Cenni all’IRPEFCenni all’IRPEF

Testo Unico delle Imposte sui Testo Unico delle Imposte sui Redditi, Dpr n. 917 del 22/12/1986 Redditi, Dpr n. 917 del 22/12/1986

e successive modifichee successive modifiche

Categorie redditualiCategorie reddituali

Ai fini fiscali non esiste una Ai fini fiscali non esiste una definizione definizione generale di redditogenerale di reddito, ma solo definizioni , ma solo definizioni dei redditi di categoria (art. 6, Tuir).dei redditi di categoria (art. 6, Tuir).

Per stabilire se un provento costituisce Per stabilire se un provento costituisce reddito occorre quindi reddito occorre quindi verificare che verificare che rientri in una delle sei categorie previste rientri in una delle sei categorie previste dal Tuir.dal Tuir.

Categorie reddituali (art. 6)Categorie reddituali (art. 6)

A.A. Redditi fondiari;Redditi fondiari;

B.B. Redditi di capitale;Redditi di capitale;

C.C. Redditi di lavoro dipendente;Redditi di lavoro dipendente;

D.D. Redditi di lavoro autonomo;Redditi di lavoro autonomo;

E.E. Redditi di impresa;Redditi di impresa;

F.F. Redditi diversi.Redditi diversi.

Importanza della classificazione categoriale, Importanza della classificazione categoriale, in quanto muta il in quanto muta il comecome tassare, il tassare, il quandoquando tassare e, in taluni casi, anche il tassare e, in taluni casi, anche il sese tassare. Oltre agli tassare. Oltre agli obblighi formali.obblighi formali.

La base imponibile e le diverse La base imponibile e le diverse forme di imposizioneforme di imposizione

Gli imponibili, infatti, possono essere soggetti aGli imponibili, infatti, possono essere soggetti adiverse forme di imposizione:diverse forme di imposizione:

ORDINARIAORDINARIA (applicazione delle aliquote Irpef); (applicazione delle aliquote Irpef); SEPARATASEPARATA (generalmente per i redditi a (generalmente per i redditi a

formazione pluriennale);formazione pluriennale); SOSTITUTIVASOSTITUTIVA (per i redditi assoggettati a (per i redditi assoggettati a

ritenuta definitiva a titolo d’imposta o ad ritenuta definitiva a titolo d’imposta o ad imposte sostitutive). imposte sostitutive).

I risarcimentiI risarcimenti

NonNon sono considerate reddito le somme sono considerate reddito le somme conseguite a conseguite a titolo di mera titolo di mera reintegrazione patrimonialereintegrazione patrimoniale (ad es. i (ad es. i risarcimenti) per evidente difetto del risarcimenti) per evidente difetto del presupposto materiale del redditopresupposto materiale del reddito,, cioè cioè l’incremento effettivo della ricchezza.l’incremento effettivo della ricchezza.

Cenni ai redditi di lavoro Cenni ai redditi di lavoro dipendente (art. 49)dipendente (art. 49)

Tutti i compensi (in denaro o in natura) Tutti i compensi (in denaro o in natura) che derivano da rapporti aventi per che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro, con oggetto la prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri (incluse le erogazioni la direzione di altri (incluse le erogazioni liberali).liberali).

Pensioni di ogni genere e assegni ad esse Pensioni di ogni genere e assegni ad esse equiparati.equiparati.

Redditi di lavoro dipendente Redditi di lavoro dipendente (art. 50)(art. 50)

Sono Sono assimilatiassimilati al reddito di lavoro dipendente: al reddito di lavoro dipendente: Le borse di studio; le remunerazioni dei sacerdoti; i Le borse di studio; le remunerazioni dei sacerdoti; i

compensi per l’attività professionale intramuraria del compensi per l’attività professionale intramuraria del personale dipendente del SSN; i compensi per i lavori personale dipendente del SSN; i compensi per i lavori socialmente utili, le indennità; i gettoni di presenza; gli socialmente utili, le indennità; i gettoni di presenza; gli assegni alimentari; i compensi percepiti in relazione alle assegni alimentari; i compensi percepiti in relazione alle funzioni di amministratore, sindaco e revisore di funzioni di amministratore, sindaco e revisore di società;le collaborazioni a giornali, riviste enciclopedie e società;le collaborazioni a giornali, riviste enciclopedie e simili e, più in generale, tutti i compensi percepiti in simili e, più in generale, tutti i compensi percepiti in relazione a rapporti di collaborazione per prestazioni relazione a rapporti di collaborazione per prestazioni svolte senza vincolo di subordinazione.svolte senza vincolo di subordinazione.

Redditi di lavoro dipendenteRedditi di lavoro dipendente

Il reddito imponibile è un Il reddito imponibile è un REDDITO LORDOREDDITO LORDO in in quanto non sono deducibili le spese sostenute quanto non sono deducibili le spese sostenute per la produzione del reddito. Delle spese di per la produzione del reddito. Delle spese di produzione si tiene conto successivamente produzione si tiene conto successivamente attraverso il riconoscimento di una attraverso il riconoscimento di una detrazione detrazione d’impostad’imposta più elevata rispetto a quella più elevata rispetto a quella riconosciuta alle altre tipologie di reddito.riconosciuta alle altre tipologie di reddito.

Per questa categoria di reddito si fa riferimento Per questa categoria di reddito si fa riferimento al al CRITERIO DI CASSA.CRITERIO DI CASSA.

Redditi di lavoro dipendenteRedditi di lavoro dipendente

I I datori di lavoro e gli enti previdenzialidatori di lavoro e gli enti previdenziali svolgono svolgono la funzione di sostituti d’imposta: operano all’atto la funzione di sostituti d’imposta: operano all’atto del pagamento, del pagamento, la ritenuta a titolo di acconto la ritenuta a titolo di acconto dell’Irpef dell’Irpef ed effettuano il relativo versamento ed effettuano il relativo versamento all’erario.all’erario.

Il reddito di lavoro dipendente rappresenta la Il reddito di lavoro dipendente rappresenta la componente più importante dell’imponibile componente più importante dell’imponibile dichiarato ai fini dell’Irpef (pari a circa l’80%) ed dichiarato ai fini dell’Irpef (pari a circa l’80%) ed anche la più facile da accertare.anche la più facile da accertare.

I benefici accessori I benefici accessori ((fringe benefitfringe benefit))

Non sempre i fringe benefit rientrano nella Non sempre i fringe benefit rientrano nella formazione del reddito di lavoro formazione del reddito di lavoro dipendente. E’ possibile osservare un dipendente. E’ possibile osservare un triplice atteggiamento da parte dell’erario:triplice atteggiamento da parte dell’erario:

ESENZIONE INTEGRALEESENZIONE INTEGRALE TASSAZIONE FORFETARIATASSAZIONE FORFETARIA TASSAZIONE INTEGRALETASSAZIONE INTEGRALE

I benefici accessori: I benefici accessori: alcuni esempi (art. 51)alcuni esempi (art. 51)

Esenzione integrale =Esenzione integrale = le prestazioni di servizio di trasporto le prestazioni di servizio di trasporto collettivo per lo spostamento dei dipendenti dal luogo di collettivo per lo spostamento dei dipendenti dal luogo di abitazione alla sede di lavoro o la somministrazione di pasti abitazione alla sede di lavoro o la somministrazione di pasti in mense aziendali, fino ad un importo giornaliero di € 5,29. in mense aziendali, fino ad un importo giornaliero di € 5,29. I contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di I contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro e dal lavoratore ad enti o casse aventi finalità lavoro e dal lavoratore ad enti o casse aventi finalità assistenziali (entro € 3.615,20) o il valore delle azioni assistenziali (entro € 3.615,20) o il valore delle azioni offerte ai dipendenti (entro € 2.065,83) a condizione che offerte ai dipendenti (entro € 2.065,83) a condizione che non siano cedute entro tre anni dalla percezionenon siano cedute entro tre anni dalla percezione

Tassazione forfetaria =Tassazione forfetaria = gli autoveicoli, i motocicli o i gli autoveicoli, i motocicli o i ciclomotori, concessi in uso promiscuo concorrono a ciclomotori, concessi in uso promiscuo concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente per un formare il reddito di lavoro dipendente per un ammontare ammontare pari al 30%pari al 30% dell’importo corrispondente ad una percorrenza dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 Km calcolata sul costo convenzionale di 15.000 Km calcolata sul costo chilometrico di esercizio.chilometrico di esercizio.

Determinazione dell’IrpefDeterminazione dell’Irpef

Somma varie categorie reddito =Somma varie categorie reddito =REDDITO COMPLESSIVO.REDDITO COMPLESSIVO.REDDITO COMPLESSIVO –REDDITO COMPLESSIVO –

ONERI DEDUCIBILI –ONERI DEDUCIBILI –PERDITE DEDUCIBILI =PERDITE DEDUCIBILI =

REDDITO IMPONIBILEREDDITO IMPONIBILEal quale si applicano le aliquote per scaglioni e si ottieneal quale si applicano le aliquote per scaglioni e si ottiene

IMPOSTA LORDA. IMPOSTA LORDA. IMPOSTA LORDA –IMPOSTA LORDA –

ONERI DETRAIBILI –ONERI DETRAIBILI –CREDITI D’IMPOSTA –CREDITI D’IMPOSTA –

RITENUTE D’ACCONTO –RITENUTE D’ACCONTO –VERSAMENTI IN ACCONTO =VERSAMENTI IN ACCONTO =

IMPOSTA NETTAIMPOSTA NETTA

Cenni ai soggetti passivi dei tributiCenni ai soggetti passivi dei tributi

Soggetto passivo del tributo è colui che:Soggetto passivo del tributo è colui che:

si «si «trovi in quella determinata situazione di trovi in quella determinata situazione di fatto che la legge pone come causa fatto che la legge pone come causa dell’obbligazione tributariadell’obbligazione tributaria».».

««Questa relazione fra persona singola o Questa relazione fra persona singola o collettiva ed il bene o il fatto collettiva ed il bene o il fatto (economico o (economico o giuridico) giuridico) colpito da imposta, consente di colpito da imposta, consente di individuare subito il soggetto passivoindividuare subito il soggetto passivo».».

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Soggetto passivo d’imposta è, dunque, sia Soggetto passivo d’imposta è, dunque, sia il soggetto nei cui confronti si verifica la il soggetto nei cui confronti si verifica la fattispecie tributaria in senso stretto – o fattispecie tributaria in senso stretto – o presupposto di fatto del tributo -, su cui presupposto di fatto del tributo -, su cui grava in via definitiva il pagamento grava in via definitiva il pagamento dell’imposta, che solitamente viene dell’imposta, che solitamente viene designato quale “contribuente”; sia colui designato quale “contribuente”; sia colui che può essere tenuto a rispondere verso che può essere tenuto a rispondere verso l’ente creditore di adempimenti a rilevanza l’ente creditore di adempimenti a rilevanza tributaria, sia di natura sostanziale, che tributaria, sia di natura sostanziale, che formale.formale.

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La solidarietà tributariaLa solidarietà tributaria

Al raggiungimento di scopi di Al raggiungimento di scopi di semplificazione e di garanzia, è volto semplificazione e di garanzia, è volto l’istituto della solidarietà tributaria. Infatti, la l’istituto della solidarietà tributaria. Infatti, la coobbligazione di più soggetti attraverso il coobbligazione di più soggetti attraverso il vincolo solidale consente al creditore di vincolo solidale consente al creditore di chiedere l’integrale adempimento a chiedere l’integrale adempimento a ciascun condebitore ed a ciascun ciascun condebitore ed a ciascun condebitore di liberare gli altri con il proprio condebitore di liberare gli altri con il proprio adempimento (art. 1292 c.c.).adempimento (art. 1292 c.c.).

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Nel diritto tributario la solidarietà passiva Nel diritto tributario la solidarietà passiva costituisce uno strumento di realizzazione del costituisce uno strumento di realizzazione del concorso di più soggetti passivi alle spese concorso di più soggetti passivi alle spese pubbliche in ragione della loro capacità pubbliche in ragione della loro capacità contributiva.contributiva.

Sulla base della riferibilità del presupposto a Sulla base della riferibilità del presupposto a più soggetti passivi, si può effettuare una più soggetti passivi, si può effettuare una classificazione dei diversi tipi di solidarietà classificazione dei diversi tipi di solidarietà nell’obbligazione tributaria.nell’obbligazione tributaria.

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La solidarietà pariteticaLa solidarietà paritetica

Si verifica tutte le volte che il presupposto Si verifica tutte le volte che il presupposto sia posto in essere da più soggetti e, sia posto in essere da più soggetti e, quindi, tutti sono obbligati in solido tra loro, quindi, tutti sono obbligati in solido tra loro, essendo tutti coobbligati principali essendo tutti coobbligati principali (condebitori d’imposta) – es. parti (condebitori d’imposta) – es. parti contraenti di atti sottoposti a registrazione contraenti di atti sottoposti a registrazione in termine fisso.in termine fisso.

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La solidarietà dipendenteLa solidarietà dipendente

Si verifica quando il presupposto del tributo Si verifica quando il presupposto del tributo è riferibile ad uno o più soggetti mentre la è riferibile ad uno o più soggetti mentre la norma tributaria, per tutelare l’interesse norma tributaria, per tutelare l’interesse fiscale alla sicura e rapida esazione dei fiscale alla sicura e rapida esazione dei tributi, coinvolge con vincolo solidale tributi, coinvolge con vincolo solidale nell’obbligazione tributaria anche soggetti nell’obbligazione tributaria anche soggetti cui sicuramente non è riferibile la capacità cui sicuramente non è riferibile la capacità contributiva evidenziata dal presupposto.contributiva evidenziata dal presupposto.

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L’istituto dellaL’istituto della solidarietà dipendente solidarietà dipendente mira mira a garantire l’adempimento dell’obbligazione a garantire l’adempimento dell’obbligazione principale; principale;

il coobbligato solidale dipendente (o il coobbligato solidale dipendente (o responsabile d’imposta) ha diritto di rivalersi responsabile d’imposta) ha diritto di rivalersi sul condebitore principale per l’intero sul condebitore principale per l’intero ammontare dell’imposta pagata – es. ammontare dell’imposta pagata – es. notaio.notaio.

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Sent. Sent. Corte Cost. n. 48/68 Corte Cost. n. 48/68 – Si esclude la – Si esclude la mutua rappresentanza tra soggetti mutua rappresentanza tra soggetti coobbligati (superata la teoria c.d. della coobbligati (superata la teoria c.d. della supersolidarietà tributariasupersolidarietà tributaria). ). La notificazione di un atto autonomamente La notificazione di un atto autonomamente impugnabile ad un condebitore non impugnabile ad un condebitore non determina la decorrenza del termine per la determina la decorrenza del termine per la proposizione del ricorso da parte degli altri proposizione del ricorso da parte degli altri coobbligati.coobbligati.

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Viene in rilievo il Viene in rilievo il carattere recettiziocarattere recettizio degli degli atti tributari sostanziali. Ne consegue cheatti tributari sostanziali. Ne consegue che

la notificazionela notificazione: : è essenzialeè essenzialedovrà essere diretta ai singoli destinataridovrà essere diretta ai singoli destinataricostituisce un adempimento indefettibile costituisce un adempimento indefettibile

per l’azionabilità della pretesa nei per l’azionabilità della pretesa nei confronti del contribuente. confronti del contribuente.

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La La notificazione ènotificazione è quindi quindi elemento elemento essenziale per il perfezionamento essenziale per il perfezionamento dell’atto dell’atto recettizio nei confronti del recettizio nei confronti del destinatario, a prescindere dalla destinatario, a prescindere dalla sussistenza di un vincolo di solidarietà tra sussistenza di un vincolo di solidarietà tra coobbligati.coobbligati.E’ evidente che risulta altresì irrilevante la E’ evidente che risulta altresì irrilevante la natura della coobbligazione solidale, sia natura della coobbligazione solidale, sia essa paritetica che dipendente.essa paritetica che dipendente.

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Soggetti coinvolti nel prelievoSoggetti coinvolti nel prelievo

Figure tipiche elaborate dal diritto tributario, Figure tipiche elaborate dal diritto tributario, coinvolte nell’attuazione del prelievo, pur coinvolte nell’attuazione del prelievo, pur senza aver realizzato il presupposto senza aver realizzato il presupposto d’imposta, sono:d’imposta, sono:

il responsabile d’imposta dall’il responsabile d’imposta dall’art. 64, co. 3, art. 64, co. 3, d.p.r. 29-9-1973, n. 600d.p.r. 29-9-1973, n. 600

il sostituto di impostail sostituto di impostaentrambi previsti e disciplinati dall’entrambi previsti e disciplinati dall’art. 64, art. 64, co. 1 e 2, d.p.r. 29-9-1973, n. 600co. 1 e 2, d.p.r. 29-9-1973, n. 600

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Il responsabile d’impostaIl responsabile d’imposta

Il 3° comma, 3° comma, dell’art. Il 3° comma, 3° comma, dell’art. 64, d.p.r. 64, d.p.r. 29-9-1973, n. 60029-9-1973, n. 600, definisce , definisce responsabile responsabile d’impostad’imposta ““Chi in forza di disposizioni di Chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento legge è obbligato al pagamento dell’imposta dell’imposta insieme con altriinsieme con altri, per fatti o , per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a situazioni esclusivamente riferibili a questi…questi…”, sancendone, inoltre, il ”, sancendone, inoltre, il diritto di diritto di rivalsa.rivalsa.

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L’obbligatorietà della prestazione del L’obbligatorietà della prestazione del responsabile non è riconducibile al dovere di responsabile non è riconducibile al dovere di partecipare al concorso alle spese partecipare al concorso alle spese pubbliche, ma al dovere di pubbliche, ma al dovere di rendere più rendere più agevoleagevole l’attuazione della contribuzione alle l’attuazione della contribuzione alle spese pubbliche da parte di chi ne ha spese pubbliche da parte di chi ne ha manifestato l’attitudine.manifestato l’attitudine.

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L’obbligazione stabilita a carico del L’obbligazione stabilita a carico del responsabile, definita da alcuni garanzia, è responsabile, definita da alcuni garanzia, è collegata da una relazione di collegata da una relazione di dipendenzadipendenza a a quella del contribuente, che assume la quella del contribuente, che assume la natura di obbligazione principale. natura di obbligazione principale.

Ne discende che il presupposto immediato Ne discende che il presupposto immediato dell’obbligazione del terzo consiste in quella dell’obbligazione del terzo consiste in quella situazione di fatto che ne determina la situazione di fatto che ne determina la responsabilità.responsabilità.

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Vi è una Vi è una subordinazione dell’obbligazionesubordinazione dell’obbligazione del del responsabile a quella dell’obbligato principale, responsabile a quella dell’obbligato principale, nel senso che la prima sussiste se e nella nel senso che la prima sussiste se e nella misura in cui sia validamente sorta la seconda. misura in cui sia validamente sorta la seconda. Di qui il collegamento indiretto dell’obbligazione Di qui il collegamento indiretto dell’obbligazione del responsabile con il presupposto di fatto del del responsabile con il presupposto di fatto del tributo: se quest’ultimo non si avvera nei tributo: se quest’ultimo non si avvera nei confronti del contribuente, non si farà luogo confronti del contribuente, non si farà luogo neppure al sorgere dell’obbligazione solidale neppure al sorgere dell’obbligazione solidale del responsabile.del responsabile.

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Il sostituto d’impostaIl sostituto d’imposta

Il Il sostituto d’imposta sostituto d’imposta è istituito dalla legge è istituito dalla legge quale quale soggetto passivo soggetto passivo del rapporto del rapporto giuridico d’imposta, ancorché giuridico d’imposta, ancorché diversodiverso da da colui che ha realizzato i fatti indici di colui che ha realizzato i fatti indici di capacità contributiva capacità contributiva integrati nel integrati nel presupposto d’imposta.presupposto d’imposta.

Il fondamento normativo è l’art. Il fondamento normativo è l’art. 64, co. 1 e 64, co. 1 e 2, DPR n. 600/19732, DPR n. 600/1973, secondo cui:, secondo cui:

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è è sostituto d’impostasostituto d’imposta ««chi in forza di chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte pagamento di imposte in luogo di altriin luogo di altri, , per fatti o situazioni per fatti o situazioni a questi riferibilia questi riferibili ed ed anche a titolo di accontoanche a titolo di acconto».».Il sostituto effettua la ritenuta trattenendo Il sostituto effettua la ritenuta trattenendo una parte delle somme di cui è debitore una parte delle somme di cui è debitore verso il sostituito e versa una somma verso il sostituito e versa una somma equivalente all’erario.equivalente all’erario.

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Il sostituto, ai sensi dell’art. Il sostituto, ai sensi dell’art. 64, 1° co., 64, 1° co., d.p.r. n. 600/73d.p.r. n. 600/73, ha , ha l’obbligol’obbligo di pagare le di pagare le imposte in luogo di altri e di esercitare la imposte in luogo di altri e di esercitare la rivalsarivalsa; ;

ai sensi degli artt. da ai sensi degli artt. da 23 ss23 ss. dello stesso . dello stesso decreto, ha decreto, ha l’obbligol’obbligo di effettuare la di effettuare la ritenuta alla fonteritenuta alla fonte sulle somme dovute al sulle somme dovute al sostituito.sostituito.

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L’istituto della L’istituto della ritenutaritenuta è una particolare è una particolare forma di riscossione delle imposte, il cui forma di riscossione delle imposte, il cui meccanismo prevede che un soggetto, meccanismo prevede che un soggetto, debitore nei confronti di un altro di una debitore nei confronti di un altro di una determinata somma di denaro (reddito determinata somma di denaro (reddito tassabile) è tenuto per legge a versarne al tassabile) è tenuto per legge a versarne al fisco una parte; tale detrazione verrà poi fisco una parte; tale detrazione verrà poi computata in conto dell’imposta gravante computata in conto dell’imposta gravante sul percettore.sul percettore.

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L’istituto della ritenuta persegue l’obiettivo L’istituto della ritenuta persegue l’obiettivo di consentire il prelievo del tributo nel di consentire il prelievo del tributo nel luogo più vicino alla fonte e nel momento luogo più vicino alla fonte e nel momento più prossimo alla produzione od alla più prossimo alla produzione od alla percezione del reddito percezione del reddito Tipologie: Tipologie:

1)1) ritenuta a titolo di accontoritenuta a titolo di acconto2)2) ritenuta a titolo di imposta ritenuta a titolo di imposta 3)3) ritenuta diretta ritenuta diretta 4)4) ritenuta diretta d’acconto ritenuta diretta d’acconto

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Tutte le tipologie di ritenuta sono operate alla fonte, Tutte le tipologie di ritenuta sono operate alla fonte, cioè nel momento dell’erogazione di un provento. cioè nel momento dell’erogazione di un provento. Vi sono due sottoclassi:Vi sono due sottoclassi:

1) ritenuta a titolo di acconto/ ritenuta a titolo di 1) ritenuta a titolo di acconto/ ritenuta a titolo di imposta imposta

2) ritenuta diretta/ritenuta diretta d’acconto2) ritenuta diretta/ritenuta diretta d’acconto..

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Nella prima sottoclasse - Nella prima sottoclasse - ritenuta a titolo di ritenuta a titolo di accontoacconto/ / ritenuta a titolo di impostaritenuta a titolo di imposta - vi - vi sono tre soggetti coinvolti nel prelievo sono tre soggetti coinvolti nel prelievo (sostituto, sostituito, ente impositore): (sostituto, sostituito, ente impositore):

1)1) quello che eroga il reddito (o è quello che eroga il reddito (o è comunque debitore)comunque debitore)2)2) quello che lo percepisce quello che lo percepisce 3)3) quello che incassa la ritenuta (lo Stato). quello che incassa la ritenuta (lo Stato).

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Nella seconda sottoclasse -Nella seconda sottoclasse - ritenuta ritenuta diretta/ritenuta diretta d’accontodiretta/ritenuta diretta d’acconto -, invece, vi -, invece, vi sono due soggetti coinvolti nel prelievo sono due soggetti coinvolti nel prelievo (sostituto – sostituito): (sostituto – sostituito):

1)1) quello che eroga il reddito è debitore ed quello che eroga il reddito è debitore ed anche creditore della ritenuta)anche creditore della ritenuta)2)2) quello che lo percepisce quello che lo percepisce

il soggetto obbligato alla prestazione il soggetto obbligato alla prestazione pecuniaria è, infatti, un’amministrazione pecuniaria è, infatti, un’amministrazione pubblica (così come quella che incassa il pubblica (così come quella che incassa il tributo).tributo).

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Invece, nell’ottica della definitività o meno Invece, nell’ottica della definitività o meno del prelievo, vanno considerate del prelievo, vanno considerate separatamente le due sottoclassi: separatamente le due sottoclassi: ritenuta d’acconto ritenuta d’acconto / / ritenuta diretta ritenuta diretta d’accontod’acconto

il prelievo ha carattere il prelievo ha carattere provvisorioprovvisorio; la ; la ritenuta è un’ritenuta è un’anticipazioneanticipazione dell’imposta dell’imposta personale dovuta per il periodo d’imposta in personale dovuta per il periodo d’imposta in cui è effettuata ed andrà conguagliata dopo cui è effettuata ed andrà conguagliata dopo la chiusura del periodo d’imposta in cui essa la chiusura del periodo d’imposta in cui essa è stata operata, con l’imposta è stata operata, con l’imposta complessivamente dovuta dal soggetto complessivamente dovuta dal soggetto passivo.passivo.

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ritenuta a titolo di imposta ritenuta a titolo di imposta / / ritenuta diretta ritenuta diretta d’imposta.d’imposta.

il prelievo ha carattere il prelievo ha carattere definitivo ed esaustivodefinitivo ed esaustivo di ogni ulteriore imposizione. di ogni ulteriore imposizione.

La ritenuta rappresenta, in tal caso, un modo La ritenuta rappresenta, in tal caso, un modo di estinzione dell’obbligazione tributaria.di estinzione dell’obbligazione tributaria.

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Il sostituto ha l’Il sostituto ha l’obbligoobbligo di pagare le di pagare le imposte in luogo di altri e di imposte in luogo di altri e di esercitare la esercitare la rivalsarivalsa ed ha l’obbligo di ed ha l’obbligo di effettuare la effettuare la ritenutaritenuta alla fonte sulle somme dovute al alla fonte sulle somme dovute al sostituito, nonché l’obbligo di rivalersi sul sostituito, nonché l’obbligo di rivalersi sul sostituito. sostituito. La distinta previsione dei suddetti obblighi La distinta previsione dei suddetti obblighi deriva dalla differente natura degli istituti deriva dalla differente natura degli istituti della ritenuta e della rivalsa.della ritenuta e della rivalsa.

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RITENUTARITENUTA

E’ una particolare forma di riscossione delle imposte, il cui E’ una particolare forma di riscossione delle imposte, il cui meccanismo prevede che un soggetto, debitore nei confronti di un meccanismo prevede che un soggetto, debitore nei confronti di un altro di una determinata somma di denaro (che costituisce, o può altro di una determinata somma di denaro (che costituisce, o può costituire, per quest’ultimo un reddito tassabile) è tenuto per legge a costituire, per quest’ultimo un reddito tassabile) è tenuto per legge a versarne al fisco una parte; tale detrazione verrà poi computata in versarne al fisco una parte; tale detrazione verrà poi computata in conto dell’imposta gravante sul percettore. conto dell’imposta gravante sul percettore.

RIVALSARIVALSA

La legge ne dispone l’effettuazione. La legge ne dispone l’effettuazione. Si tratta dunque di un diritto di credito di regresso che non esiste Si tratta dunque di un diritto di credito di regresso che non esiste prima del pagamento all’erario da parte del sostituto.prima del pagamento all’erario da parte del sostituto.Modalità di esercizio della rivalsa è l’addebito, che consiste in una Modalità di esercizio della rivalsa è l’addebito, che consiste in una specifica maggiorazione della somma che il soggetto passivo deve specifica maggiorazione della somma che il soggetto passivo deve al soggetto attivo. al soggetto attivo.

RITENUTARITENUTA

Se il reddituario è titolare esclusivamente di redditi assoggettati a Se il reddituario è titolare esclusivamente di redditi assoggettati a ritenuta d’imposta, è esonerato dall’obbligo di presentare la ritenuta d’imposta, è esonerato dall’obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi se persona fisica, mentre se è persona non dichiarazione dei redditi se persona fisica, mentre se è persona non fisica è esonerato da tale obbligo purché non sia obbligato alla fisica è esonerato da tale obbligo purché non sia obbligato alla tenuta di scritture contabili.tenuta di scritture contabili.

RIVALSARIVALSA

Il fatto che il sostituto ometta di effettuare la ritenuta nel momento in Il fatto che il sostituto ometta di effettuare la ritenuta nel momento in cui sorge il relativo diritto non pregiudica l’esercizio del diritto di cui sorge il relativo diritto non pregiudica l’esercizio del diritto di rivalsa (rivalsa successiva) nei confronti del sostituito. rivalsa (rivalsa successiva) nei confronti del sostituito. La rivalsa successiva può essere esercitata mediante un’azione di La rivalsa successiva può essere esercitata mediante un’azione di regresso in quanto il pagamento da parte del sostituto ha liberato il regresso in quanto il pagamento da parte del sostituto ha liberato il sostituito da ogni pretesa dell’erario. Il diritto di rivalsa può dunque sostituito da ogni pretesa dell’erario. Il diritto di rivalsa può dunque essere esercitato nell’ordinario termine decennale dal pagamento. essere esercitato nell’ordinario termine decennale dal pagamento.

La sostituzioneLa sostituzione

Sotto il profilo delle modalità di attuazione Sotto il profilo delle modalità di attuazione del rapporto tributario, si distingue in:del rapporto tributario, si distingue in:

Sostituzione propria o a titolo Sostituzione propria o a titolo d’impostad’imposta

ee

Sostituzione impropria o a titolo Sostituzione impropria o a titolo d’accontod’acconto

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Sostituzione propria o a titolo d’impostaSostituzione propria o a titolo d’imposta

l’adempimento del sostituto esaurisce l’adempimento del sostituto esaurisce l’obbligo tributario afferente la ricchezza l’obbligo tributario afferente la ricchezza soggetta a ritenuta; soggetta a ritenuta;

il provento non concorre a formare la base il provento non concorre a formare la base imponibile del percipiente;imponibile del percipiente;

in altre parole, la in altre parole, la sostituzione propria vale sostituzione propria vale come saldo dell’imposta dovuta come saldo dell’imposta dovuta su quel su quel reddito, con reddito, con liberazione del sostituto liberazione del sostituto da da ogni obbligo.ogni obbligo.

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Se nella sostituzione a titolo d’imposta il Se nella sostituzione a titolo d’imposta il sostituto non abbia effettuato le ritenute, sostituto non abbia effettuato le ritenute, né abbia versato le somme equivalenti alle né abbia versato le somme equivalenti alle ritenute da effettuare:ritenute da effettuare:Sarà responsabile verso l’erario Sarà responsabile verso l’erario

delle imposte non versatedelle imposte non versate degli interessidegli interessi delle sanzionidelle sanzioni

L’iscrizione a ruolo del sostituto per questi L’iscrizione a ruolo del sostituto per questi titoli fa nascere la coobbligazione solidale titoli fa nascere la coobbligazione solidale del sostituito.(art. 35 DPR n. 602/73)del sostituito.(art. 35 DPR n. 602/73)

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Sostituzione impropria o a titolo di accontoSostituzione impropria o a titolo di acconto

il sostituto ha l’obbligo di effettuare una il sostituto ha l’obbligo di effettuare una ritenuta sulla somma che deve al sostituito ritenuta sulla somma che deve al sostituito e di versarla al fiscoe di versarla al fisco

detto versamento varrà come detto versamento varrà come acconto acconto sull’IRPEF sull’IRPEF che risulterà dovuta dal che risulterà dovuta dal sostituito a seguito della liquidazione del sostituito a seguito della liquidazione del tributo sul tributo sul reddito complessivoreddito complessivo

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Se il sostituito ha percepito il reddito per Se il sostituito ha percepito il reddito per intero, senza la decurtazione della ritenuta, è intero, senza la decurtazione della ritenuta, è soggetto passivo d’imposta e devesoggetto passivo d’imposta e deve::

dichiarare l’intero dichiarare l’intero versare la conseguente imposta per far versare la conseguente imposta per far

conseguire all’erario il tributo dovuto.conseguire all’erario il tributo dovuto.L’imposta potrà essere pretesa solo dal L’imposta potrà essere pretesa solo dal sostituito.sostituito.

Al sostituto verranno irrogate solo le sanzioni Al sostituto verranno irrogate solo le sanzioni per la mancata effettuazione delle ritenute.per la mancata effettuazione delle ritenute.

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Se il sostituto ha effettuato la ritenuta, ma non Se il sostituto ha effettuato la ritenuta, ma non l’ha versatal’ha versata: : si ritiene che il sostituito non possa subire un si ritiene che il sostituito non possa subire un accertamento e possa comunque dimostrare accertamento e possa comunque dimostrare l’avvenuta trattenuta con mezzi diversi dalla l’avvenuta trattenuta con mezzi diversi dalla certificazione del sostituto.certificazione del sostituto.

Se il sostituto versa l’importo corrispondente Se il sostituto versa l’importo corrispondente alla ritenuta senza la sua previa effettuazionealla ritenuta senza la sua previa effettuazione::Il sostituto potrà agire verso il sostituito per il Il sostituto potrà agire verso il sostituito per il ristoro di quanto anticipato nell’interesse del ristoro di quanto anticipato nell’interesse del sostituito.sostituito.

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In entrambe le figure di sostituzione il In entrambe le figure di sostituzione il soggetto soggetto titolaretitolare della ricchezza che della ricchezza che manifesta la manifesta la capacità contributivacapacità contributiva chiamata alla contribuzione fiscale è il chiamata alla contribuzione fiscale è il sostituitosostituito..

A questo punto occorre domandarsi se la A questo punto occorre domandarsi se la coobbligazione tra sostituto e sostituito (sia coobbligazione tra sostituto e sostituito (sia d’imposta che d’acconto) configuri anche d’imposta che d’acconto) configuri anche un’ipotesi diun’ipotesi di litisconsorzio necessario litisconsorzio necessario (art. 14 dlgs n. 546/92)(art. 14 dlgs n. 546/92)..

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Secondo un consolidato orientamento la Secondo un consolidato orientamento la coobbligazione tra sostituto e sostituito coobbligazione tra sostituto e sostituito NONNON configurava un’ipotesi diconfigurava un’ipotesi di litisconsorzio litisconsorzio necessario.necessario.

Da ciò conseguiva, nella coobbligazione Da ciò conseguiva, nella coobbligazione solidale:solidale:

che il fisco aveva più debitori tra cui scegliere, che il fisco aveva più debitori tra cui scegliere, per azionare la pretesa creditoria;per azionare la pretesa creditoria;

una pluralità di giudicati con sentenze anche una pluralità di giudicati con sentenze anche difformi, salva l’applicabilità dell’art. 1306, difformi, salva l’applicabilità dell’art. 1306, comma 2, c.c.(le pronunce favorevoli spiegano comma 2, c.c.(le pronunce favorevoli spiegano i loro effetti anche a favore degli altri i loro effetti anche a favore degli altri coobbligati).coobbligati).

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La Cassazione, S.U. sent. n. La Cassazione, S.U. sent. n. 1057/20071057/2007 ha sancito che ha sancito che si configura il litisconsorzio si configura il litisconsorzio necessarionecessario quando la fattispecie quando la fattispecie costitutiva dell’obbligazione, costitutiva dell’obbligazione, rappresentata dall’atto autoritativo rappresentata dall’atto autoritativo impugnato:impugnato:

a.a. presenti presenti elementi comunielementi comuni ad una ad una pluralità di soggetti epluralità di soggetti e

b.b. siano proprio siano proprio tali elementitali elementi il il fondamento fondamento dell’impugnazionedell’impugnazione proposta da uno dei proposta da uno dei soggetti obbligati.soggetti obbligati.

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La Cassazione, ha dunque evidenziato che la La Cassazione, ha dunque evidenziato che la configurazione del litisconsorzio necessario è configurazione del litisconsorzio necessario è richiesta dalla necessità di dare corretta richiesta dalla necessità di dare corretta attuazione alla capacità contributiva sottesa attuazione alla capacità contributiva sottesa alla fattispecie riferibile a più soggetti, e alla fattispecie riferibile a più soggetti, e dunque di prevenire il formarsi di giudicati tra dunque di prevenire il formarsi di giudicati tra loro contrastanti in modo da assicurare la loro contrastanti in modo da assicurare la “giusta imposizione”.“giusta imposizione”.

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In buona sostanza, In buona sostanza, SolidarietàSolidarietà → il fisco sceglie il coobbligato → il fisco sceglie il coobbligato

contro cui agire;contro cui agire;

Litisconsorzio necessarioLitisconsorzio necessario → richiede la → richiede la notificazione dell’atto impositivo a tutti i notificazione dell’atto impositivo a tutti i coobbligati; coobbligati;

secondo la Cass. S.U., secondo la Cass. S.U., ««basta che sfugga basta che sfugga all’accertamento un coobbligato solidale, o all’accertamento un coobbligato solidale, o che allo stesso non venga notificato nei che allo stesso non venga notificato nei termini l’avviso di accertamento, perché termini l’avviso di accertamento, perché nessuno sia più obbligato a pagarenessuno sia più obbligato a pagare».».

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Sentenze Cassazione su sostituzione Sentenze Cassazione su sostituzione d’imposta…d’imposta…