioni di interi fabbricati non ascrivibili alla tipologia delineata dalla legge «Tupini», an-che se contenenti un’unità immobiliare non di lusso destinata a costituire «prima casa» per l’ac-quirente;

– alle cessioni di porzioni di fabbricato, non destinate a uso abitativo, site in un edificio privo dellecaratteristiche di cui alla legge n. 408, e successive modificazioni;

– alle cessioni di interi fabbricati aventi le caratteristiche di cui alla ripetuta legge n. 408 e successivemodificazioni, effettuate da soggetti diversi dalle imprese costruttrici;

– alle cessioni di porzioni di fabbricato non destinate a uso abitativo site in un edificio avente le ri-chiamate caratteristiche della legge «Tupini», effettuate da soggetti diversi dalle imprese costrut-trici.Il D.L. n. 155 del 1993 e i provvedimenti successivi non hanno apportato modifiche alla disciplina

applicabile, ai fini dell’IVA, alle cessioni di costruzioni rurali, ancorché non ultimate, ma a condizioneche ne permanga l’originaria destinazione, di cui all’art. 39 del Testo unico delle imposte sui redditi,approvato con D.P.R. 22.12.1986, n. 917, le cui cessioni restano soggette all’aliquota del 4% qualorasiano effettuate da imprese costruttrici.

Va sottolineato invece, che il D.L. 30.12.1993, n. 557, convertito dalla legge n. 133 del 1994 hauniformato la disciplina delle assegnazioni, anche in godimento di case di abitazione, effettuate nei con-fronti di soci da parte di cooperative edilizie, a quella, sopra delineata, relativa alle cessioni di cased’abitazione non di lusso.

In particolare è stato riformulato il n. 26) della Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. n. 633del 1972 con il risultato di prevedere l’applicazione dell’aliquota ridotta del 4% alle sole assegnazionianche in godimento aventi ad oggetto case d’abitazione costituenti per l’assegnatario la «prima casa».Contestualmente, è stato modificato il n. 127-undecies) della Tabella A, parte terza, nel senso di rendereapplicabile l’aliquota del 9% alle assegnazioni di case di abitazione non di lusso effettuate nei confrontidi soci per i quali non ricorrano le condizioni per fruire dei benefici relativi alla «prima casa».

Si fa presente che i requisiti richiesti per l’applicazione dell’aliquota del 4% devono sussistere, perquanto concerne le assegnazioni in proprietà, al momento della stipula dell’atto notarile di assegna-zione, nel quale deve, ovviamente, essere resa la dichiarazione di non possedere altro fabbricato idoneoad abitazione.

Si rammenta in proposito che eventuali acconti corrisposti prima dell’atto di assegnazione in pro-prietà di case di abitazione ai soci da parte di cooperative a proprietà divisa, non assumono rilevanza aifini dell’imposta sul valore aggiunto in quanto ai sensi dell’articolo 6 del D.P.R. n. 633 del 1972, per talioperazioni, il momento di effettuazione si realizza solo alla data del rogito notarile, ed è espressamenteesclusa la considerazione di pagamenti precedenti.

Per le assegnazioni in godimento di alloggi non di lusso, effettuate da cooperative a proprietà indi-visa invece, il momento di effettuazione dell’operazione si realizza all’atto del pagamento dei corrispet-tivi periodici di godimento.

In relazione a tali atti, pertanto, devono sussistere i requisiti richiesti per l’applicazione dell’ali-quota IVA del 4 per cento.


Si fa presente che l’imposta relativa alle assegnazioni di case di abitazione ai soci da parte di coo-perative continua ad applicarsi su una base imponibile determinata applicando le percentuali di ridu-zione previste dall’articolo 3 del D.L. 27.4.1990, n. 90 convertito dalla legge 26.6.1990, n. 165, edall’articolo 1 del D.L. 30.12.1991, n. 417, convertito nella legge 6.2.1992, n. 66.

2. Prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione di immobiliad uso abitativoLe prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione di fabbricati ad

uso abitativo di tipo economico fino al 31.12.1993, erano disciplinate, ai fini dell’aliquota IVA applica-bile, dall’articolo 16, comma 4, del D.L. n. 155 del 1993, il quale aveva riformulato il numero 39) dellaTabella A, parte seconda. La disposizione introdotta dal predetto articolo 16 stabiliva l’applicabilitàdell’aliquota IVA del 4% alle sole prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi allacostruzione dei fabbricati di cui all’articolo 13 della legge n. 408 del 1949, ed alla costruzione di edificirurali, nonché alla realizzazione di alcuni interventi di recupero, dei quali si dirà di seguito.

Il comma cinque del medesimo articolo 16 aggiungeva alla parte terza della Tabella A il numero127-quaterdecies), al fine di rendere soggette alla maggiore aliquota del 9% le prestazioni di servizidipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione di case di abitazione di cui al numero 127-undecies), ovverosia di abitazioni diverse dalla prima casa.

Tra le norme contenute nei numeri 39) della parte seconda e 127-quaterdecies) della parte terzadella Tabella A sussisteva, ad avviso della scrivente, un rapporto di specialità, nel senso che la disposi-zione recata dal n. 39) si rendeva applicabile tutte le volte che non ricorressero le fattispecie disciplinatedalla norma contenuta nel n. 127-quaterdecies). Invero, quest’ultima disposizione, atteso l’espressorichiamo al precedente n. 127-undecies), non poteva che riferirsi a fattispecie applicabili a committentipersone fisiche. Solo vertendosi in questa ipotesi si giustificava il riferimento alle condizioni di naturasoggettiva contenute nelle lettere a) e b) della nota II-bis dell’articolo 1 della tariffa, parte prima, alle-gata al Testo unico concernente l’imposta di registro (riferimento al comune di residenza, o, se diverso aquello in cui viene svolta l’attività alla sede dell’impresa per i soggetti trasferiti all’estero per ragioni dilavoro, allo status di cittadino italiano se emigrato all’estero, al non possesso di altro fabbricato o por-zione di fabbricato idoneo ad abitazione sul territorio italiano per il cittadino emigrato all’estero,dichiarazione nell’atto di acquisto di non possedere altro fabbricato idoneo ad abitazione). Da ciò con-segue che l’aliquota del 9% prevista dalla norma contenuta nel 127-quaterdecies) si rendeva applicabiletutte le volte che persone fisiche commettessero in appalto la costruzione di una casa di abitazione nondi lusso senza che ricorressero, nei loro confronti, le suddette condizioni soggettive. La medesima ali-quota si rendeva, altresì, applicabile nei casi in cui una persona fisica, anche se nei suoi confronti ricor-ressero le suddette condizioni soggettive, commetteva in appalto la costruzione di un edificio di cuiall’articolo 13 della legge n. 408 del 1949, comprendente più unità abitative. Questa fattispecie, infatti,non concretizza in realtà l’ipotesi della costruzione della prima casa, attesa l’inscindibilità del relativocontratto di appalto. Qualora invece l’appalto commissionato da persone fisiche avesse ad oggetto larealizzazione di edifici non rientranti nella tipologia di cui al citato articolo 13, alle relative prestazionisi rendeva applicabile l’aliquota IVA del 19%, anche se nei confronti del committente sussistevano lecondizioni soggettive richieste per l’applicazione del beneficio fiscale.

In buona sostanza, per i casi in cui il committente fosse persona fisica, il legislatore aveva stabilitoil trattamento di aliquota in ossequio al principio generale espresso dall’articolo 16 del decreto presi-denziale n. 633 del 1972, in base al quale le prestazioni di servizi che hanno per oggetto la produzionedi un bene sono assoggettate alla stessa aliquota che si renderebbe applicabile in caso di cessione delmedesimo bene.

In conclusione, le prestazioni di servizi relative ad appalti commissionati da privati persone fisiche,erano soggette all’aliquota del 4% solo qualora avessero ad oggetto la realizzazione della prima casacon caratteristiche non di lusso, ai sensi del decreto del Ministro dei lavori pubblici 2.8.1969.

In tutti i casi in cui la costruzione di edifici rientranti nella tipologia di cui all’articolo 13 dellalegge n. 408 del 1949 e successive modificazioni fosse commessa da soggetti diversi dalle persone fisi-che (enti, società, cooperative), nonché da persone fisiche che agissero nell’esercizio di impresa, si ren-deva applicabile la disposizione di carattere generale di cui al n. 39) citato e quindi l’aliquota IVA del 4per cento.


Il numero 39 della Tabella A, parte III, è stato ulteriormente modificato dall’articolo 4, comma 1,del D.L. 30.12.1993, n. 557, convertito dalla legge n. 133 del 1994.

Detta disposizione stabilisce che, a partire dall’1.1.1994 l’aliquota del 4% si applica alle presta-zioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione dei fabbricati «Tupini» effet-tuate nei confronti di soggetti che svolgono l’attività di costruzione di immobili per la successivavendita o di soggetti per i quali il fabbricato costituisce «prima casa».

Viene ristretto pertanto il campo di applicazione dell’aliquota IVA del 4% alle sole ipotesi in cuigli appalti siano commissionati da imprese costruttrici o da soggetti in possesso dei requisiti per fruiredell’agevolazione prevista per l’acquisto della prima casa.

Nell’ambito del citato D.L. n. 557 non trovano espressa disciplina le prestazioni di appalto aventiad oggetto la realizzazione di interi «edifici Tupini» rese nei confronti di committenti che non li realiz-zano per destinarli alla successiva vendita.

Si deve ritenere che detta fattispecie, poiché in sostanza consiste nella realizzazione di fabbricati diedilizia abitativa, ancorché comprendenti, e nelle percentuali sopra chiarite, uffici o negozi, sia ricondu-cibile nella previsione del citato n. 127-quaterdecies) e quindi assoggettabile anch’essa all’aliquota IVAdel 9 per cento.

Dall’insieme delle disposizioni disciplinanti le aliquote IVA applicabili al settore edilizio, anche inbase alle più recenti disposizioni, emerge infatti una ratio agevolativa nei confronti di tutte le operazionirelative all’edilizia abitativa di tipo economico. Risulterebbe pertanto nettamente contraria a tale logicaagevolativa l’assoggettamento delle prestazioni di appalto relative alla realizzazione di detti edificiall’aliquota ordinaria del 19 per cento.

Nessuna modifica è stata invece apportata, per quanto concerne le prestazioni di appalto in esame,alla disposizione recata dal n. 127-quaterdecies), tabella A, parte III, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972,in base alla quale l’aliquota del 9% si rende applicabile alla realizzazione di case di abitazione non dilusso che non costituiscono prima casa per il committente dell’appalto.

Benché la norma non sia esplicita sul punto, resta inteso che il privato committente deve possederei requisiti previsti per fruire dell’agevolazione sia nei momenti in cui si considerano effettuate, ai sensidell’art. 6 del D.P.R. n. 633 del 1972, le singole prestazioni rese dall’impresa, sia all’atto della consegnadel bene realizzato.

Pertanto il committente dovrà, a tal fine, rendere noto all’appaltatore, al momento di effettuazionedi ciascuna prestazione, se possieda o meno i requisiti per usufruire dell’aliquota del 4 per cento. Qua-lora i requisiti sopra evidenziati non siano posseduti nel momento dell’effettuazione delle singole pre-stazioni, ma vengano ad esistenza all’atto della consegna del bene realizzato, l’appaltatore potràeffettuare le rettifiche previste dall’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972.

Atteso il riferimento alle dichiarazioni mendaci e il richiamo ai numeri 21 e 21-bis della Tabella A,parte seconda, contenuto nell’articolo 16, comma 1 del D.L. n. 155 del 1993 nonché l’espressa previ-sione sanzionatoria contenuta nel medesimo articolo 16, le disposizioni di cui alla richiamata nota II-bisdell’articolo 1 della tariffa allegata al Testo unico dell’imposta di registro si rendono applicabili anchenei riflessi dell’imposta sul valore aggiunto con le modalità chiarite nel Capitolo 1.

3. Cessioni e prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto, relative alle opere di urba-nizzazione e assimilateLa disciplina in materia di aliquota IVA applicabile alle opere di urbanizzazione e agli impianti

assimilati è desumibile dall’articolo 36 del D.L. 30.8.1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dallalegge 29.10.1993, n. 427.

In particolare l’articolo 36, comma 3, lettera c), del citato D.L. ha stabilito, mediante l’introduzionedel punto 127-quinquies) nella Tabella A, parte III, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, l’assoggettamentoall’aliquota del 9% per le cessioni di:– opere di urbanizzazione primaria e secondaria elencate nell’articolo 4 della legge 29.9.1964, n.

847, integrato dall’articolo 44 della legge 22.10.1971, n. 865;– linee di trasporto metropolitane, tramviarie e altre linee di trasporto a impianto fisso. Le stesso trat-

tamento di aliquota va riservato alle motrici, carrozze e al materiale rotabile, ai quali l’agevolazio-ne prevista per le linee di trasporto è stata estesa dall’articolo 5, comma 1, del D.L. 14.3.1988, n.70, convertito nella legge 13.5.1988, n. 154;

– impianti di produzione e reti di distribuzione di calore energia (teleriscaldamento);


– impianti di produzione e reti di distribuzione di energia elettrica da fonte solare fotovoltaica ed eo-lica;

– impianti di depurazione destinati a essere collegati a reti fognarie, anche intercomunali e ai relativicollettori di adduzione.È opportuno precisare che la medesima aliquota è applicabile alle cessioni di altre opere e impianti

che risultano assimilati, in virtù di disposizioni contenute in leggi speciali, a quelli elencati nel citatopunto 127-quinquies. Tra questi si rammentano, innanzitutto i parcheggi realizzati ai sensi della legge24.3.1989, n. 122 (legge Tognoli), per i quali l’assimilazione alle opere di urbanizzazione, espressa-mente disposta dall’articolo 11, comma 1, della stessa legge, deve ritenersi decisiva ai fini dell’applica-zione dell’aliquota del 9% e prevalente rispetto all’originaria previsione, a nulla influendo, infatti,circostanza che il comma 2 dello stesso articolo abbia previsto l’applicabilità dell’aliquota ridotta del2% (successivamente elevata al 4%), per le opere stesse. L’aliquota del 9% va applicata, inoltre, allecessioni di opere, costruzioni e impianti destinati allo smaltimento, al riciclaggio o alla distruzione dirifiuti urbani speciali, tossici e nocivi, solidi e liquidi, e alla bonifica delle aree inquinate di cui all’arti-colo 5 della legge 29.10.1987, n. 441. Ciò in virtù della loro assimilazione alle opere di urbanizzazione(specificatamente alle attrezzature sanitarie), disposta dall’articolo 17-bis) del D.L. 31.8.1987, n. 367,convertito dalla legge 29.10.1987, n. 441, come riformulato dall’articolo 9-undecies), comma 2, delD.L. 9.9.1988, n. 397, convertito dalla legge 9.11.1988, n. 475.

Alle opere di urbanizzazione sono, altresì equiparate, con conseguente identico trattamento in ter-mini di aliquota IVA, le opere di impiantistica sportiva realizzate ai sensi e con le procedure di cui alD.L. 3.1.1987, n. 2, convertito nella legge 6.3.1987, n. 65, nonché gli impianti cimiteriali di cui all’arti-colo 54 del previgente regolamento di polizia mortuaria, approvato con D.P.R. n. 803 del 1975. Siricorda che per tali impianti cimiteriali l’equiparazione è stabilita, ai soli effetti dell’aliquota IVA,dall’articolo 26-bis) della legge 28.2.1990, n. 38, di conversione del D.L. 28.12.1989, n. 415, comeautenticamente interpretato dall’articolo 1, comma 14, del D.L. 30.12.1991, n. 417 convertito nellalegge 6.2.1992, n. 66.

La stessa aliquota del 9% è altresì applicabile alle prestazioni di servizi dipendenti da contrattid’appalto relativi alla costruzione dei sopraindicati edifici, impianti ed opere: ciò per effetto delladisposizione recata dal numero 127 septies) della Tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. n. 633 del1972 introdotto con l’articolo 36, comma 3, lettera b), del citato D.L. n. 331 del 1993.

4. Cessioni e prestazioni di servizi, dipendenti da contratti di appalto, relative agli edifici assi-milati alle case di abitazione non di lussoL’art. 36 del richiamato D.L. n. 331 del 1993 ha modificato anche il trattamento IVA applicabile

alle cessioni, nonché agli appalti per la costruzione degli edifici che, ai sensi dell’articolo 1 della legge19.7.1961, n. 659, sono assimilati ai fabbricati di cui all’articolo 13 della ripetuta legge n. 408, del1949, elevando la relativa aliquota dal 4 al 9 per cento.

Tali edifici, indicati con elencazione non tassativa nell’articolo 2, comma 2, del D.L. 21.6.1938, n.1094, convertito nella legge 5.1.1939, n. 35, consistono in scuole, caserme, ospedali, case di cura, rico-veri, colonie climatiche, collegi, educandati, asili infantili, orfanotrofi e simili.

La normativa previgente, proprio in virtù della cennata assimilazione, riserva agli edifici indiscorso, la stessa disciplina IVA prevista per le case di abitazione non di lusso.

Di conseguenza, l’aliquota ridotta del 4% era applicabile tanto alle cessioni, degli edifici assimi-lati, effettuate dalle imprese costruttrici, quanto agli appalti per la costruzione dei medesimi edifici.

Il cennato articolo 36 ha invece diversificato il regime di aliquota applicabile agli edifici assimilatida quello previsto per le case di abitazione. Infatti alle cessioni degli edifici assimilati, effettuate daimpresa costruttrice, si rende applicabile l’aliquota del 9%, in virtù dell’ultima parte del punto n. 127-quinquies), della Tabella A, parte terza allegata al D.P.R. n. 633 del 1972.

A partire dall’1.1. 1994, per effetto dell’articolo 4, comma 1 del D.L. 30.12.1993, n. 557, che haeliminato dal n. 127-quinquies) le parole «ceduti da imprese costruttrici», l’applicazione dell’aliquotadel 9%, prevista per le cessioni dei fabbricati assimilati alle case di abitazione di tipo economico,assume valenza oggettiva rendendosi applicabile anche alle cessioni poste in essere da soggetti d’impo-sta diversi dalle imprese costruttrici, le quali, antecedentemente a tale data scontavano l’aliquota ordina-ria del 19 per cento.

La medesima aliquota del 9% si applica alle prestazioni di servizi dipendenti da contratto d’appalto


aventi ad oggetto la costruzione degli edifici in discorso, ai sensi del disposto del n. 127-septies) dellarichiamata Tabella A, parte terza.

Per quanto attiene alla precisa identificazione degli edifici assimilati alle case di abitazione, èopportuno rammentare che, con la circolare n. 14 del 17.4.1981, erano stati ricompresi nella categoriaanche gli immobili diversi da quelli espressamente indicati nell’articolo 2 della citata legge n. 35 del1939, ma aventi analoghe finalità, e comunque destinati ad ospitare collettività. Peraltro, sulla base diun riesame approfondito delle fattispecie via via prospettate e della richiamata normativa, si è ritenutodi riconsiderare l’originario orientamento, riconoscendo che il beneficio fiscale si rende applicabileanche ad edifici che, pure se non sono precipuamente destinati ad ospitare collettività, sono utilizzatiper il perseguimento delle finalità di istruzione, cura, assistenza e beneficenza. Ciò anche sulla base deiprincipi enunciati dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 3503 del 5.12.1972, nella quale si sotto-linea la necessità di far riferimento, per l’applicazione dei benefici fiscali alle finalità di interesse col-lettivo perseguite attraverso l’attività svolta negli immobili.

Beninteso, l’esercizio di attività volte al perseguimento di finalità di interesse collettivo deve tro-vare rispondenza nelle caratteristiche strutturali dell’immobile quali risultano al momento di effettua-zione dell’operazione.

5. Prestazioni di servizi, dipendenti da contratti di appalto, relative agli interventi di recuperodel patrimonio edilizioLe prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto aventi ad oggetto il recupero del patri-

monio edilizio, anche a seguito delle modifiche legislative introdotte dalla normativa in esame, conti-nuano ad avere nel nostro ordinamento un trattamento fiscale agevolato, seppure in un ambito oggettivopiù ristretto rispetto alla normativa previgente.

In una prima fase l’articolo 16, comma 4, del D.L. n. 155 aveva elevato al 9% l’aliquota applicabilealle prestazioni di servizi relative agli interventi di recupero di cui all’articolo 31 della legge 5.8.1978,n. 457, esclusi quelli di manutenzione ordinaria previsti dalla lettera a) dello stesso articolo. La legge diconversione, n. 243, del 19.7.1993, peraltro, aveva nuovamente disposto l’applicazione dell’aliquota del4% alle predette prestazioni, mantenendo l’aliquota del 9% per i soli interventi di recupero eseguitisulle opere di cui al n. 127-quinquies) della Tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972(opere di urbanizzazione ed equiparate, edifici assimilati alle case di abitazione non di lusso).

Attesa la mancata conversione della disposizione contenuta nel D.L., per la parte relativa agli inter-venti di recupero effettuati su edifici diversi da quelli di cui al richiamato n. 127-quinquies), detti inter-venti devono ritenersi assoggettati all’aliquota del 4% anche per quanto riguarda le prestazionieffettuate durante il periodo di vigenza del D.L. Successivamente l’articolo 36 del D.L. n. 331, conver-tito dalla legge 29.10.1993, n. 427, mediante riformulazione del n. 25) della richiamata Tabella A, parteseconda, e del n. 127-quaterdecies) della parte terza della medesima tabella, ha escluso l’applicazionedi aliquote ridotte per le prestazioni di servizi relative agli interventi di manutenzione straordinaria, dicui all’articolo 31, lettera b), della legge n. 457 del 1978, le quali, pertanto, a decorrere dal 30.8.1993,restano assoggettate all’aliquota ordinaria del 19%, al pari di quelle relative agli interventi di manuten-zione ordinaria, indicati alla lettera a) del cennato articolo 31.

Da ultimo, l’articolo 4, comma 1, del D.L. 30.12.1994, n. 557 ha apportato ulteriori modificazionialla disciplina descritta. In particolare, riformulando il n. 39) della Tabella A, parte seconda, e il n. 127-quaterdecies) della parte terza della stessa tabella, il legislatore ha disposto, a decorrere dall’1.1. 1994,l’applicazione generalizzata dell’aliquota del 9% alle prestazioni dipendenti da contratti d’appaltoaventi ad oggetto la realizzazione degli interventi di recupero di cui alle lettere c), d) ed e) dell’articolo31 della legge n. 457 del 1978 (rispettivamente restauro, risanamento conservativo, ristrutturazione edi-lizia e ristrutturazione urbanistica) a prescindere dalla tipologia dell’immobile oggetto del recupero.

Si fa presente, infine, che l’articolo 36, comma 2-bis) del D.L. n. 331, inserito dalla citata legge diconversione n. 427 del 1993, ha introdotto nella Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, iln. 41-ter) relativo alle prestazioni dipendenti da contratti d’appalto aventi ad oggetto la realizzazionedelle opere direttamente finalizzate al superamento o all’eliminazione delle barriere architettoniche.Ciò comporta che le dette prestazioni restano assoggettate, a decorrere dalla data di entrata in vigoredella richiamata legge n. 427, all’aliquota IVA del 4% anche nelle ipotesi in cui l’abbattimento dellebarriere architettoniche concretizza un semplice intervento di manutenzione ordinaria o straordinaria dicui alle lettere a) e b) dell’articolo 31 della legge n. 457 del 1978.


6. Cessioni di immobili sui quali sono stati eseguiti interventi di recuperoL’articolo 36, comma 2, del ripetuto D.L. n. 331 del 1993, aveva riformulato il numero 25) della

Tabella A, parte seconda, nel senso di assoggettare all’aliquota del 4% le cessioni di fabbricati o por-zioni di essi, che avessero formato oggetto degli interventi di recupero di cui all’articolo 31, lettere c),d) ed e) della legge 5.8.1978, n. 457, purché dette cessioni fossero effettuate dalle imprese che avevanorealizzato gli interventi.

La legge n. 427 del 1993, di conversione del predetto decreto, aveva inserito, inoltre, una nuovavoce, contraddistinta dal n. 127-quinquiesdecies), alla tabella A, parte terza, del D.P.R. n. 633 del 1972,con l’effetto di rendere applicabile l’aliquota del 9% alle cessioni delle opere, degli impianti e degli edi-fici di cui al n. 127-quinquies) (opere di urbanizzazione ed equiparate, edifici assimilati alle case di abi-tazione di tipo economico, ecc.) sui quali fossero stati eseguiti gli interventi di recupero.

L’articolo 4 del D.L. n. 557, peraltro, ha provveduto ad unificare il trattamento di aliquota dellecessioni di immobili che hanno formato oggetto di interventi di recupero, di cui alle lettere c), d) ed e)della legge n. 457 del 1978, eliminando l’esistente differenziazione, collegata alla natura dell’immobileche penalizzava le opere di urbanizzazione ed equiparate e gli edifici assimilati alle case non di lussorispetto agli altri fabbricati (case di abitazione, negozi, uffici, ecc.). Infatti la soppressione del punto 25)della parte seconda della Tabella A, e la contestuale modifica del punto 127-quinquiesdecies) dellaparte terza della medesima tabella, determinano l’applicabilità dell’aliquota del 9% a tutte le cessioni difabbricati o porzioni di fabbricati (compresi anche gli edifici assimilati alle case di abitazione, le operedi urbanizzazione ed equiparate e altri edifici a destinazione non abitativa) effettuate dalle imprese chehanno realizzato gli interventi.

È appena il caso di precisare che, ove la cessione di un immobile recuperato sia effettuata da unsoggetto diverso dall’impresa che ha realizzato l’intervento non trovando applicazione la cennata dispo-sizione agevolativa, si rende applicabile l’aliquota prevista in via generale per le cessioni degli immobilidi quel determinato tipo.

Si fa presente, inoltre, che la disposizione relativa alle cessioni degli immobili recuperati non trovaapplicazione nei casi in cui l’immobile ceduto abbia caratteristiche non di lusso e costituisca «primacasa» per l’acquirente. Si rende, infatti, applicabile, in tale ipotesi, la minore aliquota del 4 per cento.

7. Materie prime e semilavoratePer quanto concerne le materie prime e semilavorate per l’edilizia, l’art. 36, comma 4, n. 15 del

D.L. n. 331 del 1993 aveva elevato dal 9% al 12% l’aliquota IVA applicabile alle relative cessioni, ripro-ponendo la stessa elencazione già contenuta nel n. 116) della Tabella A, parte terza, con l’unica esclu-sione degli acciai impiegati per l’edilizia alle cui cessioni si rende pertanto applicabile l’aliquotaordinaria del 19 per cento.

A partire dall’1.1. le cessioni in questione scontano l’aliquota del 13% a seguito della disposizionerecata dall’art. 4, comma 3, del D.L. 30.12.1993, n. 557, che ha elevato, in via generale, l’aliquota dal12 al 13 per cento.

Alla medesima aliquota IVA del 13% vengono altresì assoggettati i materiali e i prodotti dell’indu-stria lapidea, precedentemente assoggettati al 12% ai sensi dell’articolo 36, comma 4, n. 12, del D.L. n.331 del 1993. In merito a questi beni si rende opportuno rammentare la disposizione contenuta nelcomma 13-bis) dell’articolo 3 del D.L. 27.4.1990, n. 90, convertito, con modificazioni, nella legge26.6.1990, n. 165, laddove si stabilisce che sono comunque soggetti all’aliquota ordinaria gli oggettid’arte, di arredo o di carattere ornamentale, anche se fabbricati esclusivamente con prodotti lapidei.

Le disposizioni richiamate, avendo carattere oggettivo, si rendono applicabili in qualsiasi fase dellacommercializzazione dei materiali e prodotti di cui trattasi, indipendentemente dall’impiego al qualeessi sono destinati.

8. Beni finitiIl regime di aliquota applicabile ai beni finiti, diversi quindi dalle predette materie prime e semila-

vorate, forniti per la realizzazione delle costruzioni, è desumibile dalla lettura congiunta dell’articolo 16del D.L. n. 155 del 1993 e dell’articolo 36 del D.L. n. 331 del 1993. In particolare, ai sensi del punto n.24) della Tabella A, parte seconda, nel testo risultante a seguito delle ulteriori modificazioni apportatedal D.L. 30.12.1993, n. 557, l’aliquota del 4 per cento è applicabile ai beni in questione forniti per lacostruzione, anche in economia, di fabbricati di tipo economico aventi le caratteristiche richieste dallapiù volte richiamata legge n. 408 del 1949 e successive modifiche e integrazioni (compresi, quindi, i


rapporti proporzionali ivi previsti), nonché delle costruzioni rurali. Resta quindi immutata l’aliquotaIVA applicabile alla cessione di beni finiti utilizzati per la realizzazione di immobili di edilizia abitativadi tipo economico, anche nelle ipotesi in cui le cessioni di tali immobili, o delle relative porzioni, nonsiano poi soggette alla medesima aliquota del 4 per cento. Diversamente in base all’articolo 36, comma3, lettera c), che ha aggiunto alla Tabella A, parte terza, il numero 127-sexies), le cessioni dei beni finiti,in discorso, sono assoggettate all’aliquota del 9% quando gli stessi sono forniti per la realizzazionedelle seguenti costruzioni:– opere di urbanizzazione primaria e secondaria;– linee di trasporto metropolitane tramviarie e altre linee ad impianto fisso; – impianti di produzione e reti di distribuzione di calore energia (teleriscaldamento);– impianti di produzione e reti di distribuzione di energia elettrica da fonte solare fotovoltaica ed eo-

lica;– impianti di depurazione destinati ad essere collegati a reti fognarie anche intercomunali, e relativi

collettori di adduzione;– edifici di cui all’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659, assimilati ai fabbricati di tipo economico di

cui alla legge n. 408 del 1949;– altri edifici e impianti equiparati, in base a disposizioni speciali alle opere di urbanizzazione.

Per quanto concerne il trattamento di aliquota applicabile alla cessione di beni finiti forniti per larealizzazione degli interventi di recupero, occorre far riferimento all’articolo 4, comma 2, del D.L. n.557 del 1993 il quale, riformulando il n. 24 della parte seconda, e il n. 127-terdecies) della parte terzadella Tabella A), allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, assoggetta all’aliquota del 9% tutte le cessioni dibeni finiti forniti per la realizzazione degli interventi di recupero agevolati [articolo 31, lettere c), d) ede) della legge n. 457 del 1978].

Fino al 31.12.1993, il n. 24 della Tabella A) parte seconda, come riformulato dall’articolo 36 delD.L. n. 331 del 1993, disponeva l’assoggettamento all’aliquota del 4% delle cessioni di beni finiti for-niti per la realizzazione degli interventi di recupero di cui all’articolo 31 della legge n. 457 del 1978,esclusi quelli di manutenzione ordinaria e di manutenzione straordinaria di cui alle lettere a) e b) delmedesimo articolo 31.

Per determinare l’esatta portata della citata norma, doveva tuttavia, tenersi conto della disposizionerecata dal numero 127-terdecies) della Tabella A), parte terza, nella riformulazione introdotta dall’arti-colo 36, comma 3, del D.L. n. 331 del 1993 citato, che rendeva invece, soggetti all’aliquota del 9% imedesimi beni utilizzati per effettuare interventi di recupero [esclusi quelli di cui alle lettere a) e b)dell’articolo 31 della legge n. 457] delle opere, degli impianti e degli edifici indicati al numero 127-quinquies).

Le modifiche introdotte dal citato D.L. n. 557 come già accennato hanno quindi uniformato ladisciplina dell’aliquota IVA applicabile alle cessioni di beni finiti, forniti per la realizzazione degliinterventi di recupero, superando la precedente differenziazione legata alla natura dell’immobile. Per«beni finiti» cui si applicano le aliquote agevolate si intendono quelli che anche successivamente al loroimpiego nella costruzione o nell’intervento di recupero non perdono la loro individualità, pur incorpo-randosi nell’immobile. Si richiama in proposito quanto già chiarito con la circolare n. 14 del 17.4.1981,nella quale veniva precisato, tra l’altro, che non sono da considerare beni finiti quelli che, pur essendoprodotti finiti per il cedente, costituiscono materie prime e semilavorate per il cessionario (es. mattoni,maioliche, chiodi, ecc.). Sono da considerare beni finiti, a titolo esemplificativo gli ascensori, i monta-carichi, gli infissi, i sanitari, i prodotti per gli impianti idrici, elettrici, a gas ecc.

Si precisa, infine, che l’applicazione dell’aliquota ridotta, prevista solo nella fase finale di com-mercializzazione dei beni, è subordinata al rilascio di una dichiarazione da parte dell’acquirente circal’utilizzazione dei beni stessi ed è estensibile anche alle relative prestazioni di posa in opera da parte delsoggetto cedente, che si configurino come operazioni accessorie nei sensi indicati dall’articolo 12 delD.P.R. n. 633 del 1972.

Al di fuori di queste specifiche fattispecie, le cessioni di beni in questione sono soggette all’ali-quota ordinaria del 19 per cento.

Si allegano alla presente circolare uno schema riassuntivo delle operazioni concernenti il settoredell’edilizia con l’indicazione delle corrispondenti aliquote IVA applicabili (allegato A) ed i testi dellaprincipale normativa richiamata (allegato B omissis).


ALLEGATO A

ELENCO DELLE OPERAZIONI RELATIVE AL SETTORE DELL’EDILIZIA SOGGETTEAD ALIQUOTE IVA RIDOTTE

Aliquota 4% AliquotaappIicabileal 31.12.93

1) Cessioni di case di abitazione non dilusso secondo i criteri di cui al decretodel Ministro dei lavori pubblici 2 agosto1969 ancorché non ultimate, purchépermanga l’originaria destinazione effet-tuata da imprese costruttrici e non, neiconfronti di soggetti acquirenti di «primacasa».

Art. 16, comma 4, D.L. n. 155 convertitodalla legge n. 243 del 1993 (n. 21 TabellaA, parte seconda, allegata al D.P.R. n.633 del 1972).

4%

2) Cessioni di costruzioni rurali di cuiall’art. 39 del D.P.R. n. 917 del 1986(testo unico delle imposte sui redditi),effettuate dalle imprese costruttrici,ancorché non ultimate, purché per-manga l’originaria destinazione.

Art. 16, comma 4, D.L. n. 155 del 1993convertito nella legge n. 243 del 1993 (n.21-bis Tabella A, parte seconda, allegataal D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

3) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti di appaIto aventi per oggetto lacostruzione di fabbricati di cui all’art. 13della legge 2 luglio 1949, n. 408 e suc-cessive modificazioni ed integrazioni,effettuate nei confronti di committentisoggetti passivi d’imposta che svolgonol’attività di costruzione di immobili per lasuccessiva vendita.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.39, Tabella A, parte seconda, allegata alD.P.R. n. 633 del 1972).

4%

4) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti d’appalto relativi alla costruzione di«prima casa».


4%

5) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti d’appalto relativi alla costruzione difabbricati rurali di cui all’art. 39 delD.P.R. n. 917 del 1986 (testo unicoimposte sui redditi).


4%

6) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti d’appalto aventi ad oggetto la rea-lizzazione di opere direttamentefinalizzate al superamento ed alla elimi-nazione delle barriere architettoniche.

Art. 36, comma 2, D.L. n. 331 del 1993convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.41-ter, Tabella A, parte seconda, allegataal D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

7) Assegnazione in proprietà, o in godi-mento di «prime case» effettuata neiconfronti di soci da parte di cooperativeedilizie e loro consorzi.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.26, Tabella A, parte seconda).

4%

8) Cessioni di beni, escluse le materieprime e semilavorate, forniti per lacostruzione anche in economia, dei fab-bricati di cui all’art. 13 della legge 2luglio 1949, n. 408 e successive modifi-cazioni ed integrazioni nonché dellecostruzioni rurali.


4%

(segue)



1) Cessioni, effettuate da imprese costrut-trici e non, di case di abitazione non dilusso, secondo i criteri del decreto delMinistero dei lavori pubblici 2 agosto1969, ancorché non ultimate, purchépermanga l’originaria destinazione, chenon costituiscono, per l’acquirente,«prima casa».

Art. 16, comma 5, D.L. n. 155 del 1993,convertito nella legge n. 243 del 1993 (n.127-undecies, Tabella A, parte terza, alle-gata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

2) Assegnazione anche in godimento diabitazioni non di lusso diverse dallaprima casa, effettuate nei confronti disoci da parte di cooperative edilizie eloro consorzi.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.127-undecies, Tabella A, parte terza).

4%

3) Cessioni di interi fabbricati aventi lecaratteristiche di cui all’art. 13 dellalegge 2 luglio 1949, n. 408, ancorchénon ultimati, purché permanga l’origina-ria destinazione, effettuate dalleimprese costruttrici.


9%

4) Cessioni di porzioni di fabbricati, diversedalle case di abitazione, di cui all’art. 13della legge 2 luglio 1949, n. 408, ancor-ché non ultimati, purché permanga l’ori-ginaria destinazione, effettuate dalleimprese costruttrici.


9%

5) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti di appalto relativi alla costruzione dicase di abitazione diverse dalla «primacasa», o di interi fabbricati di cui all’art.13, della legge 2 luglio 1949, n. 408,effettuate nei confronti di persone fisicheche non siano soggetti passivi d’imposta.

Art. 16, comma 5, D.L. n. 155 del 1993convertito nella legge n. 243 del 1993 (n.127-quaterdecies, Tabella A, parte terza,allegato al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

6) Prestazioni di servizi dipendenti da con-tratti di appalto relativi alla costruzione difabbricati di cui all’art. 13 della legge 2luglio 1949, n. 408 e successive modifica-zioni rese nei confronti di imprese ed entiche non esercitano l’attività di costruzionedi immobili per la successiva vendita.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.127-quaterdecies, parte terza, Tabella A,allegata al D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

7) Cessione delle opere di urbanizzazioneprimaria e secondaria; delle linee di tra-sporto ad impianto fisso; degli impianti diproduzione e reti di distribuzione calore-energia e di energia elettrica da fontesolare-fotovoltaica ed eolica; degli impiantidi depurazione destinati ad essere colle-gati a reti fognarie anche intercomunali eai relativi collettori di adduzione; degli edi-fici di cui all’art. 1 della legge 19 luglio1961, n. 659, assimilati ai fabbricati di cuiall’art. 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408,e successive modificazioni.

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.127-quinquies, Tabella A, parte terza,allegata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

(segue)



8) Prestazioni di servizi dipendenti dacontratti d’appalto relativi alla costru-zione di opere di urbanizzazione prima-ria e secondaria; di linee di trasportometropolitane, tramviarie ed altre lineedi trasporto ad impianto fisso; diimpianti di produzione e reti di distribu-zione calore-energia e di energia elet-trica da fonte solare-fotovoltaica edeolica; di impianti di depurazione desti-nati ad essere collegati a reti fognarieanche intercomunali e ai relativi collet-tori di adduzione, di edifici di cui all’art.1 della legge 19 luglio 1961, n. 659,assimilati ai fabbricati di cui all’art. 13della legge 2 luglio 1949, n. 408 e suc-cessive modificazioni (edifici scolastici,caserme, ospedali, case di cura, rico-veri, colonie climatiche, collegi, edu-candati, asili infantili, orfanotrofi esimili).

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.127-septies, Tabella A, parte terza, alle-gata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

9) Prestazioni di servizi dipendenti dacontratto d’appalto aventi per oggetto larealizzazione degli interventi di recu-pero di cui all’art. 31 della legge n. 457del 1978, esclusi gli interventi di manu-tenzione ordinaria e di manutenzionestraordinaria (lett. a) e b), art. 31), effet-tuati su edifici diversi dalle opere diurbanizzazione ed assimilate e dagliimmobili equiparati alle case di abita-zione non di lusso.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993(n.127-quaterdecies, Tabella A, parteterza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

10) Prestazioni di servizi dipendenti dacontratti d’appalto relativi alla realizza-zione degli interventi di recupero di cuiall’art. 31 della legge 5 agosto 1978, n.457, esclusi quelli di cui alle lett. a) eb), relativi alle opere di urbanizzazioneprimaria e secondaria, alle linee di tra-sporto metropolitane, tramviarie edaltre linee di trasporto ad impiantofisso, agli impianti di produzione e retidi distribuzione calore-energia e dienergia elettrica da fonte solare fotovol-taica ed eolica, agli impianti di depura-zione destinati ad essere collegati a retifognarie anche intercomunali ed airelativi collettori di adduzione, agli edi-fici di cui all’art. 1 della legge 19 luglio1961, n. 659, assimilati ai fabbricati dicui all’art. 13 della legge 2 luglio 1949,n. 408.

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.127-quaterdecies, Tabella A, parte terza,allegata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

(segue)



11) Cessioni di fabbricati o porzioni di essi(diversi dalle opere di urbanizzazione edassimilate e dagli edifici equiparati allecase di abitazione non di lusso), noncostituenti «prima casa», sui quali sonostati eseguiti interventi di recupero di cuiall’art. 31 della legge n. 457, esclusi gliinterventi di manutenzione ordinaria e dimanutenzione straordinaria (lett. a) e b),art. 31), effettuate dalle imprese chehanno realizzato gli interventi.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.127-quinquiesdecies, Tabella A, parteterza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

12) Cessioni di opere di urbanizzazione pri-maria e secondaria, di linee di trasportometropolitane, tramviarie ed altre lineedi trasporto ad impianto fisso, di impiantidi produzione e reti di distribuzionecalore-energia e di energia elettrica dafonte solare-fotovoltaica ed eolica, diimpianti di depurazione destinati adessere collegati a reti fognarie ancheintercomunali e ai relativi collettori diadduzione, di edifici di cui all’art. 1 dellalegge 19 luglio 1961, n. 659, assimilatiai fabbricati di cui all’art. 13 della legge2 luglio 1949, n. 408 e successive modi-ficazioni, sui quali sono stati eseguitiinterventi di recupero di cui all’art. 31della legge 5 agosto 1978, n. 457esclusi quelli di cui alle lett. a) e b) delcomma 1, effettuate dalle imprese chehanno realizzato gli interventi.

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,come modificato dalla legge di conver-sione n. 427 del 1993 (n. 127-quinquie-sdecies, Tabella A, parte terza, allegata alD.P.R. n. 633 del 1972).

9%

13) Beni, escluse le materie prime e semila-vorate, forniti per la costruzione di:opere di urbanizzazione primaria esecondaria, linee di trasporto metropoli-tane, tramviarie ed altre linee di tra-sporto ad impianto fisso, impianti diproduzione e reti di distribuzione calore-energia e di energia elettrica da fontesolare fotovoltaica ed eolica, impianti didepurazione destinati ad essere colle-gati a reti fognarie anche intercomunalie ai relativi collettori di adduzione, edificidi cui all’art. 1 della legge 19 luglio1961, n. 659, assimilati ai fabbricati dicui all’art. 13 della legge 2 luglio 1949,n. 408 e successive modificazioni.

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.127-sexies, Tabella A, parte terza, alle-gata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

14) Cessioni di beni, escluse le materieprime e semilavorate, forniti per la rea-lizzazione degli interventi di recupero dicui all’art. 31 della legge n. 457 del1978, esclusi quelli di cui alle lett. a) eb), effettuati su edifici diversi dalle operedi urbanizzazione, ed assimilate, e dagliimmobili equiparati alle case di abita-zione non di lusso.

Art. 4, comma 1, D.L. n. 557 del 1993 (n.127-terdecies, Tabella A, parte terzo, alle-gata al D.P.R. n. 633 del 1972).

4%

(segue)



15) Cessioni di beni, escluse le materieprime e semilavorate, forniti per la rea-lizzazione degli interventi di recupero dicui all’art. 31 della legge 5 agosto 1978,n. 457, esclusi quelli di cui alle lett. a) eb), relativi a opere di urbanizzazione pri-maria e secondaria, a linee di trasportometropolitane tramviarie ed altre linee ditrasporto ad impianto fisso, a impianti diproduzione e reti di distribuzione calore-energia e di energia elettrica da fontesolare fotovoltaica ed eolica, a impiantidi depurazione destinati ad essere colle-gati a reti fognarie anche intercomunalie ai relativi collettori di adduzione, a edi-fici di cui all’art. 1 della legge 19 luglio1961, n. 659, assimilati ai fabbricati dicui all’art. 13 della legge 2 luglio 1949,n. 408 e successive modificazioni.

Art. 36, comma 3, D.L. n. 331 del 1993,convertito nella legge n. 427 del 1993 (n.127-terdecies, Tabella A, parte terza, alle-gata al D.P.R. n. 633 del 1972).

9%

Aliquota 13%

1) Cessioni di materie prime e semilavo-rate per l’edilizia: materiali inerti, qualepolistirolo liquido o in granuli; leganti eloro composti, quali cementi normali eclinker; laterizi quali tegole, mattoni,anche refrattari pure per stufe; manufattie prefabbricati in gesso, cemento e late-rocemento, ferrocemento, fibroce-mento, eventualmente anche con altricomposti, quali pali in calcestruzzo com-presi quelli per recinzioni; materiali perpavimentazione interna o esterna, qualimoquette, pavimenti in gomma, pavi-menti in P.V.C., prodotto ceramico cottodenominato biscotto, e per rivestimentiquali carta da parati e carta-stoffa daparati, quarzo plastico, piastrelle da rive-stimento murale in sughero; materiali dicoibentazione, impermeabilizzazione,quali isolanti flessibili in gomma per tubi;bituminosi e bitumati, quali conglomeratibituminosi.

Art. 4, comma 3, D.L. n. 557 del 1993. 12%

2) Cessioni di materiali e prodotti dell’indu-stria lapidea in qualsiasi forma e gradodi lavorazione ad esclusione deglioggetti d’arte di arredo o di carattereornamentale.

Art. 4, comma 3, D.L. n. 557 del 1993; art.3 D.L. n. 90 del 1990 convertito nellalegge n. 165 del 1990.

12%

3) Cessioni di immobili di interesse arti-stico, vincolati ai sensi della legge 1°giugno 1939, n. 1089 e successivemodificazioni.

Art. 4, comma 3, D.L. n. 557 del 1993. 12%


Ris. min. 10 dicembre 1994, n. 18/E 7-1244 ▲AI 77

Con la nota diretta alla scrivente, l’Istituto ..... ha chiesto chiarimenti in merito all’applicazionedell’aliquota IVA del 4% prevista, per taluni interventi di manutenzione e ristrutturazione edilizia,dall’art. 8, comma 3, del D.L. 26.7.1994, n. 468, successivamente reiterato, per mancata conversione neitermini, dal D.L. 27.9.1994, n. 552 e, da ultimo, dal D.L. 25.11.1994, n. 649 (art. 8, comma 3). In parti-colare, l’Istituto istante ha chiesto di conoscere se l’aliquota ridotta del 4%, stabilita per gli interventi dimanutenzione eseguiti su stabili di tipo residenziale, debba essere applicata a tutto il corrispettivo dellaprestazione effettuata dall’impresa appaltatrice ovvero alla sola sua parte afferente alla manodopera,con esclusione, in tale ultimo caso, della parte relativa alla fornitura dei beni utilizzati per l’esecuzionedella prestazione, che verrebbe assoggettata all’aliquota ordinaria del 19%. Al riguardo, la scriventepremette che con circolare n. 141/E del 9.8.1994, è stato chiarito che l’agevolazione recata dalle dispo-sizioni in oggetto è applicabile alle sole prestazioni di servizi aventi ad oggetto la realizzazione delleopere di manutenzione ordinaria e straordinaria e di ristrutturazione edilizia, nonché delle opere interne,effettuate su immobili di tipo residenziale, mentre non si estende alle cessioni dei beni forniti per l’ese-cuzione dei relativi lavori. Occorre però ben intendersi sul significato di tale precisazione, onde evitarel’adozione, da parte dei contribuenti, di comportamenti fiscali che si pongono in contrasto con la realeconsistenza giuridica dei rapporti posti in essere tra le parti. Qualora un soggetto si rivolga adun’impresa o ad un lavoratore autonomo (ad esempio, un artigiano), a cui commetta l’effettuazione diun intervento di ristrutturazione o di manutenzione edilizia su un immobile, il contratto concluso èriconducibile alla tipologia dell’appalto o del contratto di lavoro autonomo (nella specie contrattod’opera). In forza di tali figure contrattuali, il prestanome del servizio si obbliga a fornire un risultatofinale a mezzo del suo facere. È evidente che oltre alle prestazioni personali l’obbligato può utilizzare,e normalmente utilizza, altri fattori, ed in particolare beni necessari per l’esecuzione dell’opera e presta-zioni lavorative altrui. Ciò non toglie, tuttavia, che oggetto della sua obbligazione è totalmente la presta-zione complessiva che si concretizza in un risultato predeterminato (nell’esempio fatto: laristrutturazione). È appena il caso di rammentare che sia il contratto d’appalto che il contratto d’operadanno luogo a prestazioni di servizi rilevanti, ai fini dell’IVA ai sensi dell’art. 3 del D.P.R. 26.10.1972,n. 633. Tutto ciò premesso, si perviene alla conclusione che ogni agevolazione riferita a prestazioni diservizi non può che applicarsi, in presenza di contratti d’appalto o d’opera, a tutto il corrispettivo pat-tuito per la prestazione complessiva, senza che sia ipotizzabile la determinazione della quota parte delcompenso astrattamente ricollegabile agli acquisti di beni effettuati dal prestatore del servizio. Del restola circostanza che l’appaltatore (o il lavoratore autonomo) per l’adempimento della sua obbligazioneeffettui acquisti di beni assoggettati ad un’aliquota maggiore di quella che poi applicherà sul corrispet-tivo dell’appalto, non dà luogo ad inconvenienti sostanziali, in considerazione del fatto che l’appaltatorestesso, in quanto soggetto passivo d’imposta, esercita il diritto alla detrazione dell’IVA assolta perrivalsa in relazione agli acquisti, il che si tradurrà in un minor debito d’imposta o, in talune ipotesi, adun credito d’imposta nei confronti dell’Erario. La precisazione cui sopra si è fatto cenno, contenutanella Circolare n. 141/E, diretta ad escludere l’applicabilità dell’aliquota del 4% alle cessioni di beniforniti per l’esecuzione dei lavori in discorso, riguarda gli acquisti di materie prime e beni finiti posti inessere dall’appaltatore, da utilizzare nell’effettuazione della prestazione dedotta nel relativo contrattostipulato con il committente. La precisazione stessa è volta altresì a chiarire il quadro delle aliquote IVAapplicabili nell’ipotesi in cui un soggetto privato effettui lavori di ristrutturazione o di manutenzione ineconomia. Tale soggetto, all’atto dell’acquisto dei beni (materie prime e semilavorate, nonché «benifiniti») da impiegare nell’intervento edilizio corrisponderà al fornitore, per rivalsa, l’aliquota IVA pro-pria dei beni stessi, non esistendo una specifica disposizione agevolativa. È, invece, richiedere l’appli-cazione dell’aliquota del 4% in relazione alle prestazioni di opera, o di appalto, eventualmente a lui reseda altri soggetti per l’effettuazione dei lavori.

Ris. min. 13 gennaio 1996, n. 14/E ▲AI 78

Codesta Direzione Regionale ha chiesto il parere della scrivente in merito ad un quesito posto dallaSocietà B.p.a., concernente l’aliquota IVA applicabile alle cessioni di unità immobiliari facenti parte di


un complesso turistico alberghiero. La detta società ha fatto presente di avere in corso di costruzione uncomplesso immobiliare destinato a residenza turistico alberghiera costituito da appartamenti, destinatialla vendita, dotati anche di angolo cucina, bagno e posto auto, nonché da spazi comuni (negozi, uffici,ristorante, bar, piscina, campo tennis) che sono invece esclusi dalla vendita. Ha precisato inoltre cheintende dare in locazione ad una società di gestione l’intero complesso ancora prima della sua ultima-zione e della vendita frazionata degli appartamenti, regolando tale contratto con apposite clausole inmodo che nel momento in cui si effettueranno le cessioni delle cennate unità immobiliari gli acquirentisubentreranno alla società venditrice in tale contratto ad ogni effetto utile ed oneroso. In particolare gliacquirenti potranno utilizzare direttamente l’alloggio, corrispondendo alla società conduttrice i canonideterminati nel contratto di locazione stilato tra l’istante e la società di gestione, ovvero potranno perce-pire un canone di locazione commisurato alla quota imputabile all’alloggio di proprietà rapportata aduna percentuale degli incassi al netto delle spese di gestione.

Le cennate unità abitative, provviste di servizi, sono atte a soddisfare autonomamente le esigenzedei gruppi familiari cui sono destinate e sono classificabili come immobili non di lusso ai sensi deldecreto del Ministero dei lavori pubblici 2.8.1969. In relazione a quanto precede, la società istante hachiesto di conoscere se per le cessioni di dette unità abitative possa ricorrere l’applicazione dell’IVAnella misura del 4%, qualora sussistano i requisiti per l’acquisto della prima casa, ovvero del 9%, ora10%, ai sensi della previsione di cui al n. 127-undecies) della tabella A, parte III, allegata al D.P.R.26.10.1972, n. 633.

Al riguardo la scrivente in linea generale fa presente che in più occasioni è stato precisato, sullabase anche degli orientamenti espressi in materia dalla Suprema Corte di Cassazione (sentenza n. 1036del 18.3.1975, sentenza n. 3058 del 9.5.1981), che le cessioni di unità immobiliari facenti parte del resi-dence sono da assoggettare all’aliquota IVA prevista per le case di civile abitazione non di lusso qualorale strutture e le caratteristiche intrinseche delle unità stesse siano tali da renderle idonee ad ospitare unnucleo familiare, offrendo le condizioni di abitabilità necessarie per il quotidiano svolgimento di vitadomestica.

Con risoluzione n. 363921 del 21.11.1986 della soppressa Direzione Generale delle Tasse ed II.II.sugli Affari è stato rilevato che la norma agevolativa non fa riferimento all’art. 13 della legge 2.7.1949,n. 408, ma al D.M. 2.8.1969, al fine di definire le caratteristiche non di lusso dell’immobile, conl’effetto che per la fruizione dei previsti benefici si prescinde dall’ulteriore requisito della proporzionefra unità abitativa, uffici e negozi richiesto invece dal citato art. 13 della legge n. 408 del 1949.

Tutto ciò premesso, la scrivente ritiene che qualora le unità immobiliari di cui in premessa sianoqualificabili come case di abitazione non di lusso ai sensi del ripetuto D.M. 2.8.1969 e siano idonee,secondo i criteri sopra enunciati, ad ospitare nuclei familiari, le relative cessioni sono da assoggettareall’imposta nella misura del 4 per cento prevista, per l’acquisto della prima casa, dal n. 21) della tabellaA, parte seconda, allegata al D.P.R. 26.10.1972, n. 633, sussistendo le condizioni indicate nella nota II-bis all’articolo 1 della tariffa, parte I, allegata al D.P.R. 26.4.1986, n. 131, come sostituita, a decorreredall’1.1.1996, dall’art. 3, comma 131, della legge 28.12.1995, n. 549, ovvero del 10% prevista dal n.127-undecies) della stessa tabella A, parte terza, nei restanti casi. Il trattamento tributario, ai fini IVA,come sopra delineato si ritiene applicabile anche in presenza delle citate particolari clausole previste nelcontratto di locazione dal complesso immobiliare. Ciò nella considerazione che le dette clausole gra-vano sugli acquirenti delle singole unità immobiliari in quanto subentrati in tutti gli obblighi e i dirittiche il cedente si era assunto anteriormente alle cessioni delle unità immobiliari, ma non fanno venirmeno i requisiti soggettivi ed oggettivi richiesti dalla vigente normativa per l’applicazione dei suddettitrattamenti di aliquota IVA.

Circ. min. 11 luglio 1996, n. 182/E ▲AI 791. Premesse

Al fine di intraprendere un processo di graduale attuazione del quadro normativo concernente ilsettore immobiliare, delineato dalla Direttiva CEE 77/188 del 17.5.1977, sono state previste con ildecreto legge 20.6.1996, n. 321, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 141 del 20.6.1996, con conte-stuale entrata in vigore, talune modifiche al regime fiscale applicabile, nei riflessi dell’IVA e dell’impo-sta di registro, alle cessioni e alle locazioni di immobili a destinazione abitativa, nonché alle


disposizioni contenute nell’articolo 19 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633, afferenti la detrazione dell’impo-sta assolta per rivalsa sugli acquisti di fabbricati o porzioni di fabbricato a destinazione abitativa. Lemisure introdotte costituiscono altresì un primo intervento, del più ampio disegno di razionalizzazionedel delicato settore, volto a evitare elusioni di imposta o distorsioni di mercato. Si ritiene opportuno,pertanto, fornire i primi chiarimenti interpretativi in relazione a ciascuna delle modificazioni introdotte.

2. Cessioni di fabbricati, o porzioni di fabbricato, a destinazione abitativaL’articolo 10, comma 4, lettera c), del richiamato decreto legge, inserendo nell’articolo 10 del

D.P.R. 26.10.1972, n. 633, il n. 8-bis), introduce il regime di esenzione dall’imposta sul valore aggiuntoper le cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato a destinazione abitativa, tranne per i casi in cui ledette cessioni siano poste in essere da:a) imprese costruttrici degli immobili oggetto della cessione;b) imprese che hanno realizzato, anche avvalendosi di soggetti appaltatori, sugli immobili oggetto

della cessione, interventi di recupero riconducibili alle tipologie contemplate dalle lettere c), d) o e)dell’articolo 31 della legge 5.8.1978, n. 457, che prevedono, rispettivamente, gli interventi direstauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia e di ristrutturazione urbanistica;

c) imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita di fabbri-cati.Qualora le cessioni siano poste in essere da soggetti appartenenti a una delle tre categorie sopra

elencate, non operando la disposizione esentativa, resta fermo il regime di assoggettamento a IVA, conapplicazione dell’aliquota corrispondente all’immobile, o alla porzione dello stesso, oggetto dell’opera-zione. Il comma 5 del richiamato articolo 10 del decreto legge n. 323 del 1996 inoltre, mediante lamodifica dell’articolo 40, comma 1, secondo periodo, del Testo unico delle disposizioni concernentil’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26.4.1986, n. 131, dispone l’assoggettamento all’impostaproporzionale di registro degli atti relativi alle operazioni ora previste dal n. 8-bis) dell’articolo 10 delD.P.R. n. 633 del 1972. Ne consegue che devono essere assoggettate all’imposta di registro, rimanendoinvece esenti da IVA, le cessioni di fabbricati, o porzioni di fabbricato, a destinazione abitativa, effet-tuate da soggetti non ricompresi nelle tre categorie sopra elencate. In relazione alle disposizioni richia-mate, appare necessario innanzitutto fornire chiarimenti al fine di individuare con precisione qualisiano i soggetti che, in relazione alle cessioni di immobili (o porzioni di immobili) a uso abitativo,devono applicare l’imposta sul valore aggiunto, in quanto estranei alla previsione del citato articolo 10,n. 8-bis), del D.P.R. n. 633 del 1972. In primo luogo va sottolineato, per quanto concerne il riferimentoalle imprese che hanno costruito gli edifici oggetto della cessione, contenuto nelle norme in discorso,che impresa costruttrice deve ritenersi quella che anche occasionalmente realizza la costruzione diimmobili per la successiva vendita, a nulla influendo che la materiale esecuzione dei lavori sia eventual-mente da essa affidata, in tutto o in parte, ad altre imprese. Questa configurazione definitoriadell’impresa costruttrice, del resto, è già stata assunta ai fini dell’IVA, dalla circolare n. 45, protocollon. 503519, del 2.8.1971, della soppressa Direzione generale delle tasse e II.II. sugli affari, ulteriormenteprecisata con la risoluzione n. 330083 del 14.3.1981. Si chiarisce, inoltre, che nella categoria delleimprese costruttrici rientrano a pieno titolo le società cooperative edilizie che costruiscono, anche avva-lendosi di imprese appaltatrici, alloggi da assegnare ai propri soci. Inoltre, sempre per quanto concernel’ambito soggettivo, si ritiene che possa considerarsi «impresa che ha come oggetto esclusivo o princi-pale dell’attività esercitata la rivendita di fabbricati» solo quella che, oltre che per espressa previsionecontenuta negli atti societari, svolga effettivamente, in modo esclusivo o prevalente, operazioni di ven-dita di fabbricati precedentemente acquistati o costruiti. Non può pertanto ritenersi sufficiente, perl’inclusione nella categoria, la sola circostanza che l’oggetto esclusivo o principale dell’attività sia dagliatti societari individuato nella rivendita di immobili, dovendo altresì verificarsi che l’attivitàdell’impresa sia diretta prevalentemente alla effettuazione delle predette cessioni. Altre difficoltà, que-sta volta di carattere oggettivo, possono sorgere per l’individuazione dei «fabbricati, o porzioni di fab-bricato, a destinazione abitativa», cui si riferisce la normativa in commento. Per quanto concerne lecessioni di singole porzioni di fabbricato, si ritiene che la destinazione abitativa sussista nel caso in cuisi tratti di unità immobiliari catastalmente classificate o classificabili nelle categorie da A/1 ad A/11,escluse quelle classificate o classificabili in A/10. Nel caso, invece, in cui sia ceduto un fabbricato con-tenente unità immobiliari destinate solo in parte ad uso abitativo, il cedente, ove non rientri nelle cate-gorie di soggetti sopra elencate, dovrà evidenziare distintamente i corrispettivi relativi alle vendite di


abitazioni dagli altri relativi alle unità non abitative, atteso il diverso regime tributario, IVA o registro,previsto dal legislatore.

3. Disposizioni transitoriePotrebbero sorgere perplessità circa il trattamento tributario cui assoggettare le cessioni di immo-

bili a destinazione abitativa effettuate da soggetti diversi da quelli compresi nelle tre categorie indicatenelle lettere a), b) e c) del precedente paragrafo 2, i cui contratti preliminari siano stati posti in essereprima dell’entrata in vigore del provvedimento in esame. In tali circostanze, infatti, l’assoggettamentoall’IVA, in sede di contratto preliminare, delle eventuali operazioni per le quali sia stata già emessa fat-tura, potrebbe dare luogo, in mancanza di disposizioni transitorie, a duplicazioni di imposta in quanto almomento della stipula del contratto definitivo il trasferimento viene a essere assoggettato all’imposta diregistro. Tali perplessità, tuttavia, possono essere superate attraverso un’attenta lettura di tutta la norma-tiva che regola l’imposta di registro (D.P.R. 26.4.1986, n. 131) e in particolare degli articoli 5, 40, 43,comma 1, lettera i) e dell’articolo 8, nota II, della Tariffa, parte prima, che per le operazioni soggette aIVA non consentono l’applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale. Per evitare laduplice applicazione in misura proporzionale dei due tributi, soccorrono l’articolo 6, quarto comma, delD.P.R. 26.10.1972, n. 633, e la nota imposta in calce all’articolo 10 della Tariffa, parte prima, allegataallo stesso D.P.R. n. 131 del 1986. Il citato articolo 6 del decreto n. 633, infatti, considera, limitatamenteall’importo fatturato, l’operazione effettuata alla data di emissione della fattura e la citata nota all’arti-colo 10 della Tariffa, parte prima, del D.P.R. n. 131 del 1986 prevede, tra l’altro, per quegli acconti diprezzo non soggetti a IVA, l’applicazione dell’imposta di registro nella misura prevista dall’articolo 9della stessa Tariffa. Ne consegue che per gli atti pubblici formati, per gli atti giudiziari pubblicati o ema-nati e per le scritture private autenticate a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente provvedi-mento, nonché per le scritture private non autenticate presentate per la registrazione da tale data, aventia oggetto i trasferimenti immobiliari di cui si tratta, la base imponibile ai fini dell’applicazionedell’imposta principale di registro è costituita dalla differenza fra il valore dichiarato in atto e quanto giàfatturato perché precedentemente assoggettato a IVA. Va da sé che in sede di accertamento l’ufficio delRegistro calcolerà la differenza fra il valore accertato e quello dichiarato per intero nell’atto traslativo;sull’ammontare che ne risulta vanno liquidate le maggiori imposte (registro, ipotecaria e catastale) non-ché il terzo dovuto nel caso di proposizione di ricorso. Si precisa, inoltre, che al fine dell’applicabilità omeno delle sanzioni per insufficiente dichiarazione di valore di cui all’articolo 71 del più volte citatoD.P.R. n. 111 del 1986, si avrà riguardo all’intero valore dichiarato. Per quanto riguarda, infine, l’ipotesiin cui a seguito di verifica sulla sussistenza delle condizioni e dei requisiti richiesti, vengano revocate leagevolazioni applicate ai fini IVA in sede di contratto preliminare e concesse ai fini dell’imposta diregistro in sede di registrazione dell’atto definitivo e si debba procedere ai conseguenti recuperi, sirimanda alle istruzioni impartite al riguardo con la circolare 1/E del 2.3.1994. Si richiama in propositol’attenzione degli uffici sul fatto che, per le diverse aliquote applicabili ai tributi interessati e per ladiversa natura degli stessi recuperi, dovranno discriminarsi le liquidazioni tenendo presente che il recu-pero dell’imposta sul valore aggiunto sarà effettuato sull’ammontare fatturato in sede di contratto preli-minare.

4. Locazione di immobili destinati a uso di civile abitazioneL’articolo 10, comma 2, lettera e), del decreto legge in esame ha emendato il n. 127-ter) della

tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, al fine di modificare il trattamento applicabile,agli effetti dell’IVA, alle locazioni di immobili destinati a uso di civile abitazione poste in essere dalleimprese che hanno acquistato i detti immobili per la rivendita. Tali locazioni, finora imponibili al tri-buto con applicazione dell’aliquota ridotta del 10%, per effetto della modifica vengono attratte nelregime di esenzione da IVA e assoggettate all’imposta di registro in misura proporzionale. Il trattamentodi imponibilità all’IVA, con aliquota del 10%, continua invece a trovare applicazione per le sole loca-zioni di immobili a uso abitativo effettuate dalle imprese che li hanno costruiti, in virtù del combinatodisposto dell’articolo 10, numero 8, del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 e delrichiamato n. 127-ter) della Tabella A, parte terza, allegata al medesimo decreto.

5. Disposizioni in materia di detrazione dell’imposta sul valore aggiuntoIl medesimo articolo 10, comma 4, lettera d), del decreto legge n. 323 del 1996, ha introdotto la let-

tera e-quinquies) nell’articolo 19, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, con il sostanziale effettodi introdurre una nuova fattispecie di indetraibilità. La nuova disposizione esclude il diritto alla detra-


zione dell’imposta assolta in relazione all’acquisto, o alla locazione passiva di fabbricati, o porzioni difabbricato, a destinazione abitativa, prevedendo, peraltro, un’eccezione per l’ipotesi in cui l’impresaacquirente sia qualificata da particolari caratteristiche soggettive, in particolare, la detrazione continuaa essere consentita, sempreché ovviamente ricorra il requisito oggettivo dell’inerenza all’eserciziodell’impresa, nell’ipotesi in cui l’acquisto sia effettuato da un’impresa che abbia per oggetto esclusivo oprincipale dell’attività esercitata la rivendita di immobili. Per quanto concerne l’esatta individuazionedelle imprese aventi, appunto, la rivendita di immobili quale oggetto principale o esclusivo dell’attivitàesercitata, si fa rinvio a quanto già precisato al precedente paragrafo 2) in relazione alla necessità diaver riguardo all’attività svolta in concreto, non potendosi ritenere sufficienti le generiche indicazionicontenute negli atti societari. Inoltre, si esprime l’avviso che nella categoria in discorso vadano ricom-prese, pur in mancanza di una esplicita menzione, anche le imprese costruttrici, atteso che le stessehanno pur sempre come oggetto esclusivo o principale dell’attività la rivendita di immobili, anche senormalmente provvedono direttamente alla costruzione degli stessi. Possono altresì fruire della detra-zione le imprese che effettuano, sugli immobili a uso abitativo acquistati per la rivendita, interventi direcupero di cui all’articolo 31, lettere c), d) o e), della legge n. 457 del 1978. È appena il caso di sottoli-neare che il diritto alla detrazione dell’IVA relativa all’acquisto di fabbricati, o porzioni di fabbricato, auso abitativo, riconosciuto, come sopra detto, alle imprese che esercitino in via esclusiva o principaleattività di vendita di immobili, è ammissibile solo nei limiti eventualmente risultanti, in virtù dell’arti-colo 19, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, dall’esistenza di un pro rata di indetraibilità. L’even-tualità che la detrazione sia limitata dall’operare di un pro rata di indetraibilità deve ritenersi tutt’altroche improbabile, considerato che le imprese che operano nel settore immobiliare pongono in essere, ingenere, operazioni sia di locazione che di vendita di fabbricati e atteso che alcune di queste operazioni,come sopra precisato, sono esenti dall’imposta, ai sensi dell’articolo 10 del D.P.R. n. 633 del 1972 (sipensi alle locazioni di immobili a uso abitazione effettuate da imprese che non li abbiano costruiti). Sifa presente, al riguardo, che le imprese che pongono in essere operazioni sia di vendita che di locazionedi immobili, al fine di evitare che gli effetti negativi del pro rata di indetraibilità si riflettano su tuttal’attività esercitata, possono optare per la gestione separata delle diverse attività, esercitando la facoltàprevista dall’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972. Si fa presente, inoltre, che l’articolo10, comma 4, lettera a), del decreto legge in oggetto, ha modificato l’articolo 2, terzo comma, lettera h),del D.P.R. n. 633 del 1972, inserendo nello stesso una nuova previsione, diretta a stabilire l’esclusionedal campo di applicazione dell’IVA delle cessioni aventi a oggetto beni acquistati o importati dalcedente senza poter detrarre la relativa imposta per effetto del secondo comma dell’articolo 19, lettereda a) a e-quater), del medesimo D.P.R. n. 633. Scopo della modifica in discorso è quello di prevedereche le cessioni di fabbricati, o porzioni di fabbricato, a destinazione abitativa, poste in essere da sog-getto che all’atto dell’acquisto degli stessi non hanno potuto esercitare la detrazione dell’imposta pereffetto dell’articolo 19, lettera e-quinquies), del D.P.R. n. 633 del 1972, non sono escluse dall’ambito diapplicazione dell’IVA, bensì sono rilevanti ai fini del tributo, anche se ricomprese nel regime di esen-zione ai sensi dell’articolo 10, n. 8-bis), del richiamato D.P.R. n. 633 del 1972.

Ris. min. 21 settembre 1996, n. 223/E ▲AI 80Con la nota... la Direzione regionale delle Entrate per la Liguria ha rappresentato la questione di

seguito riassunta al fine di acquisire il parere della scrivente.In data 13.9.1993, il comando nucleo compagnia della Guardia di finanza ha elevato processo ver-

bale di constatazione nei confronti della M. S.r.l. per violazione degli obblighi di fatturazione.La M. aveva effettuato alcuni lavori di ristrutturazione ed ampliamento di un edificio adibito ad

albergo, di proprietà della M. S.r.l. I suddetti lavori erano stati autorizzati dal comune di Lavagna con laconcessione edilizia n. 292411 del 27.6.1991, ed ai relativi corrispettivi l’imposta sul valore aggiuntoera stata applicata con l’aliquota del 4% in base alle disposizioni agevolative di cui all’art. 8 del D.L.31.10.1980, n. 693, convertito, con modificazioni, dalla legge 22.12.1980, n. 891, vigenti all’epoca incui è stata effettuata la prestazione.

Il nucleo di Polizia tributaria, nel corso della verifica, ha sottoposto la concessione, al fine diriscontrarne la legittimità, all’esame del Comitato urbanistico provinciale di Genova, il quale nellaseduta del 28.7.1993 ha dichiarato l’illegittimità della concessione stessa, ha disposto la sospensione


dei lavori e ha ritenuto ricorrenti i presupposti per avviare il procedimento di annullamento dell’attostesso.

Alla luce di tale decisione la Guardia di finanza, non ha ritenuto applicabile alla fattispecie l’IVAcon l’aliquota agevolata e ha proceduto alle relative verbalizzazioni.

Sulla base dei rilievi formalizzati, il secondo ufficio IVA di Genova ha notificato alla M. S.r.l. dueavvisi di rettifica e di irrogazione di sanzioni 1991 e 1992, ritenendo decisiva l’illegittimità della con-cessione edilizia in oggetto.

Gli interessati hanno, peraltro, presentato motivate opposizioni contro il provvedimento del Comi-tato urbanistico provinciale, il quale in sede di riesame, pur ribadendo l’illegittimità della suddetta con-cessione, ha disposto la revoca della sospensione dei lavori ritenendo non sussistente il necessariointeresse pubblico al proseguimento del procedimento di rimozione degli atti comunali in questione eprosciogliendo i soggetti interessati da ogni addebito riguardante la fattispecie edilizia di che trattasi.

Tutto, ciò premesso in fatto, codesta Direzione regionale ha osservato che «non risultando annul-lata la licenza edilizia e tenuto conto che l’illegittimità della stessa non è imputabile alla società appal-tatrice, ovvero alla committente, deve ritenersi che nel caso in esame non si sia verificata la perdita delleagevolazioni fiscali».

In merito la scrivente concorda con codesta Direzione nel ritenere che l’art. 41-ter della legge n.1150 del 17.8.1942, individua tre fattispecie comportanti la decadenza dai benefici tributari:1) opere iniziate senza la concessione edilizia;2) opere effettuate in contrasto con la concessione stessa;3) opere effettuate sulla base di concessione successivamente annullata.

Il caso in esame non appare, invero, riconducibile ad alcuna delle suddette ipotesi. Infatti non rile-vano le ipotesi sub 1) e 2), in quanto la concessione edilizia è stata rilasciata, né risulta che le operesiano state eseguite in difformità dalla stessa. Il caso in esame non può neppure essere ricondottoall’ipotesi sub 3) che prevede la decadenza dai benefici tributati ove si sia provveduto al successivoannullamento della concessione edilizia. Si osserva, a tal proposito, che l’annullamento, quale espres-sione del potere di autotutela dell’Amministrazione, presuppone, per il suo concreto esercizio, oltreall’accertamento di vizi di legittimità, anche la sussistenza di un interesse pubblico attuale all’elimina-zione dell’atto, qualora quest’ultimo abbia generato una situazione giuridica, ad effetti permanenti, chesi riconosce causa di inconvenienti, o comunque di ingiustizia.

Pertanto, se l’Amministrazione, pur riconoscendo l’illegittimità del provvedimento, si astienedall’annullarlo, in quanto non sussiste più l’interesse pubblico che giustifica la rimozione della conces-sione, non possono essere revocate le agevolazioni fiscali.

Tale conclusione, tuttavia, non può essere adottata per dare una corretta soluzione al posto quesito. Le opere di cui trattasi hanno comportato – si badi bene – interventi di ristrutturazione edilizia

(come riferisce il Comitato urbanistico provinciale di Genova) e di ampliamento dell’edificio. Infattioccorre tener presente che i benefici fiscali invocati dalla M. e consistenti nell’applicazione dell’IVA conl’aliquota agevolata del 4%, sono esclusivamente previsti dal citato D.L. n. 693/1980, per le prestazionidi servizi aventi ad oggetto interventi di ristrutturazione edilizia e per le altre forme di interventi rien-tranti nelle tipologie di cui all’art. 31 della legge 5.8.1978, n. 457, ad esclusione di quelle di cui alle let-tere a) e b). Nessuna agevolazione è prevista, invece, per l’esecuzione di opere finalizzate ad ampliare unimmobile già esistente.

Ora, atteso che dal contratto di appalto sottoscritto tra la M., e la M., nonché dalle fatture emesse,non si ravvisa alcun elemento che discrimini in maniera certa l’ammontare dei corrispettivi riguardantigli interventi di ristrutturazione (i soli agevolabili) e quelli ampliativi, in quanto è unico il corrispettivodeterminato dalle parti con unico atto negoziale, se ne deduce, considerata l’inscindibilità del contrattodi appalto, l’impossibilità che si applichino i benefici fiscali di cui trattasi, atteso che, in caso contrario,potrebbero godere di agevolazioni fattispecie diverse da quelle previste tassativamente dal legislatore.

Tutto ciò considerato, la scrivente pur non condividendo le motivazioni assunte nel processo ver-bale levato dalla Guardia di finanza nei confronti della M. S.r.l., ritiene, in conclusione, che nel caso inesame l’aliquota IVA agevolata del 4 per cento non possa trovare applicazione neanche per la parte deilavori concernenti gli interventi di ristrutturazione edilizia.

Il secondo ufficio IVA di Genova, ove ne ricorrono i presupposti – chiariti, in particolare, con lacircolare 23.5.1978, n. 29, della soppressa Direzione generale delle tasse e delle imposte indirette sugliaffari – potrà procedere alla notifica di nuovi avvisi di rettifica, la cui motivazione potrà essere fondata


sulla impossibilità che nel caso in esame si renda applicabile l’aliquota IVA agevolata del 4%, attesoche nel citato contratto di appalto le parti contraenti non hanno discriminato i corrispettivi relativi agliinterventi di ristrutturazione edilizia, cui si renderebbe applicabile l’aliquota IVA ridotta, da quelli rela-tivi ai lavori di ampliamento dell’edificio cui il tributo si rende applicabile in ogni caso con l’aliquotaordinaria.

Ris. min. 30 marzo 1998, n. 22/E ▲AI 81

La società indicata in oggetto, costituita per realizzare la costruzione di una tratta della linea ferro-viaria ad Alta Velocità Roma-Napoli, ha posto un quesito concernente il trattamento fiscale applicabile,ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, agli acquisti di rotaie e di traverse di cemento. In particolare hachiesto se tali beni possano considerarsi beni finiti forniti per la realizzazione della linea ferroviaria,come tali soggetti alla aliquota IVA del 10 per cento, ai sensi della disposizione contenuta nel n. 127-sexies) della tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. 26.10.1972, n. 633, oppure se i contratti per la for-nitura delle traverse e delle rotaie possano qualificarsi come contratti di appalto per la costruzione deicitati manufatti, atteso che i beni oggetto della fornitura, essendo realizzati sulla base delle specificheesigenze e delle prescrizioni del committente, non rientrano nell’ordinaria produzione del fornitore.Anche in quest’ultima ipotesi si renderebbe peraltro applicabile l’aliquota IVA del 10 per cento ai sensidel n. 127-septies) della citata tabella A, parte terza. La disposizione contenuta nel numero 127-sexies)prevede, infatti, l’applicazione dell’aliquota del 10 per cento per le cessioni di «beni, escluse le materieprime e semilavorate, forniti per la costruzione delle opere, degli impianti e degli edifici di cui al n.127-quinquies)»; il numero 127-septies) prevede l’applicazione della medesima aliquota per le «presta-zioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione delle opere degli impianti edegli edifici di cui al numero 127- quinquies)»; nel richiamato numero 127-quinquies) sono previste, tral’altro, le linee di trasporto metropolitane, tranviarie ed altre linee di trasporto ad impianto fisso. Lascrivente, al fine di chiarire se si renda applicabile l’aliquota del 10 per cento ha ritenuto che dovesseaccertarsi preliminarmente, in base a valutazioni di ordine tecnico, se i beni di cui trattasi, rotaie e tra-verse di cemento, fossero riconducibili per le loro caratteristiche funzionali nella categoria dei benifiniti. In merito la scrivente ha avuto modo di precisare (da ultimo con la circolare 1/E del 2.3.1994) chela specifica individualità e funzionalità del bene finito non viene meno qualora esso concorra a realiz-zare la costruzione dell’opera. Il bene finito, infatti, è tale in quanto, pur incorporandosi nella costru-zione, è comunque riconoscibile e non perde le proprie caratteristiche, tanto da essere suscettibile diripetute utilizzazioni. L’applicazione di tali criteri lasciava, tuttavia, sussistere dei margini di incertezzain relazione a quei beni, quali le traverse e le rotaie, che pur essendo facilmente individuabili costitui-scono un elemento strutturale ed essenziale delle linee di trasporto ad impianto fisso e non appaiono,quindi, dotati di una propria individualità funzionale. Essi potrebbero presentare anche elementi che lirendono qualificabili come materie prime o semilavorate per l’edilizia, categoria questa nella qualerientrano, ad esempio, i materiali di rivestimento, i laterizi, i manufatti in cemento, ecc. Questi ultimituttavia sono individuati attraverso criteri opposti rispetto a quelli adottati per la definizione dei benifiniti, trattandosi di beni che incorporandosi nella costruzione perdono la propria individualità. La scri-vente, al fine di chiarire gli aspetti tecnici sottostanti la questione fiscale, ha ritenuto opportuno acqui-sire il parere della Direzione Centrale dei Servizi Tecnici Erariali, la quale, in relazione alle propriespecifiche competenze tecniche e tenuto conto dei criteri già elaborati dalla prassi amministrativa circail concetto di beni finiti, ha espresso l’avviso che le rotaie e le traverse di cemento, che insieme agli altrielementi realizzano la linea ferroviaria, sono beni che conservano la loro individualità, sono comunquericonoscibili, possono essere facilmente asportati e sono suscettibili di ripetute utilizzazioni nel campoferroviario. Pertanto, non sono equiparabili alle materie prime o semilavorate per l’edilizia le quali,invece, vengono incorporate nelle costruzioni e non sono recuperabili per un successivo riutilizzo. Lasuddetta Direzione Centrale ha inoltre fatto presente che al fine di stabilire se i beni di cui trattasi pos-sano o meno considerarsi rientranti nell’ordinaria produzione dell’impresa fornitrice, essendo tale cir-costanza determinante al fine di stabilire se il contratto di fornitura posto in essere abbia la natura dicontratto di appalto o, invece, di contratto di compravendita, sarebbe necessaria una complessa e labo-riosa verifica presso gli stabilimenti della ditta fornitrice. In base al parere circa le caratteristiche tecni-


che dei beni di cui trattasi fornito dalla Direzione interpellata, in ragione delle proprie specifichecompetenze, la scrivente ritiene che le rotaie e le traverse in cemento armato siano riconducibili nellacategoria dei beni finiti forniti per l’edilizia. Alle relative cessioni risulta, pertanto, applicabile l’ali-quota IVA del 10 per cento ai sensi del citato n. 127-sexies) della tabella A, parte terza allegata al D.P.R.n. 633 del 1972. Inoltre, ritenuto che sulla base dei criteri sopra esposti resta comunque individuatal’aliquota IVA applicabile alle forniture delle rotaie e delle traverse di cemento, non si ritiene necessarioprocedere ad ulteriori accertamenti per verificare se le dette forniture vengano poste in esserenell’ambito di un contratto di compravendita o di appalto. Infatti, anche in tale ultima ipotesi, si rende-rebbe applicabile, ai sensi del citato n. 127-septies) della tabella A, parte terza, la medesima aliquota del10 per cento. Il competente Ufficio IVA è pregato di portare quanto sopra a conoscenza dell’impresaistante.

Ris. min. 17 aprile 1998, n. 28/E ▲AI 82

Con istanza diretta alla scrivente l’associazione di categoria indicata in oggetto ha chiesto un rie-same degli orientamenti interpretativi contenuti nella risoluzione della soppressa Direzione Generaledelle Tasse e delle Imposte Indirette sugli Affari n. 430323 del 27.6.1992, concernente il trattamento, aifini dell’IVA, del cosiddetto autoconsumo esterno di beni, ossia della destinazione di beni, da parte diun soggetto d’imposta, a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, arte o professione. Giova ricordare,in premessa, che il testo attualmente in vigore dell’art. 2, secondo comma, n. 5, del D.P.R. n. 633 del1972, risultante dalle modifiche introdotte dal decreto-legge 30.12.1991, n. 417, convertito dalla legge6.2.1992, n. 66, dispone che costituisce cessione di beni, oggettivamente rilevante ai fini dell’IVA, «ladestinazione di beni all’uso o al consumo personale dell’imprenditore o di coloro i quali esercitanoun’arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all’esercizio dell’arte o della profes-sione, anche se determinata da cessazione dell’attività, con esclusione di quei beni per i quali non è stataoperata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta di cui all’art. 19». Il testo previgente del cen-nato art. 2, secondo comma, n. 5), rimasto in vigore fino al 30.12.1991, escludeva espressamentel’obbligo di assoggettamento ad IVA nell’ipotesi in cui oggetto della destinazione a finalità estranee allasfera imprenditoriale fossero beni immobili, o altri beni iscritti in pubblici registri, acquistati anterior-mente al 1.1.1973. Ciò al fine evidente di evitare che fossero assoggettate ad imposta operazioni diautoconsumo relative a cespiti acquistati prima dell’introduzione dell’imposta sul valore aggiunto. Conla richiamata risoluzione ministeriale si è ritenuto che, in base al testo vigente della ripetuta norma,l’esclusione dall’assoggettamento ad IVA riguardi solo le ipotesi in cui non sia stata operata neppure inmisura parziale, per disposizione di legge, la detrazione dell’imposta assolta a titolo di rivalsa in occa-sione dell’acquisizione dei beni stessi e che quindi la detta esclusione non operi nel caso, in precedenzaspecificamente disciplinato, in cui l’autoconsumo riguardi immobili o mobili registrati acquistati primadell’entrata in vigore del D.P.R. n. 633 del 1972 (1.1.1973). La limitazione dell’esclusione dall’assog-gettamento ai soli casi in cui il divieto della detrazione derivi da un’apposita disposizione di legge com-porta pure, in base alla risoluzione citata, la necessità di assoggettare ad IVA l’autoconsumo di benipervenuti all’imprenditore, artista o professionista in base ad operazioni non assoggettate ad impostaper carenza del presupposto soggettivo (es.: beni acquistati presso privati). Si osserva tuttavia che l’arti-colo 5, comma 6 della VI Direttiva CEE n. 77/388 del 17.5.1977, nel prevedere l’assimilazione delcosiddetto autoconsumo esterno di beni alle cessioni a titolo oneroso, fa espresso riferimento a queibeni per i quali sia stata operata all’atto dell’acquisto la detrazione totale o parziale dell’imposta sulvalore aggiunto. In sostanza il legislatore comunitario al fine di evitare che i beni pervengano al con-sumo detassati dispone l’assoggettamento all’imposta del relativo autoconsumo esterno, ma ciò solo nelcaso in cui l’imposta relativa ai beni stessi abbia formato oggetto di detrazione totale o parziale almomento dell’acquisto. Il legislatore comunitario, intende quindi calibrare l’eventuale assoggettamentoad IVA dei detti beni al corrispondente esercizio della detrazione. Se l’acquisizione dei beni in discorsonon è stata assoggettata al tributo per mancanza del presupposto soggettivo, l’esercizio della detrazionedell’IVA non si è potuto ugualmente operare. Tale circostanza assume un particolare significato soprat-tutto dopo l’adeguamento operato con il Decreto Legislativo n. 313 del 2.9.1997 dal legislatore nazio-nale alla citata Direttiva per quanto concerne, in particolare, la rettifica della detrazione che, in caso di


autoconsumo viene operata con la disposizione recata dal citato articolo 2, n. 5 del D.P.R. n. 633 del1972. Alla luce delle nuove disposizioni introdotte con il cennato decreto legislativo n. 313 del 1997deve ritenersi superato l’orientamento espresso dalla soppressa Direzione Generale delle Tasse e delleImposte indirette sugli Affari con la risoluzione n. 430323 del 1992 e deve affermarsi che non sussistel’obbligo di assoggettare ad imposta l’autoconsumo di beni immobili per i quali non è stata detrattal’IVA all’atto del relativo acquisto, compresa l’ipotesi di acquisto presso un privato non soggettod’imposta i fini dell’IVA. Da tale previsione di non assoggettamento resta comunque escluso l’autocon-sumo di beni immobili sui quali siano stati operati interventi di manutenzione o di recupero edilizio inrelazione ai quali sia stata detratta la relativa imposta. In tal caso viene operata, infatti, una detrazioneparziale d’imposta che, in base al richiamato articolo 5 della VI Direttiva CEE comporta l’assoggetta-mento al tributo. Tali interventi concorrono, infatti, a determinare il valore normale dell’immobile chein caso di mancato assoggettamento al tributo risulterebbe quindi in parte detassato.

Ris. min. 22 luglio 1998, n. 86/E ▲AI 83

Con la nota in riferimento, diretta al Provveditorato regionale alle opere pubbliche per la Lombar-dia e, per conoscenza, alla scrivente, codesta direzione regionale ha espresso l’avviso che alle presta-zioni di servizi aventi ad oggetto interventi di manutenzione straordinaria effettuati su edifici demanialiadibiti ad uffici pubblici sia applicabile l’aliquota IVA ridotta del 10% ai sensi del n. 127-duodecies)della Tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972. Al riguardo, non si ritiene di poter con-cordare con la riferita opinione, che non appare in linea con il disposto del cennato n. 127-duodecies),introdotto nell’ordinamento dall’art. 1, comma 11, della legge 27.12.1997, n. 449. La norma di cui sidiscute prevede l’applicazione dell’aliquota IVA del 10% alle «prestazioni di servizi aventi ad oggettola realizzazione di interventi di manutenzione straordinaria di cui all’art. 31, primo comma, lettera b),della legge 5.8.1978, n. 457, agli edifici di edilizia residenziale pubblica;». Il riferimento al concetto di«edilizia residenziale pubblica» implica la necessità che, ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta,l’edificio sul quale sono effettuati gli interventi di manutenzione straordinaria rivesta entrambe leseguenti caratteristiche:– sia un edificio pubblico;– sia un edificio residenziale.

Appare piuttosto evidente che nell’ipotesi considerata da codesta Direzione Regionale, trattandosidi edifici demaniali adibiti ad uffici pubblici, è indubitabile il carattere pubblico degli immobili, marisulta del tutto carente il requisito della residenzialità, attesa l’utilizzazione degli stessi quali sedi diuffici. Per tale motivo non torna applicabile la richiamata disposizione agevolativa di cui al n. 127-duo-decies) della Tabella A, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, dal che consegue che le prestazioni di serviziin esame sono soggette all’IVA con l’aliquota ordinaria del 20%.

Ris. min. 30 ottobre 1998, n. 164/E ▲AI 84

Con istanza diretta alla scrivente il nominato in oggetto ha fatto presente di aver stipulato, in qua-lità di procuratore speciale di diversi soggetti, danneggiati dal sisma del.11.1980 nell’Italia meridionale,un contratto d’appalto con un’impresa di costruzioni, avente ad oggetto la ricostruzione di un fabbricatoa destinazione abitativa sull’area di risulta della costruzione precedente, interamente demolita. Ha fattopresente, inoltre, che, essendo i lavori in stato di avanzamento, l’impresa appaltatrice ha emesso nei suoiconfronti un’unica fattura, nella quale ha specificato, per ciascuno dei soggetti che hanno conferito ilmandato, le somme rispettivamente addebitate in quanto relative all’abitazione di pertinenza. Nella fat-tura in discorso l’impresa ha applicato, sulle somme addebitate a ciascuno dei proprietari, l’aliquota del4% ovvero quella del 10% a seconda che ricorressero o meno le condizioni per l’applicazione del bene-ficio collegato all’acquisizione della prima casa, di cui al n. 39) della Tabella A, parte seconda, allegataal D.P.R. n. 633 del 1972. Successivamente, la fattura emessa è stata oggetto di integrazione in aumento,ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. n. 633 del 1972, in quanto l’Ufficio IVA di Avellino ha espresso l’avvisoche l’aliquota del 4% fosse inapplicabile, anche nei confronti dei soggetti per cui ricorrevano le condi-


zioni per l’applicazione delle agevolazioni relative alla «prima casa». Ciò in considerazione del fattoche i lavori erano stati affidati sulla base di un unico contratto di appalto, il che avrebbe comunqueimpedito, ad avviso del predetto ufficio, di differenziare il trattamento IVA a seconda della posizionesoggettiva dell’effettivo destinatario dell’alloggio. In tal senso l’Ufficio ha fatto riferimento alla circo-lare della scrivente, n. 1/E del 2.3.1994, la quale, al paragrafo 2 del secondo capitolo, afferma esplicita-mente l’inscindibilità del contratto d’appalto ai fini dell’applicazione dell’aliquota IVA. Tutto ciòpremesso, l’istante ha espresso l’opinione che il parere dell’Ufficio IVA non sia condivisibile, in quantofondato su un’istruzione ministeriale impartita con riferimento ad una fattispecie non identica a quellain esame, ed ha chiesto alla scrivente di voler precisare se, nell’ipotesi in discorso, l’aliquota del 4% siaapplicabile, o meno, in relazione alle prestazioni relative alla ricostruzione degli alloggi di spettanza deisoggetti in possesso dei requisiti per fruire delle agevolazioni collegate alla prima casa. Al riguardo, sifa presente in premessa che, in virtù del n. 39) della Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. n. 633del 1972, l’IVA è applicabile con l’aliquota ridotta del 4% alle prestazioni di servizi, dipendenti da con-tratti d’appalto, aventi ad oggetto la costruzione di case di abitazione non di lusso, rese nei confronti disoggetti per i quali ricorrono le condizioni per la fruizione delle agevolazioni prima casa riepilogatenella nota II-bis) all’art. 1 della Tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concer-nenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26.4.1986, n. 131. Nell’interpretare la cennata disposi-zione, con la richiamata circolare n. 1/E del 1994, la scrivente ha avuto modo di chiarire che l’aliquotadel 4% non è applicabile nei casi in cui una persona fisica, nei cui confronti ricorrano le condizioni peril benefici collegati alla «prima casa», commetta in appalto la costruzione di un intero edificio avente lecaratteristiche di cui all’art. 13 della legge n. 408 del 1949 e successive modificazioni, comprendentepiù unità abitative. Ciò in quanto «questa fattispecie non concretizza, in realtà l’ipotesi della costru-zione della prima casa, attesa la inscindibilità del relativo contratto di appalto», per cui si rende applica-bile la diversa aliquota del 10%. Peraltro, la riportata argomentazione, connessa all’ipotesi in cui unasola persona fisica appalta la realizzazione di un intero fabbricato, non appare, a ben vedere, riferibilealla fattispecie in esame, caratterizzata dal fatto che più soggetti conferiscono, per il tramite di un unicorappresentante, l’appalto per la costruzione di un fabbricato non di lusso comprendente più abitazioni,con l’effetto giuridico predeterminato di consentire a ciascuno dei soggetti mandanti di acquisire la pro-prietà di un’unica unità immobiliare. Nell’ipotesi oggetto del quesito, quindi, deve ammettersi la possi-bilità teorica di valutare diversamente, ai fini della determinazione dell’aliquota IVA applicabile, laposizione di ognuno dei soggetti destinatari degli appartamenti da realizzare, sempreché dall’unico con-tratto di appalto sia dato evincere con precisione l’esatto corrispettivo corrispondente a ciascuna delleunità immobiliari comprese nell’immobile. Peraltro, al fine di stabilire se, in relazione alla fattispecieproposta, possa trovare spazio l’applicazione dell’aliquota del 4% nei confronti delle persone fisiche inpossesso dei requisiti richiesti per fruire dei benefici sulla «prima casa», occorre svolgere un’ulterioreindagine relativamente alla tipologia dei lavori appaltati. Il contratto d’appalto stipulato dall’istante conl’impresa appaltatrice ha ad oggetto, in effetti, la «ricostruzione, previa demolizione, del fabbricato esi-stente». Tra l’altro, dalla documentazione in possesso della scrivente risulta che i lavori sono stati assen-titi dal Comune di Montoro Superiore con una autorizzazione alla ricostruzione rilasciata ai sensidell’art. 49 del D.Lgs. n. 76 del 30.3.1990 (recante il testo unico delle disposizioni in materia di cala-mità naturali), ossia della disposizione che statuisce la sufficienza dell’autorizzazione, in luogo dellaconcessione edilizia, per «tutti gli interventi di riparazione e di ristrutturazione edilizia degli edifici edelle abitazioni comunque colpiti dall’evento sismico» e per le «ristrutturazioni urbanistiche che sianoconformi agli strumenti urbanistici esecutivi vigenti». Risulta altresì che l’opera in discorso è qualifi-cata quale intervento di ristrutturazione urbanistica, realizzato in conformità al relativo piano elaboratodal predetto Comune per la ricostruzione successiva agli eventi sismici. Ciò dovrebbe comportare, dun-que, l’inapplicabilità della richiamata disposizione di cui al punto 39) della Tabella A, parte seconda,allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, che consente l’applicazione dell’aliquota del 4% nella sola ipotesi direalizzazione ex novo di una «prima casa» e non anche nella diversa fattispecie relativa alla ricostru-zione di una «prima casa» preesistente. Appare peraltro imprescindibile la considerazione dell’assolutaspecialità della legislazione relativa ai benefici per l’acquisizione della prima casa, trasfusa, per quantoconcerne l’IVA, nei nn. 21) e 39) della Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972.Attesa la finalità di rilevante interesse sociale perseguita dal legislatore nel dettare tale disciplina, èlecito ritenere che in caso di apparente contrasto tra due diverse disposizioni in tema di aliquota IVA, laprevalenza deve tendenzialmente attribuirsi a quella che stabilisce l’aliquota minima in funzione della


sussistenza delle condizioni previste per godere dei benefici sulla «prima casa». Anche nel caso in ras-segna è possibile pervenire a tale risultato interpretativo, ove si consideri che i lavori appaltati concretiz-zano la realizzazione di un nuovo immobile, costruito al posto di quello vecchio, divenuto inagibile inseguito al sisma e quindi oggetto di demolizione. Il fatto che l’intervento sia qualificato dal testo unicosulle calamità naturali quale ricostruzione, e quindi come intervento di recupero, e non come nuovacostruzione, si deve ricollegare all’esigenza, perseguita dal predetto testo normativo riepilogativo, disnellire al massimo gli adempimenti amministrativi collegati all’attività edilizia resasi necessaria aseguito degli eventi sismici, e non può portare al risultato di precludere l’applicazione dell’aliquota IVAdel 4% a chi, in sostanza, non fa altro che acquisire un abitazione non di lusso in una situazione caratte-rizzata dalla ricorrenza delle già richiamate condizioni di cui alla nota II-bis) dell’art. 1 della Tariffa,parte prima, allegata al D.P.R. n. 131 del 1986. Non è privo di rilevanza, del resto, il fatto che l’immo-bile realizzato non sia perfettamente identico a quello preesistente, distrutto dal sisma, attesa la neces-sità di rispettare determinati vincoli urbanistici imposti dal Comune di Montoro Superiore. Ciò esclude,dal punto di vista logico, che l’intervento in esame possa essere qualificato come semplice recupero diun patrimonio edilizio già esistente. In conclusione, si ritiene che le opere di cui all’istanza in oggettoconcretizzino la realizzazione di un fabbricato nuovo, ragion per cui alle prestazioni dipendenti dal rela-tivo contratto d’appalto può essere applicata, ricorrendone le condizioni e nei confronti dei soli aventidiritto, l’aliquota ridotta del 4% prevista dal n. 39) della richiamata Tabella A, parte seconda, allegata alD.P.R. n. 633 del 1972, per la costruzione della «prima casa». L’Ufficio IVA di Avellino, che legge pernotizia, è pregato di portare quanto sopra a conoscenza dell’istante.

Giurisprudenza

Cass. civ. 7 settembre 1970, n. 1280, sez. I ■AG 1

Il beneficio dell’imposta fissa di registro, previsto dall’art. 14 della legge 2.7.1949, n. 408, peri contratti di appalto aventi a oggetto la costruzione delle case di abitazione non di lusso, è statoesteso dall’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659, ai contratti di appalto per la costruzione, l’amplia-mento e il completamento degli edifici contemplati dall’art. 2, comma 2, del R.D. 21.6.1938, n.1094 (convertito nella legge 5.1.1939, n. 35), il quale testualmente dispone che «sono equiparati allacase di civile abitazione di edifici scolastici, le caserme, gli ospedali, le case di cura, i ricoveri, lecolonie climatiche, i collegi, gli educandati, gli asili infantili, gli orfanotrofi e simili».

Nel concetto degli edifici anzidetti, in difetto di una contraria, espressa volontà del legislatore,rientrano tutti quegli elementi edilizi che sono necessari al conseguimento delle finalità istituzionalidelle comunità di persone che gli edifici stessi sono destinati a ospitare, come, per esempio, nel casodi istituti che accolgono i fanciulli abbandonati o minorati, i locali destinati a ospitare gli uffici diamministrazione degli istituti medesimi e i locali (come chiese, aule scolastiche, laboratori, palestre)destinati all’esercizio di quella funzione di educazione e di istruzione professionale che è propria ditali istituti.

Cass. civ. 13 luglio 1972, n. 2365 ■AG 2

Ai fini delle agevolazioni tributarie concesse per la costruzione di case di abitazioni non dilusso dalla legge 2 luglio 1949, n. 408, ferma restando il limite massimo del 25% della superficietotale sopra terra destinabile a negozi e la superficie minima del 51% da destinarsi ad abitazioni,secondo il disposto dell’articolo unico, legge 2 dicembre 1967, n. 1212, la superficie destinabile aifini diversi, tra i quali va compresa anche la destinazione ad albergo può giungere fino al 24% deltotale (o perfino eccedere tale proporzione, e fino al 49%, nella misura in cui i negozi non occupinola superficie per essi consentita).


Per il combinato disposto degli artt. 13, legge 2 luglio 1949, n. 408, 1, legge 6 ottobre 1962, n.1493, e 1, legge 2 dicembre 1967, n. 1212, il contribuente, rispettato il limite minimo del 51% dellasuperficie totale sopra terra, ha le seguenti possibilità, con riguardo alla residua parte:a) destinare il massimo del 25% a negozi: in tal caso il residuo 24% può destinarlo ad usi diversi

(caso di specie un albergo);


b) destinare a negozi una minore superficie: in tal caso la parte non utilizzata a negozi si aggiungea quella destinabile ad usi diversi;

c) non destinare alcuna parte a negozi: in tal caso la parte destinata ad usi diversi può raggiungereil 49% della superficie totale dei piani sopra terra.

Cass. civ. 9 ottobre 1972, n. 2941, sez. I ■AG 4

Gli edifici menzionati nell’art. 2, comma 2, del R.D. 21.6.1938, n. 1094, richiamato dall’art. 1della legge 19.7.1961, n. 659, non hanno tutti destinazione ad abitazione – intesa tale destinazionecome idoneità ad ospitare non già nuclei familiari, ma comunità in genere o gruppi di persone, comead esempio i collegi, le caserme, gli orfanotrofi – potendo costituire anche soltanto il mezzo per losvolgimento di altre attività di carattere sociale, quali l’istruzione, la cura delle persone, l’assistenza.Nella specie, il S.C. ha ritenuto che correttamente i giudici del merito avevano affermato che andavaregistrato a tassa fissa un contratto di appalto per la costruzione di un fabbricato destinato ad ambu-latorio medico.

Cass. civ. 5 dicembre 1972, n. 3503, sez. I ■AG 5

Le agevolazioni fiscali previste dalla legge 2.7.1949, n. 408, sono applicabili, in virtùdell’estensione operata dall’art. 1 della legge 19.7.1961, n. 659, anche gli edifici adibiti permanen-temente a poliambulatori dell’INAM.

Cass. civ. 8 gennaio 1974, n. 40 ■AG 6

Ai fini delle agevolazioni fiscali in materia d’imposta di registro sui contratti d’appalto relativialla costruzione di case di abitazione non di lusso ai fini dell’art. 1, legge 6 ottobre 1962, n. 1493,interpretato autenticamente con legge 2 dicembre 1967, n. 1212 nel computo della superficie totaledei piani sopraterra vanno comprese anche le terrazze di pertinenza dei vari appartamenti.

Cass. civ. 11 febbraio 1975, n. 530 ■AG 7

Ai fini dell’applicazione dei benefici fiscali concessi dalla legge 2 luglio 1949, n. 408, per lacostruzione di case di abitazioni non di lusso, agli uffici e negozi quando sussista il rapporto fissatodalla legge tra la loro superficie e quella dei piani sopraterra (legge 6 ottobre 1962, n. 1495; legge 2dicembre 1967, n. 1212), i termini «ufficio e negozio» devono essere intesi in senso lato ed esau-riente, e cioè nel senso di comprendere tutti quei locali che fanno parte di un edificio per abitazioni(non di lusso) e che sono capaci di produrre un reddito proprio e diverso da quello delle case di abi-tazione, e quindi anche i locali destinati a magazzini, depositi, laboratori e simili purché sussista ilrapporto dimensionale come sopra stabilito.

Comm. trib. centr. 30 ottobre 1975, n. 13344 ■AG 8

Ai fini del calcolo delle proporzioni stabilite dalla legge 2 dicembre 1967, n. 1212, per l’esen-zione d’imposta sui fabbricati, ai sensi della legge 6 ottobre 1962, n. 1493, debbono prendersi inconsiderazione anche i locali seminterrati quando agli stessi si accede sul piano stradale, come

APPENDICE - GIURISPRUDENZA 245

avviene nel caso di costruzione sopraterra, e deve aversi riguardo alla destinazione strutturale e fun-zionale di tutta la costruzione al momento della sua ultimazione non pure alle eventuali trasforma-zioni successivamente avvenute.

Comm. trib. centr. 20 gennaio 1977, n. 742, sez. unite ■AG 9

L’esenzione dall’imposta su fabbricati deve essere negata all’intero edificio, qualora non sianoosservate entrambe le condizioni richieste dall’art. unico della legge 2 dicembre 1967, n. 1212, ecioè che almeno il 50 per cento più uno della superficie totale dei piani sopra terra sia destinata adabitazione e che non più del 25 per cento della stessa superficie sia destinata a negozi. Nella specienon può fondatamente negarsi la natura e la qualifica di «negozio» anche al laboratorio di sartoria,che normalmente vende ai clienti le stoffe e le confeziona, e che certamente non può essere conside-rata quale un «ufficio».

Cass. civ. 14 luglio 1977, n. 3169 sez. I ■AG 10

Le norme legislative di cui si deduce la violazione si riferiscono alla superficie totale deipiani sopra terra e non a quella utile considerata dalla Commissione, né dal punto di tale superfi-cie possono escludersi le scale, gli androni e gli ascensori. Per superficie totale infatti deve inten-dersi tutta quella coperta dai piani sopra terra destinati ad abitazioni, ed analogo criterio deveessere adottato per computare quella dei negozi che non deve eccedere il venticinque per cento ditale superficie.

Cass. civ. 24 novembre 1978, n. 5520 ■AG 11

Le agevolazioni tributarie previste dalla legge n. 408 del 1949 e successive modificazioniriguardano i fabbricati nel loro complesso e non le singole unità di cui si compongono, le quali pos-sono fruire dei benefici solo se questi spettano all’intero immobile, con la conseguenza che – overisultino violati i limiti proporzionali rigorosamente fissati dalla legge 2 dicembre 1967 n. 1212(almeno il 50% più uno della superficie totale dei piani sopra terra destinato ad abitazione, e non piùdel 25% della stessa superficie destinata a negozi) – legittimamente l’agevolazione tributaria vieneglobalmente negata, senza possibilità di distinguere tra porzioni dell’immobile destinate ad abita-zione e quelle destinate a negozi ed a sala cinematografica, unitariamente calcolata, non superi il25% previsto, l’intero immobile è ammesso a godere dei benefici.


Ai fini della determinazione del venticinque per cento della superficie totale dei piani sopraterra destinati a negozi, non deve tenersi conto della parte dell’edificio avente destinazioni diverseda negozi od abitazioni (nella specie: sala da ricevimento), sul riflesso che – in mancanza di una pre-visione legislativa relativa alla destinazione delle parti residue dell’edificio – deve ritenersi irrile-vante, ai fini di stabilire la proporzione fra la superficie totale dei piani sopra terra dello stabile equella destinata a negozi, l’utilizzazione di alcuni locali per altre destinazioni (nella specie: sala daricevimento).


Comm. trib. prov. Cuneo 16 giugno 1979, n. 18, sez. IV ■AG 13

Ai fini dell’applicazione dell’aliquota del 6%, prevista dall’art. 79 D.P.R. 26.10.1972 n. 633 e suc-cessive modificazioni, la distinzione fra contratto di appalto e contratto di vendita con posa in operadeve essere tratta in base ai comuni principi civilistici, alla cui stregua ci si deve, in particolare, soffer-mare sulla causa del contratto, cioè sullo scopo giuridico economico cui mirano le parti in relazioneallo specifico e concreto risultato dell’opera ordinata dal committente. Conseguentemente, devonoconsiderarsi appalti le forniture di beni, siano essi o meno di ordinaria produzione, che costituisconoper l’assuntore mezzi di attività lavorativa volta ad un determinato risultato richiesto dal committente.

Cass. civ. 16 marzo 1979, n. 1571 ■AG 14

I benefici fiscali di cui agli art. 14 della legge 2 luglio 1949 n. 408 e 1 della legge 19 luglio 1961n. 659 non competono solo alle costruzioni di edifici che per la loro funzione e struttura siano idoneiad ospitare comunità di docenti e discenti ma anche alle costruzioni destinate alla ricerca scientifica.Conseguentemente i detti benefici competono anche all’appalto per la costruzione di un fabbricato,destinato alla facoltà di veterinaria, per lo studio della fecondazione artificiale degli animali.

Cass. civ. 12 aprile 1979, n. 2158 ■AG 15

Ai fini delle agevolazioni tributarie previste dalla legge 2 luglio 1949 n. 408, tra le quali anchel’esenzione venticinquennale disposta dall’art. 13 della stessa legge, per stabilire se una costruzioneabbia i caratteri propri di una casa per civile abitazione si deve avere riguardo non all’uso cui vengaadibito l’immobile, ma alla normale destinazione risultante dalla sua intrinseca attitudine ad essereadibito ad abitazione di nuclei familiari. L’accertamento, inoltre, va operato sulla base non già delprogetto o delle successive «licenze edilizie» ma dell’oggettiva struttura e funzionalità delle singoleunità immobiliari al momento di ultimazione dell’edificio e, ove questo sia avvenuto, dell’accatasta-mento, in quanto, mediante tale processo di classificazione, vengono stabilite definitivamente lecaratteristiche strutturali e funzionali e l’effettiva destinazione di ciascuna di esse.


Al fine dell’applicazione dei benefici di cui alla legge 2 luglio 1949 n. 408 e successive modi-ficazioni, è sufficiente che i vani dell’edificio siano destinati ad abitazione in misura superiore alcinquanta per cento e ad uffici e negozi in misura non eccedente il 25 per cento, mentre è irrilevantela destinazione della residua superficie, la quale non va sommata a quella dei vani destinati ad ufficio negozi, al fine di accertare se sia stata superata la suddetta frazione del venticinque per cento.


Al fine dell’esenzione venticinquennale dall’imposta sui fabbricati, prevista dalla legge 2luglio 1949 n. 408 e successive modificazioni, nel calcolare la superficie dei vani destinati a uffici onegozi non è rilevante l’uso cui essi sono destinati in concreto dopo il loro completamento, maoccorre aver riguardo all’intrinseca attitudine dei vani stessi ad ospitare nuclei familiari, e ciò non inrelazione al progetto e alle autorizzazioni amministrative successive alla realizzazione dell’edificio,bensì in considerazione dell’effettiva struttura e funzionalità del medesimo al momento della suautilizzazione e del suo accatastamento.


Comm. trib. distr. Belluno 11 dicembre 1979, n. 1003 ■AG 18

Si parla di quid novi quando i serramenti sono diversi dalla serie di normale produzionedell’azienda in quanto costruiti secondo misure del tutto diverse che si adattano alle aperture deifabbricati del cliente. L’operazione che viene eseguita in modo del tutto diverso, pur con beni diidentica natura, dalla consueta produzione sottendono la sussistenza di un contratto d’appalto nelquale vi è la prevalenza del facere sul dare.

Cass. civ. 10 settembre 1980, n. 5220, sez. II ■AG 19

Perché si affermi l’esistenza di un rapporto pertinenziale occorre, oltre all’elemento oggettivo,anche quello soggettivo costituito dalla volontà dell’avente diritto (nella specie, un condomino)diretta a porre la cosa accessoria in rapporto di complementarietà o strumentalità funzionale con lacosa principale.


Ai fini del godimento dei benefici tributari di cui alla legge 2 luglio 1949 n. 408 deve intendersiper negozio qualunque locale in cui vengono offerti direttamente al pubblico beni e servizi nell’eser-cizio di una attività imprenditoriale, mentre deve intendersi per ufficio qualunque locale destinato,sia pure in connessione con un’impresa, al solo svolgimento di attività di direzione ed amministra-zione, senza necessità di diretto contatto con il pubblico dei consumatori. Conseguentemente deveconsiderarsi negozio e non ufficio la sede di una agenzia bancaria in cui si svolgono direttamente afavore del pubblico le attività e i servizi tipici dell’istituto di credito, mentre le sedi in cui la bancasvolge attività di direzione e di amministrazione, o attività puramente tecniche, senza necessità dicontatto con la clientela, rientrano nella categoria degli uffici.

Comm. trib. centr. 9 gennaio 1981, n. 3911, sez. XVI ■AG 21

Ai fini delle agevolazioni fiscali concesse per la costruzione di case non di lusso dalla legge2.7.1949 n. 408, ferma restando la superficie minima del 51% da destinarsi ad abitazioni e il limitemassimo del 25% della superficie totale sopraterra da destinarsi a negozi così come precisato dallalegge 2.12.1967 n. 1212, la superficie da destinare ad usi diversi, inclusa la destinazione ad albergo,può giungere fino al 24% del totale e può superare tale percentuale fino al 49% nella misura in cui inegozi non occupino la superficie consentita.

Comm. trib. distr. Treviso 16 marzo 1981, n. 754 ■AG 22

Deve ravvisarsi un contratto di appalto – come tale ammesso a fruire della aliquota ridotta diIVA ai sensi dell’art. 79 del D.P.R. n. 633/1972 – in una convenzione nella quale una ditta si èassunta la costruzione (effettuata nei propri stabilimenti in base a piani tecnici con misurazioni bendefinite) il trasporto (eseguito a proprio rischio e pericolo e con propri mezzi), nonché la messa inopera (con mano d’opera specializzata ed utilizzando una propria particolare attrezzatura tecnica)dei serramenti ed infissi metallici da applicare in un fabbricato di civile abitazione.


Cass. civ. 9 maggio 1981, n. 3058 ■AG 23

Ai fini di valutare l’esistenza o meno della suddetta autosufficienza funzionale strutturale disingole unità abitative è necessario comunque indagare se esse siano fornite di servizi propri. In par-ticolare, per aversi casa di abitazione, pur non richiedendosi la presenza di un apposito vano o localedestinato a cucina, la relativa funzione deve essere assolta alla stregua di elementi strutturali chiara-mente individuanti la zona dell’ambiente riservata a tale scopo che si differenzi come tale dallerestanti parti, secondo indici il cui tratto comune è quello delle predisposizioni originarie, e nondella precaria destinazione successiva, dell’inerenza cioè alla stessa progettazione e correlativa rea-lizzazione degli immobili.

Cass. civ. 11 gennaio 1982, n. 99, sez. I ■AG 24

In relazione a ciò, i giudici di appello hanno fatto corretta applicazione del criterio più volteadottato da questa Corte di legittimità, secondo cui, al fine della suddetta esenzione venticinquen-nale, il computo della superficie totale dei piani sopra terra deve essere effettuato, considerando –oltre i muri esterni – tutti i locali siti al livello dell’ingresso dell’edificio ed ai piani superiori, ivicompresi quelli aventi natura e destinazione accessoria, ma costituenti parti integranti il mede-simo fabbricato (scale, androni, locali per caldaie ascensori, ecc.), e, quando l’edificio sia costru-ito fra strade a livelli diversi, deve essere operato dal livello dell’ingresso posto sulla stradainferiore, ancorché rispetto alla strada superiore alcuni vani possano risultare interrati (Cassa-zione 1979 n. 4375, 1977 n. 3169 ed altre). Invero la sentenza impugnata è pervenuta ad affer-mare che la superficie destinata complessivamente a negozi eccede la proporzione del venticinqueper cento rispetto a quella globale dell’edificio, avendo riguardo sia alla superficie coperta olorda sia a quella utile o netta, e che pertanto ogni analisi circa il criterio da seguire per accertaredetta proporzione (superficie coperta o superficie utile) si palesa non influente ai fini della deci-sione. Inoltre, secondo altra tesi reiteratamente accolta da questa stessa Corte, le agevolazioni edesenzioni tributarie previste dalla legge n. 408/1949 e successive modificazioni riguardano i fab-bricati nel loro complesso e non le singole unità di cui si compongono, le quali possono fruire diagevolazioni ed esenzioni solo in quanto queste spettino all’intero immobile (Cassazione 1979 n.4133, 1978 n. 1210, 1973 n. 250).

Comm. trib. distr. Belluno 20 gennaio 1982, n. 1072 ■AG 25

Va qualificato come vendita – sicché va esclusa l’applicabilità della aliquota speciale di cuiall’art. 79 del D.P.R. n. 633/1972 – il contratto con il quale una ditta si è assunta la fornitura e laposa in opera dei serramenti di una casa di civile abitazione, quando sia del tutto predominantel’aspetto della fornitura dei materiali rispetto al lavoro ed in più trattandosi di fornitura rientrantenell’attività svolta dalla ditta fornitrice (falegnameria per la produzione di serramenti).

Comm. trib. prov. Perugia 17 marzo 1982, n. 56 ■AG 26

A norma dell’art. 83 comma 2 D.P.R. 29.9.1973 n. 597 i compensi derivanti da prestazioni pro-fessionali rese antecedentemente all’1.1.1973 vanno riferiti, ai sensi dell’art. 115 D.P.R. 29.1.1958n. 645, al periodo d’imposta in cui è sorto il diritto alla loro percezione anche se la stessa sia interve-nuta dopo la predetta data dell’1.1.1973.


Cass. civ. 29 aprile 1982, n. 2702, sez. II ■AG 27

A norma dell’art. 817 cod. civ., l’esistenza del vincolo pertinenziale postula un elemento ogget-tivo, consistente nella destinazione di un bene (cosa accessoria) al servizio o all’ornamento di unaltro bene (cosa principale), ed un elemento soggettivo, costituito dalla rispondenza di tale destina-zione all’effettiva volontà dell’avente diritto di creare il predetto vincolo di strumentalità e comple-mentarietà funzionale. Pertanto, per stabilire se una determinata area contigua ad edificiocondominiale sia o non pertinenza dell’entità condominiale e faccia parte delle strutture del condo-minio, occorre accertare se ricorrano gli elementi suindicati, valutando lo stato effettivo dei luoghied i rapporti intercorrenti tra i manufatti condominiali e l’adiacente spazio.

Cass. civ. 21 luglio 1983, n. 5021, sez. III ■AG 28

In tema di recesso del locatore dal contratto di locazione ai sensi del combinato disposto degliartt. 73 e 29 lett. c) della legge n. 392/1978, la nozione di completo restauro va ricavata dall’art. 31della legge n. 457/1978 che, nella definizione degli interventi sull’immobile, ha carattere di normagenerale e fondamentale, in considerazione della sua inclusione tra le «norme generali per il recuperodel patrimonio edilizio ed urbanistico esistente» nonché del disposto dell’ultimo comma dello stessoarticolo per il quale le definizioni in questione «prevalgono sulle disposizioni degli strumenti urbani-stici generali e dei regolamenti edilizi». Conseguentemente, rientrano nella nozione di «completorestauro» gli interventi rivolti a conservare l’organismo edilizio e di assicurarne la funzionalitàmediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici formali e struttu-rali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso con essi compatibili e che comprendonoil consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli elementi costitutivi dell’edificio, l’inserimento deglielementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell’uso, l’eliminazione degli elementiestranei all’organismo edilizio.

Comm. trib. 2° grado Ravenna 25 ottobre 1984, n. 132, sez. III ■AG 29

Trattandosi di norma agevolativa e quindi di stretta interpretazione, i fabbricati rurali sono sol-tanto quelli che, censiti o da censire nel catasto terreni, sorgono sul terreno del possessore odell’affittuario del terreno medesimo e abbiano le destinazioni indicate nell’articolo 39 lett. a) delD.P.R. 29 settembre 1973 n. 597 ossia di costruzioni edificate dall’uomo per abitarvi. La ruralitàdella costruzione in sostanza è una qualità o caratteristica di una determinata parte del terreno agri-colo che anziché essere destinata alla produzione e coltivazione agraria, intesa in senso stretto, èdestinata proprio mediante costruzione al servizio della restante parte del terreno di cui fa parte.

Cass. civ. 11 dicembre 1984, n. 6508, sez. III ■AG 30

In tema di recesso del locatore dal contratto di locazione ai sensi del combinato disposto degliart. 73 e 29 lett. c) della legge n. 392/1978, la nozione di integrale ristrutturazione va ricavatadall’art. 31 della legge 5 agosto 1978 n. 457 che, nella definizione degli interventi sull’immobile, hacarattere di norma generale, in considerazione della sua inclusione tra le norme generali per il recu-pero del patrimonio edilizio ed urbanistico esistente, nonché del disposto dell’ultimo comma dellostesso articolo per il quale le definizioni in questione prevalgono sulle disposizioni degli strumentiurbanistici generali e dei regolamenti edilizi. Rientrano conseguentemente nella nozione di integraleristrutturazione interventi che comportano, come risultato, modificazioni della struttura dell’immo-bile, che viene ad assumere un diverso modo d’essere e perciò il sorgere di un quid novi.


Cass. civ. 7 ottobre 1985, n. 4849, sez. III ■AG 31

In tema di recesso del locatore dal contratto di locazione ai sensi del combinato disposto degliartt. 73 e 29 lett. c) della legge n. 392/1978, l’integrale ristrutturazione in base al dato testualedell’immobile, alla possibile indipendenza funzionale del singolo immobile ed alla ratio della dispo-sizione (potendo l’integrale ristrutturazione del singolo immobile essere impedita dalla permanenzain esso del conduttore) va riferita all’immobile locato e non all’intero edificio del quale esso facciaparte e la relativa nozione deve essere ricavata dall’art. 31 della legge n. 457/1978 che, nelle defini-zioni degl’interventi edilizi, ha carattere di norma generale e fondamentale in considerazione dellasua collocazione tra le norme generali per il recupero del patrimonio edilizio ed urbanistico esistente,nonché del disposto dell’ultimo comma dello stesso articolo per il quale le definizioni in questioneprevalgono sulle disposizioni degli strumenti urbanistici generali e dei regolamenti edilizi. Conse-guentemente rientrano nella nozione di integrale ristrutturazione quegli interventi che comportano,come risultato, modificazioni della struttura dell’immobile che viene ad assumere un diverso modod’essere, e perciò il sorgere di un quid novi.

Cass. civ. 13 marzo 1986, n. 1699 ■AG 32

Ai fini delle agevolazioni di cui agli art. 13 e 17 della legge 2 luglio 1949 n. 408 i locali occu-pati da una banca debbono considerarsi negozi se ed in quanto sono adibiti al ricevimento dellaclientela e ad operazioni di sportello, alla stipulazione di contratti, alla negoziazione di titoli e divisementre debbono considerarsi uffici ove in essi si svolgano essenzialmente attività direzionali oamministrative od anche operazioni di indole prettamente tecnica.

Comm. trib. centr. 8 maggio 1986, n. 3916, sez. VIII ■AG 33

In applicazione dei criteri indicati dall’art. 1655 cod. civ., l’oggetto di un contratto di fornitura eposa in opera di rivestimenti per l’edilizia non è rappresentato dal trasferimento di materiali bensìdalla posa in opera di quel materiale a rischio del fornitore; pertanto, l’atto va tassato con l’aliquotaridotta del 3% prevista per i contratti di appalto e non con quella normale del 12% riguardante i con-tratti di fornitura e vendita di materiale.

Comm. trib. centr. 11 luglio 1986, n. 6198, sez. I ■AG 34

Il contratto di appalto non è soggetto a rigore di forme e, se può essere concluso oralmente, diesso – in assenza di specifica norma al riguardo – non può essere chiesta la forma scritta ad proba-tionem ai fini dell’applicazione della riduzione dell’aliquota IVA prevista dall’art. 79 D.P.R.26.10.1972 n. 633.

Comm. trib. centr. 16 luglio 1986, n. 6392, sez. XI ■AG 35

Il contratto di appalto non è soggetto a rigore di forme e, se può essere concluso oralmente diesso non può essere chiesta la forma scritta ad probationem in assenza di specifica norma alriguardo. Ciò anche ai fini dell’art. 79 del D.P.R. n. 633/1972 non essendo tale norma finalizzata adintegrare la già compiuta disciplina del contratto d’appalto e non ponendo, pertanto, deroghe a taledisciplina, ma indirizzandosi, il citato art. 79, unicamente al contenuto sostanziale delle fatture


emesse in conseguenza dell’appalto, fatture che possono fruire della riduzione dell’IVA solo ovesiano state emesse per le finalità previste dalla legge 2.7.1949 n. 408.

Comm. trib. centr. 16 luglio 1986, n. 6399, sez. XI ■AG 36

Ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta dell’IVA, relativa ai lavori d’appalto su case diabitazione non di lusso, non è necessario documentare la conclusione del contratto d’appalto in que-stione in forma scritta. È invece, richiesta l’indicazione di alcuni elementi, essenziali a comprovareil diritto all’agevolazione, nel contesto delle fatture emesse. La presentazione di documenti integra-tivi, atti a sopperire alle eventuali carenze inerenti alle fatture, è consentita anche nel corso del giu-dizio che si svolge in merito davanti alle commissioni tributarie.

Cass. civ. 10 giugno 1987, n. 5058, sez. III ■AG 37

In tema di recesso del locatore dal contratto di locazione ai sensi del combinato disposto degliartt. 73 e 29, lett. c) della legge n. 392/1978, la nozione di integrale ristrutturazione va ricavatadall’art. 31 della legge 5 agosto 1978 n. 457 che, nella definizione degli interventi sull’immobile, hacarattere di norma generale, in considerazione della sua inclusione tra le norme generali per il recu-pero del patrimonio edilizio ed urbanistico esistente, nonché del disposto dell’ultimo comma dellostesso articolo per il quale le definizioni in questione prevalgono sulle disposizioni degli strumentiurbanistici generali e dei regolamenti edilizi. Rientrano conseguentemente nella nozione di integraleristrutturazione (distinta dalla manutenzione straordinaria, avente finalità solo conservative) gliinterventi che comportano, come risultato, modificazione della struttura dell’immobile, che viene acostituire una entità ontologicamente o qualitativamente diversa da quella precedente.

Comm. trib. centr. 12 ottobre 1987, n. 7187, sez. XXVII ■AG 38

Ai fini dell’applicabilità dell’art. 16 comma 3 D.P.R. 26.10.1972 n. 633, per le prestazioni diservizi dipendenti da contratti d’opera, d’appalto e simili, la prova dell’esistenza del contratto, inassenza di specifica norma che prescriva la forma scritta, può essere fornita anche dalle bolle diconsegna e di restituzione delle merci, dalle relative fatture, dai registri delle merci in lavorazione edai registri previsti per l’IVA.

Cons. Stato 27 gennaio 1988, n. 40, sez. V ■AG 39

Nella nozione di norma eccezionale di cui all’art. 14 delle disposizioni preliminari al codicecivile deve farsi rientrare ogni disposizione che comporti una deviazione o anche solo un allontana-mento da consolidati principi o regole di diritto.

Corte Cost. 17 marzo 1988, n. 311 ■AG 40

È infondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 184, comma 1, cod. civ., nellaparte in cui dispone che gli atti compiuti da un coniuge senza il necessario consenso dell’altroconiuge e da questo non convalidati sono annullabili se riguardano beni immobili o beni mobilielencati nell’art. 2683 cod. civ., in riferimento agli artt. 3, 24, 29 e 42 Cost.


Comm. trib. centr. 31 ottobre 1988, n. 7201, sez. V ■AG 41

A norma dell’art. 79 D.P.R. 26.10.1972 n. 633, le prestazioni di servizi dipendenti dai contrattidi appalto per la costruzione di fabbricati di cui all’art. 13 legge 2.7.1949 n. 408, vanno assoggettateall’IVA con l’aliquota ridotta del 6% e la prova dell’esistenza del contratto che, in assenza di speci-fica norma che prescriva la forma scritta, può esser fornita dal contribuente con qualsiasi mezzoidoneo.

Cass. civ. 6 aprile 1990, n. 2910, sez. I ■AG 42

Con l’unico motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria – denunziando violazione degliartt. 13 della legge n. 408/1989 e 1 della legge n. 1493/1962 e, ancora, 1 della legge n. 1212/1967,nonché difetto di motivazione su un punto decisivo della controversia – lamenta la Commissione tri-butaria centrale abbia ritenuto esistente il collegamento funzionale tra i locali posti a piano terra conpossibilità di accesso autonomo e la superficie posta al primo piano e destinata ad abitazione, nelriflesso particolare che le autorimesse costituiscono unità immobiliari autonome capaci per la loroidentità strutturale di uno sfruttamento anche commerciale e, quindi, idonee a produrre un redditoproprio diverso e distinto dalle unità immobiliari destinate ad abitazione. I termini «uffici» e«negozi» usati dal legislatore nella previsione di cui all’art. 13 della legge n. 408/1949 non possono,infatti, essere intesi nel modo dilatato ed approssimativo, capace, cioè, di comprendere anche i localiche fanno parte di un edificio per abitazione senza integrare la superficie prettamente abitativa, marimanendo con la stessa in un rapporto di sussidiarietà e dipendenza (quali certamente sono le auto-rimesse).

Comm. trib. centr. 28 maggio 1990, n. 3952, sez. VIII ■AG 43

Ai fini del calcolo del rapporto fra abitazioni ed uffici e negozi, per l’applicazione dei beneficifiscali previsti dall’art. 13 legge 2 luglio 1949 n. 408 e dalla legge 2 dicembre 1967 n. 1212, nel ter-mine negozio sono da ricomprendere non solo i negozi propriamente detti ma anche tutti quei localiche risultano destinati allo svolgimento di una attività commerciale, come un magazzino con incor-porato un locale attrezzato ad ufficio.

Comm. trib. centr. 17 luglio 1991, n. 5560, sez. VIII ■AG 44

Il contratto di appalto non è soggetto a rigore di forme e, se può essere concluso oralmente, diesso non può essere chiesta la forma scritta ad probationem in assenza di specifica norma alriguardo e ciò anche ai fini dell’art. 79 D.P.R. n. 633/1972. Pertanto la riduzione dell’aliquota previ-sta dalla legge per i contratti di appalto concernenti la costruzione di case di abitazione non di lussocompete anche ai contratti conclusi oralmente, non dovendo, a termini dell’art. 1655 e seguenti cod.civ. il contratto d’appalto essere necessariamente stipulato per iscritto.

Comm. trib. centr. 4 maggio 1992, n. 3191, sez. XXVI ■AG 45

È legittima l’applicazione dell’aliquota IVA nella misura ridotta nell’ipotesi in cui il contri-buente, indipendentemente dall’aspetto formale del contratto, sia in grado di dimostrare l’esistenzaeffettiva dell’appalto riguardante un immobile non avente caratteristiche di lusso. La forma scrittadel contratto non è, quindi, necessaria al fine di usufruire dell’agevolazione in quanto il contri-buente può liberamente provare l’esistenza del contratto.


Cass. civ. 18 maggio 1992, n. 5948, sez. I ■AG 46

La ricorrente non nega un collegamento materiale e funzionale tra l’autorimessa e l’abitazionee, pertanto, non contesta che la destinazione dell’autorimessa al servizio dell’abitazione sia conse-guente alla indicata indagine. Accertato, difatti, che un determinato locale sia stato posto a serviziodell’abitazione, ciò importa, al fine della spettanza dell’agevolazione di cui si discute, che essodebba essere calcolato tra la superficie destinata ad abitazione, rimanendo irrilevante il fatto chequel locale, per sue caratteristiche strutturali, sia idoneo ad essere utilizzato anche autonomamente,salvo – ipotesi nella specie non prospettata – che dette caratteristiche siano tali da far ritenere concertezza che il locale avrà esclusiva destinazione autonoma e che pertanto la destinazione di esso alservizio dell’abitazione sia stata meramente formale, e cioè finalizzata esclusivamente ad ottenerel’esenzione de qua.

Corte Giust. CEE 19 gennaio 1993, n. 101 ■AG 47

A seguito di una sentenza che constati un inadempimento, da un lato, è fatto divieto alle auto-rità giudiziarie ed amministrative dello Stato membro di dare applicazione ad un regime fiscale diesonero ritenuto incompatibile con il diritto comunitario e, dall’altro, debbono adottarsi tutte lemisure necessarie per la conformazione dello Stato membro alla situazione di diritto accertata.

Comm. trib. centr. 7 ottobre 1993, n. 2695 ■AG 48

Il contratto con il quale una parte assume l’obbligo della fornitura e messa in opera di impiantiidrosanitari deve qualificarsi di appalto, essendo prevalente l’obbligazione di fare, che richiedeanche la progettazione e l’organizzazione dei mezzi necessari rispetto all’obbligazione di dare. Con-seguentemente all’installazione di impianti idrosanitari doveva ritenersi applicabile l’aliquota ridottaprevista dall’art. 79 D.P.R. n. 633/1972 (nella formulazione vigente all’epoca dei fatti) «per le pre-stazioni di servizi effettuate in dipendenza di contratti di appalto» relativi alla costruzione di fabbri-cati di cui all’art. 13 della legge n. 408/1949.

Cass. civ. 4 maggio 1994, n. 4317, sez. I ■AG 49

Nella specie è pacifico che su di un’area di mq 8789 si è costruita una «casa albergo», occu-pando una superficie di mq 3360, mentre un’altra porzione dell’area, per mq 517, è stata occupatadalla costruzione di un negozio. Questa connotazione è esclusa in ordine alla «casa albergo» la cuifunzione è quella di prestare ospitalità dietro corrispettivo alla massa indiscriminata dei fruitori delservizio.

Comm. trib. centr. 28 aprile 1995, n. 1672, sez. XII ■AG 50

La stipulazione di un contratto di appalto non richiede la forma scritta né ad substantiam, né adprobationem; pertanto verificata la sussistenza effettiva dell’appalto sulla base della documenta-zione esibita dal contribuente e la corrispondenza del contratto allo schema previsto dal codicecivile non sussistono ragioni per negare il beneficio consistente nell’applicazione dell’aliquotaridotta ai sensi dell’art. 79 del D.P.R. 26.10.1972 n. 633.


Comm. trib. centr. 16 aprile 1996, n. 1706, sez. XV ■AG 51

L’elemento distintivo fondamentale tra il contratto di appalto e quello di compravendita dimateriali è costituito dal fatto che nel primo vi è l’assunzione del rischio di impresa da partedell’appaltatore ed inoltre dal fatto che l’obbligazione di facere assume carattere prevalente rispettoa quella di dare; nella compravendita, invece, l’oggetto del contratto è semplicemente lo scambio diuna cosa contro il prezzo. Tale scambio può essere eventualmente accompagnato, ma non necessa-riamente caratterizzato dalla cosiddetta posa in opera a cura del fornitore. Quando oggetto del rap-porto di fornitura sono beni che si inseriscono come componenti in beni di maggiore complessità dicui vanno a costituire parte integrante l’elemento distintivo tra il contratto di appalto e la compra-vendita è dato dalla sussistenza di una produzione di tipo seriale ovvero di una produzione specificadi volta in volta necessaria in riferimento alle particolari caratteristiche del bene richiesto dal com-mittente. Pertanto se il committente richiede beni rientranti in una normale e ordinaria produzione diserie, il rapporto sarà qualificabile come compravendita, anche in presenza dell’ulteriore fase costi-tuita dalla posa in opera, evidentemente meramente accessoria. Diversamente, come nel caso di spe-cie, il rapporto sarà configurabile come contratto di appalto in quanto il committente ha richiestoprefabbricati di tipo particolare, sulla base di un suo autonomo progetto, e quindi con caratteristicheprecise stabilite dal committente medesimo.

Cass. civ. 17 giugno 1998, n. 6034 ■AG 52

Dopo aver evidenziato che il contribuente, al momento della presentazione dell’istanza di par-tecipazione all’asta fallimentare, era in possesso dei requisiti prescritti per l’applicazione dei bene-fici fiscali relativi all’acquisto della prima casa e che l’intento di usufruirne era contenuto in dettaistanza, rilevava la Commissione Tributaria che, essendosi il R.V. trovato nell’impossibilità mate-riale di intervenire nella redazione dell’atto giudiziario, diversamente da quanto avviene nella stipu-lazione dell’atto notarile, trovava applicazione il comma 3 dell’art. 1 del richiamato D.L. n. 16/1993,in forza del quale il contribuente, che non abbia potuto richiedere il beneficio nonostante ne ricor-ressero i requisiti, può chiedere entro un anno all’Ufficio del Registro competente di fruire delleagevolazioni fiscali, presentando apposita istanza. Sostiene l’erroneità dell’interpretazione datadalla Commissione Regionale alla normativa in esame in quanto il contribuente per fruire dell’age-volazione fiscale richiesta avrebbe potuto integrare l’atto giudiziario con una dichiarazione sostitu-tiva di notorietà attestante la ricorrenza delle condizioni richieste, da prodursi, a pena di decadenza,nei termini di registrazione dell’atto giudiziario, decadenza di cui la legge non prevede affattol’esclusione qualora, come nel caso in esame, il trasferimento del diritto sia determinato appunto daun atto giudiziario. In particolare, per quanto riguarda la disposizione invocata nel caso in esame, ilD.L. 23.1.1993, n. 16, convertito con modificazioni nella legge 24.3.1993 n. 75, ha consentitol’applicazione delle agevolazioni agli atti formati successivamente all’1.1.1992, prevedendo per laprima volta al comma 3 che il contribuente, nel caso in cui non avesse potuto chiedere l’agevola-zione al momento della formazione dell’atto, possa richiederla entro un anno direttamente all’Uffi-cio del Registro con apposita dichiarazione con la quale attesti la presenza dei requisiti richiesti estabilendo altresì che possa richiedere il rimborso dell’imposta pagata in misura maggiore qualoral’atto fosse stato già registrato. Una tale previsione potrebbe certamente attagliarsi al caso in esameove, essendo il trasferimento avvenuto con atto giudiziario a seguito di aggiudicazione dell’immo-bile ad un’asta fallimentare, il contribuente, pur avendone i requisiti, attestati peraltro con l’istanzadi partecipazione all’asta medesima, si è trovato nell’impossibilità di manifestare il suo intendi-mento nell’atto di trasferimento alla cui formazione era giuridicamente estraneo, con la conse-guenza che l’atto è stato registrato senza la prevista agevolazione.

Formule

●AF 1

INTEGRAZIONE DEL CONTRATTO PRELIMINARE

Il promissario <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che al momento del rogitosaranno riscontrabili le condizioni soggettive richieste dalla voce 21 Tabella A, parte II, alle-gata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 e, più in particolare, che in tale momento non sarà inpossesso a titolo esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, usoe abitazione nel medesimo comune in cui compra, di altra casa di abitazione e inoltre che nonsarà titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorionazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso abitazione e nuda proprietà di altra casa di abi-tazione per la quale il sottoscritto o il coniuge, abbia usufruito di particolari agevolazioni fiscali.Dovendo acquisire la residenza nel comune ove è ubicato l’immobile il sottoscritto si impegnaa fare tale richiesta ai competenti uffici del comune entro il termine di un anno dalla stipula-zione dell’atto di vendita (il requisito della residenza deve essere inserito nel caso l’acquirentenon risieda già nello stesso comune ove è ubicato l’immobile e sia nelle condizioni di dover iviacquisire la residenza).

Chiede, pertanto, l’applicazione dell’IVA nella misura ridotta del 4%. Il promissario si impegnaa comunicare tempestivamente ogni eventuale fatto o circostanza che faccia venire meno ildiritto alla sopra indicata agevolazione, al fine di consentire al promittente l’emissione dellafattura integrativa per la differenza di aliquota, secondo quanto previsto dall’art. 26, comma 1,del D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 e successive modificazioni.


●AF 2

COSTRUZIONE UNITÀ IMMOBILIARI NON DI LUSSO: SOGGETTO «PRIMA CASA», IMPRESE DEL SETTORE EDILIZIO, COOPERATIVE EDILIZIE

Spett.le <...>

Oggetto: richiesta di applicazione dell’IVA ad aliquota ridotta

Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità, che l’immobile sito in <...>avrà a costruzione ultimata le caratteristiche oggettive per potere beneficiare dell’aliquota del4% in virtù di quanto previsto dalla voce 39 della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 633 del26 ottobre 1972.

Dichiara altresì di trovarsi nelle condizioni soggettive richieste dalla medesima voce 39 perl’applicazione dell’IVA agevolata.

A maggiore chiarimento allega fotocopia della concessione rilasciata dal Sindaco del Comunedi <...> e fotocopia dell’atto costitutivo per la parte relativa all’oggetto sociale (o visura came-rale).

Il sottoscritto si impegna a comunicare tempestivamente ogni eventuale fatto o circostanza,che faccia venire meno il diritto alla sopra indicata agevolazione, al fine di consentirVi l’emis-sione della fattura integrativa per la differenza di aliquota, secondo quanto previsto dall’art. 26,comma 1, del D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 e successive modificazioni.

Data <...>

In fede

APPENDICE - FORMULE 257

●AF 3

COSTRUZIONE DI ABITAZIONI «TUPINI»

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità, che l’immobile sito in <...>avrà a costruzione ultimata le caratteristiche oggettive per potere beneficiare dell’aliquota del10% in virtù di quanto previsto dalla voce 127-quaterdecies della Tabella A, parte III, allegataal D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972.

A maggiore chiarimento allega fotocopia della concessione rilasciata dal Sindaco del Comunedi <...>.

Il sottoscritto si impegna a comunicare tempestivamente ogni eventuale fatto o circostanzache faccia venire meno il diritto alla sopra indicata agevolazione, al fine di consentirVi l’emis-sione della fattura integrativa per la differenza di aliquota, secondo quanto previsto dall’art. 26,comma 1, del D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 e successive modificazioni.

Data <...>

In fede


●AF 4

COSTRUZIONE DI «FABBRICATI RURALI» A USO ABITATIVO

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> proprietario del terreno agricolo <...> dichiara sotto la propria esclusivaresponsabilità, che l’immobile sito in <...> avrà a costruzione ultimata le caratteristiche ogget-tive per potere beneficiare dell’aliquota del 4% in virtù di quanto previsto dalle voci 21-bis e 39della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972. In particolare dichiara chel’immobile verrà destinato ad abitazione delle persone addette alla coltivazione del fondo. Amaggiore chiarimento allega visura del catasto terreni e fotocopia della concessione rilasciatadal Sindaco del Comune di <...>.


Data <...>

In fede


●AF 5

COSTRUZIONE DI OPERE DI URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che l’immobile (o l’opera)sito/a in <...> avrà a costruzione ultimata le caratteristiche oggettive per potere beneficiaredell’aliquota del 10% in virtù di quanto previsto dalla voce 127-septies della Tabella A, parteIII, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972.



Data <...>

In fede


●AF 6

SUPERAMENTO ED ELIMINAZIONE DI BARRIERE ARCHITETTONICHE

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che le opere internesull’immobile sito in <...> effettuato in ottemperanza della legge 13 del 9 gennaio 1989 e deldecreto del Ministero dei lavori pubblici 236 del 14 giugno 1989 presentano le caratteristicheoggettive per potere beneficiare dell’aliquota del 4% in virtù di quanto previsto dalla voce 41-ter della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972.

A maggiore chiarimento allega fotocopia della comunicazione prevista dall’art. 26 della legge47 del 28 febbraio 1985 <...> (ovvero se l’adeguamento richiede la realizzazione di manufattiesterni all’edificio fotocopia della denuncia d’inizio attività quando ne ricorrano i presupposti osempre la fotocopia dell’autorizzazione edilizia).


Data <...>

In fede


●AF 7

MANUTENZIONE STRAORDINARIA SU EDIFICIDI EDILIZIA RESIDENZIALE PUBBLICA

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che l’intervento edilizioconcernente l’immobile sito in <...> rientra nella previsione della voce 127-duodecies dellaTabella A, parte III, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 (<...> rientra nella previsione dicui all’art. 1 della legge 10 del 9 gennaio 1991, interventi di utilizzo delle fonti rinnovabili dienergia assimilati in base all’art. 26 della stessa legge agli interventi di manutenzione straordi-naria di cui alla lett. b) della legge 457 del 5 agosto 1978 richiamati dalla voce 127-duodeciesdella Tabella A, parte III, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972) e, pertanto, chiede l’appli-cazione dell’aliquota del 10% sui corrispettivi d’appalto (o subappalto) che andrete a fatturare.

A maggiore chiarimento allega fotocopia della denuncia di inizio attività (ovvero dell’autorizza-zione rilasciata dal Sindaco del Comune di <...>) (il capoverso non va inserito nel caso di inter-venti di utilizzo delle fonti rinnovabili d’energia, di cui all’art. 1 della legge 10 del 9 gennaio1991, non essendo necessario alcun titolo abilitativo).


Data <...>

In fede


●AF 8

RESTAURO E RISANAMENTO CONSERVATIVO, RISTRUTTURAZIONEEDILIZIA, RISTRUTTURAZIONE URBANISTICA

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che l’intervento edilizioconcernente l’immobile sito in <...> rientra nella previsione della voce 127-quaterdecies dellaTabella A, parte III, allegata al D.P.R. 633 del 26 ottobre 1972 e, pertanto, chiede l’applica-zione dell’aliquota del 10% sui corrispettivi d’appalto (o subappalto) che andrete a fatturare.

A maggiore chiarimento allega fotocopia della concessione rilasciata dal Sindaco del Comunedi <...> (ovvero la denuncia di inizio attività oppure l’autorizzazione rilasciata dal Sindaco delComune di <...>).


Data <...>

In fede


●AF 9

ACQUISTO DI «BENI FINITI»

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che l’acquisto di <...> effet-tuato presso la Vostra ditta è destinato alla costruzione di un fabbricato (o alla realizzazione diun impianto o di un intervento edilizio) con le caratteristiche per potere beneficiare dell’ali-quota del 4% (o del 10%) in virtù di quanto previsto dalla voce 24 della Tabella A, parte II(ovvero dalla voce 127-terdecies della Tabella A, parte III), allegata al D.P.R. 633 del 26 otto-bre 1972.

Chiede, pertanto, l’applicazione dell’aliquota IVA nella indicata misura.



Data <...>

In fede


●AF 10

MODIFICA DESTINAZIONE FABBRICATI

Spett.le<...>


Il sottoscritto <...> dichiara sotto la propria esclusiva responsabilità che il fabbricato non ulti-mato sito in <...> acquistato con atto n. <...> del <...> alla sua ultimazione manterrà la origina-ria destinazione.


Data <...>

In fede


●AF 11

REGOLARIZZAZIONE DELL’ACQUISTO DI UN FABBRICATO NON ULTIMATOPER MUTAMENTO DI DESTINAZIONE

Spett.le Ufficio IVA di <...><...>

Documento riguardante la regolarizzazione dell’acquisto di un fabbricato non ultimato permancato rispetto dell’originaria destinazione, emesso ai sensi della circolare n. 14/330342 del17 aprile 1981 paragrafo 1.

Il sottoscritto <...> regolarizza la fattura <...> del <...> emessa dalla ditta <...> per un imponi-bile di L. <...> riguardante la cessione di un immobile non ultimato per il quale non è statamantenuta l’originaria destinazione – provvedendo al contestuale versamento della differenzad’imposta per l’elevazione dell’aliquota dal 4% al 10% (dal 4% al 20% ovvero dal 10% al 20%)

Data <...>

In fede

IVA in edilizia - NetConcrete.info · 2009. 10. 28. · Tabella A parte II e parte III allegata al...

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