9 MM DORSO LEGGE DI BILANCIO 2017 COLLANA PERCORSI ... · La Legge di Bilancio per l’anno 2017,...

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ANTONIO GIGLIOTTI

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COLLANA PERCORSI TRIBUTARI

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ANTONIO GIGLIOTTI

LEGGE DI BILANCIO 2017E ULTIME NOVITÀ DEL PERIODO

COLLANA PERCORSI TRIBUTARI

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Copyright 2017 Wolters Kluwer Italia s.r.l. Strada 1, Palazzo F6 – 20090 Milanofiori Assago (MI)

I diritti di traduzione, di memorizzazione elettronica, di riproduzione e di adatta-mento totale o parziale, con qualsiasi mezzo (compresi i microfilm e le copie fotostatiche), sono riservati per tutti i Paesi. L’elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può com-portare specifiche responsabilità per eventuali involontari errori o inesattezze.

Finito di stampare nel mese di gennaio 2017 dalla L.E.G.O. S.p.A.

Sommario

© Wolters Kluwer Italia III

SOMMARIO

I PARTE D.L. 193-2016

Capitolo I D.L. 193-2016: SINTESI DELLE PRINCIPALI NOVITÀ

1. Premessa ........................................................................................................ 3 2. Collegato fiscale D.L. 193/2016 ................................................................ 3

Capitolo II LA DEFINIZIONE AGEVOLATA DELLE CARTELLE ESATTORIALI

1. Premessa ........................................................................................................ 9 2. Ambito oggettivo ......................................................................................... 10

2.1. La definizione agevolata per le dilazioni in corso ........................ 12 3. La presentazione dell’istanza di rottamazione e la dilazione dei pa-

gamenti .......................................................................................................... 14 4. La definizione agevolata delle ingiunzioni fiscali ................................ 16

Capitolo III NOVITÀ PER LA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA

1. Premessa ........................................................................................................ 19 2. Nuovi termini per l’integrativa a favore ................................................... 20 3. Nuovi termini per l’integrativa a sfavore .................................................. 21 4. Nuove regole per l’utilizzo del credito ..................................................... 22 5. Novità in fase di contenzioso .................................................................... 24

Capitolo IV LE NUOVE COMUNICAZIONI TRIMESTRALI

1. Premessa ........................................................................................................ 25 2. Le nuove comunicazioni sostitutive dello spesometro .......................... 25

2.1. Il contenuto e gli aspetti critici ....................................................... 26 2.2. Le sanzioni ......................................................................................... 28

3. Le liquidazioni telematiche – aspetti generali .......................................... 29 3.1. Esoneri ............................................................................................... 30 3.2. Le sanzioni ......................................................................................... 30

Sommario

IV © Wolters Kluwer Italia

4. L’adempimento spontaneo – la compliance con l’amministrazione finanziaria ...................................................................................................... 30

5. Il credito d’imposta per adeguamento tecnologico ................................. 31

Capitolo V LE ALTRE NOVITÀ DEL D.L. 193/2016

1. Premessa ........................................................................................................ 33 2. Eliminazione di talune comunicazioni ...................................................... 34 3. Modifica del termine di presentazione della dichiarazione IVA ........... 35 4. Modifiche al D.Lgs. 127/2015 .................................................................. 36 5. Depositi IVA ................................................................................................. 38

5.1. Definizione ......................................................................................... 38 6. Eliminazione degli studi di settore ed introduzione degli indici di af-

fidabilità ......................................................................................................... 43 7. Novità per i professionisti ........................................................................... 43 8. Il nuovo Tax day........................................................................................... 44 9. La chiusura d’ufficio delle P. IVA ............................................................. 45 10. Novità in materia di presentazione degli F24 .......................................... 46

Capitolo VI VOLUNTARY DISCLOSURE

1. Aspetti generali e decorrenza ...................................................................... 49 2. Adempimenti connessi e provvedimenti collegati ................................... 50 3. Autoliquidazione e liquidazione d'ufficio ................................................. 50 4. Procedura parziale ........................................................................................ 52 5. Le cause ostative ........................................................................................... 53 6. Il ruolo dei professionisti ............................................................................ 55 7. Il controllo dei residenti Aire ...................................................................... 56

II PARTE LEGGE DI BILANCIO 2017

Capitolo I LEGGE DI BILANCIO 2017: SINTESI DELLE PRINCIPALI NOVITÀ

1. Premessa ........................................................................................................ 61 2. Legge di Bilancio 2017: le novità ............................................................... 61

Sommario

© Wolters Kluwer Italia V

Capitolo II L’IRI

1. Premessa ........................................................................................................ 67 2. Ambito soggettivo ....................................................................................... 68 3. Ambito oggettivo ......................................................................................... 69 4. Modalità di scelta e durata del regime ....................................................... 70 5. Il trattamento delle perdite ......................................................................... 71

5.1. Alcuni esempi .................................................................................... 71 5.1.1. Esempio 1 (La tassazione del reddito non prelevato) ... 72 5.1.2. Esempio 2 (Prelievi eccedenti il reddito di periodo) ..... 72 5.1.3. Esempio 3 (Perdite pregresse di gestione) ...................... 73

6. L’IRI per la SRL trasparente ...................................................................... 74 7. Aspetti previdenziali .................................................................................... 74

Capitolo III IL PRINCIPIO DI CASSA PER I “SEMPLIFICATI”

1. Premessa ........................................................................................................ 75 2. La c.d. tassazione per cassa ........................................................................ 75

2.1. I corrispettivi periodici .................................................................... 78 2.2. Il passaggio dal principio di cassa a quello di competenza......... 79 2.3. La determinazione della base imponibile IRAP ........................... 79 2.4. La nuova stesura dell’art. 18, D.P.R. 600/73 .............................. 80

Capitolo IV LE ALTRE NOVITÀ IN MATERIA DI REDDITO D’IMPRESA

1. Premessa ........................................................................................................ 83 2. Super ammortamenti ed Iper ammortamenti .......................................... 84

2.1. I beni interessati ................................................................................ 84 2.2. Super ammortamento mezzi di trasporto: la novità .................... 84 2.3. Il concetto di bene strumentale nuovo ......................................... 85 2.4. l’Iper ammortamento ....................................................................... 85 2.5. La certificazione del fornitore ........................................................ 85 2.6. Esclusioni da super ed iper ammortamenti .................................. 86

3. Agenti e deducibilità del noleggio a lungo termine ................................. 86 4. ACE – Modifica della disciplina agevolativa ........................................... 87

Capitolo V LE DETRAZIONI FISCALI PER GLI IMMOBILI

1. Premessa ........................................................................................................ 89 2. Gli interventi di ristrutturazione edilizia .................................................. 90

Sommario

VI © Wolters Kluwer Italia

2.1. Il bonus mobili .................................................................................. 92 3. Interventi di riqualificazione antisismica................................................... 93 4. La riqualificazione energetica degli edifici ................................................ 96

Capitolo VI LE NOVITÀ IN MATERIA IVA

1. Premessa ........................................................................................................ 99 2. Trasporti urbani fluviali e marittimi con aliquota 5% ............................. 99 3. La disciplina dell’IVA di Gruppo ............................................................... 99

3.1. Requisiti soggettivi e condizioni ..................................................... 100 3.2. Costituzione del gruppo IVA – opzione ....................................... 101 3.3. Diritti e obblighi ................................................................................ 102 3.4. Adempimenti e responsabilità ......................................................... 103

4. Note di credito .............................................................................................. 103

Capitolo VII TASSAZIONE OPZIONALE TRASFERIMENTI IN ITALIA

1. Premessa ........................................................................................................ 107 2. La Flat Tax per i neo residenti in Italia ..................................................... 107 3. La Flat Tax e la plusvalenza da cessione di partecipazioni qualificate . 111 4. Il rientro in Italia dei ricercatori all'estero ................................................. 111 5. Il regime fiscale per il rientro dei lavoratori qualificati ........................... 112

Capitolo VIII LE NOVITÀ RESIDUALI DELLA LEGGE DI BILANCIO

1. Premessa ........................................................................................................ 115 2. Novità agricoltura ......................................................................................... 115 3. Varie .................................................................................................................. 118

3.1. Trasferimenti immobiliari nell’ambito di vendite giudiziarie ...... 118 3.2. Riduzione canone RAI ..................................................................... 119 3.3. Proroga della rideterminazione del valore dei terreni e delle

partecipazioni, nonché rivalutazione dei beni di impresa ........... 119 3.4. Assegnazione o cessione di beni ai soci. Estromissione di im-

mobili dal patrimonio dell’impresa - proroga ............................... 120

I PARTE D.L. 193/2016

Capitolo I – D.L. 193-2016: sintesi delle principali novità

© Wolters Kluwer Italia 3

Capitolo I D.L. 193-2016: SINTESI DELLE PRINCIPALI

NOVITÀ Sommario: 1. Premessa 2. Collegato fiscale D.L. 193/2016

1. Premessa Come è noto, il complesso normativo contenente le misure di novità

per il prossimo anno 2017 si compone di due tracce legislative ben definite. Il “collegato fiscale”, cioè il D.L. 193/2016 del 22 ottobre 2016, pub-

blicato in Gazzetta Ufficiale il 24 ottobre 2016, Serie Generale n.249, convertito in legge con modificazioni dalla L. 1 dicembre 2016, n. 225 (in S.O. n. 53, relativo alla G.U. 02/12/2016, n. 282).

La Legge di Bilancio per l’anno 2017, L. n. 232 del 11 dicembre 2016, pubblicata in Gazzetta Ufficiale, Serie Generale n. 297 del 21-12-2016, Supplemento Ordinario n. 57. In essi molte novità, che nel caso del D.L. 193/2016 sono entrate in

vigore già dal giorno successivo alla data di pubblicazione della conversione in legge, cioè già a far data dal 3 dicembre 2016.

Di seguito si analizzano le disposizioni normative contenute nel Colle-gato Fiscale, D.L. 193/2016.

2. Collegato fiscale D.L. 193/2016

ADEMPIMENTO CONTENUTO

NUOVO SPESOMETRO

Dall’1.1.2017 i contribuenti dovranno comunicare in via telema‐tica i dati delle fatture di vendita e di acquisto registrate in con‐tabilità.

L’adempimento è simile all’attuale spesometro annuale ma la scadenza diventerà trimestrale e sarà formata come segue.

Per il solo anno 2017 è prevista una comunicazione semestrale:

I semestre: 25 luglio 2017;

II semestre: 25 gennaio 2018;

dal 2018 e successivi anni le scadenze vengono così modificate:

I trimestre 31 maggio;

II trimestre 16 settembre;

III trimestre 30 novembre;

IV trimestre 28/29 febbraio.

Legge di Bilancio 2017: novità fiscali

4 © Wolters Kluwer Italia

SOGGETTI ESONERATI

Sono esonerati dalla comunicazione dei dati delle fatture emes‐se e ricevute i produttori agricoli esentati dal versamento dell'IVA e dagli obblighi documentali connessi, situati nelle zone montane.

SANZIONI

In caso di omessa o errata trasmissione delle fatture si preve‐de la sanzione di 2 euro per ciascuna fattura, con un massimo di 1.000 euro per ciascun trimestre;

la sanzione è ridotta alla metà, con un massimo di 500 euro, in caso di correzione della trasmissione entro quindici giorni dalla scadenza.

LIQUIDAZIONI IVA TELEMATICHE

A partire dal 1.1.2017 i contribuenti soggetti ad IVA dovranno comunicare trimestralmente (anche i mensili) le risultanze delle loro liquidazioni (comprese quelle a credito).

Le scadenze saranno:

I trimestre 31 maggio;

II trimestre 16 settembre;

III trimestre 30 novembre;

IV trimestre 28/29 febbraio.

SOGGETTI ESONERATI

Sono esonerati i contribuenti non soggetti all’obbligo di presen‐tazione della dichiarazione IVA (esempio: i medici che effettua‐no solo prestazioni esenti ex art 10, D.P.R. 633/72).

SANZIONI

Per l'omessa, incompleta o infedele comunicazione dei dati del‐le liquidazioni si applica la sanzione da 500 a 2.000 euro, con ri‐duzione alla metà in caso di trasmissione corretta nei quindici giorni successivi.

CREDITO D’IMPOSTA PARI AD EURO 100

Per i contribuenti con volume d’affari inferiore ad euro 50.000 nell’anno precedente, è concesso un credito d’imposta pari ad euro 100, al fine dell’adeguamento dei loro sistemi informatici per adempiere alle comunicazioni trime‐strali appena illustrate.

COMUNICAZIONE TELEMATICA DI CORRISPETTIVI E

FATTURE

I contribuenti che optano per la comunicazione telematica delle fatture emesse e ricevute e dei corrispettivi (a mezzo del regi‐stratore telematico) ai sensi delle disposizioni di cui al regime premiale ex D.L. 127/2015, oltre ad essere esonerati dalle co‐municazioni trimestrali di cui sopra, beneficeranno della ridu‐zione di due anni del periodo di accertamento.

ATTENZIONE

I contribuenti possono accedere a detto regime premiale ese‐guendo un’apposita opzione e acconsentendo di comunicare le proprie “risultanze contabili” in cambio di alcuni vantaggi fiscali



consistenti in un minore periodo di controllo accertativo e negli esoneri di alcuni adempimenti.

Tale comunicazione telematica è diversa da quella delle comuni‐cazioni trimestrali di cui sopra.

DEPOSITI IVA

Viene differenziato il regime dell'IVA dovuta nel caso di estra‐zione di beni da un deposito fiscale, chiarendo che, ove il bene sia stato introdotto in deposito previa prestazione di garanzia, l'imposta è dovuta dal soggetto che procede all'estrazione, sempre dietro prestazione di garanzia. Sono apportate le conse‐guenti modifiche alla disciplina delle comunicazioni al gestore del deposito IVA.

Si chiarisce che la violazione degli obblighi di legge sull'estrazio‐ne dei beni dal deposito è valutata ai fini della revoca dell'auto‐rizzazione all'esercizio del deposito fiscale ovvero dell'abilitazio‐ne del gestore del deposito IVA.

STUDI DI SETTORE Sono aboliti gli studi di settore, in sostituzione dei quali sono in‐trodotti, dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2017, con D.M., indici sintetici di affidabilità fiscale.

ROTTAMAZIONE RUOLI

NOVITÀ IMPORTANTE

Tutte le cartelle esattoriali notificate ai contribuenti dal 2000 al 2016 potranno beneficiare della “rottamazione dei ruoli”.

IL VANTAGGIO

Con la rottamazione il contribuente potrà versare le somme a debito senza versare sanzioni ed interessi esposti in cartella.

COME E QUANDO CHIEDERE LA ROTTAMAZIONE

I contribuenti devono chiedere la “rottamazione” presentando la modulistica apposita, Mod. D01, entro il 31.03.2017, Equitalia risponderà entro il 31.05.2017.

COME SI PAGA

Unica rata o dilazione massima di 5 rate sulle quali sono dovuti gli interessi di dilazione:

le prime 3 rate sono pari al 70% delle somme dovute;

le restanti due pari al 30%;

per l’anno 2017, la scadenza delle 3 singole rate è fissata nei mesi di luglio, settembre e novembre;

per l’anno 2018, è fissata nei mesi di aprile e settembre.

CEDOLARE SECCA

La mancata presentazione della comunicazione relativa alla pro‐roga del contratto non comporta la revoca dell'opzione esercita‐ta in sede di registrazione del contratto di locazione, qualora il contribuente abbia mantenuto un comportamento coerente con la volontà di optare per il regime della cedolare secca:

effettuando i relativi versamenti;



dichiarando i redditi da cedolare secca nel relativo quadro della dichiarazione dei redditi.

Ad ogni buon conto il contribuente in questo caso verrà comun‐que sanzionato.

PROFESSIONISTI

Le spese di viaggio e trasporto non sono tassate più come reddi‐to di lavoro autonomo se acquistate direttamente dal commit‐tente. Inoltre divengono interamente deducibili le spese di vitto ed alloggio.

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Per disposizione normativa si consente ai CAF‐dipendenti e ai professionisti abilitati, fermo restando il termine del 10 novem‐bre per la trasmissione delle dichiarazioni integrative, di com‐pletare entro il 23 luglio di ciascun anno le seguenti attività:

a) comunicazione all'Agenzia delle Entrate, in via telematica, del risultato finale delle dichiarazioni;

b) consegna al contribuente di copia della dichiarazione dei red‐diti elaborata e del relativo prospetto di liquidazione;

c) trasmissione telematica all'Agenzia delle Entrate delle dichia‐razioni predisposte.

Tale facoltà è consentita a condizione che entro il 7 luglio dello stesso anno i predetti intermediari abbiano effettuato la tra‐smissione di almeno l'80 per cento delle dichiarazioni.

VOLUNTARY DISCLOSURE BIS

Riaprono i termini per il rimpatrio dei capitali detenuti all’estero e non dichiarati.

F24 PER PRIVATI

Il Modello F24 senza presenza di compensazioni e con saldo di qualsiasi importo (anche superiore a 1.000 euro) può essere:

cartaceo;

oppure telematico.

L’obbligo telematico resta per:

Modello F24 con saldo 0 per effetto di compensazioni effet‐tuate;

Modello F24 con saldo positivo e presenza di compensazioni.

Possono dal 3.12.2016 presentare in forma cartacea il mod. F24 non compensato con importo superiore ad euro 1.000 i contri‐buenti non titolari di P. IVA, cioè i privati.

DICHIARAZIONE INTEGRATIVA PER CORREGGERE ERRORI OD OMISSIONI

Dichiarazione Prima del D.L.

193/2016 NOVITÀ

Dichiarazione (redditi,

IRAP, 770 ed IVA)

integrativa a favore

Entro il termine di presentazione della dichiarazione relati‐va al periodo d’imposta successi‐vo.

Entro il 31 dicembre del 5° anno successi‐vo a quello di presen‐tazione del modello dichiarativo che si va a correggere.



Dichiarazione (redditi,

IRAP, 770 ed IVA)

integrativa a sfavore

Entro il 31 dicembre del 4° anno succes‐sivo a quello di pre‐sentazione del mo‐dello dichiarativo che si va a corregge‐re.

Entro il 31 dicembre del 5° anno successi‐vo a quello di presen‐tazione del modello dichiarativo che si va a correggere

CREDITO IN DICHIARAZIONE

Dichiarazione NOVITÀ

Dichiarazione (redditi, IRAP, 770) integrativa a

favore

Se oggetto dell’integrazione dichiarativa so‐no “errori di competenza contabile” e l’integrativa a favore è presentata oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo:

il credito che vi scaturisce potrà essere utilizzato per compensare debiti d’imposta maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione inte‐grativa.

Altra novità è:

la possibilità per il contribuente di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che abbiano inciso sull'obbliga‐zione tributaria, determinando l'indica‐zione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, comun‐que, di una minore eccedenza detraibi‐le.

Dichiarazione IVA

integrativa a sfavore

Il maggior credito risultante dalla dichia‐razione IVA integrativa a favore può es‐sere utilizzato in detrazione delle liqui‐dazioni periodiche o della dichiarazione annuale, solo se la stessa integrativa è presentata entro il termine di presenta‐zione della dichiarazione IVA relativa al periodo di imposta successivo (in alter‐nativa, alla detrazione dalle liquidazioni periodiche o dalla dichiarazione annua‐le, il credito può, comunque, essere uti‐lizzato in compensazione per il versa‐mento di altri tributi).

Se l’integrativa a favore è presentata ol‐tre il termine di presentazione della di‐chiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, il credito che vi scaturisce potrà essere utilizzato per



compensare debiti d’imposta maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui è stata presentata la di‐chiarazione integrativa.

Possibilità per il contribuente di far va‐lere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di di‐ritto, che abbiano inciso sull'obbligazio‐ne tributaria, determinando l'indicazio‐ne di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, comun‐que, di una minore eccedenza detraibi‐le.

Capitolo II – La definizione agevolata delle cartelle esattoriali


Capitolo II LA DEFINIZIONE AGEVOLATA DELLE CARTELLE ESATTORIALI

Sommario: 1. Premessa 2. Ambito oggettivo 3. La presentazione dell’istanza di rottamazione e la dilazione dei pagamenti 4. La definizione agevolata delle ingiun-zione fiscali

1. Premessa La definizione agevolata delle cartelle esattoriali, da ultimo, trova fon-

damento normativo nel D.L. 193/2016 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 24 ottobre dello stesso anno.

In seguito all’iter di conversione in legge dello stesso decreto sono state approvate diverse modifiche al testo originario, in particolare anche con ri-ferimento alla definizione agevolata che rispetto alla sua versione originaria presenta diversi aspetti novellativi. Andremo quindi ad analizzare il testo coordinato del Decreto fiscale in virtù delle modifiche apportate dalla Legge di conversione (Legge 225/2016) pubblicata in Gazzetta Ufficiale in data 2 dicembre 2016.

Nella sua versione originaria, il D.L. 193/2016 ha introdotto la possibi-lità di definire gli importi iscritti a ruolo e affidati agli Agenti della riscossio-ne dal 2000 al 2015. Aderendo alla procedura il contribuente può pagare so-lo le somme iscritte a ruolo a titolo di capitale, di interessi legali e di remu-nerazione del servizio di riscossione. Non sono dovute dunque le sanzioni, gli interessi di mora e le sanzioni e somme aggiuntive gravanti su crediti previdenziali.

DEFINIZIONE AGEVOLATA DELLE CARTELLE ESATTORIALI

I punti che analizzeremo

1 Ambito oggettivo della definizione agevolata

I pagamenti dilazionati delle somme dovute in via agevolata 2



2. Ambito oggettivo Relativamente ai carichi affidati agli agenti della riscossione dal 2000 al

2016, i debitori possono estinguere il debito senza corrispondere le sanzioni comprese in tali carichi, gli interessi di mora di cui all'articolo 30, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, ovve-ro le sanzioni e le somme aggiuntive di cui all'articolo 27, comma 1, del de-creto legislativo 26 febbraio 1999, n. 46, provvedendo al pagamento integra-le delle somme di cui alle lettere a) e b), dilazionato in rate (……).

Il contribuente è tenuto a corrispondere in via agevolata: a) le somme affidate all'agente della riscossione a titolo di capitale e inte-

ressi; b) a titolo di aggio1 sulle somme di cui alla lettera a) e di rimborso delle

spese per le procedure esecutive, nonché di rimborso delle spese di no-tifica della cartella di pagamento. Definizione agevolata delle cartelle esattoriali ‐ Cosa paga il contribuente

Cosa è tenuto a versare Cosa non verserà con la definizione agevolata

I tributi interessati

Somme affidate all’agente della riscossione a titolo di capitale e interesse per ri‐tardata iscrizione a ruolo;

L’aggio della riscossione (da calcolare però solo sul capitale e sugli interessi da

Le sanzioni collegata alla maggiore imposta evasa.

Gli interessi di mora.

Le somme aggiuntive ai crediti previdenziali (art.27, D.Lgs 46/99).

Irpef;

Ires;

Irap;

Contributi previdenziali e assistenziali;

L’imposta sul valore ag‐giunto (IVA), tranne quella

1 A partire dai carichi affidati all’Agente della riscossione dal 1° gennaio 2016, l’aggio è so-stituito dagli “oneri di riscossione”, dovuti per il funzionamento del servizio nazionale di ri-scossione, con una riduzione dei costi per il cittadino. Infatti, in caso di pagamento effet-tuato entro 60 giorni dalla notifica della cartella, tali oneri sono pari al 3 per cento delle somme riscosse (in luogo del 4,65 per cento). In caso di pagamento effettuato dopo 60 giorni dalla data di notifica della cartella, gli oneri di riscossione, interamente a carico del debitore, sono pari al 6 per cento dell’importo dovuto (Dossier n. 394/5)

3 La presentazione dell’istanza di rottamazione e la dilazione dei pagamenti

4 Facoltà degli enti territoriali di ammettere la definizione agevo‐lata delle ingiunzioni fiscali



Definizione agevolata delle cartelle esattoriali ‐ Cosa paga il contribuente

Cosa è tenuto a versare Cosa non verserà con la definizione agevolata

I tributi interessati

ritardata iscrizione a ruo‐lo);

spese di rimborso per le procedure esecutive;

spese di notifica della car‐tella di pagamento;

Interessi di dilazione in ca‐so di richiesta di rateazio‐ne delle somme dovute in seguito alla definizione agevolata.

riscossa all'importazione;

i ruoli emessi da Regioni, Province, Città metropoli‐tane e Comuni, quali ad esempio relativi all’Ici o all’IMU rientrano nella rottamazione. Anche altre altri tributi comunali quali Tarsu, Tares , Tari, rette scolastiche trasporti.

Non possono essere oggetto di definizione agevolata: le risorse comunitarie quali dazi e accise; l’imposta sul valore aggiunto riscossa all'importazione; le somme dovute “a titolo di recupero di aiuti di Stato” ai sensi

dell’art.14 del regolamento CE n. 659/99; i crediti derivanti da pronunce di condanna della Corte dei Conti; le multe, le ammende e le sanzioni pecuniarie dovute a seguito di prov-

vedimenti e sentenze penali di condanna; le sanzioni amministrative per violazioni al codice della strada; in questo

caso la definizione agevolata riguarderà soltanto gli interessi, compresi quelli di cui all’articolo 27, sesto comma, della legge 24 novembre 1981, n. 689.

Sono altresì escluse le sanzioni, diverse da quelle irrogate per violazioni tributarie o per violazione degli obblighi relativi ai contributi e ai premi do-vuti dagli enti previdenziali. Esempio pratico ‐ Un contribuente riceve a novembre del 2015 una cartella di pa‐gamento da cui risulta una maggiore imposta Irpef da versare pari a 2.000 euro. Lo stesso non provvede ad effettuare il pagamento di quanto dovuto.

Importi a debito Cartella esattoriale originaria

Cartella esattoriale definita in via agevolata

Maggiore Irpef da versa‐re

2000 2000

Sanzioni pari al 30% dell’imposta da versare

600



(art.13 D.Lgs 471/97)

Interessi per ritardata iscrizione a ruolo (art.20 del D.P.R. 602/73)

300 (in via esemplifi‐cativa)

300

Interessi di mora (art. 30 del D.P.R. 602/73) € 400

400

0

Aggio della riscossione (art.17 D.Lgs 112/99); L’Aggio per i ruoli emessi dal 1/01/2013 al 31/12/2015 è pari all’8% per pagamenti effettuati dopo 60 giorni dalla noti‐fica della cartella

264

184

Spese di notifica 6 6

Totale da versare 3570 2490

Risparmio effettivo

La percentuale di risparmio nel caso specifico si attesta attorno al 30%

2.1. La definizione agevolata per le dilazioni in corso La possibilità di ricorrere alla definizione agevolata dei carichi affida-

ti agli agenti della riscossione dal 2000 al 2016 è ammessa anche per i contribuenti che hanno già in essere una dilazione con l’Agente della ri-scossione.

L’art. 6 al comma 8 prevede che la facoltà di definizione agevolata può essere esercitata anche dai debitori che hanno già pagato parzialmente, an-che a seguito di provvedimenti di dilazione emessi dall'agente della riscos-sione2, le somme dovute relativamente ai carichi indicati al comma 1 e pur-ché, rispetto ai piani rateali in essere, risultino adempiuti tutti i versamenti con scadenza dal l° ottobre al 31 dicembre 2016; in questo caso ai fini della determinazione dell'ammontare delle somme da versare: si tiene conto esclusivamente degli importi già versati a titolo di capitale

e interessi inclusi nei carichi affidati, nonché a titolo di aggio e di rim-borso delle spese per le procedure esecutive e delle spese di notifica del-la cartella di pagamento;

non sono rimborsabili le somme versate, anche anteriormente alla defi-nizione, a titolo di sanzioni incluse nei carichi affidati, di interessi di di-

2 Dilazioni ordinaria, straordinarie o in proroga di cui all’art.19 del D.P.R. 602/73



lazione, di interessi di mora e di sanzioni e somme aggiuntive sui crediti previdenziali;

il pagamento della prima o unica rata delle somme dovute ai fini della definizione determina, limitatamente ai carichi definibili, la revoca au-tomatica dell'eventuale dilazione ancora in essere precedentemente ac-cordata dall'agente della riscossione.

Se per effetto dei pagamenti di cui alla dilazione già in essere il contri-buente ha già integralmente corrisposto quanto dovuto ricorrendo alla rot-tamazione, per beneficiare degli effetti della definizione agevolata deve co-munque manifestare la sua volontà presentando apposita istanza, modello DA1 entro il 31 marzo 2017.

Definizione agevolata e dilazioni in corso

È riconosciuta anche per le dilazioni in essere

si tiene conto esclusivamente degli importi già versati a titolo di capitale e interessi

non sono rimborsabili le somme versate, anche anteriormente alla definizione, a titolo di sanzioni, di interessi di dilazione, di interessi

di mora

non sono rimborsabili le somme versate, anche anteriormente alla definizione, a titolo di sanzioni incluse nei carichi affidati, di interessi di dilazione, di interessi di mora e di sanzioni e

somme aggiuntive sui crediti previdenziali



3. La presentazione dell’istanza di rottamazione e la dilazione dei pagamenti Ai fini della richiesta della definizione agevolata in commento, il debito-

re interessato è tenuto a presentare entro il 31 marzo 2017, apposita istanza, modello DA1, all’Agente della riscossione. Tale modello è disponibile sul sito di Equitalia al seguente percorso web Home - Modulistica - Definizione agevolata.



Nello stesso modello, di cui sopra si riporta la pagina iniziale è necessa-rio inoltre indicare: l’eventuale dilazione dei pagamenti tramite la quale intende effettuare il

versamento di quanto dovuto in via agevolata. entro il limite massimo di 5 rate;

nonché: la pendenza di giudizi aventi ad oggetto i carichi cui si riferisce la dichia-

razione, e assume l'impegno a rinunciare agli stessi.

A seguito della presentazione dell’istanza di definizione agevolata sono sospesi i termini di prescrizione e decadenza per il recupero dei carichi che sono oggetto della stessa. L’agente della riscossione, relativamente ai carichi definibili ai sensi del presente articolo, non può avviare nuove azioni esecu-tive ovvero iscrivere nuovi fermi amministrativi e ipoteche, fatti salvi i fermi amministrativi e le ipoteche già iscritti alla data di presentazione della dichia-razione, e non può altresì proseguire le procedure di recupero coattivo pre-cedentemente avviate, a condizione che: non si sia ancora tenuto il primo incanto con esito positivo ovvero non sia stata presentata istanza di assegnazione oppure non sia stato già emesso provvedimento di assegnazione dei crediti pi-

gnorati.

In caso di mancato ovvero di insufficiente o tardivo versamento dell'u-nica rata ovvero di una rata di quelle in cui è stato dilazionato il pagamento la definizione non produce effetti e i versamenti effettuati sono acquisiti a titolo di acconto dell'importo complessivamente dovuto a seguito dell'affi-damento del carico e non determinano l'estinzione del debito residuo, di cui l'agente della riscossione prosegue l'attività di recupero e il cui pagamento non può essere rateizzato.

Eccezione alla preclusione della rateazione dei carichi ai quali non si è fatto fronte in via agevolata è ammessa soltanto qualora alla data di presen-tazione dell’istanza di definizione agevolata sono trascorsi meno di sessanta giorni dalla data di notifica della cartella di pagamento ovvero dell'avviso di accertamento ovvero dell'avviso di addebito Inps.

Fermo restando che il settanta per cento delle somme complessivamen-te dovute deve essere versato nell’anno 2017 e il restante trenta per cento nell’anno 2018, il pagamento è effettuato, per l’importo da versare distinta-mente in ciascuno dei due anni, nel numero massimo di tre rate nel 2017 e due nel 2018.



Le scadenze delle rate oggetto di dilazione possono essere così indivi-duate: 1° rata a luglio 2017 (24% del dovuto); 2° rata a settembre 2017 (23% del dovuto); 3° rata a novembre 2017 (23% del dovuto); 4° rata ad aprile 2018 (15% del dovuto); 5° a rata a settembre 2018 (15% del dovuto).

Il contribuente qualora decidesse di richiedere una dilazione inferiore alle 5 rate ha possibilità di optare per diverse combinazioni di scadenze en-tro le quali effettuare il pagamento.

4. La definizione agevolata delle ingiunzioni fiscali L’art.6 ter della Legge di conversione del decreto fiscale ammette la

possibilità per gli enti territoriali di introdurre la definizione agevolata con l'esclusione delle sanzioni delle entrate regionali e degli enti locali, deman-dando ai relativi enti la disciplina di attuazione. Gli enti territoriali devono darne notizia mediante pubblicazione sul proprio sito istituzionale.

Con riferimento alle entrate, anche tributarie, delle regioni, delle pro-vince, delle città metropolitane e dei comuni, non riscosse a seguito di prov-vedimenti di ingiunzione fiscale ai sensi del testo unico delle disposizioni di legge relative alla riscossione delle entrate patrimoniali dello Stato, di cui al regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, notificati, negli anni dal 2000 al 2016, dagli enti stessi e dai concessionari della riscossione di cui all’articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, i medesimi enti territoriali pos-sono stabilire, entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, con le forme previste dalla legislazione vigente per l’adozione dei propri atti destinati a disciplinare le entrate stesse,



l’esclusione delle sanzioni relative alle predette entrate. Gli enti territoriali, entro trenta giorni, danno notizia dell’adozione dell’atto di cui al pri-mo periodo mediante pubblicazione nel proprio sito internet istitu-zionale.

La definizione agevolata, definibile anche rottamazione, viene dunque estesa anche alle ingiunzioni fiscali notificate, nel periodo compreso fra il 2000 ed il 2016, dall’ente territoriale ovvero da un concessionario incaricato della riscossione, iscritto nell’albo “Albo per l’accertamento e riscossione delle entrate degli enti locali”.

Le disposizioni normative non obbligano i comuni a deliberare l’adesione alla definizione agevolata, ma si parla semplicemente di possibi-lità di adesione, per cui viene demandata loro la scelta di emanare un ap-posito provvedimento che permetta ai contribuenti loro residenti di usu-fruire della rottamazione degli importi legati all’ingiunzione fiscale oggetto di notifica.

Per cui di conseguenza non è detto che il comune o la regione decidano di aderire.

Per le ingiunzioni fiscali la definizione agevolata riguarderà soltanto le sanzioni, senza prevedere anche la riduzione dell’ammontare delle tasse e delle imposte dovute, nonché l’esclusione o la riduzione degli interessi.

Basti pensare all’entrate comunali quali Tasi, Imu, Tarsu.

Entro 30 gg dall’entrata in vigore della legge di

conversione il comune può adottare apposito provvedimento

Quali informazioni deve contenere?

1 Il numero di rate ammissibili e la relativa scadenza, fermo restando che in ogni caso il pagamento deve essere completato entro il 30

settembre 2018

Le modalità attraverso le quali il debitore può avanzare l’istanza di avvalersi della definizione agevolata

2



L’istanza di rottamazione presentata dal debitore deve inoltre contenere il riferimento al numero di rate con cui si intende articolare il pagamento, la sussistenza di eventuali giudizi riguardanti i debiti interessati dalla definizio-ne agevolata nonché la dichiarazione con cui il debitore assume impegno di rinuncia ai giudizi eventualmente in essere.

Il termine entro cui l’interessato è tenuto ad avanzare detta istanza 3

4 Il termine entro cui l’ente impositore o il concessionario della ri‐scossione sono tenuti a fornire riscontro all’istanza del debitore

Capitolo III – Novità per la dichiarazione integrativa


Capitolo III NOVITÀ PER LA DICHIARAZIONE

INTEGRATIVA Sommario: 1. Premessa 2. Nuovi termini per l’integrativa a favore 3. Nuovi ter-mini per l’integrativa a sfavore 4. Nuove regole per l’utilizzo del credito 5. Novità in fase di contenzioso

1. Premessa Con l’art. 5 del Decreto Legge n. 193/2016, convertito con modifica-

zione nella Legge n. 225/20161, il legislatore fiscale va ad allineare i termini di presentazione della dichiarazione (redditi, IRAP, 770 ed IVA) integrativa sia a favore sia a sfavore.

A tal proposito, è utile, infatti, ricordare che fino a prima, erano previsti diversi termini di presentazione, ossia: la dichiarazione integrativa a favore (del contribuente) poteva essere

presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo2;

la dichiarazione integrativa a sfavore (del contribuente) poteva essere presentata entro il 31 dicembre del 4° anno successivo quello di presen-tazione del modello dichiarativo oggetto della correzione3.

Come si vedrà nel prosieguo del capitolo, con il citato D.L. 193 (colle-gato alla Legge di Bilancio 2017) entrambe le dichiarazioni potranno essere presentate entro i termini di decadenza dell’azione di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria, anch’essi oggetto di recenti modifiche ad opera della Legge n. 208/2015.

La citata Legge 208/2016 ha infatti modificato il comma 1 dell’art. 43 D.P.R. 600/1973 (termini di accertamento per dichiarazione redditi, IRAP e 770) ed il comma 1 dell’art. 57 D.P.R. 633/1972 (termini di accertamento per la dichiarazione IVA).

Altre novità introdotte riguardano l’utilizzo del credito derivante dalla dichiarazione integrativa a favore e la possibilità di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che ab-

1 Pubblicata in GU Serie Generale n.282 del 2 dicembre 2016 – Supplemento Ordinario n. 53. 2 Ad esempio, con riferimento al Modello Unico/2015 (redditi 2014) il termine per l’integrativa a favore (prima del D.L. 193/2016) era il 30/09/2016. 3 Ad esempio, con riferimento al Modello Unico/2015 (redditi 2014) il termine per l’integrativa a sfavore (prima del D.L. 193/2016) era il 31/12/2019.



biano inciso sull'obbligazione tributaria, determinando l'indicazione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, comunque, di una minore eccedenza detraibile.

2. Nuovi termini per l’integrativa a favore Come già anticipato in premessa, cambiano i termini di presentazione

per la dichiarazione integrativa a favore4.

Sulla base di quanto di nuovo previsto dal più volte citato art. 5 D.L. 193/2016, infatti: la dichiarazione (redditi, IRAP e 770) integrativa a favore potrà essere

presentata entro i termini fissati dal comma 1 art. 43 D.P.R. 600/19735; la dichiarazione integrativa IVA a favore potrà essere presentata entro i

termini fissati dal comma 1 art. 57 D.P.R. 633/1972 6.

I termini fissati rispettivamente dal comma 1 art. 43 D.P.R. 633/1973 e dal comma 1 dell’art. 57 D.P.R. 633/1972, sono stati modificati con la Leg-ge di Stabilità 2016 (Legge n. 208/2015).

In particolare, i tempi di accertamento sono passati al 31 dicembre del 5° anno successivo quello di presentazione della dichiarazione7.

Tuttavia, occorre tener presente che i predetti nuovi termini per l’accertamento sono applicabili solo a decorrere dal periodo d‘imposta in corso al 31 dicembre 2016 (comma 132 Legge n. 208/2015).

Quindi, ne consegue che, ad esempio, con riferimento al Modello Uni-co/2016 (o 730/2016) periodo d’imposta 2015, il termine per l’accertamento resta quello precedente, ossia il 31 dicembre del 4° anno suc-cessivo quello di presentazione e, quindi, il 31/12/2020.

Per la dichiarazione da presentare il prossimo anno (ossia Modello Uni-co/2017 e Modello 730/2017) riferita al 2016, il termine per l’accertamento sarà il 31 dicembre del 5° anno successivo, ossia il 31/12/2022.

4 Ossia quella con cui si va a correggere o integrare una precedente dichiarazione e dalla cui correzione/integrazione derivi una situazione più favorevole per il contribuente (in ter-mini di minor debito o maggior credito d’imposta). 5 L’attuale formulazione del citato comma 1 art. 43 dispone che “Gli avvisi di accertamen-to devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione”. 6 L’attuale formulazione del citato comma 1 art. 57 dispone che “Gli avvisi relativi alle retti-fiche e agli accertamenti previsti nell'articolo 54 e nel secondo comma dell'articolo 55 de-vono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno succes-sivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione”. 7 Prima delle modifiche i termini di accertamento erano fissati al 31 dicembre del 4° anno successivo quello di presentazione della dichiarazione.



A rigor di logica, poiché il termine per la presentazione dell’integrativa a favore è stato fissato dal D.L. 193/2016 nello stesso termine previsto per i termini di accertamento, ne deriverebbe che: il Modello Unico/2016 (periodo d’imposta 2015) integrativo a favore

potrà essere presentato entro il 31/12/2020 (e non più entro il 30/09/2016);

il Modello Unico/2017 (periodo d’imposta 2016) integrativo a favore potrà essere presentato entro il 31/12/2022.

Inoltre, poiché l’art. 5 del D.L. 193 in commento non pone alcuna limi-tazione temporale ne deriverebbe anche che entro il 31/12/2016, il contri-buente potrebbe/avrebbe potuto presentare un Modello Unico integrativo a favore riferito al periodo d’imposta 2011 (Modello Unico/2012).

Si tenga presente, ad ogni modo, che quanto affermato potrebbe essere oggetto di opportuni chiarimenti da parte dell’Amministrazione finanziaria, che confermi in tutto o solo in parte quanto detto.

Termini per Dichiarazione integrativa “a favore”

Dichiarazione Modello Unico/2017 (redditi 2016)

Modello Unico/2016 (redditi 2015)

Dichiarazione redditi, IRAP e 770 ed IVA

Entro il 31/12 del 5° anno suc‐cessivo quello di presentazione del modello dichiarativo che si va a correggere (ossia entro i nuovi termini previsti per l’accertamento)

Per il Modello Unico/2016 (redditi 2015) il termine “diven‐terebbe” il 31/12 del 4° anno successivo quello di presenta‐zione (ossia entro i vecchi ter‐mini per l’accertamento).

3. Nuovi termini per l’integrativa a sfavore Le stesse considerazioni fatte per l’integrativa a favore valgono anche

per quella a sfavore, per la quale come già detto in sede di premessa, prima dell’intervento modificativo del D.L. 193/2016, i termini di presentazione erano fissati al 31 dicembre del 4° anno successivo quello di presentazione.

Con il D.L. in commento, invece, anche la dichiarazione (redditi, IRAP e 770) integrativa a sfavore potrà essere presentata entro i termini fissati dal comma 1 art. 43 D.P.R. 600/1973 ed anche la dichiarazione integrativa IVA a sfavore potrà essere presentata entro i termini fissati dal comma 1 art. 57 D.P.R. 633/19728. 8 È fatto salvo in ogni caso l'applicazione delle sanzioni e l'applicazione dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 (ravvedimento operoso). A tal proposito si ri-manda alla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 42/E/2016 che ha fornito gli opportuni chiarimenti in merito al sistema sanzionatorio applicabile in caso di presentazione di dichia-



Per le stesse motivazioni viste nel caso dell’integrativa a favore (par. 2), ne conseguirebbe che: il Modello Unico/2016 (periodo d’imposta 2015) integrativo a sfavore

potrebbe essere presentato entro il 31/12/2020 (ossia entro il 31/12 del 4° anno successivo);

il Modello Unico/2017 (periodo d’imposta 2016) integrativo a sfavore potrà essere presentato entro il 31/12/2022 (ossia entro il 31/12 del 5° anno successivo).

Termini per Dichiarazione integrativa “a sfavore”

Dichiarazione Modello Unico/2017 (redditi 2016)

Modello Unico/2016 (redditi 2015)

Dichiarazione redditi, IRAP e 770 ed IVA

Entro il 31/12 del 5° anno suc‐cessivo quello di presentazione del modello dichiarativo che si va a correggere (ossia entro i nuovi termini previsti per l’accertamento)

Per il Modello Unico/2016 (redditi 2015) il termine reste‐rebbe il 31/12 del 4° anno suc‐cessivo quello di presentazione (ossia entro i vecchi termini per l’accertamento).

4. Nuove regole per l’utilizzo del credito Cambiano anche alcune regole in merito all’utilizzo in compensazione

del maggior credito (o minor debito) d’imposta che dovesse scaturire dall’integrativa “a favore”.

In particolare, con riferimento alla dichiarazione (redditi, IRAP e 770) integrativa a favore, fermo restando che il maggior credito (o minor debito) può essere utilizzato in compensazione, sin da subito, per versamento di eventuali debiti d’imposta, è stabilito che qualora l’integrativa abbia ad og-getto la correzione di errori contabili di competenza e viene presentata dal contribuente oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiara-zione relativa al periodo d’imposta successivo, il maggior credito (o minore debito) che ne deriva potrà essere utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa9.

razione integrativa a sfavore distinguendo a seconda che la stessa sia presentata entro i 90 giorni successivi la presentazione del modello che si va a correggere o oltre i predetti 90 giorni, ed anche a seconda del tipo di errore che si va a correggere. 9 Il nuovo comma 8-bis dell’art. 2 D.P.R. 322/1998 (come modificato dall’art. 5 D.L. 193/2016), espressamente dispone che “L'eventuale credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 8 può essere utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Ferma



Quindi, ad esempio, per un Modello Unico/2017 integrativo “a favore” presentato il 20/10/2018 e che riguarda la correzione di errori contabili di competenza, il maggior credito (o minor debito) potrà essere utilizzato per compensare debiti d’imposta maturati a decorrere dal 2019.

Nuove regole sono dettate anche per l’utilizzo del credito derivante dal-la dichiarazione IVA integrativa a favore. Infatti, secondo quanto di nuovo fissato dall’art. 5 del D.L. 193/201610: se presentata entro il termine prescritto per la presentazione della di-

chiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, il credito potrà es-sere portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di dichia-razione annuale, ovvero utilizzato in compensazione per pagare altri debiti d’imposta;

se presentata oltre il termine prescritto per la presentazione della dichia-razione relativa al periodo d’imposta successivo, il credito potrà essere utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti matura-ti a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata pre-sentata la dichiarazione integrativa.

restando in ogni caso l’applicabilità della disposizione di cui al primo periodo per i casi di correzione di errori contabili di competenza, nel caso in cui la dichiarazione oggetto di in-tegrazione a favore sia presentata oltre il termine prescritto per la presentazione della di-chiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, il credito di cui al periodo precedente può essere utilizzato in compensazione, ai sensi del citato articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d'impo-sta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa; in tal caso, nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui è presentata la dichiarazione inte-grativa è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa...” 10 L’art. 5 del D.L. 193/2016 inserisce all’art. 8 del D.P.R. 322/1998 i seguenti due nuovi comma: 6-ter. L'eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detrai-bile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate entro il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, può esse-re portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di dichiarazione annuale, ovve-ro utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, ovvero, sempreché ricorrano per l'anno per cui è presentata la dichiarazione integra-tiva i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del decreto del Presidente della Repub-blica 26 ottobre 1972, n. 633, chiesto a rimborso. 6-quater. L'eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza de-traibile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate oltre il termine pre-scritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, può essere chiesto a rimborso ove ricorrano, per l'anno per cui è presentata la dichiarazio-ne integrativa, i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero può essere utilizzato in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui è stata presen-tata la dichiarazione integrativa. Nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui è presentata la dichiarazione integrativa è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa.



Ad ogni modo resta ferma la possibilità di chiedere (in luogo dell’utilizzo in compensazione) a rimborso il maggior credito o minor debi-to derivante dall’integrativa (redditi, IRAP, 770 ed IVA).

5. Novità in fase di contenzioso Altra novità introdotta è la possibilità per il contribuente di far valere,

anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di di-ritto, che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria, determinando l'indica-zione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, co-munque, di una minore eccedenza detraibile.

Ciò si concretizza nel dire che in fase di contenzioso il contribuente, senza la necessità di dover presentare una dichiarazione integrativa a favore, potrà esibire tutta la documentazione necessaria da cui si evinca che egli ab-bia indicato in una dichiarazione precedentemente presentata un maggior imponibile o comunque un maggior debito o minor credito d’imposta.

La novità riguarda sia l’integrativa redditi, IRAP e 770 sia l’integrativa IVA.

Capitolo IV – Le nuove comunicazioni trimestrali


Capitolo IV LE NUOVE COMUNICAZIONI TRIMESTRALI

Sommario: 1. Premessa 2. Le nuove comunicazioni sostitutive dello spesometro 3. Le liquidazioni telematiche – aspetti generali 4. L’adempimento spontaneo – la compliance con l’amministrazione finanziaria 5. Il credito d’imposta per adegua-mento tecnologico

1. Premessa Con la conversione in legge del D.L. 193/2016 del 22 ottobre 2016

(L. 226/2016 pubblicata in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 225 del 2 dicembre 2016) si assiste ad una profonda modifica del panorama delle scadenze degli adempimenti fiscali in capo ai contribuenti ed ai loro con-sulenti.

Infatti l’art. 4, co. 1 introduce due rilevanti modifiche, oggetto del pre-sente capitolo: la riscrittura integrale dell’art. 21, D.L. 78/2010 (il quale disciplinava il

“vecchio spesometro” in vigore fino all’anno d’imposta 2016); l’introduzione del nuovo art. 21-bis, sempre nella struttura del D.L.

78/2010, il quale disciplinerà, dall’1.1.2017, la comunicazione telematica dei dati relativi alle liquidazioni IVA.

Vediamo nel dettaglio di cosa si tratta.

2. Le nuove comunicazioni sostitutive dello spesometro Come detto, attraverso la ristesura completa dell’art. 21, D.L. 78/2010,

viene rivisitato l’adempimento comunicativo del c.d. Spesometro.

In particolare, in riferimento alle operazioni rilevanti ai fini dell’IVA ef-fettuate, i soggetti passivi devono trasmettere telematicamente all’Agenzia delle entrate, entro l’ultimo giorno del secondo mese successivo ad ogni trimestre, i dati di tutte le fatture emesse nel trimestre di riferimento, e di quelle ricevute e registrate ai sensi dell’art. 25, D.P.R. 633/72,

comprese le bollette doganali, nonché i dati delle relative variazioni.

Tuttavia la comunicazione relativa al secondo trimestre è effettuata en-tro il 16 settembre e quella relativa all’ultimo trimestre entro il mese di feb-braio.



In pratica le scadenze vengono così modulate, in funzione anche della pausa estiva.

I trimestre 31 maggio

II trimestre 16 settembre

III trimestre 30 novembre

IV trimestre 28/29 febbraio

Per il solo anno d’imposta 2017:

In ultimo si ponga attenzione al fatto che per il solo anno 2017 è prevista una co‐municazione semestrale:

I semestre: 25 luglio 2017

II semestre: 25 gennaio 2018

DUBBIO: in relazione alla periodicità semestrale dell’anno 2017 la norma si esprime in tal senso:

Per il primo anno di applicazione della disposizione di cui all'articolo 21 …, la co‐municazione relativa al primo semestre è effettuata entro il 25 luglio 2017.

Come si vede, nulla si rileverebbe circa la scadenza del secondo semestre.

Esoneri ‐ A decorrere dal 1° gennaio 2017, sono esonerati dalla comunicazione i soggetti passivi di cui all’articolo 34, comma 6, del decreto del Presidente della Re‐pubblica 26 ottobre 1972, n. 633, situati nelle zone montane di cui all’articolo 9 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 601.

2.1. Il contenuto e gli aspetti critici I dati, inviati in forma analitica in base alle modalità stabilite da un suc-

cessivo provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate, dovranno almeno comprendere: i dati identificativi dei soggetti coinvolti nelle operazioni; la data ed il numero della fattura; la base imponibile; l’aliquota applicata; l’imposta; la tipologia dell’operazione.

Criticità rilevabili dalla introduzione della norma - Vale la pena di rileva-re quanto segue:



A - Circa i documenti da comunicare:

I soggetti passivi trasmettono telematicamente all'Agenzia delle entrate, entro la scadenza fissata.

I dati di tutte le fatture emesse nel trimestre di riferimento, e di quelle ricevute e registrate …, ivi comprese le bollette doganali, non-ché i dati delle relative variazioni.

Quindi parrebbe che si debba provvedere all’invio di tutte le fatture emesse e tutte le fatture di acquisto ricevute e registrate (incluse le bollette doganali e le note di variazione).

Risulterebbe quindi automatico pensare e concludere che relativamente alle fatture con IVA totalmente indetraibile, non sussistendo per esse l’obbligo di registrazione, queste siano escluse dalla comunicazione trime-strale.

Per altro nel corso dell’audizione alla Camera dei deputati al fine di rela-zionare sul D.L. 193/2016, il direttore AdE Orlandi si era espresso come segue:

… 1. i dati delle fatture che dovranno essere comunicati sono esclusi-vamente quelli che i contribuenti IVA sono tenuti a registrare (ai sen-si degli artt. 23 e 25 del d.P.R. n. 633/72), al fine di determinare, con pe-riodicità mensile o trimestrale, l’importo a debito da versare ovvero il credi-to da utilizzare in compensazione o chiedere a rimborso…

A seguito di ciò potrebbe quindi essere pacifico il fatto che le operazio-ni con IVA indetraibile non vadano comunicate.

In merito si attendono le consuete precisazioni di rito.

B - Circa i dati da indicare nella comunicazione e contenuti nei do-cumenti di cui sopra:

2. I dati, inviati in forma analitica secondo modalità stabilite con prov-vedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate, comprendono almeno: a) i dati identificativi dei soggetti coinvolti nelle operazioni (cioè il sogget-

to che emette la fattura e quello che la riceve); b) la data ed il numero della fattura (da intendersi dati attribuiti da colui

che mette la fattura); c) la base imponibile; d) l'aliquota applicata; e) l'imposta; f) la tipologia dell'operazione.



Da un primo confronto, quindi, fra quanto richiesto per la comunica-zione e quanto solitamente richiesto per le fatture di acquisto registrate emerge un primo problema e motivi di criticità.

Infatti l’art. 25, D.P.R. 633/72 (registrazione fatture di acquisto) preve-de che dalla registrazione debbano risultare: 1. la data della fattura o bolletta, 2. il numero progressivo ad essa attribuito, 3. la ditta, denominazione o ragione sociale del cedente del bene o presta-

tore del servizio, ovvero il nome e cognome se non si tratta di imprese, società o enti, nonché

4. l'ammontare imponibile e l'ammontare dell'imposta distinti secondo l'a-liquota.

È proprio il punto n. 2 dell’elencazione di cui sopra che desta il pro-blema, infatti si intende che la registrazione dell’acquisto deve evidenziare non tanto il numero della fattura attribuito dal fornitore, quanto il numero progressivo attribuito da colui che registra l’acquisto, il c.d. numero di pro-tocollo interno.

Non è quindi necessario, ai sensi dell’art. 25 indicare nella registrazione il numero di fattura attribuito dal fornitore. Pertanto chi avesse l’abitudine, contribuenti o consulenti, di registrare gli acquisti senza indicazione del nu-mero progressivo attribuito dal fornitore sarà ora obbligato a farlo poiché trattasi di un elemento essenziale per l’invio del nuovo spesometro trime-strale.

In effetti il questo non era un dato richiesto nel “vecchio spesometro” il quale, prevedendo sia la forma aggregata che quella analitica, lasciava spazio alla non indicazione di detti dati, ma dei soli imponibili e relativi ammontari di IVA.

Altro punto critico della norma in questione è il seguente.

Non è richiesta l’indicazione dei corrispettivi annotati sul registro di cui all’art. 22, D.P.R. 633/72, infatti si parla di comunicazione di dati rela-tivi a tutte le fatture emesse nel trimestre di riferimento, e di quelle ri-cevute e registrate, ivi comprese le bollette doganali, nonché i dati delle re-lative variazioni.

2.2. Le sanzioni In caso di omessa o errata trasmissione delle fatture si prevede la san-

zione di 2 euro per ciascuna fattura, con un massimo di 1.000 euro per cia-scun trimestre.



La sanzione è ridotta alla metà, con un massimo di 500 euro, in caso di correzione della trasmissione entro quindici giorni dalla scadenza.

Sanzioni per la omessa o errata trasmissione delle fatture:

omessa trasmissione dei dati non regolarizzata o regolarizzata oltre il 15° giorno dalla scadenza originaria: 2 euro per ogni fattura non comunicata con un massimo di euro 1.000 cumulativo per ciascun trimestre;

omessa trasmissione o correzione entro il 15° giorno dalla scadenza: 1 euro per ogni fattura non comunicata con un massimo di euro 500 cumulativo per ciascun trimestre;

3. Le liquidazioni telematiche – aspetti generali Proseguendo con le modifiche apportate al D.L. 78/2010 ad opera del

D.L. 193/2016, oltre alla riscrittura dell’art. 21, si assiste all’introduzione del nuovo art. 21bis, il quale prevede un nuovo obbligo comunicativo in capo ai contribuenti.

Infatti, i soggetti passivi IVA trasmettono, negli stessi termini e con le medesime modalità previste per il “nuovo spesometro” di cui al paragrafo precedente, una comunicazione dei dati contabili riepilogativi delle liquida-zioni periodiche dell’imposta.

Restano fermi gli ordinari termini di versamento dell’imposta dovuta in base alle liquidazioni periodiche effettuate.

Con un successivo provvedimento verranno date indicazioni circa il contenuto da inserire in dette comunicazioni.

Le scadenze sono le seguenti:

I trimestre 31 maggio

II trimestre 16 settembre

III trimestre 30 novembre

IV trimestre 28/29 febbraio

Non si applica al primo anno d’imposta, in via sperimentale, la scadenza semestrale invece prevista per lo spesometro.

La comunicazione è presentata anche nell’ipotesi di liquidazione con eccedenza a credito.

In caso di determinazione separata dell’imposta in presenza di più atti-vità, i soggetti passivi presentano una sola comunicazione riepilogativa per ciascun periodo.



3.1. Esoneri Sono esonerati dalla presentazione della comunicazione:

i soggetti passivi non obbligati alla presentazione della dichiarazione annuale I.V.A. o

i soggetti passivi non obbligati all’effettuazione delle liquidazioni perio-diche,

sempre che, nel corso dell’anno, non vengano meno le predette condi-zioni di esonero.

3.2. Le sanzioni Per l'omessa, incompleta o infedele comunicazione dei dati delle liqui-

dazioni si applica la sanzione da 500 a 2.000 euro, con riduzione alla metà in caso di trasmissione corretta nei quindici giorni successivi.

Sanzioni per la omessa o errata trasmissione dei dati relativi alle liquidazioni IVA:

omessa trasmissione dei dati non regolarizzata o regolarizzata oltre il 15° giorno dalla scadenza originaria: si applica la sanzione da 500 a 2.000 euro

omessa trasmissione o correzione entro il 15° giorno dalla scadenza: si ap‐plica la sanzione da 250 a 1.000 euro

4. L’adempimento spontaneo – la compliance con l’amministrazione finanziaria L’Agenzia delle Entrate mette a disposizione del contribuente, o del suo

intermediario, secondo le modalità previste dall’art. 1, co. 634 e 635 L. 190/2014: − le risultanze dell’esame dei dati inviati telematicamente, sia in relazione

al “nuovo spesometro trimestrale” che in relazione all’invio telematico dei dati delle liquidazioni IVA;

− le valutazioni concernenti la coerenza tra i dati medesimi e le comunica-zioni e i dati dei versamenti dell’imposta rispetto a quanto indicato nella comunicazione medesima.

Quando dai controlli eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella comunicazione, il contribuente è informato dell’esito con modali-tà previste con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.

Il contribuente potrà, in quell’occasione, fornire i chiarimenti necessari, o segnalare eventuali dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente, ovvero versare quanto dovuto avvalendosi dell’istituto del ravvedimento ope-roso di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.



5. Il credito d’imposta per adeguamento tecnologico Ai soggetti in attività nel 2017, che adeguano i loro sistemi informativi

in modo tale da provvedere personalmente alle comunicazioni trimestrali di cui al presente capitolo è attribuito una sola volta, per il relativo adeguamen-to tecnologico, un credito d’imposta pari a € 100.

Si tratta dei seguenti soggetti: − tutti i contribuenti obbligati alle comunicazioni trimestrali, nonché, − i contribuenti che esercitano l’opzione di cui all’articolo 1, comma 3, del

decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127 (c.d. regime premiale per la comunicazione volontaria e telematica delle fatture emesse e ricevute e dei corrispettivi, a fronte della quale opzione i contribuenti beneficiano di determinate agevolazioni).

Il credito spetta a detti soggetti che, nell’anno precedente hanno realiz-zato un volume d’affari non superiore a € 50.000.

Detto credito: − non concorre alla formazione del reddito ai fi ni delle imposte sui reddi-

ti e del valore della produzione ai fini dell’IRAP, − è utilizzabile esclusivamente in compensazione ai sensi dell’articolo 17

del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, a decorrere dal 1° gennaio 2018,

− deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi (attuale quadro RU) relativa al periodo d’imposta in cui è stato sostenuto il costo per l’adeguamento tecnologico e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai pe-riodi d’imposta successivi fi no a quello nel quale se ne conclude l’utilizzo.

Oltre al credito di cui sopra è attribuito, per una sola volta, un ulteriore credito d’imposta di 50 euro ai soggetti di cui al medesimo comma 1 che, sussistendone i presupposti, esercitano anche l’opzione di cui all’art. 2, co.1, del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127, entro il 31 dicembre 2017.

Anche questo credito ha le medesime caratteristiche di quello pari ad euro 100,00, ovvero: − non concorre alla formazione del reddito ai fini delle imposte sui redditi

e del valore della produzione ai fini dell’IRAP, − è utilizzabile esclusivamente in compensazione ai sensi dell’articolo 17

del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, a decorrere dal 1° gennaio 2018,

− deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi (attuale quadro RU) relativa al periodo d’imposta in cui è stato sostenuto il costo per l’adeguamento tecnologico e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai pe-



riodi d’imposta successivi fino a quello nel quale se ne conclude l’utilizzo.

Importante:

il credito d’imposta di cui al presente paragrafo è concesso nei limiti e alle condizioni previsti dal regolamento (UE) n. 1407/2013 della Commissione, del 18 dicembre 2013, relativo all’applicazione degli articoli 107 e 108 del trattato sul funzionamento dell’Unione europea agli aiuti “ de minimis”

Capitolo V – Le altre novità del DL 193/2016


Capitolo V LE ALTRE NOVITÀ DEL D.L. 193/2016

Sommario: 1. Premessa 2. Eliminazione di talune comunicazioni 3. Modifica del termine di presentazione della dichiarazione IVA 4. Modifiche al D.Lgs. 127/2015 5. Depositi IVA 6. Eliminazione degli studi di settore ed introduzione degli indici di affidabilità 7. Novità per i professionisti 8. Il nuovo Tax day 9. La chiusura d’ufficio delle P. IVA 10. Novità in materia di presentazione degli F24

1. Premessa Nel presente capitolo ci occuperemo delle principali novità riguardanti

taluni adempimenti, esclusi quelli del capitolo relativo al nuovo spesometro e alle comunicazioni telematiche delle liquidazioni IVA.

Appare opportuno, date le numerose novità intervenute, offrire, in via preventiva, una breve tabella sintetica e poi procedere con l'illustrazione de-gli argomenti in essa contenuto.

Norma di riferimento

Contenuto

Art. 4, co.3, D.L. 193/2016

A partire dal'1.1.2017 sono abrogate le seguenti comunicazioni fino al 2016 obbligatorie, ove necessario:

comunicazioni dei dati relativi ai contratti da parte delle so‐cietà di leasing;

comunicazione degli elenchi INTRASTAT relativamente agli acquisti intracomunitari;

comunicazione black list.

Art. 4, co.3, D.L. 193/2016

Il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA per l'anno 2016 sarà il giorno 28.02.2016, mentre il termine di pre‐sentazione a partire dall’anno d'imposta 2017 e seguenti cadrà il giorno 30.04.

Art. 4, co.6, D.L. 193/2016

Sono state previste modifiche lla disciplina del regime premiale accordato, ai sensi del D.Lgs. 127/2015, ai contribuenti che optano per la comunicazione telematica volontaria di fatture di vendita e di acquisto e di corrispettivi (a mezzo de registra‐tore di cassa telematico)

Art. 4, co.7, D.L. 193/2016

È stata modificata la disciplina reativa all'estrazione di merce dai depositi IVA

Art. 4, co.7‐bis, D.L. 193/2016

Gli studi di settore terminano la loro operatività quale stru‐mento di accertamento e dall'anno d'imposta 2017 vengono introdotti i c.d. indici sintetici di affidabilità.



Art. 4, co.7‐ter, D.L. 193/2016

Modifica dell'art. 32, co.1, n. 2) D.P.R. 600/73, in base a tale modifica vengo introdotte rilevanti novità in materia di ac‐certamenti nei confronti delle imprese e dei professionisti.

Modifica dell'art. 54, co. 5, TUIR, in funzione di essa muta la deducibilità delle spese di viaggio e trasporto sostenute dai professionisti.

Viene spostato dal giorno 16 giugno al giorno 30 giugno il tax day, cioè la data di pagamento delle imposte

Novità in materia di presentazione del mod. F24

Novità in materia di cessazione di P. IVA inattive

2. Eliminazione di talune comunicazioni L’art. 4, D.L. 193/2016, è pregno di modifiche in materia di adempi-

menti e scadenze, in particolare con il comma 4 vengono eliminate talune comunicazioni.

La decorrenza di dette eliminazioni è il 1.1.2017, tuttavia appare il caso di richiama‐re l’attenzione circa il fatto che relativamente all’anno d’imposta 2016, le comunica‐zioni obbligatorie il cui termine di presentazione scade nel 2017 rimangono in vigo‐re.

Le modifiche si applicano alle comunicazioni relative all’anno d’imposta 2017.

Le modifiche all’insegna dell’eliminazione di cui si tratta sono riportate sinteticamente nella tabella che segue:

ADEMPIMENTO COMMENTO

COMUNICAZIONE SOCIETÀ LEASING

Viene soppressa, con decorrenza 1.1.2017, la comunicazione dei dati relativi ai contratti stipulati dalle società di leasing, e dagli operatori commerciali che svolgono attività di locazione e di noleggio, introdotta inizialmente dal Provv. 5 agosto 2011, in ottemperanza all’art. 7, co. 12, D.P.R. 605/73 (comunicazioni all’Anagrafe Tributaria);

INTRASTAT ACQUISTI

Il comma 4, art. 4, lett. b) prevede che limitatamente agli ac‐quisti intracomunitari di beni e alle prestazioni di servizi ricevu‐te da soggetti stabiliti in un altro Stato membro dell’Unione eu‐ropea, i modelli Intrastat siano eliminati a far data dal 1.1.2017. Pertanto le scadenze relative all’ultimo periodo 2016 (dicem‐bre 2016 o IV trimestre 2016) in scadenza a gennaio 2017 an‐dranno comunque osservate.

COMUNICAZIONE POLIVALENTE BLACK LIST

L'abolizione dell'obbligo non ha però effetto immediato, infatti avrà luogo per le comunicazioni relative al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2017 e ai periodi d'imposta successivi. Per il 2016 la comunicazione dovrà quindi essere effettuata.



3. Modifica del termine di presentazione della dichiarazione IVA L’art. 4, co.4, lett. c) D.L. 193/2016 prevede che:

c) all'articolo 8, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, le parole: «nel mese di febbraio,» sono sostituite dalle seguenti: «per l'imposta sul valore aggiunto dovuta per il 2016, nel mese di febbraio, e per l'imposta sul valore aggiunto dovuta a decorrere dal 2017, tra il 1° febbraio e il 30 aprile»;

L’ art. 8, co.1, D.P.R. 322/98 rubricato Dichiarazione annuale in mate-ria di imposta sul valore aggiunto e di versamenti unitari da parte di deter-minati contribuenti, disciplina il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA.

La formulazione precedente al D.L. 193/2016 è entrata in vigore dopo le modifiche apportate dall'art. 1, comma 641, lettera c), legge 23 dicembre 2014, n. 190 e secondo essa 1. Il contribuente presenta, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, nel

mese di febbraio, in via telematica, la dichiarazione relativa all'imposta sul valore aggiunto dovuta per l'anno solare precedente, redatta in con-formità al modello approvato entro il 15 gennaio dell'anno in cui è uti-lizzato con provvedimento amministrativo da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale. … omissis

La nuova formulazione introdotta dalla disposizione del D.L. 193/2016, prevede che: 1. Il contribuente presenta, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, per

l'imposta sul valore aggiunto dovuta per il 2016, nel mese di febbraio, e per l'imposta sul valore aggiunto dovuta a decorrere dal 2017, tra il 1° febbraio e il 30 aprile, in via telematica, la dichiarazione relativa all'im-posta sul valore aggiunto dovuta per l'anno solare precedente, redatta in conformità al modello approvato entro il 15 gennaio dell'anno in cui è utilizzato con provvedimento amministrativo da pubblicare nella Gaz-zetta Ufficiale. … omissis

In altre parole la dichiarazione annuale IVA subirà la seguente sorte: − per l’anno d’imposta 2016 dovrà essere trasmessa telematicamente en-

tro il giorno 28.02.2017, solo in via autonoma e in sostituzione della eliminata comunicazione annuale dati IVA;

− per l’anno d’imposta 2017 e successivi, dovrà essere trasmessa entro il 30.04.2018 (o per gli anni a venire, salvo modifiche entro il 30.04 di ogni anno successivo).



4. Modifiche al D.Lgs. 127/2015 Il D.L. 193/2016, con l’art. 4, co. 6, interviene modificando le disposi-

zioni contenute nel D.Lgs. 127/2015, inerente: − il regime premiale concesso ai contribuenti che volontariamente optano,

a far data dal 1.1.20171 , per la comunicazione telematica di fatture emesse e ricevute, nonché dei corrispettivi;

− l’obbligo per le cessioni di beni (e prestazioni di servizi) effettuate me-diante distributori automatici (c.d. vending machines) di comunicazione telematica dei corrispettivi.

Nella tabella che segue si può prendere visione del contenuto delle due disposizioni e delle modifiche intervenute grazie al D.L. 193/2016.

Disposizione Disciplina originaria Modifiche del D.L.

193/2016

Regime premiale In caso di attività che prevedono l’emissione di fatture di vendita:

è possibile la trasmissione telema‐tica all'Agenzia delle entrate dei dati di tutte le fatture, emesse e ricevute, e delle relative variazio‐ni.

L’opzione è vincolante per 5 anni.

Per chi emette scontrini o ricevute fiscali:

è possibile la memorizzazione elettronica e la trasmissione te‐lematica all'Agenzia delle entrate dei dati dei corrispettivi giornalieri delle cessioni di beni e delle pre‐stazioni di servizi.

Tale seconda opzione prevede l’ausilio del c.d. nuovo registrato‐re di cassa telematico, progettato ad hoc per tale uso.

L’opzione è vincolante per 5 anni.

Le modifiche riguardano il fatto che:

il termine di decadenza per l’accertamenti sia IVA che a fini di imposte sui redditi inizialmente ridotti di un anno vengo‐no, con le modifiche in‐trodotte, ridotti di due anni.

1 Il termine di opzione originariamente stabilito per il 31.12.2016, relativamente al solo anno d’imposta 2017 e ai 4 successivi è stato prorogato al 31.03.2017 con Provv. 1.12.2016



I vantaggi di adesione al regime pre‐miale

I vantaggi sono i seguenti:

1. per tutti i contribuenti che opta‐no per tale regime (sia fatture emesse che corrispettivi)

a) viene meno l'obbligo di pre‐sentare le comunicazioni so‐stitutive del nuovo spesome‐tro come da D.L. 193/2016

b) viene meno l'obbligo di pre‐sentare le comunicazioni IN‐TRASTAT limitatamente agli acquisti intracomunitari di beni e alle prestazioni di ser‐vizi ricevute da soggetti stabi‐liti in un altro Stato membro dell'Unione europea, nonché viene meno l’obbligo della comunicazione black list.

c) i rimborsi IVA di cui all'art. 30, D.P.R. 633/72 sono eseguiti in via prioritaria, entro tre mesi dalla presentazione della di‐chiarazione annuale;

d) il termine di decadenza per l’accertamenti sia IVA che a fini di imposte sui redditi so‐no ridotti di un anno.

Per i soggetti che esercitano l’opzione per la memorizzazione e l’invio dei corrispettivi sono previ‐sti i seguenti ANCHE i seguenti esoneri:

a) esonero dalla certificazione del corrispettivo

b) b) esonero dalla compilazione del registro dei corrispettivi ex art. 24, D.P.R. 633/72.



Distributori au‐tomatici

Secondo le disposposizioni di cui al D.Lgs. 127/2015 a far data dal 1.1.2017 le vending machines, cioè i distributori che effettuano cessioni di beni devono inviare telematicamente le risultanze dei corrispettivi incassati.

Si tratta di un obbligo e non di una facoltà.

con le modifiche apporta‐te dal comma 6, art. 4, D.L. 193/2016, le norma muta nel modo seguente:

l’obbligo di comunicazio‐ne scatta a far data dal 1.4.2017

è stata modificata la norma originaria dell’art. 2, D.Lgs. 127/2015 in‐troducendo l’espressione: distributori automatici “che erogano servizi”, modificando quindi la originaria for‐mulazione che faceva ri‐ferimento alle sole ces‐sioni di beni.

5. Depositi IVA L’art. 4, co. 7, D.L. 193/2016 riscrive la parte dell’art. 50bis, D.L.

331/93, relativamente ai depositi IVA.

I depositi IVA sono luoghi fisici situati nel territorio dello Stato italiano all’interno dei quali la merce viene introdotta, staziona, e poi viene estratta. Lo stazionamento è obbligatorio in attesa di subire il giusto trattamento IVA (ad esempio perché non si è ancora deciso se importarla definitivamen-te o semplicemente lavorarla per poi reinviarla all’estero, non configurando a tal proposito una operazione assoggettabile ad IVA).

Si analizzeranno di seguito le caratteristiche di tale disciplina eviden-ziando di volta in volta cosa cambierà dal 1.4.2017 con il D.L. 193/2016 (infatti il comma 8 dell’art. 4 del D.Lgs.193/2016 recita: le disposizioni di cui al comma 7 si applicano a decorrere dal 1 aprile 2017).

5.1 Definizione I depositi IVA dal punto di vista fiscale, come anticipato in premessa,

consentono che, per determinate operazioni, l’IVA, ove dovuta, sia assolta dall’acquirente finale solo al momento dell’estrazione dei beni.

ATTENZIONE – MODIFICA DEL D.L. 193/2016 ‐ Fino al 31.03.2017, la merce poteva venire estratta con il meccanismo del reverse charge, dal 1.1.2017, data di entrata in vigore del D.L. 193/2016, vedremo che la merce potrà venire estratta previo ver‐samento dell’IVA relativa alla merce medesima.



Beni che possono essere immessi in deposito IVA

L’art. 50-bis, co. 1, D.L. 331/93 prevede che possono essere introdotti e custoditi nei depositi IVA: beni nazionali e comunitari, non destinati alla vendita al minuto durante

la loro giacenza in detti locali; provenienti da Paesi terzi purché preventivamente immessi in libera

pratica, previa acquisizione dello status quello di “merce comunitaria”, così da poter liberamente circolare sul territorio degli Stati membri.

Beni che NON possono essere immessi in deposito IVA

Sono esclusi dalla specifica disciplina dei depositi IVA: i beni esistenti in Italia in regime di ammissione temporanea; i beni introdotti in recinti o magazzini di temporanea custodia in attesa

di ricevere una destinazione doganale; i beni importati a scarico di un regime di perfezionamento attivo con la

modalità dell’esportazione anticipata.

Soggetti abilitati alla gestione dei depositi

Ai fini dell’abilitazione a gestire i depositi IVA, l’art. 50bis, individua due distinte fattispecie: Depositi per i quali non è prevista autorizzazione − le imprese esercenti magazzini generali, già munite di autorizzazio-

ne doganale; − le imprese esercenti depositi franchi; − le imprese operanti in punti franchi; − i depositi fiscali per i prodotti in essi custoditi, che istituzionalmen-

te si trovano in regime di sospensione da accise (ad esempio pro-dotti petroliferi, bevande alcoliche);

− i depositi doganali, ivi compresi quelli per la custodia e la lavora-zione delle lane di cui al D.M. del 28 novembre 1934, relativamente ai beni nazionali o comunitari che in base alle disposizioni doganali possono essere ivi introdotti conformemente alla normativa vigente in materia.

Depositi IVA per i quali è richiesta un’autorizzazione

L’art. 50-bis prevede una seconda categoria di depositi, la cui gestione può essere affidata anche ad operatori economici diversi da quelli che gesti-scono i depositi di cui al precedente punto 4.1, sono operatori “che riscuo-tono la fiducia dell’Amministrazione finanziaria”, in quanto a norma dell’art. 2, comma 1, del decreto n. 419 del 1997:



non siano sottoposti a procedimento penale per reati finanziari (requisi-to dimostrabile dai legali rappresentanti e dagli eventuali soci);

non abbiano riportato condanne per reati finanziari (requisito dimo-strabile dai legali rappresentanti e dagli eventuali soci);

non abbiano commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura o en-tità, alle disposizioni che disciplinano l’imposta sul valore aggiunto;

non siano sottoposti a procedure fallimentari, di concordato preven-tivo, di amministrazione controllata, né si trovino in stato di liquida-zione.

Operazioni agevolate

L’art. 50bis, co.4, D.L. 331/93 elenca le operazioni che possono bene-ficiare del particolare regime che rinvia il pagamento dell’imposta all’atto dell’estrazione.

In particolare, le operazioni in questione possono essere distinte in due gruppi: Operazioni che presuppongono una contestuale introduzione fisica dei beni nei depositi gli acquisti intracomunitari di beni eseguiti mediante introduzione in un

deposito IVA (art. 50bis, co. 4, lett. a); − le operazioni di immissione in libera pratica di beni non comunitari de-

stinati ad essere introdotti in un deposito IVA (art. 50bis, co. 4, lett. b); − le cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito IVA

(art. 50bis, co. 4, lett. c). ATTENZIONE – MODIFICA DEL D.L. 193/2016 ‐ Da segnalare che a far data dal 1.4.2017, la lett. d) dell’art. 50bis, co.4, D.L. 331/93 è stata eliminata dalla formula‐zione normativa pertanto non è più possibile considerare ai fini della disciplina age‐volativa relativa le cessioni dei beni elencati nella tabella A‐bis allegata al D.L. n. 331/1993, eseguite mediante introduzione in un deposito IVA, effettuate nei con‐fronti di soggetti diversi da quelli indicati nella lettera c).

Ciò in quanto la nuova formulazione della lettera c) che prima era la se-

guente:

(Sono operazioni agevolabili grazie all’introduzione dei beni nel deposi-to IVA) le cessioni di beni, nei confronti di soggetti identificati in altro Stato membro della Comunità europea, eseguite mediante introduzione in un deposito IVA (art. 50bis, co. 4, lett. c).



Ora è così rimodulata:

(Sono operazioni agevolabili grazie all’introduzione dei beni nel deposi-to IVA) le cessioni di beni eseguite mediante introduzione in un deposito IVA.

Operazioni eseguite su beni che già si trovano nei depositi − le cessioni di beni custoditi in un deposito IVA (art. 50 bis, comma 4,

lett. e); − le cessioni intracomunitarie di beni estratti da un deposito IVA con

spedizione in un altro Stato membro della Comunità europea, salvo che si tratti di cessioni intracomunitarie soggette ad imposta nel territorio dello Stato (art. 50 bis, comma 4, lett. f);

− le cessioni di beni estratti da un deposito IVA con trasporto o spedizio-ne fuori del territorio della Comunità europea (art. 50 bis, comma 4, lett. g);

− le prestazioni di servizi, comprese le operazioni di perfezionamento e le manipolazioni usuali, relative a beni custoditi in un deposito IVA, anche se materialmente eseguite non nel deposito stesso ma nei locali limitrofi sempreché, in tal caso, le suddette operazioni siano di durata non supe-riore a sessanta giorni (art. 50 bis, comma 4, lett. h);

− il trasferimento dei beni in altro deposito IVA (art. 50 bis, comma 4, lett. i).

LA MODIFICHE PIÙ IMPORTANTI APPORTATE ALL’ART. 50BIS, D.L. 331/1993

Le modifiche da far rilevare sono in sostanza due.

Prima modifica: come detto in premessa, fino 31.03.2017, l’estrazione della merce dai depositi IVA avverrà ancora a norma dell'art. 17, co.2, D.P.R. 633/72, cioè in base al reverse charge ad opera del soggetto che estrae la merce.

A partire dal 1.4.2017 non è più applicabile il meccanismo del reverse charge nel caso di estrazione di beni da parte dello spedizioniere ma occor-rerà adottare la procedura di versamento.

L'IVA è dovuta dal soggetto che procede all'estrazione ed è versata in nome e per conto di tale soggetto dal gestore del deposito, che è solidal-mente responsabile dell'imposta stessa.

Il versamento è eseguito a mezzo F24 senza possibilità di compensa-zione (poiché trattasi di un versamento effettuato non dal soggetto effetti-vamente tenuto) entro il giorno 16 del mese successivo alla data di estrazio-ne.



Il soggetto che procederà all'estrazione annoterà nel registro delle fattu-re emesse nonché i dati della ricevuta del versamento eseguito dal gestore del deposito per suo conto.

I soggetti considerati esportatori abituali possono, previa emissione di lettera d’intento al gestore del deposito IVA, richiedere l’estrazione a mezzo dell’utilizzo del c.d. Plafond. In tal caso, la dichiarazione d’intento deve es-sere trasmessa telematicamente all'Agenzia delle entrate, che rilascia apposi-ta ricevuta telematica.

Per il mancato versamento dell'IVA si applicano in solido fra “estratto-re e gestore” le disposizioni previste dall’art. 13, D.Lgs. 471/97.

Mentre, nel caso in cui l'estrazione sia stata effettuata senza pagamento dell'IVA da un soggetto che abbia presentato la dichiarazione d’intento sen-za averne i requisiti (cioè in caso non sia esportatore abituale o non avesse plafond sufficiente) trova applicazione la sanzione di cui all'art. 7, D.Lgs. 471/97 e al pagamento dell'imposta e di tale sanzione è tenuto esclusiva-mente il soggetto che procede all'estrazione.

Per i beni introdotti in un deposito IVA in forza di un acquisto intra-comunitario, il soggetto che procede all'estrazione assolve l'imposta provve-dendo alla integrazione della relativa fattura. Questo rimane l’unico caso, ad oggi di applicazione del reverse charge.

È previsto un provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate, di concerto con il direttore dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli, al fine di stabilire le modalità di attuazione delle disposizioni (codici tributo, modalità di compilazione dell’F24 ecc..).

Seconda modifica: secondo la precedente formulazione, l’estrazione era e sarà possibile fino al 31.03.2017, data la sola possibilità di applicazione del reverse charge a patto che i soggetti che procedono con l’estrazione siano: soggetti passivi d'imposta agli effetti dell'IVA; iscritti alla Camera di commercio, industria, artigianato e agricoltura da

almeno un anno,; che dimostrassero una effettiva operatività; che attestassero la regolarità dei versamenti IVA, con le modalità defini-

te con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate, e com-porta il pagamento dell'imposta.

Ora, con il venire meno nei più dei casi dell’applicazione del reverse char-ge, vengono meno anche i requisiti soggettivi che si limitano al seguente:

1. soggetti passivi d'imposta agli effetti dell'IVA.



6. Eliminazione degli studi di settore ed introduzione degli indici di affidabilità Importante novità, degna di nota, riguarda il fatto che a partire

dall’anno d’imposta 2017, gli studi di settore cesseranno di avere efficacia in materia di strumenti accertativi e verranno sostituiti dai c.d. indici sintetici di affidabilità.

La disposizione è contenuta nell’art. 7bis, D.L. 193/2016.

A decorrere, infatti, dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017, con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze sono individua-ti indici sintetici di affidabilità fiscale cui sono collegati livelli di premialità per i contribuenti più affidabili, anche consistenti nell’esclusione o nella ri-duzione dei termini per gli accertamenti, al fine di promuovere l’adempimento degli obblighi tributari e il rafforzamento della collaborazio-ne tra l’Amministrazione finanziaria e i contribuenti.

Contestualmente all’adozione degli indici di cui sopra cessano di avere effetto, al fine dell’accertamento dei tributi, le disposizioni relative agli studi di settore previsti dall’articolo 62 -bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, che ha caratterizzato gli ultimi 18 anni della vita fiscale dei contribuenti titolari di partita IVA.

7. Novità per i professionisti Il panorama fiscale per i professionisti e per i contribuenti che esercita-

no attività di lavoro autonomo mutano come segue. Modifica dell'art. 32, co.1, n. 2) D.P.R. 600/73, in base a tale modifica

vengo introdotte rilevanti novità in materia di accertamenti nei confron-ti delle imprese e dei professionisti.

L’intervento va a restringere ulteriormente il campo applicativo della presunzione sui prelevamenti (prevista, come si è detto, solo per l’accertamento nei confronti delle imprese), nel senso che tali movimenta-zioni finanziarie, non giustificate e per le quali il contribuente non ne indica il beneficiario, sono poste a base delle rettifiche dichiarative, quanto trattasi di prelievi, su rapporti od operazioni afferenti alla sfera del contribuente sot-toposto a verifica, “per importi superiori a euro 1.000 giornalieri e, comun-que, a euro 5.000 mensili". Modifica dell'art. 54, co. 5, TUIR, in funzione di essa muta la deducibili-

tà delle spese di viaggio e trasporto sostenute dai professionisti.



Tra le spese deducibili dal reddito di lavoro autonomo vengono incluse quelle relative alle prestazioni di viaggio e di trasporto, dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017.

8. Il nuovo Tax day Le nuove scadenze relative alle imposte sui redditi cambieranno come

specificato nelle tabelle.

Nuove scadenze per imposte e contributi

Adempimento Scadenza 2017 Quali imposte

Saldo 2016 e I° Acconto 2017

30 giugno 2017 (o succes‐sivi 30 con maggiorazione dello 0,40%)

Dunque, non più 16/06 (o successivi 30 giorni con maggiorazione 0,40%)

IRPEF e relative addizionali;

Anticipo Irpef 20% tassazione se‐parata;

Imposta sostitutiva forfettari e re‐gime di vantaggio;

IRES;

Maggiorazione IRES 10,50% per società di comodo;

IRAP;

IVA;

IVIE e IVAFE;

Contributi INPS artigiano e com‐mercianti;

Contributi Inps gestione separata;

Saldo cedolare secca (il I° acconto resta al 16/06).

Soggetti IRES che approvano il bilancio

Adempimento Dal 2017

Società che approva il bilancio entro 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio

Saldo e I° acconto

Entro l’ultimo giorno (e non più entro il 16) del 6° mese successivo a quello di chiusura del periodo di imposta

II° o unico acconto

NON cambia

Entro l’ultimo giorno dell’11° mese successivo a quello di chiusura del pe‐riodo di imposta

Società che approva il bilancio entro 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio

Saldo e I° acconto

Entro l’ultimo giorno (e non più entro il 16) del mese successivo quello di ap‐provazione del bilancio

II° o unico acconto

NON cambia

30/11



9. La chiusura d’ufficio delle partite IVA La disposizione di cui si tratta, art. 7quater, co. 44, D.L. 193/2016, è

entrata in vigore dal giorno successivo di pubblicazione in Gazzetta Ufficia-le (3.12.2016) della conversione in legge del D.L. 193/2016.

Secondo detta norma verranno chiuse d’ufficio tutte le Partite IVA inat-tive da almeno un triennio (modifica dell’art. 35, comma 15 quinquies D.P.R. 633/72).

La chiusura d'ufficio delle Partite IVA è disposta nei confronti dei sog-getti che non risultano aver esercitato, nelle tre annualità precedenti, attività d'impresa ovvero attività artistiche o professionali.

Ciò vale sia per le persone fisiche titolari di P. IVA che per le società.

Anche se in effetti la norma è in vigore già dal 3.12.2016 si è in attesa di un successivo provvedimento circa le modalità con cui al contribuente inte-ressato verrà comunicata l’intenzione dell’Amministrazione Finanziaria di procedere a chiusura d’ufficio della posizione.

Cosa accadeva prima del 3.12.2016 – fino al 2.12 era previsto un con-traddittorio tra l'Agenzia e il contribuente (con preventiva comunicazione della chiusura della partita IVA ai soggetti che non abbiano presentato la di-chiarazione di cessazione di attività e possibilità, da parte di questi ultimi, di fornire rilievi e chiarimenti all'erario), al fine di comprendere l’effettiva inat-tività della posizione.

La situazione di mancata presentazione del modello di chiusura della Partita IVA era sanzionata con una sanzione da euro 500 a euro 2.000, eventualmente ridotta ad 1/5 se presentata entro 30 giorni dalla scadenza originaria.

La procedura introdotta dall’art. 23, co. 22, D.L. 98/2011, modificata dal D.L. 223/2006, nella formulazione in vigore fino al 2.12.2016 prevede-va che: l'Agenzia delle Entrate, sulla base dei dati e degli elementi in posses-so dell'anagrafe tributaria, individuasse i soggetti titolari di partita IVA che, pur obbligati, non avevano presentato la dichiarazione di cessazione di atti-vità e che la medesima agenzia comunicasse agli stessi l’intenzione di proce-dere alla cessazione d'ufficio della partita IVA.

A fronte di tale azione al contribuente era permesso di far rilevare all’ufficio eventuali elementi non considerati o valutati erroneamente (come ad esempio l’affitto dell’unica azienda, che non obbliga alla compilazione della dichiarazione annuale IVA) per fornire i chiarimenti necessari all'A-



genzia delle entrate entro i trenta giorni successivi al ricevimento della co-municazione.

La somma dovuta a titolo di sanzione per l'omessa presentazione della dichiarazione di cessazione di attività veniva iscritta direttamente a ruolo. Rimaneva comunque la possibilità per il contribuente, nei trenta giorni dalla originaria scadenza prevista per la dichiarazione di cessazione, il poter pro-cedere con il versamento di 1/5 del minimo pari ad euro 500.

Cosa accadrà ora – fermo rimanendo l’attesa per il provvedimento di cui sopra, ora l’agenzia potrà semplicemente avvalersi dei propri poteri al fine di verificare l’inattività conclamata nel triennio precedente, comunicando al con-tribuente la propria intenzione di voler procedere d’ufficio alla chiusura.

Restano fermi il potere di ulteriore controllo accordato agli uffici e la facoltà dei contribuente di procedere verso l’agenzia comunicando le ragioni della mancata chiusura.

La novità di questa norma rivista, consiste nel fatto che non verranno erogate sanzioni, ciò si desume dal fatto che nella nuova formulazione del comma 15 quinquies. Art. 35, D.P.R. 633/72 cenno alcuno è fatto alle san-zioni, cosa prevista invece nella precedente formulazione.

10. Novità in materia di presentazione degli F24 Altra norma in vigore già dal 3.12.2016 è quella rappresentata dall’F24

telematico e dalle sue regole di presentazione. Dal 3.12.2016 è possibile, in-fatti, presentare, per le persone fisiche non titolari di partita IVA (i privati) i modelli F4 per il pagamento secondo le nuove regole.

Come era prima del 2.12.2016 – ferme rimanendo le regole di utilizzo del modello F24 telematico per i titolari di P. IVA, il D.L. 66/2014 aveva introdotto per i soggetti privati persone fisiche regole a volte restrittive per il versamento degli F24.

Le regole erano le seguenti: le persone fisiche dovevano procedere alla presentazione dell’F24 esclusivamente mediante i servizi telematici messi a disposizione dall’agenzia delle entrate (fiscoonline) o tramite un intermedia-rio abilitato (Entratel) o utilizzando i servizi di remote bancking messi a di-sposizione dagli istituti postali e di credito. I casi in cui vigeva l’obbligo di detto canale telematico per il pagamento erano: 1. F24 con saldo finale a zero (cioè presenza di un debito di imposta com-

pensato con un credito di pari importo, ad esempio saldo IMU euro 400, compensato con saldo IRPEF, codice 4001, di euro 400, saldo F24 uguale a zero)



2. F24 con saldo finale diverso da zero ma con presenza di compensazio-ne (cioè presenza di un debito ma compensato solo in parte con un credito, in modo tale che il saldo dell’F24 sia comunque a debito ad esempio saldo IMU euro 300, compensato con saldo IRPEF, codice 4001, di euro 100, saldo F24 uguale ad euro 200 a debito del contri-buente)

3. F24 con saldo finale superiore a euro 1.000 (indipendentemente dalla presenza o meno di compensazione)

In tutti gli altri casi diversi da quelli esposti il contribuente poteva pro-cedere con le vecchie regole (presentazione cartacea del modello F24 presso gli sportelli bancari, postali o dei concessionari per la riscossione). In effetti tale situazione si verificava solo nel caso in cui contemporaneamente fosse-ro presenti le condizioni di seguito elencate: Saldo a debito Senza compensazione Inferiore ad euro 1.000.

Come è dal 3.12.2016 (o meglio dal 5.12 cadendo il 3.12 di sabato) – attraverso l’art. 7 quater, co. 38 del D.L. 193/2016, viene abrogata la re-gola del punto 3 di cui sopra, quindi, fermo rimanendo che gli F24 con compensazione totale o parziale dovranno seguire la vecchia regola del 2014, sarà possibile presentare in forma cartacea F24 per importi superiori ad euro 1.000.

Per i titolari di P. IVA – nulla è cambiato e continua a permanere l’obbligo di presentazione telematica.

Nelle tabelle che seguono si riportano le regole come erano e come so-no oggi ed alcuni esempi.

Situazione Fino al 2.12.2016 Dal 3.12.2016

F24 con saldo finale a zero (cioè presenza di un debito di imposta compensato con un credito di pari importo)

Esclusivamente a mezzo canali telematici – regola non modificata

Non ammessa la presentazione cartacea

F24 con saldo finale diverso da zero ma con presenza di compensazione (cioè pre‐senza di un debito ma com‐pensato solo in parte con un credito, in modo tale che il saldo dell’F24 sia comunque a debito)

Esclusivamente a mezzo canali telematici – regola non modificata

Non ammessa la presentazione cartacea



F24 con saldo finale superio‐re a euro 1.000 (indipenden‐temente dalla presenza o meno di compensazione)

Esclusivamente a mezzo canali telematici – non ammessa la presentazione cartacea

Possibilità di presenta‐re il modello F24 in forma cartacea, fermo rimanendo l’uso dei canali telematici come facoltà da parte del contribuente.

Caso pratico ‐ Evidenza in F24 dei seguenti dati:

Fino al 2.12.2016 Dal 3.12.2016

Saldo IMU euro 280

Compensazione con euro 280

Da versare con F24 = zero

Esclusivamente a mezzo canali telematici –Non am‐messa la presentazione cartacea

Saldo IMU euro 1.260

Compensazione con euro 115

Da versare con F24 = euro 1.145

Esclusivamente a mezzo canali telematici –

Non ammessa la presentazione cartacea, ciò perché indipendentemente dal fatto che la soglia di debito è superiore ad euro 1.000, vi è, in F24, una compen‐sazione.

Saldo IMU pari ad euro 800 senza compensazioni

Possibile la presentazione cartacea sia prima che do‐po il 3.12.2016.

Saldo IMU pari ad euro 1.200 senza compensazioni

Esclusivamente a mezzo canali telematici – Non ammessa la presentazione cartacea

F24 anche cartaceo

Capitolo VI – Voluntary disclosure


Capitolo VI VOLUNTARY DISCLOSURE

Sommario: 1. Aspetti generali e decorrenza 2. Adempimenti connessi e provvedimenti collegati 3. Autoliquidazione e Liquidazione d'ufficio 4. Procedura parziale 5. Le cause ostative 6. Il ruolo dei professionisti 7. Il controllo dei residenti Aire

1. Aspetti generali e decorrenza Con il termine Voluntary Disclosure (ovvero Collaborazione Volonta-

ria) ci riferiamo allo strumento introdotto dalla Legge n. 186 del 15.12.20141, procedura che ha consentito ai contribuenti che detenevano illecitamente patrimoni all'estero di “sanare” la propria posizione ravveden-dosi spontaneamente ovvero comunicando tali valori all'Amministrazione Finanziaria regolarizzando così i propri obblighi in materia di monitoraggio fiscale.

Tale procedura straordinaria ha consentito di promuovere la collabora-zione volontaria del contribuente al fine di sanare, con sanzioni ridotte, le proprie violazioni in materia di capitali ed investimenti detenuti all'estero, compiute fino al 30.09.2014, perseguendo questi obiettivi: rientro nella legalità; contenimento dell'evasione fiscale.

La risposta è stata massiva e quindi in occasione della Legge di Bilancio e del collegato Decreto Fiscale n. 193 del 22.10.20162, l'articolo 7 ha riaper-to i termini per la procedura di collaborazione estendendo quindi la regola-rizzazione alle violazioni commesse fino al 30.09.2016.

Nella sostanza le modalità operative sono del tutto simili a quelle previ-ste per la sua prima edizione, anche se sono state introdotte delle novità in-teressanti nonché un maggior coinvolgimento, nel loro ruolo di Consulenti, dei Professionisti e degli Intermediari.

1 “Disposizioni in materia di emersione e rientro dei capitali detenuti all'estero nonché per il potenziamento della lotta all'evasione fiscale. Disposizioni in materia di antiriciclaggio” - Pubblicata in Gazzetta Ufficiale n. 292 del 17.12.2014 2 Decreto convertito in Legge n. Legge n. 225 del 01.12.2016 – pubblicata in Gazzetta Uffi-ciale n. 282 del 02.12.2016, avente per oggetto “Disposizioni urgenti in materia fiscale e per il finanziamento di esigenze indifferibili”



2. Adempimenti connessi e provvedimenti collegati Poiché la possibilità di aderire alla procedura decorre dalla data di entra-

ta in vigore del D.L. n. 193, l’Agenzia delle Entrate con un proprio comuni-cato ha reso noto che i contribuenti interessati possono presentare da subito la domanda di adesione alla Voluntary utilizzando i moduli già precedente-mente predisposti per la precedente edizione di cui al Provvedimento Ade n. 13193 del 30.01.2015.

I modelli sono stati pubblicati in data 16.12.2016 in bozza sul sito isti-tuzione, comprensivi di relative istruzioni per la loro corretta compilazione.

La loro pubblicazione ha lo scopo di consentire agli operatori e ai con-tribuenti di proporre eventuali modifiche, prima della loro stesura e pubbli-cazione definitiva che dovrebbe avvenire in data 02.01.2017.

In attesa di ciò continueranno ad essere utilizzabili i modelli di cui al Provvedimento del 30.01.2015.

I modelli, debitamente compilati, dovranno essere trasmessi esclusiva-mente in via telematica accompagnati da una prima relazione (da inviarsi a mezzo pec) con l'indicazione dei dati e delle informazioni non previste nell'attuale modello con riferimento agli elementi oggettivi introdotti dalla riapertura della procedura (per esempio l'indicazione degli anni di imposta 2014 e 2015 che rientrano nei periodi interessati).

L'articolo 7, comma 1, lettera f), penultimo capoverso prevede che le notifiche degli atti attinenti alla Voluntary Disclosure avvengano a mezzo di posta elettronica certificata; pertanto ogni contribuente regolarizzante dovrà esserne munito o dar espressa delega ad un professionista o ad un interme-diario3 .

3. Autoliquidazione e liquidazione d'ufficio La nuova edizione della collaborazione volontaria ha previsto la possi-

bilità che le imposte, sanzioni ed interessi siano autoliquidate dal contri-buente.

3 Art. 3 comma 1 lettera f prevede che: “... ai soli fini della procedura di collaborazione vo-lontaria di cui al presente articolo, per tutti gli atti che per legge devono essere notificati al contribuente si applicano, in deroga ad ogni altra disposizione di legge, le modalità di noti-fica tramite posta elettronica certificata previste nell'articolo 1, comma 133, della legge 28 dicembre 2015 n. 208. Con esclusivo riguardo alla notifica tramite posta elettronica certifi-cata effettuata ai sensi del periodo precedente, è esclusa la ripetizione delle spese di noti-fica prevista dall'articolo 4, comma 3, della Legge 10 maggio 1976, n. 249”.



L’autoliquidazione non è un obbligo ma un'opportunità per il Contri-buente il quale, in alternativa, potrà attendere i conteggi liquidati dall'Agen-zia delle Entrate.

In caso di autoliquidazione, le somme determinate dovranno essere ver-sate in un'unica soluzione entro il termine per la presentazione della docu-mentazione integrativa, ovvero il 30.09.2017 o in alternativa anche in 3 rate mensili la prima delle quali da versarsi comunque entro il 30.09.2017.

Allo scopo di incentivare l'autoliquidazione sono state previste sanzioni ridotte; nel caso però in cui il Contribuente in sede di autoliquidazione do-vesse calcolare in maniera errata quanto dovuto, per difetto, saranno appli-cabili le sanzioni così modulate: 10% per i calcoli sbagliati sopra due soglie di riferimento (il 10% di er-

rore per gli adempimenti che riguardano redditi assoggettati a ritenuta d'imposta o imposta sostitutiva e quindi del sostituto di imposta, il 30% per le altre ipotesi);

3% per i calcoli sbagliati sotto i predetti livelli.

Chi invece effettuerà versamenti in eccesso rispetto al dovuto potrà uti-lizzare l'eccedenza in compensazione o richiederne il rimborso.

Autoliquidare gli importi non significa essere immuni da verifiche, es-sendo comunque riservato e garantito all'Amministrazione il diritto di veri-fica, da eseguirsi entro il 31.12.2018, sulle somme dichiarate e versate.

Come abbiamo detto, alternativamente all'autoliquidazione i contri-buenti potranno attendere la determinazione del dovuto da parte dell'Agen-zia delle Entrate, seppure con minori benefici in termini di sconti sulle san-zioni; in questo caso le modalità operative e le procedure risultano di fatto analoghe a quella della prima edizione di Voluntary.

La liquidazione da parte dell'Ufficio è consigliata in particolar modo per i casi più complessi che prevedono studi approfonditi e soprattutto orien-tamenti interpretativi.

L'Agenzia delle Entrate avrà tempo fino al 31.12.2018 per emettere l'in-vito a comparire al contribuente per il contraddittorio e per la notifica dell'atto di contestazione delle sanzioni che saranno determinate però nella misura dell'85% per le violazioni da Quadro “RW” e al 60% per l'omessa indicazione nella dichiarazione dei redditi (sanzione che nel caso di Paesi Black List sale all'85%).

In questo caso le somme liquidate dall'Ufficio dovranno essere versate entro il 15.mo giorno antecedente la data fissata per la comparizione, ovve-ro entro 20 giorni dalla redazione dell'atto previsto per l'accertamento con adesione, oltre alle somme dovute in base all'atto di contestazione o al



provvedimento di irrogazione delle sanzioni per la violazione degli obblighi di dichiarazione entro il termine per la proposizione del ricorso.

Sarà possibile anche in questo caso beneficiare della rateazione preve-dendo n. 3 rate mensili a partire dalla scadenza pevista per il singolo atto no-tificato.

Sia nei casi di liquidazione da parte dell'Ufficio che nel caso di autoli-quidazione a cura del Contribuente la procedura potrà essere considerata perfezionata solo al pagamento dell'unica rata o dell'ultima delle 3 rate in ca-so di pagamento rateizzato.

4. Procedura parziale La procedura di Voluntary Disclosure può considerarsi perfezionata e

completata nei seguenti casi: versamento dell'unica rata auto liquidata entro il termine per presenta-

zione della relazione e della documentazione integrativa eventualmente richiesta dall'Agenzia delle Entrate (30.09.2017);

versamento di tutte le 3 rate mensili in caso di autoliquidazione con op-zione per il pagamento rateale, la cui prima rata deve essere versata en-tro il 30.09.2017;

versamento dell'unica rata liquidata dall'ufficio entro il termine di 15 giorni antecedenti alla convocazione per il contraddittorio, o entro il 20^ giorno dalla data dell'avviso di accertamento;

versamento di tutte le 3 rate mensili in caso di liquidazione dall'ufficio con opzione per il pagamento rateale.

Nel caso in cui il contribuente non adempia regolarmente ai versamenti alle date pattuite, seppure abbia fatto esplicita richiesta di ammissione alla procedura volontaria, che di fatto comporta una autodenuncia, decadrà dalla regolarizzazione.

La decadenza non è l'unico effetto a seguito del mancato pagamento delle somme auto liquidate dal contribuente o liquidate dall'ufficio; infatti: al contribuente non sarà consentito ripresentare una nuova domanda di

adesione; si riapriranno i termini a favore dell'ufficio per la notifica di un nuovo

avviso di accertamento e un nuovo atto di contestazione entro il 31.12 dell'anno successivo a quello di notificazione dell'invito a comparire o a quello di redazione dell'atto di adesione o di notificazione dell'atto di contestazione.

Nel caso di decadenza e quindi di accertamento da parte dell'Agenzia delle Entrate anche sulla base degli elementi acquisiti in sede di “autodenun-



cia”, le sanzioni applicate non saranno le stesse della procedura di collabo-razione volontaria.

Per completezza di informazioni precisiamo che oltre alla decadenza per mancato rispetto dei versamenti da eseguire, e quindi per cause imputa-bili al contribuente, si possono individuare altre due circostanze che potreb-bero incidere negativamente sul corretto perfezionamento della procedura, ovvero: l'incompletezza (sia in ordine al contenuto che ai periodi temporali og-

getto di procedura) dell'autodenuncia; la presenza di vizi di merito degli atti amministrativi conclusivi della

procedura stessa.

Il mancato perfezionamento della procedura in queste due circostanze è determinata non dal comportamento del contribuente ma dalla volontà o dall'impossibilità dell'Amministrazione finanziaria.

Per quanto attiene alla prima causa di natura “contenutistica” si può trattare dell'indicazione parziale degli illeciti effettivamente commessi; per quanto invece di riferimento “temporale” potrebbero non essere stati presi in considerazione tutti i periodi di imposta ancora accertabili al momento della presentazione della richiesta.

La presenza di questi due vizi “originari” non permetterà all'Ammini-strazione finanziaria di perfezionare la procedera di collaborazione volonta-ria e pertanto scatteranno gli accertamenti con la naturale conseguenza dell'applicazione delle sanzioni ordinariamente previste.

5. Le cause ostative La Voluntary Disclosure 2.0 prevede delle cause ostative, ovvero delle

condizioni soggettive o oggettive che impediscono al Contribuente l'accesso alla procedura di regolarizzazione agevolata.

Partendo dalla regola generale sono ammessi alla procedura di Volunta-ry Disclosure: le persone fisiche; gli Enti non Commerciali; le Società semplici ed equiparate

residenti in Italia che detengono investimenti o attività finanziarie all'e-stero o in Italia, suscettibili di produzione di redditi imponibili in Italia e non sottoposte a tassazione domestica in quanto non dichiarati, purché non abbiano già beneficiato della precedente Voluntary.



Possono accedere alla nuova Voluntary anche soggetti diversi da quelli tenuti agli obblighi di monitoraggio (persone fisiche, enti non commerciali e società semplici ed equiparate).

Fatte queste necessarie premesse vediamo ora quali sono invece le cau-se, oggettive o soggettive, ostative per l'accesso alla procedura; cause tra l'al-tro rimaste sostanzialmente invariate rispetto alla precedente edizione.

Il testo del Decreto 193/2016 nella sua prima versione approvata il 22.10.2016, prevedeva l'impossibilità per questa nuova procedura di collabo-razione volontaria, di accesso per coloro che avevano già presentato istanza per la precedente Voluntary del 2015, anche per interposta persona.

A seguito di alcuni emendamenti che sono stati approvati in sede di conversione in Legge è stata prevista l'estensione del diritto ad aderire alla Voluntary 2.0 anche a chi aveva già presentato nei termini (30.09.2015) domanda per l'adesione alla prima edizione di collaborazione volontaria, e quindi con riferimento alle violazioni commesse fino al 30.09.2014, di pre-sentare istanza di adesione alla seconda edizione, limitatamente a: regolarizzazione delle violazioni per attività detenute all'estero in caso di

precedente adesione per le attività detenute in Italia; emersione e regolarizzazione su somme e valori detenuti in Italia in ca-

so di precedente adesione per le somme e i valori detenuti all'estero.

Viene quindi meno questa causa specifica causa ostativa pur rimanendo applicabile nel caso di presentazione in passato di altre analoghe istanze.4

Risulta invece confermata rispetto all'originario testo del D.L. 193/2016 l'impossibilità di aderire alla procedura per quei contribuenti che alla data di presentazione della domanda di regolarizzazione abbiano già avuto formale conoscenza, anche da parte di coobligati, di avvisi di accertamento, ispezio-ni, accessi, verifiche o attività di indagine amministrativa o penale, da parte dell'Agenzia delle Entrate, della Guardia di Finanze o della Procura della Repubblica ovvero le così dette cause ostative, qualora “le suddette attività e condizioni siano relative all'ambito oggettivo delle procedure”.

Le cause ostantive operano solo con riguardo esclusivo alle annualità in-teressate dall'avvio delle predette attività amministrative e di accertamento,

4 Il nuovo articolo 7 comma 1 prevede infatti che:

“...Resta impregiudicata la facoltà di presentare l'istanza se, in precedenza, è stata già presentata, entro il 30 novembre 2015, ai soli fini di cui all'articolo 1, commi da 2 a 5, della legge 15 dicembre 2014, n. 186...” ;

prevede inoltre che “... Resta impregiudicata la facoltà di presentare l'istanza se, in precedenza, è stata

già presentata, entro il 30 novembre 2015, ai soli fini di cui agli articoli da 5-quater a 5-septies del presente decreto...”.



pertanto le eventuali altre annualità potranno essere comunque oggetto di procedura di volontaria collaborazione, anche se riguardanti la “medesima fattispecie oggetto di controllo”.

Ancora le cause ostative non operano se l'attività istruttoria è relativa ad un tributo diverso da quello per i quali si fa istanza per accedere alla proce-dura di volontaria collaborazione.

La preclusione all'accesso alla Voluntary non opera con riferimento alle annualità che seppure interessate da attività di accertamento per violazioni di norme tributarie abbiamo visto tale attività conclusasi con un atto imposi-tivo definitivo o con un atto di archiviazione dell'istruttoria con data prece-dente alla data di presentazione della richiesta.

6. Il ruolo dei professionisti La seconda fase della Voluntary apre la prospettiva ad una nuova fase e

ad un nuovo ruolo dei Professionisti, dei Consulenti e degli intermediari, ol-tre a quello già previsto per il loro ruolo ovvero osservare gli obblighi pre-scritti dalla normativa antiriciclaggio, segnalando le eventuali operazioni “sospette”.

In caso di mancato rispetto di questi adempimenti saranno esposti alle sanzioni penali ed amministrative previste dal Decreto Legislativo n. 231/07 oltre che all’eventuale contestazione del concorso nei reato di riciclaggio e/o autoriciclaggio eventualmente commesso dal cliente.

Professionisti, consulenti ed intermediari finanziari assumono quindi un ruolo particolarmente sensibile e delicato che non potranno esimersi, prima di accettare l'incarico professionale dall'effettuare un'adeguata istruttoria del-la pratica per non incorrere in eventuali responsabilità penali, anche in rela-zione al nuovo reato penale che prevede una pena da 18 mesi a 6 anni per coloro che fraudolentamente si avvalgano della nuova procedura al fine di far emergere attività finanziarie e patrimoniali o somme in contanti derivanti da reati diversi da quelli tributari coperti dalla clausola di non punibilità ga-rantita dalla procedura volontaria.

Al fine quindi di consentire una corretta valutazione del “loro profes-sionale grado di rischio nell'incarico”, dovranno quindi, prima di accettare l'incarico effettuare un'adeguata istruttoria; sarà per esempio utile fissare una check list preventiva che gli consenta di: individuare il titolare effettivo, acquisendone i dati; verifica e reperire opportuna dichiarazione attestante l'origine dei Fondi;



reperire autocertificazione sottoscritta dal contribuente circa l'insussi-stenza di cause ostative (al fine di evitare l'accesso fraudolento alla pro-cedura);

reperire autocertificazione sottoscritta dal contribuente circa l'origine dei fondi non derivanti da attività finanziarie e patrimoniali o contanti; tali fondi infatti non dovranno provenire da reati di tipo tributario;

reperire autocertificazione sottoscritta dal contribuente in relazione alla provenienza delle somme in contanti o dei valori in preziosi o in oro, i quali non potranno originare da riciclo di denaro sporco, da usura, estorsione, traffico di armi, droga, rifiuti tossici, gioco d'azzardo, corru-zione, ecc...

Ancora il ruolo dei professionisti assume rilevanza ai fini della emersio-ne di capitali in contanti o in valori “liquidi”, anche detenuti in Italia presso cassette di sicurezza, cavoue di banche o intermediari finanziari, sulla base di quanto previsto all'art. 7 comma 3 lettera c) del Decreto Legge n. 193 del 22.10.2016.

Infatti, con riferimento alla regolarizzazione volontaria delle somme in contanti o gioielli non dichiarate il Contribuente dovrà provvedere, entro la data di presentazione della relazione e dei documenti allegati, versare le somme in contanti e i valori oggetto di emersione in conti o rapporti accesi presso intermediari finanzari vincolandoli fino al completo compimento della procedura di emersione.

Gli intermediari dovranno quindi adempiere agli obblighi prescritti dalla normativa dell'antiriciclaggio, acquisendo dal contribuente la dichiarazione circa la modalità e le circostanze di acquisizione dei contanti e dei valori al portatore oggetto della procedura.

7. Il controllo dei residenti Aire Il Decreto Fiscale che riapre i termini della Voluntary contiene un'im-

portante novità che riguarda in particolare i soggetti residenti all'estero con particolare riferimento a quei soggetti che hanno richiesto l'iscrizione del proprio nominativo all'Aire (Anagrafe degli Italiani Residenti all'Estero), al fine di rendere formalmente riconosciuto lo status di non residente in Italia ai sensi dell'art. 2 comma 2 del nostro Testo Unico5.

5 il comma 5 dell'articolo 7 riporta testualmente:

5. Dopo il comma 17 dell'articolo 83 del Decreto Legge 25 giugno 2008, n. 112, con-vertito con modificazioni, dalla legge 6 agosto 2008, n. 133, sono inseriti i seguenti commi:

“17 bis. I comuni, fermi restando gli obblighi di comunicazione all'Agenzia delle Entra-te di cui al comma 16, inviano entro i 6 mesi successivi alla richiesta di iscrizione nell'ana-grafe degli italiani residenti all'estero i dati dei richiedenti alla predetta agenzia al fine della



Tale adempimento riservato ai Comuni in realtà non è affatto nuovo in quanto prevista dal Decreto Legge n. 203 del 2005 nonché dal Decreto Leg-ge 25 giugno 2008, n. 112.

Malgrado ciò la norma non ha trovato nel tempo giusta attuazione.

Ora ai Comuni un importante ruolo di sentinella, nella consapevolezza che molto spesso il trasferimento della residenza all'estero e ancor più l'i-stanza di iscrizione all'Aiere nasce dalla volontà di “sfuggire” alle maglie e ai controlli del fisco domestico.

L'attenzione è in particolar modo focalizzata su coloro che non hanno aderito alla procedura di collaborazione volontaria “nascondendosi” dietro il trasferimento della residenza all'estero, prevedendo quindi la formazione di liste selettive al fine di consentire i controlli proprio sui residenti che hanno trasferito la residenza all'estero e non hanno presentato la Voluntary.

In questo modo l'Agenzia delle Entrate acquisirà informazioni utili al fine di attivare la procedura di richiesta di informazioni nei confronti degli Stati di residenza estera con i quali sono in vigore, con l'Italia, convenzioni per l'adeguato scambio di informazioni in materia fiscale.

Riepilogando, il Decreto Fiscale: impone ai Comuni la trasmissione dei dati dei soggetti che hanno tra-

sferito all'estero la propria residenza ed hanno inoltrato istanza per l'i-scrizione all'Aire;

per questa prima fase di attuazione della norma i Comuni dovranno comunicare le informazioni con riferimento alle istanze a far data dal 01.01.2010;

a regime le comunicazioni dovranno giungere, secondo modalità tecni-che che l'Agenzia delle Entrate dovrà prevedere con apposito Provve-dimento, entro 6 mesi dalla data di istanza di iscrizione all'Aire.

formazione di liste selettive per i controlli relativi ad attività finanziarie e investimenti patri-moniali esteri non dichiarati; le modalità effettive di comunicazione e i criteri per la crea-zione delle liste sono disciplinati con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate da adottarsi entro 3 mesi dall'entrata in vigore della presente disposizione.

17 ter. In fase di prima attuazione delle disposizioni del comma 17 bis, le attività ivi previste da parte dei Comuni e dell'Agenzia delle Entrate vengono esercitate anche nei confronti delle persone fisiche che hanno richiesto l'iscrizione nell'anagrafe degli italiani re-sidenti all'estero a decorrere dal 01 gennaio 2010 e ai fini della formazione delle liste seletti-ve si terrà conto della eventuale mancata presentazione delle istanze di collaborazione volontaria di cui agli articoli 5 quater e 5 octies del decreto legge 28 giugno 1990, converti-to, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227.”.



Prevede inoltre che: − l’Agenzia delle Entrate debba approvare l'apposito Provvedimento di

cui sopra entro 3 mesi dalla data di entrata in vigore del Decreto Fiscale; − l’Agenzia delle Entrate provveda a formare liste selettive per gli accer-

tamenti sulle attività estere non dichiarate e ulteriori liste selettive ai fini dei controlli di coloro che si sono trasferiti all'estero ma non hanno pre-sentato istanza di collaborazione volontaria;

− l’Agenzia delle Entrate potrà richiedere la collaborazione al fine di ac-quisire informazioni, dati e notizie, attivando la richiesta di scambio di informazioni nei confronti degli Stati con i quali l'Italia ha sottoscritto apposite Convenzioni; consentendo così la creazione di una banda dati più completa e soprattutto “incrociata” gli Stati in cui le attività sono detenute;

− l’adesione da parte del contribuente iscritto in Aire alla Voluntary con-sentirà la cancellazione del proprio nominativo dalla Liste selettive delle rogatorie e pertanto con riferimento ad esso non potranno essere inol-trate richieste di informazioni agli Stati con i quali sono state sottoscrit-te convenzioni per lo scambio di informazioni.

II PARTE LEGGE DI BILANCIO 2017

Capitolo I – Legge di Bilancio 2017: sintesi delle principali novità


Capitolo I LEGGE DI BILANCIO 2017: SINTESI DELLE

PRINCIPALI NOVITÀ Sommario: 1. Premessa 2. Legge di Bilancio 2017: le novità

1. Premessa La Legge di Bilancio per l’anno 2017, L. n. 232 del 11 dicembre

2016, pubblicata in Gazzetta Ufficiale, Serie Generale n. 297 del 21-12-2016, Supplemento Ordinario n. 57, apporta numerose modifiche alle normative in vigore ad oggi, momento di chiusura della presente guida.

Le disposizioni contenute nella Legge di Bilancio entrano in vigore dall’1 gennaio 2017 e toccano parecchi aspetti della vita dei contribuenti.

In particolare, ad esempio, le imprese/ società in contabilità semplifica-ta saranno interessate, a partire dal 2017, dall’obbligo di applicazione del criterio di cassa per la determinazione della base imponibile. Vengono rinnovate le mi-sure agevolative del super ammortamento, già previsto nella L. 208/2015 (legge di stabilità per il 2016), purtroppo, con alcune esclusioni (non beneficeranno, infatti, del super ammortamento i mezzi ad uso promiscuo).

Da ultimo, per proseguire in via sommaria le novità basilari, si profi-lano importanti modifiche nel settore agricolo e novità rilevanti in tema di riapertura dei termini per quel che riguarda l’assegnazione agevolata dei beni ai soci, l’estromissione, nonché la rivalutazione di quote e terreni.

Vediamo quindi di seguito e dettagliatamene le novità contenute in questa Legge di Bilancio per il 2017.

2. Legge di Bilancio 2017: le novità

AMBITO CONTENUTO

IMPRESE

Super ammortamenti ed Iper ammortamenti

Esteso il super ammortamento del 140% anche per il 2017;

introdotto l’Iper ammortamento del 150% su beni ad alto contenuto tecnologico.

La norma in breve:

Viene disposta la proroga per le misure di maggiorazione del 40% degli ammortamenti previste dalla Legge di Stabilità per il 2016 e istituisce una nuova misura di maggiorazione del 150% degli ammortamenti su beni ad alto contenuto tecnologico (Industria 4.0).

ATTENZIONE: sono esclusi gli acquisti di autovetture se non strumentali (autoscuole, autonoleggio, taxi).



AMBITO CONTENUTO

Contrasto all’evasione fiscale

Tracciabilità dei prodotti sottoposti ad accisa;

obbligo di pagamento tracciabile per i corrispettivi dovuti per prestazioni rela‐tive ad appalti di opere o servizi resi ai condomini.

La norma in breve:

È previsto il rafforzamento della tracciabilità dei prodotti sottoposti ad accisa, allo scopo di contrastare l’evasione della predetta imposta.

Si prevede l’introduzione di requisiti soggettivi ed oggettivi più stringenti per la gestione dei depositi fiscali, con particolare riferimento agli impian‐ti commerciali gestiti in tale regime.

IRI

Confermata l’introduzione dell’imposta sul reddito d’impresa – IRI.

Soggetti interessati: gli imprenditori individuali e le società in nome collettivo ed in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria;

è necessaria l’opzione;

aliquota: 24 % degli utili reinvestiti.

La norma in breve:

Viene introdotta la nuova imposta sul reddito d’impresa (IRI) ‐ da calcolare sugli utili trattenuti presso l’impresa ‐ per gli imprenditori individuali e le so‐cietà in nome collettivo ed in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria. L’opzione per l’applicazione dell’IRI si effettua in sede di dichiara‐zione dei redditi, e ha durata di cinque periodi d’imposta ed è rinnovabile. In tale ipotesi, su detti redditi opera la sostituzione delle aliquote progressive IRPEF con l’aliquota unica IRI, pari all’aliquota IRES (24 per cento dal 2017).

ACE

È modificata la disciplina in materia ACE:

riduzione dell’aliquota percentuale utilizzata per il calcolo del rendimento no‐zionale;

estensione dell’ACE alle persone fisiche, alle società in nome collettivo ed a società in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria.

La norma in breve:

Viene modificata la disciplina in materia di aiuto alla crescita economica (ACE) per razionalizzarne l’ambito applicativo. Tra le modifiche apportate dalle norme in esame si segnala, al fine di tener conto del corrente andamento dei tassi di interesse, la diminuzione dell’aliquota percentuale utilizzata per il cal‐colo del rendimento nozionale del nuovo capitale proprio. A decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2018, detta aliquota viene stabilita nella misura del 2,7 per cento, mentre per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2017 è fissata al 2,3 per cento.

Si estende l’applicazione dell’ACE alle persone fisiche, alle società in no‐me collettivo ed a quelle in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria.



AMBITO CONTENUTO

PRINCIPIO DI CASSA PER I SEMPLIFICATI

Ai fini della tassazione dei redditi delle cd. imprese minori assoggettate a contabilità semplificata è introdotto il principio di tassazione per cassa.

La norma in breve:

Si modifica la tassazione dei redditi delle cd. imprese minori, assoggettate alla contabilità semplificata, con sostituzione del vigente principio di competenza con il principio di cassa. La norma interviene sulla tassazione dei redditi delle cd. imprese minori, assoggettate alla contabilità semplifi‐cata, sostituendo il vigente principio di competenza per il computo degli elementi che concorrono a formare l’imponibile con il principio di cassa.

RITRASFERIMENTI IMMOBILIARI

Le agevolazioni sulle imposte indirette per i trasferimenti immobiliari a segui‐to di procedure giudiziarie sono prorogate al 30 giugno 2017;

allungato da due a cinque anni del termine per il ritrasferimento degli immo‐bili ceduti alle imprese con imposizione agevolata.

La norma in breve:

È previsto l’allungamento dei termini di legge per il ritrasferimento obbli‐gatorio degli immobili ceduti alle imprese, in seno a procedure giudiziarie, con imposizione indiretta agevolata.

Proroga al 31 dicembre 2017 l’operatività delle predette agevolazioni, an‐che con riferimento agli acquirenti non imprenditori in possesso dei re‐quisiti di legge (acquisto “prima casa”).

AGENTI DI COMMERCIO

Innalzamento del limite annuo alla deducibilità fiscale dei canoni per no‐leggio a lungo termine degli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresen‐tanti di commercio.

La norma in breve:

La norma innalza di 1.549,37 euro il limite annuo alla deducibilità fiscale dei canoni per noleggio a lungo termine degli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresentanti di commercio.

In concreto, la disposizione vigente stabilisce che gli agenti o rappresen‐tanti di commercio possono dedurre dal proprio reddito il costo di acqui‐sizione di autovetture e autocaravan fino a un limite massimo di 25.822,84 euro, soglia del 43% più alta di quella (18.075,99 euro) ricono‐sciuta a coloro che utilizzano la medesima tipologia di bene nell'esercizio di imprese, arti e professioni.

Applicando la medesima percentuale di beneficio, con la modifica in esa‐me, viene innalzato di 1.549,37 euro il limite di deducibilità dei costi di locazione e di noleggio per autovetture e autocaravan. Gli agenti o rap‐presentanti di commercio possono dunque dedurre dal proprio reddito tali costi fino a un limite massimo di 5.164,57 euro, rispetto alla soglia ba‐se di 3.615,20 euro.



AMBITO CONTENUTO

NON RESIDENTI

Introduzione di un’imposta sostitutiva forfettaria sui redditi prodotti all’estero in favore delle persone fisiche che trasferiscono la residenza fiscale in Italia.

La norma in breve:

Si prevede una serie di agevolazioni fiscali e finanziarie volte ad attrarre investimenti esteri in Italia, introducendo una specifica disciplina, all’interno delle norme in materia di immigrazione, volta a facilitare l’ingresso in Italia di potenziali beneficiari di norme finanziarie di favore con l’obiettivo di attrarre investitori nel territorio dello Stato.

ASSEGNAZIONE AGEVOLATA ED ESTROMISSIONE

Prorogati fino al 30.09.2017 i termini per assegnazione o cessione di talu‐ni beni ai soci e di estromissione dei beni immobili dal patrimonio dell’impresa da parte dell’imprenditore individuale.

La norma in breve:

Prevista la riapertura (al 30 settembre 2017) dei termini per l’as‐segnazione o cessione di taluni beni ai soci e per l’estromissione dei beni immobili dal patrimonio dell’impresa da parte dell’imprenditore indivi‐duale.

SCONTRINI FISCALI E RICEVUTE

Per incentivare l’utilizzo di mezzi elettronici di pagamento è previsto, pre‐via richiesta al cliente, l’inserimento nello scontrino fiscale e nella ricevu‐ta del codice fiscale del cliente stesso, ciò in funzione dell’istituzione di una lotteria nazionale collegata agli scontrini o alle ricevute fiscali a parti‐re dal 2018; l’attuazione della lotteria è stata anticipata al 1° marzo 2017 in via sperimentale limitatamente agli acquisti di beni o servizi effettuati da persone fisiche residenti in Italia mediante strumenti che consentano il pagamento con carta di debito e di credito.

La norma in breve:

Si prevede l’indicazione del codice fiscale del cliente su scontrini e fatture, a richiesta, finalizzata all’istituzione dal 2018 di una lotteria nazionale sui medesimi documenti.

IVA

IVA DI GRUPPO

Si considererà come unico soggetto passivo IVA l’insieme di persone sta‐bilite nel territorio dello Stato, purché vincolate fra loro da rapporti finan‐ziari, economici ed organizzativi.

La norma in breve:

Viene introdotta la disciplina del gruppo IVA, esercitando così la facoltà espressamente accordata agli Stati membri dell’Unione europea dalla Di‐rettiva 2006/112/CE in materia di imposta sul valore aggiunto.

Si consente di considerare come unico soggetto passivo IVA l’insieme di persone stabilite nel territorio dello stesso Stato membro che siano giuri‐



AMBITO CONTENUTO

dicamente indipendenti, ma strettamente vincolate fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi. Le nuove disposizioni sul gruppo IVA si applicano dal 1° gennaio 2018, con concreta operatività dei gruppi medesimi a partire dall’anno successivo.

NOTE DI CREDITO

L’emissione di nota di credito IVA, nel caso di mancato pagamento con‐nesso a procedure concorsuali, è possibile solo dopo che dette procedure si siano concluse infruttuosamente.

La norma in breve:

Viene ripristinata la regola secondo cui l’emissione di una nota di credito IVA, nonché l’esercizio del relativo diritto alla detrazione dell’imposta cor‐rispondente alle variazioni in diminuzione, possono essere effettuati, nel caso di mancato pagamento connesso a procedure concorsuali, solo una volta che dette procedure si siano concluse infruttuosamente.

ESENZIONE AI FINI IRPEF

Esenzione da Irpef dal 2017 al 2019 dei redditi dominicali e agrari relativi ai terreni dichiarati da coltivatori diretti e imprenditori agricoli professio‐nali iscritti nella previdenza agricola.

PICCOLA PROPRIETÀ CONTADINA

Rinnovata l’agevolazione relativa ai trasferimenti di proprietà a qualsiasi titolo di fondi rustici nei territori montani finalizzati all’arrotondamento della proprietà contadina.

CREDITO D’IMPOSTA PER LE ATTIVITÀ DI AGRITURISMO

È riconosciuto per ciascuno degli anni 2017 e 2018 per la riqualificazione delle strutture ricettive turistico alberghiere, il credito d’imposta (65%) già previsto che viene esteso alle strutture che svolgono attività agrituri‐stica.

RIVALUTAZIONE DI QUOTE E TERRENI

Viene prorogata la rivalutazione di quote e terreni da parte delle persone fisiche.

Confermata l’aliquota dell'8% dell’imposta sostitutiva.

La norma in breve:

È prevista una proroga dei termini per la rivalutazione di quote e terreni da parte delle persone fisiche, confermando l’aliquota dell'8 per cento in relazione alla relativa imposta sostitutiva. Si prevede poi, a favore delle società di capitali e degli enti residenti sottoposti a IRES, la possibilità di effettuare la rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni risul‐tanti dal bilancio dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2015, attraverso il pagamento di un'imposta sostitutiva con aliquota del sedici per cento per i beni ammortizzabili e del dodici per cento per i beni non ammortizzabili; per l'affrancamento del saldo attivo della rivalutazione è fissata un'impo‐sta sostitutiva del dieci per cento.



AMBITO CONTENUTO

CANONE RAI

Riduzione a € 90 del canone RAI per abbonamento privato per il 2017.

La norma in breve:

Si tratta di un’ulteriore riduzione dell’importo del canone, già ridotto ‐sempre con intervento legislativo ‐ da € 113,50 dovuti per il 2015 a € 100 dovuti per il 2016.

ECO‐BONUS

È prorogata al 31 dicembre 2017 l’agevolazione dell’ecobonus, valevole sino al 2021 per le parti comuni degli edifici condominiali, nonché della detrazione del 50% per gli interventi di ristrutturazione edilizia.

SISMA –BONUS E DETRAZIONI

Viene prevista una detrazione del 50% per le spese per interventi antisi‐smici, dal 1° gennaio 2017 al 31 dicembre 2021, applicabile sia nelle zone sismiche ad alta pericolosità, che nelle altre zone.

La norma in breve:

Si dispone la proroga di un anno, fino al 31 dicembre 2017, della misura della detrazione al 65 per cento per le spese relative ad interventi di ri‐qualificazione energetica degli edifici (c.d. ecobonus).

BONUS –MOBILI

È prorogata al 31 dicembre 2017 la detrazione al 50 per cento per le spe‐se relative all'acquisto di mobili.

La norma in breve:

Si dispone la proroga di un anno, fino al 31 dicembre 2017 della detrazio‐ne al 50 per cento per le spese relative all'acquisto di mobili. Il limite di 10.000 euro per l’acquisto di mobili ed elettrodomestici è considerato per gli interventi iniziati nel 2016 al netto delle spese per le quali si è già frui‐to della detrazione.

TRIBUTI LOCALI E TASI

Confermato per l’anno 2017 il blocco degli aumenti dei tributi e delle ad‐dizionali regionali e comunali ed è confermata, per il 2017, la maggiora‐zione della TASI già disposta per il 2016, con apposita delibera del consi‐glio comunale.

Capitolo II – L’IRI


Capitolo II L’IRI

Sommario: 1. Premessa 2. Ambito soggettivo 3. Ambito oggettivo 4. Modalità di scelta e durata del regime 5. Il trattamento delle perdite 6. L’IRI per la SRL traspa-rente 7. Aspetti previdenziali

La nuova IRI ‐ Il caso

https://youtu.be/kmr2gZPRK48

1. Premessa Con la Legge di Bilancio 2017 (commi da 547 a 553), il legislatore in-

troduce al TUIR il nuovo art. 55-bis istituendo di fatto un nuovo regime di tassazione (sostitutiva) dell’imposta dovuta sul reddito d’impresa: la nuova IRI (Imposta sul reddito d’impresa). Volendo sintetizzare, si tratta di una tassazione che prevede l’applicazione di un’aliquota Flat del 24% sul reddito che l’imprenditore (soggetto IRPEF) decide di lasciare in azienda, sottraen-dolo in questo modo alla formazione del suo reddito complessivo ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche.

Come si legge dalla relazione illustrativa che accompagna la manovra di bilancio del 2017, l’obiettivo di tale nuova misura fiscale è quello di incenti-vare il reinvestimento degli utili all’interno delle piccole e medie imprese, al fine di agevolare la crescita e lo sviluppo delle attività produttive1.

In realtà, una riforma in tal senso della tassazione del reddito d’impresa era prevista dall’articolo 11, comma 1, lettera a) della legge di delega per la riforma fiscale (legge n. 23 del 2014)2.

In particolare, il citato articolo 11 delegava il Governo ad emanare norme volte all’assimilazione al regime IRES dell’imposizione sui redditi d’impresa, compresi quelli prodotti in forma associata, dai soggetti passivi IRPEF, assoggettandoli a un’imposta sul reddito imprenditoriale – IRI con un’aliquota proporzionale allineata all’IRES. Le somme prelevate dall’imprenditore e dai soci avrebbero concorso alla formazione del reddito complessivo ai fini IRPEF dell’imprenditore e dei soci e sarebbero state de-ducibili dalla predetta imposta sul reddito imprenditoriale.

1 Il legislatore ha voluto muoversi nella direzione dell’uniformità di trattamento con le socie-tà di capitali, rendendo più neutrale il sistema tributario rispetto alla forma giuridica. Inoltre, con l’IRI si vuole favorire la patrimonializzazione delle piccole imprese. 2 Il termine per l’esercizio della delega è infatti scaduto il 27 giugno 2015 senza che tali pre-visioni siano state attuate. La massima parte delle modifiche introdotte con tale provvedimento è giustificata come adeguamento (ancorché, per certi aspetti, tardivo) alla norma comunitaria.



Dunque, l’introduzione dell’IRI, è solo il punto di arrivo in un percorso iniziato in precedenza e che solo ora il legislatore ha deciso di portare a ter-mine.

In questo capitolo, si vuole dunque, esaminare il contenuto normativo della misura in commento, fornendo anche i primi aspetti operativi (laddove possibile) prendendo spunto anche da alcuni esempi riportati nella relazione illustrativa alla stessa Legge di Bilancio 2017.

2. Ambito soggettivo Con il nuovo articolo 55-bis del TUIR è stabilito che il reddito

d’impresa degli imprenditori individuali e delle società in nome collettivo ed in accomandita semplice, in regime di contabilità ordinaria, è escluso dalla formazione del reddito complessivo ed è assoggettato a tassazione separata (a titolo di IRI) con l’aliquota prevista dall’articolo 77 del TUIR (Ires)3.

Dunque, ne consegue che, con riferimento all’ambito soggettivo di ap-plicazione del regime di tassazione in commento, vi potranno accedere esclusivamente: imprenditori individuali (compresa l’impresa familiare) in contabilità

ordinaria; società di persone (s.n.c. e s.a.s.) in contabilità ordinaria; s.r.l. trasparenti (in contabilità ordinaria).

Si evince, che la condizione fondamentale per agire in regime IRI è che il contribuente operi in contabilità ordinaria.

A tal proposito si ricorda che, per i predetti soggetti, la contabilità ordi-naria, è obbligatoria se sono superati determinati limiti di ricavi, ossia: 400.000 euro per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi; 700.000 euro per le imprese aventi per oggetto altre attività.

Qualora, i predetti limiti non siano superati, essi possono operare in contabilità semplificata. Tuttavia, nulla toglie che, anche se possibile stare in contabilità semplificata, essi scelgano, comunque, di operare in quella ordi-naria. L’IRI deve, allora, ritenersi applicabile anche in tale ipotesi4.

3 Che, a decorrere dal 1° gennaio 2017, è fissata al 24% (articolo 1, comma 61 della L. n. 28/12/2015, n. 208). 4 In altre parole, gli imprenditori e le società di persone potranno optare per l’applicazione della nuova IRI a prescindere da qualsiasi parametro dimensionale e quindi il nuovo regime è fruibile anche da soggetti che, per loro natura, sono ammessi al regime di contabilità semplificata, ma che per scelta operano nell’ordinaria.



Tabella di sintesi

(Ambito soggettivo)

Ipotesi Regime IRI

(SI/NO)

Imprenditore individuale e società di per‐sone (snc e sas) che operano in contabili‐tà semplificata

NO

Imprenditore individuale e società di per‐sone (snc e sas) che operano in contabili‐tà ordinaria per obbligo

SI

Imprenditore individuale e società di per‐sone (snc e sas) che operano in contabili‐tà ordinaria per scelta

SI

Srl a ristretta base proprietaria (che han‐no optato per la trasparenza fiscale)

SI

Liberi professionisti/Lavoratori autonomi NO

Società di capitali NO

3. Ambito oggettivo In merito alla portata “operativa” del nuovo regime, come già anticipa-

to, esso si concretizza nell’applicare l’aliquota del 24% al reddito che si de-cide di non prelevare5.

Pertanto la base imponibile IRI è data dalla differenza tra il reddito d’impresa ed i prelevamenti di utili/riserve di utili6.

Si consideri, comunque, che qualora a scegliere l’IRI sia una società di persone (snc o sas) le quali sono tassate per trasparenza, l’imposta sarà as-solta dalla stessa società, poiché non troverà in tal caso applicazione il regi-

5 Dal reddito d’impresa sono ammesse in deduzione le somme prelevate, a carico dell’utile di esercizio e delle riserve di utili, nei limiti del reddito del periodo d’imposta e dei periodi d’imposta precedenti assoggettati a tassazione separata al netto delle perdite residue computabili in diminuzione dei redditi dei periodi d’imposta successivi, a favore dell’imprenditore, dei collaboratori familiari o dei soci. 6 Le disposizioni non si applicano alle somme prelevate a carico delle riserve formate con utili di periodi precedenti a quelli di applicazione dell’IRI. Dunque, ciò sta significando che, se ad esempio, il contribuente entra nell’IRI nel 2017 e preleva riserve formatesi con di utili riferiti a periodi d’imposta precedenti il 2016, queste non saranno portati a deduzione del reddito d’impresa riferito al 2017 ai fini della determinazione dell’IRI stessa. A tal proposito è stabilito che si considerano distribuite per prima le riserve di utili formatesi prima dell’entrate nel regime IRI. Inoltre, le somme prelevate e rappresentate da riserve di utili già tassati per trasparenza fuori dal regime IRI non rilevano ai fini IRPEF.



me di trasparenza fiscale. In altre parole, l’utile che resta in azienda NON sarà, imputato in capo ei soci per trasparenza e non concorrerà a formare il loro reddito complessivo ai fini IRPEF7.

Tabella di sintesi

(Ambito oggettivo)

Cosa Regola

Base imponibile Reddito d’impresa

‐

utili/riserve di utili prelavate

Aliquota 24%

Se il regime è scelto da società in trasparenza fiscale

L’IRI è assolta dalla società e l’utile rimasto in azienda non è imputato per trasparenza ai soci

4. Modalità di scelta e durata del regime L’IRI non è un regime “obbligatorio”, bensì un regime opzionale. Per-

tanto al fine di poterlo applicare è necessario che il contribuente (che ne ha i requisiti) ne dia comunicazione all’Amministrazione finanziaria (ossia all’Agenzia delle Entrate).

La relativa disposizione normativa in commento, a tal proposito preve-de che è possibile applicare il regime già dal periodo d’imposta 2017, con scelta da comunicarsi in sede di dichiarazione dei redditi riferita allo stesso periodo d’imposta8.

La scelta ha durata per 5 anni ed è rinnovabile di volta in volta per altri 5 anni9.

Tabella di sintesi

(Scelta e durata)

Cosa Regola

Modalità di scelta

Dal 2017 con comunicazione dal eseguirsi in sede Modello Uni‐co/2018

Durata 5 anni rinnovabili al termine

7 La stessa Legge di Bilancio 2017 stabilisce, infatti, che non si applica la disposizione con-tenuta nell’articolo 5 del TUIR limitatamente all’imputazione per trasparenza ed alla tassa-zione del reddito indipendentemente dalla sua percezione. 8 Quindi, nel Modello Unico/2018 (anno d’imposta 2017) da presentarsi entro il 30/09/2018. 9 Pertanto, se ad esempio, in contribuente vi entra nel periodo d’imposta 2017 vi resterà fino al periodo d’imposta 2021 (Modello Unico/2022).



5. Il trattamento delle perdite In deroga al vigente regime fiscale (articolo 8, comma 3 del TUIR) delle

perdite derivanti dall’esercizio di imprese commerciali e di quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice, nel caso in cui si dovesse optare per la nuova IRI, le perdite maturate nei periodi d’imposta di applicazione del regime sono computate in diminuzio-ne del reddito dei periodi d’imposta successivi per l’intero importo che tro-va capienza in essi10.

Volendo riepilogare, a differenza dei soggetti non IRI11., nel caso in cui si scelga tale regime di tassazione varranno le seguenti regole: le perdite ma-turate nei periodi d’imposta di applicazione dell’IRI, saranno computate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi per l’intero impor-to che trova capienza in essi. Dunque, scompare il vincolo temporale del quinquennio per l’utilizzo della perdita (finché si permane nell’IRI);

Tuttavia, è altresì stabilito che, nel caso, poi, in cui, al momento della fuoriuscita dal regime in commento dovessero ancora esserci perdite non ancora utilizzate, queste ritorneranno ad essere computabili in diminuzione dai redditi ai sensi dell’articolo 8, comma 3 TUIR, considerando l’ultimo anno di permanenza nel regime come anno di maturazione delle stesse IRI12

5.1. Alcuni esempi Di seguito si riportano alcuni esempi, così come da relazione illustrativa

al Disegno di Legge di Bilancio 2017.

Regola in regime IRI: “le somme prelevate sono portate a deduzione del reddito d’impresa “nei limiti del reddito del periodo d’imposta e dei periodo d’imposta precedenti assoggettati a tassazione separata al netto delle perdite residue com-putabili in diminuzione dei redditi dei periodo d’imposta successivi”.

10 Nel caso di società in nome collettivo e in accomandata semplice tali perdite sono im-putate a ciascun socio proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. 11 Per i quali è previsto che (art. 8 comma 3 TUIR) le perdite derivanti dall'esercizio di impre-se commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice sono computate in diminuzione dai relativi redditi conseguiti nei periodi di imposta e per la differenza nei successivi, ma non oltre il quinto, per l'intero impor-to che trova capienza in essi. 12 Quindi, se ad esempio, il contribuente entrare nell’IRI nel 2018 e chiude il 2018 in perdita. Questi potrà utilizzare tale perdita finché rimarrà nel regime (non c’è vincolo quinquenna-le) ma se, ad esempio, dal 2023 (considerando come ultimo anno di permanenza nell’IRI il 2022) dovesse uscire e tale perdita non è ancora stata utilizzata, la stessa ritornerà a sotto-stare alle regole dell’art. 8 comma 3 TUIR, come se fosse maturata nel 2022 (e da tale pe-riodo d’imposta, inizierà a decorrere il quinquennio entro cui potrà essere utilizzata).



5.1.1. Esempio 1 (La tassazione del reddito non prelevato) Il primo esempio che fornisce la relazione illustrativa sull’applicazione

dell’IRI è quello riportato nella tabella che segue: Anno Reddito

prodotto nell’anno

Importo prelevato nell’anno

Reddito soggetto ad IRI

Perdite IRI riportabili

n 100 40 60

n + 1 100 60 40

n + 2 20 50 30

n + 3 170 40 100

Totale 390 190 200

Dunque, ad esempio con riferimento all’anno n + 1, il reddito prodotto è stato 100 ed il contribuente ne preleva 60, di conseguenza: 40 (ossia quello lasciato in azienda) è tassato con l’IRI al 24%; 60 (quello prelevato) concorrerà alla formazione del reddito complessi-

vo del contribuente ed in capo a questi tassato ordinariamente (IRPEF).

Se, invece, prendiamo come riferimento l’anno n + 2, il reddito prodot-to è 20, ma il contribuente ne preleva 50 (di cui 20 reddito di periodo e 30 di utili periodo precedente). Si genera così una perdita IRI riportabile all’anno n+3.

Infatti, come già detto, il regime IRI, prevede che le perdite maturate in regime IRI (dovute ad esempio a prelievi che eccedono il reddito prodotto) sono portate in diminuzione del reddito ai fini IRI dei periodo d’imposta successivi13.

Pertanto nell’anno n+3, il contribuente consegue un reddito di 170 e ne preleva 40. Quindi, il reddito da assoggettare ad IRI è 130 che però si riduce a 100 per via della deduzione della perdita di 30 proveniente dall’anno n+2.

5.1.2. Esempio 2 (Prelievi eccedenti il reddito di periodo) Altro esempio riportato è il seguente (è lo stesso di quello precedente

ma con l’aggiunta delle colonne relative al progressivo ed al plafond IRI):

13 Per l’intero importo che vi trova capienza e senza il vincolo quinquennale.



Anno Reddito prodotto

Importo prelevato



Reddito prodotto (complessivo)

Somme prelevate (complessive)

Plafond IRI

n 100 40 60 100 40 60

n + 1 100 60 40 200 100 100

n + 2 20 50 30 220 150 70

(100 – 30)

n + 3 170 40 100 360 190 170

Totale 390 190 200

Il Plafond IRI è il limite massimo di prelevamenti possibili.

5.1.3. Esempio 3 (Perdite pregresse di gestione)

L’ultimo esempio evidenzia il caso della presenza di perdite di periodo (ossia di esercizio chiuso in perdita).

Anno Reddito

prodot‐to

Importo prelevato



Reddito prodotto

(complessivo)

Somme prelevate (complessi

ve)

Plafond IRI

n 100 40 60 100 40 60

n + 1 100 60 40 200 100 100

n + 2 (‐) 20 50 70 180 150 30

(100 – 70)

n + 3 170 40 100 210 190 20

(30 – 10)

Totale 210 190 100

In tal caso, nell’anno n + 2 il contribuente ha conseguito una perdita di periodo pari a 20 cui si aggiunge quella di 50 per utili prelevati in eccedenza. Dunque perdita IRI riportabile è pari a 70, che contribuisce a ridurre il pla-fond IRI. Infatti, nell’anno n + 3, il prelievo di 40 è effettuato per 30 nei li-miti del reddito di periodo e 10 nei limiti del plafond IRI (ossia il reddito IRI che si riduce a 20).



6. L’IRI per la SRL trasparente L’opzione per il regime IRI può essere esercitata anche dalla s.r.l. che ha

optato per la trasparenza fiscale. Infatti, la Legge di Bilancio 2017, aggiunge il nuovo comma 2-bis all’art. 116 TUIR.

Dunque, gli utili di esercizio e le riserve di utili derivanti dalle partecipa-zioni nelle società che optano per l’IRI si considerano equiparati alle somme di cui ai precedenti casi del presente capito (imprese individuali e società di persone che scelgono l’IRI) e, pertanto tali tipologie di redditi perdono la natura di redditi di capitale e concorrono invece alla formazione del reddito del percettore quale reddito d’impresa.

7. Aspetti previdenziali La nuova IRI – L’adempimento

https://youtu.be/Ipi‐p4RU8fI

La disciplina dispone che, per i soggetti che optano per il regime dell’IRI, il contributo annuo dovuto alle gestioni dei contributi e delle pre-stazioni previdenziali degli artigiani e degli esercenti attività commerciali – titolari, coadiuvanti e coadiutori – è determinato senza tener conto delle nuove disposizioni in materia di IRI.

Ne consegue che, il reddito lasciato in azienda dall’imprenditore NON concorrerà a formare il suo reddito complessivo ai fini IRPEF, ma concor-rerà a formare (insieme alla parte prelevata), comunque, alla sua base impo-nibile “previdenziale”.

Capitolo III – Il principio di cassa per i “semplificati”


Capitolo III IL PRINCIPIO DI CASSA PER I “SEMPLIFICATI”

Sommario: 1. Premessa 2. La c.d. tassazione per cassa

Nuovo principio per cassa per i semplificati – Il caso

https://youtu.be/BsuFAFBKtbA

Nuovo principio per cassa per i semplificati – L’adempimento

https://youtu.be/LycQNqeNPTg

1. Premessa La legge di bilancio per l’anno 2017, all’art. 5, modifica la tassazione dei

redditi delle cd. imprese minori, assoggettate alla contabilità semplificata, so-stituendo l’attuale principio di competenza con il principio di cassa.

Nel dettaglio, trattasi di una diversa modalità di determinazione della base imponibile.

Infatti se fino al 31.12.2016 verranno applicate (in Unico 2017) le regole di determinazione della base imponibile secondo il principio di competenza, così come disciplinato per i contribuenti in contabilità semplificata nell’attuale formulazione (fino al 31.12.2016). A far data dal 1.1.2017 diviene applicabile il c.d. principio per cassa, ciò a partire dall’anno d’imposta 2017, che verrà dichiarato in Unico 2018.

Vediamo nel dettaglio le differenze fra principio di competenza e prin-cipio di cassa.

2. La c.d. tassazione per cassa La norma interviene solo sulla tassazione dei redditi delle cd. imprese

minori, assoggettate alla contabilità semplificata, sostituendo, quindi, il principio di competenza che costituisce il criterio di formazione del reddi-to imponibile delle imprese in contabilità semplificata, con il principio di cassa.

Ricordiamo brevemente che sono soggetti in contabilità semplificata, quindi contribuenti minori, i contribuenti, imprese individuali che esercitano attività commerciali e/o artigianali, nonché le società di persone che non hanno superato nell’anno precedente i limiti di ricavi pari a:



Euro 400.000 in caso di attività aventi ad oggetto prestazioni di servizi, Euro 700.000 negli altri casi.

La contabilità semplificata, consistente nella mera indicazione di costi e ricavi senza offrir contezza dei relativi pagamenti ed incassi, è esclusa per le società di capitali, poiché per esse è obbligatoria l’adozione del regime con-tabile ordinario, ciò indipendentemente dai ricavi conseguiti.

Nulla vieta ai contribuenti che non hanno raggiunto i limiti dei ricavi di poter optare, ad ogni buon conto, per la contabilità ordinaria.

Resta, invece, preclusa, per i contribuenti in contabilità semplificata nell’anno precedente, che hanno superato detti limiti di ricavi, di poter sce-gliere il regime contabile, essendo per essi obbligatoria l’adozione dall’anno successivo a quello del superamento, della contabilità ordinaria.

Quanto detto è ora possibile collegarlo con la modifica introdotta dalla Legge di bilancio in materia di contribuenti in contabilità semplificata, in materia di determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sul reddito.

Infatti, quanto introdotto dalla legge di bilancio prevede che i contri-buenti che versano in contabilità semplificata: nell’anno d’imposta 2016 applicano il principio di competenza ai fini

della determinazione del reddito, mentre dall’anno d’imposta 2017 essi saranno obbligati all’adozione del princi-

pio di competenza.

In altre parole:

A tal fine, la legge di bilancio apporta numerose modifiche all’articolo 66 del TUIR (rubricato: imprese minori).

Attualmente le c.d. imprese minori, ammesse al regime di contabilità semplificata e che non hanno esercitato l’opzione per il regime ordinario, determinano il loro reddito imponibile come differenza tra l'ammontare dei ricavi (elencati analiticamente all’articolo 85 del TUIR)

e degli altri proventi (utili, dividendi e interessi, di cui all’articolo 89 TUIR; redditi derivanti da immobili, ai sensi dell’articolo 90 TUIR) conseguiti nel periodo di imposta e

l'ammontare delle spese documentate sostenute nel periodo stesso.

Tale risultato subisce aumenti e diminuzioni secondo le esistenze e le rimanenze; viene aumentato delle plusvalenze realizzate nel periodo d’imposta e diminuito delle minusvalenze;



analoghe operazioni di aumento o diminuzione valgono per le soprav-venienze attive e passive.

Per effetto delle modifiche in esame (comma 1, lettera a) dell’art. 5 della Legge di Bilancio), le imprese minori che applicano il regime di contabilità semplificata continuano a calcolare l’imponibile come differenza tra l’ammontare dei ricavi (sempre ai sensi dell’articolo 85 TUIR) e degli altri proventi (utili, dividendi e interessi, di cui all’articolo 89 TUIR) percepiti nel periodo di imposta, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività di impresa.

Novità:

entrano nel computo dell’imponibile anche i ricavi, di cui all’articolo 57 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR,

il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell'imprendi‐tore.

Continuano a computarsi in aumento i proventi immobiliari (articolo 90, comma 1 TUIR), le plusvalenze (realizzate ai sensi dell’articolo 86 TUIR) e le sopravvenienze attive (articolo 88); sono calcolate in diminuzione minusvalenze e sopravvenienze passive (di cui all’articolo 101 TUIR). Le nuove norme non computano più le esisten‐ze e le rimanenze.

Vengono quindi apportate modifiche al comma 3 dell’articolo 66, al fine di disporre, con riferimento alla determinazione dell’imponibile per le imprese minori, che non trovi più applicazione il principio della competenza nella de-terminazione dei ricavi che concorrono a formare il reddito imponibile.

Essi dunque vanno computati per cassa.

Illustriamo con un esempio cosa accade e cosa accadrà ad un contri-buente in contabilità semplificata.

IL CRITERIO DI COMPETENZA

Il sig. Rossi ha una piccola azienda metalmeccanica, è in contabilità semplificata.

Per semplicità immaginiamo la seguente situazione. Unica fattura nell’anno 2016, di euro 18.000 oltre ad IVA. Nessun costo.

Incasso della fattura a mezzo riba in data 31.01.2017.

Il reddito imponibile sarà formato da euro 18.000 su cui calcolare le relative impo‐ste. Il reddito viene calcolato indipendentemente dall’incasso o pagamento ma ba‐sandosi sull’insorgere dell’operazione.

IL CRITERIO DI CASSA

Spostiamoci nel 2017 e immaginiamo una identica situazione.

Unica fattura nell’anno 2017, di euro 18.000 oltre ad IVA. Nessun costo.

Incasso della fattura a mezzo riba in data 31.01.2018.



Il reddito imponibile 2017 sarà formato da euro ZERO su cui non calcolare le relative imposte.

Il reddito imponibile 2018 sarà formato da euro 18.000 (o su altri eventuali incassi) su cui calcolare le relative imposte.

Diviene basilare il momento dell’incasso o del pagamento, al fine della formazione del reddito imponibile.

NOTA BENE N. 1 ‐ Lo stesso criterio si applica per competenza/cassa alle spese e co‐sti sostenuti rispettivamente nel 2016 (competenza) e 2017 e seguenti (cassa)

NOTA BENE N. 2 ‐ Il criterio di cassa si applica già a regime da sempre per i profes‐sionisti.

2.1. I corrispettivi periodici Viene inoltre eliminata la disposizione secondo cui, nella determinazio-

ne del reddito delle imprese minori, i costi dei contratti a corrispettivi perio-dici, relativi a spese di competenza di due periodi d’imposta, possono essere dedotti secondo gli ordinari criteri di competenza ovvero con riferimento alla registrazione ai fini IVA dei relativi documenti fiscali, ove l’importo del costo indicato del documento di spesa non sia superiore a 1000 euro (ultimi due periodi dell’articolo 66, comma 3 TUIR).

La disposizione che si intende abrogare dispone in sostanza che, che per i soggetti in regime di contabilità semplificata, i costi concernenti con-tratti da cui derivano corrispettivi periodici (quali, per esempio, i contratti di locazione, di assistenza contabile, di somministrazione di gas, luce, ecc.), re-lativi a spese di competenza di due periodi d’imposta e di importo non su-periore a 1.000 euro (con riferimento al costo indicato nel documento di spesa, al netto dell’IVA), sono deducibili nell’esercizio in cui ricevono il do-cumento probatorio (solitamente la fattura), anziché alla data di maturazione dei corrispettivi, in deroga ai criteri di cui all’articolo 109, comma 2 lettera b) del TUIR. Tale comma 2, come si è visto, non trova più applicazione per i contribuenti in contabilità semplificata;

La computazione per cassa diventa dunque una regola applicabile anche a tale tipo‐logia di provento, non costituendo più un’eccezione.



2.2 Il passaggio dal principio di cassa a quello di competenza Viene per altro introdotta una disposizione transitoria, prevedendo che

il reddito del periodo di imposta in cui si applicano le nuove disposizioni deve essere ridotto dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente, secondo il principio della competenza.

Ciò poiché il passaggio dal regime di competenza a quello per cassa prevede che non debbano più rilevare, ai fini della determinazione del reddi-to, le giacenze iniziali e finali del periodo d’imposta oggetto della dichiara-zione ed oggetto della determinazione della base imponibile.

Quindi, al fine di evitare che le rimanenze iniziali dell’anno 2017 (coin-cidenti, in caso di costanza dell’applicazione del principio di competenza con le rimanenze finali dell’anno d’imposta 2016) concorrano contempora-neamente alla determinazione del reddito di due anni consecutivi soggetti a due regimi di determinazione della base imponibile diversi, al fine di evitare “doppie” imposizioni, viene disposta la riduzione, drastica, del reddito 2017, di un ammontare pari alle rimanenze finali dell’anno 2016.

Inoltre, sempre con finalità di evitare salti o duplicazioni di imposizio-ne, viene disciplinata l’ipotesi di passaggio dalle regole specifiche per le im-prese minori - ai sensi dell’articolo 66 TUIR - a un periodo di imposta sog-getto a regime ordinario, e viceversa.

In tal caso i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi.

2.3 La determinazione della base imponibile IRAP La disciplina della base imponibile IRAP delle imprese minori, inseren-

do a tal fine un comma 1-bis all’articolo 5-bis del D.lgs. n. 446 del 1997 (il quale disciplina la della determinazione del valore della produzione netta, ossia della base imponibile IRAP delle società di persone e delle imprese in-dividuali), viene modificata come segue.

Per i contribuenti che determinano il reddito ai sensi dell’articolo 66 del TUIR si pre‐vede che i medesimi criteri siano utilizzati per l’individuazione della base imponibile IRAP.

Pertanto, anche ai fini IRAP, rileva il nuovo criterio di cassa introdotto per le imprese minori ai fini delle imposte sui redditi; non rilevano, ad esempio, le rimanenze finali.



A tali soggetti si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni in ma-teria di rimanenze finali e passaggio dal regime semplificato al regime ordi-nario, e viceversa.

2.4 La nuova stesura dell’art. 18, D.P.R. 600/73 La legge di bilancio sostituisce integralmente l’articolo 18 D.P.R.

600/73, in tema di contabilità semplificata delle imprese minori.

Abbiamo visto in apertura i criteri di distinzione fra l’adozione del re-gime ordinario e quello semplificato.

Riprendiamoli brevemente per comprendere la portata del nuovo art. 18, D.P.R. 600/73.

Il vigente articolo 18 del D.P.R. n. 600 del 1973, al comma 1, prevede che alcuni sog‐getti (società in nome collettivo, società in accomandita semplice ed equiparate; persone fisiche che esercitano imprese commerciali; enti non commerciali, relati‐vamente alle attività commerciali eventualmente, come individuati dall’articolo 13 del medesimo D.P.R.) tengano una contabilità semplificata rispetto alle regole ordi‐narie civili e fiscali (di cui agli articoli 14‐16 del D.P.R. 600 del 1973) ove i ricavi da essi conseguiti in un anno intero non abbiano superato l'ammontare di:

1. 400.000 euro per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi e

2. 700.000 euro per le imprese aventi per oggetto altre attività.

Resta salvo, comunque, per detti soggetti il diritto di optare per il regi-me ordinario di contabilità.

Il regime ordinario, in estrema sintesi, prevede che gli imprenditori sia-no tenuti alla regolare compilazione delle scritture contabili, del libro giorna-le e del libro degli inventari, nonché dei registri rilevanti ai fini fiscali (IVA e libri ausiliari). Il regime semplificato invece esonera le sopra elencate impre-se dagli obblighi civilistici di tenuta delle scritture contabili (libro giornale, libro inventari etc.): resta tuttavia presente l’obbligo di compilare le scritture rilevanti ai fini fiscali, ossia i registri IVA ed il registro dei beni ammortizza-bili, con opportune integrazioni utili alla determinazione anche dell’imponibile ai fini delle imposte sui redditi.

Di conseguenza (articolo 18, comma 2) i soggetti in contabilità sempli-ficata devono integrare - entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione annuale - nel registro degli acquisti tenuto a fini IVA il valore delle rimanenze. Anche le operazioni non soggette a registrazione a fini IVA devono essere separatamente annotate nei registri IVA, con le modalità e nei termini stabiliti per le operazioni soggette a registrazione. Coloro che ef-fettuano soltanto operazioni non soggette a registrazione devono annotare



in apposito registro l'ammontare globale delle entrate e delle uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda metà di ogni mese ed eseguire nel registro le integrazioni sul valore delle rimanenze. Per i lavo-ratori autonomi, il regime di contabilità semplificata è applicabile a prescin-dere dall’ammontare dei compensi conseguiti nell’anno precedente. L’articolo 18, al comma 9 chiarisce che per le imprese in contabilità sempli-ficata i ricavi vanno individuati in base al principio di competenza: si assu-mono come ricavi conseguiti nel periodo di imposta i corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione nel periodo stesso agli effetti dell’IVA e delle operazioni annotate o soggette ad annotazioni anche se non sottoposte a registrazione a fini IVA. In caso di inizio attività, è necessario ragguagliare ad anno i ricavi presunti (settimo comma dell’articolo 18 come vigente).

Dal momento che le modifiche all’articolo 66 TUIR sostituiscono il cri-terio di competenza con quello di cassa, per l’ingresso nel regime semplifica-to tengono in considerazione i ricavi conseguiti nell’ultimo anno di applica-zione dei criteri di competenza (articolo 109, comma 2 TUIR).

Le modifiche al comma 2 e 3 dell’articolo 18 intendono adattare anche alle scritture contabili l’applicazione del principio di cassa per l’individuazione dei ricavi imponibili.

Di conseguenza, sono dettagliate con maggiore precisione le annotazio-ni e le integrazioni da effettuare nei registri esistenti, ovvero le nuove scrit-ture contabili da tenere per essere ammessi al regime.

Quindi, alla luce di quanto sopra, i soggetti in contabilità semplificata devono annotare cronologicamente, in un apposito registro, i ricavi percepi-ti indicando, per ciascun incasso: il relativo importo; le generalità, l’indirizzo e il comune di residenza anagrafica del soggetto

che effettua il pagamento; gli estremi della fattura o altro documento emesso. In un diverso regi-

stro vanno annotate cronologicamente e con riferimento alla data di pa-gamento (in ossequio ai criteri di cassa) le spese sostenute nell’esercizio.

Per ciascuna spesa devono essere fornite: le generalità del soggetto che effettua il pagamento e gli estremi della

fattura o di altro documento emesso.

Ai sensi del novellato comma 3, i diversi componenti positivi e negativi di reddito (rispetto a quelli indicati al comma 2) vanno annotati nei registri obbligatori entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.



Il nuovo comma 4 chiarisce che i registri IVA sostituiscono i registri di annotazione di ricavi e spese, ove debitamente integrati con la separata an-notazione delle operazioni non soggette a registrazione a fini IVA. In osse-quio al principio di cassa, al posto delle singole annotazioni relative ad in-cassi e pagamenti, nell’ipotesi in cui l’incasso o il pagamento non sia avvenu-to nell’anno di registrazione, nei registri deve essere riportato l’importo complessivo dei mancati incassi o pagamenti, con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono. In tal caso, i ricavi percepiti e i costi sostenu-ti devono essere annotati separatamente nei registri stessi, nel periodo di imposta in cui vengono incassati o pagati, indicando il documento contabile già registrato ai fini Iva. Il novellato comma 5 consente ai contribuenti di esercitare apposita opzione, vincolante per almeno un triennio, per tenere i registri IVA senza operare annotazioni relative ad incassi e pagamenti, fer-mo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non sog-gette a registrazione IVA. In tal caso, per finalità di semplificazione opera la presunzione legale secondo cui la data di registrazione dei documenti coin-cida con quella di incasso o pagamento. I commi 6-10 riproducono il conte-nuto dei vigenti commi 4-8 dell’articolo 18. Il novellato comma 11 chiarisce che, ai fini della contabilità semplificata, si assumono come ricavi conseguiti nel periodo di imposta le somme incassate registrate nell’apposito registro (di cui al comma 2, primo periodo), ovvero nel registro IVA appositamente integrato (di cui al comma 4).

Il comma 7 dell’articolo 5 in commento chiarisce la decorrenza delle nuove norme, applicabili a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016. Esse sono attuate con decreto del Mi-nistro dell’economia e delle finanze, entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della legge in esame (31 gennaio 2017).

Capitolo IV – Le altre novità in materia di reddito d’impresa


Capitolo IV LE ALTRE NOVITÀ IN MATERIA DI REDDITO

D’IMPRESA Sommario: 1. Premessa 2. Super ammortamenti ed Iper ammortamenti 3. Agenti e deducibilità del noleggio a lungo termine 4. ACE – Modifica della disciplina age-volativa

1. Premessa In questo capitolo si analizzano le altre principali novità intervenute in

materia di reddito d’impresa a seguito della approvazione della legge di Bi-lancio per l’anno 2017.

Proponiamo una tabella riassuntiva, per poi tornare su ciascuno dei te-mi inclusi nella tabella medesima.

Super ammortamenti ed Iper ammortamenti

Viene prorogata la maggiorazione del 40% degli am‐mortamenti e istituita una nuova misura di maggiora‐zione del 150% degli ammortamenti (iper ammorta‐mento) su beni ad alto contenuto tecnologico.

Di particolare importanza il fatto che dal 2017 gli au‐tomezzi di cui alle lett. b e b‐bis dell’art. 164 del TUIR saranno esclusi da tale agevolazione (automezzi in ge‐nere esclusi quelli strumentali di autoscuole, noleggi, taxi ecc..)

Agenti ‐ Deducibilità canoni di noleggio a lungo

termine

È previsto l’innalzamento del limite annuo alla deduci‐bilità fiscale dei canoni per noleggio a lungo termine degli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresentanti di commercio (da euro 3.615 passa ad euro 5.164).

ACE

È modificata la disciplina in materia di aiuto alla cresci‐ta economica (ACE):

diminuisce l’aliquota percentuale utilizzata per il calcolo del rendimento nozionale del nuovo capi‐tale proprio, in considerazione dell’andamento dei tassi di interesse;

l’agevolazione ACE è, inoltre, estesa alle persone fisiche, alle società in nome collettivo ed a quelle in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria.



2. Super ammortamenti ed Iper ammortamenti L’art. 3 della legge di bilancio proroga le misure di maggiorazione del

40% degli ammortamenti previste dalla legge di stabilità per il 2016, L. 208/2015 e istituisce una nuova misura di maggiorazione del 150% degli ammortamenti su beni ad alto contenuto tecnologico (il c.d. Industria 4.0).

Il super ammortamento in origine:

La Legge 208/2015 ha introdotto il superammortamento consistente in quanto se‐gue:

Maggiorazione del costo di acquisto del 40% e successivo calcolo dell’am‐mortamento sul costo di acquisto medesimo così maggiorato.

ESEMPIO

Costo del bene: euro 100.000

Maggiorazione del 40%: euro 140.000

Quota ordinaria di ammortamento (si ipotizza per semplicità 20%): euro 20.000 (20% di euro 100.000)

Maggiore quota di ammortamento: euro 8.000 (20% di euro 40.000)

2.1. I beni interessati L’art. 3, co.1, prevede l’aumento del 40% delle quote di ammortamento

e dei canoni di locazione di beni strumentali introdotto dalla legge di stabili-tà per il 2016 (art. 1, commi 91-97) a fronte di investimenti: in beni materiali strumentali nuovi, in veicoli utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività

dell'impresa.

L’agevolazione, in precedenza valevole per i beni acquisto dal 15 otto-bre 2015 al 31 dicembre 2016, viene ora prorogata con riferimento alle ope-razioni di acquisto di beni strumentali effettuate entro il 31 dicembre 2017 ovvero sino al 30 giugno 2018, a condizione che: gli investimenti si riferiscano a ordini accettati dal fornitore al massimo

entro la data del 31 dicembre 2017 e che, entro la medesima data, sia anche avvenuto il pagamento di acconti in

misura non inferiore al 20%.

2.2. Super ammortamento mezzi di trasporto: la novità Con particolare riferimento ai veicoli e agli altri mezzi di trasporto, il

beneficio è riconosciuto a condizione che essi rivestano un utilizzo stru-mentale all'attività di impresa (in pratica sono esclusi gli autoveicoli a de-duzione limitata).



NOTA BENE ‐ A differenza dalla formulazione originaria del super ammortamento, nella formulazione in vigore dal 2017 NON sono ammessi al super ammortamento gli acquisti di mezzi di trasporto di cui all’art. 164, lett. b e b‐bis, TUIR.

Ciò significa che le autovetture utilizzate ad uso promiscuo da imprese individuali, soci di società o professionisti non saranno più agevolabili.

2.3. Il concetto di bene strumentale nuovo In generale, al fine di circoscrivere la tipologia di beni che beneficiano

del super ammortamento è utile soffermarsi sulla nozione di bene materiale "strumentale nuovo".

Gli investimenti devono riferirsi a beni caratterizzati dal requisito della strumentalità rispetto all’attività dell’impresa beneficiaria, in sostanza devo-no essere: di uso durevole; atti ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del

processo produttivo dell’impresa (Circ. 5/E del 19 febbraio 2015); caratterizzati dall’attributo della novità, inteso come bene mai utilizzato da

altri soggetti.

Nella pratica:

Un bene è definibile come nuovo quando viene acquistato dal produttore o dal ri‐venditore, da un soggetto diverso dal produttore o dal rivenditore, e il bene non sia mai stato ad alcun titolo utilizzato, né da parte del cedente, né da parte di alcun al‐tro soggetto. Al riguardo si precisa che il requisito della novità è riconosciuto anche al bene esposto in show room e utilizzato dal rivenditore a solo scopo espositivo.

2.4 L’Iper ammortamento L’art. 3, co.2, della Legge di Bilancio, introduce un nuovo beneficio con

le stesse caratteristiche del super ammortamento ma riconoscendo, per i be-ni materiali strumentali nuovi ad alto contenuto tecnologico atti a favorire i processi di trasformazione tecnologica in chiave Industria 4.0 (inclusi nell'al-legato A della legge di bilancio), una maggiorazione del costo di acquisizione del 150%, in luogo dell’ordinario 40%, consentendo così di ammortizzare un valore pari al 250% del costo di acquisto.

2.5 La certificazione del fornitore È stabilito, tuttavia, che ai fini dell'applicazione della maggiorazione del

costo dei beni materiali l'impresa è tenuta ad acquisire una dichiarazione del legale rappresentante resa ai sensi del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, ov-vero, per gli acquisti di costo unitario superiori a 500.000 euro, una perizia



tecnica giurata rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali o da un ente di certificazione accreditato, atte-stante che il bene possiede caratteristiche tecniche tali da includerlo negli elenchi di cui ai predetti allegati ed è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.

Nella pratica

Il bene deve "entrare" attivamente nella catena del valore dell'impresa. La dichiara‐zione del legale rappresentante e l'eventuale perizia devono essere acquisite dall'impresa entro il periodo di imposta in cui il bene entra in funzione, ovvero, se successivo, entro il periodo di imposta in cui il bene è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura. Va precisato che, in quest'ultimo caso, l'agevolazione sarà fruita solo a decorrere dal periodo di imposta in cui si realizza il requisito dell'interconnessione.

2.6 Esclusioni da super ed iper ammortamenti Il comma 6 dell’art. 5, evidenzia il fatto che restano confermate le di-

sposizioni di cui all'articolo 1, commi 93 e 97, della legge di stabilità 2016, pertanto, sono esclusi dalla possibilità di maggiorare il valore del bene da ammortizzare: i beni per i quali il D.M. 31 dicembre 1988 prevede coefficienti di am-

mortamento inferiori al 6,5 per cento (ammortamento più lungo di 15 esercizi);

i fabbricati e le costruzioni e i beni di cui all'allegato 3 annesso alla pre-detta legge di stabilità.

3. Agenti e deducibilità del noleggio a lungo termine L’art. 8, legge di Bilancio innalza di 1.549,37 euro il limite annuo alla

deducibilità fiscale dei canoni per noleggio a lungo termine degli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresentanti di commercio.

La disposizione incrementa da 3.615,20 euro a 5.164,57 euro il limite annuo alla deducibilità fiscale dei costi di locazione e di noleggio per le au-tovetture e gli autocaravan utilizzati da agenti o rappresentanti di commer-cio. La disposizione sostituisce l'ultimo periodo della lettera b), comma 1, articolo 164, TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), estendendo l'ambito del regime di favore riconosciuto agli agenti o rappresentanti di commercio, in relazione al limite massimo di deducibilità per l'acquisto (fattispecie vi-gente) e il noleggio a lungo termine di autovetture e autocaravan (ulteriore nuova fattispecie).



L’articolo 164 del TUIR disciplina i limiti di deduzione delle spese e de-gli altri componenti negativi relativi ad alcuni tipi di mezzi di trasporto uti-lizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni.

La disciplina attuale prevede due ipotesi: quelle in cui le spese sono deducibili dal reddito per intero, individuate

dalla lettera a) del comma 1 dell’articolo 164, quelle di cui alla lettera b) del medesimo comma 1 per le quali, in rela-

zione ai limiti di deducibilità posti dalla stessa lettera b), è ammessa in deduzione solo una percentuale della spesa.

In concreto, la disposizione vigente stabilisce che gli agenti o rappresen-tanti di commercio possono dedurre dal proprio reddito il costo di acquisi-zione di autovetture e autocaravan fino a un limite massimo di 25.822,84 euro, soglia del 43% più alta di quella (18.075,99 euro) riconosciuta a coloro che utilizzano la medesima tipologia di bene nell'esercizio di imprese, arti e professioni. Applicando la medesima percentuale di beneficio, con la modi-fica in esame, viene innalzato di 1.549,37 euro il limite di deducibilità dei co-sti di locazione e di noleggio per autovetture e autocaravan. Gli agenti o rappresentanti di commercio possono dunque dedurre dal proprio reddito tali costi fino a un limite massimo di 5.164,57 euro, rispetto alla soglia base di 3.615,20 euro.

4. ACE – Modifica della disciplina agevolativa Con l’articolo 1 del D.L. 201/2011 è stato introdotto, con effetto dal

periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2011, un trattamento fiscale agevolato (ACE: aiuto alla crescita economica) alle imprese il cui capitale proprio viene incrementato mediante conferimenti in denaro e accantona-menti di utili a riserva.

Tale regime agevolato introduce una deduzione dal reddito delle società di capitale, di persone e delle ditte individuali in contabilità ordinaria, com-misurata al rendimento nozionale del capitale proprio. Per gli esercizi 2011/2013 il rendimento nozionale è fissato al 3%; per potenziare gli effetti della deduzione ACE l’articolo 1, commi 137 e 138 della legge 27 dicembre 2013, n. 147, ha previsto un innalzamento del rendimento portandolo per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2014 al 4%, per il periodo in cor-so al 31 dicembre 2015 al 4,5% e per il periodo d’imposta in corso al 31 di-cembre 2016 al 4,75%. Con la modifica contenuta nella lettera b) si sostituisce il secondo pe-

riodo del comma 4-ter dell’articolo 88 in materia di sopravvenienze at-tive. In particolare si prevede nell’ambito delle procedure che discipli-nano la crisi dell’impresa che la riduzione dei debiti dell’impresa non



costituisce sopravvenienza attiva non solo per la parte di deduzione che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all’articolo 84 del TUIR, ma anche per l’eccedenza relativa all’ACE e per gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati indeducibili di cui al comma 4 dell’articolo 96 del TUIR.

Con la modifica contenuta nella lettera c) si sostituisce il quinto periodo del comma 7 dell’articolo 172 del TUIR; in materia di fusione di società per tener conto - nel caso della portabilità in diminuzione del reddito della società risultante dalla fusione o incorporante, delle perdite delle società che partecipano alla fusione - delle citate modifiche apportate in materia di ACE.

Con la modifica contenuta nella lettera d) si aggiunge al comma 10 dell’articolo 173 del TUIR - in materia di scissione di società – il riferi-mento agli interessi indeducibili di cui al comma 4 dell’articolo 96, non-ché l’eccedenza relativa all’ACE, al fine di coordinare la vigente disci-plina con le nuove disposizioni finora viste (lettera c)).

Con la modifica contenuta nella lettera e) si estendono le novelle dispo-ste con le precedenti lettere c) e d) anche alle fusioni, scissioni conferi-menti di attivo, scambi di azioni concernenti società di Stati membri di-versi. Si integrano le vigenti disposizioni contenute nell’articolo 181, comma 1 in materia di perdite fiscali che fanno rinvio alla citata disci-plina prevista per i casi di fusione di cui al comma 7 dell’articolo 172, come modificato dalla lettera c) del presente comma, al fine di tener conto della disciplina concernente gli interessi indeducibili di cui al comma 4 dell’articolo 96 del TUIR e l’eccedenza relativa all’ACE.

Con la modifica contenuta nella lettera c) si definisce, dall’ottavo perio-do di imposta, l’aliquota del 2,7% utilizzata per il calcolo del rendimen-to.

Il comma 6 dispone che per i soggetti persone fisiche, società in nome collettivo ed in accomandita semplice in regime di contabilità ordinaria rile-va, come incremento del capitale proprio (ai fini del calcolo del rendimento nozionale per la definizione dell’ACE), la differenza tra il patrimonio netto al 31 dicembre 2015 ed il patrimonio netto al 31 dicembre 2010.

Capitolo V – Le detrazioni fiscali per gli immobili


Capitolo V LE DETRAZIONI FISCALI PER GLI IMMOBILI

Sommario:1. Premessa 2. Gli interventi di ristrutturazione edilizia 3. Interventi di riqualificazione antisismica 4.La riqualificazione energetica degli edifici

1. Premessa La Legge di bilancio 2017 interviene in materia di:

detrazioni fiscali per ristrutturazione edilizia, riqualificazione antisismica, energetica, acquisto mobili collegati ad interventi di ristrutturazione edilizia.

Se per le detrazioni fiscali legate ad interventi di ristrutturazione le di-sposizioni normative introdotte si limitano alla proroga dei benefici fiscali per l’anno 2017, non disponendo cambiamenti degni di nota, che comunque andremo a riprendere, per la riqualificazione antisismica ed energetica sono invece stati introdotti diversi aspetti novellativi soprattutto in riferimento agli edifici condominiali.

Il percorso di trattazione prenderà spunto da quelle che sono le disposi-zioni normative di carattere generale previste per le detrazioni fiscali in commento, soffermandosi in particolare sulle novità e sui risvolti pratici che interessano il contribuente che si appresta nel prossimo anno ad effettuare interventi sugli immobili a sua disposizione per i quali intende beneficiare delle agevolazioni fiscali in trattazione.

Partendo dunque dalle detrazioni per interventi di ristrutturazione edili-zia, nonché il bonus mobili ad esso collegato, passeremo ad analizzare le novità che riguardano gli interventi di riqualificazione antisismica, per il qua-le vedremo come, al verificarsi di determinate condizioni, possano configu-rarsi detrazioni maggiori di quella base del 50%; stesso discorso vale per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici per la quale la Legge di bilancio, fermo restando la detrazione del 65% (ecobonus) per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici prorogata fino al 2017, per gli in-terventi relativi a parti comuni degli edifici condominiali o che interessino tutte le unità immobiliari del singolo condominio, proroga la detrazione del 65 per cento di cinque anni ossia fino al 31 dicembre 2021 con previsione di incrementazione detrattiva qualora siano rispettate determinate condizioni che a breve analizzeremo.



2. Gli interventi di ristrutturazione edilizia La Legge di bilancio 2017 (comma 2 lett.c) prevede espressamente che

le detrazioni collegate ad interventi di ristrutturazione edilizia vengono pro-rogate fino al 31 dicembre 2017 confermando la percentuale del 50% su un importo massimo di 96.000 €.

La detrazione fiscale per gli interventi di recupero del patrimonio edili-zio è stata introdotta dall'articolo 1, commi 5 e 6, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, successivamente modificata e prorogata e, infine, resa stabile dal D.L. n. 201 del 2011 che ha inserito nel D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) l’articolo 16-bis. Per le spese sostenute dal 26 giugno 2012 fino al 30 giugno 2013, l'articolo 11, comma 1, del D.L. n. 83 del 2012 ha aumentato la misura della detrazione dal 36 per cento al 50 per cento ed ha innalzato il limite di spesa massima agevolabile da 48.000 a 96.000 euro per unità immobiliare. L'innalzamento della detrazione al 50 per cento e dell'ammontare di spesa di 96.000 euro è stato successivamente prorogato annualmente dalle ultime tre Leggi di stabilità (Dossier A.S. 2611).

Gli interventi agevolabili

La detrazione per le spese collegate ad interventi di ristrutturazione spetta in parti‐colare per i seguenti tipi di intervento:

1. manutenzione straordinaria sulle singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali e sulle loro pertinenze;

2. manutenzione ordinaria e straordinaria sulle parti comuni di edifici residenziali;

1 Detrazioni fiscali per ristrutturazione edilizia

Bonus mobili2

3 Riqualificazione antisismica

4 Ecobonus

Legge di bilancio 2017

I PUNTI DI TRATTAZIONE



3. restauro e risanamento conservativo;

4. ricostruzione o ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi, a condizione che sia stato dichiarato lo stato di emergenza;

5. finalizzati alla cablatura degli edifici, al contenimento dell’inquinamento acustico, all’adozione di misure di sicurezza statica e antisismica degli edifici, all’esecuzione di opere interne;

6. realizzazione di autorimesse o posti auto pertinenziali, anche a proprietà comune.

Ulteriori interventi agevolabili sono ad esempio quelli di bonifica dall’amianto o quelli finalizzati alla prevenzione di atti illeciti da parte di terzi o all’eliminazione del‐le barriere architettoniche, oppure interventi di esecuzione di opere volte ad evitare gli infortuni domestici.

La detrazione spetta anche in relazione alle spese sostenute per gli interventi finaliz‐zati al conseguimento di risparmi energetici, compresa l’installazione di impianti ba‐sati sull’impiego delle fonti rinnovabili di energia, tra i quali rientrano gli impianti fotovoltaici per la produzione di energia elettrica

L’Agenzia delle entrate con la risoluzione n° 64/ e ha chiarito che Il convivente more uxorio che sostenga le spese di recupero del patrimonio edilizio, nel rispetto delle condizioni previste dal sopra citato art. 16‐ bis, può anch’esso fruire della detrazione così come già avviene per i familiari conviventi. Come già chiarito affermato nella risoluzione n. 184/E del 2002, con riferimento ai predetti familiari, il convivente non proprietario dell’immobile può fruire della detrazione anche per le spese sostenute per interventi effettuati su una delle abitazioni nelle quali si esplica il rapporto di convivenza anche se diversa dall’abitazione principale della coppia. Tale disposizio‐ne di prassi prende spunto chiarificatorio dalla Legge sulle unioni civili ossia la Legge 76/2016. La disponibilità dell'immobile da parte del convivente risulta insita nella convivenza che si esplica ai sensi della legge n. 76 del 2016 senza necessità che trovi titolo in un contratto di comodato.

Persone fisiche

Bonus lavori‐ beneficiari

proprietari o nudi proprietari;

titolari di un diritto reale di godimen‐to (usufrutto, uso, abitazione o super‐ficie);

locatari o comodatari;

soci di cooperative divise e indivise.

Imprenditori/società

per gli immobili non rien‐tranti fra i beni strumen‐tali o merce.



2.1. Il bonus mobili La Legge di bilancio proroga anche per il 2017 il c.d bonus mobili.

Il bonus si configura dal punto di vista fiscale come una detrazione ri-conosciuta per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici di classe energetica non inferiore alla A+ (A per i forni), per le apparecchiature per le quali è prevista l’etichetta energetica, finalizzati all’arredo di immobili ogget-to di ristrutturazione. La detrazione pari al 50%, va ripartita in dieci quote annuali di uguale importo e calcolata su un ammontare complessivo non superiore a 10.000 euro.

LA NOVITÀ

Risoluzione A.D.E. n° 64/ e

Detrazione anche per il convivente more uxorio

Bonus mobili D.L. 63/2013

Detrazione pari al 50%, ripartita in die‐ci quote annuali di uguale importo e calcolata su un ammontare complessi‐

vo non superiore a 10.000 euro.

L’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici di classe ener‐getica non inferiore alla A+ (A per

i forni)

Letti, armadi, cassettiere, librerie, scrivanie, tavoli, sedie, comodini, divani, pol‐trone, credenze, nonché i materassi e gli apparecchi di illuminazione che costi‐tuiscono un necessario completamento dell’arredo dell’immobile oggetto di ri‐

strutturazione.



L’agevolazione spetta in particolare per l’acquisto di mobili nuovi; grandi elettrodomestici nuovi di classe energetica non inferiore alla A+,

(A per i forni), per le apparecchiature per le quali sia prevista l’etichetta energetica.

Non sono agevolabili, invece, gli acquisti di porte, di pavimentazioni (ad esempio, il parquet), di tende e tendaggi, nonché di altri complementi di ar-redo. Nell’importo delle spese sostenute per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici possono essere considerate anche le spese di trasporto e di montaggio dei beni acquistati, purché le spese stesse siano state sostenute con le modalità di pagamento richieste per fruire della detrazione (bonifico, carte di credito o di debito).

L’acquisto di mobili o di grandi elettrodomestici è agevolabile anche se i beni sono destinati ad arredare un ambiente diverso dello stesso immobile oggetto di intervento edilizio, ma cosa ancora più rilevante è che la data di inizio dei lavori di ristrutturazione sia anteriore a quella in cui sono sostenu-te le spese per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici.

Le spese per l’acquisto di mobili possono anche essere più elevate di quelle per i lavori di ristrutturazione, fermo restando il tetto dei 10.000 euro.

Nessuna proroga per il c.d. bonus mobili giovani coppie precedente-mente introdotto dalla Legge di stabilità 2016.

3. Interventi di riqualificazione antisismica Detrazione Irpef per interventi antisismici e per l’esecuzione di opere

per la messa in sicurezza statica anche per le zone a basso rischio terremoto, possibilità di usufruire della detrazione in 5 anni e percentuale di detrazione fino all’80% per lavori che permettono il passaggio a due classi di rischio si-smico inferiori.

Sono queste le principali novità in materia di detrazioni dal reddito per interventi antisismici contenuti nella Legge di Bilancio 2017.

Per le spese sostenute dal 1º gennaio 2017 al 31 dicembre 2021 per gli interventi di cui all’articolo 16-bis, comma 1, lettera i), del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, (….) riferiti a costruzioni adibite ad abita-zione e ad attività produttive, spetta una detrazione dall’imposta lorda nella misura del 50 per cento, fino ad un ammontare complessivo delle stesse spese non superiore a 96.000 euro per unità immobiliare per ciascun anno.

La detrazione è ripartita in cinque quote annuali di pari importo nell’anno di sostenimento delle spese e in quelli successivi. Nel caso in cui



gli interventi di cui al presente comma realizzati in ciascun anno consistano nella mera prosecuzione di interventi iniziati in anni precedenti, ai fini del computo del limite massimo delle spese ammesse a fruire della detrazione, si tiene conto anche delle spese sostenute negli stessi anni per le quali si è già fruito della detrazione.

Rientrano tra le spese detraibili per la realizzazione degli interventi ap-pena richiamati anche le spese effettuate per la classificazione e verifica si-smica degli immobili.

La classificazione sismica dell’Italia per effetto dell’Ordinanza 3274/2003 che ha eliminato la categoria “non classificato”, ha introdotto quattro zone di pericolosità

sismica decrescente:

Zona 1 – È la zona più pericolosa, dove possono verificarsi forti terremoti (rientra nella Detrazione 65% adeguamento sismico edifici esistenti);

Zona 2 ‐ Nei Comuni inseriti in questa zona possono verificarsi terremoti abbastanza forti (rientra nella Detrazione 65% adeguamento sismico);

Zona 3 ‐ I Comuni inseriti in questa zona possono essere soggetti a scuotimenti mo‐desti;

Zona 4 – È la zona meno pericolosa.

Al seguente link è visibile la classificazione sismica per comuni aggiornata a marzo 2015:

http://www.protezionecivile.gov.it/jcms/it/classificazione.wp.

Interventi antisismici 2017

Detrazione base del 50% su un importo di 96. 000 euro

Interventi che riducono la classe sismica dell’immobile

passaggio ad una classe di rischio più efficiente:

la detrazione di imposta spetterà nella misura del 70%;

passaggio invece a due classi di rischio sismico inferiore:

previsione agevolativa dell’80% dell’onere sostenuto.



Sarà un Decreto del Ministro delle Infrastrutture e dei Trasporti ad in-dividuare le linee guida per la classificazione di rischio sismico delle costru-zioni, nonché le modalità per l’attestazione da parte dei professionisti che seguono i lavori dell’efficacia degli interventi effettuati.

L’agevolazione in commento riguarderà anche gli edifici rientran-ti nella zona 3, e anche se non adibite ad abitazione principale e come avveniva anche per il 2017 sono agevolabili anche gli interventi relativi a costruzioni adibite ad attività produttive.

Le agevolazioni per interventi di riqualificazione antisismica non sono cumulabili con agevolazioni già spettanti per le medesime fina-lità sulla base di norme speciali per interventi in aree colpite da eventi sismici.

Qualora gli interventi relativi all’adozione di misure antisismiche siano realizzati sulle parti comuni di edifici condominiali, le detrazioni di imposta spettano, rispettivamente, nella misura del 75 per cento (passaggio di una classe di rischio inferiore) e dell’85 per cento (passaggio di due classi). Le detrazioni si applicano su un ammontare delle spese non superiore a 96.000 euro moltiplicato per il numero delle unità immobiliari di ciascun edificio.

A partire dal 2017 per gli stessi condomini, per gli interventi da cui de-riverà una riduzione del rischio sismico di una o due classi è prevista in al-ternativa alla detrazione, la cessione del corrispondente credito fiscale ai fornitori che hanno effettuato gli interventi, nonché ai soggetti privati con possibilità di ulteriore cessione per gli stessi; si precisa comunque che il cre-dito non può essere ceduto a banche e ad intermediari finanziari. Sulle mo-dalità attuative sarà chiamata ad intervenire l’Agenzia delle Entrate con ap-posito provvedimento.

Misure antisismiche

Parti comuni edifici

condominiali

Detrazione del 75% in caso di passaggio di ad una classe di rischio sismico

inferiore

Detrazione dell’ 85% in caso di passaggio a due classi di

rischio sismico



4. La riqualificazione energetica degli edifici Per interventi di riqualificazione energetica eseguiti su parti comuni di

edifici condominiali, le disposizioni normative riconoscono una detrazione nella misura del 65% della spesa sostenuta (da applicarsi su limiti massimi che variano a seconda della tipologia di intervento eseguito).

Possono usufruire della detrazione tutti i contribuenti residenti e non

residenti, anche se titolari di reddito d’impresa, che possiedono, a qualsiasi titolo, l’immobile oggetto di intervento. In particolare, sono ammessi all’agevolazione: le persone fisiche, compresi gli esercenti arti e professioni i contribuenti che conseguono reddito d’impresa (persone fisiche, socie-

tà di persone, società di capitali) le associazioni tra professionisti gli enti pubblici e privati che non svolgono attività commerciale.

La legge di stabilità 2016 ha esteso la possibilità di usufruire delle detra-zioni agli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, per le spese sostenute dal 1° gennaio al 31 dicembre 2016 per interventi realiz-zati su immobili di loro proprietà, adibiti ad edilizia residenziale pubblica; tale ampliamento è stato confermato dalla Legge di bilancio 2017.

I titolari di reddito d’impresa possono fruire della detrazione solo con riferimento ai fabbricati strumentali da essi utilizzati nell’esercizio della loro attività imprenditoriale (risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 340/2008). Per esempio, non possono usu-fruire dell’agevolazione le imprese di costruzione, ristrutturazione edilizia e vendita, per le spese sostenute per interventi di riqualificazione energetica su immobili “merce” (risolu-zione dell’Agenzia delle Entrate n. 303/2008).



In base a quanto previsto dalla Legge di bilancio 2017, la detrazione in commento continuerà ad applicarsi nella misura del 65% anche per le spese (di riqualificazione) sostenute nel periodo 1/1/2017 – 31/12/2021 su parti comuni di edifici condominiali (per gli interventi eseguiti su singole unità immobiliari, la proroga sarà, invece, di 1 solo anno).

Per le spese sostenute dal 1° gennaio 2017 al 31 dicembre 2021 per in-terventi di riqualificazione energetica di parti comuni degli edifici condomi-niali, la misura della detrazione sarà elevata al: 70% se trattasi di interventi con un’incidenza superiore al 25% della su-

perficie disperdente lorda dell’edificio medesimo; 75% se trattasi di interventi finalizzati a migliorare la prestazione ener-

getica invernale e estiva e che conseguano almeno la qualità media di cui al Decreto del Ministro dello Sviluppo Economico del 26 giugno 2015, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 162 del 15 luglio 2015”.

La sussistenza delle condizioni di cui ai punti precedenti dovrà essere asseverata da professionisti abilitati mediante l’attestazione della prestazione energetica degli edifici di cui al citato Decreto del MISE 26 giugno 2015.

Sarà l’ENEA (Agenzia nazionale per le nuove tecnologie, l’energia e lo sviluppo economico sostenibile) ad effettuare appositi controlli, anche a campione. La non veridicità dell’attestazione comporta la decadenza dal beneficio, fer-ma restando la responsabilità del professionista ai sensi delle disposizioni vigenti (comma 2-quinquies dell’articolo 14 del D.L. n. 63 del 2013).

Proroga di 5 anni

(ecobonus condomini)

Misura della detrazione del 65% anche per le spese sostenute fino al 31/12/2021

ATTENZIONE ‐ La detrazione nella misura dal 65 al 75% potrà essere applicata su un ammontare complessivo delle spese non superiore a euro 40.000 moltiplicato per il numero delle unità immobiliari che compongono l’edificio (quindi, ad esempio, per un condominio di 15 unità abitative, il limite massimo di spesa su cui beneficiare della detrazione sarà di 600.000 euro per una detrazione massima pari a 65%, 70% o 75% del predetto importo). I condomini beneficeranno della detrazione in base alle rispettive quote millesimali e tutti gli adempimenti necessari andranno eseguiti dall’amministratore, il quale continuerà ad essere obbligato a rilasciare a ciascun condomino la relativa certificazione da cui si evinca l’importo della spesa di compe‐tenza del singolo condomino e sui cui questi potrà godere della detrazione.



Per i contribuenti ammessi alle maggiori detrazioni del 70 e 75% , non solo gli incapienti, viene inoltre riconosciuta la possibilità di optare in luogo della detrazione, per la cessione del corrispondente credito ai fornitori che hanno effettuato gli interventi ovvero ad altri soggetti privati, con la facoltà di successiva cessione del credito. Rimane esclusa la cessione ad istituti di credito e ad intermediari finanziari. Le modalità di attuazione del presente comma sono definite con successivo provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.

La Legge di stabilità 2016 prevede già tale possibilità, tuttavia la stessa viene riconosciuta solo per le spese sostenute per interventi di riqualifica-zione energetica di parti comuni degli edifici condominiali, in alternativa alla detrazione della spesa, per i contribuenti (condòmini) che si trovano nella c.d. “no tax area” (c.d. incapienti, ossia a quei condòmini con reddito da la-voro dipendente fino a 8.000 euro o 7.500 euro se trattasi di pensionati). Le modalità attuative sono state fissate con il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 22 marzo 2016. Il credito poteva essere utiliz-zato dal soggetto cessionario, in dieci rate annuali, esclusivamente in com-pensazione di debiti fiscali.

TABELLA RIEPILOGATIVA ECOBONUS CONDOMINI

Cosa attualmente novità (2017)

Misura della detrazione

65%

65%

Oppure:

70% per interventi che interessino l’involucro dell’edificio con un’incidenza superiore al 25% della superficie disper‐dente lorda dell’edificio medesimo;

75% per gli interventi finalizzati a migliora‐re la prestazione energetica invernale e estiva e che conseguano almeno la quali‐tà media di cui al decreto del mise 26 giugno 2015.

Periodo Spese sostenute fino al

31 dicembre 2016

Spese sostenute anche nel periodo

1/1/2017 – 31/12/2021

cessione credi‐to

Solo per condòmini in‐capienti e solo in favo‐re della ditta esecutrice

dei lavori

Per tutti i condòmini (quindi non solo quelli incapienti) ed anche verso terzi

soggetti diversi dalla ditta esecutrice dei lavori.

Capitolo VI – Le novità in materia di IVA


Capitolo VI LE NOVITÀ IN MATERIA IVA

Sommario: 1. Premessa 2. Trasporti urbani fluviali e marittimi con aliquota 5% 3. La disciplina dell’IVA di Gruppo 4. Note di credito

1. Premessa In questo capitolo si analizzano le principali novità in materia di IVA,

per completezza si riporta una tabella riassuntiva, rimandando il commento a ciascuno dei paragrafi successivi.

Aliquota IVA al 5% Assoggettamento all’aliquota IVA del 5% per i servizi di trasporto

urbano di persone effettuati per via marittima, lacuale, fluviale e lagunare al momento esenti dall’imposta.

IVA di gruppo Si considererà come unico soggetto passivo IVA l’insieme di per‐sone stabilite nel territorio dello Stato, purché vincolate fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi.

IVA disciplina delle note di credito

È prevista la possibilità di emettere la nota di credito IVA, nel ca‐so di mancato pagamento connesso a procedure concorsuali, so‐lo dopo che dette procedure si siano concluse infruttuosamente.

2. Trasporti urbani fluviali e marittimi con aliquota 5% Viene riformulato l’art. 10 del D.P.R. 633/1972 – il quale fino al

31.12.2016 prevede l’esenzione da IVA per le prestazioni di trasporto urbano di persone rese mediante veicoli da piazza (taxi) o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare - saranno esenti soltanto le prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante i taxi, laddove per trasporto urbano s’intende quello effettuato nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra di loro oltre 50 chilometri.

In tutti gli altri casi l’aliquota a cui assoggettare le prestazioni sarà pari al 5%.

3. La disciplina dell’IVA di Gruppo L’art. 6 della legge di bilancio, introduce e disciplina il “gruppo IVA”.

Grazie alla nuova norma, si permette ai soggetti coinvolti di considerare come unico soggetto passivo IVA l’insieme di persone stabilite nel territorio dello stesso Stato membro che siano giuridicamente indipendenti, ma stret-tamente vincolate fra loro da rapporti finanziari, economici ed organizzativi.



Le nuove disposizioni sul gruppo IVA si applicano dal 1° gennaio 2018, con concreta operatività dei gruppi medesimi a partire dall’anno successivo.

L’articolo 6 reca la disciplina del gruppo IVA, riconducendola nell’alveo delle nor-me che istituiscono e disciplinano l’imposta. Viene a tal fine introdotto un nuovo Titolo V-bis nel D.P.R. n. 633 del 1972, che comprende gli articoli da 70-bis a 70-duodecies.

3.1 Requisiti soggettivi e condizioni L’articolo 70-bis, D.P.R. 633/72 disciplina (comma 1) i requisiti sog-

gettivi per l’accesso alla disciplina di gruppo. Possono costituire un gruppo IVA i soggetti passivi stabiliti in Italia e che esercitano attività d’impresa, ar-te o professione, purché ricorrano congiuntamente i vincoli finanziari, eco-nomici e organizzativi stabiliti dalla legge (di cui all’articolo 70-ter).

Non possono partecipare a un gruppo IVA (comma 2): le sedi e le stabili organizzazioni situate all’estero; i soggetti la cui azienda sia sottoposta a sequestro giudiziario (ai sensi

dell’articolo 670 del codice di procedura civile); in caso di pluralità di aziende, la disposizione opera anche se oggetto di sequestro è una sola di esse;

i soggetti assoggettati a una procedura concorsuale; i soggetti posti in liquidazione ordinaria.

L’articolo 70-ter, D.P.R. 633/72 (comma 1) chiarisce in primo luogo quando si considera sussistente un vincolo finanziario tra soggetti passivi.

Sussistenza di vincolo finanziario:

Esso sussiste quando, almeno dal 1° luglio dell’anno solare precedente:

a) fra detti soggetti esiste, direttamente o indirettamente, un rapporto di controllo ai sensi delle disposizioni del codice civile;

b) detti soggetti sono controllati, direttamente o indirettamente, dal medesimo sog‐getto, purché residente nel territorio dello Stato ovvero in uno Stato con il quale l’Italia ha stipulato un accordo che assicura un effettivo scambio di informazioni.

Sussistenza vincolo economico:

Subordinato all’esistenza di almeno una delle forme di cooperazione economica se‐guenti:

a) svolgimento di un’attività principale dello stesso genere;

b) svolgimento di attività complementari o interdipendenti; c) svolgimento di attività che avvantaggiano, pienamente o sostanzialmente, uno o più soggetti passivi.

Sussistenza del vincolo organizzativo:

Quando esiste un coordinamento, in via di diritto, ai sensi del codice civile (libro V, titolo V, capo IX del codice civile che disciplina la direzione e il coordinamento di so‐cietà), o in via di fatto, fra gli organi decisionali degli stessi, ancorché tale coordina‐mento sia svolto da un altro soggetto.



Se fra i soggetti passivi ricorre il vincolo finanziario, si presumono sus-sistenti fra i medesimi anche i vincoli economico e organizzativo.

Eccezione: possibilità di dimostrare l’insussistenza del vincolo economico o di quello organizzativo mediante istanza di interpello probatorio, presentata all’Agenzia delle entrate, in base all’articolo 11, comma 1, lettera b), dello Statuto dei contribuenti (legge n. 212 del 2000).

Non sussiste vincolo economico, in ogni caso, per i soggetti per cui il vin-colo finanziario discende da partecipazioni acquisite nell'ambito degli interventi finalizzati al recupero di crediti o derivanti dalla conversione in azioni di nuova emissione di crediti verso imprese in temporanea difficoltà finanziaria (di cui all’articolo 113, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi – TUIR).

3.2. Costituzione del gruppo IVA – opzione Ai sensi dell’articolo 70-quater, D.P.R. 633/72, la costituzione del

gruppo IVA viene effettuata previa opzione esercitata da tutti i soggetti pas-sivi che ne fanno parte e per cui sussistano i vincoli di legge, oltre allo stabi-limento in Italia.

In caso di mancato esercizio dell’opzione da parte di uno o più dei sog-getti di cui al periodo precedente, si dispone il recupero in capo al gruppo del vantaggio fiscale conseguito effettivamente, e il gruppo cessa a partire dall’anno successivo rispetto a quello in cui viene accertato il mancato eser-cizio dell’opzione, salvo che i predetti soggetti non esercitino l’opzione per partecipare al gruppo medesimo.

L’opzione deve essere esercitata con presentazione in via telematica, da parte del rappresentante di gruppo, di una apposita dichiarazione (di cui all’articolo 70-duodecies, comma 5), nella quale sono indicati specifici elementi:

Denominazione; dati identificativi del rappresentante del gruppo IVA e dei soggetti partecipanti al gruppo medesimo; l’attestazione della sussistenza dei vincoli di leg‐ge; l’attività o le attività che saranno svolte dal gruppo; l’elezione di domicilio presso il rappresentante di gruppo da parte di ciascun soggetto partecipante al gruppo medesimo; la sottoscrizione dei soggetti interessati e del rappresentante.

L’opzione è vincolante per un triennio decorrente dall’anno in cui la stessa ha effetto.

Trascorso il primo triennio, l’opzione si rinnova automaticamente per ciascun anno successivo, fino a quando non è esercitata la revoca.

Il comma 5 disciplina due ipotesi: la prima è quella in cui, nel corso degli anni di validità dell’opzione, il

vincolo finanziario venga a sussistere in capo a soggetti passivi in pos-sesso dei requisiti soggettivi per la partecipazione a un gruppo IVA, re-



lativamente ai quali non sussisteva all’atto dell’esercizio dell’opzione (ad esempio, per effetto dell’acquisizione del controllo di diritto in tali sog-getti mediante acquisizione della relativa partecipazione da parte di uno dei partecipanti al gruppo IVA);

la seconda è l’ipotesi in cui, essendo stata presentata istanza di interpello preventivo, ed essendo stata riconosciuta dall’Agenzia delle entrate l’insussistenza del vincolo economico o di quello organizzativo in capo a un dato soggetto (conseguentemente espunto da quelli partecipanti al gruppo IVA), successivamente tali vincoli vengano a integrarsi in capo allo stesso soggetto. In questi casi, il soggetto in capo al quale vengano a sussistere i predetti

vincoli dovrà partecipare al gruppo IVA a partire dall’anno successivo a quello in cui i vincoli stessi vengano a sussistere. In base al secondo periodo del comma 5, dovrà essere presentata la dichiarazione apposita, al fine di specificare l’inclusione nel gruppo IVA del soggetto per cui sono venuti a sussistere il vincolo finanziario ovvero il vincolo economico e/o quello or-ganizzativo. Tale dichiarazione dovrà essere presentata entro il novantesimo giorno successivo a quello in cui tali vincoli vengono a sussistere.

Effetti della partecipazione a un gruppo IVA Per effetto dell’esercizio di tale opzione, gli aderenti al gruppo – fintan-

toché perdura l’opzione – perdono l’autonoma soggettività ai fini dell’imposta sul valore aggiunto e nasce un nuovo soggetto d’imposta (il gruppo IVA) che agisce come un qualsiasi soggetto passivo, trovando appli-cazione per lo stesso tutte le disposizioni in materia di IVA, con specifiche disposizioni attuative.

Di conseguenza (articolo 70-quinquies, comma 1): le cessioni di beni e le prestazioni di servizi infragruppo non sono con-

siderate cessioni di beni e prestazioni di servizi rilevanti ai fini dell’applicazione dell’IVA;

le operazioni effettuate da un soggetto del gruppo IVA nei confronti di un soggetto estraneo si considerano effettuate dal gruppo IVA (comma 2);

le operazioni effettuate nei confronti di un soggetto partecipante a un gruppo IVA da un soggetto che non ne fa parte si considerano effettua-te nei confronti del gruppo IVA.

3.3. Diritti e obblighi Per quanto invece riguarda (articolo 70-sexies) l’eccedenza di imposta

detraibile risultante dalla dichiarazione annuale relativa all’anno precedente al primo anno di partecipazione al gruppo IVA, essa non si trasferisce al gruppo medesimo:



può essere chiesta a rimborso anche in mancanza delle specifiche condizioni richie‐ste dall’articolo 30 del medesimo D.P.R. n. 633 del 1972, ovvero compensata, fino a concorrenza dei versamenti IVA effettuati con riferimento a tale precedente anno.

3.4. Adempimenti e responsabilità Di seguito le responsabilità ed i compiti del capo-gruppo.

Spetta al rappresentante di gruppo il compito di adempiere agli obblighi ed esercitare i diritti del gruppo. Esso è individuato ex lege nel soggetto che esercita il controllo di cui all’articolo 70-ter, comma 1, ovvero il vincolo finanziario. Qualora il rappresentante del gruppo sia impossibi-litato ad esercitare l’opzione, è considerato rappresentante di gruppo quel soggetto partecipante con volume d’affari o ammontare di ricavi più elevato nel periodo precedente alla costituzione del gruppo mede-simo.

Inoltre è responsabilità (articolo 70-octies) del rappresentante di gruppo quella di adempiere agli obblighi connessi all’esercizio dell’opzione.

Si prevede che gli altri soggetti partecipanti al con il rappresentante di gruppo per le somme che risultano dovute a titolo di imposta, interessi e sanzioni a seguito delle attività di liquidazione e controllo.

Compito del rappresentante è anche di comunicare la revoca dell’opzione mediante apposita dichiarazione, sottoscritta anche dagli altri soggetti partecipanti. Detta revoca opera nei riguardi di tutti i sog-getti partecipanti al gruppo IVA, con decorrenza diversa secondo la da-ta di presentazione. Alle opzioni e alle revoche previste in tema di gruppo IVA NON si applicano le regole generali in tema di esercizio delle opzioni IVA, contenute nel D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442.

4. Note di credito L’art.71, Legge di Bilancio, ripristina la regola secondo cui l’emissione di

una nota di credito IVA, nonché l’esercizio del relativo diritto alla detrazio-ne dell’imposta corrispondente alle variazioni in diminuzione, possono essere effettuati, nel caso di mancato pagamento connesso a procedure concorsuali, solo una volta che dette procedure si siano concluse infruttuosamente.

La norma come era prima…

In precedenza la disciplina relativa alle note di credito IVA, contenuta nell’articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972, è stata da ultimo modificata dalla legge di stabilità 2016 (articolo 1, commi 126 e 127 della legge n. 208 del 2015), allo scopo di anticipare al momento di apertura di una procedura concorsuale la possibilità di emettere una no‐ta di credito e, dunque, portare in detrazione l’IVA corrispondente alle variazioni in



diminuzione, in caso di mancato pagamento connesso a procedure concorsuali, anzi‐ché doverne attendere l’infruttuosa conclusione, in luogo di dover attendere l’infruttuoso esito delle medesime procedure per l’esercizio del relativo diritto. Le norme introdotte dovrebbero trovare applicazione ai casi in cui il cessionario o com‐mittente sia assoggettato a una procedura concorsuale successivamente al 31 dicem‐bre 2016 (in particolare, l’anticipo della detrazione alla data della procedura concor‐suale e quelle relative alla disapplicazione dell’obbligo di registrare la variazione per la controparte contrattuale, nel caso di procedure concorsuali).

Per effetto delle modifiche operate dalle norme in esame viene modifi-cato il comma 2 dell’articolo 26, al fine del fatto che l’emissione della nota di credito e dunque dell’esercizio del diritto alla detrazione è condizionato all’infruttuosità delle procedure concorsuali, da cui deriva la variazione in diminuzione dell’imponibile.

La norma come sarà…

Si consente al cedente del bene o al prestatore del servizio di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione dell’imponibile, se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura viene meno ‐ in tutto o in parte ‐ o se ne riduce l’ammontare imponibile successivamente alla registrazione, in conseguenza di di‐chiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, ovvero in conseguenza dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente.

Si chiarisce che il diritto alla detrazione dell’imposta per variazione dell’imponibile trova applicazione anche nel caso di mancato pagamento, in tutto o in parte, a causa di: procedure concorsuali o esecutive individuali rimaste infruttuose; accordo di ristrutturazione dei debiti, omologato con decreto ai sensi

dell’articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, legge fal-limentare;

piano di risanamento e di riequilibrio, pubblicato nel registro delle im-prese e attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lettera d), della legge fallimentare.

Il comma 1, lettera d) abroga le seguenti disposizioni: comma 4 dell’articolo 26, che fissa il momento in cui è consentita

l’emissione di note di accredito IVA all’assoggettamento a una procedu-ra concorsuale, ovvero al decreto che omologa un accordo di ristruttu-razione dei debiti, ovvero alla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano di risanamento e di riequilibrio e, per le procedure individuali, all’eventuale infruttuoso svolgimento;

comma 6 dell’articolo 26, che consente di applicare la disciplina delle variazioni IVA in aumento, se - dopo gli eventi che possono comporta-re la variazione in diminuzione (procedure concorsuali, accordo di ri-



strutturazione, piano di risanamento o procedure esecutive individuali infruttuose) - il corrispettivo è totalmente o parzialmente pagato. In tal caso, il diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla va-riazione in aumento si trasferisce sul cessionario o committente che ab-bia assolto all’obbligo di variazione;

comma 11 dell’articolo 26, ai sensi del quale il debitore si considera as-soggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta procedura di concordato preventivo, ovvero del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, coerentemente alla ratio delle modifiche apportate dalla legge di stabilità 2016;

il secondo periodo del comma 5, che esonera il cessionario o il commit-tente dall’obbligo di registrare la variazione nel caso di procedure con-corsuali, accordi di ristrutturazione o piani di risanamento.

Capitolo VII – Tassazione opzionale trasferimenti in Italia


Capitolo VII TASSAZIONE OPZIONALE TRASFERIMENTI

IN ITALIA Sommario: 1. Premessa 2. La Flat Tax per i neo residenti 3. La Flat Tax e la plu-svalenza da cessioni di partecipazioni qualificate 4. Il rientro in Italia dei ricercatori all'estero 5. Il regime fiscale per il rientro dei lavoratori qualificati

1. Premessa Il Governo sta concentrando i propri sforzi non solo nella direzione di

una serrata lotta all'evasione fiscale ma anche in relazione al potenziale inte-resse che il nostro Paese può generare nei confronti degli imprenditori este-ri.

Interviene quindi con strumenti, agevolazioni fiscali e finanziarie, e mi-sure di attrazione in Italia dei Capitali esteri; l'obiettivo è inoltre quello di at-trarre risorse umane qualificate, manager e imprenditori di successo, com-battendo l'evasione fiscale e l'attività degli speculatori finanziari.

Ancora, interviene con disposizioni tese ad incentivare il rientro di per-sonale altamente qualificato (docenti e ricercatori ora residenti all'estero) piuttosto che il rimpatrio di lavoratori dipendenti ed autonomi che hanno trasferito la propria residenza all'estero.

Gli incentivi e le agevolazioni sono prevalentemente, anche se non solo, di natura fiscale, concernenti per esempio nella possibilità di aderire ad im-poste forfettarie o di godere di un significativo abbattimento del reddito imponibile ai fini Irpef.

2. La Flat Tax per i neo residenti in Italia Ecco quindi che la Legge di Bilancio approvata definitivamente il

07.12.20161, all'articolo 1 comma 148 e commi da 152 a 159, ha previsto l'i-stituzione di un regime opzionale costituente in una “tassa fissa”, Flat Tax appunto, al fine di stimolare imprenditori stranieri dotati di patrimoni rile-vanti a trasferire per un lungo periodo la propria residenza in Italia.

Questa norma, tesa ad incentivare l'ingresso in Italia di investitori esteri, introduce anche una specifica disciplina in materia di immigrazione, intro-ducendo per esempio l'art. 26 bis del Testo Unico Immigrazione2 che con-sente l'ingresso ed il soggiorno nello Stato per periodi superiori a 3 mesi al 1 articolo 1 comma 148: “Attrazione investimenti”; commi da 152 a 159 “Nuovi Residenti” 2 Decreto Legislativo n. 286 del 1998



di fuori delle quote di cui all'articolo 3, comma 4 che regolamenta i flussi in entrata degli immigrati.

Sarà inoltre necessario definire le norme di trattazione delle domande di visto di ingresso e di permesso di soggiorno applicabili a chi trasferisce la propria residenza fiscale in Italia, attraverso l'approvazione di un Decreto del Ministro degli Affari Esteri e della Cooperazione internazionale di con-certo con il Ministero degli Esteri.

La così detta Flat Tax potenzia di fatto anche il regime già esistente di esenzione parziale dei redditi di lavoro prodotti in Italia; in relazione a ciò ricordiamo che il regime di esenzione parziale dei redditi italiani di lavoro è riservato ad una serie di categorie di soggetti, inclusi i cittadini di Stati dell'UE in possesso di un titolo di laurea che hanno svolto continuativa-mente un'attività di lavoro dipendente, di lavoro autonomo o di impresa fuori dall'Italia negli ultimi 24 mesi o più.

Gli effetti dell'opzione, a seguito delle recenti modifiche, si concretizza-no nell'esenzione del 50% dei redditi di lavoro dipendente o autonomo prodotti in Italia nell'anno di acquisto della residenza fiscale italiana e nei successivi 4 anni.

La Flat Tax, che entrerà in vigore il 01.01.2017, rappresenta, in deroga al principio della tassazione mondiale, un'imposta sostitutiva sui grandi pa-trimoni introdotti nel nostro Paese determinata in misura forfettaria a pre-scindere quindi dal volume di reddito prodotto; si tratta di un regime analo-go già adottato in altri Paesi quali Francia, Spagna, Portogallo e Gran Breta-gna (resident non domiciled).

I redditi inclusi nella tassazione sostitutiva saranno tutti quelli di fonte este-ra, ovvero quelli che: derivano da beni situati all'estero; provengono da attività svolte all'estero; sono corrisposti da soggetti residenti ai fini fiscali all'estero.

Come abbiamo avuto modo di dire, si tratta di un regime opzionale, agevolato ed i requisiti per potervi accedere sono: − residenza all'estero per almeno 9 periodi di imposta nel corso dei 10

precedenti al periodo di inizio di validità dell'opzione; − trasferimento della residenza in Italia per almeno 9 anni finanziari; − pagamento dell'imposta sostitutiva nella misura di € 100.000,00 per

anno in relazione all'imprenditore persona fisica; − pagamento dell'imposta sostitutiva nella misura di € 25.000,00 per anno

per ciascuno dei familiari.



Al fine della richiesta del visto o permesso di soggiorno, di cui all'artico-lo 1 comma 148 della Legge di Bilancio, l'imprenditore dovrà dimostrare di voler, alternativamente: investire almeno 2 milioni di euro in titoli emessi dal Governo Italiano,

da mantenere almeno per due anni; donare almeno 1 milione di euro a sostegno della cultura, istruzione,

gestione dell'immigrazione, ricerca scientifica o recupero di beni culturali e paesaggistici (donazione filantropica significativa);

investire almeno 1 milione di euro in strumenti rappresentativi del capitale di società costituite e operanti nel Paese.

Sono inoltre richieste le seguenti, ulteriori di condizioni per i soggetti che possono accedere all'opzione della Flat Tax, ovvero, dovranno: − dimostrare di essere i titolari e beneficiari effettivi degli importi

corrispondenti agli investimenti o donazioni; tale importo deve essere in ciascun caso disponibile e trasferibile in Italia;

− presentare una dichiarazione scritta in cui si impegnano a utilizzare i fondi predetti per effettuare un investimento o una donazione filantropica entro 3 mesi dalla data di ingresso in Italia;

− dimostrare di avere sufficienti risorse, in aggiunta rispetto ai fondi di cui sono titolari e beneficiari e in misura almeno superiore al livello minimo previsto dalla legge per l'esenzione dalla partecipazione alla spese sanitaria, per il proprio mantenimento in Italia.

Con riferimento al visto rilasciato agli investitori, l'art. 1, comma 148 della Legge di Bilancio, prevede che si tratti di un permesso di soggiorno di durata biennale, conforme alla normativa nazionale, recante la dicitura “per investitori” e revocabile anche alla prima scadenza quando l'autorità ammi-nistrativa competente, che sarà individuata dal Decreto del Ministro degli Affari Esteri e della Cooperazione Internazionale di concerto con il Mini-stro dell'Interno, verificasse l'omissione dell'investimento o della donazione entro il termine previsto (entro 3 mesi dalla data di ingresso).

Il corretto adempimento consentirà invece il rinnovo per un ulteriore periodo di tre anni, del permesso di soggiorno, ai sensi dell'articolo 1 com-ma 146, punto 6 della Legge di Bilancio.

L'incentivo durerà complessivamente 15 anni anche se, dopo il termine così detto “minimo” di nove anni, i soggetti potranno decidere di revocare l'opzione e quindi in caso di permanenza in Italia essere assoggettati alla tas-sazione domestica.

L'accesso alla Flat Tax è concesso previa presentazione di domanda di interpello probatorio di cui all'art. 11 comma 1 lettera b) dello Statuto dei



Contribuenti3 all'Agenzia delle Entrate che deve ovviamente risolversi con esito positivo; in questo caso l'imprenditore straniero persona fisica ed i membri del proprio nucleo familiare, non saranno obbligati a presentare la dichiarazione dei redditi annuale limitandosi a dover pagare l'imposta sosti-tutiva come sopra indicata, per se e per i suoi familiari, entro il termine or-dinario del 16 giugno di ciascun anno.

Nel caso in cui tali adempimenti non siano rispettati le conseguenze sa-ranno pesanti: scatteranno tutti i meccanismi di accertamento e riscossione previsti per

i contribuenti “normali”; si potrà perdere lo “sconto” (imposta sostitutiva forfettaria rispetto

all'imposta ordinariamente calcolata sulla base degli scaglioni di reddito, potenzialmente più elevata) con possibilità da parte dell'Agenzia delle Entrate di richiedere gli arretrati.

I soggetti, compresi i propri familiari4, che eserciteranno il diritto di op-zione per la tassazione opzionale godranno, per tutto il periodo di durata dell'opzione, di alcuni benefici: − non sono tenuti agli obblighi di monitoraggio fiscale (presentazione del

Quadro “RW” del Modello Unico per le attività detenute all’Estero); − non sono assoggettati a IVAFE (Imposta sulle Attività Finanziarie

detenute all'Estero) né a IVIE (Imposta su Valore di Immobili situati all’Estero).

È inoltre previsto che gli effetti dell'opzione per l'imposta sostitutiva sui redditi prodotti all'estero non siano cumulabili con gli incentivi per il rientro in Italia di ricercatori residenti all'estero di cui all'articolo 44 del decreto leg-ge n. 78 del 2010) né con le agevolazioni per il rientro dei lavoratori qualifi-cati (articolo 16 del decreto legislativo n. 147 del 2015 – Decreto Interna-zionalizzazione).

L’imposta sostitutiva non potrà essere compensata con crediti di altri tributi.

L'articolo 1 comma 158 prevede l'esenzione dalle imposte di donazione e successione sui trasferimenti relativi ai beni detenuti all'estero, effettuate nei periodi di imposta di validità dell'opzione; tale tributo sarà dovuto solo in relazione ai beni e ai diritti esistenti in Italia al momento del loro trasfe-rimento per atto di successione o per donazione.

3 Legge n. 212 del 2000 4 Familiari così come individuati all'art. 433 del Codice Civile, ovvero coniugi, figli (anche adottivi), genitori, generi, nuore, suocero, suocera, fratelli e sorelle germani o unilaterali.



Ai sensi del successivo comma 159 della Legge di Bilancio, il nuovo regime si applica ai redditi relativi all'anno di imposta in corso alla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio stessa, ovvero 01.01.2017 (dunque a partire dagli adempimenti dichiarativi del 2018).

3. La Flat Tax e la plusvalenza da cessione di partecipazioni qualificate Al fine di evitare azioni elusive della norma, l'applicazione della tassa-

zione sostitutiva (applicata in via forfettaria) non sarà applicabile, per un pe-riodo limitato di 5 anni, alle plusvalenze da cessione di partecipazione quali-ficate (art. 67 comma 1 lettera c del Tuir).

Tali plusvalenze saranno pertanto assoggettate ad imposta secondo le regole ordinarie di cui all'art. 68 comma 3 del Tuir ovvero il 49,72% del reddito ad aliquote progressive.

4. Il rientro in Italia dei ricercatori all'estero La Legge di Bilancio 2017 nella sua versione definitivamente approvata,

all'articolo 1 comma 149, ha confermato la reintroduzione di un'agevolazio-ne volta a favorire il rientro dei docenti e ricercatori residenti all'estero, in-trodotta originariamente dal Decreto Legge n. 269/2003 (articolo 3) e suc-cessivamente riproposta nel Decreto Legge n. 185/2008 e nel Decreto Leg-ge n. 78/2010 (articolo 44 come modificato per effetto dell'articolo 1, comma 14, della Legge di Stabilità 2015 – Legge n. 190 del 2014).

L'agevolazione diventa quindi strutturale, si tratta di un beneficio fisca-le, rilevante ai fini Irpef e Irap, riservato a soggetti italiani e stranieri, in pos-sesso di un titolo universitario o ad esso equiparato che siano residenti non occasionalmente all'estero, che abbiano svolto una comprovata attività di ricerca all'estero presso Università o Centri di Ricerca sia pubblici che priva-ti, per almeno due anni continuativi, e che decidano di trasferirsi in Italia, acquisendone la residenza fiscale, contribuendo in tal modo “alla crescita della ricerca tecnologica e scientifica nello Stato Italiano”.

In particolare la misura, prevista dal più recente art. 44 del Decreto Legge n. 78/2010, consiste nell'esclusione dalla formazione del reddito di lavoro autonomo o dipendente, sia ai fini Irpef che ai fini Irap, del 90% de-gli emolumenti percepiti da docenti e da ricercatori, derivanti dall'attività documentata di ricerca o docenza svolta in Italia e che a partire dal 31.05.2010 (data di entrata in vigore del D.L. n. 78/2010) rientrino in Italia, trasferendovi la residenza fiscale, per lo svolgimento della propria attività.



L'incentivo riguarderà il periodo di imposta in cui il ricercatore o il do-cente diviene fiscalmente residente in Italia e per i tre periodi di imposta successivi, a condizione che sia mantenuta la residenza fiscale in Italia.

L'originaria versione dell'art. 44 del Decreto Legge n. 78/2010 prevede-va un termine per il trasferimento in Italia, decorrente dall'entrata in vigore del Decreto e fino ai sette anni solari successivi.

La Legge di Bilancio 2017, all'articolo 1 comma 149, riforma il suddetto contenuto, eliminando tale termine e permettendo così ai ricercatori più li-bertà rispetto a questo requisito al fine di accedere al beneficio fiscale; per-tanto potranno accedere a tale beneficio tutti i docenti e ricercatori trasferi-tisi in Italia a partire dal 31.05.2010 senza termine finale.

Il predetto incentivo non è cumulabile con quello previsto per il rientro dei lavoratori dipendenti rimpatriati.

5. Il regime fiscale per il rientro dei lavoratori qualificati L'art. 1 commi 150 e 151 della Legge di Bilancio estende le agevolazioni

fiscali, di carattere temporaneo, ai lavoratori dipendenti che rientrano in Ita-lia, in ottemperanza anche a quanto previsto dall'art. 16 del Decreto Legisla-tivo n. 147 del 2015 più noto come Decreto Internazionalizzazione.

In particolare l'agevolazione è riservata ai lavoratori che rivestono ruoli direttivi, ovvero sono in possesso di requisiti di elevata qualificazione o spe-cializzazione e che, non essendo stati residenti in Italia nei 5 periodi di im-posta precedenti e impegnandosi a permanere in Italia per almeno due anni, trasferiscono la propria residenza nel territorio dello Stato.

In questi casi il reddito di lavoro dipendente prodotto concorre alla formazione del reddito complessivo imponibile ai fini Irpef nella misura del 70% del suo ammontare (quindi con una quota di detassazione del 30% del reddito complessivo).

Affinché sia possibile accedere alla suddetta agevolazione devono essere rispettati alcuni requisiti: l'attività lavorativa deve essere prestata nei confronti di imprese

residenti nel territorio dello Stato in forza di un rapporto di lavoro instaurato con queste o con società che direttamente o indirettamente controllano la medesima impresa;

i lavoratori devono rivestire specifici ruoli direttivi o essere in possesso di requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti da norme secondarie;



i lavoratori non siano stati residenti in Italia nei 5 periodi di imposta precedenti il trasferimento e si impegnino a permanere in Italia per almeno 2 anni;

l'attività lavorativa sia prestata in Italia per un periodo superiore a 183 giorni nell'arco di ciascun periodo di imposta (concetto di residenza).

I lavoratori rimpatriati decadono dal beneficio fiscale se non viene man-tenuta la residenza per almeno 2 anni nello Stato Italiano; nel caso in cui si verificasse tale ipotesi l'Amministrazione finanziaria applicherà il recupero dei benefici applicando le relative sanzioni ed interessi.

La stessa agevolazione fiscale è riconosciuta sia ai cittadini comunitari che a quelli extracomunitari.

Sempre ai sensi del richiamato art. 16 del Decreto Internazionalizzazio-ne, riformato dalla Legge di Stabilità 2016, i lavoratori rientrati in Italia che hanno beneficiato della detassazione Irpef disposta dalla Legge n. 238 del 30.12.2010 entro il 31.12.2015, hanno potuto optare per l'applicazione, con le modalità definite con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle En-trate n. 46244 del 29.03.2016, nel periodo di imposta in corso al 31.12.2016 e per quello successivo, scegliendo tra: il regime disposto dalla Legge n. 238/2010 nei limiti e alle condizioni

indicati dalla legge stessa; l'agevolazione consiste nella parziale detassazione Irpef dei redditi di lavoro dipendente, autonomo o d'impresa; tali redditi concorrono alla base imponibile rispettivamente nella misura del 20% per le lavoratrici e del 30% dei lavoratori (quindi con una detassazione rispettiva dell'80% e del 70%);

il regime alternativo previsto dall'art. 16 del Decreto Internazionalizzazione che dispone, in presenza dei requisiti di legge, di sottoporre il reddito di lavoro dipendente a Irpef per il 70% del suo ammontare (quindi con una detassazione del 30%).

Tali agevolazioni sono riconosciute anche ai cittadini residenti in Stati non appartenenti all'Unione Europea con i quali siano in vigore convenzioni per evitare la doppia imposizione in materia di imposte sul reddito o un ac-cordo per l'adeguato scambio di informazioni in materia fiscale.

I suddetti cittadini dovranno però essere in possesso dei seguenti requi-siti: essere in possesso di un tutolo di laurea; aver svolto continuativamente un'attività di lavoro dipendente, di lavoro

autonomo o di impresa fuori dallo Stato Italiano negli ultimi 24 mesi;



aver svolto continuativamente un'attività di studio fuori dall'Italia negli ultimi 24 mesi o più, conseguendo un titolo di laurea o una specializzazione post laurea.

Tutti i predetti provvedimenti di cui abbiamo trattato, hanno lo scopo di ampliare la platea dei soggetti che possono beneficiare di tali agevolazioni fiscali oltre che di evitare discriminazioni tra i lavoratori.

Capitolo VIII – Le novità residuali della legge di bilancio


Capitolo VIII LE NOVITÀ RESIDUALI

DELLA LEGGE DI BILANCIO Sommario: 1. Premessa 2. Novità agricoltura 3. Varie

1. Premessa In questo capitolo si affrontano le novità residuali introdotte dalla legge

di bilancio.

2. Novità agricoltura Sono previste novità in arrivo per il 2017 in ambito agricolo.

L’art.11, Legge di Bilancio, prevede che, con riferimento agli anni d’imposta 2017, 2018 e 2019, non concorrano alla formazione della base imponibile ai fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef) e delle relative addizionali, i redditi dominicali e agrari relativi a ter-reni dichiarati dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli pro-fessionali iscritti nella previdenza agricola.

Forniamo alcune definizioni, per comprendere la portata della norma.

Coltivatore diretto (combinato disposto dell’Art. 48 della Legge 2 giugno 1961, n. 454 e dell’Art. 2083 del codice civile):

È considerato, infatti, coltivatore diretto quel soggetto che si dedica direttamente e abitualmente alla coltivazione dei fondi ed al governo del bestiame, sempre che la complessiva forza lavorativa del nucleo familiare non sia inferiore ad un terzo di quella occorrente per le normali necessità della coltivazione del fondo e per l’allevamento ed il governo del bestiame.

Imprenditore agricolo professionale (IAP – art. D.Lgs. 99/2004):

colui che sia in possesso di competenze e conoscenze professionali specifiche e de‐dichi alle attività agricole almeno il 50% del proprio tempo di lavoro complessivo, ricavando dalle attività così svolte almeno il 50% del proprio reddito globale.

Le suddette percentuali, per l'imprenditore che operi nelle zone svantaggiate di cui all'articolo 17 del regolamento (CE) n. 1257/1999, sono ridotte al 25%.

Ai fini dell’individuazione del reddito globale preso a base di riferimen-to per il calcolo delle percentuali, vengono esclusi una serie di redditi, tra cui anche le somme percepite in società, associazioni e altri enti operanti nel settore agricolo.



Va detto anche che, a seguito della riforma del settore agricolo, operata con il D.Lgs. 29 marzo 2004, n. 99, allo scopo di favorire lo sviluppo della forma societaria nei settori dell’agricoltura, della pesca e dell’acquacoltura, anche attraverso la revisione dei requisiti necessari per acquisire la qualifica di IAP, detta qualifica di IAP può essere assunta anche dalla società.

Vengono, infatti, considerati imprenditori agricoli professionali anche le società di persone, di capitali e cooperative per le quali sussistano contem-poraneamente i seguenti requisiti di carattere oggettivo e soggettivo.

Requisiti di carattere oggettivo: la società deve prevedere nello statuto (e deve esercitare di fatto)

l’esercizio esclusivo delle attività agricole di cui all’articolo 2135 del codice civile (Art. 1 del D.Lgs. 99/2004);

la ragione sociale o la denominazione sociale della società deve contene-re l’indicazione di “Società agricola” (Art. 2 del D.Lgs. 99/2004).

Requisiti di carattere soggettivo: nel caso di società di persone, almeno un socio sia in possesso della

qualifica di imprenditore agricolo professionale (per la società in acco-mandita la qualifica è riferita ai soci accomandatari);

per le società di capitali o cooperative, che almeno un amministratore, che sia anche socio per le società cooperative, sia in possesso della qua-lifica di imprenditore agricolo professionale. La qualifica di imprendito-re agricolo professionale può essere apportata da parte dell'amministra-tore ad una sola società.

Una volta individuati i soggetti a cui le norme in commento si riferiscono è necessario definire i redditi ad essi attribuiti per effetto della loro attività.

La categoria di redditi attribuibili agli imprenditori agricoli sono quelli che derivano dai terreni destinati all’attività agricola, i cosiddetti redditi fondiari.

A norma dell’art. 25 del D.P.R. 22.12.1986, n. 917 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi - TUIR), si ha che: 1. “sono redditi fondiari quelli inerenti ai terreni e ai fabbricati situa-

ti nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con at-tribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urba-no.

2. I redditi fondiari si distinguono in redditi dominicali dei terreni, red-diti agrari e redditi dei fabbricati”.

L’articolo 25 del TUIR definisce, quindi, fondiari i redditi inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato che sono iscritti o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano. Sono, pertanto, i terreni che devono essere situa-



ti nel territorio dello Stato. Si prescinde, invece, dal fatto che il possessore sia residente o meno nello Stato.

Limitando il campo di analisi alle due categorie oggetto della presente disposizione i redditi fondiari sono determinati sulla base delle risultanze ca-tastali e si distinguono, come visto, in: redditi dominicali dei terreni, attribuibili al proprietario del terreno

(dominus) o al titolare di un diritto reale di godimento (artt. 27-31 TUIR);

reddito agrario, attribuibile al soggetto che coltiva il terreno, diretta-mente o avvalendosi di dipendenti, a prescindere dal fatto che sia il proprietario del terreno, il titolare di un diritto reale di godimento sul terreno medesimo ovvero l’affittuario (artt. 32-35 TUIR).

Le spiegazioni allegate al progetto di Legge di Bilancio 2017 evidenzia-no che la presenza, nell'ordinamento fiscale, di due diverse tipologie di red-dito associata ai terreni è motivata dalla possibilità che, su di essi, sia svolta un’attività agricola e nella conseguente necessità di distinguere il reddito derivante dal possesso dell’immobile (il reddito dominicale) da quello derivante dall’esercizio dell'attività agricola, anche ad opera di un sog-getto diverso dal possessore (il reddito agrario).

Va rimarcato, inoltre, che i redditi fondiari sono determinati con un siste-ma forfettario basato sulle risultanze catastali. Oggetto dell’imposizione non è il reddito effettivo del singolo terreno o del singolo fabbricato, ma l’astratta e potenziale capacità del bene di produrre un reddito, a prescin-dere dal suo concreto manifestarsi e dalla sua effettiva entità. Tali redditi con-corrono alla formazione del reddito complessivo del possessore a titolo di pro-prietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, indipendentemente dalla loro percezione e in relazione alla durata del possesso.

Per addivenire, inoltre, alla determinazione del reddito imponibile, par-tendo dalle risultanze catastali, queste ultime devono essere sottoposte ad una serie di rivalutazioni.

Infatti, ad una prima rivalutazione, operata ai sensi dell'articolo 3, comma 50, della Legge 23 dicembre 1996, n. 662, che è pari all’80% per i redditi domi-nicali e al 70% per i redditi agrari, va aggiunta un’ulteriore rivalutazione.

Il legislatore nella Legge di bilancio per il 2017, all’articolo 11 ha previsto che, con riferimento agli anni d’imposta 2017, 2018 e 2019, non concorrano alla formazione della base imponibile ai fini dell'imposta sul reddito del-le persone fisiche (Irpef) e delle relative addizionali, i redditi dominicali e agrari relativi a terreni dichiarati dai coltivatori diretti e dagli imprendi-tori agricoli professionali iscritti nella previdenza agricola.



Come sopra evidenziato, i percettori di reddito dominicale e agrario possono essere anche soggetti diversi dalle persone fisiche, quali le società sia di persone sia di capitali.

Per questi ultimi però la non concorrenza alla formazione della base imponibile dei due redditi derivanti dai terreni non è prevista, essendo stata stabilita esclusivamente per le persone fisiche e per l’IRPEF.

Altro elemento non trascurabile da evidenziare è che l’esenzione dalla base imponibile IR‐PEF è stata prevista per tutti i Coltivatori Diretti e gli Imprenditori Agricoli Professionali. Ciò senza individuare tra di loro il limite di età, pari a 40 anni, che generalmente è previsto per le agevolazioni rivolte a questa categoria. Né è stata operata la distinzione tra coloro che operano in aree svantaggiate o montane, come pure è stato fatto nella individuazione di coloro che sono esonerati per 3 anni dal versamento dei contributi previdenziali.

L’unica prescrizione che comunque opera nella fattispecie in esame, è che i CD e gli IAP per usufruire della esenzione IRPEF devono corretta-mente essere iscritti alle previdenza agricola di categoria.

Allo stato dei lavori, ancora non è dato sapere come bisogna operare per la “non con‐correnza” dei suddetti redditi al reddito complessivo imponibile dei CD e IAP. Non si sa, cioè se sarà necessario comunque conteggiare tali redditi nella dichiarazione e poi pro‐cedere alla segnalazione della loro non imponibilità, come avviene per il reddito dell’abitazione principale, oppure operare non imputando, ab origine, i suddetti reddi‐ti, nella compilazione della dichiarazione dei redditi.

3. Varie

3.1 Trasferimenti immobiliari nell'ambito di vendite giudiziarie L’art. 7 prevede l’allungamento dei termini di legge per il ritrasferimento

obbligatorio degli immobili ceduti alle imprese, in seno a procedure giudizia-rie, con imposizione indiretta agevolata. La proroga delle predette agevolazio-ni è fissata al 31 dicembre 2017 anche con riferimento agli acquirenti non im-prenditori in possesso dei requisiti di legge (acquisto “prima casa”).

Con le modifiche di cui alla lettera a) si allunga da due a cinque anni il periodo di tempo entro il quale l’acquirente imprenditore che ha usufruito dell’agevolazione è tenuto a ritrasferire i beni immobili oggetto della transa-zione. Viene conseguentemente modificata la norma che si occupa delle mi-sure sanzionatorie previste nel caso di mancato tempestivo ritrasferimento del bene: in tale ipotesi le imposte sono dovute nella misura ordinaria (9 per cento) e si applica una sanzione amministrativa del 30 per cento oltre agli interessi di mora. Con le norme in esame, per l’opportuno coordinamento, le sanzioni sono applicate nel caso di mancato ritrasferimento entro il quin-quennio (in luogo del biennio).



Con la lettera c) (che modifica il comma 3 dell’articolo 16 del D.L. n. 18 del 2016) si allungano di 6 mesi i termini di operatività dell’agevolazione, che si applicano ai trasferimenti stipulati entro il 30 giugno 2017, in luogo del 31 dicembre 2016. La norma modificata si riferisce all’insieme di agevo-lazioni di cui all’articolo 16, dunque l’operatività delle stesse è prorogata sia nei confronti degli acquirenti imprenditori, sia degli acquirenti non impren-ditori che acquistano la “prima casa”.

3.2. Riduzione canone RAI L’art. 9 prevede, per il 2017, la riduzione del canone RAI per uso priva-

to (da 100) a 90 euro.

Si tratta di un’ulteriore riduzione dell’importo del canone, già ridotto sempre con intervento legislativo - da € 113,50 dovuti per il 2015 a € 100 dovuti per il 2016.

3.3. Proroga della rideterminazione del valore dei terreni e delle partecipazioni, nonché rivalutazione dei beni di impresa L'art. 69 proroga i termini per la rivalutazione di quote e terreni da parte

delle persone fisiche, confermando l’aliquota dell'8% in relazione alla relati-va imposta sostitutiva.

È inoltre previsto poi, a favore delle società di capitali e degli enti resi-denti sottoposti a IRES, la possibilità di effettuare la rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni risultanti dal bilancio dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2015, attraverso il pagamento di un'imposta sostitutiva con aliquota del 16% per i beni ammortizzabili e del 12% per i beni non ammor-tizzabili; per l'affrancamento del saldo attivo della rivalutazione è fissata un'imposta sostitutiva del 10%.

Aliquota prevista per l’imposta sostitutiva

Tipologia di posta

8% Rivalutazione di quote e terreni da parte delle persone fisiche

16%/12% Rivalutazione a favore delle società di capitali e degli en‐ti residenti sottoposti a IRES dei beni d’impresa e delle partecipazioni risultanti dal bilancio dell'esercizio in cor‐so al 31 dicembre 2015, attraverso il pagamento di un'imposta sostitutiva con aliquota del 16% per i beni ammortizzabili e del 12% per i beni non ammortizzabili;

10% Imposta sostitutiva dovuta per l'affrancamento del saldo attivo della rivalutazione è fissata un'imposta sostitutiva del 10%.



In particolare, la norma consente di rivalutare i terreni e le partecipazio-ni posseduti al 1° gennaio 2017; il termine di versamento dell’imposta sosti-tutiva è fissato conseguentemente al 30 giugno 2017 (nel caso di opzione per la rata unica; altrimenti, come già previsto in passato, in tre rate annuali di pari importo); la perizia di stima dovrà essere redatta ed asseverata, al massimo, entro il medesimo temine del 30 giugno 2017.

La rivalutazione va eseguita nel bilancio o rendiconto dell'esercizio suc-cessivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 e per il quale il termine di ap-provazione scada successivamente alla data di entrata in vigore della proroga in esame. Essa deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea e va annotata nell'inventario e nella nota integrativa .

3.4. Assegnazione o cessione di beni ai soci. Estromissione di im-mobili dal patrimonio dell’impresa - proroga L’art. 70 prevede la riapertura (al 30 settembre 2017) dei termini per

l’assegnazione o cessione di taluni beni ai soci e per l’estromissione dei beni immobili dal patrimonio dell’impresa da parte dell’imprenditore individuale.

Il comma 1 consente l'applicazione delle disposizioni in tema di regime agevolato per cessioni e assegnazioni di beni ai soci, previste dalla legge di stabilità 2016 (articolo 1, commi da 115 a 120, legge n. 208 del 2015) anche alle assegnazioni, trasformazioni e cessioni poste in essere successivamente al 30 settembre 2016 ed entro il 30 settembre 2017. I relativi versamenti ra-teali dell'imposta sostitutiva sono effettuati, rispettivamente, entro il 30 no-vembre 2017 ed entro il 16 giugno 2018.

I commi da 115 a 120 dell'articolo 1 della legge di stabilità 2016 hanno introdotto apposite agevolazioni fiscali temporanee per le cessioni o asse-gnazioni, da parte delle società - ivi incluse le cd. società non operative - di beni immobili e di beni mobili registrati ai soci: a queste operazioni si appli-ca un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP ed è ridotta l’imposta di registro. Analoghe agevolazioni sono previste per le relative tra-sformazioni societarie. L'assegnazione dei beni costituisce, insieme all'attri-buzione di denaro, lo strumento col quale la società effettua la distribuzione di utili o la restituzione di capitale.

Il comma 121 della legge di stabilità 2016 dispone l’applicazione - op-zionale - per gli imprenditori individuali di un’imposta sostitutiva di IRPEF e IRAP, con aliquota dell’8 per cento, sugli immobili strumentali posseduti alla data del 31 ottobre 2015. Il pagamento dell’imposta consente di esclude-re tali beni dal patrimonio dell'impresa, con effetto dal primo periodo d'im-posta in corso alla data del 1° gennaio 2016. Più in dettaglio, l'imprenditore individuale che alla data del 31 ottobre 2015 possedeva beni immobili stru-



mentali poteva, entro il 31 maggio 2016, optare per l'esclusione dei beni stessi dal patrimonio dell'impresa, con effetto dal periodo di imposta in cor-so alla data del 1° gennaio 2016. L’esclusione implicava il pagamento di una imposta sostitutiva di IRPEF e IRAP, con aliquota dell'8 per cento, applica-ta sulla differenza tra il valore normale di tali beni ed il relativo valore fi-scalmente riconosciuto. A tale disposizione si si applicavano, in quanto compatibili, le disposizioni dei dianzi illustrati commi 115 a 120 che hanno introdotto le agevolazioni fiscali temporanee per le cessioni o assegnazioni, da parte delle società - ivi incluse le cd. società non operative - di beni im-mobili e di beni mobili registrati ai soci; a queste operazioni si applica un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP ed è ridotta l’imposta di registro. Analoghe agevolazioni erano previste per le relative trasformazioni societarie.

Per quanto attiene ai versamenti rateali dell'imposta sostitutiva di cui al dianzi citato comma 121, questi sono effettuati, rispettivamente, entro il 30 no-vembre 2017 e il 16 giugno 2018. Per i soggetti che si avvalgono della presente disposizione gli effetti della estromissione decorrono dal 1° gennaio 2017.

9 MM DORSO LEGGE DI BILANCIO 2017 COLLANA PERCORSI ... · La Legge di Bilancio per l’anno 2017,...

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