UNIVERSITA’ di CHIETI - PESCARA “G. D’ANNUNZIO”

Facoltà di Scienze Manageriali Corso di Laurea Specialistica in Economia e Management

Diritto TributarioProf. Francesco Rossi Ragazzi

IL SISTEMA TRIBUTARIOParte generale – I

settembre - dicembre 2008 Dott. Simone Cannaroli

Il sistema tributarioParte generale - I

• Origini della fiscalità e derivazione amministrativistica del diritto tributario

• Il principio di autodeterminazione• Il principio di legalità e le fonti del diritto

tributario• I principi costituzionali

La capacità contributivaProgressivitàSolidarietà

• Lo Statuto dei diritti del contribuente

Origini della fiscalità e sua natura non spontanea

• la fiscalità non nasce spontaneamente , ma richiede una certa organizzazione politica, con una forte presenza della legislazione, non foss’altro per i motivi organizzativi

• Anche se la tassazione esiste fino dai tempi dei Faraoni, il diritto tributario, come disciplina dotata di una propria autonomia e di una propria riconoscibilità, esiste da poco.

Diritto tributario e misurazione della capacità economica

• per molti secoli la determinazione giuridica della capacità economica era effettuata da parte delle pubbliche autorità o dei loro delegati, in modo fulmineo, grazie alla stima (immotivata) di segni esteriori di relativa agiatezza;

• la possibilità di corrispondere il tributo veniva stimata, e fatta oggetto di una richiesta autoritativa, contro cui non era ammessa tutela giurisdizionale.

• non c’erano, insomma, quelle tutele, che vedremo piùavanti, come la “motivazione” e la “prova”,

• anche perché erano le autorità a prendere l’iniziativa di richiedere il tributo

Segue. la matrice amministrativistica del diritto tributario

• Dato però che il tributo si risolveva in un obbligo di pagare, sia pure autoritativamente determinato, era poi frequente l’utilizzo, in funzione residuale e sussidiaria delle categorie generali del diritto civile sui rapporti di “credito – debito” (si pensi alla necessità di soluzioni per i casi di morte del contribuente o di concorso del credito fiscale con altri creditori di diritto privato).

• Nasce così la dialettica tra collocazione amministrativistica del diritto tributario e il ricorso, frequente ma concettualmente sussidiario e residuale, ad istituti privatistici, tipici dei rapporti di “credito-debito”.

La nascita “recente” del diritto tributario”

• Il diritto tributario è sorto in tempi relativamente recenti • Le imposte sui consumi venivano infatti gestite in

modo empirico, ed estimativo, mentre quelle sugli atti giuridici solenni utilizzavano la sensibilità civilistica.

• Il diritto tributario sostanziale non aveva molto bisogno di chiavi di lettura proprie: la sua parte più sofisticata, cioèla tassazione degli atti giuridici (imposta di registro e assimilate) poteva essere anch’essa analizzata attraverso una sensibilità civilistica, senza bisogno di articolati modelli ricostruttivi tributari.

Segue. l’autodeterminazione dei tributi e lo svilupparsi delle questioni interpretative• Solo negli ultimi decenni, col diffondersi

dell’“autodeterminazione dei tributi”(vedi schede successive) la Società ha espresso, in tutti i paesi sviluppati, tributi che richiedono sensibilità ulteriori e particolari.

• Con l’autodeterminazione analitica si sono sviluppate le categorie interpretative

• la legislazione, con poco sforzo, ha colto i nuovi modi di individuare la capacità economica ai fini tributari;

• sono nati tributi estremamente sofisticati, molto efficienti per tutta la ricchezza che transita attraverso le grandi istituzioni di impresa (e deficitarie invece dove la capacità economica continua a circolare nei modi di sempre).

Il diritto tributario e i suoi rapporti con le altre branche del diritto• Con l’evoluzione del diritto tributario diventa difficile

utilizzare schemi esplicativi di altri settori del diritto, • i semplici riferimenti al civile e all’amministrativo non

sono più sufficienti, • Si avverte, in particolare, la mancanza di una sintesi tra

le caratteristiche di “materia giuridica”, che il diritto tributario indubbiamente riveste, il suo oggetto economico e i suoi aspetti aziendalistico-amministrativi ed organizzativi;

• mettere in secondo piano questi aspetti sarebbe miope, tra l’altro perché è stato proprio il loro sviluppo (si pensi alla fiscalità aziendale delle grandi imprese, che si riflette su quella dei loro fornitori) ad attribuire a questa materia l’importanza che oggi riveste nella vita sociale.

La matrice amministrativistica del diritto tributario• il diritto tributario è una materia giuridica,

di matrice amministrativistica, diretta alla determinazione, in via analitico ragionieristica o di stima, di manifestazioni di capacità economica; su questa capacità economica viene prelevata una somma destinata a fronteggiare le pubbliche spese (appunto l’imposta).

Il diverso approccio del diritto tributario rispetto agli istituti provenienti da altri rami del diritto• Solo il Diritto Tributario si preoccupa di

determinare la capacità economica, • Quando i tributaristi guardano alle società, alle

fusioni o ai contratti, non lo fanno con l’obiettivo (tipico del diritto civile) di verificare il rispetto degli accordi, la tutela dei terzi e via enumerando, ma di determinare capacitàeconomica individuale (allo scopo di calcolare una prestazione amministrativa, il cui punto di riferimento è l’autorità fiscale, col giudice in funzione di controllo).

Autonomia del diritto tributarioL’autonomia del diritto tributario si basa oggi su

alcune caratteristiche tipiche del sistema• l’autodeterminazione dei tributi• la ricerca della capacità economica non

dichiarata, • le controversie tra fisco e contribuenti in

funzione degli schemi interpretativi seguiti in sede dichiarativa o di accertamento

che si fondano pur sempre su istituti tipici del diritto amministrativo!

Segue . Autodeterminazione dei tributi e natura amministrativisticadel diritto tributario• Nonostante il ricorso all’autodeterminazione dei tributi • l’unilateralità dell’azione amministrativa, gli atti impositivi,

la motivazione, la prova, l’irrogazione di sanzioni, e tutti gli altri strumenti sono un indice dell’innegabile “aspetto amministrativistico” del diritto tributario,

• integrato, in via sussidiaria, con concetti civilistici ispirati alle vicende dei rapporti obbligatori. Del sistema fa parte anche il processo, col suo stringato rito,

• il giudice non è l’istituzione di riferimento di questa materia, in cui in prima battuta privati autodeterminano prestazioni amministrative, il controllo è eventuale e su di esso forse si innesta l’intervento del giudice.

Autodeterminazione e simmetrie• Il Sistema di tassazione analitico – contabile ha

reso praticamente necessario il ricorso all’autodeterminazione dei tributi

• in un contesto in cui L’IVA, la fiscalità societaria, la fiscalità delle operazioni di ristrutturazione aziendale, la fiscalità internazionale, esprimono una più generale dipendenza del regime di un contribuente da quello delle proprie controparti; questa trama di correlazioni e di simmetrie impernia di se l’intero sistema tributario

Fiscalità analitica e simmetrie• Quando un sistema si regge sulla simmetria tra “ricavo

imponibile” per il fornitore e “costo deducibile” per il cliente, le disposizioni secondo cui certi costi non sono deducibili, o certi ricavi sono esenti, o tassati in maniera forfetaria devono essere circoscritte e tenute sotto controllo;

• Si pensi al credito d’imposta contro la doppia imposizione internazionale, la participation exemption, l’intreccio delle liti tra contribuente di diritto e contribuente di fatto, cliente e fornitore nell’IVA, sostituto e sostituito nelle imposte sui redditi, condebitori solidali e fisco negli altri tributi, gli intrecci tra simultanee richiestedi tributi alle società di persone e ai loro soci, facendone valere la responsabilità illimitata.

• Esempio reddito soc. soci!

L’obbligazione tributaria• L’obbligazione tributaria segue principi suoi propri

nonostante i riferimenti siano spesso quelli civilistici; si pensi alla procedura esecutiva , alla successione ereditaria, alle obbligazioni solidali, ai rimborsi, alla compensazione

• tuttavia i modelli civilistici cedono di fronte alla esigenza, prettamente tributaria, di determinare la capacità economica

• dove abbiamo un intervento autoritativodell’amministrazione in cui si inserisce il carattere provvedimentale degli atti amministrativi, l’autotutela, il potere accertativo del fisco etc…

Il principio della c.e. è un principio guida che sovrasta gli altri – ma questo in fondo deriva anche dalla sua natura costituzionale.

Le diverse tipologie di obbligazione solidale• Il sistema tributario recepisce le diverse forme di

obbligazione anche con riferimento al pagamento del tributo

• vi è quindi obbligazione solidale paritetica (il fisco si può rivolgere ad uno qualsiasi dei coobbligati)

• e dipendente (caso del responsabile d’imposta - notai per gli atti da essi rogati) in cui l’azione del fisco dovrà rivolgersi prima di tutto nei confronti dell’obbligato principale (fideiussore, socio della società di persone)

Interpretazione, principio di legalità e comportamenti dei contribuenti• Il primo interprete nel diritto tributario è il contribuente • in sede di autodeterminazione della propria capacità

economica• In un sistema basato sul principio di legalità della

determinazione sostanziale dell'imposta, e sull'autodeterminazione della medesima da parte dei contribuenti, la legislazione disciplina, o consente implicitamente, una pluralità di comportamenti economico-sostanziali.

• Anche all'interno di un solo strumento giuridico (ad esempio cessione di titoli, fusione etc.) il contribuente ha ulteriori possibilità di scelta, sui tempi e le modalitàdi effettuazione dell'operazione, cui la legge collega conseguenze giuridico-tributarie.

Segue . Principio di legalità e scelta degli strumenti giuridici• Il contribuente si pone un obiettivo economico e

quindi si chiede quali sono gli strumenti giuridici più adatti a perseguirlo, anche in funzione della convenienza fiscale.

• Ad es. Cessione di azienda anzichè delle quote della società che la detiene, differenza di regimi fiscali tra stati esteri (cfc), modalità di retribuzione dei propri dipendenti (stock option etc…)

Principio di legalità e valutazione degli interessi• L'attribuzione al legislatore delle valutazioni

d'interessi economico sostanziali, aumenta l'articolazione del diritto sostanziale, al cui interno il contribuente può spesso scegliere a priori la regola più conveniente, compatibilmente con le proprie esigenze contrattuali ed operative.

• Possono coesistere, con equivalente rilevanza sistematica, regimi che comportano un'incidenza tributaria diversa

• "pianificazione fiscale", cioè la scelta della strada più conveniente tra quelle che offre un ordinamento tributario

• Spetta poi all’amministrazione intervenire in sede di controllo al fine di prevenire e contrastare fenomeni di evasione ed elusione

Le fonti del diritto tributario

Fonti• Costituzione;• Statuto dei diritti del contribuente (in virtù

della Sentenza della Cassazione n.7080 del 14 aprile 2004);

• Legge ordinaria dello Stato;• Decreto Legge (secondo lo Statuto non può

più imporre nuovi tributi);• Decreto Legislativo;• Atti Regolamentari: diretti ad eseguire la legge

e contenente norme necessarie a darne concreta attuazione

Segue: Fonti

• Istruzioni ministeriali: atti a rilevanza interna contenenti disposizioni per gli uffici inferiori per indirizzarne l’attività:

• Decreti ministeriali - Circolari • Norme di diritto tributario

internazionale: • Norme comunitarie (Direttive – Regolamenti)

• Convenzioni

Potestà normativa tributaria• L’applicazione dei tributi si accompagna storicamente

alla c.d. «potestà normativa tributaria», cioèl’introduzione astratta del dovere di contribuire alle spese pubbliche in relazione a un certo evento economicamente rilevante (possesso di beni, ricevimento di eredità, ecc.).

• La determinazione dei tributi dovuti dai singoli (c.d. «potestà di imposizione») doveva invece necessariamente essere demandata ad autorità di rango inferiore o a loro ausiliari, fino ad essere, al giorno d’oggi, affidata agli stessi contribuenti salvo controllo selettivo degli uffici fiscali.

Il principio di legalità1. Il potere di istituire tributi è un potere legislativo

2. Il potere di attuare il prelievo, derivante dalla legge è un potere amministrativo che subisce tutte le limitazioni previste dalla legge al fine della migliore realizzazione del tributo in un quadro di certezza dei rapporti tra fisco e contribuente.

La riserva di legge in materia tributaria• Le decisioni su quali spese devono far carico

alla collettività e sui modi per finanziarle spettano all’autorità politica di vertice e non agli uffici preposti all’applicazione dei tributi e alla gestione delle pubbliche entrate.

• Tale principio è espresso dall’art. 23 della Costituzione secondo cui «nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge».

Segue la legge in senso formale

• Questo filtro parlamentare viene esercitato su tutti gli «atti aventi forza di legge», che come tali rispettano l’art. 23, cioè leggi in senso formale, decreti legge e decreti legislativi.

• La legge in senso formale segue infatti l’ordinaria procedura parlamentare (disegno di legge, di iniziativa parlamentare o governativa, esame da parte delle commissioni passaggi in aula ecc.).

Il principio di legalitàPer quanto riguarda la misura del tributola Corte Costituzionale reputa rispettato il precetto ex art. 23 se la legge indica la misura massima dell’aliquota, o fissa criteri idonei a determinare la discrezionalitàdell’ente impositore, cui la legge demanda la potestà normativa di fissare il quantum, mediante la previsione di opportuni limiti e controlli.

Il principio di legalità

3. Gli atti cui può essere rimessa l’integrazione della disciplina legislativa

Il limite è trovato in principi costituzionali quali

UGUAGLIANZA (art. 3 Cost.)CAPACITA’ CONTRIBUTIVA (ART. 53 Cost.)

Il principio di legalità4. La ‘’ratio’’ dell’art.23 e i suoi rapporti con gli altri principi costituzionali

L’origine storica dell’art.23 : funzione sostanzialmente garantistica.La Corte Costituzionale ha, su tale base, fin dalle prime sentenze riconosciuto la funzione garantistica dell’art. 23 come limite della sfera di libertà personale e patrimoniale del privato di fronte all’imposizione autoritativa.Esaminando le diverse teorie si denota un progressivo spostamento della ratio della riserva dall’interesse del privato alla propria libertà personale e patrimoniale all’interesse generale o a molteplici interessi generali. Si sostiene così che il fondamento ultimo della riserva consiste nell’affermazione del principio democratico.

Le leggi e gli atti aventi forza di legge

• LA COSTITUZIONE• LE LEGGI COSTITUZIONALI Le norme tributarie contenute in queste leggi si impongono a quelle di rango inferiore e ne determinano l’illegittimità costituzionale in caso di contrasto.

Più numerose e importanti :• NORME POSTE CON LEGGE ORDINARIA E CON ATTI AVENTI FORZA DI LEGGEa seguito della riserva in favore di tali atti posta

dall’art. 23 Cost.

La riserva di leggeLa riserva si risolve nel rispetto della disciplina procedimentale dell’attivitàlegislativa.Nel diritto tributario un limite alle leggi-provvedimento è posto dagli art. 3 e 53della Costituzione che - sostanzialmente - vietano discriminazioni irragionevoli e ingiustificate.

Decreto Legislativo• Nel decreto legislativo, emanato dal governo, l’intervento

parlamentare avviene a monte, in quanto il parlamento approva una legge delega, che fissa principi e criteri direttivi (art. 76 Cost.), cui dovrà attenersi il decreto delegato, redatto dal governo. All’interno dei principi direttivi, fissati dal legislatore delegante, il governo dispone di notevoli margini di scelta politica per concretizzare le indicazioni, spesso molto generali, contenute nella delega.

• Con decreto legislativo sono redatti anche i cosiddetti «testi unici»,

• Avendo natura di ordinario decreto legislativo, il testo unico può contenere, salvo il rispetto della legge di delega, modificazioni innovative rispetto alla legislazione precedente.

La riserva di legge

L’utilizzo del DECRETO LEGGE èconsentito in casi straordinari di necessitàed urgenza ex art. 77 Cost.

Art. 4 L. n. 212/2000“non si può disporre con decreto legge l’istituzione di nuovi tributi né prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti”

Decreto legge

• Il decreto legge è utilizzato in materia fiscale (in casi di necessità e urgenza) soprattutto per impedire manovre speculative durante i lunghi tempi necessari per discutere le leggi in senso formale.

• visto l’abuso dei decreti legge e la loro reiterazione l’istituzione di nuovi tributi e l’applicazione di quelli esistenti ad altre categorie di soggetti è stata vietata dall’art. 4 dello statuto dei diritti del contribuente

Carattere relativo della riserva di legge• la riserva di legge, è per sua natura una « riserva relativa »,

contrapposta alle «riserve assolute», dove l’intera disciplina va stabilita dalla legge

• Si ritiene perciò che il requisito della « imposizione in base alla legge» di una prestazione patrimoniale sia soddisfatto quando la legge determina sufficientemente:

• i soggetti passivi, • il presupposto dell’imposta,• i principali criteri per la determinazione dell’imponibile, • i criteri per passare dall’imponibile all’imposta -

un’aliquota o una fascia di aliquote, • le sanzioni.

sarebbe incostituzionale, per violazione dell’art. 23, una legge che non predeterminasse i suddetti elementi.

I Regolamenti; c.d. legge in senso materiale• Sono quindi frequenti, in Italia e all’estero, atti normativi

secondari (in senso ampio « atti regolamentari »), utilizzati per disciplinare i numerosissimi aspetti di dettaglio del diritto sostanziale tributario

• Si pensi ai regolamenti in materia di studi di settore, accertamento sintetico etc..

Se il regolamento ( o gli atti amministrativi generali- es provvedimento con cui il comune fissa l’aliquota ICI) non rispetta la legge, o regola questioni che non gli erano state attribuite, può essere disapplicato dal giudice tributario, limitatamente al caso deciso (ai sensi dell’art. 7, comma 5 del decreto sul contenzioso tributario); l’annullamento erga omnes, cioè con efficacia generale, deve invece essere richiesto al giudice amministrativo (TAR).

• Per un precedente in questo senso Cons. Stato, 12 marzo 1996, n. 313,

Le fonti; prassi amministrativa e sua efficacia “interna”• le interpretazioni provenienti

dall’amministrazione finanziaria, non producono effetti nei confronti dei contribuenti nétantomeno dei giudici,

• trattandosi di direttive o orientamenti che si impongono esclusivamente agli uffici in virtù del rapporto gerarchico tra questi sussistente

• Circolari; hanno una portata generale e spesso sono utilizzate per fornire una interpretazione relativa ad una norma,

• Risoluzioni e note; si riferiscono invece, a casi specifici.

Segue. Prassi; Efficacia “esterna”

• una qualche rilevanza esterna delle interpretazioni ministeriali tipiche sembra essere rintracciabile dalla lettura dello Statuto del contribuente - art. 5, comma 2,

• é previsto che la stessa Amministrazione finanziaria porti a conoscenza dei contribuenti le circolari e le risoluzioni emanate "con tutti i mezzi idonei".

• risponde ad esigenze diverse rispetto alla attribuzione di una efficacia esterna alle interpretazioni ministeriali essendo volto ad assicurare,mediante la diffusione di queste ultime, maggiore certezza ed omogeneità alla applicazione del diritto tributario.

Segue.

• Di efficacia esterna in verità è possibile parlare solo indirettamente con riferimento alla eventualità che dalla interpretazione contenuta in una circolare possano emergere quelle condizioni di obiettiva incertezza che le disposizionisanzionatorie qualificano come causa esimente

Possibili vincoli per l’amministrazione • Le interpretazioni dell’amministrazione finanziaria

potrebbero, tuttavia, in talune circostanze produrre effetti vincolanti anche nei confronti dell’autoritàgiudicante condizionandone le decisioni. È questo il caso in cui la posizione interpretativa espressa nella circolare o nella risoluzione sia favorevole al contribuente.

• L’atto amministrativo emesso dagli uffici locali in senso difforme rispetto alle indicazioni provenienti dalla prassi potrebbe essere astrattamente viziato a prescindere dalla soluzione adottata dal giudice.

• Ricorso all’autotutela

Lo statuto dei diritti del contribuente e la revisione della interpretazione ministeriale

• In linea di massima circostanze siffatte possono rilevarsi in presenza di un ripensamento interpretativo da parte del fisco in senso peggiorativo per il contribuente

• I principi sopra indicati trovano espressa conferma nell’art.10 dello statuto dei diritti del contribuente che esclude la punibilità del contribuente che si sia conformato alle indicazioni contenute in atti dell’amministrazione anche ove queste fossero state successivamente riviste in senso sfavorevole allo stesso

• si tratta di una tipica ipotesi di obiettiva incertezza

Le fonti comunitarie• Direttive

la loro efficacia è subordinata all’emanazione di una legge di recepimento – principi, modalità ed entrata in vigore.Eccezione: Direttive particolarmente dettagliate, che non hanno bisogno di alcun ulteriore specificazione per poter essere applicate (cd. Self Executing)

• Regolamenti – efficacia generale, immediatamente applicabili

• Decisioni – emanate su sollecitazione di singoli, volte alla risoluzione di casi concreti – efficaci soltanto nei confronti delle parti in causa.

Le fonti comunitarie“Con l’adesione al trattato, l’Italia ha operato una limitazione della propria sovranità pienamente legittimata dall’art. 11 Cost.: il che comporta deroga alle norme costituzionali sia in materia di potestàlegislativa, sia in materia di riserva di legge. I regolamenti comunitari, quindi, non violano l’art. 23 Cost.; essi operano in un proprio ambito, perchéappartengono all’ordinamento proprio della Comunità: il diritto di questa ed il diritto interno dei singoli Stati membri possono configurarsi come sistemi giuridici autonomi e distinti, ancorchè coordinati secondo la ripartizione di competenze stabilita e garantita dal Trattato.’’

Le fonti di diritto internazionale

• Le Convenzioni bilaterali• Sono accordi sottoscritti da due (o più)

Stati, aventi lo scopo di regolamentare uno specifico ambito – hanno efficacia soltanto nei confronti degli Stati sottoscrittori.

• Es.: Convenzioni contro le doppie imposizioni

I principi costituzionali

Capacità contributivaProgressività

Riferimenti normativiArt.23, Cost.: nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge.Art.53, c.2, Cost.: il sistema tributario è informato a criteri di progressivitàArt. 3 Cost.: Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale …E’ compito della repubblica rimuovere gli ostacoli di ordine economico …Art. 10 Cost.: il sistema giuridico italiano si conforma alle norme di diritto internazionale …Art. 11 Cost.: … consente alle limitazioni di sovranità…giustizia …Art.75, c.2, Cost.: è vietato il referendum per le leggi tributarie

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Riferimenti normativiArt.81, c.3, Cost.: non possono essere istituiti nuovi tributi con la legge di bilancioArt.117, c.2, lett.e), Cost.: lo Stato ha legislazione esclusiva in materia di sistema tributario dello Stato medesimoArt.117, c.3, Cost.: è materia di legislazione concorrente il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributarioArt.119, c.2, Cost.: Comuni, Province, Cittàmetropolitane e Regioni stabiliscono ed applicano tributi propri, compartecipano al gettito dei tributi erariali riferibile al loro territorio

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Art. 53 C.• C.1:• Tutti sono tenuti a concorrere alle spese

pubbliche in ragione della loro capacitàcontributiva.

• C.2:• ..il sistema tributario è informato a criteri

di progressività.

Art. 53 C. e PRINCIPI

• Funzione solidaristica:• Tutti sono tenuti a concorrere alle spese

pubbliche: sia che siano soggetti residenti che non.

• Tutti coloro che producono fatti espressivi di capacità contributiva nel territorio dello stato.

• In modo progressivo

Art. 53 C. e PRINCIPI• Principio di capacità contributiva:• “In ragione della loro capacità contributiva”:

“Capacità del contribuente di contribuire alla spesa pubblica”• Deve essere assoggettata a tassazione la ricchezza

complessiva del soggetto sul quale viene ad appuntarsi il dovere di concorrere alle spese pubbliche; tale obiettivo non è realizzabile tramite l’istituzione di un’unica imposta, ma in concreto mediante la coesistenza di più tributi, ciascuno dei quali volto a colpire, pur se nelle sue diverse manifestazioni, una specifica forza economica assunta nella sua globalità(come il reddito complessivo, il patrimonio complessivo, i suoi incrementi di valore, la spesa complessiva).

• Principio di attualità:• Principio di effettività:• Funzione di garanzia.

Art. 53 C. e PRINCIPI

• Principio di attualità:• Il presupposto (fatto espressivo di capacità contributiva)

deve essere attuale (non futuro o passato) rispetto al momento genetico della prestazione tributaria.

• Principio di effettività:• La base imponibile su cui si applica il tributo deve essere

effettiva (non potenziale)• Limite: • le risorse economiche indispensabili per il soddisfacimento

dei fabbisogni del contribuente non possono essere assoggettate ad imposizione (minimo vitale)

• Il soggetto passivo del tributo è colui che avendo la titolaritàgiuridica delle foni di ricchezza assoggettate al prelievo, ne può disporre.

Art. 53 C. e PRINCIPI

• Funzione di garanzia:• L’art. 53, rivolgendosi al legislatore, ne

limita la sfera di influenza ai soli soggetti che pongono in essere manifestazioni economicamente valutabili.

Art. 53 C. e PRINCIPI

• Progressività• Considerata la circostanza che il sacrificio recato al

singolo dal concorso alle spese pubbliche risulta tanto maggiore quanto minore è la ricchezza posseduta, e viceversa è tanto minore quanto maggiore è la ricchezza posseduta, il legislatore, al fine di garantire il Principio di uguaglianza sostanziale (art. 3 c.2), ha introdotto un sistema di tassazione di tipo progressivo.

• Le aliquote (e l’onere tributario) crescono in misura piùche proporzionale rispetto alla crescita della ricchezza.

• Nel campo delle imposte dirette (sui redditi) tale principio è reso tecnicamente mediante il sistema degli scaglioni.

Progressività

La progressività trova giustificazione:• Nel limitare il divario economico tra le

classi sociali;• Nel perseguire il massimo utile generale

con il minimo sacrificio per ognuno –tendenza all’ottimo paretiano;

• Nell’operare una redistribuzione dei redditi.

Progressività• La progressività delle imposte può essere tecnicamente

attuata con diverse modalità:• PROGRESSIVITÀ PER DETRAZIONE: vi è un’aliquota

costante che colpisce la base imponibile, dopo aver da questa detratto un ammontare fisso;

• PROGRESSIVITÀ PER CLASSI: ad ogni classe di imponibile corrisponde un’aliquota costante, che cresce passando da una classe più bassa ad una più alta;

• PROGRESSIVITÀ PER SCAGLIONI: per ogni classe di imponibile è prevista un’aliquota che si applica soltanto allo scaglione compreso in quella classe.

• PROGRESSIVITÀ CONTINUA: l’aliquota aumenta in misura continua con l’aumentare della base imponibile, fino ad un massimo,

Esempio Irpef

• il 23 per cento fino a 15.000 euro;• il 27 per cento oltre 15.000 euro e fino a

28.000 euro; • il 38 per cento oltre 28.000 euro e fino a

55.000 euro; • il 41 per cento oltre 55.000 euro e fino a

75.000 euro; • il 43 per cento oltre 75.000 euro.

La classificazione dei tributi

Le entrate pubbliche • Il concetto di tributo, come quello di “prestazione

imposta”, non è oggetto di definizioni legislative , e deve essere interpretato dalla giurisprudenza

• in relazione ad alcune ipotesi in cui la natura tributaria di una entrata pubblica incide sul relativo regime giuridico, per uno degli aspetti che seguono: 1) interpretare leggi, regolamenti, convenzioni internazionali o contratti, che si riferiscono espressamente ai tributi.2) decidere tra la giurisdizione dei giudici speciali tributari, cui spettano le cause in materia di “tributi”, ovvero della magistratura ordinaria, competente per le entrate non tributarie

Segue.• Stabilire se una certa entrata abbia o meno carattere

tributario rileva spesso in funzione sussidiaria, quando la disciplina di un determinato istituto risulta carente e il ricorso a discipline più generali dipende dalla natura tributaria o meno della questione ( es. accesso alla giurisdizione tributaria)

• per questo il dibattito sulla natura tributaria o meno di determinate entrate pubbliche si è acceso relativamente a fenomeni ibridi o marginali, come il canone RAI, numerosi diritti comunali d'incerta qualificazione (ad esempio in materia di depurazione acque, consorzi obbligatori, bonifiche).

Le prestazioni imposte • Si tratta di una macro-categoria • Che include al proprio interno non solo tutti i tributi -

imposte, tasse, etc. - ma anche altre prestazioni coattive prive di carattere tributario, come ad esempio i premi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro, ed altre prestazioni imposte a chi si trovi in una determinata situazione (ad esempio la stessa assicurazione obbligatoria per la «responsabilità civile auto»).

• le quote per l'iscrizione delle imprese alla camera di commercio dei professionisti ai rispettivi albi e i contributi pensionistici

Le entrate dello Stato• classificazione delle entrate basata sulla

natura delle norme :• Entrate di diritto privato• Entrate di diritto privato speciale • Entrate tributarie:

– imposte– tasse– contributi– monopoli fiscali.

Tributi

• Costituiscono tributi quelle prestazioni imposte destinate a finanziare le spese degli enti percettori, in virtù di un dovere solidaristicogravante sul contribuente, cui corrisponde una posizione di supremazia da parte dell'ente (Stato, comune, regione etc.) cui il prelievo èdestinato.

• Nel concetto di tributo rientrano le imposte, le tasse sia pure con le dovute precisazioni, alcuni dei c.d. “ contributi ” e i “ monopoli fiscali ” .

Il principio di capacità contributiva

• L’art. 53 della Costituzione, secondo cui “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva”, si ricollega a circostanze valutabili sul piano economico

• (tra cui i concetti di reddito, consumo, patrimonio, rivelati da indizi di diversa precisione, come il risultato di una certa attivitàprofessionale, il tenore di vita, la produzione o il commercio di determinati beni, etc.).

Segue.

• Il principio di capacità contributiva non richiede la dimostrazione concreta che esista la liquiditànecessaria al pagamento del tributo, essendo sufficiente che il presupposto del tributo - sia congegnato in modo tale da lasciare ragionevolmente presumere questa possibilità.

• Può accadere ad esempio, proprietari di immobili di prestigio, siano privi della liquiditàper pagare l’ICI;

Segue. • Nell’art. 53 si ribadisce un criterio di ragionevolezza

astratta dell’indice di capacità economica assunto a presupposto del tributo,

• per esigenze di certezza, effettività, semplicità o precisione, che impediscono di dare rilevanza ad innumerevoli circostanze personali, difficilissime da verificare in concreto.

• Analoghe considerazioni possono avvenire per la tassazione dei redditi di impresa per competenza ,che non avviene per esigenze di gettito, ma anzi per un’esigenza di precisione nella determinazione della capacità economica, sollecitata dagli stessi contribuenti: un’imposizione “per cassa” sarebbe infatti intollerabilmente imprecisa e finirebbe per rendere erratica - specie per le grandi imprese - la ripartizione dei redditi tra un anno e l’altro

Imposte • Le imposte sono la specie di tributo di più facile

identificazione , poiché sono prelevate esclusivamente in relazione a una manifestazione di ricchezza e, a differenza delle tasse, indipendentemente da una specifica attività di soggetti pubblici nei confronti del medesimo.

• I sistemi tributari moderni, basati sul sistema dell’autodeterminazione analitica del tributo da parte dello stesso contribuente, si basano su

• imposte dirette, che colpiscono il reddito ed il patrimonio • imposte indirette che colpiscono i consumi, i

trasferimenti etc.

Imposte dirette• Le imposte dirette, invece, ricercano la capacità

economica come tale, e non a caso si riferiscono a concetti astratti come “reddito” e “patrimonio”,espressioni-simbolo create proprio per quantificare la ricchezza, ed alle quali non corrisponde una consistenza materiale di cose o di beni

• Reddito vuol dire « aumento del patrimonio » e quindi -come si diceva una volta - «novella ricchezza».

• È chiaro che, quando la ricchezza è «nuova», si è piùdisponibili a dividerla con lo Stato: ecco perché il reddito in molti Paesi (tra cui l’Italia) può assorbire aliquote d’imposizione molto forti, fino a un massimo intorno al 50%.

L’imposta• ⇒ personali (aliquota progressiva) tengono conto oltre

che dell’ indice di ricchezza anche delle condizioni familiari e sociali - POSSESSO DEL REDDITO- residenza

• ⇒ reali ( aliquota proporzionale) si riferiscono ai singoli redditi, patrimoni, trasferimenti senza tener conto delle condizioni familiari o personali, considerano gli indici di ricchezza indipendentemente dal fatto che affluiscono nella disponibilità del soggetto.- PRODUZIONE DI REDDITO- redditi prodotti nel territorio nazionale

Le imposte sul patrimonio• Le imposte dirette possono anche essere relative al patrimonio, le

quali ultime non richiedono una nuova ricchezza cui attingere: un patrimonio resta tale (e perciò in linea di principio imponibile) anche quando è diminuito rispetto all’anno precedente, ed anche quando non ha prodotto alcun reddito;

• per questo l’imposizione patrimoniale è vista come una misura vagamente espropriativa,

• Difficoltà operative: • Facilità di occultamento di alcuni elementi di patrimonio, come

quelli investiti in ricchezza finanziaria, opere d’arte o oggetti preziosi, sono facilmente occultabili (anche a causa della caduta delle barriere valutarie) e quindi possono facilmente sottrarsi alla tassazione.

• Le imposte sul patrimonio sono poche, riguardano frammenti di patrimonio facilmente accertabili

• spesso, al patrimonio non si accompagna denaro liquido, e puòessere necessario addirittura indebitarsi per pagare l’imposta. Un classico esempio di imposta sul patrimonio immobiliare è l’ICI.

Imposte indirette

• Le imposte indirette sono chiamate in questo modo perché la ricchezza viene colpita - appunto - indirettamente quando ne viene effettuato il trasferimento o il consumo

Imposte indirette• Le imposte indirette sono più numerose (anche se il loro gettito è

complessivamente inferiore a quello delle imposte sui redditi) • l’IVA, • le imposte di fabbricazione (ad esempio sulla benzina, l’energia

elettrica etc.), • le imposte sul consumo di determinati servizi, come l’imposta sulle

assicurazioni, colpiscono il consumo a prescindere dalla provenienza del denaro utilizzato.

Colpiscono anche i bisogni essenziali (vitto, vestiario, etc.) che sono comuni a tutti e quindi si rivolgono indifferentemente anche a chi non ha redditi.

• le imposte sui trasferimenti; registro• e imposte completamente scollegate rispetto alla capacità

economica (imposta di bollo)

La tassa• prestazione che lo Stato o altri enti pubblici

possono imporre al fine di procurarsi un’entrata in stretta correlazione all’espletamento di attivitàche riguardano specificamente l’obbligato e nell’ambito di un rapporto di scambio di utilità, èquindi una prestazione ispirata al principio della corrispettività

• contrariamente l’imposta è una prestazione contributiva

La tassa• PRESUPPOSTO: - svolgimento di attività della pubblica• - prestazioni pubbliche divisibili[1]• - coattività della prestazione imposta (coattività desunta

ora dalla sua attitudine ad alterare il libero esplicarsi delle regole di mercato, ora dall’impiego dello strumento giuridico dell’obbligazione ex legge)

•[1] ‘’I servizi divisibili sono quelli utilizzabili individualmente dai cittadini (es. istruzione, trasporti). All’onere derivante dall’erogazione dei servizi dvisibili si può far fronte facendo pagare a ciascuno dei singoli utenti una parte del relativo costo e quindi, una tassa.’’Russo-Manuale di diritto tributario 1994

IL CONTRIBUTO

• Prelievo coatto a carico di determinati soggetti per il fatto che traggono vantaggio diretto o indiretto da determinati servizi pubblici anche senza che essi li abbiano richiesti.

• Es: Contributo per la bonifica di un’area

Il monopolio fiscale• Monopolio: un soggetto è l’unico a svolgere una

certa attività economica nell’ambito di un determinato mercato.

• Una situazione di monopolio può verificarsi, assumendo precisa rilevanza giuridica, anche per effetto di una norma di una norma di legge che vieti ai privati di svolgere un attivitàeconomica la quale, nel contempo, viene riservata in via esclusiva allo Stato o ad un altro ente pubblico.

Il monopolio fiscale• monopoli di diritto: sono introdotti per fini

di utilità generale concernenti beni e servizi che il legislatore reputa di particolare interesse pubblico

• monopoli fiscali: rispondono all’esigenza di procurare un’entrata tributaria.’’(Russo). I monopoli fiscali rimasti in vigore sono i tabacchi e il gioco del lotto

Il monopolio fiscale• Se la definizione di tributo è imperniata sui suoi

caratteri fiscali, il monopolio fiscale non è un tributo (cfr. Giannini: la somma pagata per l’acquisto di un genere di monopolio non èun’imposta ma il corrispettivo dovuto per l’effetto di un normale contratto di compravendita);

• se invece ci si basa sulla funzione o scopo degli istituti fiscali (il conseguimento di entrate), anche il monopolio è un tributo, posto che esso viene istituito allo scopo di conseguire entrate.