Corso di Sistemi di Controllo di Gestione Analisi...pagina 8 Università degli Studi di Bergamo...
Transcript of Corso di Sistemi di Controllo di Gestione Analisi...pagina 8 Università degli Studi di Bergamo...
UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMO
Facoltà di Ingegneria
Corso di Sistemi di Controllo di Gestione
prof. Lucio Cassia
Analisi degli scostamentiSCG-L07
Corso 228466 - Anno Accademico 2006/2007
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 2
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Analisi degli scostamenti
Organizzazioneed azione (t)
Misurae retroazione
input (t) output (t)Δ+
- Misura
Dimensione Organizzativa
Dimensione Economica
La Dimensione Strategicaè correlata alla variabile tempo (t)
Scostamentie correzione
IMPRESA
Analisi degli scostamentiBudgeting
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 3
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Costi standard
• Il Costo Standard è una misura di quale dovrebbe essere il costo(quindi non è la misura di quale è stato il costo).
• I Costi Standard sono:– predeterminati– utilizzati per la pianificazione delle attività lavorative e per le richieste dei
materiali e per i costi indiretti– importanti per semplificare il sistema di contabilità direzionale– utilizzati come benchmark per il controllo delle performance (differenza
tra i risultati effettivi ed i risultati attesi)
• La definizione dei Costi Standard è basata sull’esperienza e sulle attese dei responsabili tecnici, dei responsabili di produzione e di quelli amministrativi.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 4
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Le determinanti per il set dei costi standard
Costi standard indiretti variabili(Variable Overhead per unit)
Costi standard del lavoro diretto(Direct Labour per unit)
Costi standard dei materiali diretti(Direct material cost per unit)
L’attività è la base usata per calcolare i coefficienti predeterminati dei costi indiretti
Attività standard
(Activity standards)
I coefficienti sono la parte variabile dei coefficienti predeterminati dei costi indiretti
Coefficienti standard
(Standard rates)
Utilizzare l’analisi dei tempi e delle procedure per ogni singola attività (es. cicli di lavorazione)
Tempi standard
(Standard hours per unit)
Tener conto dei livelli salariali attuali e delle variazioni già definite nei contratti lavorativi in essere
Coefficienti standard
(Standard rates)
Utilizzare le specifiche di progetto del prodotto (ad esempio la distinta base dei materiali impiegati), tenendo conto di eventuali scarti
Quantità standard
(Standard quantity per unit)
Tener conto del costo finale del prodotto, dei costi di trasporto e degli eventuali sconti
Prezzi standard
(Standard price per unit)
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 5
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Le determinanti per il set dei costi standard : un esempio
51 €Costo standard totale(Total standard cost per unit)
6 €3 € / ora2,0 oreCosti generali di produzione variabili(Variable manufacturing overhead)
30 €15 € / ora2,0 oreManodopera diretta(Direct labours)
15 €5 € / kg3,0 kgMateriali diretti(Direct materials)
Costo standardper unità
Prezzo standard
Quantità o ore standard
per unità
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 6
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Costi standard ideali e costi standard reali
• Costi standard idealiSono definiti in modo rigoroso ma nell’ipotesi in cui le circostanze siano quelle ideali (e cioè le più favorevoli; prevedono ad esempio l’assenza di eventi inattesi come guasti degli impianti, un livello della manodopera elevato, la massima efficienza nell’uso degli impianti)
• Costi standard realiSono impostati sempre in modo rigoroso, ma in modo più aderente alla realtà(ad es. prevedono un ragionevole periodo di fermo macchina, un notevole livello di efficienza senza tuttavia essere quello teorico, etc.)
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 7
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Costi standard ideali vs. costi standard reali
• Alcuni manager ritengono che, sebbene sia noto che il raggiungimento dei costi standard ideali sia pressoché impossibile, mantenere gli stessi come riferimento induce una tensione positiva verso il continuo miglioramentonell’efficienza
• Altri manager ritengono invece che, proprio perché di difficile raggiungimento, l’utilizzo dei costi standard ideali determina una diminuzione di motivazione anche negli addetti più capaci (“... tanto non ci riusciremo mai...”)
• Scostamenti sensibili dalle condizioni standard ideali sono comuni e ciò rende difficile la gestione da parte dei manager, che dovrebbero in teoria intervenire solo per eccezione
• E’ bene non utilizzare gli standard ideali nelle previsioni e nelle pianificazioni, perché non tengono conto delle “normali inefficienze” e quindi possono determinare previsioni non realistiche e indurre a decisioni errate
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 8
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Materiali diretti(Direct material cost)
Manodopera diretta(Direct labor cost)
Costi generali di produz.(Manufacturing overhead)
100%
Costi standard
Δ
Δ
Δ
Costi standard
Gestione per eccezioni(management by
exception)
I manager focalizzano la propria attenzione sulle
quantità e sui costi effettivi superiori ai
valori standard.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 10
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamento dai costi standard
• La Scostamento dai costi standard (Standard cost variance) è la differenza tra il costo effettivo e quello standard.
• Si tratta di una grandezza differenziale estremamente importante per il management al fine di raggiungere gli obiettivi aziendali– Mette in evidenza la causa dei problemi– Indica una direzione per il miglioramento dei processi e dei risultati– Fornisce indicazioni per successive analisi nel reparto responsabile
dell’incremento dei costi
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 11
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamenti indotti da errori
• Molti filosofi della scienza hanno sottolineato l’esistenza di aspetti positivi connessi all’errore: tanto gli scienziati quanto gli imprenditori hanno a chefare con errori, sui quali però accumulano esperienza e correggono teorie e comportamenti.
• “Non c’è niente di male nel commettere qualche errore, specialmente se si scopre subito”John Maynard Keynes (1883-1946) Economista
• “Se si chiude la porta a tutti gli errori anche la verità resterà fuori”Rabindranath Tagore (1861-1941) Premio Nobel per la Letteratura (1913)
• “Se non osiamo affrontare problemi che siano così difficili da rendere l’errore quasi inevitabile, non vi sarà sviluppo della conoscenza”Karl Popper (1902-1994) Epistemologo
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 12
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Definizioni e accordo sulle azioni
correttive
Discussione e ottenimento delle
spiegazioni
Il ciclo di analisi degli scostamenti
Preparazione del performance report
periodico
Analisi degli scostamenti rispetto
agli standard
Definizione dei punti da discutere
con i singoli manager
Conduzione del successivo periodo
con azioni correttive
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 13
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Gli scostamenti “positivi” sono sempre positivi?
McDonald’s si è dotato di uno standard per quanto riguarda la quantità di carne in un hamburger Big Mac. Dall’analisi degli scostamenti sui dati provenienti dai vari punti vendita, si evidenzia uno scostamento “positivo”sulla quantità effettivamente impiegata nel McDonald’s di Treviglio (viene impiegata meno quantità rispetto allo standard) e quindi una marginalitàsuperiore. Quali sono presumibilmente le azioni poste in essere dal responsabile Italia dei punti vendita?
A. Riconoscerebbe un bonus economico al gestore del McDonald’s di Treviglio per i migliori risultati economici
B. Invierebbe una nota al gestore del McDonald’s di Treviglio complimentandosi con i risultati economici, ma dando indicazioni per l’uso della quantità standard
C. Invierebbe una nota di demerito per aver agito al di fuori dei rigorosi standard McDonald’s
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 15
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Pro’s e Con’s dell’uso dei costi standard
• Benefici nell’uso dei costi standard– Normalmente l’effetto di un
benchmark di riferimento determina una riduzione dei costi di produzione
– Si ottiene anche un miglioramento nel controllo dei costi e nella misura delle performance
– Viene agevolata una gestione per eccezioni da parte del management
– Come non trascurabile “prodotto secondario”, sono rese disponibili maggiori informazioni ad uso dei processi decisionali e di pianificazione
• Limiti nell’uso dei costi standard– Il focus nella gestione d’impresa
deve essere il processo di miglioramento continuo; l’eccessiva attenzione agli standard può limitare la tensione positiva verso il miglioramento
– L’eccessiva enfasi sugli scostamenti negativi rispetto ai valori standard può peggiorare gli aspetti motivazionali
– Scostamenti “positivi” possono essere interpretati in modo improprio
– Vi è il rischio di una minore attenzione verso altri importanti obiettivi aziendali
vedi “Introduction to Managerial Account, Folk et alt.”
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 16
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamento dai costi standard
Scostamento dai costi standard
(Standard Cost Variances)
Differenza tra il prezzo effettivo e il prezzo standard
Scostamento del prezzo
(Price Variance)
Differenza la quantitàeffettiva e la quantità
standard
Scostamento della quantità
(Quantity Variance)
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 17
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Un modello generale per l’analisi degli scostamenti
• Il Prezzo standard è quanto è stato programmato di pagare per acquisire le risorse necessarie per realizzare i prodotti previsti
• La Quantità standard è la quantità standard di risorse programmata per ottenere i prodotti previsti
Quantità Effettiva Quantità Effettiva Quantità Standard× × ×
Prezzo Effettivo Prezzo Standard Prezzo Standard
Scostamento del prezzo
QE x (PE - PS)
Scostamento della quantità
PS x (QE - QS)
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 18
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 20-2Un modello generale per l’analisi degli scostamenti
• La varianza di prezzo (scostamento dei prezzi) è la differenza tra il prezzo unitario standard e il prezzo unitario effettivo moltiplicata per la quantitàeffettiva utilizzata. Tra le cause:– Variazione del prezzo dei materiali– Variazione del costo del lavoro– Variazione nel costo degli overhead
• La varianza di impiego (scostamento delle quantità) è la differenza tra la quantità standard totale (quantità programmata o di budget) e la quantitàtotale effettiva, essendo entrambe le quantità valorizzate al prezzo standard. Tra le cause:– Variazione nelle quantità dei materiali impiegati– Variazione nell’efficienza della manodpera– Variazione nell’efficienza degli overhead
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 19
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamento dei materiali diretti : un esempio
• Unità prodotte 100 unità• Quantità standard (QS) 9 kg/unità*100• Prezzo Standard (PS) 4 € / kg• Quantità utilizzata effettiva (QE) 8,25 kg/unità*100• Prezzo effettivo (PE) 5 € / kg
• Varianza di prezzo QE x (PE - PS) (5 - 4) x 825 = +825 € sfavorev.• Varianza di impiego PS x (QE - QS) 4 x (825-900) = -300 € favorev.• Varianza totale netta QExPE – QSxPS (825x5 – 900x4) = +525 € sfavorev.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 20
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Quantità
Prez
zo u
nita
rio
Standard 6 €/kg (PS)
Effettivo 8 €/kg (PE)
900 1000Standard (QS) Effettiva (QE)
Effetto della quantità€ 600
Varianza totale netta
QExPE - QSxPS
€ 2600
Un effetto congiunto negli scostamenti
Effetto congiunto€ 200Varianza di prezzo QE x (PE - PS)
Var
ianz
a di
impi
ego
PS
x (Q
E -Q
S)
Effetto del prezzo€ 1800
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 21
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamento della manodopera diretta : un esempio
• Unità prodotte 100 unità• Tempo standard (HS) 9 h/unità*100• Costo orario standard (CoS) 4 € / h• Tempo effettivo (HE) 8,25 h/unità*100• Costo orario effettivo (CoE) 5 € / h
• Varianza di costo HE x (CoE - CoS) (5 - 4) x 825 = +825 € sfavorev.• Varianza di tempo CoS x (HE - HS) 4 x (825-900) = -300 € favorev.• Varianza totale netta HExCoE – HSxCoS (825x5 – 900x4) = +525 € sfavorev.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 22
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 20-12
Volume di produzione Q
Cos
ti ge
ner a
li di
pro
duz i
one
t ota
li
CT
VUF
Volume standard (QS)
Il comportamento dei costi generali di produzione
Costi programmati in corrispondenza del volume standard
CT = Total manufacturing overhead= F + VU * Q
F = Total fixed OH costsVu = Variable OH cost per unitQ = Quantity (volume)
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 23
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 20-12
Volume di produzione Q
Cos
ti as
s or b
iti t o
tali
A
C
Ca
Volume standard (QS)
L’assorbimento dei costi generali di produzione
Costi assorbiti in corrispondenza del volume standard
AC = Costi assorbiti totali = Ca * QCa = Absorbed OH cost per unitQ = Quantity (volume)
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 24
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 20-12
Cos
ti ge
ner a
li di
pro
duz i
one
t ota
li
CT
VU
Volume standard (QS)
Il comportamento dei costi generali di produzione
Costi programmati ed assorbiti in
corrispondenza del volume standard
Ca
Linea dei costi assorbiti
Linea dei costi programmati
Volume effettivo
Standard
Effettivi
Assorbiti
Q
CT = Total manufacturing overhead= F + VU * Q
F = Total overhead fixed costsVu = Variable overhead cost per unitQ = Quantity (volume)
CT = Ca*QS= F + VU * QS
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 25
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Scostamento dei costi generali : un esempio
• Quantità standard base allocazione (QS) 900 h• Coeff. allocazione standard (RS) 4 € / h• Quantità effettiva base allocazione (QE) 825 h• Coeff. allocazione effettivo (RE) 5 € / h
• Varianza di prezzo QE x (RE - RS) (5 - 4) x 825 = +825 € sfavorev.• Varianza di impiego RS x (QE - QS) 4 x (825-900) = -300 € favorev.• Varianza totale netta QExRE – QSxRS (825x5 – 900x4) = +525 € sfavorev.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 26
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 20-14
Ca =F + (Vu x QS)
QS
Scostamento dei costi generali : un altro esempio
• I costi fissi generali programmati per un impianto produttivo sono pari a €500; il costo variabile generale programmato è € 1/unità e il volume standard è di 1.000 unità.
= € 1.50 di costi generali per unità
Volume Budget Assorbiti effettivo (Q) [€ 500 + (€ 1 x Q)] (€ 1.50 x Q) Differenza
800 € 1.300 € 1.200 € - 100900 1.400 1.350 - 50
1.000 1.500 1.500 01.100 1.600 1.650 + 501.200 1.700 1.800 + 100
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 27
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Responsabilità degli scostamenti dei prezzi
• Ufficio Acquisti – è pienamente responsabile degli scostamenti dei prezzi rispetto ai prezzi
standard– interviene sui prezzi in modo preventivo, cioè già in sede di acquisto, e
non in via correttiva, dopo aver già acquisito il materiale
• Reparto Produzione– non è responsabile degli scostamenti dei prezzi rispetto ai prezzi
standard, salvo situazioni connesse ad una cattiva schedulazionetemporale delle richieste di materiali (ad esempio una richiesta con tempi di approvvigionamento limitati rispetto ai tempi standard di acquisizione)
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 28
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Responsabilità degli scostamenti delle quantità
• Reparto Produzione– è pienamente responsabile degli scostamenti delle quantità impiegate
rispetto a quelle standard– tra le cause possono esserci il livello insufficiente di formazione degli
addetti o il livello non ottimale di manutenzione degli impianti: entrambe causano un aumento degli scarti di produzione
– potrebbe sussistere una responsabilità dell’ufficio acquisti nel caso di problemi di qualità nei materiali acquisiti
– potrebbe sussistere una responsabilità dell’ufficio del personale nel caso di assunzione di personale non adatto o non sufficientemente addestrato al ruolo
• Ufficio Acquisti– non è responsabile degli scostamenti delle quantità in produzione– talvolta una cattiva schedulazione da parte della produzione (ad es.
richieste urgenti e non programmate) possono costringere i buyer ad acquisire materiali con un livello di qualità non ottimale oppure con un costo molto più elevato degli standard (purchasing through brokers)
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 29
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Un possibile schema di scomposizione delle varianze
Varianza commerciale
Varianza dei costi G&A
Varianza dei costi di produzione2° livello
Varianza del Risultato Operativo
Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito1° livello
Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budgetLivello 0
Principalitipi di
scostamento
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 30
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide 21-1Principali di scostamento
• Varianze dei costi commerciali (responsabilità : Commerciale)
• Varianze dei costi generali & amministr. (responsabilità : Top Management)
• Varianze dei costi di produzione (responsabilità : Produzione)
Risultato operativo ≠ Risultato di budget
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 31
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Var. singole voci costi commerciali
Var.volume vendite
V. margine unitario
Var.Mix4° livello
Un possibile schema di scomposizione delle varianze
Varianza dei costidi periodo comm.
Varianza delmargine
lordo3° livello
Varianza volumedel settore
Varianza quotamercato5° livello
Varianza commerciale
Varianza dei costi G&A
Varianza dei costi di produzione2° livello
Varianza del Risultato Operativo
Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito1° livello
Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budgetLivello 0
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 32
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Varianza singole voci costi G&A
3° livello
Un possibile schema di scomposizione delle varianze
Varianza commerciale
Varianza dei costi G&A
Varianza dei costi di produzione2° livello
Varianza del Risultato Operativo
Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito1° livello
Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budgetLivello 0
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 33
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Un possibile schema di scomposizione delle varianze
Varianza commerciale
Varianza dei costi G&A2° livello
Varianza del Risultato Operativo
Varianza componenti accessorie, straordinarie e imposte sul reddito1° livello
Varianza totale = Reddito effettivo – reddito di budgetVarianza totale = Reddito
effettivo – reddito di budgetLivello 0
Varianza costo
Varianza efficienza
Varianzavolume
Varianzaspesa
Varianza prezzo
Varianzaimpiego4° livello
Varianza dei mat. diretti
Varianza degli overhead3° livello
Varianza della lavoro diretto
Varianza dei costi di produzione
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 34
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il processo analitico di scomposizione
• Viene implementato il livello di analisi più opportuno stabilito dal management, ad esempio in termini di:– profondità dell’analisi– tipologia delle voci esaminate
• Sono utilizzati come valori di riferimento (benchmark) :– variabili economico-finanziarie rilevate dal sistema contabile (es. i dati di
budget)– variabili economico-finanziarie non rilevate dal sistema contabile (es. la
performance dei concorrenti)– variabili non finanziarie (es. tassi di difettosità, lead time esterni o interni,
etc.)• L’analisi può prevedere non solo quella relativa alle varianze sfavorevoli, ma
anche quella relativa alle varianze favorevoli
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 35
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il processo analitico di scomposizione
• Lo schema fa proprie le seguenti idee:– identificare i principali fattori (criteri Pareto 80/20) che influenzano il
risultato e scomporre su questa base la variazione totale del risultato– valutare l’effetto di ciascun fattore modificando un singolo fattore alla
volta e mantenendo inalterati i valori degli altri (si assume, in tal modo, l’indipendenza dell’influenza dei fattori sul reddito).
– accrescere gradualmente e in sequenza il livello di analiticità e di complessità
• Arrestare il processo quando i costi, in termini di complessità e affidabilità di un ulteriore livello di scomposizione, non giustificano i benefici in termini informativi (tradeoff costo-precisione)
• Valutare contemporaneamente tutte le varianze per trarre un giudizio significativo sulle performance manageriali (visione d’insieme)
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 36
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Limiti dell’analisi della varianza
• Sebbene l’analisi identifichi “dove” le varianze si manifestano, non dice niente sulle cause che hanno determinato gli scostamenti, né su come intervenire per migliorare la situazione.
• Non esiste una modalità generale per distinguere le varianze significative da quelle insignificanti.
• Al crescere della sinteticità dei report, vengono compensate varianze con significato diverso e ciò può condurre a interpretazioni sbagliate. Inoltre, la spiegazione di queste varianze aggregate può risultare difficile se fatta a livelli superiori rispetto a quelli ove alcune componenti della varianza si sono verificate.
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 37
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Limiti dell’analisi della varianza
• I report mostrano solo ciò che è avvenuto, ma non dicono nulla sugli effetti futuri delle decisioni.Ad esempio, se si sono ridotti i costi di formazione si produce, nel breve, una varianza positiva, ma l’effetto complessivo nel lungo periodo potrebbe essere negativo.Analogamente se si sono ridotti gli investimenti, la quota di ammortamenti di competenza dell’anno è ridotta e quindi il risultato economico nel breve appare migliore; tuttavia questa scelta potrebbe compromettere i risultati economici dei successivi esercizi.
• I migliori manager non assumono che la migliore performance sia necessariamente quella del budget; i loro comportamenti sono infatti spesso orientati al miglioramento continuo.
da “Sistemi di Controllo”, Anthony et alt.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 38
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
L’analisi di Pareto
• L'economista Vilfredo Pareto nel 1906 osservò che in una regione italiana gran parte della ricchezza di tutta la regione era concentrata nelle mani di poche persone.Studiando il fenomeno, fu generalizzata l’analisi, detta “di Pareto” come classificazione di fattori ordinati secondo il loro peso individuale.Si tratta di uno strumento importante per identificare e concentrare le risorse disponibili su pochi fattori essenziali che bisogna studiare e analizzare. Questa metodologia è sintetizzata con la "regola dell'80-20", secondo la quale l'80% dei problemi ha come causa soltanto il 20% delle cause. E' altresìchiamata analisi ABC.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 39
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il principio di Pareto
• All'inizio degli anni '50, Joseph Juran notò il fenomeno che lo stesso chiamò il principio di Pareto: in qualsiasi gruppo di fattori che contribuiscono a creare un effetto comune, sono pochi quelli veramente responsabili per la maggior parte di tale effetto. Juran li identificò con termini come "pochi fattori essenziali" e "molti fattori utili" per indicare quei fattori che contribuiscono per la maggior parte dell'effetto e quei molti altri responsabili per una porzione molto minore di esso.
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 40
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il diagramma di Pareto
• Il diagramma di Pareto è la combinazione di un diagramma a barre e di una curva che permette di valutare a colpo d'occhio quali sono gli elementi rilevanti e di quanto incidono. Quando la curva si appiattisce gli elementi sono poco rilevanti, quando si impenna ci troviamo di fronte ad elementi importanti.E' possibile così concentrare tutte le risorse disponibili solo su questi elementi, trascurando gli altri (vital few and trivial many).
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 41
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il diagramma di Pareto : le cause di fermo di un impianto
Cause Minutes lost
Running total
Cumulative %
Electrical faults 82 82 51%Mechanical faults 34 116 72%Parts shortage 18 134 83%Repairs 10 144 89%Fire alarm 6 150 93%Accidents 4 154 96%Low air pressure 3 157 98%Operator absent 2 159 99%Tool breakages 1 160 99%Interlock open 1 161 100%Total 161
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 42
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Trivial manyVital few
Il diagramma di Pareto : le cause di fermo di un impianto
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
100
Electricalfaults
Mechanicalfaults
Partsshortage
Repairs Fire alarm Accidents Low airpressure
Operatorabsent
Toolbreakages
Interlockopen
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
100%
Minutes lostCumulative %
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 43
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Il principio di Pareto
In qualunque sistema sono pochi gli elementi rilevanti ai fini del comportamento del sistema. Tutti gli altri "fanno numero".
Esempi (indicativi e di validità non generalizzabile):
• il 20% dei prodotti di un'azienda manifatturiera multiprodotto permette di realizzare l'80% del fatturato
• il 20% dei componenti di un prodotto costituisce l'80% del suo valore• Il 20% dei problemi di qualità causa l’80% dei costi per difettosità• il 20% del tempo produce l'80% dei risultati dell'intera giornata di lavoro• Il 20% del tempo complessivo di un meeting genera l’80% delle decisioni• il 20% dei clienti produce l'80% del fatturato• il 20% dei venditori procura l'80% dei nuovi clienti• il 20% delle persone fa l'80% delle assenze• il 20% dei codici delle giacenze di magazzino vale l’80% dell’intero
magazzino
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 44
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Analisi di Pareto
• Identificare le categorie (ad esempio delle non conformità o dei reclami)• Determinare le frequenze (o il costo) per ogni categoria• Elencare le non conformità in ordine decrescente per frequenza• Calcolare la percentuale cumulativa delle frequenze • Disegnare il diagramma di Pareto• Focalizzare le proprie risorse solo sulle categorie (spesso il 20% del totale) che
causano l’80% cumulativo delle frequenze
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 45
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Find the significant 20%
Manage that 20%.
Moral of the Pareto principle
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 46
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
ABC Analysis
• Policies based on ABC analysis– Develop Class A suppliers more– Implement tighter physical control of Class A items– Forecast Class A items more carefully– Model inventory for Class A items
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 47
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Analisi di Pareto applicata alle giacenze (ABC Analysis)
• Creare un diagramma di Pareto relativo al valore delle giacenze di magazzino per singolo codice
• Generalmente l’80% del valore totale deriva dal 20% dei codici di magazzino
• Suddividere i codici in tre classi:
– Classe A : circa il 20% dei codici per valore complessivo di giacenza
– Classe B : il successivo 30% dei codici per valore complessivo di giacenza
– Classe C : il restante 50% dei codici per valore complessivo di giacenza
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 48
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Analisi di Pareto applicata alle giacenze (ABC Analysis)
10 20 30 40 50 60 70 80 90 100Percentuale dei codici di magazzino
Perc
entu
ale
cum
ulat
iva
del v
alor
e
100 —
90 —
80 —
70 —
60 —
50 —
40 —
30 —
20 —
10 —
0
Classe C
Classe A
Classe B
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 49
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Cycle counting
• Physically counting a sample of total inventory on a regular basis• Used often with ABC classification
– Class A items counted most often (e.g., daily)– Class B items counted less frequently (e.g. weekly)– Class C items counted least often (e.g. monthly)
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 50
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Advantages of Cycle Counting
• Eliminates shutdown and interruption of production necessary for annual physical inventories
• Eliminates annual inventory adjustments• Provides trained personnel to audit the accuracy of inventory• Allows the cause of errors to be identified and remedial action to be taken• Maintains accurate inventory records
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 51
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Inventory Costs
• Holding costs - associated with holding or “carrying” inventory over time• Ordering costs - associated with costs of placing order and receiving goods;
retail & distribution• Setup costs - cost to prepare a machine or process for manufacturing an order;
production
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 52
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Inventory Costs
HOLDING COSTS
• Storage• Obsolescence• Insurance• Extra staffing• Interest• Pilferage• Damage• Warehousing
SETUP COSTS
• Machine setup costs• Clean-up costs• Re-tooling costs• Adjustment costs
ORDERING COSTS
• Supplies• Forms• Order processing• Clerical support• Transportation• Shipping
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 53
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
“No one begins work on a problem until a Pareto chart has been developed.”
HP unwritten policy
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 54
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Obiettivi della presente Lezione
• Comprendere i meccanismi sottesi all’analisi delle differenze• Capire la definizione dei costi standard e l’analisi puntuale degli scostamenti
delle singole grandezze• Identificare le responsabilità funzionali tramite la scomposizione delle
varianze• Comprendere la classificazione e l’analisi secondo Pareto
ANALISI DEGLI SCOSTAMENTIpagina 55
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Sistemi di Controllo di Gestioneprof. Lucio Cassia
Università degli Studi di BergamoFacoltà di Ingegneria
Slide della presente Lezione
• Alcune slide fanno riferimento ad aziende ed organizzazioni realmente esistenti ed operative; spesso sono riportati in calce i riferimenti web per consentire allo studente di approfondire la conoscenza.
• Altre slide fanno direttamente riferimento al contenuto di testi indicati nella bibliografia del corso o sono di accompagnamento ai medesimi testi; èconsigliabile che lo studente faccia riferimento ai singoli testi per studio ed approfondimento.
• Alcune slide contengono i riferimenti ad articoli scientifici attorno ai concetti espressi oppure esercitazioni esemplificative.